UNIVERSITATEA VASILE ALECSANDRI BACU FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

SPECIALIZAREA CONTABILITATE, AUDIT I INFORMATIC DE GESTIUNE

Studiu privind aplicarea standardelor de calificare

Coordonator,
CONF. UNIV.DR. DANIEL BOTEZ Loredana Bracu

Masterand,
Florentina

CAIG II, grupa 651

CUPRINS

INTRODUCERE Capitolul I ASPECTE TEORETICE PRIVIND STANDERDELE DE AUDIT 1.1 Scurt istoric a apariiei auditului intern i standardelor de audit 1.2 Rolul standardelor de audit intern n exercitarea activitii de audit intern 1.3 Structura standerdelor de audit Capitolul II STANDARDELE DE CALIFICARE 2.1 Scopul, autoritatea, responsabilitatea 2.2 Independena i obiectivitatea 2.3 Competena i obligaii profesionale 2.4 Program de asigurare si de mbunataire a calitii CONCLUZII BIBLIOGRAFIE

INTRODUCERE
2

Orice tip de activitate trebuie exercitat de persoane competente n domeniu, cu pregtire corespunztoare, dac se dorete a avea un rezultate satisfctor. Misiunile de audit trebuie efectuate cu competen i contiinciozitate profesional. Profesia de audit intern se bazeaz pe standarde de audit intern i pe standardele de implementare sau de bun practic, recunoscute n ntreaga lume, care se adapteaz la particularitile legislative i de reglementare ale fiecrei ri, n vederea respectrii regulilor specifice ce guverneaz diferite sectoare de activitate i cultura organizaiei respective. n coninutiul lucrrii am aprofundat standardele de calificare pe care ar trebuie s le indeplinesc auditorii interni, pentru a conduce la un audit de calitate.

Capitolul I ASPECTE TEORETICE PRIVIND STANDARDELE DE AUDIT

1.1 Scurt istoric a apariiei auditului intern i standerdelor de audit intern

n Romnia, introducerea auditului intern este de dat relativ recent i se ncadreaz n efortul general de modernizare a managementului financiar, att n sectorul privat, ct i n cel public. De asemenea, trebuie precizat c introducerea auditului intern n sectorul public nu nseamn adaptarea la particularitile economiei romneti a acquis-ului comunitar, pentru simplul motiv c n domeniul auditului intern acesta nu exist. n acelai timp nu nseamn nici adaptarea cadrului normativ i procedural specific auditului intern din una dintre rile membre, dat fiind faptul c nici acesta nu corespunde conceptelor actuale ale auditului intern i cotrolului intern. n mod concret Comisia European a considerat c rile candidate reprezint un teren fertil pentru a dezvolta aceste concepte i a dezvoltat mpreun cu acestea o construcie instituional adecvat imple mentrii n practic a acestora. n momentul de fa Comisia European se afl n faza de evaluare a rezultatelor acestui proces de implementare pentru a aduce coreciile necesare pentru eficientizarea acestei activiti. Acest mod de abordare a problemei a avantajat rile candidate care au acionat cu sim de rspundere pentru dezvoltarea sistemelor de audit intern, situndu-le n acest moment naintea multor ri membre, cel puin din punctul de vedere al cadrului normativ i procedural, dar i al existenei instituiilor necesare funcionrii acestor sisteme. Romnia s-a nscris n acest proces, iniial prin elaborarea OG nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul financiar preventiv, care, cu toate c nu a corespuns pe deplin cerinelor noului concept de audit intern, a reprezentat un important pas nainte. A urmat o perioad de studiu al modului de abordare a problematicii de ctre celelalte ri candidate, al cerinelor Comisiei Europene, al bunei practici a unor ri membre i al evoluiei conceptului de audit intern pe plan internaional. Astfel s-au reuit definirea conceptului de audit intern - definiie acceptat de mediul internaional al auditorilor intern - nelegerea raportului de complementaritate dintre auditul intern i controlul intern, a organizrii, a rolului i a plusului de valoare pe care auditul intern trebuie s-1 aduc organizaiei. Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, n baza creia entitile publice i organizeaz activitatea de audit intern, reglementeaz toate aceste aspecte, Romnia avnd n acest moment un cadru normativ adecvat, acceptat de Comisia European i armonizat cu sistemele similare din rile candidate. Activitatea de evaluare a riscurilor din cadrul entitilor, completat de cunoaterea i nelegerea standardelor internaionale, cu preocupare pentru adugarea de valoare a muncii lor, reprezint piatra de temelie a atingerii obiectivelor i performanelor AUDITULUI INTERN. Scopul principal al activitii auditorilor interni l formeaz responsabilizarea att a managementului pentru realizarea intelor pe care le are n fa, ct i a tuturor celorlali executani din interiorul organizaiei, -aspect care poate fi atins numai prin urmrirea existenei, formalizrii i actualizrii sistematice a procedurilor interne i a modului de implementare a lor in practic. Rapoartele de audit intern, reprezint ,, adevrate cri de vizit ale entitaii", care vor fi avute n vedere, analizate, studiate de reprezentanii Curii de Conturi, organismelor financiare internaionale, Comisiei Europene .a. Din aceste motive, calitatea rapoartelor de audit intern are o importan deosebit i ea depinde de competena i profesionalismul auditorilor interni, de relaia acestora cu managementul 4

