Conspect Contabilitate Manageriala

Conceptul de Contabilitate Manageriala

Complexitatea structurii organizatorice, varietatea activitatiilor derulate, introducerea noilor tehnologii

sunt factorii care au dus la aparitia CM ca o componenta esentiala a sist contabil.
Optimizarea activitatii este conditionata de un process continuu de culegere si prelucrare a informatiilor.
La restructurare trebuie regandit sistemul de informare.
Scopul CM este de a oferii informatii pertinente si fiabile pentru realizarea actului decizional.
In literature de specialitate conceptul de CM s-a conturat prin atribute cum ar fi Contabilitate de
Gestiune si Contabilitate Analitica.
-la inceputul revolutiei industriale era contabilitatea industriala
-pe masura dezvoltarii si diversificarii activitatilor economice sfera de aplicare a contabilitatii a
cuprins si alte tipuri de activitati inclusiv sectorul tertiar(serviciile).
-odata cu evolutia sistemului de informare interna s-a trecut de la denumirea de contabilitate
de gestiune la denumirea de analiza si controlul costurilor.
Termenul de Contabilitate de Gestiune nu este incorrect insa, nu are in vedere finalitatea suprema a
informatiei contabile, adica actul decizional.
Termenul de Contabilitate Analitica desemneaza doar detalierea structurilor din bilant.

Contabilitatea manageriala are ca obieciv si specific prelucrarea informatiilor contabile datorita:

-faptului ca primii utilizatori ai informatiei contabile sunt managerii
-prelucrarea informatiilor ajuta in actul decizional
-CM realizeaza o grupare a cheltuielilor dupa natura lor si dupa destinatie in vederea atingerii
obiectivelor de gestiune a entitatiilor economice.

DEFINITIE: CM poate fi definita ca ansamblul de proceduri de identificare, cuantificare, corelare,

colectare, analiza si raportare a informatiilor contabile cu privire la operatiunile, activitatiile,
procesele,lucrarile,serviciile realizate de entitatiile economice in vederea fundamentarii deciziilor
tactice si strategice privind atingerea obiectivelor fixate de entitate.

Managerii isi pot fundamenta deciizile prin apelarea la Contabilitatea Financiara(CF) si la Contabilitatea
Manageriala(de Gestiune) (CM)

Rportul dintre CF si CM
Organizarea contabilitatii intr-un sistem integrat sau dualist este delimitate si de raportul de forte dintre
cele 2 sectiuni stability pe urmatoarele coordinate:
-obiectivele formulate de cele 2 sectiuni
-criteriile de clasificare a Ch si V
-natura si destinatia informatiilor contabile furnizate
 -documentele de sinteza si de raportare
-raportul dintre rezultatul contabilitatii financiare si rez contab manageriale

1.Obiectivele formulate de cele doua sectiuni contabile:

Obiectivele individualizate(primare) ale CM sunt referitoare la calculul costurilor produselor, lucrariilor
sau serviciilor realizate sau activitatiilor derulate(PLSA) respective la elaborarea bugetelor de venituri si
cheltuieli la nivel de entitate, functie, subdiviziune tehnico-organizatorica sau produs.
Un alt obiectiv principal al CM este controlul conditiilor interne de exploatare si finantare a entitatiilor.
Obiectivele derivate determinarea rentabilitatii analitice pe PLSA(produse,lucrari,servicii,activitati)
-asigurarea unei structure analitice a elementelor, situatiilor financiare.

Obiectivele CF se afla la un nivel mai sintetic, general si reprezinta reflectarea pozitiei financiare ,
performante financiare .

2.Criteriile de clasificare a cheltuielilor

CM trateaza ch dupa legatura cauzala a acestora respective dupa destinatia acestora.
CF trateaza cheltuielile dupa natura economica-financiara.
Liantul intre cele 2 maniere de clasificare a costurilor este structura multicriteriala exista astfel 3 categ
de costuri:
-costul functional
-costul structural
-costul operational

Continutul economic al costului calculate in 2 categorii : cost complet si cost partial

Momentul in care se determina costul calculat : costuri antecalculate si costuri reale(efective).

3. Informatiile furnizate de cele doua sectiuni ale sistemului contabil (CM si CF)
Informatiile furnizate de CF este destinata tuturor categoriilor de utilizatori ai informatiei contabile
(investitori, manageri, creditori financiari, furnizori, client,publicul larg).
Informatiile furnizate de CM au o destinatie exclusive orientate catre managerii entitatii.
Asadar caracterul informatiei CF este un character public iar cel al CM este strict
confidential(confidentialitatea tine de concurenta).

4.Documentele de sinteza si de raportare a informatiilor contabile

In cadrul CF informatiile se prezinta prin situatiile financiare standardizate: bilant,cont de profit si
pierdere, situatia modificarii capitalurilor proprii, tabloul fluxurilor de trezorerie, politici contabile si
explicative.
CM utilizeaza un set de rapoarte de informare nestandardizate: situatii centralizatoare, situatii de
postcalcul, situatii de analiza economica a structurii cheltuielilor, costurilor si veniturilor.
SCHEMATIC PAGINA 18 (desen punctele 1-5 de mai sus)

5.Raportul dintre rezultatul CF si rezultatele CM

1.RF=RCM (rez financiar = suma din rezultatele contabilitatii manageriale)

Relatia 1 se verifica doar atunci cand entitatea are doar activitati de expluatare(nu financiare si
extraordinare)
2.RF=RCMDiferente(D)

Obiectivele Contabilitatii Manageriale

Obiective de evidenta analitica a structurilor contabile (active,datorii,capitaluri
proprii,venituri,cheltuielisi rezultate)
Obiective de performanta privind calculul unor indicatori partiali si integrali pt masurarea rentabilitatii
operatiunilor si ectivitatiilor precum si costul acestora.
Obiective de previzionare si control realizate prin intermediul bugetelor de venituri si cheltuieli detaliate
de la nivel de entitate la nivel de functie, structura,activitate,produs,lucrare,serviciu.
Realizarea unui control de gestiune asupra activitatii entitatii prin sistemmul informational al costurilor,
abaterilor bugetelor si a indicatorilor de monitorizare, masurare si control a performantei.

1.Obiectivele de evidenta analitica reprezinta obiectivele derivate din CF si au in vedere:

-asigurarea structurii analitice a categoriilor de active
-asig. structurii analitice a pozitiilor de capital propriu nominalizat si nenominalizat
-asig struct analitice a pozitiilor de datorii generate de diferite forme de finantare (credit
commercial, bancar, finantare prin piata de capital, leasing)
-asig struct analitice a cheltuielilor pe cele 3 activitati (exploatare, financiara, extraordinara)
-asig struct analitice a veniturilor pe activitati
-asig struct analitice a rezultatelor degajate de activitatea entitatiilor economice.
2.Obiectivele de raportare a performantelor entitatii:
-se realizeaza prin calculul unor indicatori de performanta finali sau intermediary, integrali sau partiali
prin care se evalueaza gestiunea economic-financiara a entitatii.
-performantele raportate prin indicatori finali integrali se axeaza pe de-o parte pe conceptual de rezultat
al exercitiului, iar pe de alta parte performantele entitatii se raporteaza si prin categoria de cost
raportandu-se pe urmatoarele paliere: determinarea rezultatelor economic-financiare pe:
-functii ale entitatii si rentabilitate globala
-pe activitati ale entitatii si rentabilitatea acestora
-pe centre de profit si rentabilitatile acestora
-PLS(prod, lucrari,servicii) si rentabilitatea acestora
 -PLS realizate de entitate dar si a costului structurilor functionale sau activitatilor
entitatii.

3.Obiectivele de previziune si control au in vedere elaborarea bugetelor de venituri si cheltuieli pentru

activitatea de ansamblu sau pentru fiecare functie, activitate in parte.
-astfel putem avea bugetul activitatii : generale, de productie, de trezorerie, de investitii, de
finantare, altor activitati.

Indicatori de performanta intermediari se bazeaza pe concept care pune in evidenta anumite aspecte
esentiale ale gestiunii economice in procesul de utilizare si alocare a resurselor precum si in asigurarea
autofinantarii si echilibrului financiar.

