1

LUCRARE DE DISERTAIE

Timioara
2013

LUCRARE DE DISERTAIE
Impactul testrii controalelor la nivelul bugetului de
timp n cadrul unei misiuni de audit statutar

Timioara
2013

Copyright 2013 - Toate drepturile privind lucrarea de fa aparin autorului acesteia i sunt
protejate prin Legea dreptului de autor L8/1996, cu modificrile i completrile ulterioare.
Folosirea coninutului sau a unor pri din acesta fr acordul autorului se pedepsete conform
legilor in vigoare.

REFERAT
- al coordonatorului lucrrii de disertaie-

CUPRINS

1. Introducere.............................................................................................................................9
2. Analiza literaturii de specialitate..........................................................................................11
2.1. Ce este controlul intern?................................................................................................11
2.2. Care sunt componentele controlului intern?..................................................................11
2.3. De ce trebuie un auditor sa intaleaga sistemul de control intern al firmei?..................13
2.4. Cand trebuie un auditor sa testeze controalele?............................................................14
3. Metodologie si date..............................................................................................................16
4. Rezultate...............................................................................................................................27
5. Concluzii..............................................................................................................................28
6. Bibliografie..........................................................................................................................30

Impactul testrii controalelor la nivelul bugetului de

timp n cadrul unei misiuni de audit statutar
Rezumat:
Testarea controalelor conform cercetrilor trebuie privit ca un mijloc pentru evaluarea
riscurilor nu ca o finalitate. Astfel pentru un auditori este important evidenierea beneficiilor
pe care le pot obine prin evaluarea controlului intern al societii auditate i dovedirea
eficienei acestuia n ceea ce privete stabiliera procedurilor de fond si asigurarea pe care
auditorii o pot obine pe baza acestora toate acestea influenand consideral bugetul de timp
alocat misiunii de audit.
Prin acest studiu doresc sa evidentiez cat de important este pentru auditori n ceea ce
privete planificarea bugetului de timp al misiunii de audit identificarea controalelor cheie,
testarea acestora i astfel completarea insuficienei probelor de audit obinute din testele de
detaliu cu ajutorul probelor obinute din testarea controalelor.
Cuvinte cheie: testarea controalelor, control intern, risc de audit, proceduri de fond.
Cod JEL: M41, M42

1. Introducere
Am ales acesta tem ca principal subiect de cercetare deoarece este de actualitate n
domeniul auditului iar din aceast perspectiv prezint mult interes, deoarece marea majoritate a
auditorilor din ara noastra nu au experien n testarea controalelor, prin urmarea firmele
multinaionale erau auditate de firmele de audit din Big Four.
Analiznd literatura de specialitate att naional cat si internaionl am constatat c
cercetri pe tema impactului pe care l au testele de control asupra bugetului de timp al unei
misiuni de audit statutar lipsesc, din aceast cauz voi ncerca sa demonstrez acest impact al
testrii controalelor asupra bugetului de timp n aceast lucrare reliefat mai n detaliu n cea dea treia parte a lucrrii.
n prima parte a lucrrii am evideniat anumite aspecte din literatura de specialitate
referitoare la ceea ce este controlul intern pentru o ntreprindere, structurarea controlului intern,
importana cunoaterii controlului intern de ctre auditor i stabilirea necesitii testarii
controalelor de catre auditor, deoarece testarea controalelor nu este obligatorie, este doar o
procedura de a reduce nivelul riscului de audit la nivelul minim acceptat.

9
Pentru a demonstra influena pe care o are procedura de testare a controalelor asupra
reducerii bugetului de timp am decis sa parcug paii necesari pentru a testa controlul intern al
firmei LMP S.R.L. Primul pas n cercetarea aplicativ a fost descrierea controlului intern
implementat de ctre firm, identificarea controalelor urmat de punctul culminant reprezent de
puntul n care am testat operaionalitatea controalelor prin testele implementate pe baza
aseriunilor stabilite si a nivelul de risc determinat, ma refer la risccul ca acel control sa esueze,
i nu in ultimul rnd valoarea postului din bilan joac un rol important. n tot acest timp a fost
testat si corectitudinea nregistrrilor contabile.
n penultima parte, cea de rezultate, se poate observa rolul pe care l are efectuarea testrii
controalelor asupra volumul de munc al auditorului si implicit asupra bugetului de timp.
Aceasta reducere are loc doar in cazul n care auditoul poate obine asigurare din testarea
controalelor interne dovedind eficiena acestora ale firmei pe lng asigurarea obinut pe baza
testelor de detaliu.
Pe baza rezultatelor pot forma ca si concluzie a acestei cercetri faptul c testarea
controalelor duce la o reducere semnificativ a bugetului de timp alocat misiunii de audit.

10

2. Analiza literaturii de specialitate

Pentru a trece la testarea controalelor unei firmei de catre auditori mai ntai este necesara
cunoastearea controlului intern al acesteia. Pentru a atinge scopul acestui studio, acela de a
demonstra impactul pe care il are practica testrii controalelor asupra bugetului de timp al
misiunii de audit voi demara aceasta cercetare cu evidentierea raspunsurilor la urmatoarele
ntrebari:
2.1.