general, managementul nivelurilor structurale i executanii. n acest sens, lucrarea de fa se constituie ntr-un ndrumar pentru implementarea i eficientizarea funciilor auditului intern n viaa organizaiilor. Camera Auditorilor Financiari din Romnia prin Hotarrea nr. 88 din 19.04.2007 definete auditul intern ca fiind o activitate independent i obiectiv care d unei entiti o asigurare n ceea ce privete gradul de control asupra operaiunilor, o ndrum pentru a-i mbunti operaiunile, i contribuie la adugarea unui plus de valoare. Auditul intern ajut aceast organizaie s i ating obiectivele evalund, printr-o abordare sistematic i metodic, procesele sale de management al riscurilor, de control, i de guvernare a organizaiei, i fcnd propuneri pentru a le consolida eficacitatea. Standardului de Audit nr. 110 Glosar de termeni - auditul intern reprezint activitatea de evaluare organizat n cadrul unei entiti sub forma unui serviciu. Funciile lui includ printre altele, examinarea, evaluarea i monitorizarea conformitii i eficienei sistemelor contabile i de control intern. Termenul de audit provine din limba latin, de la cuvntul audit-auditare, care are semnificaia a asculta", dar despre audit se vorbete de pe vremea asiriemlor, egiptenilor, din timpul domniei lui Carol cel Mare sau a lui Eduard I al Angliei. Activiti de audit s-au realizat n decursul timpului i n Romnia, dar purtau alte denumiri. Utilizarea termenului de audit n accepiunea folosit n prezent este relativ recent i se plaseaz n perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite ale Americii, cnd ntreprinderile erau afectate de recesiune economic i trebuia s plteasc sume importante pentru auditorii externi care efectuau certificarea conturilor tuturor ntreprinderilor cotate la burs. Marile ntreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite de cabinete de audit extern, organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturile i bilanurile contabile i de a certifica situaiile financiare anuale. Pentru a-i ndeplini atribuiile, cabinetele de audit efectuau o sene de lucrri pregtitoare de specialitate, i anume: inventarierea patrimoniului, inspecia conturilor, verificarea soldurilor, diferite sondaje etc, care au crescut semnificativ costurile auditrii. ntreprinderile au nceput s-i organizeze propriile compartimente de audit intern, n special pentru reducerea cheltuielilor, prin preluarea efecturii lucrrilor pregtitoare din interiorul entitii, iar pentru realizarea activitii de certificare au apelat n continuare la cabinete de audit extern, care aveau dreptul la o supervizare a activitii ntreprinderilor. Pentru a se distinge ntre auditorii cabinetelor de audit extern i cei ai organizaiei supuse auditului, primii au fost numii auditori externi, iar cei din urm au fost numii auditori interni, deoarece fceau parte din ntreprindere. Aceste schimbri au fost benefice, deoarece auditorii externi nu i mai ncep activitatea de la zero i pornesc de la rapoartele auditorilor interni, la care adaug noi constatri rezultate prin aplicarea procedurilor specifice i apoi efectueaz certificarea conturilor organizaiei auditate. Cu timpul, auditorii externi au renunat n totalitate s mai efectueze aciuni de inventariere i de inspectare a conturilor clienilor i au nceput s realizeze analize, comparaii i s justifice cauzele eecurilor, s dea consultaii i soluii pentru cei care erau responsabili de activitatea ntreprinderii. n acest fel n timp s-au stabilit obiective, instrumente, tehnici i sisteme de raportare distincte pentru auditorii interni comparativ cu auditorii externi. Dup trecerea crizei economice, auditorii au fost utilizai n continuare, deoarece dobndiser cunotinele necesare i foloseau tehnici i instrumente specifice domeniului financiar-contabil. n timp, ei au lrgit mereu domeniul de aplicare a auditului i i-au modificat obiectivele, ajungndu-se la ideea necesitii existenei unei funcii a activitii de audit intern n interiorul organizaiilor. Noua funcie de audit intern va mai pstra mult timp conotaiile financiar-contabile n memoria colectiv, datorit originii sale, respectiv activitii de certificare a conturilor. 5

Rolul i necesitatea auditorilor interni au crescut continuu i au fost unanim acceptate, motiv pentru care acetia au simit nevoia de a se organiza i de a-i standardiza activitile practice. Astfel, n anul 1941 s-a creat n Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni - IIA1, care a fost recunoscut internaional. Ulterior a aderat Marea Britanie, iar n 1951, Suedia, Norvegia, Danemarca i alte state. n prezent la acest institut s-au afiliat peste 90 de institute naionale ale auditorilor interni i membri din peste 120 de ri, n urma obinerii calitii de CIA - auditor intern certificat, acordate de IIA pe baza unor examene profesionale. Funcia de audit intern s-a instituit n Anglia i Frana la nceputul anilor '60, fiind puternic marcat de originile sale de control financiar-contabil. Abia dup anii '80-'90 funcia de audit intern ncepe s se contureze n activitatea entitilor, iar evoluia ei continu i n prezent. n Romnia, auditul intern a fost adoptat ca un termen la mod n domeniul controlului financiar, ns cu timpul s-a reuit decantarea conceptelor de control intern i audit intern. n prezent exist o problem cu nelegerea sistemului de control intern, care, fiind obiect al auditului intern, nglobeaz toate activitile de control intern realizate n interiorul unei entiti - riscurile asociate acestora.

