Sunteți pe pagina 1din 53

Actualităţi şi perspective în auditul intern

Cuprins:

1.Noţiuni introductive ................................................................................................................2


1.1. Originile conceptului de audit intern..................................................................................2
1.2. Definiţii ale noţiunii de audit intern...................................................................................5
1.3. Necesitatea auditului .........................................................................................................8
1.4 Organizarea Auditului Intern în România.........................................................................12
1.5 Organizarea internaţională auditului intern.......................................................................14
2. Actualităţi în audit .................................................................................................................16
2.1. Actualităţi legislative în audit..........................................................................................16
2.2. Obiectivele şi sfera de activitate ale auditului intern........................................................20
2.3. Practica auditului public intern în România.....................................................................23
2.4. Practica în auditul instituţiilor comerciale........................................................................26
3. Perspective în audit..................................................................................................................33
3.1. Perspectivele auditului public...........................................................................................33
3.2. Perspective în auditul privat.............................................................................................35
3.2.1. Perspective de organizare internă a auditului din sectorul privat..............................35
3.2.2. Externalizarea auditului din sectorul privat...............................................................37
3.2.3. Perspectivele unui audit standardizat ....................................................................39
3.3. Direcţii de perfecţionare a auditului public intern în România........................................42
3.4. Direcţii de perfecţionare a auditului privat intern în România.........................................43
3.5. Auditul intern şi guvernarea organizaţiilor.......................................................................45
4. Concluzii..................................................................................................................................49
5.Bibliografie :.........................................................................................................................52

1
1.Noţiuni introductive
1.1. Originile conceptului de audit intern

Termenul de „audit“ provine din limba latină de la cuvântul „audit -auditare“ 1, care
are semnificaţia „a asculta, a audia“, dar despre audit se vorbeşte de pe vremea asirienilor şi
egiptenilor. Vechii romani numeau questori care aveau sarcina să examineze mandatele de
plată emise de cenzori sau de consul. Tot în Roma antică a început să fie practicată
verificarea verbală a fondurilor sau, altfel spus, ascultarea fondurilor practică ce a dat
naştere în timp englezescului to audit.2
În Grecia antică, scribii erau folosiţi pentru ţinerea evidenţei contabile şi erau aleşi
dintre sclavi, deoarece se considera că, între mărturia unui sclav torturat şi jurărnântul unui
om liber, mai de încredere este cuvîntul celui dintâi. Conturile vremii erau citite cu voce tare
pentru a se înţelege tranzacţiile care au avut loc. „Neîncrederea publicului în privinţa
administrării financiare a banului şi bunului public era atât de mare, încât nici un magistrat
nu putea să-şi facă testamentul până ce nu preda gestiunea verificată de un legist"
(Demetrescu, 1972, p. 39).
De audit se vorbeste şi în timpul domniei lui Carol cel Mare sau a lui Eduard I al
Angliei. De la Missi Dominici3 ai lui Carol cel Mare la „auditorii“ lui Eduard I; William
Cuceritorul când a devenit rege al Angliei, în 1066, a ordonat o verificare şi o inventariere a
tuturor proprietăţilor din regatul său pentru a şti cum să împartă pământurile şi pentru a
stabili o bază pentru colectarea viitoarelor taxe (Bower et al., 1985)4; în Anglia anului 1298,
conturile oraşului Londra erau verificate cu regularitate de către funcţionari publici numiţi
special în acest scop. Un verificator al reginei Isabela a Spaniei 1-a însoţit pe Cristofor
Columb în călătoria sa spre Lumea Nouă, cu scopul de a inventaria toate descoperirile
acestuia; în secolul al XIII-lea, comerţul italian se afla în plină expansiune, iar ca reacţie la
nevoia unui sistem de evidenţă şi control mai rafinat, călugărul Luca Pacioli a fost primul
care a introdus metoda evidenţei în partidă dublă într-un manual de învâţămînt - Summa de
l'Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita, metodă cunoscută cu 100 de ani
mai înainte de acea dată (Demetrescu, 1972); exemplele sunt numeroase, dar nici unul dintre
1
M. Ghiţă, Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.13.
2
A. Munteanu, Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001,
p. 35.
3
http://www.actrus.ro/biblioteca/cursuri/finante/mare/a2.pdf.
4
Idem 1.

2
ele nu ilustrează funcţia aşa cum există ea în zilele noastre, deoarece este o funcţie nouă, cu
particularităţi unice şi care nu se confundă cu nici un precedent istoric. Activităţi de audit s-
au realizat în decursul timpului şi în România, dar purtau alte denumiri.5
În accepţiunea folosită în prezent, utilizarea conceptului de audit se accentuează în
perioada crizei economice din 1929 din SUA când, pe fondul recesiunii economice,
companiile cotate la bursă erau obligate să plătească importante sume de bani pentru
achitarea prestaţiei auditorilor externi care efectuau certificarea conturilor.6
Companiile mari americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de Audit
Extern, structuri independente care aveau menirea de a verifica bilanţurile contabile şi a
certifica situaţiile financiare finale. Pentru a-şi îndeplini atribuţiile, cabinetele de audit
efectuau o serie de lucrări de specialitate care vizau cheltuielile semnificative cu impact
direct asupra creşterii costului auditului, şi anume: inventarierea patrimoniului, verificarea
conturilor, efectuarea unor sondaje, verificarea rulajelor şi a corectitudinii stabilirii
soldurilor conturilor. S-a observat că pot fi reduse cheltuielile cu auditul extern prin
preluarea efectuării tuturor lucrărilor pregătitoare din interiorul organizaţiei, de către propriul
Cabinet de Audit Intern, urmând ca pentru realizarea activităţii de certificare să se apeleze în
continuare la Cabinetele de Audit Extern. Pentru a distinge între auditorii celor două tipuri de
cabinete, primii au fost numiţi auditori externi, iar cei din urmă auditori interni. Cu timpul,
auditorii externi au renunţat în totalitate atât la acţiunile de inventariere a patrimoniului, cât şi
la cele de verificare a corectitudinii stabilirii soldurilor conturilor concentrându-se pe
realizarea unor analize economico-financiare, corelaţii pe baza datelor furnizate de către
auditorii interni şi oferirea consultanţei şi soluţiilor managementului de vârf al organizaţiilor.
După traversarea crizei economice, auditorii interni au fost păstraţi şi utilizaţi în continuare,
deoarece aceştia dobândiseră cunoştinţe vaste în utilizarea metodelor, tehnicilor şi
instrumentelor financiar-contabile.
Rolul şi necesitatea auditorilor interni au crescut continuu şi au fost unanim acceptate,
motiv pentru care aceştia au simţit nevoia de a se organiza şi de a-şi standardiza activităţile
practice. Astfel, în anul 1941, s-a creat în Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor
Interni –I.I.A.7, care a fost recunoscut internaţional. Ulterior, la acest institut a aderat Marea

5
J., Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002,
tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanţelor Publice, Bucureşti,p. 27.
6
A. Munteanu, Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001,
p. 36.
7
I.I.A. - The Institute of Internal Auditors

3
Britanie, iar în 1951, Suedia, Norvegia, Danemarca şi alte state. În prezent, acestui for i s-au
afiliat peste 90 de institute naţionale ale auditorilor interni şi membri din peste 120 ţări, în
urma obţinerii calităţii de CIA – Auditor Intern Certificat, acordate de I.I.A., pe baza unor
examene profesionale.
În 1941, J.B. Thurston, preşedintele I.I.A., afirma făcând dovada unei uluitoare
previziuni precum că perspectivele cele mai strălucite pentru Auditul Intern ar fi în Asistenţa
Managerială. Începând din anul 1950, I.I.A. a emis norme proprii de audit intern, diferite de
cele ale auditului extern care s-au generalizat devenind standarde de audit intern, începând cu
anul 1970. În 1992, Joseph J. Morris, preşedintele Institutului Auditorilor Interni din Marea
Britanie confirma previziunea lui Thurston, dar în termeni mult mai categorici: „Este clar
pentru cei care lucrează în domeniul Auditului Intern că acesta are un rol vital de jucat,
ajutând conducerea să ia în mână hăţurile controlului intern“8.
Fostul preşedinte al IFACI (Institutul Francez al Auditorilor Consultanţi Interni),
Louis Vaurs, a subliniat evoluţia rapidă a auditului intern afirmând că ,,transformările
introduse de majoritatea auditorilor nu au fost observate cu adevărat de managerii noştri“.
Funcţia de audit intern s-a instituit în Anglia şi Franţa la începutul anilor ’60, fiind
puternic marcată de originile sale de control financiar-contabil.
În România, auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă în domeniul
controlului financiar, însă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control intern şi
audit intern. În prezent, există o problemă cu înţelegerea sistemului de control intern, care
fiind obiect al auditului intern, înglobează toate activităţile de control intern realizate în
interiorul unei entităţi şi riscurile asociate acestora.
Auditul intern îşi va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern
organizat, formalizat, periodic, constituit din: standarde şi norme profesionale, ghiduri
procedurale, coduri deontologice (nu etice), care să susţină morala profesiunii de audit având
în vedere faptul că auditorul trebuie să fie în afara oricăror bănuieli.
Întreprinderile şi organizaţiile sunt în permanentă confruntare cu îmbunătăţirea
performanţelor lor într-un mediu care să le aducă toate garanţiile. Această îmbunătăţire este
din ce în ce mai căutată prin intermediul unei descentralizări a luării deciziei pentru a se
asigura pertinenţa şi implementarea rapidă. În aceste condiţii managerul întreprinderii sau

8
J. Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002,
tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.15.

4
conducătorul instituţiei publice îşi va pune în mod normal întrebări privind bunul control,
asupra funcţionării organizaţiei, exercitat de către el însuşi şi de către colaboratorii săi.
Pe fondul atât al complexităţii crescânde a sarcinilor şi misiunilor entităţilor publice,
cât şi al extinderii domeniului normativ, realităţi ce determină promovarea pe scară largă a
principiului managerial al delegării de autoritate, precum şi găsirea unor forme, metode,
proceduri şi reguli a căror respectare să protejeze entităţile de apariţia şi manifestarea unor
riscuri majore, gestiunea riscului şi controlul intern tind să se instaleze, din ce în ce mai mult,
în centrul responsabilităţilor, preocupărilor şi activităţilor managerilor.
Integrându-se în efortul general de modernizare a managementului financiar, atât în
sectorul privat, cât şi în cel public, apariţia auditului intern este de dată relativ recentă, aşa
cum rezultă şi din cele prezentate mai sus..
Introducerea auditului intern în sectorul public a început prin elaborarea Ordonanţei
Guvernului României (OGR) nr. 119/1999 privind auditul intern şi controlul financiar-
preventiv şi s-a statuat definitiv prin adoptarea Legii nr. 672/2002 privind auditul public
intern.
După parcurgerea etapei de început, în prezent auditul intern a intrat în etapa unei
gestiuni a reactivităţii, adică în etapa în care auditorii trec de la practica profesioniştilor
confruntaţi cu riscuri la măsurarea logică şi ştiinţifică a factorilor de risc.
O problemă majoră a implementării funcţiei de audit intern o reprezintă faptul că
planificarea, pregătirea, derularea şi finalizarea misiunilor trebuie să se bazeze pe analiza
riscului asociat activităţilor desfăşurate în interiorul organizaţiilor, şi mai puţin pe flerul şi
inspiraţia managerilor, inspectorilor sau auditorilor.

1.2. Definiţii ale noţiunii de audit intern

După cum am arătat mai sus existenţa noţiunii de audit nu este o noutate însă de-a
lungul timpului termenul acesta a căpatat diverse semnificaţii, astfel încât astăzi puntem afirma
faptul că activitatea de audit este o activitate nouă, tocmai prin prisma semnificaţiei pe care i-o
atribuim. În acest sens specialiştii au încercat să sublinieze cât mai corect, în definiţiile lor,
semnificaţia acestei noţiuni. Astfel, odată cu trecerea anilor, putem observa modificarea
semnificativă a conotaţiilor noţiunii de audit de la întelesul de audiere- ascultare- folosit în
Antichitate la cel de exprimare a unei opinii, respectiv de certificare, aşa cum este perceput
termenul la momentul actual. În vederea susţinerii acestei afirmaţii în literatura de specialitate
auditul intern este definit ca exprimarea unei opinii obiective şi imparţiale, de către o

5
persoană abilitată, în legătură cu situaţia unei instituţii; „prin audit, în general se înţelege,
examinarea profesională a unei informaţii, în vederea exprimării unei opinnii responsabile şi
independente prin raportarea la un criteriu (standard, normă) de calitate.”9 De asemenea auditul
intern este definit ca o activitate independentă şi obiectivă care dă unei entităţi o asigurare în
ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătăţi
operaţiunile, şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.10
În opinia Prof. Dr. Al. Rusovici (coordonator) „auditul este o altă formă de cunoaştere
reciprocă, în care îşi fac loc înţelelegerea de la general la particular, de la ansamblu la detaliu şi
face mai accesibilă aprofundarea cauzalităţii, înţelegerea integralităţii şi obiectivităţii, creşterea
credibilităţii proceselor şi fenomenelor ce se examinează.”11
În alte opinii auditul intern reprezintă un ansamblu de activităţi şi acţiuni corelate,
desfăşurate de structuri specializate, constituite la nivelul instituţiilor pentru a realiza un
diagnostic general sub aspect tehnic, managerial şi financiar-contabil.
Auditul intern ajută organizaţia să îşi atingă obiectivele evaluând, printr-o abordare
sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control, şi de
guvernare a organizaţiei, şi făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea.
În inţelesul Legii privind auditul public intern, Legea Nr. 672/2002, termenul de audit
este definit după cum urmează: audit public intern reprezintă activitatea funcţional
independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare
a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice; ajută entitatea
publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, care
evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe
gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare.
În literatura de specialitate, de multe ori se confundă noţiunea de audit intern cu cea
de control intern fapt pentru care legiuitorul a ţinut să definească ambele noţiuni în cadrul
glosarului Legii Nr. 672/2002, în vederea delimitării acestor semnificaţii, astfel controlul
intern este definit ca ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice,
inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu
reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic,
eficient şi eficace; include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile.

9
M. Toma, Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, Ed. CECCAR, Bucureşti,
2005, p. 14.
10
Standardele de audit intern.
11
A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu, Audit financiar la societăţile comerciale, Ed. Regia
Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003. p. 24.

6
Deci, după cum reiese şi din definiţie, se explică confuzia prin aceea că sfera noţiunii de
control cuprinde şi auditul intern, care reprezintă, în fapt, tot un control.
„În lumea profesioniştilor este unanim recunoscută ideea potrivit căreia a audita
înseamnă a „inventaria, a verifica, a testa, a exprima o opinie”, în concordanţă cu
reglementările contabile şi normele de audit, care iau în considerare eficacitatea activităţii de
control intern, dimensionarea eşantionului de control şi a pragului de semnificaţie, modul de
evaluare a constatărilor şi stabilirea concluziilor, un mare număr de detalii care pot să nu se
regăsească în calitatea misiunilor de audit.”12
Auditul intern este planul de organizare şi ansamblul coordonat al tuturor măsurilor
adoptate în interiorul intreprinderii pentru :
 a proteja valorile active;
 a promova eficacitatea exploatării;
 a asigura respectarea dispoziţiilor administraţiei;
 a asigura fidelitatea şi exactitatea informaţiilor contabile.
Auditul intern cuprinde:
 controlul administrativ intern;
 verificarea internă a operaţiilor;
 autocontrolul salariaţilor;
 controlul contabil intern.
Auditul intern nu reprezintă altceva decât un control prin care se măsoară şi se
evaluează eficienţa controalelor existente în interiorul unei organizaţii.
Existenţa unui sistem de control intern (audit intern) raţional conceput şi corect
aplicat constituie o serioasă prezumţie asupra fiabilităţii conturilor şi concordanţei dintre
datele contabilităţii şi realitatea, imaginea fidelă a instituţiei, fie ea din domeniul public sau
cel privat.13
Controlul contabil reprezintă doar o parte a controalelor interne existente într-o
organizaţie, în definiţia dată în 1990 auditului intern (Whittington 1992), Institutul
Auditorilor Interni (I.I.A) precizează :
Auditul intern este o funcţie de evaluare independentă a organizaţiei. Ea furnizează
un serviciu de examinare şi evaluare ale activităţilor acesteia.