Indicatori de performanta sunt : marja comerciala, valoarea adaugata, productia exercitiului, excedentul
brut din exploatare,capacitatea de autofinantare, rezultatul expluatarii, rezultatul financiar, rezultatul
current, rezultatul global, rezultatul net, rezerva managerial, fondul de rulment, necesarul de fond de
rulment, trezoreria neta.

Elementele definitorii ale CM ca stiinta a gestiunii:

-sistemul informational contabil al CM
-subiectul si obiectul CM
-functiile CM
-Informatiile contabile si utilizatorii acestora
-principiile contabilitatii managerial
-metoda CM

1.Sistemul informational contabil reprezinta ansamblul datelor si informatiilor colectate in cadrul

entitatii in vederea prelucrarii acestora precum si canalele de circulatie si comunicare a informatiilor intre
cele 3 componente de baza ale entitatii: sistemul condus, sistemul de conducere si sistemul
informational intern. SIC are rolul de a regla activitatea entitatii pentru a-si atinge obiectivele si
contribuie la asistarea sistemului decisional.
2.Subiectul si obiectul contabilitatii managerial. Subiectul consta in activitatea de exploatare si
financiara a entitatii iar obiectul CM este un ansamblu complex si coerent de resurse detinute, procese
derulate, si rezultate obtinute in cadrul entitatii in urma alocarii si utilizarii resurselor controlate de
entitate si vizeaza inscrierea acestora in cadrul optimului economic.
3.Functiile contabilitatii manageriale constau intr-un set de atributii care au ca obiectiv satisfacerea
nevoii de informare a factorilor de decizie.
CM are urmatoarele functii in cadrul procesului decisional:
-furnizeaza informatii tuturor factorilor de decizie
-contribuie la agregarea informatiilor
 -asigura exercitatea controlului operational la nivel de entitate sau subdiviziune tehnico-
organizatorica precum si evaluarea si analiza rezultatelor in vederea atingerii obiectivelor entitatii.
-asista procesul de luare a deciziilor pe termen scurt(decizii tactice) si a celor pe termen
lung(decizii strategice)

Informatiile si untilizatorii informatiei contabile

-informatia furnizata de CM se refera la date prelucrate si fapte derulate operate in cadrul CM.
-informatia furnizata are un caracter confidential, este destinata exclusiv unei singure categorii de
utilizatori(managerii) in acest sens informatia CM trebuie sa raspunda la urmatoarele cerinte:
-sa fie personalizata(destinate unei persoane concrete)
- sa fie operativa(furnizata la timp pt fundamentarea deciziei)
-sa fie suficienta
-sa fie analitica(pe diferite nivele)
-sa fie flexibila(sa corespunda cerintelor concrete, sa indeplineasca satisfacerea
cerintelor informationale, sa asigure prelucrarea si transmiterea informatiilor pe canalele de comunicare
ale SIC)
-sa fie utila(sa semnaleze riscurile potentiale, sa asigure evaluarea obiectiva a
activitatii)
-sa fie economicoasa (consum minim de resurse).

Principiile contabilitatii manageriale

Competenta este un standard professional rezultat din evolutia continua a contabilitatii. Aceasta
competenta furnizeaza informatii procesului decizional, in care specialistii vad care date sunt importante
si relevante.
Confidentialitatea este un standard etic care deriva din obiectivul strategic al entitatii(asigurarea
profitabilitatii).Constrangerile de confidentialitate sunt strans legate de: divulgarea informatiei si
utilizarea informatiei in scop personal respective in dauna societatii prin interpusi.
Integritatea este un standard etic pentru denuntarea conflictelor de interese efective sau potentiale
incat sa nu fie afectate calitatile confidential ale informatiei. Modificarea rapoartelor incat sa depaseasca
anumite estimari nu este etica.
Obiectivitatea standard professional care sta la baza furnizarii informatiilor si asistarii procesului
decisional(se rezuma la cunoasterea normelor si aplicarea lor, evitarea compromisului)

Metoda contabilitatii manageriale

Reprezinta ansamblul procedeelor si mijloacelor de atingere a obiectivelor fundamentale ale entitatii si
de reprezentare a acestora in cadrul sistemului informational al entitatii

Elemente:
1.Observarea, consemnarea, clasificarea, gruparea si generalizarea informatiilor: reprezinta actiunile
necesare derulate in vederea pregatirii informatiilor economice si a prelucrarii acestora in cadrul
contabilitatii manageriale.
2.Evaluarea produselor, lucrarilor , serviciilor si activitatilor realizate: realizare unei importante categorii
de obiective a contabilitatii manageriale respectiv determinarea unor indicatori de performanta integrali
sau partiali se realizeaza prin intermediul procedeului cuantificarii respectiv a evaluarii.
3.Planificarea activitatii entitatii: contine urmatorele elemente:
a) aplicarea unor sisteme de costuri prestabilite la nivel de produse, lucrari, servicii sau activitati
b) elaborarea unor planuri de activitate sub forma sintetizata, denumite bugete de venituri si cheltuieli
care tin cont de sistemul de costuri prestabilite
4.Calculatia costurilor: componenta a procedeului cuantificarii ce se constituie dintr-un anasamblu de
operatiuni cu caracter matematic aplicate in vederea stabilirii unor structuri de costuri respectiv a
tarifelor utilizatre in cadrul evaluarii
5.Procedeele analizai economice: se bazeaza pe analiza factoriala a influentelor partiale sau totale asupra
abaterior de cost utilizate in valorificarea informatiei contabilitatii manageriale.
6.Metoda contabilitatii manageriale se identifica incadrul organizarii si dezvoltarii sistemului contabil prin
utilizarea unor rapoarte interne de informare si asistare a deciziilor.

CAP 2 MODELE SI CONCEPTII DE ORGANIZARE A CONTABILITATII MANAGERIALE

2.1. Modele de organiz a contab manag

Componenetele contab manag se delim in mod concret in fctie de nat consumurilor
contabilizate, de conexiunea contab manag cu contab financiare in 2 forme de organiz:
1. Un sistem complet al contab manag are in vedere urmat aspect:
- Calculatia costurilor bazata pe identif consumurilor pe categ de consumuri(directe, indirect) si
agregarea acestora in cadrul costului productiei
- Organiz activit de bugetare si control prin bugete
- Elab rapoartelor de informare interna prin utiliz concreta a procedeelor de analiza econ, reglare
si control al activit.
2. Un sistem specific de organiz al contab manag identif pe obiectivele contab care vizeaza
maximiz valorii entitatii econ
Din analiza celor 2 modele de organiz a contab manag rezulta urmat componenete de baza:calculatia
costurilor, elab bugetelor si realiz unui control bugetar riguros, elab rapoartelor de informare interna
necesare asistarii proc decisional.
Ambele concepte servesc proc de asistare a procesului decisional prin analiza si reglarea proc interne
ale entitatii si ambele concepte utilize un instrument de lucru comun respectiv: categ de costuri,
rezultate, abateri, bugete.
2.2.1. Conceptia de organizare a contab manag in partida simpla
Aceasta conceptie de organizare a contab manag este specifica formelor simple de organizare a
proceselor de productie si mai poate fi implementata in cadrul entitatilor mici care realizeaza un numar
redus de prod, lucrari, srevicii sau activit in cadrul unui process de complexitate scazuta.
 Contab manag este inspirata din principiile organiz contab in partida simpla si este reprez de
ansamblul cartilor sau jurnalelor deschise pt fiecare produs, lucrare, serviciu sau activitate.
2.2.2. Conceptia de organizare a contab manag in sistem integrat
Aceasta forma de organizare a contab manag se bazeaza pe o organiz concomitenta a fluxurilor d
inform contab pe cele doua canale de comunic interna si externa ale entitatii econ,axata pe un system
unitar de conturi respective conturile contab finance.
Solutia unui sistem contabil integrat se poate aplica in cadrul entitatilor econ in care preleveaza
problematica determinarii result econ si a rentab analitice.
Obiectivele contab manag situate in cadrul conceptiei constau in furnizarea inform necesare asistarii
proc decisional pt realiz obiectivului fundamental .
Obiectivele contab manag in cadrul acestei conceptii de organiz se bazeaza pe analiza a 2 indicatori de
masurare a performantelor:
1. Rezult exercitiului este denumirea generica data diferentei dintre veniturile obtinute si chelt
effectuate.El se concretizeaza in:
- Profit, daca V> Ch
- Pierdere, daca Ch>V
Rezult exerc este explicit calc pe baza inform furnizate de contab financiara si sistematizat in contul
de profit si pierdere.
2. Val adaugata este def ca fiind plusul de val creat in cadrul entitatii in urma alocarii si utilizarii
factorilor de productie, munca si capital.