1.2 Rolul standardelor de audit intern n exercitarea activitii de audit intern Pentru a identifica importana standardeleor de audit n exercitare misiunii de audit intern este important s precizam obictivele auditului intern. Printre obisctivele auditului intern menionm: - verificarea conformitii activitailor din entitatea economica auditata cu politicile, programele i managementul acestuia; - evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n scopul creterii eficienei activitii economice; evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din entitatea economic; - protejarea elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i identificarea metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel. Competenele profesionale ale auditorului intern produc adevrate beneficii pentru entitate, printro evaluare sistematic, pe baza standardelor de audit i a celor mai bune practici, a politicilor, procedurilor i operaiilor realizate de entitate. Auditul intern prin activitile pe care le desfoar adaug valoare, att prin evaluarea sistemului de control intern i analiza riscurilor asociate activitilor auditabile, ct i prin recomandrile cuprinse n raportul ntocmit i transmise n scopul asigurrii atingerii obiectivelor organizaiei. Destinatarii rapoartelor de audit intern pot s in sau nu cont de recomandrile auditorilor, ns ei tiu c atunci cnd nu in cont de ele i vor asuma unele riscuri. Auditul intern nu poate da un certificat c toate activitile sunt protejate sau c nu exist disfuncii, din singurul motiv important - relativitatea controlului intern - care este obiectul su de activitate. Auditorii interni evalueaz sistemul de control intern al entitii i dau o asigurare rezonabil managementului general referitoare la funcionalitatea acestuia. 6

Profesia de audit intern se bazeaz pe standarde de audit intern i pe standardele de implementare sau de bun practic, recunoscute n ntreaga lume, care se adapteaz la particularitile legislative i de reglementare ale fiecrei ri, n vederea respectrii regulilor specifice ce guverneaz diferite sectoare de activitate i cultura organizaiei respective. Cunoaterea i aplicarea acestui cadru de referin ofer organizaiilor i organismelor de reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni. Nerespectarea lor nu nseamn numai s te situezi n afara profesiei, dar mai ales s te privezi de un mijloc de a fi mai eficace i mai credibil. Amatorismul nu poate s funcioneze n auditul intern, ci doar o abordare sistematic i metodic poate aduce un plus de valoare organizaiilor. Standardele de audit intern, constituite din standarde de calificare, performan i implementare, elaborate i publicate de Institutul Auditorilor Interni (IIA), sunt asimilate, de camera Auditorilor Financiari din Romnia, ca norme naionale de audit intern aplicabile entitailor economice care sunt supuse auditului financiar, n conformitate cu legislaia n vigoare privind drepturile societilor comerciale. ISA (Standardele Internaionale de Audit) conin principiile de baz i procedurile eseniale (identificate dup fontul literei cu care sunt tiprite, i anume, caractere aldine), precum i recomandrile aferente sub forma materialelor explicative i a altor materiale. Principiile de baz i procedurile eseniale trebuie s fie interpretate n contextul materialelor explicative, i al altor materiale care ofer ndrumri privind modul de aplicare1. Standardele sunt parte component a cadrului conceptual pentru practici profesionale. Cadrul conceptual pentru practici profesionale include definiia auditului intern, Codul etic, Standardele i alte ghiduri. Ghidul referitor la modul n care pot fi aplicate Standardele este inclus n recomandrile practice emise de Comitetul pentru aspecte profesionale. Standardele angajeaz termeni care dau un concept specific, inclus n Glosarul de termeni. Dezvoltarea i emiterea de standarde este un proces continuu. Consiliul pentru Standarde de Audit Intern este angajat n consultri i discuii extensive, cu prioritate pentru emiterea de standarde. Aceasta include o solicitare internaionala pentru comentarii publice n cadrul procesului de expunere a proiectelor. Auditul intern se deruleaza n diferite medii legislative si culturale; n cadrul unor organizatii care difera din punct de vedere al scopului, mrimii, complexitii i structurii; i de ctre persoane din cadrul sau din afara organizatiei. Desi pot exista diferente privind practica auditului intern n fiecare dintre aceste medii, este esential s se respecte Standardele Internaionale pentru Practica Profesional a Auditului Intern ale IIA (Standardele), pentru ndeplinirea responsabilitilor auditorilor interni i funciei de audit intern Dac auditorii interni sau funcia de audit intern sunt ngradii de legislaie sau regulamente i, drept urmare, nu pot respecta anumite pri ale Standardelor, este necesar s se respecte toate celelalte seciuni ale Standardelor i s se declare neconformitatea existent. Dac se utilizeaz Standardele mpreun cu standarde emise de alte organisme de reglementare, comunicrile de audit pot cita i utilizarea altor standarde, dupa caz. ntr-un astfel de caz, dac exist incongruente ntre Standardele IIA i alte standarde, auditorii interni i funcia de audit intern trebuie s respecte Standardele, i pot respecta i celelalte standarde dac acestea sunt mai restrictive.
1

