Audit- Concept si generalitati

Adriana-Amalia ILIN
CIG, anul III

Scurt istoric
Auditul a fost cunoscut la inceputurile secolului al XVIII-lea , istoria economica
delimiteaza mai multe etape ale auditului, diferentiate in functie de categoria sociala care ordona
auditul, numiti ordonatori de audit, in functie de auditori si de obiectivele auditului.
Pana la inceputul secolului al XVIII-lea, auditul era ordonat de regi, imparati, biserica si
stat, cu un singur obectiv: cel de a pedepsi hotii pentru frauda si prevenirea unor astfel de fapte
cu scopul de a proteja patrimoniul propriu al acelei entitati.
Abia spre sfarsitul secolului al XIX se contureaza relatia intre auditati si auditori alesi din
randul profesionistilor contabili sau juristi. Obiectivul lor era atestarea realitatii situatiilor
financiare, cu scopul de a evita erorile si frauda. In primele patru decenii ale secolului XX,
auditul a fost realizat de profesionisti specializati in audit, alaturi de contabili. Lucrarile erau
comandate de stat si de actionari.
Intre 1940-1970, cand comertul international s-a dezvoltat, ordonatorii de audit si-au
largit sfera in randul bancilor, al patronatului si al institutiilor financiare, datorita pietelor de
capital. Executarea auditului era realizata de profesionisti de audit si contabilitate, iar obiectivele
au cunoscut o forma de atestare a sinceritatii si regularitatii situatilor financiare. In aceasta
perioada, datorita dezvoltarii profesiei contabile si a influentelor asupra cadrului contabil
conceptual, anglo-saxonii dezvolta activitatea de audit pe continentul european. Faptele analizate
aveau ca scop formarea unor opinii, care atestau imaginea fidela a conturilor, calitatea
controlului intern, precum si respectarea normelor si protectia contra fraudelor nationale si
internationale.
Doua decenii mai tarziu, obiectivele auditului au devenit orientate spre atestarea
controlului intern si respectarea cadrului conceptual contabil precum si a normelor de audit.
Mai multi autori, din tara si din strainatate, au definit activitatea de audit ca fiind
examinarea profesionala a unei informatii cu scopul de a exprima o opinie responsabila si
independenta in raport cu un criteriu de calitate
Normele nationale de audit precizeaza: o misiune de auditare a situatiilor financiare are
ca obiectiv exprimarea de catre auditor a unei opinii potrivit carei situatiile financiare au fost
stabilite, in toate aspectele lor semnificative, conform unei referinte contabile identificate.

Astfel, prin referinte contabile intelegem: normele contabile internationale, normele contabile
nationale si alte referinte contabile bine precizate si recunoscute.
Etimologie cuvantului audit provine de la latinescul AUDIRE si inseamna a asculta.
Englezii ii atribuie semnificatia de verificare, revizuire contabila, bilant.
Produsul contabilitatii este informatia contabila, iar obiectivul acesteia este obtinerea unei
imagini fidele a situatiilor financiare anuale, care cuprind: bilantul contabil, contul de profit si
pierdere, situatia fluxurilor de trezorerie si notele la conturile anuale. Situatiile financiare
trebuie sa furnizeze informatii care prezinta fidel rezultatele si pozitia financiara a intreprinderii,
sa reflecte realitatea economica a tranzactiilor realizate, sa fie impartiale, prudente, relevante si
credibile. In acest sens, se vor aplica prevederile Standardelor de Contabilitate Nationale
relevante si Standardele de Contabilitate Internationale.

Cu toate acestea, producatorii

informatiei contabile nu sunt neutri fata de operatiunile efectuate. La randul lor, utilizatorii
acestei informatii (investitori, salariati, creditori, furnizori, clienti, guvernul, administratia), sub
influenta unor medii economice, culturale, politice si juridice au diverse interese asupra nevoii de
informare.
Conflictul de interese intre utilizatorii si producatorii de informatie contabila trebuie
ameliorat. Aici intervine auditorul, care are, prin lege calitatea de expert contabil, contabil
autorizat cu studii economice superioare, societati de expertiza, cenzori, inscrisi ca membri in
Camera Auditorilor. Scopul activitatii auditorilor este sa restabileasca o incredere rezonabila intre
producatorii informatiei contabile si utilizatorii acesteia. Astfel, auditorii contribuie la protejarea
intereselor diferitelor categorii de beneficiari ai informatiei contabile.
Prin audit, intelegem examinarea profesionala efectuata de o persoana autorizata,
independenta, in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele a situatiilor
financiare anuale.
Rolul auditului financiar contabil
Auditul financiar contabil presupune verificarea respectarii cadrului conceptual al
contabilitatii si a procedurilor interne stabilite de conducerea agentului economic. Obiectivul
auditului este de a verifica si certifica reflectarea in contabilitate a situatiilor financiare, imaginea