2.2.2.1. Conceptul de organiz a contab manag centrate pe conceptual de rezultat al exercitiului

Poate avea urmat obiective:
1. Determin rezult econ-financiar pe functii ale entitatii nu necesita utilizarea unor conturi
distincte rezervate contab manag, ci doar :
- def si delimitarea riguroasa a princip functii ale entitatii,
- intocmirea de doc justificative distinct de constatare a chelt pe fiecare functie definite,
- codificarea functiilor definite ale caror coduri urmeaza a fi inscrise pe fiecare doc justificativ.
2. Determin result econ- financiar pe activit nu presup neaparat utilize unui circuit contabil al
result(chelt, venituri, result exercitiului).Evidentierea se realiz prin contab financiara:
- def si delimitarea riguroasa a activitatilor,
- intocmirea de doc justificative distinct de constatare a chelt si a veniturilor pe fiecare activit
definita,
- codificarea activit definite ale caror coduri urmeaza a fi inscrise pe fiecare doc justificativ,
- proiectarea unui cont de rezultat care in forma si continut poat fi mai mult sau mai putin
apropiat de contul profit si pierdere.
3. Determin result econ- financiar pe centre de profit - in linii generale este similara cu cea care are
ca obiect Determin result econ- financiar pe activit, este mai dificil re realizat in contab financ
mai ales in cazul in care in totalul vanzarilor exista decontari interne, deoarece , in astfel de
cazuri, suma veniturilor inreg in contab financ nu mai corespunde cu total vanzarilor centrelor
de profit.Pt a nu complica contab finance, se a apela la un circuit contab distinct, cu sau fara
 conturi rezervate contab manag.Metoologigic aceasta varianta de organiz a contab manag
presup urmat demersuri:
- def si delimitarea riguroasa a centrelor de profit,
- intocmirea de doc justificative distinct de decontare a chelt si a veniturilor pe fiecare centru de
profit,
- instituirea unor proceduri contab sau extracontab de localiza chelt si a vanzarilorpe fiecare
centru de profit,
- proiectarea unui cont de rezultat pe fiecare centru de profit.
4. Determin result econ- financiar pe centre de profit - vizeaza urmat aspect:
- antecalculul si postcalculul costurilope prod fabricate, lucrari si serv prestate(PLS).Obiectivul
prioritar urmarit este echilibrul dintre consumurile alocate sau bugetate si consumurile reale
sau effective
- Urmarirea si controlul result econ-financ operrationale prin determ si analiza abaterilor
consumurilor reale sau effective fata de consumurile alocate sau bugetate.

2.2.2.2. Conceptia de organiz a contab manag integrate axata pe conceptual de val adaugata
Contab manag axata pe conceptul de val adaugata permite calcularea unei cascade de solduri
intermediare de gestiune necesare unei analize mai amanuntite a result obtinute.

Indicatorii intermediari de gestiune :

1. Marja comerciala(MC) reprez un indicator care se calc de catre entitatile cu profil comerc, dar se
determina si la entitatile productive care-si desfac productia prin magazine proprii de prezentare.
2. Val adaugata (VA) reprez surplusul realiz peste val consumului provenite de la terti, respectiv
plusul de val creat prin valorific resurselor tehnice, material, financ ale entitatii.
Importanta analizei valorii adaugate rezulta urm considerente:
- este pricip sursa de autofinatare a entitatii
- sursa de remunerare a personalului
- sursa de finantare a obligatiunilor bugetare
- sursa de finantare a cap fix prin amortiz si provizioane
- sursa de finantare a cap propriu prin dividend
- sursa de remunerare a cap imprum prin dobanzi
Determin val adaugate se desfasoara pe baza inform furnizate de catre contab financiara si imbraca 2
forme:
a) Val adaugata propriu-zisa (VAP)
b) Val adaugata globala (VAG)
3. Excedentul brut de exploatare(EBE) pune in evid resursa rezultata din activit econ.Unii actori il
mai numesc si profit econ, reflectand contributia cap la crearea bogatiei entitatii.Prin calcularea
lui se admite ca amortiz si provizioanele sunt numai chelt calculate nu si platite, de aici
denumirea de brut.El mai poate fi def si ca val adaugata propriu-zisa si/sau globala care ramane
la dispozitia entitatii dup ace factorul munca a fost remunerate.
4. Capacitatea de autofinantare- reflecta potentialul financiar de crestere econ a entitatii, respectiv
sursa de interna de finantare generata de activit industrial si comerciala a acesteia, destinata sa
asig:
 - Finanta nevoilor de gestiune ale entitatii
- Cresterea fondurilor de rulment
- Finantarea totala sau partial a activit de investitii
- Rambursarea imprumuturilor contractate
- Remunerearea actionarilor
Capacit de autofinatare imbraca 2 forme:
a) Capacitate de autofinantare globala(CAFg) reprez cap econ pe care managerul l-ar putea avea la
dispozitie daca nu ar fi remunerate cap proprii.
b) Capacit de autofinantare neta(CAFn) reprez diferenta intre capacit de autofinantare globala si chelt
cu amortiz si provizioanele
5. Rezerva manag(RM) reprez partea din capacit de autofinatare globala care ramane la dispozitia
entitatii dupa deducerea dividendelor.
6. Rezultatul din exploatare(RE) pune in evid rezult degerat din activit curenta si repetitive.Apare
explicit in contul de profit si pierdere.
7. Rezultatul financiar (RF) reflecta rezult activit cu caracter financiar a entitatii.Operatiunile cu
caracter financiar sunt conexe celor de exploatare si tind sa detina o pondere cat mai
semnificativa din totalul veniturilor.
8. Rezulatul current (RC) reflecta operatiunile care sunt derulate in majoritatea entitatilor si au un
character normal.
9. Rezultatul extraordinar acest indicator ia in calcul fluxurile rezultate din evenimente anormale
sau accidentale.Acest indicator ia in calcul fluxurile globale ale entitatii.
10. Rezultatul global (RG) reflecta fluxurile globale ale entitatii
11. Rezultatul net(RN)- reprez excedentul global care poate fi supus repartizarii conform ratiunilor
actionarilor.