12
Idem 11, p. 37.
13
Şt. Crăciun, Auditul intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2006, p. 340.

7
După cum se observă, I.I.A nu limitează atribuţiile auditorilor interni la aspectele
financiar-contabile sau la anumite activităţi. Auditul intern este văzut astăzi ca un proces
complex de revizie a tuturor activităţilor organizaţiei. În plus, definiţia precizează scopul,
obiectivele şi zona de acţiune ale auditului intern. Astfel, scopul acestei activităţi este de a-i
ajuta pe membrii organizaţiei să se achite în mod eficient de responsabilităţile ce le revin,
furnizându-le analize, evaluări, recomandări şi informări cu privire la activităţile examinate.
De cele mai multe ori, deoarece este studiat în cadrul contabilităţii şi este exercitat de
către profesionişti contabili, auditul este văzut ca o subdiviziune a contabilităţii. Această idee
nu este însă împărtăşită de toţi specialiştii (Hautz şl Sftaraf, F961, p. 23): „Auditul este
analitic, nu constructiv; este critic, are caracterul unei investigaţii, priveşte înregistrările şi
cuantificările contabile. Auditul furnizează dovezi. Din acest motiv, rădăcinile sale nu sunt
în contabilitate, pe care o revizuieşte, ci în logica pe care se sprijină în dezvoltarea
metodelor".14
Contabilitatea presupune colectarea, procesarea, raportarea şi interpretarea datelor
care descriu activitatea intreprinderii. Spre deosebire de aceasta, auditul colectează şi
evaluează dovezi, bazându-se pe informaţia contabilă (Konrath, 1989).
„Obiectivul unei examinări ordinare a situaţiilor financiare, efectuate de către un
contabil public certificat (autorizat), îl reprezintă exprimarea unei opinii cu privire la
corectitudinea cu care aceste documente prezintă situaţia financiară, rezultatele opera-
ţiunilor efectuate şi schimbările intervenite în situaţia financiară a organizaţiei, în con-
formitate cu principiile contabile general acceptate" (Robertson şi Davis, Auditing, Irwing
Publishing Co, Toronto, p. 6, 1981).15 După cum se observă, această definiţie acoperă
practica auditului efectuat de către auditorii externi, nu şi auditul intern.
Auditul intern, prin activităţile pe care le desfăşoară, adaugă valoare atât prin
evaluarea sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile, cât
şi prin recomandările cuprinse în raportul întocmit şi transmis în scopul asigurării atingerii
obiectivelor organizaţiei.

1.3. Necesitatea auditului


Necesitatea auditului derivă tocmai din dorinţa managerilor precum şi a publicului
larg de a descoperi realitatea informaţiilor pe care le primesc şi a cauzelor care determină

14
A. Munteanu, Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001,
p 40.
15
Idem 14, p. 40.

8
apariţia fenomenului asupra căruia sunt aceştia informaţi. Realităţile de acest gen sunt la tot
pasul, spre exemplu situaţia în care Guvernul finanţează domeniul sanitar în general, iar în
mod special anumite spitale, iar în cadrul spitalelor ce beneficiază de resurse mai importante
se constată cazuri de decese cauzate tocmai de lipsa de apatatură sau medicamentaţie.
Această situaţie conduce la o polemică între managementul spitalului pe de o parte, care
susţine ca motivaţie a celor întâmplate lipsa resurselor financiare, şi Guvern, pe de altă parte,
care susţine că acesta a acordat fonduri suficiente bunei desfăşurări a activităţii spitalului
respectiv. În aceste situaţii apar diferite întrebari referitoare la veridicitatea informaţiilor
precum şi eficacitatea politicilor de management adoptate de instituţie. La acest tip de
întrebări este nevoie a răspunde o persoană imparţială şi competentă a „rezolva misterul”.
De asemenea, un alt exemplu este şi cel al companiilor de stat- Regii autonome-
finanţate de la bugetul de stat, respectiv societăţi comerciale care nu fac faţă concurenţei
impuse de economia de piaţa datorită nemulţumirilor apărute în rândul consumatorilor şi
implicit pierderea clientelei ca urmare a serviciilor de proastă calitate. Şi în această situaţie
întrebarea care apare este aceea referitoare la descoperirea unei greşeli, a unei erori, iar în
alte situaţii, mai grave, întrebarea ar fi cine se face vinovat de fraudă. Pentru a elucida
această situaţie, pentru a descoperi unde este greşeala (eroarea) avem nevoie de persoane
competente care să ne ofere o opinie avizată, iar acea persoană nu este alta decât auditorul,
prin activitatea sa de audit intern.16
Elementul comun al celor prezentate este obiectivul urmărit de auditor care caută tot
timpul existenţa şi consecinţele erorii. Dar nu rareori, de la eroare se ajunge să se constate
frauda, excrocheria, care, în mod obişnuit, nu se exprimă concret în termenii valorii.
De cele mai multe ori eroarea provine din deficienţe de reprezentare a realităţii şi de
înţelegere a reglementărilor legale, a faptelor, a documentelor, corelaţiilor, consecinţelor, din:
• greşeli de interpretare şi reprezentare;
• greşeli provenite din ipoteze deduse (metode inexacte, incomplete) sau
induse (supoziţii eronate);
• alegerea obiectivelor (contradictorii, superficiale, neraţionale);
• alegerea soluţiilor (saturaţie mentală, analogie lipsită de sens, confuzie);
• realizare (erori de comunicare, de procedură, de verificare).17

16
P. Nicoll, Audit in Democracy -The australian model of public markets -; Ed. Ashagate, 2005,
p.5.
17
A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu, Audit financiar la societăţile comerciale, Ed. Regia
Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003. p. 37.

9
Normele profesionale dezvoltă foarte mult tema fraudei. MPA1210.A2 1 defineşte
frauda într-un sens larg ca reprezentând „toate iregularităţile şi actele ilegale comise cu
intenţia de a înşela“. Totuşi, în această situaţie apare o nouă întrebare referitoare la ce se
întâmplă însă dacă actul nu este ilegal şi prin urmare, se înşeală cu acte în regulă sau nu
există intenţia de a înşela. Răspunsurile la aceste nelămuriri vor diferi în funcţie de etica şi
cultura structurii de audit şi a auditorilor ce o încadrează. Conform normei NI1210.A2, a
descoperi înseamnă a căuta indicii ce constituie posibile elemente constitutive ale fraudei
(tranzacţii neautorizate, neefectuarea sau evitarea controalelor, cheltuieli exagerat de mari,
neefectuarea concediilor, lipsa rotaţiei personalului pe posturi importante, cadouri excesive,
lipsa unor proceduri scrise şi a unor dispozitive de control intern). În această situaţie putem
afirma că Noel Pons are perfectă dreptate atunci când afirmă că „frauda creşte din lipsă de
transparenţă“18, acesta fiind motivul pentru care controlul intern reprezintă cea mai bună
cale de prevenire a fraudei. Acţionând pentru sporirea eficacităţii controlului intern, auditul
intern luptă de fapt împotriva fraudei.
Dar norma 1210.A2 afirmă că auditorii interni nu sunt specialişti în detectarea
fraudei, anchetatori sau poliţişti, rolul acestora rezumându-se la efectuarea a patru activităţi
specifice, şi anume:
– informarea autorităţilor competente;
– realizarea unor investigaţii complementare;
– colaborarea cu specialiştii în cazul în care aceştia din urmă o solicită;
– asigurarea că toate măsurile de control intern au fost adoptate şi implementate pentru
a preveni apariţia germenilor unor fraude viitoare.
„Dezastrul falimentar al unor sisteme economice, organizaţii, instituţii etc.
contemporane provine din lipsa unor elemente ale contextului procesual. Acesta poartă
întotdeauna amprentele: incompatibilităţii manageriale, a rigidităţii faţă de rigorile legii, a
lipsei viziunii strategice şi a practicării unor stiluri de management ineficiente“19.
Astfel, la începutul mileniului al III-lea, SUA au fost zguduite de câteva scandaluri
financiare de proporţii, respectiv fraudele fiscale ale firmelor WORLD COM şi ENRON, ale
căror audit intern şi consultanţă managerială au fost efectuate, în ultimii 10 ani, de firma de
audit şi consultanţă ARTHUR ANDERSEN.20 Aceste scandaluri au condus la dispariţia de pe

18
J. Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002,
tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.108.
19
I. Mihuţ, (coord.), Management, Alba Iulia, Editura Universităţii „1 Decembrie 1988“, p.2.
20
M. Ghiţă, Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 19.

10
piaţă a firmelor menţionate şi la elaborarea Amendamentului Sarvanes & Oxley în Congresul
SUA, care printre altele prevede:
– separarea activităţii de consultanţă de cea de audit deoarece nu se
poate oferi consultanţă şi apoi auditare;
– controlul intern este responsabilitatea managerului, care trebuie să se
ocupe de organizarea lui şi de actualizarea sistematică a acestuia, pe
baza analizei riscurilor;
– managerul, eventual, poate să apeleze la auditul intern pentru a-l
sprijini în organizarea sistemului de control intern;
– auditorul intern realizează numai evaluarea controlului intern pe baza
analizei riscurilor asociate.
După cum rezultă şi din succesiunea activităţilor enumerate anterior, controlul intern
reprezintă finalitatea auditului intern.
Controlul intern reprezintă fundamentul pe care se sprijină optimizarea gestiunii
activităţilor unei entităţi, oricare ar fi aceasta, şi noţiunea de la care se porneşte în definirea
funcţiei de audit intern a cărei finalitate constă în îmbunătăţirea constantă a sistemelor de
conducere şi control intern. Acestea constituie materia de lucru a auditorului intern.
Controlul intern se găseşte în centrul preocupărilor auditului intern, cel puţin din
următoarele două motive:
– complexitatea crescândă a entităţilor publice şi private precum şi dispersarea centrelor
şi domeniilor de activitate au dus la dezvoltarea aplicării principiului managerial al
delegării de autoritate, singura metodă care permite managerului să-şi exercite
prerogativele de la distanţă şi în totalitate;
– extinderea domeniului normativ (legi, regulamente, constrângeri profesionale,
bugetare şi sociale) impune găsirea unor forme şi modalităţi de proceduri şi reguli a
căror respectare să pună entitatea publică şi cea privată la adăpost de scandaluri şi
sancţiuni de orice fel.
Auditul intern a pătruns şi s-a generalizat şi în sectorul public unde „… toate
administraţiile adoptă în mod progresiv auditul intern care trebuie să le permită să facă un
pas semnificativ spre eficacitate, securitate şi calitate“, fie că este vorba de armată, spitale,
finanţe publice, învăţământ, cultură, mediu, transporturi, administraţii locale etc.
Auditul intern vizează toate funcţiile organizaţiei deoarece toate acestea sunt supuse
explorării auditului. Însăşi funcţia de audit intern trebuie să fie supusă auditului. Se poate

11
vorbi de un audit al auditului. Fără îndoială că în realizarea unui audit al auditului stă un fapt
necesar şi posibil atât din punct de vedere al principiilor, cât şi al practicii.
Auditul intern are o importanţă deosebită şi din următoarele motive:
– descentralizarea şi extinderea ariei geografice de activitate a organizaţiilor fie de
nivel mare, mediu sau mic;
– înmulţirea sectoarelor de activitate în care funcţia a pătruns;
– perfecţionarea politicilor de gestionare a organizaţiilor;
– transformarea culturii organizaţionale în sensul evoluţiei către cultură de specializare
în cadrul căreia evaluarea performanţelor controlului intern este considerată a fi o
funcţie alături de cele clasice;
– continuă să se extindă în sectoare în care nu pătrunsese: sectorul public şi I.M.M.-uri.
Insuficienţele auditului intern pot conduce la neasigurarea transmiterii corecte a
informaţiilor către compartimentul contabilităţii şi, în acest caz, valoarea probantă a
contabilităţii poate fi pusă la îndoială.
De exemplu:
 cu ocazia controalelor lor, organele imputernicite pot descoperi operaţii
necontabilizate, de exemplu vânzări nejustificate;
 de asemenea absenţa auditului intern poate constitui pentru auditori o limitare a
controlului lor, respectiv o justificare a certificării cu rezerve sau chiar cu refuz
de certificare a bilanţului.21

1.4 Organizarea Auditului Intern în România

Auditul lntern (AI) este o modalitate eficientă de promovare a unor obiective ale
organizaţiei, fiind o practică obişnuită în ţările dezvoltate, deşi până în prezent a fost mai rar
aplicat în România. Auditul Intern implică înfiinţarea unui departament special în cadrul unei
instituţii, separat de structura managerială obişnuită, al cărui obiectiv este acela de a asigura
respectarea standardelor de eficienţă (proceduri şi controale) şi de etică la toate nivelele
companiei, precum şi faptul că firma se comportă cu responsabilitate în relaţiile sale cu
comunitatea mai largă. Departamentul de audit intern (DAI) raportează în mod normal direct
Consiliului de Administraţie al companiei sau Comitetului de Audit. Departamentul poate fi
relativ mic, constând din doi sau trei specialişti cu personal de asistenţă, astfel că înfiinţarea
unui departament de audit intern nu implică o birocraţie suplimentară semnificativă.

21
Şt. Crăciun, Auditul intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2006, p. 340.

12
Departamentul de audit intern are autoritatea să investigheze operaţiunile companiei la toate
nivelele, dar este independent de conducere, având puterea doar să facă recomandări pe care
Consiliul de Administraţie le poate accepta sau respinge.
Institutul de Auditori Interni (lAI) cu sediul în Statele Unite este organizaţia
internaţională care stabileşte standardele ce stau la baza profesiei la nivel internaţional.
Institutul a definit auditul intern ca fiind "o asigurare independentă, obiectivă şi o activitate
de consultanţă menită să adauge valoare şi să eficientizeze operaţiunile organizaţiei. Auditul
intern ajută compania să îşi stabilească relaţiile directe cu clienţii sau cu autorităţile de stat.
Realizarea acestor relaţii nu trebuie să implice în mod necesar costuri ridicate este suficient
să fie doar rezultatul unei gândiri imaginative, bazată pe cunoaşterea nevoilor celor din
apropierea noastră. De exemplu, un surplus de echipament care a devenit disponibil, ar putea
fi donat organizaţiilor care lucrează în beneficiul comunităţii ca de exemplu şcoli, spitale sau
ONG-uri.
Aceste activităţi nu sunt costisitoare şi pot aduce avantaje semnificative unei
companii, crescându-i reputaţia în cadrul societăţii. Sponsorizarea artelor este un alt
exemplu care ilustrează modul în care responsabilitatea socială corporatistă poate aduce
beneficii comunităţii şi, în acelaşi timp, poate promova imaginea compamei.
Departamentul de Audit Intern efectuează o evaluare a activităţilor companiei pe
baza unei analize de risc. Pornind de la aceasta evaluare, Departamentul întocmeşte un plan
de audit care, de obicei, este anual. Imediat ce este aprobat de Consiliul de Administraţie,"
planul este executat de DAI- Departamentul de Audit Intern- furnizează apoi un feedback
valoros conducerii şi consiliului sub forma rapoartelor de audit intern. Aceste rapoarte
prezintă riscurile sau observaţiile făcute în timpul auditului, şi se fac recomandări pentru
îmbunătăţiri. De exemplu, dacă organizaţia nu îşi îndeplineşte toate responsabilităţile legate
de mediul înconjurător, rolul Departamentului este de a informa Consiliul de Administraţie
despre riscurile asociate unor politici inadecvate şi de a veni cu recomandări privind cea mai
bună practică. Responsabilitatea finală pentru implementarea recomandărilor făcute de
departament, revine managementului şi Auditul Intern va oferi premisele necesare astfel
încât firma să joace un rol pozitiv în comunitate, asigurându-i o imagine publică şi
consolidându-i imaginea de seriozitate.
Consiliului de Administraţie, Principiul separării Departamentul de Audit Intern de
restul companiei este deosebit de important, astfel încât departamentul are doar un rol de
consultanţă fără a avea însă puterea decizională în mod oficial. Pentru ca un departament de
audit intem să aibă succes, independenţa este un element de maximă importanţă.