lor fidela, clara, completa pe tot exercitiul financiar. Auditul trebuie sa urmareasca daca
procedurile de culegere si prelucrare a datelor au fost bine stabilite si aplicate consecvent.
Utilitatea informatiei oferita de situatiile financiare este data de urmatoarele caracteristici:
inteligibilitate, relevanta, credibilitate si compatibilitate.
Obiectivele auditului financiar contabil
Pentru a asigura o opinie competenta si independenta asupra imaginii fidele, clare si
complete a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor intreprinderilor, auditul are in
vedere respectarea unor criterii si obiective ce guverneaza un audit al situatiilor financiare.
1. Criteriul exhaustivitatii si integritatii inregistrarilor
Acest criteriu presupune ca toate operatiunile patrimoniale au fost inregistrate corect si
integral in contabilitate.
Pentru indepinirea acestui criteriu, audorul are la dispozitie urmatoarele solutii:
a) Trebuie sa verifice cu mare atentie procedurile utilizate de intreprindere pentru
validarea tuturor modificarilor patrimoniale, cresterii sau diminuarii de active, respectiv
diminuarii de pasive. Dezavantajul acestei solutii este ca necesita timp indelungat pentru
validare.
b) Poate utiliza rezultatele inventarierii. Acesta trebuie sa se asigure ca inventarierea a
fost facuta conform legii. Daca prin inventariere s-au descoperit tranzactii neinregistrate in
contabilitate, iar acestea au fost operate, se considera ca toate operatiunile sunt corect inregistrate
si evidentiate.
Respectarea acestui criteriu presupune ca auditorul sa se asigure ca toate operatiunile
reflectate in documente justificative corespunzatoare sunt evidentiate in contabilitate si ca nu
exista operatiuni inregistrate de mai multe ori.
2. Criteriul realitatii inregistrarilor
Auditorul are obligatia sa urmareasca daca toate elementele de activ si pasiv inregistrate
in contabilitate sunt justificabile si verificabile, corespund cu cele identificate fizic prin
inventariere sau prin alte proceduri precum: confirmari de la terti, analize de laborator, etc.
Totodata se verifica daca activele si pasivele respecta principiul entitatii patrimoniale, adica toate
operatiunile sunt in numele firmei si apartin firmei.

3. Criteriul corectei inregistrari in contabilitate si a corectei prezentari cu ajutorul

conturilor anuale.
Acest criteriu are mai multe obiective si se refera la localizarea corecta a perioadei
privind elementele patrimoniale, evaluarea corecta a modificarilor, imputarea corecta si
intocmirea corecta a situatiilor financiare.
Tipuri de audit si categorii de auditori
Din punct de vedere juridic, auditul poate fi legal sau contractual. Cel legal presupune
indeplinirea obligatilor cu privire la supravegherea gestiunii intreprinderii patrimoniale,
verificarea si certificarea bilantului contabil. Auditul legal are la baza Legea societatilor
comerciale 31/1990 cu modificarile ulterioare, Recomandarea Internationala de Audit nr. 1/1980
(IFAC) si Directiva a VIII-a a Comunitatii Economice Europene. Auditul contractual este
reprezentat de relatia contractuala privind executarea lucrarilor specifice de audit cu privire la
atestarea informatiei conabile cuprinse in situatii financiare. Acesta are la baza OG nr. 65/1994.
Obiectivele acestei activitati sunt: certificarea unor elemente din bilant, cerificarea situatiilor
financiare destinate tertilor, evaluarea privind achiziile sau restructurarile intreprinderii, proiecte
financiare si auditul bilantului contabil.
Alta clasificare a auditului include urmatoarele categorii: audit operational si audit de
gestiune.
Auditul operational are ca obiectiv cerinta de a face analiza riscurilor si a deficientelor
existente in vederea furnizrii de sfaturi.
Auditul de gestiune are ca obiectiv fie gsirea de probe ale unei fraude, fie de a aduce o
judecat critic asupra unei operatiuni de gestiune sau asupra performantelor unei entitti sau a
unui grup de entitti.
Auditul tinde a se generaliza la numeroase domenii care nu au raporturi directe cu
situatiile financiare ale intreprinderii(social,de calitate ,de mediu,etc...); in acest caz, el
desemneaz diagnosticul de organizare si de gestiune si in mod deosebit controlul procedurilor si
maniera in care organismul (intreprinderea) actioneaz in raport cu atributiile si obiectivele
acesteia.