2.2.3. Conceptia de organizare a CM in sistem dualist

Conceptia dualista sau in circuit autonom se bazeaza pe preluarea si prelucrarea

simultana a cheltuielilor si a veniturilor in doua circuite: un circuit de prelucrare aferent CF si un
circuit de prelucrare afferent CM.
- Pune accent pe cost, calculatia costurilor
- Se poate realize in doua moduri:
o O versiune care utilizeaza o structura de costuri specifica (clasa 9)
o O versiune care utilizeaza conturile din clasa 6 si 7 din CF, dezvoltata in analitice
pe urmatoarele niveluri:
a) Nivel functional
b) Nivel de activitate
c) Nivel de productie, lucrare, serviciu
2.2.4. Conceptii moderne de organizare a CM
Datorita progresului si evolutiei din domeniul tehnologic si al productiei, monitorizarea si
reglarea prelucrarii informatiilor in cadrul asistarii procesului decizional, nu se mai bazeaza pe
conceptual traditional de cost complet ci are in vedere noile abordari ale productiei bazate pe
metode avansate de asistare a proceselor decizionale, cum ar fi: JIT, TC, ABC.
2.3. Organizarea CM in Romania
Dupa 1990, CM in Romania, a devenit alaturi de CF o component a sistemului contabil,
orientat spre 2 obiective: informarea utilizatorilor externi entitatii economice (specific CF) si
informarea utilizatorilor interni/factorilor de decizie, a managerilor (specific CM)
CM i s-a alocat o clasa distinct de conturi, cu continut si functiune specifica, respective
clasa a9-a de conturi denumita si Conturi de gestiune (in special gr. 90 Decontari interne,
gr. 92-Conturi de calculatie, gr. 93 Costul Productiei).
In cadrul organizarii CM in circuit separate, prelucrarea cheltuielilor si organizarea
acestora in costuri se realizeaza pe un flux complet redat astfel: schita pag 68.
Organizarea CM se poate realize si prin preluarea fluxurilor de Ch si V ale CF, dar este
conditionata de urmatorii factori:
- Implementarea unei logistici informatice performante si flexibile la nivelul structurii
functionale si tehnico-organizatorice ale entitatii
- Combinarea prelucrarii contabile a informatiilor cu prelucrarea extracontabila a
informatiilor privind nivelul si structura costurilor
2.3.1. Organizarea CM in sstem dualist
Utilizeazarea conturilor clasei a 9-a denumite Conturi de gestiune satisface in mod
primordial necesitatea de calcul a costurilor integrale si a rezultatelor analitice si odata cu
acestea realizeaza controlul activitatii prin intermediul costurilor.
Realizarea unui control de gestiune mai operativ, prin intermediul costurilor partiale si
respective prin intermediul bugetelor de venituri si cheltuieli, este realizata intr-o maniera mai
eficace de CM integrata, eliminand timpul necesar inregistrarilor simultane sau successive in
cele doua circuite contabile.
OPERATIUNI:
1. Contabilitatea decontarilor interne
Se bazeaza pe functionarea urmatoarelor conturi: 901, 902, 903.
a) Contul 901 decontari interne privind cheltuielile incepe sa functioneze prin a se
credita cu valoarea cheltuielilor preluate din CF in corespondenta cu debitul contului de
calculatie din grupa 92 Conturi de calculatie, dezvoltate pe PLSA sau pe functiuni ale
entitatii.
% = 901
921/Ch cu activitatea de baza
922/Ch cu activitatile auxiliare
923/Ch indirect de productie
924/Ch generale de administratie
925/Ch de desfacere
 Contul 901 se debiteaza la sfarsitul perioadei de gestiune cu pretul de inregistrare a
productiei realizate precum si diferentele dintre pretul de inregistrare a PLS realizate si costurile
effective ale acestora, determinate prin aplicarea metodelor de calculatie.
901=931 costul productiei obtinute
901=903 Decontari de pret interiaore privind diferentele de pret

b) Contul 902 Decontari interne privind productia obtinuta

Ratiunea functionarii contului este de a determina rezultatele analitice ale PLSA prin
compararea pretului de inregistrare a acestora cu costul efectiv.
FUNCTIONAREA CONTULUI
1) 931=902 -> in timpul peroadei
2) 902=% -> la sfarsitul perioadei
933
921
922
923
924
925
3) 903=902

c) Contul 903 Decontari interne privind diferentele de pret

- Asigura reflectarea diferentelor de pret intre pretul de inregistrare a produselor,
lucrarilor si serviciilor realizate si costul efectiv al acestora.
FUNCTIONAREA CONTULUI
903=902 - > la sfarsitul perioadei
901=903

2. Contabilitatea colecterii cheltuielilor contabilitatii financiare in contabilitatea

managerial
Se realizeaza cu ajutorul conturilor de calculatie incluse in gr. 92 Conturi de calculatie
dezvoltate in 5 conturi operationale: 921, 922, 923, 924, 925.
a) Contul 921Ch cu activitatea de baza
- Preia toate cheltuielile directe ale produselor de baza, oferind informatii privind nivelul si
structura acestora in vederea calculului costului primar si a celorlalte structuri de costuri

b) Contul 922 Ch cu activitatea auxiliara

- Preia toate cheltuielile directe ale produselor auxiliare, oferind informatii privind nivelul
si structura acestora asigurand posibilitatea de calcul a costului primar si a altor structuri
de costuri ale produselor auxiliare
 c) Contul 923 cheltuieli indirect de productie
- Detalierea analitica a acestui cont asigura premisele decontarii cheltuielilor indirecte
asupra costului produselor, lucrarilor sau serviciilor, realizate dupa repartizarea
prealabila a acestora dupa niste criteria de repartizare

d) Contul 924 cheltuieli generale de administratie

- Reprezinta toate cheltuielile generale de administratie ce pot fi reunite intr-un singur
articol de calculatie.
- Colectarea cheltuielilor in acest cont asigura posibilitatea urmaririi si controlului nivelului
cheltuielilor generale de administratie corespunzator valorii acesteia, prevazut prin
bugetele de cheltuieli
- Prin repartizarea acestora si decontarea asupra costului PLS realizate, cheltuielile
generale de administratie si integreaza in structura costului de productie al acestora,
daca exista o legatura cauzala cu productia realizata

e) Contul 925 cheltuieli de desfacere

- Asigura posibilitatea urmaririi si controlului nivelului cheltuielilor de desfacere,
corespunzator nivelului bugetat al acestora

Conturile din gr 92 se debiteaza in cursul perioadei de gestiune prin creditul contului 901 si se
crediteaza la sfarsitul perioadei prin debitul conturilor 933 si 902.
1. % = 901
921
922
923
924
925
2. 933 = %
921
922
923
924
925
3. 902 = %
921
922
923
924
925
 3. Contabilitatea costului productiei
Se realizeaza cu ajutorul grupei 93 costul productiei care se detaliaza in doua conturi:
a) 931 costul productiei
b) 933 costul productiei in curs de executie

a) Contul 931 costul productiei obtinute

- Rolul contului este de a asigura fluxul de inregistrare a productiei intre cele doua conturi
de decontare a ch prin contul 901 si 902
Functionarea contului:
1. 931 = 902 (in cursul perioadei)
2. 901 = 931 (la sfarsitul perioadei)
b) contul 933 costul productiei in curs de executie
Functionarea contului se realizeaza doar la sfarsitul perioadei de gestiune cand pe baza
identificarii si evaluarii productiei neterminate are loc inregistrarea acesteia conform formulei
contabile:
933 = %
921
922
923
924
925
Contul 933 se crediteaza la inceputul perioadei de gestiune, cu ocazia continuarii procesului
de finisare a produselor in corespondenta cu debitul costurilor de calculatie.
% = 933
921
922
923
924
925

Prin utilizarea conturilor din clasa a 9-a, conturi de gestiune, se asigura o ventilare a
conturilor de ch si V ale CF cu conturile CM in vederea prelucrarii ch in structuri de costuri si
cifre de afaceri.
Utilizarea acestei grupe de conturi este agreata in entitatile conformeaza informatiilor
privind nivelul costurilor complete, ca rezultat a unor procese de colectare, repartizare si
decontare a acestora.
Neajunsul utilizarii acestei clase de conturi, consta in faptul ca dubla prelucrare a
informatiilor in cele soua sectiuni (circuite contabile), prejudiciaza informatia contabila de una
din calitatile esentiale ale acesteia, respectiv pertinenta si operativitatea obtinerii si utilizarii
informatiei in cadrul procesului decisional.
In aceste conditii un system integrat al CM in cadrul CM este mai recomandat din
urmatoarele considerente:
 - Asigura exercitarea unui control de gestiune mai operativ atat prin bugetele de venituri si
cheltuieli cat si prin nivelul unor structuri de costuri(cost primar, cost indirect);
- Asigura si asista procesul decisional cu informatii utile si la timp care pot duce la corectii
operative ale entitatilor