http://auditeam.ro/wp-content/uploads/120-Cadrul-general.pdf

Scopul Standardelor este de a: delimita principiile de baz care reprezint practica auditului intern, aa cum ar trebui s se realizeze; oferi un cadru pentru realizarea i promovarea unei game largi de activiti care s aduc plusvaloare auditului intern; stabili bazele de evaluare a performanei auditului intern; se preocup de mbuntirea proceselor i operaiunilor organizaionale. Rezultatele aplicrii standardelor: consilierea managementului; analiza i evaluarea riscurilor; asigurarea top managementuluide funcionarea sistemului de control intern; orientarea muncii auditorului intern; evaluarea performantelor auditului intern. 1.3 Structura standardelor de audit Auditul intern se deruleaza n diferite medii legislative si culturale; n cadrul unor organizatii care difera din punct de vedere al scopului, marimii, complexitatii si structurii; si de catre persoane din cadrul sau din afara organizatiei. Desi pot exista diferente privind practica auditului intern n fiecare dintre aceste medii, este esential sa se respecte Standardele Internationale pentru Practica Profesionala a Auditului Intern ale IIA (Standardele), pentru indeplinirea responsabilitatilor auditorilor interni si functiei de audit intern. Daca auditorii interni sau functia de audit intern sunt ngraditi de legislatie sau regulamente si, drept urmare, nu pot respecta anumite parti ale Standardelor, este necesar sa se respecte toate celelalte sectiuni ale Standardelor si sa se declare neconformitatea existenta. Daca se utilizeaza Standardele impreuna cu standarde emise de alte organisme de reglementare, comunicarile de audit pot cita si utilizarea altor standarde, dupa caz. Intr-un astfel de caz, daca exista incongruente intre Standardele II A si alte standarde, auditorii interni si functia de audit intern trebuie sa respecte Standardele,si pot respecta si celelalte standarde daca acestea sunt mai restrictive. Scopul Standardelor este: Sa contureze principiile de baza care reprezinta practica de audit intern. Sa furnizeze un cadru general de realizare si sustinere a unei game largi de audituri interne care genereaza o valoare adaugata. Sa functioneze ca un cadru de referinta pe baza caruia se evalueaza rezultatele auditului intern. 8

 Sa stimuleze mbunatatirea proceselor si operatiunilor organizatiei. Standarde de calificare - seria 1000 STANDARDUL 1000-Misiune, competene i responsabiliti. Misiunea, competenele i responsabilitile auditului intern trebuie s fie definite n mod oficial ntr-un regulament, n conformitate cu Standardele i s fie aprobate de Consiliu. STANDARDUL 1100-Independen i obiectivitate. Activitatea de audit intern trebuie s fie independent, iar auditorii interni trebuie s-i desfoare activitatea cu obiectivitate. STANDARDUL 1200- Competen i contiientizare profesional. Misiunile trebuie s fie ndeplinite cu competen i cu contiinciozitate profesional. STANDARDUL 1300- Program de asigurare i mbuntire a calitii . Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie s elaboreze i s actualizeze un program deasigurare i mbuntire a calitii care s acopere toate aspectele legate de activitatea de audit intern,i s monitorizeze permanent eficacitatea acestuia. Acest program va include evaluri interne i externe ale calitii i monitorizare intern permanent. Fiecare parte a programului trebuie s fieconceput astfel nct s ajute activitatea de audit intern s aduc un plus de valoare i smbunteasc activitile entitii, i s ofere o asigurare c activitatea de audit intern se desfoar n conformitate cu Standardele i cu Codul Etic. Standarde de funcionare (realizare) seria 2000 STANDARDUL 2000 Gestionarea activitii de audit intern. Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie s gestioneze n mod eficient activitatea deaudit intern astfel nct s garanteze c ea aduce un plus de valoare entitii. STANDARDUL 2100 Natura activitii. Activitatea de audit intern trebuie s evalueze i s contribuie la mbuntirea sistemelor demanagement al riscurilor, de control i de guvernan a entitii folosind o abordare sistematic i metodic. STANDARDUL 2200 Planificarea misiunii. Auditorii interni trebuie s elaboreze i s nregistreze un plan pentru fiecare misiune,incluznd aria de aplicabilitate, obiectivele, calendarul i alocarea resurselor pentru acesta. STANDARDUL 2300 Realizarea misiunii. Auditorii interni trebuie s identifice, analizeze, evalueze i s documenteze informaii suficiente pentru atingerea obiectivelor misiunii. STANDARDUL 2400 Comunicarea rezultatelor. Auditorii interni trebuie s comunice rezultatele misiunii. 9

STANDARDUL 2500 Monitorizarea evoluiei. Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie s stabileasc i s menin un sistem care s permit monitorizarea aciunilor ntreprinse ca urmare a dispoziiilor managementului n baza rezultatelor comunicate.

STANDARDUL 2600 Soluionarea acceptrii riscurilor de ctre management. Atunci cnd responsabilul pentru activitatea de audit intern consider c managementul a acceptat unnivel al riscului rezidual care poate fi inacceptabil pentru entitate, responsabilul pentru activitatea deaudit intern trebuie s discute acest aspect mpreun cu managementul. Dac nu pot lua o decizie cu privire la riscul rezidual, Responsabilul pentru activitatea de audit intern i managementul trebuie s se adreseze Consiliului pentru soluionarea acestei situaii.

Standarde de implementare (aplicare practic) seria AP 1000 i AP 2000 Codul de conduita Integritatea Obiectivitatea Confidenialitatea Competena

Capitolul II STANDARDELE DE CALIFICARE

Standardele de calificare prezint caracteristicile organizaiilor i prilor ce deruleaz activiti de audit intern. Potrivit Hotrrii nr. 88/19 aprilie 2007 publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, standardele de calificare sunt structurate astfel i se refer la urmtoarele: 1000-SCOPUL,AUTORITATEA I RESPONSABILITATEA 1100-INDEPENDENA I OBIECTIVITATE 1200-COMPETENA I OBLIGAII PROFESIONALE 1300-PROGRAM DE ASIGURARE I MBUNTIRE A CALITII

2.1 SCOPUL,AUTORITATEA I RESPONSABILITATEA

10

Pentru a face ineles coninutul acestui standard Hotrrea nr. 88/19 aprilie 2007, ofer explicaii n acest sens; astfel, scopul, autoritatea i responsabilitile auditului intern trebuie s fie n statutul auditului intern, s fie consecvente cu Definiia Auditului Intern, Codul de Etic i Standardele. Conducatorul executiv al auditului trebuie s revizuiasc periodic statutul auditului intern i s-l prezinte conducerii superioare i consiliului pentru aprobare. Tipul misiunilor de asigurare furnizate organizaiei trebuie sa fie definit n statutul auditului intern. Daca misiunile de asigurare sunt furnizate terilor n raport cu organizaia, tipul acestor misiuni de asigurare trebuie, de asemenea, definit n statutul auditului intern. Tipul misiunilor de consiliere trebuie definit n statutul auditului intern. Obligativitatea definiiei auditului intern, Codului de etic i Standardelor trebuie recunoscut n Statutul auditului intern. Conducatorul executiv al auditului ar trebui sa discute Definiia Auditului Intern, Codul de Etic i Standardele cu conducerea superioara i consiliul.