Clasificarea tipurilor de audit se face in functie de obiectivele urmarite si in functie de

specialistii care le realizeaza, dupa cum urmeaza:

Auditul statutar, care are obiectivul de a verifica si certifica situatiile financiare, fiind

realizat de profesionisti contabili independenti alesi sau numiti ,de regula de actionari.
Auditul fiscal, social, juridic, al calitatii, cu obiectivul de a diagnostica un sector,

realizat de experti independenti numiti de conducerea entitatii.

Auditul intern, cu obiectivul: realizarea unui diagnostic asupra conturilor si a unui
diagnostic sectorial, realizat de compartimente specializate independente de alte
servicii ale intreprinderii(de regula intreprinderi mari, grupuri,holdinguri,etc).
La randul lor, auditorii se impart in urmatoarele categorii: intern si extern.
Auditorul intern este o persoana fizica ori juridica, salariat al entitatii auditate,

respectiv angajat prin contract.

Auditorul extern(financiar) poate fi: obligatoriu -daca entitatea indeplineste conditiile
legale care prevad expres aceasta(statutar) sau optional in toate celelalte cazuri. Auditorul
extern(financiar) este o persoana fizica ori juridica care isi exercita prerogativele in baza unui
contract cu intreprinderea.
Realizarea unei misiuni de audit
Opiniile privind etapele pe care trebuie sa le parcurga un auditor pana la emiterea
raportului de audit asupra situatiilor financiare anuale sunt variate, doar in sensul denumirii
acestora, caci demersul auditorului se realizeaza conform normelor nationale si standardelor de
audit.
Unii autori (Florea, I., Macovei, I.-C., Florea, R., Berheci) considera ca o misiune de
audit trebuie sa se realizeze prin parcurgerea urmatoarelor etape:
1. Acceptarea misiunii sau contractarea lucrarilor.

2.
3.
4.
5.
6.
7.

Planificarea misiunii de audit.

Evaluarea controlului/ auditului intern.
Conrolul conturilor.
Verificarea situatiilor financiare.
Lucrarile de sfarsit de misiune.
Raportul de audit.

Evident, fiecare etapa presupune desfasurarea mai multor lucrari, toate avand rolul de a
permite echipei de audit sa obtina elementele probante necesare formularii opiniei de audit.
Unele din etapele enumerate anterior necesita desfasurarea unui numar mai mare de lucrari,
altele presupun lucrari mai restranase. Astfel, desi pare o activitate simpla, planificarea misiunii
de audit impune parcurgerea mai multor pasi, cum ar fi: cunoasterea generala a entitatii,
identificarea domeniilor si sistemelor semnificative, analiza prealabila a riscurilor si intocmirea
planului misiunii de audit. Tot o etapa in care se desfasoara o multitudine de activitati este cea de
control al conturilor. Pentru ca opinia auditorului sa fie credibila, ea trebuie sa se sprijine pe un
numar suficient de probe, care trebuie sa fie si adecvate scopului pentru care au fost colectate. In
plus, obtinerea elementelor probante presupune, mai intai, o foarte clara definire a obiectivelor
pentru fiecare categorie de operatiuni si pentru soldurile conturilor, dupa care trebuie utilizate o
multitudine de proceduri de obtinere a probelor. Spre finalul unei misiuni de audit apare o etapa
numita lucrari de sfarsit de misiune. Este vorba de o etapa care contine mai multe lucrari, cum ar
fi: obtinerea unor declaratii scrise de la conducerea firmei, intocmirea unui chestionar de sfarsit
de misiune, care are rolul de a permite obtinerea asigurarii ca au fost reunite toate elementele
necesare formularii opiniei asupra situatiilor financiare, ca normele au fost respectate si ca
dosarele de lucru sunt complete. O lucrare foarte importanta inclusa in categoria lucrarilor de
sfarsit de misiune este analiza elementelor ulterioare inchiderii exercitiului. Deoarece
informatiile acumulate de membrii echipei de audit sunt dispuse in numeroase foi de lucru,
pentru o mai facila urmarire a acestori informatii, se obisnuieste ca, inaintea intocmirii raportului
de audit, cele mai multe concluzii si remarcile mai importante sa se concentreze intr-o nota de
sinteza, care face trimitere la foile de lucru care contin informatiile in baza carora au fost
formulate acele remarci sau concluzii.
Trebuie mentionat ca toate etapele mentionate anterior sunt la fel de importante
Riscurile in audit.
Controlul obiectivelor in cadrul unui audit este planificat in functie de factorii de risc si
de importanta relativa a acestora, care difera de la intreprindere la intreprindere. Riscurile nu au
toate aceeasi posibilitate de a se realiza: din acest punct de vedere se disting, in general, riscuri
potentiale si riscuri posibile.