2.3.2. Organizarea CM in Romania in sistem integrat

Acest model de organizare a contabilitatii manageriale in system integrat contabil
romanesc gaseste aderenta tot mai mare in randul responsabililor din cadrul entitatiilor
economice datorita urmatoarelor aspecte:
- Lipsa unei aprecieri unanime din partea practicienilor in ceea ce priveste sistemul
dualist de contabilitate, cu utilizarea unui system de conturi specific;
- Cresterea utilizarii pe scara larga a metodelor de calculatie a costurilor partiale, care
se preteaza la modelele de prelucrare automata a informatiilor si la filosofia
proceselor moderne de management, de a dispune in timp util de informatiile
necesare asistarii procesului managerial;
- Posibilitatea implementarii acestui model al CM pe structura organizatorica,
functionala si operationala a entitatilor prin antrenarea unui nr cat mai mare de
responsabili in cadrul procesului de control si reglare al gestiunii entitatii.
Organizarea contabilitatii in system integrat este determinata de realizarea practicabila a
urmatoarelor demersuri:
- Identificarea functiilor vitale ale entitatii (cercetare-dezvoltare, productie,
administratie, comerciala)care au o activitate notabila si sunt sub autoritatea unui
responsabil;
- Identificarea activitatilor esentiale in cadrul fiecarei functii care genereaza un volum de
activitate semnificativ, care transfera in diferite structuri de costuri un nivel relevant al
cheltuielilor directe si/sau indirecte asupra costurilor si a caror distributie corecta poate
inlatura situatiile de supraevaluare, subevaluare sau subventionare a costurilor;
- Identificarea purtatorilor de costuri, respectiv PLSA ce fac obiectul calculatiei precum si a
decupajelor tehnico-organizatorice (sectii, sectoare, ateliere) si tehnologice (faze de
fabricatie) in care se realizeaza;
- Stabilirea criteriului de structurare a cheltuielilor pe elemente primare de cheltuieli sau
articole de calculatie.

Vezi scema si explicatia schemei de la pag 81 + studiul de caz de la pag 84

2.4 Modele contabile comparate de organizarea contabilitatii manageriale

In teoria si practica internationala privind sistemele contabile s-au consacrat doua modele de
organizare a CM:
-sistemul contabil continental reprezentat la nivelul cel mai exhaustive de catre sistemul contabil
francez;
- sistemul contabil anglo-saxon.
2.4.1. modelul de organizare a CM in sistemul contabil din Franta

Organizarea CM in cadrul sistemului contabil se realizeaza pe fundalul unui context

economic si organizational care are in vedere urmatoarele aspecte:
- Influenta exercitata de organismele statale in materie de implementare priving
organizarea CM;
- Influenta exercitata de organismele profesionale privind recomandarile cadru de
organizare a CM
- Influenta conceptiei de organizare a proceselor de management asupra contabilitatii
- Influenta culturii organizationale manifestata in cadrul entitatilor
- Influenta unor factori propagate din micro si macro mediul economic asupra organizarii
CM

Privita prin prisma acestor factori de influenta, organizarea contabilitatii manageriale se

regaseste in cadrul a doua modele contabile:
- Un model de organizare a CM realizat in cadrul sistemelor contabile cu doua circuite de
prelucrare a informatiilor (sisteme contabile dualiste), reprezentativ in cadrul sistemului
contabil European, ce se regaseste sub forma cea mai dezvoltata in sistemul contabil din
Franta, in cadrul caruia I se aloca un system de conturi specific;
- Un model de organizare a CM realizat in cadrul sistemelor contabile moniste, cu un
singur circuit de prelucrare a informatiilor, reprezentativ in cadrul sistemului contabil
anglo-saxon, orientat fie pe coordonatele verticalizarii functionale a entitatiilor, fie pe
coordonatele transversalizarii procesuale ale entitatiilor economice, fara alocarea unui
system de conturi specific.

Sistemul contabil francez, este sursa de inspiratie a sistemului contabil romanesc,

realizeaza o delimitare mai riguroasa in ceea ce priveste cele doua sectiuni ale sistemului
contabil, una din sarcinile care in contab. romaneasca apartine CF, cum este cea a
gestiunii stocurilor, este o sarcina bine individualizata a contab de gestiune(manageriala).
In doctrina contabila vest-europeana si-n special in Franta, contab de gestiune se
defineste ca o tehnica de analiza a activitatii intreprinderii si a produselor fabricate de
aceasta, avand ca obiect: evaluarea produselor fabricate, lucrarilor executate sau a
serviciilor prestate de o intreprindere si controlul conditiilor interne de productie prin
intermediul costurilor.
Comparativ cu aceasta conceptie in Romania, Regulamentul privind aplicarea
Legii 82/1991 si Legea Contabilitatii defineste urmatoarele obiective ale CM: calculatia
costurilor, stabilirea rezultatelor si a rentabilitatii PLS executate, intocmirea bugetelor de
V si Ch pe feluri de activitati, urmarirea si controlul executarii acestora in scopul
cunoasterii rezultatelor si furnizarii datelor necesare fundamentarii deciziilor pt
gestiunea unitatii patrimoniale.
Din prezentarea acestor aspecte comparative rezulta ca sarcina distinct a CM,
evaluarea si gestiunea stocurilor. Acest obiectiv se realizeaza prin alocarea in cadrul
planului de conturi a unor clase dinstincte de conturi atat pt stocurile de produse finite
cat si pt stocurile de marfuri.
 Sistemul conturilor destinate CM din Franta se prezinta astfel:

1. Grupa 90 conturi de reflectare

2. Grupa 91 reclasarea prealabila a Ch si V contabilitatii generale
3. Grupa 92 centre de analiza
4. Grupa 93 costurile produselor stocate
5. Grupa 94 stocuri
6. Grupa 95 costurile produselor vandute
7. Grupa 96 ecarturi (abateri) de la costurile prestabilite
8. Grupa 97 diferentele de tratare contabila
9. Grupa 98 rezultatele contabilitatii de gestiune
10. Grupa 99 legaturi interne

CM in sistemul contabil francez este adaptata unui circuit de prelucrare distincta,

paralela si concomitenta cu circuitul de prelucrare a informatiilorCF, evitandu-se in acest
fel unele functiuni ilogice ale conturilor.
Normalizatorul francez a lasat la latitudinea utilizatorilor posibilitatea de a adapta
lista orientativa a palnului de conturi in functie de specificul activitatii, recomandand o
lista orientativa a conturilor operationale care se prezinta astfel:

1. Grupa de conturi 90 conturi de reflectare (conturi oglinda) dezvoltata in urmatoarele

conturi operationale de gradul I sau II:
900 stocuri de materii prime reflectate
901 stocuri de material si furnituri consumabile reflectate
902 stocuri de comenzi in curs de executie reflectate
903 stocuri de produse reflectate
904 cumparaturi reflectate
9041 cumparaturi de materii prime reflectate
9042 cumparaturi de materiale si furnituri reflectate
9045 cumparaturi de marfuri reflectate
905 stocuri de marfuri reflectate
906 cheltuieli incorporabile reflectate
907 venituri reflectate
908 cheltuieli partial incorporabile reflectate
909 cheltuieli neincorporabile reflectate

Continutul acestor conturi este similar cu continutul conturilor CF, insa au o functie
contabila inversa, tocmai pt a prelua informatiile privind stocurile, cheltuielile si veniturile
CFfara a le solda. Aceste conturi reprezinta interfata intre cele doua circuite contable.

2. Grupa 91 Reclasarea prealabila a cheltuielilor si veniturilor contabilitatii generale are

in structura urmatoarele conturi:
910 cheltuieli de parovizionare
 911 cheltuieli de personal
912 cheltuilei de cercetare
913 cheltuieli de dezvoltare
914 cheltuieli de administrare
915 cheltuieli de productie
916 cheltuieli financiar-contabile
917 cheltuieli de desfacere
918 alte cheltuieli
919 reclasarea prealabila a veniturilor contabilitatii generale
9191 venituri realizate la intern
9192 venituri realizate la extern

Rolul acestei grupe de conturi este de a regrupa cheltuielile pe principalele functiuni,

activitati ale entitatii, respectiv veniturile pe categorii de piete (interna sau externa). Reclasarea
cheltuielilor realizeaza articularea cheltuielilor clasificate dupa natura lor in cadrul CF cu
cheltuielile clasificate dupa destinatie in cadrul CM. rolul acestora este de a facilita analiza
functionala a structurilor de costuri.