13
În România standardele profesiunii au fost definite de Camera Auditorilor
Financiari, care au la baza instrucţiunile internaţionale emise de Institutul Auditorilor Interni.
Instrucţiunile subliniază obligaţia auditorilor interni de a-şi desfăşura activitatea în mod
obiectiv, stabilind în acelaşi timp reguli pentru prevenirea apariţiei conflictelor de interese.
De exemplu, un auditor intern nu ar trebui în mod normal să supervizeze operaţiuni pentru
care a fost anterior responsabil într-o poziţie de conducere, pentru că aceasta ar putea
conduce la o atitudine subiectivă. O echipa de auditori interni va cuprinde profesii ce variază
în funcţie de compania care este auditată, dar în mod tipic va fi formată din specialişti în
finanţe (de exemplu un contabil sau un auditor), specialişti în operaţiuni (cu calificări
manageriale) precum şi un expert IT, ţinând cont de faptul că utilizarea eficientă a
tehnologiei devine din ce în ce mai mult o parte importanţa a mediului comercial modern.
Calificările necesare vor depinde în ultima instanţă de obiectivele departamentului de audit.
În România legea cere ca şeful departamentului de audit intern să fie membru al Camarei
Auditorilor Financiari din România. 22

1.5 Organizarea internaţională auditului intern


Aşa cum am precizat, auditul intern se desfăşoară ca funcţie în cadrul organizaţiilor şi
se exercită în temeiul standardelor profesionale acceptate pe plan internaţional, auditorii
interni supunându-se unor reguli comune pe care şi le-au impus, reguli care au un caracter
relativ, în raport cu cultura organizaţională şi cu cea naţională. Iniţierea organizării
internaţionale a activităţii de audit intern a fost marcată de fondarea, în anul 1941 în SUA –
cu sediul în Orlando, Florida, a Institutului Auditorilor Interni (I.I.A.), structură ale cărei
începuturi au fost puternic influenţate de rădăcinile sale anglo-saxone. Pe măsura aderării
altor institute naţionale şi a unor membri individuali s-a realizat internaţionalizarea acestei
activităţi, în prezent fiind afiliate la I.I.A. peste 90 de institute naţionale de audit intern.
Numărul membrilor Institutului depăşeşte 95.000, repartizaţi în peste 120 de ţări, dintre care
aproape jumătate (42.000) sunt posesori ai CIA, atestare recunoscută internaţional. I.I.A. a
elaborat standardele de audit intern prin parcurgerea mai multor etape a căror succintă
derulare cronologică a fost următoarea:
– definirea obiectivelor şi a domeniului de acţiune a auditului intern în
„Declaraţia responsabilităţilor“, în anul 1947;

22
http://www.chambermedia.ro/business-digest/Finante-13/Auditul intern;

14
– elaborarea „Standardelor auditului intern“ a fost realizată în anul 1974, într-o
primă formă;
– revizuirea cu necesitate a acestor standarde, succesiv în anii 1981, 1991 şi
1995, ca o consecinţă a evoluţiei auditului intern în întreaga lume;
– actualizarea standardelor şi normelor profesionale, aflate în vigoare în
prezent, a fost realizată în anul 2002, pe baza studiului realizat de un grup de
lucru stabilit de comitetul de direcţie al I.I.A., care şi-a desfăşurat activitatea în
perioada 1999-2002.
Activitatea acestui grup de lucru a fost coordonată de Australia, în studiul realizat
fiind implicate peste 800 de persoane a căror probitate profesională este recunoscută la nivel
internaţional, grupul fiind constituit din profesori universitari, auditori, cercetători etc.
Principalele concluzii ale studiului realizat s-au referit la următoarele aspecte:
– ponderea rolului auditului intern s-a deplasat spre activitatea de evaluare a riscurilor
unei organizaţii. Dacă într-o entitate nu există un astfel de sistem, autorii vor trebui să
se implice în crearea acestuia, decizia de organizare şi exercitare rămânând însă în
exclusivitate în competenţa managementului entităţii auditate;
– stabilirea structurii îndrumătorului auditorului intern pe 3 niveluri:
– nivelul 1 – codul deontologic şi standardele de audit intern (de
calificare şi de funcţionare);
– nivelul 2 – consultanţă practică;
– nivelul 3 – dezvoltarea de practici, publicaţii profesionale, seminarii,
conferinţe şi cercetări fundamentale.
Dacă nivelurile 1 şi 2 ale standardelor sunt obligatorii, nivelul 3 conţine standarde cu
caracter facultativ.
Punctul de vedere al managerilor, relativ la rezultatele studiului în speţă, a fost
categoric, apreciind că atribuţiile auditorilor interni sunt prea extinse şi că se situează
deasupra managerilor, creând chiar senzaţia că ei ar conduce organizaţia.
Prin concluziile de mai sus, studiul internaţional realizat de grupul de lucru coordonat
de Australia a contribuit decisiv la actualizarea standardelor profesionale, respectiv a bunei
practici în domeniu, acestea intrând în vigoare începând cu 1 ianuarie 2002. Tot ca o
consecinţă a rezultatelor acestui studiu, funcţia de audit a suferit o serie de metamorfoze,
aceasta devenind o parte a managementului riscului, în apropierea managerilor care se ocupă
de monitorizarea activităţilor, iar scopul auditului intern s-a transformat din cel de detectare,
în unul de prevenire a apariţiei riscurilor majore.

15
O altă schimbare importantă se referă la cea potrivit căreia răspunderea auditorilor
interni de a nu greşi în evaluările pe care le efectuează s-a transferat asupra managerului
general, căruia îi revine misiunea implementării recomandărilor/obiectivelor stabilite.

2. Actualităţi în audit
2.1. Actualităţi legislative în audit
Aşa cum am arătat mai sus mai întâi a fost preluat termenul de audit datorită
influienţelor franceze din domeniul economic şi legislativ, iar mai apoi s-a făcut distincţia
între audit intern şi control intern. Am puntea vorbi, iniţial, de instituirea teoriei formelor
fără fond prezentă în viaţa economico-socială şi în alte perioade de răscruce ale existenţei
noastre. Un exemplu în acest caz este dat de T.Maiorescu în lucrarea sa Teoria formelor fară
fond, lucrare ce prezintă instituirea unui cadru legislativ nou fără a avea aplicabilitate în
practică, la momentul implementării regulilor. Despre acelaşi fenomen putem vorbi şi în
cazul auditului cu menţiunea că necesitatea acestuia în viaţa economico-socială a României
era simţită, doar că modul de implementare a auditului a fost realizat în pripă, astfel
adoptandu-se mai întâi termenul de audit şi mai apoi procesul în sine. În mod normal cele
două fenomene ar fi trebui a se petrece în acelaşi timp.
Auditul intern există şi funcţionează în toate organizaţiile, oricare ar fi domeniul de
activitate al acestora. Iniţial el s-a născut din practica intreprinderilor multinaţionale, apoi a
fost transferat şi celor naţionale, după care a fost asimilat de administraţie. 23 În România
auditul intern este impus instituţiilor publice şi structurilor asimilate acestora şi recomandat
entităţilor din sectorul privat.24
Apariţia auditului a fost cauzată şi de dorinţa României de a se integra în Comunitatea
Europeană. Acest fapt a condus la realizarea unor pachete de legi care aveau rolul de a crea
cadrul legal desfăşurării în condiţii optime a diverselor activităţi economico-sociale existente
precum şi a celor potenţiale, aşa cum este cazul auditului, astfel încât la momentul actual nu
se poate vorbi încă de un cadru legislativ clar şi coerent în acest domeniu, ci doar de tendinţe
şi perspective.
La o prima vedere putem lesne observa faptul că cel mai bine reprezentat, din punct
de vedere legislativ, este sectorul public, căruia i s-a acordat o atenţie deosebită în ceea ce

23
J. Renard, Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France,
2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.33.
24
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 25.

16
priveşte auditul intern şi extern, poate şi ca urmare a faptului că în acest sector este vorba de
modul de gestionare a banilor publici, a banilor contribuabililor, ceea ce ar trebui conduce la
o mai mare grijă în gestionarea lor. Iar ca urmare a tendindinţei ordonatorilor de credite de a
gestiona cu sau fără rea credinţă prost banii contribuabililor, astfel încât multe obiective de
importanţă vitală pentru societate a nu mai fi posibil de realizat, s-a considerat a fi necesar
stabilirea cadrului legal de aplicare a auditului public intern, astfel :
Legea nr. 672/19.12.2002 privind auditul public intern răspunde
cerinţelor Comisiei Europene în ceea ce priveşte crearea de către ţările
candidate a cadrului legal în domeniul auditului intern. Prin această lege a
fost definit conceptul de audit public intern în conformitate cu standardele
acceptate pe plan internaţional, stabilind în acelaşi timp arhitectura
sistemului de audit public intern, precum şi principiile de funcţionare a
acestuia în sistem descentralizat.
Activitatea de audit public intern în România este organizată astfel:
a) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern
(UCAAPI) – a fost înfiinţată ca direcţie generală în Ministerul
Finanţelor Publice, având responsabilitatea de a stabili dezvoltarea
strategică a activităţii de audit intern cât şi promovarea acestei funcţii
la nivelul tuturor entităţilor publice.
b) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) este un organism cu
caracter consultativ, al cărui rol este acela de a îmbunătăţi strategia
de dezvoltare a activitaţii de audit intern de a promova schimbul de
experienţă în acest domeniu şi de a contribui la creşterea calităţii
sistemului de audit intern din entitaţile publice.
c) În cadrul arhitecturii sistemului descentalizat de audit public intern
cea mai importantă verigă o reprezintă compartimentele de audit
public intern din entităţile publice, acestea fiind de fapt unităţile care
desfăşoară activitatea propriu-zisă de audit. Conform cadrului legal
compartimentele de audit (direcţii, servicii sau birouri) se constituie
în subordinea directă a conducerii entităţii publice, furnizând acesteia
o asigurare obiectivă asupra funcţionării sistemului de control intern,

17
menită să adauge valoare şi să îmbunătăţească activităţile acelei
organizaţii.25
Intrarea în vigoare a Legii nr.672/2002 privind auditul public intern a
determinat declanşarea procesului de reorganizare a structurilor şi
activităţilor de audit intern din cadrul instituţiilor publice. Astfel, în anul
2004 a continuat procesul de asigurare a cadrului organizatoric şi
funcţional necesar desfăşurării activitaţii de audit public intern, în
conformitate cu prevederile legii şi a normelor generale privind
exercitarea activităţii de audit intern, la nivelul entităţilor publice.
Structurile de audit intern constituite la nivelul administraţiei publice
centrale şi locale sunt subordonate direct celui mai înalt nivel al
conducerii, asigurându-se astfel independenţa necesară desfăşurării
activităţii de audit intern, în scopul unei evaluări obiective a disfuncţiilor
constatate şi formularea unor recomandări adecvate soluţionării acestora.
Toate instituţiile administraţiei publice centrale (în număr de 53) şi-
au organizat activitatea de audit public intern. Pentru instituţiile/entităţile
publice aflate în subordonarea/coordonarea sau sub autoritatea acestora
(în număr de 2319 unităţi), managementul nivelului ierarhic superior a
decis organizarea structurilor proprii de audit public intern la 1730 unităţi.
La sfarşitul anului 2004 functionau 90 % din structurile de audit public
intern constituite la nivelul instituţiilor administraţiei publice centrale
(1622), din care la subordonate 1569.26
Evoluţia contextului general de desfăşurare a activităţii de audit
public intern a fost marcată de completarea cadrului normativ şi
metodologic de desfăşurare a activităţii de audit public intern, prin
elaborarea următoarelor acte normative:
• Ordonanţa Guvernului nr. 37/29.01.2004 pentru modificarea şi
completarea reglementarilor privind auditul intern, prin care s-a
realizat armonizarea prevederilor Legii nr. 672/2002 privind

25
Legea nr. 672/19.12.2002 privind auditul public intern, publicată în M. Of.
Partea I nr. 953/24.12.2002.
26
Ministerul Finanţelor Publice, Raportul anual privind activitatea de audit public intern,
2004.

18
auditul public intern cu prevederile referitoare la auditul financiar
(exercitat în sistemul privat potrivit prevederilor OUG nr.75/1999
republicată, privind activitatea de audit financiar), în sensul că s-
a delimitat cu exactitate cadrul legal ce reglementează
organizarea auditului intern la regii autonome, companii
naţionale şi entităţi economice cu capital majoritar de stat.
• OMFP nr. 252/2004 pentru aprobarea Codului privind conduita
etică a auditorului intern, elaborându-se noul cadru etic
corespunzător legislaţiei recente. Scopul acestuia este stabilirea
unui ansamblu de principii şi reguli de conduită care guvernează
activitatea auditorilor interni, astfel încât aceştia să-şi
îndeplinească cu profesionalism, loialitate şi corectitudine
atribuţiile ce le revin.
• OMFP nr. 423/15.03.2004 privind modificarea şi completarea
Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public
intern, completează reglementările iniţiale îmbunătăţind procesul
de audit public intern din punct de vedere al planificării,
desfăşurării, raportării şi monitorizării acestei activităţi, ca urmare a
testării activităţii din anii precedenţi.
După cum am menţionat încă de la început auditul din sectorul privat a fost
neglijat, iar în acest sens reglementarea auditului intern la societăţile comerciale
întâmpină anumite deficienţe concretizate prin lipsa legislaţiei care să traseze periodicitatea
efectuării auditului, situaţiile în care este necesară efectuarea de lucrări de audit precum şi
normele de audit intern specifice întocmirii lucrărilor de audit în cadrul acestora.
Singura prevedere cu referire la auditul societăţilor comerciale este cea conform căreia
au obligativitatea auditării situaţiilor financiare societăţile tranzacţionate la bursă, prevedere
ce se regăseşte şi în Ordonanţa de urgenţă nr. 75 din 1 iunie 1999 privind activitatea de audit
financiar, Art. 42. - Auditarea societăţilor cotate la bursa de valori se efectuează numai de
către persoane care sunt membre ale Camerei.27
Datorită lacunelor legislative, şi organizarea autitului în cadrul societăţilor comerciale
are foarte multe lipsuri. Sub umbrela principiului conform căruia ceea ce nu este stipulat în

Ordonanţa de urgenţă nr.75 din 1 iunie 1999 privind activitatea de audit financiar, publicat în
27

M.Of. nr. 256/4 iun. 1999

19
normele legislative nu implică obligativitate, societăţile comerciale netranzacţionate la bursă
nu organizează departamente de audit intern. Acest fapt este neglijat în cadrul societăţilor
comerciale netranzacţionate la bursă şi datotită faptului că prin neorganizarea departamentelor
de audit intern sunt evitate cheltuielile cu personalul administrativ, cheltuieli care în general
sunt considerate neproductive, în sensul că personalul din sectorul administrativ este
considerat neproductiv, ignorându-se beneficiile obţinute în urma activităţii
defăşutate de aceştia. Iar în cazul în care societăţile comerciale îşi
organizează departament de audit intern ele folosesc drept bază legislativă
prevederile Legii 672/2002 adaptate la particularităţile sectorului privat,
precum şi Normele Internaţionale de Audit. De asemenea, pe piaţa
economică din România, în ultimii ani, au pătruns tot mai multe firme
multinaţionale, care au organizat un astfel de audit intern. În acest sens
firmele autohtone au un precedent constituit din aceste firme
multinaţionale care pot reprezenta modelul de organizare al auditului
intern din cadrul firmei/societăţii comerciale.