Ce este controlul intern?

Pentru a raspunde la aceasta intrebare am folosit raportul COSO. Studiul efectuat in

Statele Unite, n anul 1992 si dedicat controlului intern, numit Control Intern- cadru de referinta
integrat realizat de Comitetul Organizatiilor Finantatoare ale Comisiei Treadway (COSO), dar si
DSA/SAS 78 ofera o descriere detaliata a controlului intern. n urma recomandrii acestei
Comisii, s-a nfiinat Comitetul de Sponsorizare a Organizaiilor care a reunit profesioni ti din
marile cabinete de audit extern i din marile firme americane. Rezultatele cercetrilor ntreprinse
s-au concretizat n documentul (lucrarea) Controlul intern un cadru integrat.
Conform raportului COSO, controlul intern, inseamna lucruri diferite pentru persoane
diferite. Acest lucru duce la o confuzie n rndul oameni de afaceri, legislatori si reglementatori.
Rezultnd probleme de comunicare i ateptri diferite n cadrul unei ntreprinderi.
COSO1 definete controlul intern ca fiind un proces efectuat de Consiliul de administraie,
conducere i ntregul personal al entitii, menit s furnizeze o asigurare rezonabil cu privire la
ndeplinirea obiectivelor organizaiei, avnd n vedere:
-eficiena i eficacitatea operaiunilor;
-realitatea rapoartelor financiare;
-conformarea cu legile i cu regulamentele aplicabile.
Din definiia controlului intern dat de COSO n anul 1992, am reinut patru principii
fundamentale ale controlului intern:
- controlul intern este un proces total, nu o activitate suplimentar, un mijloc pentru a atinge un
obiectiv i nu un scop n sine;
- controlul intern este efectuat de oameni ceea ce l face imperfect i el nu nseamn numai
manuale de politici, formulare i documente, ci i oamenii la fiecare nivel al organizaiei;
- controlul intern poate s furnizeze o asigurare rezonabil managementului i Consiliului de
Administraie asupra faptului c obiectivele organizaiei vor fi ndeplinite;
- controlul intern este angrenat n ndeplinirea obiectivelor organizaiei.
2.2.

Care sunt componentele controlului intern?

Controlul intern cuprinde cinci categorii de aspecte pe care managementul le definete i

aplic n scopul de a oferii o asigurare rezonabila privind atingerea obiectivelor managerial
legate de control. Acestea sunt numite componentele controlului intern si sunt:
Mediul controlului
1

Committee of Sponsoring Organisations (COSO) of the Treadway Commission (1992) Internal Control Integrated Framework. AICPA New York

11

Evaluarea riscurilor
Activitatile de control
Informarea si comunicarea
Supervizarea.

Conform cercetarii, majoritatea auditorilor considera mediul de control ca fiind cel mai
important element al controlului intern, deoarece fara un mediu de control eficient, este putin
probabil ca celelalte patru component sa duca la un control intern eficace, indiferent de calitatea
lor.
Mediul de control este format din actiunile, politicile si procedurile care reflecta
atitudinile de ansamblu ale managementului, ale membrilor consiliului de administratie si ale
proprietarilor entitatii fata de controlul intern si importanta lui pentru entitate.
Evaluarea riscurilor n scopuri de raportare financiar nseamna identificarea si
analizarea de catre management a riscurilor relevante pentru elaborarea situaiilor financiare in
conformitate cu principiile contabile general acceptate. Auditorul ajunge sa cunoasca procesul de
evaluare a riscurilor aplicat de management prin determinarea modului n care managerii
identific riscurile relevante pentru raportarea financiar, evalueaza semnificatia si probabilitatea
de manifestare a acestor riscuri i formuleaza msuri necesare pentru a le face fa. Chestionarele
i discuiile cu managerii sunt cele mai obinuite metode de obinere a acestor informaii.
Activitile de control reprezinta o serie de politici si proceduri, pe lng cele incluse in
celelalte component, care asigur faptul ca in urmrirea obiectivelor entitaii se iau msurile
necesare pentru a face fa riscurilor.
Raportul COSO menioneaz c activitile de control vizeaz, n general, policile si
procedurile referitoare la:
- Separarea adecvat a responsabilitilor (sarcinilor)
- Autorizarea adecvat a operaiunilor si activitilor
- ntocmirea de documente si evidene contabile adecvate
- Controlul fizic al activelor si evidenelor contabile
- Verificri independente ale aplicrii sau rezultatelor.
Scopul sistemului de informare si comunicare contabil al unei entiti const n
identificarea, ansamblarea, clasificarea, analizarea, nregistrarea si raportarea operaiunilor
entitii si evidena rspunderii privind activele asociate acestor operatiuni.
Pentru a nlege construcia unui sistem informaional-contabil, auditorul determin:
- Principalele categorii de operaiuni ale entitii
- Modul n care sunt iniiate aceste operaiuni
- Evidenele contabile existente i natura lor
- Modul in care operaiunile sunt prelucrate, de la iniiere pn la ncheiere, inclusiv
msura i natura folosirii mijloacelor informatice
- Natura i detaliile procesului de raportare financiar folosit.
Activitile de supervizare se refer la evaluarea permanent sau periodic de ctre
management a calitii funcionrii controlului intern, n scopul de a determina dac
mecanismele de control sunt aplicate conform prevederilor i dac ele sunt modificate
corespunztor unor schimbri ale circumstanelor.