 Riscurile potentiale - adica cele care sunt susceptibile teoretic de a se produce daca
niciun control nu este exercitat pentru a le preveni sau pentru a detecta si corecta erorile
care ar putea sa se produca; aceste riscuri sunt comune tuturor intreprinderilor.
Riscurile posibile - adica acele riscuri potentiale impotriva carora intreprinderea nu
dispune de mijloace pentru a le limita; cand astfel de mijloace lipsesc, exista o mare probabilitate
ca anumite erori sa se produca fara sa fie detectate sau corectate de catre intreprindere.
Pe parcursul exercitarii misiunii sale, auditorul cauta sa identifice riscurile posibile in
scopul adaptarii controlului si evaluarii incidentei erorilor asupra situatiilor financiare. Intr-o
intreprindere, auditorul se confrunta, de regula, cu urmatoarele categorii de riscuri:
a) Riscuri generale, specifice intreprinderii - sunt riscuri de natura sa influenteze
ansamblul operatiilor intreprinderii.
b) Riscuri legate de natura operatiilor tratate. Conturile anuale reflecta operatiile tratate
de catre intreprindere.
c) Riscuri legate de conceptia si functionarea sistemelor. Conceperea sistemelor de
descoperire si de tratare a operatiilor trebuie sa permita prevenirea erorilor sau sa le detecteze pe
cele care s-au produs pentru a le corija.
d) Riscul de nedescoperire cu ocazia auditul. Alegerea de catre auditor a procedurilor,
intinderii si datei interventiilor antreneaza in mod obligatoriu un anumit nivel de risc, pe care
auditorul trebuie sa-1 diminueze tot mai mult. Este unanim recunoscut faptul ca nu este posibil,
mai ales din motive de costuri si de eficacitate, sa se obtina o asigurare absoluta.
Riscul de audit consta in faptul ca auditorul exprima o opinie incorecta din cauza faptului
ca in situatiile financiare sunt erori semnificative. Riscul de audit se divide in trei componente:
riscul inerent, riscul legat de control si riscul de nedescoperire.
a) Riscul inerent consta in posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de operatiuni
sa comporte erori semnificative, izolate sau impreuna cu erorile din alte conturi sau categorii de
operatiuni, din cauza unui control intern insuficient.
b) Riscul legat de control consta in faptul ca o eroare semnificativa intr-un cont sau intr-o
categorie de operatiuni, izolata sau impreuna cu alte solduri de conturi sau categorii de
operatiuni, nu este nici prevenita, nici descoperita si corectata prin sistemul contabil si de control
intern utilizate.

c) Riscul de nedescoperire consta in faptul ca controalele declansate de auditori nu