2.2. Obiectivele şi sfera de activitate ale auditului intern


Activitatea de audit intern, din cadrul entităţilor economico-sociale, este organizată şi
se desfăşoară în compartimente specializate, înfiinţate prin decizia conducerii acestora şi
funcţionează în subordinea directă a conducătorului entităţii economice respective, care-l
numeşte pe şeful de compartiment şi deci este vorba despre relaţii de subordonare şi control
al conducerii asupra activităţii departamentului de audit.
În cadrul sectorului public există o reglementare clară a organizării auditului intern şi
în acest sens, potrivit prevederilor art. 3 din Legea nr. 672/2002, obiectivele auditului public
intern sunt:
a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi
activităţile entităţii publice;
b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare
sistematică şi metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea
sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a
procesului administrării.
Sfera auditului public intern cuprinde:

20
a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publică
din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către
beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă (deschiderea şi
repartizarea de credite bugetare, angajamente bugetare şi legale din care derivă direct
sau indirect obligaţii de plată, inclusiv fondurile comunitare);
b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de
creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau
închirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităţilor
administrativ-teritoriale;
d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele
informatice aferente;
e) plăţile din fonduri publice, inclusiv din fonduri de la Comunitatea Europeană;
f) constituirea veniturilor publice în legătură cu autorizarea şi stabilirea titlurilor de
creanţă, precum şi facilităţile acordate la încasarea titlurilor de creanţă.28
În ceeea ce priveşte societăţile comerciale auditul intern are în principal aceleaşi
obiective precum în auditul instituit în cadrul instituţiilor publice, adică asiguraea şi
sprijinirea entităţii în a-şi realiza obiectivele. Diferenţa semnificativă între cele doua tipuri
de entităţi constă în obiectivele acestora, în sensul că obictivele instituţiilor publice sunt de a
cheltui cât mai eficient resursele şi astfel a răspunde necesitaţilor societăţii, în timp ce
obiectivele societăţilor comerciale sunt reprezentate de cheltuirea resurselor aflate în
patrimoniu în vederea sporirii activului net, respectiv obţinerea de profit. Obiectivul auditului
intern este de a asigura un control eficient la un cost rezonabil. Conducerea şi Consiliului de
Administraţie sunt principalii membri ai organizaţiei care beneficiază de ajutorul oferit de
auditul intern.
În ceea ce priveşte sfera de cuprindere a auditului din cadrul societăţilor comerciale
diferenţele sunt apreciabile ca urmare a obiectivelor diferite pe care le au de realizat aceste
instituţii, astfel auditul cuprinde:
• Certificarea anuală a bilanţului contabil şi a contului de profit şi pierdere;
• Verificarea operaţiunilor contabile din punct de vedere al legalităţii,
regularităţii, conformităţii şi oportunităţii;

28
www.onesti.ro- sit-ul oficial al Primăriei Oneşti

21
• Examinarea legalitătii, regularităţii şi conformităţii operaţiunilor, identificând
erorile, risipa, gestiunea defectuoasă şi fraudele şi pe această
bază, propunerea de măsuri şi soluţii de recuperare a
pagubelor şi sancţionarea celor vinovaţi, după caz;
• Examinarea sistemului contabil şi a fiabilităţii acestuia, ca principal
instrument de cunoaştere, gestiune şi control patrimonial şi al rezultatelor
obţinute;
• Examinarea regularităţii sistemelor de fundamentare a deciziilor, de
planificare, programare, organizare, coordonare, urmărire şi control a
îndeplinirii deciziilor;
• Evaluarea economicităţii, eficacităţii şi eficientei cu care sistemele de
conducere şi de execuţie din cadrul instituţiei utilizează resursele financiare,
umane şi materiale pentru îndeplinirea obiectivelor şi obţinerea de rezultatelor
stabilite;
• Identificarea slăbiciunilor sistemelor de conducere şi control, precum şi a
riscurilor asociate unor astfel de sisteme, unor operaţiuni şi propunerea de
măsuri pentru corectarea acestora şi pentru diminuarea riscurilor după caz.
Este indubitabil faptul că auditul, prin sfera sa de activitate şi obiectivele pe care le
are de realizat, acţionează în folosul managerului entităţii, prezentându-i acestuia cu
obiectivitate, profesionalism şi independenţă, riscurile asociate activităţilor şi proceselor
relative la patrimoniu, furnizându-i acestuia, prin recomandările formulate soluţiile de
remediere a disfuncţiilor constatate.
În aceste condiţii, totuşi uneori auditul irită. Paradoxal este faptul că s-a ajuns la
anomalia potrivit căreia principalul instrument de îmbunătăţire a managementului de sistem
deranjezează, iar în acest sens ar putea fi identificate mai multe explicaţii:
• O explicaţie poate consta în aceea că nu mai interesează doar efectele, ci în
primul rând, cauzele care au determinat anumite efecte, pentru a le putea
elimina sau potenţa;
• O altă explicaţie este reprezentată de pagubele de sute şi sute de milioane de
care nu mai sunt vinovaţi doar gestionarii;
• Faptul că auditorul spune adevărul întreg cu bune şi rele, şi nu numai acea
parte care comvine;

22
• Pentru că auditul luptă împotriva metodei „hei-rupiste“ de rezolvare a
sarcinilor promovând atât ştiinţa în procesul managerial, cât şi respectul
pentru fondurile alocate instituţiei.
• Faptul că nu am înţeles cu toţii, că în statul de drept în care muncim primează
forţa argumentului în faţa argumentului forţei.
• Că o anumită funcţie nu conferă automat nimănui şi statutul de zeu intangibil
şi imuabil.
• Sau că încă nu am scăpat, în totalitate, de mentalitatea potrivit căreia şefii au
numai merite, iar greşelile aparţin întotdeauna numai subalternilor, de regulă
celor de la baza ierarhiei.
Ar fi de preferat ca aceste situaţii să ia sfârşit într-un orizont cât mai apropiat, dar nu
trebuie să manifestăm un optimism exagerat. Aceasta pentru că buna-credinţă a ordonatorilor
de credite/managerilor şi prevalenţa muncii în folosul instituţiei care asigură plata salariului
sunt încă deseori depăşite de fenomenul managementului „cleptocratic“, încă neeradicat din
societatea noastră. În consecinţă, auditul intern va fi receptat de unii manageri ca mirosul de
gaz: nu este un miros plăcut, dar de multe ori poate preveni o explozie.

2.3. Practica auditului public intern în România

Auditul intern în entităţile publice se efectuează de către compartimentul de audit


public intern care evaluează dacă sistemele de management şi control intern sunt transparente
şi comforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienţă şi eficacitate.
Compartimentul de audit public intern auditează, cel puţin o dată la trei ani, fără a se limita la
aceasta, următoarele:
a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă, direct sau indirect, obligaţii de
plată, inclusiv din fondurile comunitare;
b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile
comunitare;
c) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al
statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;
d) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al
unităţilor administrativ-teritoriale;

23
e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare şi stabilire a titlurilor
de creanţă, precum şi a facilităţilor create la încasarea acestora;
f) alocarea creditelor bugetare;
g) sistemul contabil şi fiabilitatea acestuia;
h) sistemul de luare a deciziilor;
i) sistemele de conducere şi control, precum şi riscurile asociate unor astfel de sisteme;
j) sistemele informatice.
Misiunile de audit public intern se realizează pe baza planului anual de exercitare a
auditului public intern în entitatea publică respectivă. Proiectul planului de audit public intern
se elaborează de către compartimentul de audit public intern, pe baza evaluării riscului
asociat diferitelor structuri, activităţi, programe/proiecte sau operaţiuni, precum şi prin
preluarea sugestiilor conducătorului entităţii publice, prin consultare cu entităţile publice
ierarhic superioare, ţinând seama de recomandările Curţii de Conturi.
O dată aprobat de către conducătorul entităţii publice, proiectul planului de audit se
transformă în Planul anual de audit public intern al entităţii respective.
În afară de misiunile planificate şi aprobate prin planul de audit, se mai desfăşoară şi
misiuni de audit ad-hoc, respectiv misiuni cu caracter excepţional, necuprinse în Planul anual
de audit public intern.
În realizarea misiunilor de audit, auditorii interni îşi desfăşoară activitatea pe bază de
ordin de serviciu, emis de şeful compartimentului de audit public intern, care prevede în mod
explicit scopul, obiectivele, tipul şi durata misiunii de audit public intern, precum şi
nominalizarea echipei de audit.
Obiectivele misiunii sunt enunţuri elaborate de către auditori prin care aceştia îşi
definesc ceea ce au prevăzut a realiza în timpul misiunii de audit.
Compartimentul de audit public intern notifică structura care va fi auditată, cu 15 zile
înainte de declanşarea misiunii de audit, aceasta cuprinzând scopul, principalele obiective şi
durata misiunii de audit. În momentul sosirii echipei de audit la sediul entităţii publice, în
cadrul şedinţei de deschidere şeful echipei de audit prezintă tematica în detaliu a misiunii,
programul de audit, precum şi programul intervenţiei la faţa locului care va fi completat prin
stabilirea concretă a perioadelor de timp, modalităţilor practice de realizare şi a locului de
desfăşurare a verificărilor planificate. Auditorii interni au acces la toate datele şi informaţiile,
inclusiv la cele existente în format electronic, pe care le consideră relevante pentru scopul şi
obiectivele precizate în ordinul de serviciu. Personalul de conducere şi de execuţie din

24
structura auditată are obligaţia să ofere documentele şi informaţiile solicitate, în termenele
stabilite, precum şi tot sprijinul necesar desfăşurării în bune condiţii a auditului public intern.
Auditorii interni pot solicita date, informaţii, precum şi copii ale documentelor,
certificate pentru conformitate de la persoane fizice şi juridice aflate în legătură cu structura
auditată, iar aceasta are obligaţia de a le pune la dispoziţie la data solicitată. Totodată,
auditorii interni pot efectua la aceste persoane fizice şi juridice orice fel de reverificări
financiare şi contabile legate de activităţile de control intern la care acestea au fost supuse,
care vor fi utilizate pentru constatarea legalităţii şi a regularităţii activităţii respective.
Reprezentanţilor autorizaţi ai Comisiei Europene şi ai Curţii de Conturi Europene li
se asigură drepturi similare celor prevăzute pentru auditorii interni, cu scopul protejării
intereselor financiare ale Uniunii Europene; aceştia trebuie să fie împuterniciţi în acest sens
printr-o autorizaţie scrisă, care să le ateste identitatea şi poziţia, precum şi printr-un
document care să indice obiectul şi scopul controlului sau al inspecţiei la faţa locului.
Ori de câte ori în efectuarea auditului intern sunt necesare cunoştinţe de strictă
specialitate, conducătorul compartimentului de audit public intern poate decide asupra
oportunităţii contractării de servicii de expertiză/consultanţă din afara entităţii publice.
Auditorii interni elaborează un proiect al raportului de audit intern la sfârşitul
fiecărei misiuni de audit intern care va reflecta cadrul general, obiectivele, constatările,
concluziile şi recomandările şi va fi însoţit de documente justificative.
Proiectul raportului de audit intern se înaintează la structura auditată, care, în maxim
15 zile de la primirea raportului, transmite punctele sale de vedere spre analiză auditorilor
interni.
Compartimentul de audit public intern, în termen de 10 zile de la primirea punctelor
de vedere, organizează reuniunea de reconciliere cu structura auditată, în cadrul căreia se
analizează constatările şi concluziile în vederea acceptării recomandărilor formulate.
Şeful compartimentului de audit public intern transmite raportul de audit intern
finalizat, împreună cu rezultatele concilierii, conducătorului entităţii publice care a aprobat
misiunea pentru analiză şi avizare. La instituţiile publice de dimensiuni mici, raportul de
audit intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia. După avizare, recomandările
cuprinse în raportul de audit intern vor fi comunicate structurii auditate.
Structura auditată informează compartimentul de audit public intern asupra modului
de implementare a recomandărilor şi întocmeşte un calendar al implementării. Şeful
compartimentului de audit public intern informează UCAAPI sau organul ierarhic superior,

25
după caz, despre recomandările care nu au fost avizate şi care trebuie să fie însoţite de
documentaţia de susţinere.
Compartimentul de audit public intern verifică şi raportează UCAAPI sau organului
ierarhic superior, după caz, asupra progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor.

2.4. Practica în auditul instituţiilor comerciale


Întreprinderile şi organizaţiile sunt în permanentă confruntare cu îmbunătăţirea
performanţelor lor într-un mediu care să le aducă toate garanţiile. Această îmbunătăţire este
din ce în ce mai căutată prin intermediul unei descentralizări a luării deciziei pentru a se
asigura pertinenţa şi implementarea rapidă. În aceste condiţii managerul întreprinderii sau
conducătorul instituţiei îşi va pune în mod normal întrebări privind bunul control asupra
funcţionării organizaţiei, exercitat de către el însuşi şi de către colaboratorii săi.
Spre deosebire de instituţiile publice, unde auditul are mai mult un caracter financiar-
contabil, ca urmare a fapului că principala preocupare a acestor instituţii este aceea de a
gestiona banul public conform celor 3E- economicitate, eficacitate, eficienţă-, în cazul
instituţiilor din domeniul privat (firme, IMM-uri, corporaţii, etc.) principalul obiectiv al
auditului este reprezentat de calitate- deci auditul calităţii tuturor sectoarelor instituţiei, nu
doar a compatimentuli financiar-contabil. Acest fapt este necesar deoarece societăţile aflate
în sectorul privat, spre deosebire de sectorul public, acţionează pe o piaţă unde guvernează
libera concurenţă şi nu monopolul de stat. Totodată auditul intern reprezintă o funcţie de
asistenţă a managerului, pentru a-i permite să-şi administreze mai bine activităţile.
Componenta de asistenţă, de consiliere, ataşată auditului intern îl distinge categoric de orice
acţiune de control sau inspecţie şi este unanim recunoscută ca având tendinţe de evoluţie în
continuare.29 Acest fapt este datorat cu precădere mediului concurenţial în care se află firma,
astfel petru a putea produce valoare firma trebuie să se remarce pe piaţă, în primul rând prin
calitatea bunurilor şi a serviciilor oferite, iar în acest scop este necesar un management al
calităţii deosebit de ridicat, dar şi respectarea Standardelor Internaţionale de Calitate.
Funcţia de audit intern oferă, din acest punct de vedere, siguranţa rezonabilă că
operaţiunile desfăşurate, deciziile luate sunt sub control şi că în acest fel contribuie la
realizarea obiectivelor organizaţiei. În caz contrar, funcţia de audit trebuie să ofere
recomandări pentru a remedia situaţia.

29
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.21.