2.2 INDEPENDENA SI OBIECTIVITATE Activitatea de audit intern trebuie sa fie independent, iar auditorii interni trebuie s dea dovad de obiectivitate n desfurarea activitii lor. Independena reprezinz libertatea n raport cu condiiile care amenin capacitatea funciei de audit intern sau a conducatorului executiv al auditului de a realiza sarcinile de audit intern ntr-o manier neprtinitoare1. Pentru a atinge nivelul de independen necesar pentru a realiza eficace sarcinile de audit intern, conducatorul executiv al auditului are acces direct i fr restricii la conducerea superioar i consiliu. Acest lucru poate fi realizat printr-o relaie de raportare dubl. Ameninrile la adresa independenei trebuie gestionate la nivelul fiecarui auditor intern, misiuni, funcii i organizaii. Independena auditorului intern semnific faptul c acesta trebuie s aib o gndire nencorsetat, fr idei preconcepute, ca de exemplu totul merge foarte bine sau totul merge foarte prost. Auditorul intern nu poate fi controlor, pentru c, atunci cnd va audita, va face control financiar de gestiune, i nici inspector, pentru c n acest caz se va comporta ca un inspector fiscal. Auditorul

http://www.aair.ro/new4/fisiere/standarde_romana/Standarde_IIA_rom.pdf

11

intern nu poate fi nici altceva, respectiv nu poate fi manager sau o persoan care realizeaz procesul de achiziii. Auditul intern este o activitate independent, de asigurare a ndeplinirii obiectivelor i de consultan, conceput n scopul de a adauga valoare i de a mbunati activitile unei organizaii. Astfel funcia de audit intern, cu ocazia evalurii controlului intern, stabilete : dac controlorul intern a depistat toate riscurile, dac pentru toate riscurile identificate a gsit procedurile cele mai adecvate, dac lipsesc controalele n anumite activiti, dac exist controale redundante, apoi transform n recomandri toate aceste constatri i concluzii asupra controlului intern prin raportul de audit pe care l va nainta managerului. Auditul intern ofer departamentelor din organizaie, consiliului director, consiliului de administraie o opinie independent i obiectiv asupra managementului riscului, controlului i guvernrii, masurnd i evalund eficacitatea acestora n atingerea obiectivelor stabilite ale organizaiei. Exist o relaie de interdependen ntre independena auditorilor interni i competena lor profesional. Doar auditorii bine pregtii vor fi n stare s descopere deficienele i s recomande cele mai bine soluii pentru remedierea acestora. Standardele internaionale de audit definesc independena ca absena condiiilor care amenin obiectivitatea n fapt sau obiectivitatea n aparen. Asemenea ameninri ale obiectivitii trebuie inute sub control la nivelul auditorului intern, al misiunii, la nivel funcional i organizaional (SAI)1. Funcia de audit intern nu trebuie s suporte influene i presiuni care ar putea fi contrare obiectivelor fixate. Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenei sub dou aspecte: - independena compartimentului n cadrul organizaiei, de aceea el trebuie s funcioneze subordonat celui mai nalt nivel ierarhic; - independena auditorului intern, prin practicarea obiectivitii, adic auditorii interni trebuie s fie independeni de activitile pe care le auditeaz. Independena auditorilor interni trebuie s aib la baz eliminarea practicii de suprancrcare a auditorilor cu lucrri care nu ar trebui s le revin lor.

http://auditintern.forumgratuit.ro/t15-sfera-de-cuprindere-i-obiectivele-auditului-intern

12

Spre exemplu: definirea de reguli i proceduri de lucru, exercitarea aciunilor de evaluare i supervizare ale salariailor, chiar i temporar, participarea la elaborarea sistemelor informatice, activitatea de organizare, aciuni de control financiar propriu-zis sau inspecii. Fenomenul cel mai grav care rezult de aici este c auditorii aflai n aceast situaie nu mai pot audita domeniul respectiv, deoarece i-au pierdut independena i obiectivitatea. Dac apar asemenea cazuri, mai ales la entiti mici i mijlocii, cnd din motive structurale suntem obligai s ncredinm auditorilor asemenea aciuni, se impune s evalum riscurile i consecinele inevitabile n timp. Independena i obiectivitatea sunt abateri de la funcia de audit intern, care duneaz eficacitii i rigorii muncii de audit. Spre exemplu: Trebuie s avem n vedere c nu putem fi medic i pacient n acelai timp, fr s stabilim un diagnostic cel puin subiectiv. Respectarea standardului privind independena presupune unele reguli: auditul intern nu trebuie s aib n subordine vreun serviciu operaional; auditorul intern s poat avea acces n orice moment la persoanele de la toate nivelele ierarhice, la bunuri, la informaii, la sistemele electronice de calcul; recomandrile pe care le formuleaz s nu constituie n nici un caz msuri obligatorii pentru management. Auditorii interni trebuie s rmn obiectivi atunci cnd trag concluzii sau ofer consultan/consiliere conducerii. Aceasta trebuie informat fr ntrziere asupra oricrei situaii care ar putea s afecteze independena sau obiectivitatea auditorilor, indiferent dac aceast situaie este actual misiunii de consiliere sau dac ea survine n timpul acesteia. Obiectivitatea este o atitudine mental imparial, care permite auditorilor interni s realizeze misiunile astfel ncat s poat privi cu ncredere produsul muncii lor i s nu fie nevoii s fac nici un compromis cu privire la calitate1. Obiectivitatea presupune ca auditorii interni sa nu se lase influentai de alte persoane n ceea ce privete aprecierea lor profesional n legtur cu aspectele de audit. Ameninrile la adresa obiectivitii trebuie gestionate la nivelul fiecrui auditor intern, misiuni, funcii i organizaii. n plus, dintre standardele de audit, SAI de la 1100 pn la 1130 se refer la relaia dintre independen i obiectivitate. Astfel, sunt trei aspecte sub care auditorii interni trebuie s fie independeni:

http://www.aair.ro/new4/fisiere/standarde_romana/Standarde_IIA_rom.pdf

13

 Independen n cadrul entitii: Conductorul Departamentului de audit intern trebuie s raporteze n cadrul entitii unui nivel ierarhic care s-i permit ndeplinirea responsabilitilor n cadrul activitii de audit intern. Activitatea de audit intern nu trebuie s fie supus nici unei imixtiuni n ceea ce privete definirea ariei sale de aplicabilitate, realizarea activitii i comunicarea rezultatelor; Obiectivitate individual: Auditorii interni trebuie s aib o atitudine imparial i neinfluenat i s evite conflictele de interese. Ca atare, ei nu trebuie s fac parte din departamentele pe care le auditeaz i nici nu trebuie s aib n subordinea direct alte compartimente ce nu au responsabiliti n domeniul auditului intern; Conflictul de interese este o situatie in care un auditor intern, caruia i se confera o pozitie de incredere, urmareste un interes personal sau profesional concurent. Aceste interese concurente pot ridica probleme la adresa indeplinirii impartiale a sarcinilor. Conflictul de interese exista chiar daca din acesta nu decurge nici un act necorespunzator sau lipsit de etica. Conflictul de interese poate crea impresia derularii unei activitati necorespunzatoare care conduce la scaderea increderii in auditorul intern, activitatea de audit intern si in aceasta profesie. Conflictul de interese poate prejudicia capacitatea unei persoane de a-si indeplini obiectiv sarcinile. Nu sunt aduse prejudicii independenei sau obiectivitii: Dac obiectivitatea sau independena auditorilor interni sunt afectate n fapt sau n aparen, prile interesate trebuie s fie informate de detaliile situaiilor care creeaz aceste prejudicii. Forma acestei comunicri va depinde de natura prejudiciului. Ca atare, auditorii interni trebuie s evite s evalueze anumite operaiuni de care au fost responsabili n trecut. Obiectivitatea unui auditor este considerat a fi afectat atunci cnd acesta realizeaz o misiune de asigurare pentru o activitate pentru care a fost responsabil n cursul anului precedent. Misiunile de asigurare care vizeaz funciile de care rspunde conductorul activitii de audit intern trebuie s fie supervizate de o persoan care nu face parte din structura de audit intern. Pe de alt parte, auditorii interni pot oferi servicii de consultan n legtur cu realizarea operaiunilor pentru care au fost responsabili n trecut. Cu toate acestea, dac independena sau obiectivitatea auditorilor interni ar putea fi afectat n legtur cu serviciile de consultan propuse, ei trebuie s informeze n aceast privin clientul care a solicitat misiunea, nainte de a o accepta.

14

Independena auditorul intern este supus unor limite precum: faptul c auditul intern se supune politicilor i strategiilor adoptate de conducere i aplicabile la nivelul ntregii entiti; n plus, auditorii trebuie s se supun standardelor de audit intern. Prejudicii aduse independenei i obiectivitii Dac independena i obiectivitatea sunt prejudiciate n fapt sau n aparen, detaliile prejudiciilor trebuie declarate prtilor interesate. Tipul declaratiei va depinde de cel al prejudiciului. Prejudicierea independenei organizaionale i a obiectivit ii individuale poate include, fra a se limita la conflictul personal de interese, limitarea sferei de cuprindere, restricti asupra accesului la nregistrri, personal i proprieti, i limitarea resurselor, cum ar fi finanarea. Stabilirea prilor corespunzatoare crora trebuie s le fie dezvaluite detaliile privind prejudicierea independenei sau obiectivitii depinde de asteptrile cu privire la responsabilitile activitii de audit intern i a conducatorului executiv al auditului fa de conducerea superioar i consiliu, stabilite n statutul auditului intern, precum i de tipul prejudiciului. Auditorii interni trebuie s evite evaluarea anumitor activiti de care au fost responsabili n trecut. Se presupune c obiectivitatea acestora este prejudiciat dac auditorii interni ofer servicii de asigurare n legatur cu o activitate de care au fost rspunztori n cursul anului anterior. Misiunile de asigurare privind funcii ce cad n responsabilitatea conductorului executiv al auditului trebuie sa fie controlate de un ter din afara activitii de audit intern. Auditorii interni pot presta servicii de consiliere legate de operaiunile pentru care au fost anterior responsabili. Dac independena i obiectivitatea legate de serviciile de consiliere propuse sunt afectate, acest fapt trebuie comunicat beneficiarului misiunii naintea acceptrii acesteia. Atunci cnd nerespectarea Definitiei auditului intern, Codului de Etica si a Standardelor are repercusiuni asupra ntregii activitati sau a misiunii de audit intern, conducatorul executiv al auditului trebuie s se raporteze conducerii superioare i consiliului. 2.3 COMPETENA I OBLIGAII PROFESIONALE Orice tip de activitate trebuie exercitat de persoane competente n domeniu, cu pregtire corespunztoare, dac se dorete a avea un rezultate satisfctor. Misiunile de audit trebuie efectuate cu competen i contiinciozitate profesional.