reusesc sa descopere o eroare semnificativa in soldul unui cont sau intr-o categorie de operatiuni,
izolata sau impreuna cu alte solduri sau categorii de operatiuni. Nivelul riscului de nedetectare
depinde de controalele proprii ale auditorului; riscul de nedetectare nu poate fi eliminat in
totalitate,oricare ar fi tehnicile si procedurile folosite de auditor.
Pragul de semnificatie
In general, prin prag de semnificatie se intelege nivelul, marimea unei sume peste care
auditorul considera ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si
sinceritatea situatiilor financiare, precum si imaginea fidela a rezultatului, a situatiei financiare si
a patrimoniului intreprinderii. Altfel spus, pragul de semnificatie reprezinta ceea ce in
contabilitatea anglo-saxona poarta denumirea de materialitate, adica nivelul de eroare sub care
intelegerea si interpretarea situatiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ. De exemplu,
diferenta dintre un profit net de 499 mii lei si unul de 500 mii lei nu pare sa influenteze evaluarea
unei societati comerciale, in timp ce doua cifre alternative de 250 mii lei si 500 mii lei par sa fie
substantial diferite si probabil vor duce la o evaluare destul de diferita a societatii.
La inceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificatie este necesara pentru a
determina domeniile si sistemele semnificative. In cursul misiunii, pragurile de semnificatie
determinate pentru controlul fiecarei sectiuni din situatiile financiare permit orientarea
programelor de munca spre riscurile existente, prin stabilirea mai corecta a esantioanelor de
control; aceasta evita angajarea in lucrari care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra
situatiilor financiare. Aceste praguri sunt, in general, inferioare pragului global pentru a tine cont
de cumulul posibil al erorilor constatate.
La sfarsitul misiunii, pragul global permite auditorului sa aprecieze daca erorile
constatate trebuie sa fie corijate sau sa faca obiectul unei mentiuni in raport, daca intreprinderea
refuza sa le corijeze.
Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificatie permite:
- orientarea mai buna si planificarea misiunii;
- evitarea lucrarilor inutile;
- justificarea deciziilor referitoare la opinia emisa.

Pentru determinarea pragului de semnificatie pot fi utilizate diferite elemente de referinta:

capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc. Definirea pragului de semnificatie permite
auditorului inca de la inceputul activitatii (misiunii) sale sa aprecieze mai bine sistemele si
conturile susceptibile sa contina erori sau inexactitati semnificative, iar la sfarsitul misiunii, sa
aprecieze daca anomaliile pe care le-a descoperit trebuie sa fie corectate in cadrul exercitiului, in
scopul de a putea emite o opinie fara rezerve.
Unele circumstante particulare trebuie avute in vedere la determinarea pragului de
semnificatie:
- existenta unor prevederi legale, statutare sau contractuale;
- evolutia importanta de la un an la altul a unor posturi;
- capitaluri proprii sau rezultate anormale.
Standarde internationale. Norme si directive europene
Consiliul pentru Standarde Internationale de Audit si Asigurari (IAASB) din cadrul IFAC
emite urmatoarele standarde:
- Standardele Internationale de Audit (ISA);
- Practicile Internationale de Interpretare in Audit (IAPS);
- Standardele Internationale privind Misiunile (angajamentele) de Examen Limitat
(revizuire) (ISRE);
- Practicile Internationale de Interpretare a Misiunilor de Examen Limitat (de revizuire)
(IREPS);
- Standardele Internationale privind alte Misiuni de Certificare (ISAE);
- Practicile Internationale de Interpretare privind alte Misiuni de Certificare (IAEPS);
- Standardele Internationale pentru Servicii Conexe (ISRS);
- Practicile Internationale de Interpretare a Serviciilor Conexe (IRSPS).
In prezent patru Directive europene prevad obligatia ca situatiile financiare anuale individuale sau consolidate - sa fie controlate de persoane fizice sau juridice abilitate: Directiva a
IV-a (nr. 787/660/CEE) din 25 iulie 1978 privind situatiile financiare ale unor tipuri de societati;
Directiva a Vll-a (nr. 83/349/CEE) din 13 iunie 1983 privind conturile consolidate; Directiva nr.
86/635/CEE din 8 decembrie 1989 privind situatiile financiare individuale si consolidate ale

bancilor si ale altor institutii financiare; Directiva nr. 91/674/CEE din 19 decembrie 1991 privind
situatiile financiare individuale si consolidate ale intreprinderilor de asigurari. Pentru a raspunde
cerintelor acestor directive a fost emisa la 10 aprilie 1984 cea de-a VUI-a Directiva (nr.
84/253/CEE) cuprinzand conditiile de aprobare a persoanelor insarcinate cu astfel de controale.
Aceasta Directiva fost inlocuita prin Directiva 2006/43 din 17 mai 2006, cunoscuta sub
denumirea de Noua Directiva a VUI-a, a carei implementare trebuia facuta de statele membre
pana la 30 iunie 2008.

Bibliografie

1. Initiere in auditul situatiilor financiare ale unei entitati, Marin Toma- 2009,
CECCAR, Bucuresti
2. Auditul financiar de la normele nationale la standardele internationale, IonelaCorina Cheresan Ed. Economica
3. Curs audit www.ceccarbv.ro