26
Din evaluările efectuate până în prezent auditorii consideră că există un început bun
care trebuie susţinut cu tot efortul din partea tuturor responsabililor, în primul rând manageri,
care trebuie să perceapă auditul intern ca fiind de aceeaşi parte a „baricadei”, şi nu ca pe un
„nou control”, ci ca pe un ajutor, un sprijin competent şi independent pentru atingerea ţintelor
organizaţiei.30
Pentru aceasta, auditul intern evaluează sistemul de conducere şi control intern, adică
exact capacitatea organizaţiilor de a îndeplini în mod eficace obiectivele care le-au fost
atribuite şi de a avea un bun control asupra riscurilor inerente asociate activităţilor
desfăşurate în cadrul acestora.
Prin urmare, auditul intern este o funcţie deosebit de utilă pentru liderii organizaţiilor,
indiferent de nivelul lor de responsabilitate, ceea ce explică dezvoltarea sa pe parcursul
ultimelor două decenii, inclusiv extinderea domeniului de acţiune asupra eficacităţii şi
performanţei, dincolo de simpla regularitate.
Efectuarea periodică a auditurilor sistemului de management de către personal
calificat, independent de compartimentul sau de funcţia auditată, în scopul obţinerii de
dovezi şi a evaluării lor cu obiectivitate pentru a determina măsura în care sunt îndeplinite
cerinţele sistemului implementat. Deci scopul auditării este acela de a primi o asigurare a
realităţii informaţiilor. Asigurarea nu este altceva decât examinarea obiectivă a probelor în
scopul oferirii unei evaluări independente asupra proceselor de control.
În practică există o gamă largă de servicii de asigurare prestate de auditorii interni,
acoperind o paletă largă de activităţi, practic toate activităţile, dintre care exemplificăm:
• Auditarea procesului de control al executării bugetului, în cazul în care este
vorba de o companie care funcţionează pe baza unui buget anual;
• Auditarea comformităţii şi adecvenţei la politicile de personal ale organizaţie;
• Verificarea implementării politicilor IT;
• Analiza financiară preliminară şi de conformare legislativă a unei metode de
implementare;
• Măsurarea eficienţei.
Auditorul intern consiliază, asistă, recomandă, dar nu decide, obligaţia lui fiind de a
reprezenta un mijloc care să contribuie la îmbunatăţirea controlului pe care managerul îl are
asupra activităţilor sale şi asupra celor coordonate, în vederea atingerii obiectivelor
controlului intern. Pentru realizarea acestor atribuţii auditorul intern dispune de:

30
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.11.

27
 Standardele profesionale internaţionale;
 Bună practică recunoscută în domeniu-profesionalismul de care dă
dovadă, care îi conferă autoritate;
 Tehnici şi instrumente care îi garantează eficacitatea;
 Independenţa de spirit, care îi asigură autonomia în conceperea de
ipoteze şi formularea de recomandări;
 Cercetarea şi gândirea lui sunt detaşate de constrângerile şi
obligaţiile unei activităţi permanente de gestionare zilnică
a unui serviciu.31
În vedrea realizării unui audit de calitate auditorul are obligaţia să realizeze o
documentare prealabilă. Profesionalismul auditorului intern constă în arta şi maniera de a
emite judecăţi de valoare asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite, cum ar fi reguli,
proceduri, sisteme informatice, tipuri de organizare, etc., care reprezintă ansamblul
activităţilor de control utilizate de managerul instituţiei sau responsabilul unui loc de muncă,
recunoscut de specialişti drept control intern, pe baza unui plan.
Planul de audit intern are urmatoarea structură:
 scopul acţiunii de auditare;
 obiectivele acţiunii de auditare;
 identificarea/descrierea activităţii/operaţiunii supuse auditului intern;
 identificarea/descrierea structurii auditate;
 durata acţiunii de auditare;
 perioada supusă auditării;
 numărul de auditori proprii antrenati în acţiunea de auditare;
 precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunoştinte de
specialitate, precum şi a numarului de specialişti cu care urmează să se
incheie contracte de servicii , de expertiză (dacă este cazul);
Auditul intern vizează pertinenţa şi eficacitatea sistemului de control intern din cadrul
organizaţiei, precum şi calitatea îndeplinirii atribuţiilor de serviciu. Având în vedere aceste
aspecte, I.I.A precizează ca şi principale atribuţii ale auditorilor interni :
• examinarea fiabilităţii şi integralităţii informaţiilor financiare şi a celor despre
exploatare, precum şi mijloacele folosite pentru culegerea, cuantificarea, clasificarea şi
înregistrarea acestor informaţii;
31
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.21.

28
• revizia sistemelor şi compartimentelor cu atribuţii în supravegherea politicilor,
planurilor, procedurilor, legilor şi reglementărilor care afectează activităţile şi dările
de seamă ale organizaţiei, precum şi determinarea măsurii în care organizaţia se
comformează acestora;
• revizia metodelor prin care se asigură protecţia bunurilor şi, atunci când este cazul,
verificarea existenţei acestor bunuri;
• evaluarea economicităţii şi eficienţei în utilizarea resurselor;
• revizia operaţiilor executate sau a programelor îndeplinite cu scopul de a verifica
dacă rezultatele sunt în conformitate cu obiectivele şi scopurile organizaţiei şi dacă
activităţile sunt executate în comformitate cu cerinţele conducerii.
Folosind planului de audit se realizează documentarea pe bază de metode şi tehnici de
audit adecvate, astfel încât informaţiile obţinute să poată fi folosite în exprimarea opiniei.
Toate aceste controale au ca obiectiv cuantificarea rezultatelor unei acţiuni şi
compararea acestor rezultate cu obiectivele fixate anticipat. În practică remarcăm o mai mare
rigurozitate din partea practicienilor americani în ceea ce priveşte distincţia ce trebuie făcută
între zona contabilă şi cea financiară, pe de o parte, iar pe de altă parte, „mularea" acţiunilor
de control pe nivelurile managementului organizaţiei. De altfel, sintagma „audit financiar"
este pur românească: anglo-saxonii folosesc pentru operaţiunea de verificare independentă a
situaţiilor contabile ale organizaţiei termenul „auditing" (Mautz şi Sharaf, 1961), în timp ce
francezii, „audit comptable" (Benedict şi Keravel, 1990)32.
În urma verificărilor amănunţite a situaţiei instituţiei auditate, auditorul are datoria de a-
şi exprima opinia. Exprimarea opiniei se realizează printr-un Raport de Audit, care reprezintă
documentul oficial prin care auditorul certifică sau nu conformitatea situaţiilor auditate cu
Standardele Internaţionale precum şi cele Naţionale, dar în acelaşi timp poate trasa şi
recomandarile pe care trebuie sa le urmeze instituţia pentru a îndrepta eventualele nereguli,
neconcordanţe, descoperite de către acesta. Opinia auditorului poate să fie fară rezerve şi în
acest caz este o opinie favorabilă; cu rezerve, caz în care auditorul a găsit deficienţe ce pot fi
remediate într-o anumită perioadă de timp; precum şi neexprimarea opiniei. Această ultima
situaţie este cea mai nefavorabilă firmei auditate, deoarece în acest caz fie auditorul nu a avut
posibilitatea de a-şi forma o părere, fie ea şi cu rezerve, din cauze variabile, fie încălcările
normelor sunt atât de flagrante încât e mai bun un raport fără exprimarea opiniei decât unul cu
rezerve.

A. Munteanu , Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom, 2001,


32

p38;

29
Raportul de audit poate fi avut în vedere de către manageri, în sensul respectării
recomandărilor cuprinse în raport, sau nu, iar în acest ultim caz managerii îşi vor asuma
riscurile inerente.33
Raportele de audit reprezintă adevărate cărţi de vizită ale entităţii, care vor fi avute în
vedere, analizate, studiate de reprezentanţii Curţii de Conturi, organismelor financiare
internaţionale, Comisiei Europene. Din aceste motive calitatea rapoartelor de audit intern are
importanţă deosebită şi ea depinde de competenţa şi profesionalismul auditorilor interni, de
relaţia acestora cu managerul general, managementul nivelurilor structurale şi executanţii.
Am vorbit mai sus de auditarea calităţii instituţiilor, iar în acest sens ne refeream la
calitatea tuturor sectoarelor nu doar al produselor, deoarece orice entitate functionează ca un
tot unitar, iar calitatea produselor şi a serviciilor este finalitatea calităţii în ansamblu. Deci în
prezent auditul calităţii a luat amploare deoarece există tendinţa dezvoltării auditului de
performanţă al intreprinderii în detrimentul celui de conformitate, în special de conformitate al
situaţiilor financiare. În acest context în practică se observă mai multe tipuri de audit care
contribuie la realizarea auditului de performanţă a entităţii economico-sociale, precum:
A. Auditul de cerificare, care se referă la „Certificarea calităţii”- realizată prin auditul de
cerificare a existenţei şi conformităţii sistemului de management al calităţii cu cerinţele
ISO 9001:2000 - reprezintă pentru organizaţie un important moment de confirmare a
nivelului de calitate oferit de organizaţie, o comfirmare a orientării organizaţiei în
direcţia oferirii de satisfacţii pentru cei interesaţi de rezultatele ei.
În acest sens se observă o tendinţă generală a marilor firme de a obţine Certificatul ISO
9000-9001/2000, iar în acest caz sunt urmate mai multe etape de audit..
B. Audit de evaluare iniţială

Auditul de evaluare iniţială se efectuiază la sediul firmei şi urmăreşte modul în care


sunt acoperite cerinţele standardului. Auditul de evaluare presupune participarea directă a
personalului implicat în activităţile evaluate, care trebuie să raspundă la întrebările adresate
de către echipa de audit şi să susţină aceste răspunsuri cu dovezile obiective solicitate.
Auditul de evaluare iniţială va porni de la premisa că în cadrul organizaţiei se
desfaşoară o serie de procese intercorelate. Pentru oricare dintre procese, datele sale de
intrare reprezintă date de iesire ale unui alt proces precum într-un sistem cibernetic.
Procesele analizate vor fi împărţite după cum urmează:

33
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.18;

30
- Procese principale - sunt acele procese care contribuie direct la realizarea obiectului
de activitate al departamentului;
- Procese suport - sunt acele procese care contribuie şi susţin indirect realizarea
obiectului de activitate al departamentului.

C. Auditare finală (audit de pre-certificare)

Aceasta etapă presupune efectuarea de către firma de audit a unui audit al sistemului
calităţii implementat, audit limitat strict la cerintele standardului de referinţă SR EN ISO
9001: 2001.
Auditul va fi efectuat în conformitate cu chestionarele utilizate de către organisme de
certificare recunoscute internaţional. Acest audit se finalizează cu un număr de rapoarte de
neconformitate şi cu un raport de recomandări finale. În acelaşi timp, firma poate recomanda
mai multe organisme de certificare cu care întreţine relaţii de colaborare şi poate asigura
asistenta necesară pe toată durata certificării.
D. Audit de diagnoză, de evaluare iniţială a sistemelor de management

Evaluarea sistemului calităţii/mediului şi stabilirea gradului de conformitate faţă de


cerinţele standardelor din seria ISO 9000/ISO 14000 în scopul proiectării şi implementării
unui sistem de management al calităţii viabil şi corespunzator condiţiilor organizatorice şi
proceselor existente în firmă:
- Sistemele de evidenţă şi înregistrări existente;
- Identificarea sistemului de desfăşurare a activităţilor şi operaţiilor şi compararea
acestuia cu cerinţele standardelor şi normelor de referinţă agreate (reglementări
interne, standarde aplicabile, norme şi reglementări legale, interfeţe interne şi externe);
- Identificarea elementelor organizatorice şi a practicilor de management care pot
constitui baza viitorului sistem (structura organizatorică, metode de conducere,
responsabilităţi, autoritate şi competenţă între conducere şi entităţile organizatorice).
- Identificarea proceselor specifice din zonele funcţionale, a resurselor materiale şi
umane;
- Identificarea punctelor tari, situaţiilor neconforme şi a posibilităţilor de îmbunătăţire
a activităţilor.34
E. Audit al sistemelor informationale

34
http://www.4consulting.ro;

31
Acest tip de audit are drept obiectiv stabilirea gradului de acurateţe al informaţiilor
colectate, prelucrate şi stocate în cadrul sistemului, precum şi al securităţii oferite de acest
sistem de operare, deoarece în perioada de faţă toate deciziile importante se bazează pe
informaţiile oferite de sistemul informatic, de asemenea şi în cadrul producţiei s-a început
înformatizarea. În această situaţie este deosebit de necesara angajarea în cadrul echipei de
audit a cel puţin unui specialist în programele şi softul folosit de entitatea auditată.
De asemenea este bine ca managerul să nu treacă cu vederea recomandările făcute de către
echipa de audit, în cadrul Raportului de Audit, deoarece acest fapt poate conduce la pierderi
semnificative în cadrul instituţiei, uneori chiar la falimentul acesteia.
F. Audit de evaluare a furnizorilor şi subcontractanţilor

Efectuarea de audituri de secundă parte pentru evaluarea sistemului de management a


potenţialilor furnizori în conformitate cu cerintele specifice stabilite ale beneficiarilor, în
vederea agreerii/acceptării acestora ca şi furnizor sau subcontractant.
Servicii post-certificare de menţinere şi îmbunătăţire a sistemelor de management
calitate-mediu-sănatate.
Îmbunătăţirea sistemului de management debutează imediat după auditul de
certificare şi trebuie continuat permanent pe toată durata sa de viaţă. În funcţie de necesităţile
şi de obiectivele firmei auditate, proiectele de menţinere şi îmbunătăţire includ activităţi
precum:
- Corectarea problemelor identificate la auditul de certificare şi la auditurile de
supraveghere;
- Auditarea periodică a sistemului de management, conform cerinţelor
standardului de referinţă ;
- Monitorizarea unor parametri definitorii ai sistemul de management;
- Analiza performanţelor sistemului;
- Iniţierea de acţiuni care permit eliminarea problemelor şi îmbunătăţirea
performanţelor;
-Instruirea personalului pe tematica sistemului de management implementat;
-Evaluarea furnizorilor din punctul de vedere al cerinţelor standardului ISO
9000
- Publicarea şi difuzarea documentaţiei de sistem prin metode informatice
(Manualul calităţii, proceduri, fişe de post, regulament intern, etc.);
- Asistenţă de specialitate la auditurile de certificare, supraveghere şi extindere;

32
- Asistenţă de specialitate pentru concepera şi implementarea unor metode
informatice pentru urmărirea activităţilor care aduc valoare (producţiei,
livrărilor, service-ului, etc.)35.

3. Perspective în audit

3.1. Perspectivele auditului public


Majoritatea structurilor de audit public intern constituite, au fost
organizate în conformitate cu prevederile legale, distinct de celelalte
structuri de control intern, fiind pozitionate în schemele organizatorice în
subordonarea directă celui mai înalt nivel ierarhic, creându-se premizele
asigurării independenţei organizatorice şi accesului la dezbaterea celor
mai importante probleme ale instituţiei. Principiul separării celor două
activităţi nu funcţionează însă, la unele instituţii publice importante, cum ar
fi: Ministerul Muncii, Solidarităţii Sociale şi Familiei, Ministerul Educaţiei şi
Cercetării, Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor.
În amplul proces de reorganizare administrativă, prin crearea
structurilor de audit intern, au apărut o serie de probleme în cazul
entităţilor publice centrale şi locale de dimensiuni mai mici care nu sunt
subordonate sau nu se află în coordonarea sau sub autoritatea altor
entităţi publice (bugete cuprinse între 200-600 mii euro). Conducerile
acestor entităţi publice se confruntă cu o serie de probleme şi întâmpină
unele restricţii de natură obiectivă în organizarea şi funcţionarea
compartimentelor de audit intern:
- volumul mic al fondurilor bugetare alocate;
- domeniul auditabil restrâns creează un volum de muncă insuficient
pentru a justifica angajarea unui auditor intern;
- lipsa personalului calificat şi care să aibă pregătirea profesională
necesară exercitării activităţii de audit intern, mai ales în primăriile din
comune şi oraşele mici;

35
http://www.4consulting.ro.