12
Cele mai importante lucruri pe care trebuie sa le tie un auditor despre supervizare sunt:
principalele tipuri de activiti de supervizare pe care le desfoar o companie i modul n care
aceste activiti contribuie la modificarea mecanismelor de control intern n caz de necesitate.
Discutiile cu managerii constituie cea mai obinuit modalitate de obinere a acestor informaii.
2.3.

De ce trebuie un auditor s ntaleag sistemul de control intern al firmei?

Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC), (2012)2 subliniaz, c "unul din cele mai
bune feluri de aprare mpotriva eecului n afaceri, precum i un important motor al
performanei n afaceri, este un sistem de control intern eficient, care gestioneaz riscul i
permite crearea i meninerea de valoare "
ISA315 si ISA 330 oblig auditorul s obin o nlegere a controlului intern pentru
fiecare audit. Gradul de nlegere trebuie sa fie cel putin sufficient pentru a planifica auditul de o
manier adecvat, n termenii urmtoarelor patru aspect ale planificrii: caracter auditabil,
prezentrile semnificativ eronate poteniale, risul de detectare si proiectarea testelor.
Este bine stabilit c auditorii trebuie s evalueze structurile de control intern ale entitilor
care le auditeaza, pentru a planifica n mod eficient procesul de audit i de a dezvolta o abordare
eficient de audit. Din cercetari (de exemplu, Mock i Turner (1981), Libby i Libby (1989),
Ashton (1974), Hamilton i Wright (1982), Nichols (1987), i Srinidhi (1994)) s-au observat c
deficienele intalnite in controalele interne reduc dependent auditorilor fata de ele. Acest lucru
deoarece controalele interne slabe nu sunt n msur pentru a preveni erori n situaiile financiare
(Wallace i Kreutzfeldt (1995). Prin urmare, auditorii cresc testele de fond pentru a obine
suficiente probe de audit adecvate, pentru a forma o opinie.3
Deficienele controlului intern au fcut obiectul unui numr de cercetri empirice n
ultimii ani. Doyle et. el. (2007)4 a examinat factorii determinani ai deficienelor controlului
intern i a constatat c firmele cu un sistem de control intern deficient sunt, n general, mai mici,
mai puin profitabile, mai complexe, cu dezvoltare rapid, sau n curs de
restructurare. Eantionul lui consta din ntreprinderi de diferite dimensiuni. Avnd n vedere c
firmele mici au resurse limitate i lipsa de expertiz financiar-contabil, costul de instituire a
unui sistem de control intern eficient poate deveni prohibitiv pentru aceste firme.
Prin urmare, dimensiunea firmei poate un factor dominant n deficienele sistemului de
control intern pentru majoritatea firmelor. Firmele mari, pe de alt parte, pot avea diferiti
determinani ai deficienelor controlului intern.
Dup ce obine o nlegere a controlului intern suficient pentru a planifica auditul,
auditorul trebuie s fac o estimare iniial a riscului de control.
Riscul de control este unul din cele trei elemente ale riscului de audit.
Risc de audit = risc inerent x risc de control x risc de nedetectare

IFAC (2012), Effective Governance, Risk Management, and Internal Control

O'Leary, Conor and Iselin, Errol and Sharma, Divesh (2006). The Relative Effects of Elements of Internal Control
on Auditors Evaluations of Internal Controls. Pacific Accounting Review (NZ). 18(2):pp. 68-95.
2
3

Doyle, J., Ge, W. and McVay, S. (2007). Determinants of weaknesses in internal control over financial reporting
and the implications for earnings quality. Journal of Accounting & Economics (JAE), September. Vol. 44, pp.193223.