3. grupa 92 centre de analiza are in structura urmatoarele conturi:

920 centre de administratie
921 centre de finantare
922 centre de gestiune a personalului
923 centre de gestiune a mijloacelor materiale
925 centre de aprovizionare
926 centre de studii si cercetare tehnice
927 centre de productie
928 centre de distributie
929 alte centre de analiza

Aceasta grupa de conturi este expresia filosofiei calculatiei costurilor in cadrul centrului
de putere contabila din Franta, respective Ordinul Expertilor Contabili care, defineste centrele
de analiza ca principale decupaje ale intreprinderii care faciliteaza repartizarea cheltuielilor
indirecte si incorporarea acestora in conturi.
Dezvoltarea in conturi operationale a acestei grupe de conturi este redata pe structurile
organizatorico-dunctionale ale unitatilor si depinde de interesul factorilor de decizie si marimea
entitatilor.

Grupa 93 Costuri totale de productie fabricate:- reflecta productia individuala, de masa sau de serie
realizata in entitatile productive,nominalizare conturilor de cost a produselor fiind sub influenta unor
factori: specificul ramurii din care face parte entitatea,specificul procesului tehnologic si a rezultatelor
productiei,conturile putand fi individualizate in conturi operationale pe categorii de produse.
Grupa 94 Stocuri:-aceasta grupa este utilizata in situatia organizarii autonome a contabilitatii
manageriale,caz in care gestiunea stocurilor se realizeaza prin metoda inventarului permanet in cadrul
acestei sectiuni.
Grupa 95 costurile totale ale productiei vandute: -aceasta reflecta etapa intermediara, de tranzitare a
fluxului de costuri ale produselor,lucrarilor si serviciilor realizate si vandute intre structurile de stocuri si
contul de rezultat(contul de exploatare generala).
Grupa 96 Ecarturi totale asupra costurilor prestabilite:-se utilizeaza numai in conditiile in care pt
decontarea productiei realizate si vandute se opteaza pt un sistem de costuri/preturi prestabilite.aceste
conturi sunt o punte de legatura stabilita in urma evaluarii intre conturile de stocuri si conturile de
rezultat.
Grupa 97 diferente de tratare contabila:- prin diferentele de tratare contabila a chelt. in cadrul
contabilitatii manag. se intelege fie o chelt. a contabilitatii financiare neprelucrata in contab manag in
cadrul metodologiilor de calculatie, fie o chelt recunoscuta de contab manag,din nevoia contabilitatii
informatiilor privind costurile dar neinregistrate in contab financiara.
Aceasta grupa de conturi este expresia utilizarii unor rationamente contabile diferite de cele utilizate de
contab financiara, pt prelucrarea informatiilor in vederea stabilirii costurilor.
Diferentele de tratare contabile pot aparea si la venituri.
Grupa 98 rezultatele contabilitatii de gestiune :- continultul grupei este ancorat pe 2 diviziuni asupra
rezultatului, care definesc rezultatul fie ca un rezultat brut (cifar de afaceri), fie ca diferenta intre cifra
de afaceri si costul bunurilor produse si/sau vandute.
Grupa 99 legaturi interne: - reflecta legaturi intrapatrimoniale intre diferitele structuri organizatorice si
functionale ale entitatilor economice, a tranzactiilor ce se stabilesc intre acestea.

Elementele definitorii ale sistemului contabil francez in ceea ce priveste contab manag:
Exista un cadru bine individualizat de organizare a acesteia in cadrul sistemului contabil,de asa
maniere incat sa nu fie afectate circuitele de prelucrare a informatilor contabile.
Sistemul informational al costurilor reprezinta principala sursa de informatii si asistare a
procesului decizional;
Contab mang opereaza cu un instrumentar si arsenal propriu de tratamente contabile privind
chelt si costurile;
Articularea chelt in cele 2 circuite contabile, conciliaza 2 filozofii de recunoastere a chelt dupa
natura in cadrul contab financiare si dupa destinatie in cadrul contab manag;

Comparativ cu contabilitatea manag di Romania , in sistemul contabil ffrancez intalnim o contab

manag laborioasa, anlitica, dezvoltata, intr-un perimetru economic stabil si valid in mediul
afaceilor si care este ancorata la procesele de asistare a deciziilor.

Modelul de organizare a contabilitatii manageriale in sistemul contabil anglo-saxon

Evolutia contab manag in acest sistem s-a realizat sub incidenta urmatorilo factori de influenta:
1.nivelul de dotare tehnica a proceselor de productie;
2.nivelul de organizare a productiei si a muncii;
3.influenta mediului economic extern asupra activitatii entitatii;

In prima etapa de organiz. a contab manag (inceputul sec XX):aceasta era implementata intr-un mediu
productiv caracterizat printr-un nivel scazut de dotare tehnica, in care organizarea productiei se realiza
intr-un cadru repetitiv , secvential, cu o viziune autoritara asupra actului managerial,in care deciziile se
elboreaz la nivelul ierarhic cel mai inalt. Organizarea muncii era realizata pe baza unei diviziuni
accentuate a muncii, respectiv pe o specializare ingusta a personalului.
Contab manag era organizata cu scopul de a furniza informatii cu privire la nivelul si structura costului
complet,utilizat in stabilirea preturilor, care era dictat de producator ,intr-un context concurential scazut.

Etapa a doua de evolutie a contab manag: (per postbelica):

Conditiile tehnice, organizatorice si economice ale acestei etape de evolutie a contab manag.:
Cresterea nivelului de inzestrare tehnica a productiei;
Imbunatatirea nivelului de organizare a productiei;
Cresterea nivelului de instruire si calificare a personalului;
Echilibrarea pietei, a raportului dintre cerere si oferta si manifestarea vizibila a influentei
mediului concurential asupra conditiilor de productie si desfacere;

Etapa a treia a evolutiei contabilitatii manageriale: implementata pe un sistem economic caracterizat

pe urmatoarele tendinte:
Caracterul din ce in ce mai limitat al resurselor;
Modificarea raportului de pe piata, in favoarea cererii,in conditiile unei supraoferte si a cresterii
exigentelor calitative ale clientilor;
Influenta puternica a concurentei asupra conditiilor de productie si comercializare
Evolutia tehnologiei in domeniul proceslor de productie si a prelucrarii informatiei;
Realizarea unui proces managerial larg participativ si prin delegarea la nivel de centre de
responsabilitate;
Cresterea nivelului de instruire si polificalificare a personalului;
Dezvoltarea unor modele de calculatie, care taransfera abordarea entitatii de la una pe functiuni
la una pe procese;
Dezvoltarea unor modele de gestiune si control pe baza analizei corelatiei intre cost-volum-
profit, privite ca variabile ale productiei;
Dezvoltarea unor modele de gestiune si control al activitatilor entitatilor economice pe baza
principiilor gestiunii prin reteaua de bugete si realizarea controlului bugetar;
Implementarea unor instrumente de monitorizare, masurare si control a performantelor,
fundamentate pe informatiile contab manag,in vederea realizarii unui control de gestiune
eficient,eficace si operativ.

Conceptul de cheltuiala:
Consumul factorilor de productie imbraca in prima faza a proceselor economice forma chelt.
Cheltuiala:- reprezinta diminuari ale benficiilor economice viitoare concretizate sub forma iesirilor,a
scaderilor de active sau a cresterilor de pasive(datorii) care se concretizeaza in reduceri ale
capitalurilor proprii, altele decat cele rezultate din distribuirea catre proprietari;
-este un consum de munca vie si materializata exprimata in bani,generata de realizarea anumitor
procese economice sau activitati social-culturale;

Clasificarea cheltuielilor:

1) O prima clasificare conectata la locul generarii chelt,costurilor si veniturilor asociata cu

subdiviziunile functionale ,structurale si operationale ale entitatii:
a.clasificarea functionala a chelt ,veniturilor si costurilor identifica aceste concepte ale contabilitatii
manag cu principalele functii ale entitatilor economice: apovizionare, productie,desfacere, administratie.
b.clasificarea structurala a chelt, veniturilor si costurile asociaza aceste elemente cu subdiviziunile
entitatii economice;
c. clasificarea operetionala identifica chelt, veniturile si costurile unei entitatii economice cu produsele,
lucrarile, serviciile sau activitatile realizate in cadrul entitatilor economice.
2) Dupa raportul dintre cheltuielile recunoscute si inregistrate in contab fin dupa natura lor si
incluse in costurile operationale dupa destinatie anume:
a) Chelt integral incorporabile in costuri:-acele chelt preluate din activitatea financiara si care se
gasesc intr-o marime identica in continutul costului;
Daca analizam structura chelt inregistrate dupa natura lor in:
-chelt de exploatare pot fi preluate in totalitate in structurile de costuri ale entitatii: costul
aprovizionarii, costul de productie sau costul de desfacere.
-chelt financiare pot fi preluate in structura costului de productie doar daca participa la
finantarea procesului de productie cu ciclu lung de fabricatie.
-chelt extraordinare nu fac obiectul calculatiei costurilor.
b) Chelt partial incorporabile in costuri:- acele chelt care se ragasesc in continutul costurilor intr-o
marime ce nu coincide cu inregistrarea in contab fin.
Diferentele de incorporare a chelt pot proveni din urmat situatii:
1. Aplicare procedeului abonamentului de chelt respecti alocarii cotelor de chelt anticipate
(chirii)asupra costurilor de productie in mod esalonat in cote egale;
2. Prin tratamentul diferentiat al unor categorii de chelt ,din punct de vedere fiscal si economic
cum ar fi cazul amortismentelor.
c) Chelt neincorporabile in costuri:-chelt recunoscute si inregistrate in contab fin ,dar care nu sunt
recunoscute in cadrul contab manag,respectiv in cadrul metodelor de calculatie.
(chelt cu provizioanele pt riscuri si deprecieri)
d) Chelt supletive sau suplimentare:-adaugate in structurile de cost chiar daca nu sunt recunoscute
in cadrul contab fin din ratiuni juridice si fiscale,asigurand comparabilitatea intre entitatile
economice cunoscute cu forme juridice si de finantare diferite.
Chelt supletive se regasesc in fluxurile de capital care remunereaza intreprinzatorul si capitalul
propriu.

3) Dupa posibilitatea ientificarii chelt cu PLSA realizate:

a) Chelt directe:- au o legatura nemijlocita cu PLSA realizate si pot fi asociate acestora fara
realizarea acestora unui calcul intermediar.(chelt mat. prime si mat consumabile directe, cu
salariile directe si contributiile sociale aferente).
b) Chelt indirecte:- pot fi identificate si afectate initial ,la momentul efectuarii lor,asupra unui
centru de colectare si analiza a chelt si apoi ulterior repartizate asupra PLSA pe baza unor calcule
si criterii.(chelt cu combustibilul ,energia, apa, cu salariile indirecte).

4) Dupa variatia costurilor in functie de gradul de utilizare a capacitatilor de productie:

a) Chelt variabile sau operationale:
Chelt tehnice: variaza proportional cu volumul productiei fizice realizate si se rezuma la
chelt materiale necesare procesului de productie si chelt cu manopera directa.
Chelt de activitate: chelt necesare derularii productiei si pot fi identificate in mod exact
asupra produselor in momentul ocazionarii lor(chelt cu combustibilul, energia , apa
transport, etc)
b) Chelt fixe sau constante:
 o Chelt de structura:- legata de structura functionala si operationala a produselor de
productie, incluzand chelt cu salariile indirect productive, chirii, amortismente.
o Chelt modulabile sau discretionare:- care nu depind nici de volumul productiei nici de
structura functionala a entitatii.( chelt organizatorice cu infiiintarea entitatilor si cu
activitatea de cercetare-dezvoltare.
Conceptul de consum de resurse si categorii de consumuri
Consumul de resurse reprezinte un concept care poate fi identificat cu notiunile de chelt.
Consumul de resurse poate fi asociat unei categorii de chelt cu munca vie sau materializata ocazionata in
cadrul proceselor economiei din cadrul entitatilor.(abordare simpla)
Consumul de resurse poate fi definit ca totalitate a chelt angajate in procesele economice,reunita in
cadrul costului.(abordare complexa)

Clasificarea consumurilor in functie de scopul gestiunii entitatilor:

- Consumuri pt evaluarea stocurilor de marfuri, produse si materiale,calculul costurilor acestora si
determinarea rezultatului financiar;
- Consumuri pt luarea deciziilor manageriale;
- Consumuri pt efectuarea procesului de reglare si controol.
In cadrul procedeelor avansate de calculatie sunt identificate de catre contab manageriala :
-consumuri relevante si nerelevante: cele relevante sunt legate de o varianta decizionala sau alta care
sunt luate in considerare in elaborarea si selectarea deciziei; iar cele nerelevante nu se iau in
considerare in elaborarea si alegerea unei decizii si nu depind de decizia luata.
-consumuri variabile sau fixe: variabile sut acele care se modifica odata cu modificarea volumuli
productiei, iar cele fixe(constante) sunt consumuri a caror marime ramane aceeasi indiferent de evolutia
nivelului de productie.
-consumuri marginale si diferentiale: marginale sunt consumurile ocazionate de modificare productiei cu
o unitate de produs, pe cand cele diferentiale sunt ocazionate de cresterea suplimentara a productiei
,dar vizeaza numai anumite loturi de produse.
-consumuri reale si eventuale: cele reale tin de decizii active si care nu se vor modifica in viitor, iar
consumurile eventuale sunt luate in considerare in procesul decizional in conditiile existentei unor
resurse limitate.

Conceptul de cost:
-este definit ca suma de bani cheltuita pt producerea sau cumpararea unui bun ,efectuarea unei
lucrari,prestarea unui serviviciu.(DEX)
-costul este prezentat ca fiind cheltuiala in bani ce trebuie suportata pt a beneficia de un bun sau
serviciu respectiv pretul ce trebuie platit pt cumpararea unei marfi.(in lit economica)
- costul reprezinta un indicator economic deosebit de important in compartamentul consumatorului si al
producatorului.(limbaj economic)
-costul reprez chelt efective suportate de catre entitate pt producerea de bunuri,lucrari si servicii.

Categorii de costuri:
1. Clasificarea costurilor in functie de momentul de calcul
-costuri efective sau reale calculate posterior desfasurarii proceselor economice care le-au generat;
-costuri prestabilite sau estimate calculate anterior desfasurarii proceselor economice ce urmeaza a
le genera
2. Clasificarea costurilor in functie de continutul economic al costului calculat:
 -costuri variabile: calculate in functie de cheltuielile care vaiaza proportional cu volumul fizic al
productiei realizate
-costuri directe calculate in functie ce chelt care pot fi afectate produselor fabricate,lucarilor
executate si serviciilor prestate fara calcule de repartizate.
-costuri complete tarditionale calculate in functie de chelt exploatare inregistrate in contab fin
-costuri complete economice calculate in functie de chelt care dau cea mai buna expresie economica
a costului calculat.
3. Clasificarea costurilor in functie de campul de aplicare a costului calculat:
- costuri functionale calculate in functie de chelt ce pot fi atribuite unei functii definite a entitatii
- costuri structurale calculate in functie de chelt ce pot fi atribuite unei structuri de productie;
- costuri operationale calculate in functie de chelt care se atribuie marfurilor comercializate ,
produsele fabricate, lucarilor executate , serv prestate;
- costuri manageriale calculate in functie de chelt care se efectueaza su responsab unui manager ;
- alte categorii de costuri calculate in functie de chelt care pot fi atribuite marfurulor
comercializate , prod fabricate,lucarilor executate si serviciile prestate unui anumit tip de
cilentela, pe o anumita piata, pe un anumit acnal de distibutie;
4. clasificare costurilor in functie de controlabilitatea responsabililor asupra costurilor:
-costuri contolabile
-costuri necontrolabile
5. in functie de caracterul acestora raportat la nivelul normal al activitatii:
-costuri normale
-costuri anormale
6. clasificarea costurilor in functie de activitatea de previziune si control privite ca si functii ale
actului de management:
-costuri bugettate estimate pe o anumita functie sau activitati ca expresie a obiectivelor
manageriale
-costuri standard:previzionate pt un nivel predeterminat al productiei;
7. in functie de necesitatiile de asistare a procesului de lucru a deciziilor:
-cost marginal
-costul platilor externe
-costul diferential
-costul de renuntare a unei activitati
-costul de oportunitate
Conceptul de calculatie a costurilor
-Cuprinde ansamblul metodelor , procedeelor si intrumentelor respectiv al activitatilor desfasurate pe
baza unor principii bine stabilite, utilizate pt colectarea si calcularea costului produselor in vederea
realizarii functiilor calculatiei.,
- reprez un ansamblu de operatii matematice , prin care se realizeaza identificarea, evaluarea ,
- Costul resursei utilizate
- Costul locului de activitate
- costul activitatii sau procesului
- costul produsului
- costul perioadei