33
- lipsa de întelegere a rolului auditului intern din partea unor
conducători ai acestor entităţi, care este privit în continuare ca un
nivel suplimentar de control intern şi ca atare inutil.
Aceste restricţii obiective şi problemele întâmpinate impun găsirea
unor modalităţi flexibile pentru asigurarea funcţiei de audit intern în cadrul
entităţilor publice de dimensiuni mai mici, în vederea depăşirii situaţiei care
se înregistrează în prezent, când în unele entităţi publice centrale şi în
foarte multe entităti publice locale, ordonatori principali de credite,
activitatea de audit intern nu este încă organizată.
Pentru asigurarea funcţiei de audit în aceste entităţi au fost
efectuate mai multe studii, fiind formulate mai multe propuneri care se
află în diferite faze de implementare:
a) structurile de audit intern din cadrul D.G.F.P. judeţene vor efectua
auditul de regularitate la instituţiile publice locale mici, ordonatori
principali de credite ai bugetelor locale, care derulează un buget anual de
până la echivalentul în lei a 100 mii euro (67 de entităţi publice distribuite
în toate judeţele ţării) ;
b) trecerea la realizarea auditului intern prin asociere, şi anume
crearea unei structuri de audit intern comune care să asigure funcţia de
audit la mai multe entităţi publice centrale care au domenii de activitate
cu un conţinut oarecum asemănător. De asemenea, aceasta modalitate ar
putea fi folosită şi în cazul entităţilor publice locale de dimensiuni mai mici,
în special, cele care derulează un buget anual cu o mărime, în echivalentul
în lei, cuprinsă între 100.001 – 400.000 euro. În aceste cazuri, asocierea ar
urma să se realizeze după criteriul geografic, prin arondarea pe lângă
entităţile din comunele mai mari, oraşe sau municipii. În general este
nevoie ca prin asociere să existe minim 2 auditori interni pentru a se
asigura o acoperire adecvată, considerandu-se că o structură cu 6
persoane încadrate cu normă întreagă ar fi suficientă pentru ca
activitatea de audit intern să fie eficientă.
Pentru aplicarea acestor propuneri Ministerul Finanţelor Publice va
întreprinde acţiuni de modificare şi completare a legislaţiei privind auditul
public intern, şi anume:

34
• în Legea nr.672/2002 privind auditul public intern trebuie
introduse:
- conceptul de audit prin asociere şi dispoziţii privind cazurile şi
modalităţile de realizare a acestuia;
- reglementarea privind acordul prealabil al Ministerului Finanţelor
Publice pentru organizarea structurii de audit proprii în cazul
entităţilor care au un numar mic de personal angajat şi derulează
anual un volum redus de fonduri bugetare.
• în Normele metodologice generale trebuie introduse reglementări
privind cazurile în care se poate realiza asocierea, cadrul juridic al
asocierii, criteriile care stau la baza acesteia, modalităţile de stabilire a
contribuţiei la finantarea structurii constituite prin asociere, etc. 36

3.2. Perspective în auditul privat


Am arătat pe parcursul lucrării situaţia existentă, în momentul de faţă, în România în
ceea ce priveşte organizarea auditului intern în cadrul instituţiilor din sectorul particular şi am
subliniat lacunele de natură legislativă (lipsa legislaţiei în domeniu), precum şi organizarea
defectuasă sau chiar lisa cu desăvârşire a departamentelor de audit intern din cadrul societăţilor
comerciale. Aceste neajunsuri ar trebui să constituie o prioritate pentru o bună dezvoltare a
domeniului economic, iar în acest sens ar trebui să se facă presiuni asupra legiuitorului în
vederea urgentării normelor legislative. Pe plan intern firmele au obligaţia de a constitui
departamente de audit intern sau mai există varianta externalizării auditului.

3.2.1. Perspective de organizare internă a auditului din sectorul privat

În contextul efortului României de integrare în UE şi de aliniere la standardele


europene în domeniu, auditul intern are un caracter de pionierat în sectorul privat, aşa cum
am aratat şi mai sus, datorită faptului că s-a acordat o atenţie sporită doar mediului public în
detrimentul celui privat.
Pentru o cât mai bună implementare a Standardelor Internaţionale de Audit este bine a
se sublinia faptul că în perspectivă auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri
şi nu ca adversari, având aceleaşi obiective, printre care eficacitatea actului de management

36
Legea nr.672/2002 privind auditul public;

35
şi atingerea ţintelor propuse. Managerii trebuie să înţeleagă recomandările auditorilor, să
perceapă ajutorul pe care îl primesc pentru stăpânirea riscurilor care apar şi evoluează
continuu, raportat la poziţia acestora în cadrul entităţii.37
Odată cu modificarea referenţialului pentru sistemele de managementul calităţii este
de aşteptat ca, alături de firmele care au implementat acest sistem, şi celelalte entităţi care fac
parte din infrastructura de evaluare a conformităţii să-şi actualizeze criteriile de operare.
Acest lucru trebuie să se întâmple atât ca urmare a necesităţilor propriei organizaţii de
aliniere la forma nouă a referenţialului şi la principiile conţinute, cât şi ca urmare a cerinţelor
clienţilor. Fără introducerea modificărilor cadrul tuturor activităţilor asociate, noua variantă a
standardului nu va putea fi pusă în aplicare.38
Una dintre abordările noi care atrage după sine numeroase modificări este
schimbarea centrului de greutate al auditului de la evaluarea în care sistemul de control intern
asigură îndeplinirea obiectivelor şi utilizarea resurselor în mod economic, eficace şi eficient,
respectiv de la evaluarea conformităţii cu cerinţele referenţialului, la evaluarea performanţei
firmei şi a managementului calităţii acesteia. Deşi, ambele aspecte sunt conţinute în definiţia
curentă a auditului, în prezent auditul de conformitate este cel care predomină, referindu-ne
aici în primul rând la auditul de terţă parte. Orientarea noii ediţii a standardelor ISO 9000
către performanţa firmelor şi către eficacitate, face necesară abordarea auditului şi din punct
de vedere al verificării dacă dispoziţiile sunt implementate efectiv şi sunt corespunzătoare
pentru realizarea obiectivelor.
O urmare directă este aceea că, din moment ce se schimbă cerinţele pentru auditare
în managementul calităţii, se impune o revedere a cerinţelor de evaluare a competenţei
auditorilor. Odată cu introducerea unor criterii noi, este însă fără discuţie de dorit să se ia în
consideraţie şi alte aspecte care pot aduce îmbunătăţiri activităţii de audit. Analizând
cerinţele curente pentru certificarea auditorilor, este clar că experienţa şi calificările în sine
nu demonstrează, competenţa de a efectua audituri de un nivel ridicat şi anume în primul
rând audituri eficace. Este nevoie, fără discuţie, de aplicarea conceptului de îmbunătăţire
continuă şi activităţi de evaluare a competenţei auditorilor.
Auditul de evaluare a conformităţii firmei cu cerinţele prestabilite este o extensie a
inspecţiei cu scopul de a căpăta încredere în capacitatea firmei de a furniza constant calitatea

37
M. Ghiţă, M. Sprânceană, Auditul intern al instituţiilor publice, Bucureşti, Editura Tribuna
Economică, 2004, p.19.
38
Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul
calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm.

36
cerută. Un instrument fără discuţie necesar, acest tip de audit, nu analizează capacitatea
firmei de a-şi atinge obiectivele. Auditorul presupune că reglementările interne sunt bune şi
lasă această analiză în seama analizei efectuate de management şi eventual, a acţiunilor
corective ca răspuns la situaţii nesatisfăcătoare apărute.
Presupunerile de bază a acestui tip de audit sunt acelea că cerinţele prestabilite sunt
perfecte, deci tabu. Fără discuţie că în domeniul reglementat sau în cazul auditurilor de
secundăparte, nu este cazul ca auditorul să încurajeze inovaţiile sau aplicarea selectivă a
cerinţelor în afara situaţiilor menţionate, care nu reprezintă majoritatea, firmele au însă
nevoie ca auditul să adauge valoarea afacerii. Revenind la definiţie, este necesar ca auditorii
să abordeze şi eficacitatea şi adecvarea sistemului. Desigur că nu se pune problema
renunţării la auditul de conformitate. Acesta este necesar în situaţiile bine determinate şi va
fi probabil întotdeauna un prim pas şi al auditului de performanţă.
Pentru a fi în măsură să depăşească simplul audit de conformitate, auditorii
trebuie în primul rând să înţeleagă afacerea. Este nevoie pentru acesta de auditori cu
competenţe noi. Aceasta nu implică în mod necesar auditori noi, ci auditori pregătiţi diferit de
situaţia curentă. Standardele Internaţionale precizează că auditorul intern nu trebuie să
cunoască toate meseriile din lume. Oricât s-ar strădui, acesta nu poate fi la fel de bun ca cel
care face zilnic acelaşi lucru, deci munca auditorului intern poate fi ineficientă în această
situaţie, de aceea se recomandă lucrul în echipă formată din specialişti în domeniile auditate.
Specialitatea auditorului intern este sistemul de control intern. Însă pentru a-şi putea exercita
specialitatea, acesta trebuie să aibă o bună cunoaştere a mediului pe care-l auditează, să
înţeleagă cadrul legislativ şi normativ şi sa-şi însuşească cultura organizaţională.39

3.2.2. Externalizarea auditului din sectorul privat

Pe măsură ce firmele româneşti încep să vadă avantajele ce rezultă din dezvoltarea şi


consolidarea operaţiunilor de audit intern, vor fi conştienţi şi de avantajele pe care le oferă
consultanţa oferită de specialişti cu experienţă internaţională. În ciuda denumirii date acestei
practici, auditul intern nu trebuie să fie realizat neapărat de personalul companiei. Deosebirea
faţă de un control extern constă în faptul că observaţiile şi concluziile auditorilor interni
rămân confidenţiale. Unul dintre principalele avantaje ale implicării unui consultant
extern în auditul intern este acela al unei garanţii suplimentare de independenţă. Este prin

39
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p. 26;

37
urmare mult mai probabil că acesta va contribui la dezvoltarea unui departament eficient de
audit, care va obţine rezultate în optimizarea practicilor în afacerile companiei.
Un consultant extern poate ajuta compania în activităţile sale de audit intern în patru
modalităţi principale:
 În primul rând, poate conduce singur departamentul de Audit Intern, ceea ce
înseamnă că firma îşi va externaliza integral activităţile de audit intern către
consultantul extern.
 În al doilea rând, consultantul extern poate contribui la înfiinţarea unui departament
de Auditului Intern, aceasta însemnând că poate angaja personal, poate ajuta la
stabilirea obiectivelor şi definirea principiilor de baza conform cărora va funcţiona
departamentul.
 În al treilea rând, expertul extern poate ajuta la restructurarea departamentului de
Audit Intern, de exemplu făcând recomandări pentru recrutarea sau reorientarea
profesională a personalului.
 În final, consultantul poate efectua o evaluare a departamentului de Audit Intern din
punctul de vedere al asigurării calităţii. Aceasta implică o evaluare în funcţie de
anumite elemente de referinţă stabilite şi asigurarea respectării standardelor
profesionale emise de Institutul Auditorilor Interni. Evaluarea poate, de asemenea,
implica efectuarea unei comparaţii între departamentul de audit intern şi
departamentele altor companii, precum şi examinarea modului în care aceasta se
încadrează în operaţiunile generale ale companiei.40
Externalizarea auditului poate fi realizată fără a fi denaturată funcţia acestuia,
deoarece însăşi forţa acestei funcţii constă în faptul că cei care o exercită sunt impregmaţi de
cultura mediului lor, pentru că în cadrul organizaţiei lor sunt ca nişte peşti în apă, pentru că
pot merge oriunde şi ştiu cum s-o facă, pentru că nu au de-a face nici cu clienţii, nici cu
superiori care dau ordine, ci cu colegi, pe scurt, aşa cum spunea Pascal: „s-au îmbarcat”.
Încredinţarea sarcinilor lor altora care urmăresc de pe mal unde vor debarca alte nave, nu va
produce aceleaşi rezultate. Acest lucru a fost foarte bine înţeles de cei care, executând
manevra, s-au împotmolit deoarece nu au externalizat decât funcţiile auxiliare, la fel ca şi
profesioniştii foarte rezervaţi până atunci în privinţa a ceea ce nu era decât o tendinţă.41

40
http//www.chambermedia.ro/business-digest/Finante-13/Auditul intern.
41
J. Renard, Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France,
2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p. 75.

38
„Metodele tradiţionale de analiză, efectuate în exterior şi care rămân relativ străine
de logica profundă a activităţii intreptinderii, nu sunt în general pe măsura acestei
identificări. Intreprinderea împreună cu echipele sale trebuie să facă pe plan intern,
diagnosticul problemelor cărora trebuie a li se acorde o atenţie sporită sau, dimpotrivă mai
puţină, în ceea ce priveşte modul de exercitare al profesiei, pentru a înmulţi avantajele
concurenţiale, consultantul nefiind decât un catalizator” – extras din Studiul lui A. T.
KEARNEY: comentarii FAVILLA, Les Echos, 27 febr. 1998 - la care J. Renard găsea
următoarea interpretare: „ Din aceste cuvinte nu trebuie să deducem în pripă că acest
consultant extern nu are nici un rol de îndeplinit, pur şi simplu trebuie să deducem că între un
auditor intern şi un consultant extern nu poate avea loc eliminarea unuia de către celalalt, ci o
colaborare şi o complementaritate.”42

3.2.3. Perspectivele unui audit standardizat

Revenind la ideea de necesitate a îmbunătăţirii auditorilor, este cazul să încercăm să


precizăm ce ar putea să însemne aceasta. Într-un studiu publicat în revista Quality World,
John Killman de la “People Focused Processe”, analizează ce-i diferenţiază pe auditorii
excelenţi de ceilalţi. Utilitatea acestui demers este de a stabili care sunt metodele pentru a
demonstra obiectiv coerent şi global, pentru toate culturile, că auditorii au atins nivelul dorit
de competenţă.
Printre trăsăturile necesare se regăsesc capacitatea de a asigura un nivel ridicat de
schimb de informaţii, de a formula întrebări, de a clarifica lucrurile şi de a rezuma
constatările. Se acordă atenţie însă şi unor factori determinanţi, care nu se regăsesc printre
criteriile oficiale, precum curiozitatea de a identifica aspectele cheie ale funcţionării
sistemului, cu o tenacitate şi o hotărâre care nu pot fi explicate decât prin pasiunea de a
audita a acestor auditori exemplari.
Pentru a audita performanţa firmelor, realizând în acelaşi timp audituri de un nivel
ridicat, auditorii - dar şi cei care formează, evaluează sau folosesc auditori – vor trebui să
acorde importanţă unui set suplimentar de abilităţi. Aceste abilităţi trebuie să-l pună în
situaţia să identifice acele elemente de control care, puse împreună, devin un sistem de
management al calităţii.