13
Evaluarea riscului ocupa un loc deosebit de important in analiza procesului de audit, Gray
si S. Manson (2000)5 considera c evaluarea riscului ar trebui s constituie preocuparea central
a auditorului.
Pentru fiecare misiune in parte, auditorul adopta o abordare bazata pe risc a
angajamentului, concentrandu-se indeosebi pe soldurile si clasele de tranzactii cu riscul cel mai
ridicat din cadrul situatiilor financiare auditate.
Riscul de control mpreun cu riscul inerent alcatuiesc riscul de denaturare semnificativ.
Riscul de control reprezinta riscul ca o eroare semnificativ al carui efect individual sau in
conjunctie cu efectul altor erori de acest tip sa aiba loc si care sa nu poata fi prevenit sau detectat
si corectat de catre controlul intern implementat de catre societate.
Lund n considerare importana stabilirii riscului de audit, in standardele de audit se
gsesc surprinztor de puine indicaii cu privire la maniera tehnic n care ar trebui stabilit acest
risc. n general, se precizeaz c riscul de audit trebuie stabilit la un nivel redus, fcndu-se
aadar apel aproape n exclusivitate la rainamentul professional al auditorului.
nalegerea controlului intern de ctre auditor duce la o estimare iniial a riscului de
control. Aceast estimare exprim msura n care auditorul se ateapt ca mecanismele de control
inten nici sa nu prentmpine aparitia unor prezentri eronate semnificative, nici s nu detecteze
i corecteze prezentrile eronate semnificative deja aprute.
n general, estimarea initial se face pentru fiecare obiectiv de audit legat de operatiuni i
pentru fiecare tip nsemnat de operaiuni. Exist diferite modaliti de a exprima acest estimare
iniial a riscului. Unii auditori folosesc o formul subiectiv, cum ar fi mare, moderat sau mic.
Alii folosesc o probabiliti cifrate, cum ar fi 1, 0,6, sau 0,2.
Auditorul trebuie sa stabileasca si sa desfasoare proceduri de audit care sa fie adecvate
circumstantelor, in scopul obtinerii de probe suficiente si adecvate. Asa cum am mentionat
anterior, in functie de riscurile evaluate, auditorul va proiecta proceduri, dupa cum urmeaza:
Teste ale controalelor;
Proceduri de fond.
2.4.

Cnd trebuie un auditor s testeze controalele?

Testarea controalelor nu trebuie realizat la fiecare client pe care auditorul l auditeaz

doar la acei clieni unde pentru a ajunge la o asigurare rezonabila prin acoperirea riscurilor nu au
fost suficiente procedurile de fond. Astfel prin testarea controalelor si asigurarea auditorului cu
privire la eficiena si buna funcionare a controalelor interne proiectate se reduce substantial
volum de munca al audiorului pentru acoperirea riscurilor.
Auditorul va testa controalele pentru momentul sau ntreaga perioad pentru care
auditorul intenioneaz s se bazeze pe acele controale. Dup cum se poate observa am tot
menionat despre testarea controalelor nsa nu am stabilit ce este de fapt un test al controalelor.
Conform ISA 3306:
Testarea controalelor reprezint o procedur de audit proiectat pentru a evalua eficacitatea
operaional a controalelor de a preveni, detecta si corecta denaturrile semnificative la nivelul
afirmaiilor.
5
6

I. Gray, S. Manson (2000), The Audit process: principles, practice and cases
Standardul internaional de audit 330 Rspunsul auditorului la riscurile evaluate (2009)

14

Dup cum putei observa apar enumerate in definiia de mai sus si cateva obiective ale
controlului astfel consider c este foarte important a se face diferena dintre un proces i un
control. Un proces este o procedura care n mod obinuit nu are rolul de a prevenii, detecta sa
corecta erori spre deosebire de un control care este o procedura conceputa pentru a preveni,
detecta si corecta erori rezultate din prelucrarea informaiilor contabile.
Astfel testarea controalelor poate fi necesar n urmtoarele situaii:
Planificarea auditului se bazeaz pe rezultatele testelor pentru un nivel sczut al riscului
de control.
Testarea soldurilor i procedurile analitice nu sunt suficiente pentru a evalua anumite
aseriuni din situaiile financiare (cum ar fi exahaustivitatea pentru venituri).

Cercetari i observaii privind controalele cheie n entitile mai mici sunt necesare
pentru a compensa deficiene semnificative de control i punctele slabe semnificative
pentru o evaluare a riscului de control la un nivel mai puin ridicat.

Atunci cnd se realizeaz teste de control, ele pot fi utilizate pentru a evalua una sau toate
asertiunile pe clase de tranzacii reducnd astfel teste legate de solduri.
Testele de control au, de obicei, "dublu scop." Un scop este de a testa conformitatea
controalelor interne cu cele proiectate de entitate, formale sau informale. Al doilea scop este de a
reperforma corectitudinea sistemul de contabilitate i a procedurile de control intern.
In ceea ce priveste testarea conformitatii procedurilor de control intern ale clientului se
doreste a determina
Frecvena cu care se efectueaz procedurile de control.
Calitatea performarii procedurilor de control.
Persoana care efectueaz procedurile.
Eficacitatea proiectarea procedurilor.
Testele de conformitate a controalelor sunt efectuate pentru a msura riscul ca erori care
apar s raman nedetectate i pentru a reduce cantitatea testelor de fond. Acestea se realizeaz n
general sub form de observaii, inspecii i cercetari.
Cel de-al doilea scop al testrii controalelor referitor la reperformarea sistemului de
contabiliate se refer la testarea sistemului de contabilitate i este n mod normal conceput pentru
a testa erorile monetare. De exemplu determinarea faptului c toate intrrile nregistrate n de
cas sunt valabile prin examinarea documentelor justificative.