15

Auditorii interni trebuie s dein cunotintele, abilitile i celelalte competene necesare exercitrii responsabilitilor lor individuale. Funcia de audit intern n mod colectiv trebuie s dein sau s dobndeasc cunotinele, abilitile i celelalte competene necesare exercitrii responsabilitilor sale. Cunotinele, abilitile i celelalte competene reprezint o unitate de sens colectiv care se refer la competena profesional pe care auditorii interni trebuie s o dein pentru a-i ndeplini responsabilitile profesionale cu eficacitate. Auditorii interni sunt incurajai s-i demonstreze competena prin obinerea unor certificri i calificri profesionale corespunztoare, cum ar fi titulatura de auditor intern certificat sau alte titulaturi oferite de Institutul Auditorilor Interni i alte organizaii profesionale corespunztoare. n cazul unor misiuni colective, conductorul executiv al auditului trebuie s obin consiliere i asisten dac auditorii interni nu dein cunotinele, abilitile i celelalte competene necesare pentru ai realiza parial sau total misiunile de audit. Auditorii interni trebuie s dein cunotine suficiente pentru a evalua riscul de fraud i modul n care acesta este gestionat n cadrul organizaiei, dar aceasta nu nseamn c trebuie s aib expertiza unei persoane a crei principal responsabilitate este detectarea i instrumentarea fraudelor. Pentru derularea activitii auditorii interni trebuie s aib cunotine suficiente asupra principalelor riscuri i controale privind tehnologia informaiei i asupra tehnicilor de audit bazate pe utilizarea tehnologiei informaiei disponibile. Conducatorul executiv al auditului este obligat s refuze misiunile de consiliere sau s obin consilierea i asistena necesar dac auditorii interni nu posed cunotinele, calificrile sau alte competenele necesare realizrii integrale sau pariale a misiunii. Auditorii interni trebuie s i exercite activitatea cu contiinciozitatea i priceperea asteptate de la un auditor intern care d dovad de o logic i competen rezonabile. Contiinciozitatea profesional nu implica infailibilitate1. Auditorul intern trebuie s dea dovad de contiinciozitate profesional, luand n considerare urmtoarele aspecte:

volumul de munc necesar atingerii obiectivelor misiunii; complexitatea, importana sau relevana domeniilor asupra crora sunt aplicate procedurile de

asigurare;
1

http://www.aair.ro/new4/fisiere/standarde_romana/Standarde_IIA_rom.pdf

16

pertinena i eficacitatea proceselor de guvernare, management al riscurilor i de control; probabilitatea unor erori semnificative, fraude sau neconformiti; i costul misiunii de asigurare n raport cu beneficiile scontate. n derularea misiunii cu contiinciozitate profesional, auditorii interni trebuie s ia n considerare

utilizarea auditului bazat pe tehnologie, precum i alte tehnici informatizate de analiza a datelor. Auditorii interni trebuie s fie ateni la riscurile semnificative care pot afecta obiectivele, operaiunile sau resursele. Totui, numai procedurile de asigurare, chiar dac sunt aplicate cu contiinciozitate profesional, nu garanteaz faptul c toate riscurile semnificative vor fi identificate. n

timpul

misiunilor

de

consiliere,

auditorii

interni

trebuie

manifeste

constiinciozitate profesional, luand n considerare urmtoarele aspecte: nevoile i asteptrile clienilor, inclusiv a celor privind tipul, perioada de desfurare i complexitatea i volumul de munc necesar atingerii obiectivelor fixate; i costul misiunii de consiliere n raport cu beneficiile scontate. comunicarea rezultatelor misiunii;

Formarea profesional continu Auditorii interni trebuie s-i dezvolte cunotintele, abilitile i celelalte competente printr-o formare profesional continu. Auditoria interni trebuie s urmeze programe adecvate de formare profesional continu, pentru a-i menine cunotinele teoretice i competenele profesionale la un nivel nalt; astfel ei vor fi n permanen informai despre noutile n domeniu. Doar printr-un program de formare continu auditori interni vor reui s-i exercite cu profesionalism activitatea.