42
Idem 36, p.77.

39
Pentru a înţelege modul de funcţionare a unei afaceri, auditorul trebuie să aibă un
nivel minim de cultură managerială. Fără aceasta este greu de presupus că va fi în măsură să
aprecieze eficacitatea generală a firmei în aplicarea cerinţelor standardului ISO 9001, ca un
aspect care trebuie evaluat în plus faţă de contextul conformităţii.
După stabilirea conformităţii, următoarea întrebare a auditorului trebuie să fie:
dacă performanţa firmei satisface standardele declarate. Dacă da, următoarea întrebare este
dacă standardele satisfac necesităţile afacerii.
Urmează apoi întrebarea dacă performanţa firmei satisface cerinţele celei mai
importante părţi interesate, clientul.
Intenţia declarată a standardelor ISO 9000, chiar dacă nu întotdeauna luată în
considerare, este de a stabili setul de reguli pentru ca o firmă să poată produce în mod eficace
calitatea cerută. Capitolele standardului sunt intercorelate, iar auditorii buni, care au înţeles
profund intenţia care stă în spatele standardelor din domeniul calităţii, trebuie să asigure că
sistemul managementului calităţii firmei susţine interesele afacerii şi conduce la satisfacerea
clienţilor.
Realizarea unui audit excelent depinde şi de unele aspecte care nu sunt întotdeauna
vizibile, dar care au o influenţă foarte mare.
Pregătirea unui audit de evaluare a performanţei organizaţiei sau firmei este mult
mai complexă decât în cazul unui audit de evaluare a conformităţii.
Auditorul trebuie să aibă acces în avans la informaţii tehnice dar şi ale afacerii. Pe
baza informaţiilor, el trebuie să definească procesele cheie ale afacerii, care duc la eficacitate,
eficienţă şi succes, precum şi procesele suport. Ar fi recomandabil ca pentru toate acestea să
identifice modul în care datele de intrare, materialele, metodele, maşinile etc. influenţează
procesele precum şi intercalarea acestora.
Identificarea şi înţelegerea valorilor fundamentale ale firmei, a gradului în care
acestea sunt declarate şi împărtăşite de către membrii firmei, sunt aspecte care crează un
cadru în care auditorul poate aşeza elementul sistemului de management al firmei. Aceste
valori fundamentale determină atitudinile membrilor firmei şi ale organizaţiei în ansamblu
faţă de aspecte concrete, atitudini care odată identificate, pot da indicaţii auditorului referitor
la care anume vor fi acţiunile întreprinse în situaţii date.43

43
Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul
calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm.

40
Noua ediţie a standardului face trimitere la cele 8 principii de management, care,
deşi publicate de ISO în 1997 cu numărul 132, nu sunt suficient cunoscute şi aplicate. În
context, principiul este definit ca fiind o convingere fundamentală a firmei. Aprecierea
compatibilităţii valorilor fundamentale identificate cu cele 8 principii de management va da
auditorului posibilitatea să evalueze înţelegerea şi implementarea nu numai a literei
standardului, dar şi a spiritului acestuia.
Pentru a nu ne îndepărta de cerinţele standardului, se cuvine să facem referire la
părţile interesate în existenţa unor auditori excelenţi.
Managerii firmelor audiate trebuie în primul rând să înţeleagă beneficiile pe care le
pot avea de pe urma unui audit extern de evaluare a performanţei şi să solicite asemenea
audituri. Ei trebuie să ceară firmelor care fac audituri să folosească auditori calificaţi, care să
poată face audituri serioase, profunde şi complexe, adecvate noilor abordări ale
referenţialului. Este necesară de asemenea selectarea şi instruirea adecvată a auditorilor
interni, care la rândul lor să evalueze performanţa sistemului. Nu în ultimul rând, rezultatele
care adaugă valoare trebuie apreciate şi puse în practică în cadrul organizaţiei sau firmei.
Organizaţiile de instruire trebuie să-şi adapteze şi să-şi diversifice cursurile, în aşa
fel încât să pună la dispoziţia auditorilor informaţiile despre competenţele necesare, precum
şi să-l ajute să le realizeze. Cele 8 principii menţionate nu ar trebui să lipsească.
Organizaţiile de certificare sisteme şi produse trebuie să înţeleagă cerinţa de a
asigura serviciile de calitate, care să conţină valoarea adăugată pentru firma auditată. O
condiţie esenţială pentru aceste servicii este să pretindă şi să asigure resursele necesare
pentru o pregătire temeinică a auditorilor, pentru ca acestea să-şi atingă scopul. Un alt
element pe care trebuie să-l aibă în vedere este obţinerea motivării auditorilor pentru audituri
excelente.
Organismele de certificarea auditorilor trebuie în primul rând să-şi rafineze
cerinţele. Ca primă urgenţă însă, trebuie stabilite criteriile pentru evaluarea actualizării
cunoştiinţelor auditorilor calificate care trebuie să includă atât consecinţele modificărilor
apărute, cât şi necesităţile de îmbunătăţire. O atenţie deosebită trebuie acordată cursurilor
înregistrate de audit prin managementul calităţii firmei, care trebuie să fie un instrument de
promovare a excelenţei şi a formării de auditori excelenţi.44

Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi managementul
44

calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm.

41
3.3. Direcţii de perfecţionare a auditului public intern în România

Directiile de perfectionare a activităţii de audit public intern, vizează în primul rând


conţinutul cadrului procedural, orientarea acestei activităţi către domeniile cu risc major,
creşterea calităţii rapoartelor de audit intern, cât şi dezvoltarea unor legături mai bune şi a
schimburilor profesionale între auditorii interni, controlori, directori financiari şi contabili.
a) Perfecţionarea cadrului normativ în vederea:
• simplificarii procedurilor de audit prin reducerea gradului de formalizare şi rigiditate
a acestora, care să ofere flexibilitatea necesară exercitării judecăţii profesionale a
auditorilor interni în funcţie de circumstanţe şi contextul derulării misiunilor;
• asigurarii independenţei reale a auditorilor interni, care să permită desfăşurarea
misiunilor de audit în condiţii de maximă obiectivitate şi fără ingerinţe manageriale;
• îmbunătăţirii arhitecturii sistemului de audit prin definirea unor criterii de
funcţionare care să permită organizarea activităţii de audit la un nivel optim al
resurselor utilizate pentru satisfacerea nevoilor managementului, în special la
instituţiile publice mici.
b) Orientarea activităţii de audit intern către domeniile cu risc major, prin acţiuni
privind:
• cartografierea zonelor cu risc ridicat din cadrul fiecarei institutii publice care va fi
utilizată ca bază pentru planificarea strategică a auditului;
• armonizarea planurilor de audit intern la nivelul ordonatorilor principali de credite
care să permită efectuarea misiunilor de audit intern atât în plan transversal – la diferite
niveluri teritoriale, cât şi în plan orizontal – la acelaşi nivel teritorial, dar în zone
geografice diferite pentru o mai bună corelare şi crearea unei imagini de ansamblu a
domeniilor auditate, în vederea generalizării recomandărilor formulate.
c) Creşterea calităţii muncii de audit intern şi a contribuţiei acesteia la bună gestionare a
banului public, prin:
• continuarea procesului de evaluare, a unităţilor de audit care trebuie să se
concentreze nu numai asupra verificarii conformităţii utilizării procedurilor de audit ci
şi asupra calităţii profesionale a activităţii desfăşurate de auditorii interni;
• organizarea unor examinări dintr-o perspectivă „colegială” prin utilizarea de
personal experimentat în auditul intern din cadrul ministerelor care să acţioneze în

42
calitate de evaluatori ai organizării şi practicii activităţii de audit din cadrul instituţiilor
publice similare;
• conştientizarea permanentă a managerilor pentru înţelegerea corectă a activitatii de
audit intern, atât în ceea ce priveşte regulile după care aceasta se desfăşoară, dar şi
modul în care se fructifică cel mai bine această nouă funcţie.
d) Dezvoltarea coordonării şi cooperării în domeniul auditului public intern prin:
• dezvoltarea unei funcţii în cadrul UCAAPI care să faciliteze informarea, dialogul şi
acordarea de asistenţă a auditorilor publici interni pe linia utilizării instrumentelor şi
practicilor de audit;
• crearea unui site cu facilităţi pentru întrebări şi răspunsuri în vederea generalizării
experienţei şi bunei practici în domeniul auditului intern, inclusiv sistem de raportare
a activitatii de audit intern în sistem informatizat;
• organizarea de workshop-uri cu caracter lucrativ, pe domenii de activitate: execuţie
bugetară, achiziţii publice, resurse umane, sistemul contabil, cu scopul dezvoltarii
instrumentarului metodologic adecvat (ghiduri, piste de audit, modele de analiză a
riscului) în derularea misiunilor de audit;
• organizarea de conferinţe anuale privind auditul public intern;
• întărirea rolului structurilor teritoriale UCAAPI în coordonarea, îndrumarea şi
schimbul de informaţii la nivelul judeţului.
e) Extinderea cooperării între auditul intern şi auditul extern (Curtea de Conturi, Camera
Auditorilor Financiari) prin încheierea de protocoale care să prevadă:
• formarea comună a auditorilor interni şi celor externi;
• metodologii compatibile;
•armonizarea planurilor şi programelor de audit în vederea realizarii
complementarităţii între activităţile de audit intern şi audit extern;
• acces reciproc şi nerestricţionat la rapoartele de audit.

3.4. Direcţii de perfecţionare a auditului privat intern în România

Într-o entitate în care contolul intern face parte din cultura organizaţiei, acesta este
acceptat cu interes, dar într-o entitate care se confruntă cu riscuri potenţiale importante, cu
absenţa conformităţii cu reglementările de bază, cu o eficacitate scăzută şi o fragilitate extenă
a acesteia, din cauza deturnărilor de fonduri, dispariţiei activelor sau fraudei, este evident ca

43
managerul respectiv va fi judecat, apreciat, considerat în funcţie de aprecierile auditorului
intern.
Auditul intern poate să evidenţieze ineficacitatea, redundanţa în sistem sau posibilităţi
de îmbunătăţire a activităţiilor ori acţiunilor, dar există mai multe motive pentru care
managerul nu trebuie pus direct în discuţie:
1. obiectivele auditului intern – au în vedere un control aupra activităţilor care să
conducă la îmbunătăţirea performanţei existente, şi nu la judecarea acestuia, aşa cum
specialistul în fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal;
2. realizările auditului intern – nu trebuie puse în discuţie de cel auditat, iar dacă totuşi
acest lucru e făcut, să se efectuieze într-o manieră pozitivă, spre exemplu acţiunea
corectivă asupra neregulilor găsite de auditor, operaţiune ce se va efectua imediat
descoperirii sale;
3. responsabilitatea auditorului intern – trebuie să aibă în vedere faptul că, adesea,
analiza cauzelor unei nereguli scoate la iveală existenţa unor puncte slabe care îşi au
originea în insuficienţe asupra cărora responsabilul nu are un bun control, iar în acest
caz soluţiile trebuie să vină pe cale ierarhică.
Independenţa auditoilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de
supraîncărcare a auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor. Exemplu: definirea de
reguli şi proceduri de lucru, exercitarea acţiunilor de evaluare şi supervizare a salariţilor,
chiar şi temporar, participare la elaborarea sistemelor informatice, activitatea de organizare a
acţiunilor de control financiar propriu-zis, sau inspecţii.
Ceea ce rezultă din această situaţie de incompatibilitate am putea spune este aceea că
aceştia nu mai pot audita domeniul respectiv deoarece au pierdut, prin implicare,
independenţa şi obiectivitatea. Dacă apar astfel de cazuri, mai ales la entităţile mici şi
mijlocii, când din motive structurale suntem obligaţi a încredinţa auditorilor asemenea
acţiuni, se impune a evalua riscurile şi consecinţele inevitabile în timp.
Independenţa şi obiectivitatea sunt abateri de la funcţia de audit intern, care
dăunează eficacităţii şi rigorii muncii de audit, deoarece nu poţi fi, spre exemplu şi medic şi
pacient în acelaşi timp fără să nu se stabilească cel puţin un diagnostic subiectiv.45
Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli:
 auditul intern trebuie să nu aibă în subordine vre-un serviciu operaţional;
 auditorul intern trebuie să aibă acces în orice moment la persoanele de la toate
nivelurile ierarhice, la bunuri, informaţii, la sistemele electronice de calcul;
45
M. Ghiţă , Auditul Intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2004, p.23;

44
 recomandările pe care le formulează trebuie să nu constituie în nici un caz
măsuri obligatorii pentru management.
Organizarea funcţiei de audit în subordinea nivelului ierarhic cel mai înalt nu este
suficientă; trebuie ca fiecare, în cadrul activităţii sale să dea dovadă de obiectivitate.

3.5. Auditul intern şi guvernarea organizaţiilor

Guvernarea organizaţiilor reprezintă un concept foarte larg, care influenţează într-o


mare măsură şi auditul intern.
Conceptul de guvernare a organizaţiilor are la bază un alt concept foarte mediatizat
în ultima vreme şi anume acela de conducere (guvernanţă) corporatistă care se referă atât
la transparenţa afacerilor, la necesitatea monitorizării şi perfecţionării continue a sistemului
de control intern, cât şi la necesitatea ca managementul să producă strategii şi să analizeze,
evalueze şi să gestioneze riscuri.
Este esenţial de subliniat că în accepţiunea conceptului de conducere corporatistă,
termenul de afacere se referă atât la domeniul privat, cât şi la cel public, în sensul că toate
activităţile şi operaţiunile derulate trebuie gestionate ca o afacere, adică eficient.
Conducerea corporatistă s-a impus în urma eşecurilor răsunătoare ale unor mari
companii naţionale şi multinaţionale. Această temă a fost abordată de mai multe ori în
literatura de specialitate prin elaborarea unor documente foarte importante ca: Raportul
CADBURY (în 1992, după criza din anii ’80), Raportul HAMPEL (1998) şi Raportul
TURBULL (2001).
Conceptul de guvernare a organizaţiilor înglobează ansamblul funcţiilor şi
activităţilor manageriale desfăşurate indiferent de nivel, prin care se asigură transparenţa
tuturor operaţiunilor efectuate, monitorizarea şi adaptarea continuă a sistemului de control
intern în vederea gestionării legale şi eficiente a riscurilor potenţiale şi care să confere
managementului şi organizaţiei un plus de siguranţă în aplicarea strategiilor, tacticilor şi
politicilor stabilite.
Domeniile vizate de conceptul conducerii corporatiste sunt: cultura organizaţiei,
managementul riscului, evaluări ale afacerii, rolul managerilor, rapoarte externe, auditul
extern şi auditul intern.
Implementarea principiului conducerii corporatiste conduce la necesitatea realizării,
de către fiecare organizaţie, indiferent de domeniul în care activează, a unei cerinţe minime şi

45
anume aceea exprimată de existenţa şi funcţionarea unui sistem de control intern într-un
cadru oferit de unul din modelele existente pe plan internaţional.
Părerile exprimate în literatura de specialitate46 converg spre stabilirea unui set de trei
cerinţe minimale care trebuie îndeplinite de orice sistem de control intern:
– să fie adaptat la specificul riscurilor asociate afacerilor (tranzacţiilor) şi operaţiunilor
desfăşurate;
– să prevină frauda;
– să asigure calitatea sistemului informaţional şi conformitatea cu cadrul legal în
vigoare şi cu politicile entităţii.
Sub presiunea Uniunii Europene şi pe fondul dezvoltării funcţiei de audit intern, tot
mai mulţi manageri din sistemul public si cel privat –IMM-urile- sunt presaţi să constituie
un sistem de control intern bazat pe evaluarea şi gestionarea riscurilor.
Cu toate că există încă destui manageri deranjaţi de perspectivele modernizării
auditului intern şi ale dezvoltării unui sistem de control intern care să prevină frauda,
deoarece ei înşişi sunt interesaţi de fraudarea banului public, respectiv sustragerea plăţii
taxelor şi impozitelor, inevitabil auditul intern se impune sub presiunea realităţilor integrării
României în Uniunea Europeană, ale intensificării luptei împotriva corupţiei, fiind funcţia
care poate aduce un plus de transparenţă într-o societate atât de controversată şi viciată. Într-
un asemenea context, auditul public intern răspunde atât exigenţelor aplicării principiului
guvernanţei corporatiste de prevenire a fraudelor prin asigurarea transparenţei afacerilor şi
operaţiunilor, cât şi a aspiraţiilor managementului de a obţine un plus de asigurare că
organizaţia pe care o conduce este pe drumul cel bun şi că strategiile, tacticile şi politicile
utilizate sunt cele mai eficiente.
Aplicarea principiului conducerii corporatiste presupune conjugarea inteligentă şi în
strânsă interdependenţă a următoarelor cinci elemente ce-i conferă dimensiune:
1. importanţa administrării riscului;
2. noua perspectivă asupra rolului Comitetului de Audit;
3. asigurarea independenţei auditorilor interni;
4. integrarea auditului intern în procesul complex de analiză şi evaluare a riscului;
5. plusvaloarea adăugată de auditul intern organizaţiilor în care această funcţie există
şi se manifestă.
1) Importanţa administrării riscului rezultă din responsabilitatea managementului de
a proiecta şi implementa un sistem de control intern care să realizeze gestionarea legală şi
46
M. Ghiţă, Auditul intern, Bucureşti, Editura Economică, 2004, p.258