15

3. Metodologie i date
n cadrul cercetrii aplicative mi-am propus pentru a testa impactul testarii controalelor
asupra bugetului de timp n cadrul unei misiuni de audit sa evideniez cum testarea controalelor
poate reduce substantial volumul de munca al auditorului pentru a reduce nivelul riscului la
nivelul minim acceptat i pentru a putea stabili daca situaiile finanaciare ale societii auditate
ofer o imagine fidel.
Pentru nceput voi proceda la descrierea controalelor interne ale societtii auditate, la
identificarea controalelor si stabilirea riscurilor de control urmnd testarea controalelor
identificate si verificarea corectitudinii nregistrrilor contabile de catre echipa de audit prin
reconcilierea valorilor din documentele justificative primate de la client cu valorile din balana
de verificare.
La final pe baza obtinerii, de catre auditori, a asigurarii n ceea ce priveste eficiena
controalelor am exemplificat volumul tranzactiilor care ar trebui verificate in cazul in care ne
putem baza pe controalele interne ale societii acestea dovedindu-se eficiente si n coparaie,
volumul tranzaciilor care ar trebui verificate de catre auditori pentru a obtine o asigurare
rezonabil in cazul in care nu ne putem baza pe controalele interne ale societ ii acestea avnd
deficiene.
Descrierea controalelor interne
Comand materii prime
Pe baza comenzii primite de la client, Marius Macrean introduce cantitatile de produs
finit solicitate de client, intr-un excel (Bill Of Material), care are formule configurate, tinand cont
de consumul de materie prima pentru fiecare prrodus finit (FG) si de scrap rates pe fiecare tip
de FG, astfel incat sa determine necesarul de materie prima de achzitionat. (fig.1)

Figura 1 - Determinare necesar materii prime

16

Este important de retinut faptul ca aprovizionarea cu materii prime ca regula se face

defapt pornind de la o planificare a productiei.
Marius Macrean determina cantitatile de materie prima ce trebuie achizitionate.
Asigneaza intr-un excel numit centralizator comenzi Purchase orders evidence, numarul
comenzii catre furnizor, care va fi completat si in Peach Tree. Acest centralizator este de fapt un
mijloc de urmarire a comenzilor deschise/inchise lansate catre furnizori. Daca ne uitam cu atentie
pe coloana B din fisier (fig.2) avem numarul comenzii (PO). In acest centralizator Purchase
orders evidence se completeaza si nr facturii (coloana L) atunci cand soseste materia prima,
precum si data predarii facturii si a tuturor celorlalte documente (NIR, P.O, CMR) la contabilitate
(punctam acum acest aspect, pentru ca ne va fi util ulterior in prezentare). (fig.2)

Figura 2- Centraliator comenzi asignare numar comanda care va fi introdusa

in Peachtree/Predare facturi catre contabilitate

Comanda catre furnizor se creaza in Peachtree (fig. 3) si cuprinde informatii de genul - tip
materie prima, cantitate, pret, termen livrare. Inainte de a fi transmisa via email PO se listeaza si
se transmite directorului general pentru aprobare dupa care (fig. 4) se trimite furnizorului de
regula via email.

17

Figura 3- Creeare comanda in peachtree + atash comanda POI1210585

Control 1 Aprobare PO de catre Directorul General;

Inainte de a fi transmisa furnizorului PO este aprobat de directorul general. PO are atasat
si o situatie de calcul prin care se justifica defapt nevoia de materie prima.

Figura 4- PO achizitie materie prima aprobat de directorul general

Asa dupa cum spuneam dupa aprobare PO este transmis via email furnizorului.
Furnizorul are la dispozitie 24H sa confirme onorarea comenzii iar firma noastra are la dispozitie
48 ore sa anuleze comanda lansata.