2.4 PROGRAM DE ASIGURARE I MBUNTIRE A CALITII Conducatorul executiv al auditului trebuie s elaboreze i s actualizeze un program de asigurare si mbunatire a calitii care s acopere toate aspectele activitii de audit intern. Un program de asigurare i mbunatire a calitii are rolul de a facilita evaluarea activitii de audit intern din punct de vedere al conformitii acesteia cu Definiia Auditului Intern i a Standardelor i evaluarea aplicrii Codului de Etic de ctre auditorii interni. Programul evalueaz, de asemenea, eficiena i eficacitatea activittii de audit intern i identifica oportunitile de mbuntire1.
1

http://www.contabilitateafirmei.ro/noutati-legislative/10070_activitatea_de_audit_financiar__modificari_ale_oug_75_1999.htm

17

Calitate n audit se poate obine innd cont de urmtoarele elemente: un Cod de etic profesional; adoptarea unor Standarde Internaionale de Audit i aderarea la a stfel de standard resursele adecvate i structura organizaional; manuale i ndrumare; personal capabil; politici de management al calitii i ndrumare; nvarea i perfecionarea continu. Programului de asigurare i mbunataire a calitii trebuie s includ att evaluari interne, ct i externe. Evaluarile interne trebuie sa includ:

monitorizarea continu privind performana activitii de audit intern

Monitorizarea continu este o parte integrant din activitatea zilnic de supervizare, verificare i msurare a activitii de audit intern. Monitorizarea continu este ncorporat n politicile i practicile de rutin utilizate pentru gestionarea activitii de audit intern i presupune folosirea unor procese, instrumente i informaii considerate necesare pentru a evalua conformitatea cu Definiia auditului intern, Codului de Etic i a Standardelor

verificri periodice realizate prin autoevaluri sau prin evaluri realizate de alte persoane din

cadrul organizaiei care posed sufiente cunotine privind practicile de audit intern Verificrile periodice sunt evaluri realizate pentru a analiza conformitatea cu Definitia auditului intern, Codul de Etica i cu Standardele. Cunotinele suficiente cu privire la practicile de audit intern presupun cel puin ntelegerea tuturor elementelor din Cadrul Internaional de Practici Profesionale. Evaluarile externe trebuie ntreprinse cel putin o data la 5 ani de ctre un evaluator calificat independent sau de ctre o echip de evaluare din afara organizaiei. Conductorul executiv al auditului trebuie s discute cu Consiliul:

necesitatea realizrii unor evaluri externe mai frecvente; i calificrile i independena evaluatorului extern sau ale echipei de evaluare, incluznd poteniale

conflicte de interese. 18

Conductorul executiv al auditului trebuie s comunice conducerii superioare i Consiliului rezultatele programului de asigurare i mbunattire a calitii. Forma, coninutul i frecvena comunicrii rezultatelor programului de asigurare i mbunatire a calitii sunt stabilite n urma discuiilor cu conducerea superioar i consiliul i au n vedere responsabilitile activitii de audit intern i ale conductorului executiv al auditului men ionate n statutul auditului intern. Pentru a demonstra conformitatea cu Definiia auditului intern, Codului de Etic i a Standardelor, rezultatele evalurilor externe i ale evalurilor interne periodice sunt comuicate dupa finalizarea acestor evaluri iar rezultatele monitorizrii continue sunt comunicate cel putin anual. Rezultatele include evaluarea facut de evaluator sau echipa de evaluare cu privire la nivelul conformitii. Conducatorul executiv al auditului poate declara c activitatea de audit intern este conform cu Standardele Internaionale pentru Practica Profesional a Auditului Intern doar dac evalurile programului de asigurare i mbuntire a calitii sustin aceast declaraie.

CONCLUZII
Orice firm,societate ,corporaie,companie, orice entitate privat rezonabil nu se poate mulumi nsa numai cu propriul audit intern, oricat ar fi el de performant, ci este obligat de Lege i de acionari s fie supus anual unui audit statutar efectuat n conformitate cu Standardele internaionale i Standardele Camerei Auditorilor Financiari din Romnia. Consider c n relizarea activitii de audit intern este foarte important conformitatea cu standerdele de audit. Astfel dac auditorul intern nu ndeplinete standardele de competen, misiunea de audit intern nu va fi una corect i nu va avea efectele dorite.

BIBLIOGRAFIE

19

1. Drgan, C.M. - Introducere n tiina auditului Editura romano-germana ALPHA MDN Buza,2009; 2. Ordonan de urgen nr. 75/1999 din 01/06/1999. Versiune actualizata la data de 19/10/2011 privind activitatea de audit financiar 3. M. Ghi, C. Iaco, C.O. Brezuleanu, M. Vorniceanu-Guvernan corporativ i auditul intern, editura Tipo Moldova, Iai, 2009

4. Horomnea, E., Norme de audit financiar. Concepte. Standarde. Norme, Editura Tipo Moldova, Iai, 2010. 5. Standardul profesional nr. 36-MISIUNILE DE AUDIT INTERN REALIZATE DE EXPER II CONTABILI, ghid de aplicare, editura CECCAR, Bucureti, 2007 6. Codul de etica al auditorilor interni 7. Hotararea CAFR nr. 88 privind procedurile de audit intern 8. Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial nr. 766 din 10 noiembrie 2009 9. Standardele Internaionale de Raportare Financiar IFRS 2011, editura CECCAR, Bucureti, 2011 ***Legea672/2002 privind auditul public intern,M.O.953/2002; ***OG nr. 37/2004pentru modificarea i completarea reglementrilor privind auditul intern, Monitorul Oficial al Romniei nr. 91/2004; www.auditnet.org http://auditeam.ro/wp-content/uploads/120-Cadrul-general.pdf http://www.aair.ro/new4/index.php?option=com_content&view=article&id=121&Itemid=122&lang=ro http://www.avocatnet.ro/content/articles/id_8904/Norma/de/audit/intern.html#ixzz1BloxYDma http://www.tribunaeconomica.ro/index.php? id_tip_categorie=1&&id_categ=7&id_revista=4775&id_nr_revista=130&mod=arhiva http://www.oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820061/10.pdf http://www.aair.ro/new4/fisiere/standarde_romana/Standarde_IIA_rom.pdf

20