46
eficientă a riscurilor asociate activităţilor desfăşurate în cadrul organizaţiei. Auditul intern are
menirea de a oferi asigurări managementului organizaţiei în legătură cu funcţionalitatea
sistemului de control intern şi cu calitatea managementului riscului. Dar auditul intern nu
trebuie să cadă în capcana animozităţilor care există între diferitele niveluri ierarhice ale
organizaţiei şi cu nici să constituie un eventual instrument de presiune, răzbunare sau
afirmare a unor interese personale şi de grup. Aceasta presupune ca auditul intern să
convingă managerii de utilitatea şi necesitatea implementării recomandărilor şi soluţiilor
propuse, menţinând o permanentă echidistanţă în raport cu orice grupuri de interese.
2) Noua perspectivă asupra rolului Comitetului de Audit aduce în actualitate
necesitatea stringentă a constituirii şi funcţionării Comitetelor de Audit pe lângă fiecare
ordonator principal de credite. În România s-a constituit Comitetul pentru Auditul Public
Intern (CAPI), la nivelul Ministerului Finanţelor Publice, în timp ce la celelalte entităţi
publice lipseşte cu desăvârşire.
Comitetul de Audit Intern este foarte important prin ceea ce face în sensul respectării
principiului guvernanţei corporatiste şi al asigurării independenţei auditorilor interni. Acesta
reprezintă interfaţa de comunicare a auditului intern cu ordonatorul principal de credite şi cu
opinia publică. Suntem perfect de acord cu concepţia potrivit căreia „Comitetele de audit
reprezintă conştiinţa organizaţiei, şi dacă nu primesc un răspuns, ele pot informa opinia
publică, fapt ce va avea un impact mult mai important asupra organizaţiei, determinând-o să
elimine lucrurile negative din viaţa ei“47.
În virtutea aplicării principiului guvernanţei corporatiste, membrii Comitetului de
Audit sunt persoane independente, fără putere executivă, dar care au calitatea de a cere
explicaţii şi a pune întrebări managementului organizaţiei asupra modului în care îşi
desfăşoară activitatea.
Apreciem că înfiinţarea şi funcţionarea Comitetului de Audit la nivelul în cadrul
oricărui minister ar reprezenta o necesitate stringentă, precum şi o expresie clară a alinierii
managementului acestor entităţi la practica modernă a aplicării principiului guvernanţei
corporatiste. Existenţa şi activitatea unei astfel de structuri contribuie în mod esenţial şi
decisiv la responsabilizarea managementului şi a ordonatorului principal de credite, precum
şi la întărirea funcţiei de audit intern prin implicarea mai pregnantă a acesteia în evaluarea
riscurilor şi în modernizarea şi adaptarea permanentă a sistemului de control intern în
vederea evitării producerii unor disfuncţii şi iregularităţi de proporţii.

47
M. Ghiţă, Auditul intern, Bucureşti, Editura Economică, 2004, p.261.

47
Auditul intern nu mai este un lux, ci a devenit o necesitate pentru managerii
conştienţi că sunt răspunzători pentru protecţia organizaţiilor pe care le conduc împotriva
apariţiei şi manifestării riscurilor şi ameninţărilor care le pot pune în pericol obiectivele.
Existenţa Comitetului de Audit Intern poate conduce la adoptarea unei maniere mai
riguroase de abordare şi cuantificare a performanţei, precum şi la asigurarea accesului
auditorilor interni la resursele şi informaţiile necesare îndeplinirii mandatului.
3) Asigurarea independenţei auditorilor interni rezultă din aceea că fiind în relaţie
directă cu liderul organizaţiei, aceştia trebuie să fie independenţi şi ar fi ideal ca în activitatea
acestora să nu fie nici un fel de interferenţe, concomitent cu crearea condiţiilor propice
asigurării accesului acestora la informaţiile relevante care le-ar permite să realizeze şi să
dezvolte opinii şi asigurări fără rezerve asupra proceselor şi operaţiunilor auditate.
O independenţă veritabilă a auditorilor interni conduce inevitabil la asigurarea
calităţii funcţiei de audit intern, la creşterea performanţelor acesteia în evaluarea riscurilor şi
la îmbunătăţirea sistemului de control intern, cu consecinţe benefice asupra amplificării
performanţelor sistemelor de conducere şi control ale organizaţiei. Independenţa auditorilor
interni reprezintă singurul mediu propice în care se poate realiza stimularea creativităţii
acestora pe fondul întreţinerii unor preocupări permanente de a fi la curent cu tot ceea ce
reprezintă noutate şi progres în domeniu şi a creării condiţiilor care să le permită acestora să
pună în practică proceduri, metode, tehnici şi instrumente moderne de audit intern.
Adevărata independenţă permite auditorilor interni să se dedice cu toată energia
furnizării unei valori adăugate cât mai mari managementului entităţii auditate.
4) Integrarea auditului intern în evaluarea riscului este o necesitate care decurge
din realitatea momentului caracterizată prin faptul că managementul modern şi raţional al
organizaţiilor nu este posibil în afara identificării, evaluării şi gestionării riscurilor asociate
operaţiunilor şi activităţilor desfăşurate. Răspunsul managementului la problematica
gestionării riscului este oglindit de sistemul de control intern a cărui eficacitate determină
performanţele manageriale şi gradul de îndeplinire a obiectivelor organizaţiei.
Fiind cea mai înaltă formă de exercitare a controlului intern, auditul intern vine în
întâmpinarea aşteptărilor managerilor integrându-se în procesul complex de identificare,
analiză şi evaluare a riscului, contribuind astfel la actualizarea permanentă a hărţii riscurilor
din organizaţia unde activează şi propunând, pe această bază, soluţii de creştere a eficacităţii
sistemului de control intern.
Din acest punct de vedere, auditul intern nu trebuie să se oprească la stadiul de
evaluare a riscului, ci ar trebui să se implice mai mult în sistemul operaţional prin aceea că

48
nu se va rezuma doar la a formula soluţii, ci se va concentra şi asupra proiectării unor modele
de implementare a acestor soluţii, decizia finală aparţinând în exclusivitate managementului.
5) Aportul auditului extern se poate concretiza într-un plus de credibilitate asupra
situaţiilor financiare şi indicatorilor de performanţă ai organizaţiei.
Garanţia reuşitei auditului extern o reprezintă buna colaborare cu auditul intern,
precum şi calitatea informaţiilor furnizate de către acesta.
Auditul este creator de valoare. În acest sens împărtăşim concepţia lui Xavier de
Phily, fostul preşedinte al I.I.A. şi actualul director de audit intern al grupului P.S.A. Peugeot
Citroën, şi susţinem că plusvaloarea auditorului intern nu este raportul său de audit, acesta
din urmă fiind doar un mijloc de comunicare, nici chiar recomandările lui.
Valoarea lui constă în capacitatea acestuia de a face organizaţia să prospere.
Auditorul intern este deci creator de valoare prin intermediul economiilor pe care le
generează, al oportunităţilor pe care le creează şi al pierderilor evitate ca urmare a

activităţii sale.

4. Concluzii

Din cele prezentate putem concluziona că în marea majoritate a


instituţiilor publice activitatea de audit intern a fost organizată şi
funcţionează, dispunând de un cadru metodologic şi procedural armonizat
cu cel de la nivelul european şi cu buna practică în domeniu.
O problemă dificilă pentru entităţile publice rămâne aceea a
identificării şi recrutării personalului adecvat şi al menţinerii celor formaţi
prin cursurile de pregătire profesională în sistemul public. Considerăm că
această situaţie se va ameliora pe măsura progreselor înregistrate în
reforma administraţiei din sectorul public, având în vedere că majoritatea
auditorilor interni sunt şi funcţionari publici.
De asemenea, lipsa funcţiei de conducere la un număr însemnat al
structurilor de audit constituite la nivelul administraţiei publice centrale,
diminuează considerabil posibilităţile auditorilor de a-şi manifesta
contribuţia la îmbunătăţirea activităţii instituţiei din care fac parte.
Dezvoltarea procedurilor de control intern ca parte componentă a
sistemului de management şi dezvoltarea unui sistem de audit public

49
intern eficace nu este problema unei singure instituţii, aceasta trebuie să
fie preocuparea comună a tuturor instituţiilor din administraţia publică.
Procedurile detaliate pentru toate activităţile sunt esenţiale pentru că ele
furnizează tuturor factorilor implicaţi în procesul de management
informaţii concrete referitoare la funcţionarea optimă a activităţilor.
Elaborarea şi implementarea corespunzătoare a acestor proceduri vor
avea un impact pozitiv asupra atingerii obiectivelor entităţii publice.
Raportul Comisiei Europene din octombrie 2005 cu privire la România a subliniat o
serie de domenii cheie în care ţara încă mai trebuie să facă progrese în vederea aderării la
UE. Aspectul cel mai important continuă să fie nevoia de intensificare a luptei impotriva
corupţiei, care afectează în continuare numeroase domenii din viaţa publică.
Alte subiecte importante subliniate în raport au fost cerinţa de armonizare a
mecanismelor de control al mediului înconjurător cu Standardele UE, precum şi optimizarea
procedurilor de achiziţie publică şi o mai bună utilizare a tehnicii informaţionale în ceea ce
priveşte încasarea veniturilor de către Stat.
Deşi raportul face referire la obligaţiile Guvernului de a promova reforma în serviciile
publice, multe dintre aceste cerinţe ar putea fi la fel de bine recomandate şi sectorului privat,
care încă necesită îmbunătăţiri considerabile în practicile de lucru, în scopul promovării
unei mai bune eficienţe, a consolidării principiilor de integritate, transparenţă, guvernanţă
corporatistă şi responsabilitate socială corporatistă. Schimbarea este esenţială dacă societăţile
vor să prospere în mediul concurenţial care va exista după ce România aderă la Piaţa Unică
Europeană. În plus, Uniunea Europeană a arătat un interes sporit în stabilirea standardelor de
audit şi guvernanţă corporatistă. Iniţial definite în Directiva a opta emisă în anul 1984, şi
recent reiterate prin implementarea Standardelor Internationale de Audit (SIA) pentru auditul
statutar în Uniunea Europeană începând din 2005, Guvernanţa corporatistă înseamnă mult
mai mult decât a genera relaţii pozitive cu publicul, subliniind angajamentul firmei faţă de
principiile etice.
Ministerul Finanţelor Publice, în calitatea sa de integrator trebuie să
trateze, în viitorul apropiat, problemele cheie care au fost ridicate în acest
raport, astfel încât sistemul de control şi audit intern să contribuie într-o
mai mare măsură la buna gestiune a banului public în România.
În secolul al XXI-lea, edificiul funcţiei de audit suferă din cauza persistenţei unor
realităţi contradictorii despre care, Jacques Renard, în cartea sa „Theorie et practique de

50
l’audit interne“, (p.15), formula următoarele explicaţii pe care le exprimăm în totalitate şi
anume, pe de o parte auditul suferă de un prea mare exces de mediatizare a termenului
„audit“ (cuvânt la modă ce comferă un aer savant celor care îl folosesc, fiind nelipsit din
cadrul evenimentelor ştiinţifice sau din curicula universitară), iar pe de altă parte auditul
intern nu se numeşte întotdeauna şi peste tot audit intern, acesta fiind confundat cu termeni
ca: „inspecţie“, „control financiar“, „verificare internă“, „control intern“.
În prezent constatăm cu satisfacţie că tendinţele identificate atunci au devenit astăzi
realitate putând fi sintetizate în 5 puncte:
1. auditul intern acoperă din ce în ce mai multe domenii noi şi variate (audit de mediu,
management, joint ventures);
2. structura de audit este ataşată la nivelul cel mai înalt al structurii organizatorice;
3. funcţia de audit este din ce în ce mai cunoscută, recunoscută şi predată în cadrul
învăţământului superior;
4. organizaţiile de anvergură mare şi medie au structuri de audit intern, pe când
organizaţiile care nu dispun de o asemenea structură sunt o excepţie din ce în ce mai
rară;
5. recomandările formulate de auditori nu sunt obligatorii.
În spiritul celor cinci tendinţe enunţate, fosta preşedintă a IFACI, Marie-Francoise de
Kervenoael sublinia că „noua generaţie de auditori va avea nevoie de un nivel ridicat de
pregătire şi ei vor trebui să fie mai mult generalişti decât specialişti în disciplina lor.“48
Auditul intern a devenit o componentă esenţială în structura unei companii
moderne, auditul intern asigură o mai mare eficienţă printr-o utilizare mai adecvată a
resurselor umane şi materiale, precum şi o mai bună coordonare între diferitele departamente
ale unei companii. Garantând că firma respectă standardele de guvernanţă corporatistă,
auditul intern contribuie la construirea unei reputaţii de integritate, care la rândul său va ajuta
la dezvoltarea relaţiilor de afaceri pe bază de încredere. De asemenea, auditul intern va oferi
premisele necesare astfel încât firma să joace un rol pozitiv în comunitate, asigurandu-i o
imagine publică şi consolidându-i imaginea de seriozitate. Pe măsura ce România se integra
în UE, companiile vor avea nevoie să îşi dezvolte activităţile de audit intern dacă vor să
concureze cu succes pe Piaţa Unică Europeană. Primul pas pentru multe dintre acestea va fi
să caute consultanţă profesională din partea unor experţi în domeniu.
48
J. Renard, Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France,
2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003, p.21.

51
5.Bibliografie :

1. J. Renard, Teoria şi parctica auditului intern, Editions d’Organisation, Paris, France,


2002, tradusă în România printr-un proiect finanţat de PHARE, sub coordonarea
Ministerului Finanţelor Publice, Bucureşti, 2003;
2. P. Nicoll, Audit in Democracy -The australian model of public markets -; Ed.
Ashagate, 2005;
3. Munteanu , Auditul sistemelor informaţionale contabile-cadru general, Ed. Polirom,
2001;
4. I. Mihuţ, (coord.), Management, Alba Iulia, Editura Universităţii „1 Decembrie 1988

52
5. Asist. Univ. Cristina JINGA ,Prof. Univ. Dr. Arcadie HINESCU ,Auditul şi
managementul calităţii, http://mmq.ase.ro/simpozion/sec4/S4L5.htm;
6. M. Ghiţă, Auditul intern, Bucureşti, Editura Economică, 2004;
7. A. Rusovici, F. Cojoc, Gh. Rusu, Audit financiar la societăţile comerciale, Ed. Regia
Autonomă Monitorul Oficial, Bucureşti, 2003;
8. M. Ghiţă, M. Sprânceană, Auditul intern al instituţiilor publice, Bucureşti, Editura
Tribuna Economică, 2004;
9. M. Toma, Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, Ed. CECCAR,
Bucureşti, 2005;
10. Şt. Crăciun, Auditul intern, Ed. Economică, Bucureşti, 2006;
11. Ministerul Finanţelor Publice, Raportul anual privind activitatea de audit public
intern, 2004;
12. Standardele de audit intern;
13. http://www.4consulting.ro. ;
14. http://www.chambermedia.ro.;
15. http://www.actrus.ro/biblioteca/cursuri/finante/mare/a2.pdf

53