18
Fata de procedura descrisa mai sus exista doua situatii mai particulare si anume:
in cazul vopselelor avand in vedere ca pierderile sunt foarte mari si greu de estimate, s-a stabilit
sa se faca inventar de 3 ori pe saptamana si in functie de stocul contatat sa se faca comanda
luandu-se in calcul necesitatea mentinerii unui stoc de siguratanta care acopera de regula 2
saptamani de activitate;
Pt Takata carora li se livreaza centuri aici se urmareste sa existe in permanenta 3 paleti minim
neinceputi pe stoc.
Risc 1 Preturi fixe dificultati daca creste pretul materiei prime
Preturile sunt de regula constante. Aceste preturi insa sunt puternic influentate de cotatia
petrolului la bursa si atunci cand sunt modificari acestea sunt rezultatul unui process de
negociere care implica si semnarea de acte aditionale la contract.
Raspuns risc 1
De discutat cu mannagementul companiei daca in trecut au fost probleme legate de acceptarea
unor cresteri a preturilor in conditiile in care au existat fluctuatii mari ale pretului petrolului. De
avut in vedere raspunsul primit cand vom analiza continuitatea afacerii. Ma gandesc daca nu
cumva crestereea pretului pe fondul unei reticiente din partea clientilor de a accepta o
modificare de tarif nu va duce la o scadere dramatica a marjei pentru societate.
Recepia materiilor prime i a materialelor
Exista o singura poarta unde materia prima si respectiv produsele finite pot fi incarcate si
expediate. In fiecare dimineata in cadrul sedintei operative gestionarul este informat cu privire la
materia prima care trebui sa sosesca si implicit, stocurile pe care trebui sa le receptioneze in ziua
respectiva. Este drept ca gestionarul nu apare in cc-ul emailului cu comanda.
In momentul in care transportatorul se prezinta la poarta fabricii isi intra in atributie
comisia de receptie formata din:
Materii prime:
Cristi gestionar ( care nu este insa incadrat ca gestionar)
Marius Macrean director achizitii
Alte material consumabile
Cristi gestionar ( care nu este insa incadrat ca gestionar)
Alexanndra
Gesionarul - Cristi - vine si solicita de la departamentul de achizitii Marius Macrean
PO ul aferent materiilor prime sosite si compara informatiile din PO cu realitatea si cu
informatiile din Aviz/invoice solicitand totodata si documentele de transport. Este important de
retinut ca nu se face decat o receptie cantitativa nu si calitativa. Materia prima vine cu un
certificat de calitate de la producator si din discutiile cu managementul societatii este imposibil
sa faca receptie calitativa pt ca materia prima de regula este formata din granule mici.
Dupa ce face receptia cantitativa gestionarul introduce in sistem (fig.5) Peach tree
cantitatile receptionate si genereaza NIR-ul. De retinut ca gestionarul introduce cantitatea si
pretul in valuta si se asigura ca valoarea in valuta din NIR este egala cu cea din factura.

19

Figura 5: Fereastra Peachtree unde se incarca cantitatile receptionate

Dupa ce introduce in Peachtree NIR-ul il listeaza si mai se asigura odata ca valoarea totala a
NIR-ului se reconciliaza cu valoarea facturii de achizitie dupa care semneaza NIR-ul.

Figura 6: NIR din peachtree semnat de gestionar

Dupa receptia cantitativa, materia prima este depozitata intr-o zona speciala pt a fi
etichetata pt FIFO pe fiecare palet se aplica o stampila cu data intrarii si codul materialului.
In momentul in care se face NIR-ul si se da SAVE la NIR automat stocul este incarcat in
fisa de magazine (pt contul 301) si sistemul genereaza si nota contabila.
NC 301 = 401
Este important de retinut ca fiecare articol incarcat in sistem are un Item ID in functie de
care sistemul stie sa-i asigneze contul contabil. Un astfel de Item ID nu exista decat pt materiile
prime. Pentru materialele consumabile nu se utilizeaza sitemul cu Item ID. In cazul materialelor
consumabile acestea sunt duse la gramada in contul 302 fara sa existe fisa de magazie.

20

Figura 7: NC unde se poate vedea legatura dintre cont si Item ID

Dupa semnarea NIR-ului de catre gestionar acesta transmite d-ului Marius Macrean fizic:
Avizul/factura de la furnizor
Documentele de transport
NIR-ul listat din Peachtree
Control 2 Confruntare cantitate comanda cu cant factura/aviz
D-ul Marius Macrean verifica inca odata daca informatiile din PO coincid cu cele
din Aviz/factura si cu realitatea dupa care semneaza NIR-ul apoi proceseaza documentele
de intrare intr-un fisier XLS care contine: nr. factura/valoare facture si data predarii la
departamentul de contabilitate.
PO = Aviz/Factura = Materialele primite

Figura 8: Documente support (facture/aviz, PO, CMR, NIR semnat de Marius Macrean)

21
In prima parte a anului, NIR-ul era introdus in sistem de catre cei de la Contabilitate dupa care
documentele erau transmise la d-ul Marius Macrean.
nregistrarea achiziiei de materii prime si materiale
Cu toate ca gestionarul practic introduce in Peach Tree stocul de materii prime si
materiale, el introduce preturile asa cum apar ele in factura fie in lei (daca factura este interna)
fie in valuta ( daca achizitia este externa) si se asigura ca totalul facturii este egal cu valoarea
NIR ului. Problema este ca atunci cand valorile sunt in valuta sistemul nu stie sa converteasca
aceste valori in lei la cursul de schimb din data tranzactiei.
Prin urmare: Documentele de achizitie sunt transmise de d-ul Marius Macrean la
contabilitate unde d-ul Marius Popescu intra pe PO cu valorii in valuta si schimba suma care este
introdusa de gestionar in valuta in lei (in functie de cursul valutar) si deasemenea introduce si
TVA ul. Dupa ce opereaza modificarile de mai sus listeaza nota contabila (vezi fig. 8).
Control 3 Confruntare la sfarsit luna PO = NIR = Factura = NC
La sfarsit de luna Simona Brait verifica daca PO = Factura = NIR = Nota Contabila si
bifeaza pe Nota Contabila, daca item id este alocat si de aici daca contul contabil este corect. In
situatia in care informatiile din NC nu sunt corecte NC fiind deja listata de Marius Popescu si
pt a nu mai lista inca odata opereaza pe NC listata schimbarea pe care o si opereaza in sistem.
In figura 7 se vizualizate semnaturile, bifa si respectiv corectia pe care a realizat-o in urma
controlului se poate vedea cum numarul facturii a fost introdus gresit in calculator.
n urma discuiilor purtate cu condurecea ntreprinderii si cu celelalte departamente ale
acesteia, echipa de audit a putut centraliza urmtoarele controale interne implementate de
societatea auditat (vezi figura 9):
Aprobarea comenzilor se face de catre directorul general;
Directorul de achiziii verific dac datele din factur corespund cu cele din nota
de intrare recepie (NIR) si cu datele din comanda PO. (PO=NIR=Factura)
Departamentul financiar verific corespundena datelor din factur cu cele din
NIR cu cele din PO si cu cele din nota contabila (NC). (PO = NIR = Factura =
NC)
Dup cum se poate observa n figura 9 toate aceste controale sunt manuale i sunt la nivel
de activitate, frecvena cu care se efectueaz este de 1513 ori. n ceea ce privete aser iunile
acoperite n cazul n care aceste controale se dovedesc a fi eficiente sunt urmtoarele:
n cadrul primului control se asigur existena si acurateea
Cel de-al doilea control ofer asigurare cu privire la acuratee
Cel de-al treilea control acopera mai multe aseriuni si anume acurateea,
evaluarea i prezentarea.

22

23

Figura 9 Identificarea controalelor

24
Testarea controalelor identificate se face de ctre auditor n Excel dup ce s-au selectat
cele 45 de tranzacii printr-o metod statistic avnd ca baz algoritmul MUS (Monetary Unit
Sampling) din totalitatea populatiei. Astfel datele primite de la client sunt verificate de ctre
auditori pe baza documentelor justificative pentru confirmarea valorilor nregistrate n
contabilitate, acest lucru se poate observa n figura 10b
- n coloana W se verifica cantitatiile reflectate in datele primite de la client cu cele
identificate de auditori, se poate observa c diferena dintre cele doua este 0 pentru
toatele cele 45 de tranzactii ceea ce nseamna ca, cantitaile corespund.
- n coloana X se verific preurile identificate din datele primite de la client cu pre urile
identificate de auditori, diferena fiind 0 rezulta c nu exista erori sau omisiuni iar
preturile corespund.
n ceea ce privesc comenziile (PO) pentru a verifica eficiena controalelor se vor efectua
urmtoarele teste de catre auditori:
- n primul rnd se verific daca pentru toate cele 45 de facturi exist aprobarea comenzii
de ctre directorul general, litera Y provine de la YES adica DA exist aprobare pentru
toate comenzile din eantionul nostru. (vezi figura 10 b, coloana AB)
- n coloana AC se verific egalitatea dintre cantitaile din PO cu cantitile din facture,
diferena fiind 0 ne arat ca nu exist inegaliti.
- n coloana AD se verific facand diferna dintre valorile nregistrare n facturi i valorile
din comenzi, deasemenea nu exista diferente de valori.
Ultima parte conine verificarea datelor din notele de intrare receptie cu datele din
facturi. Acest lucru se efectueaz astfel:
- Trebuie verificat daca fiecare nota de intrare recepie conine aprobarea Directorului de
achiziii, se poate observa n figura 10b, n coloana AH ca toate notele de intrare receptie
sunt aprobate de acesta.
- n coloana AI se verific dac, cantitile din NIR corespund cu cele din factura,
neexistand diferene de cantitate diferena dintre cele doua este 0.
- n coloana AJ se verific corespondena valorilor din NIR cu valorile din facturi,
deasemenea nu exista diferene.
n urma testrii am constat c nu exist deficiene ale controalelor interne ale societtii
auditate deci ne putem baza pe obinerea unei asigurri suplimentare de pe urma testrii
controalelor interne.

25

Figura 10 a Testarea controalelor

26

Figura 10 b Testarea controalelor

Facultatea de Economie i de Administrare a Afacerilor

27

4. Rezultate
n situaia n care controlul este efectuat efficient ne putem lua o asigurare din efectuarea
controalelor interne n cadrul societii auditate, drept urmare s-au verificat patruzeci si cinci de
tranzacii selectate printr-o metod statistic avnd la baz algoritul MUS.
Cele 45 de tranzacii ne vor fi de folos si la efectuarea testelor de detaliu care in cazul n
care testele controalelor vor fi valide adica nu vor exista deficiene ale controalelor interne ale
societii atunci pentru testele de detaliu se vor verifica doar 10 tranzacii (vezi figura 11).
Cele zece tranzacii se pot selecta din cele patruzeci si cinci de tranzactii folosite la

Figura 11 Fiier eantionare cu asigurare din testarea controalelor

testarea controalelor deoarece n momentul acela pe lang verificarea controalelor effectuate de

companie s-au verificat ca i valorile din documentele verificate s coincid cu valorile din baza
de date primit de la client, aceasta fiind verificat n prealabil cu balana de verificare.

Impactul testrii controalelor la nivelul bugetului de timp n cadrul misiunii de audit statutar
28
n cazul n care societatea nu ar avea controale interne sau acestea s-ar dovedii ineficiente
pentru ca auditoria sa obtin o asigurare rezonabil cu privire la corectitudinea situaiilor
financiare ale societii auditate, conform algoritmului de selectie folosit la testele de detaliu ar
trebui verificate 232 de tranzacii.(vezi figura 12)

Figura 12 Fiier eantionare far asigurare din testarea controalelor

Avnd n vedere cele constate anterior se poate observa c diferena dintre numarul de
tranzactii care trebuie verificate n cazul in care auditori pot obtine asigurare din testarea
controalelor i n cazul n care nu pot obine asigurare din testarea controalelor este una
semnificativ pentru a obtine o asigurare rezonabil.
Astfel cnd se obine asigurare din testarea controalelor volumul de munca al auditorului
scade in valori procentuale cu 81 % ceea ce la nivel de timp este o reduce considerabil.

Facultatea de Economie i de Administrare a Afacerilor

29

5. Concluzii
n urma studiului efectuat am putut demonstra faptul c procedura de testare a controalelor
poate duce la o reducere considerabil a volumul de munca si a timpului alocat de catre auditor
misunii de audit, acest lucru fiind posibil doar n cazul n care controalele interne ale companiei
auditate se dovedesc a fi eficiente si operaionale.
Fiind o tema de notorietate n ara noastr s-ar putea ntreprinde o gam larg de cercetri n
ceea ce privete testarea controalelor si beneficiile acestora asupra misiunilor de audit.
Desigur ca nu este o procedura uoara din contr procedura de testare a controalelor este una
foarte complex, nsa atunci cand se auditeaza firme multinaionale sau cu firme cu o activitate
dezvoltat avnd implementante sisteme de control intern solide si avnd valori foarte mari
nregistrate n posturile bilanie este de preferat, dect o munca acerb si verificare a sute chiar
mii de tranzactii prin testele de detaliu pentru a obtine o asigurare rezonabila asupra riscurilor
identificate, mai bine implementarea unei proceduri de testare a controalelor interne si astfel se
poate obine o reducere substanial a volumului de munc.
Exist si riscuri n alegerea acestei proceduri de testarea a controalelor, deoarece dac
auditorul pe parcursul analizri si testrii controalelor interne descopera anumite deficien e in
eficacitatea de operationare a controalelor interne, din momentul acela nu se ai poate baza pe
obtinerea asigurrii prin testarea controalelor si va trebui s gaseasc alte metode pentru a
acoperii riscurile sau de a le reduce la nivelul minim acceptat.

Impactul testrii controalelor la nivelul bugetului de timp n cadrul misiunii de audit statutar
30

6. Bibliografie
Cri:
Arens Loebbecke, Alvin A.Arens, James K. Loebbecke (2003). Audit- o abordare integrata,
Editia 8. Editura Arc
Laureniu Dobroeanu, Camelia L. Dobroeanu, (2002). Audit- Concepte i practici, Abordare
naional si internaionl, Editura Economica Bucureti.
Federaia internional a contabililor (2009). Manual de standard internaionale de audit si
control de calitate. Audit financiar contabil, Editura IRECSON
Articole:
O'Leary, Conor and Iselin, Errol and Sharma, Divesh (2006). The Relative Effects of Elements of
Internal Control on Auditors Evaluations of Internal Controls. Pacific Accounting Review (NZ).
18(2):pp. 68-95.
Committee of Sponsoring Organisations (COSO) of the Treadway Commission (1992) Internal
Control - Integrated Framework. AICPA New York.
I. Gray, S. Manson (2000), The Audit process: principles, practice and cases
Doyle, J., Ge, W. and McVay, S. (2007). Determinants of weaknesses in internal control over
financial reporting and the implications for earnings quality. Journal of Accounting &
Economics (JAE), September. Vol. 44, pp.193-223.
Internet
IFAC (2012), Effective Governance, Risk Management, and Internal Control. Consultat la
https://www.ifac.org/publications-resources/effective-governance-risk-management-and
internalcontrol#node-19388 (accessed on 28 December 2012)
Efficient Tests of Balances SeriesNo. 5: When Should an Auditor Perform Tests of Controls?
Consultat la http://www.accountingweb.com/blogs/cpapastr/today039s-world-audits/efficienttests-balances-series-no-5-when-should-auditor-perfo

Facultatea de Economie i de Administrare a Afacerilor

ANEXE

31