Tipologia calculatiei costurilor

Calculatia costurilor poate fi abordata din 2 puncte de vedere: tehnic si economic.
D pdv tehnic calculatia reprez un calcul al productiei totale realizate in cadrul entitatilor sau pe unitate de
produs, iar in sens economic calculatia reprez unul dintre cele mai inportante instrumente de analiza si
control a activitatii.
1) in functie de momentul efectuarii calculatiei
a. antecalculatia : este organizata a priori lansarii in fabricatie a produselor sau excutarii
lucarilor si serviciilor de catre entitati. Imbraca 2 forme:
-calculatiile de plan stabilesc costul planificat al intregii productii,al produselor si grupelor de
produse ce urmeaza a se fabrica in anul urmator , defalcat pe trimestre.acesta calculatie se
poate realiza pe articole de calculatie sau pe elem primare de chelt si are la baza normele de
consum tehnologice pe unitate de produs, normele de timp sau tarifele de salarizare.
-calculatiile de proiect(de deviz) utilizate pt elaborarea documentelor privind fundamentarea
investitiilor si are la baza normele de deviz si tarifele in vigoare privind lucrarile de constructii
montaj.
b. Postcalculul sau calculatia efectiva: utilizata pt determinarea costului efectiv produselor,
lucrarilor si serviciilor realizate, in structura pe elemente primare de chelt sau de articole de
calculatie.aceasta permite compararea chelt efective cu cele planificate si stabilesc abaterile.
2) In functie de purtatorul de cost cu care se stabilesc costurile,in functie de antecalculatiile si
postcalculatiile putem sa efectuam lucrari de calculatie pe unitate de produs sau de nivelul de
productie totala.
3) In functie de periodicitatea organizarii calculatiei:
a.calculatiile periodice: realizate in mod regulat la perioade de gestiune bine determinate (luna,
trimestru,an).ex:calculatiile de plan, normativa, pe faze, standard.
b.calculatiile neperiodice:realizate la intervale inegale de timp in functie de durata ciclului de
fabricatie. Ex:calcul. pe comenzi, de proiect,si cele pe baza carora se stabiles preturile la produse
noi lansate in fabrictie.
4) in functie de structura costului:
a. calculatia pe elmente primare de chelt stabileste chelt totale aferente productiei realizate la nivel
global.
b. calculatia pe articole de calculatie asigura determinarea costului unitar la nivel de sectia,
uzina,respectiv costul complet de produse , grupe d eproduse sau la nivel global.
c.calculatia in dubla structura determina costul atat pe elemente primare cat si pe articole de
calculatie.
5) in functie de modul de formare a costurilor:
a)calculatia pe feluri de costuri
b)calculatia pe locuri generatoare de chelt.
c)calculatia de purtatori de costuri
6) in functie de particularitatile procesului tehnologic:
a. calculatia globala:asigura calculul costului in cadrul productiilor omogene in cadrul carora se
realizeaza un singur produs , lucrare sau serviciu.
b.calculatia pe comenzi asigura costul aferent unei comenzi fiind utilizata in productia de unicate sau
de serie mica.
c.calculatia pe faze urmareste determ costului aferent fiecarei faze a procesului de fabricatie si incele
din urma si la nivelul produsului finit realizat.
Obiectul si obiectivele calculatiei costurilor
Obiectul calculatiei costurilor este reprez de totalitatea activitatilor derulante in cadrul unei entitati
econ pt armonizarea si utilizarea optima a metodelor si procedeelor de calculatie in vederea obtinerii
obiectivelor formarii, controlului si analizei intr-un sistem informational integrat al costurilor destinat
asitarii procesului decizional.
Obiectivele calculatiei costurilor:
Determinarea structurilor de costuri prin utilizarea tehnicilor procedeelor si sistemelor de
costuri;
Stabilirea preturilor si tarifelor de vanzare pornind de la structurile de costuri
Determinarea reantabilitatilor si controlul eficientei prin ratele de rentabilitate;
Determinarea bazei de evaluare pt elementele ce compun productia exercitiului;
Asistarea procesului decizional prin furnizarea informatiilor necesare managementului
operational cu privire la unele aspecte:
- Analiza relatie cost volum- profit
- Stabilirea optiunilor de a produce sau a cumpara un anumit bunsau serviciu;
- Stabilirea optiunilor de mentinere sau inlocuire a uno metode sau tehnologii de
productie.

FACTORII CARE INFLUENTEAZA ORGANIZAREA CONTABILITATII CALCULATIEI COSTURILOR

-Profilul activitatii si marimea entitatii economice

-Structura de productie si functionala a entitatii
-Tipul si modul de organizare a proceselor de productie
-Tehnologiile de productie utiolizate
-Nivelul de automatizare a productiei

Organizarea calculatiei costurilor se realizeaza in mod centralizat in cadrul entitatilor mici si mijlocii si-n
mod descentralizat in cadrul entitatilor mari, la nivel tehnico-organizatoric.
Organziarea productiei si tipul de productie se refera la complexul de masuri si activitati derulate in
cadrul procesului de alocare,combinare si utilizare a factorilor de productie.

Organizarea productiei se particularizeaza dupa mai multe criterii:

1.Din punct de vedere al modului de organizare a productiei: -productie individuala (se realizeaza un
produs unicat)
-Productie de masa(fabricarea unor produse omogene)
-productie de serie
2.Din punct de vedere al tehnologiei de fabricatie: -productie simpla(formarea ch si calculatia costurilor
se realizeaza pe faze)
-productie complexa(organizarea calculatiei se realizeaza pe comenzi)

PRINCIPIILE ORGANIZARII CONTABILITATII CALCULATIEI COSTURILOR

-Determinarea obiectului calculatiei

-Determinarea metodei de calculatie
-Organizarea calculatiei contabile in concordanta cu celalalte forme de calculatie economica
-Delimitarea pe feluri de activitati a indicatorilor economico-financiari
-Delimitarea in timp a datelor, informatiilor si a cheltuielilor pe baza carora se calculeaza costurile
-Delimitarea in spatiu pe locuri de ch a datelor si informatiilor cheltuielilor care stau la baz calculatiei
costurilor
-Delimitarea cheltuielilor aferente productiei terminate de cheltuieli aferente productiei in curs

METODOLOGIA CALCULATIEI COSTURILOR

Reprezinta un ansamblu coerent de procedee si metode de calcul menite sa asigure suportul

informational necesar luarii deciziilor pe baza unor structuri de costuri integrale sau partiale.

Rolul aplicarii metodelor de calculatie a costurilor: -determina costul de productie

-pune in evidenta structura de cost complet
-determina structuri partiale de costuri
-pune in evidenta stabilitatea sau instabilitatea unor elemente ale
costurilor
In alegera metodelor de calculatie a costurilor exista mai multe "constrangeri":
-constrangeri datorate tipului de activitate
-constrangeri datorate modului de gestiune economico-financiara
-constrangeri contractuale
-constrangeri reglementare

CONCEPTII SI METODOLOGII DE CALCULATIE A COSTURILOR

1.O conceptie care pune accent pe operativitatea obtinerii informatiilor privind costurile
2.O conceptie articulata pe procedee si tehnicile utilizate in agregarea si prelucrarea cheltuielilor care
accent pe exactitatea calculului costului si a structurii acestuia

CATEGORIILE CONCEPTUALE SI NATIONALE OPERANTE IN SISTEMUL COSTURILOR COMPLETE

1.Locurile de productie si locurile structurale de cheltuieli

Reprezinta cea mai mica zona generatoare de cheltuieli din cadrul unei entitati, delimitata in procese,
operatii de prelucrare si de desrvire a acestora cu materii prime si materiale.
Locurie strucuturale de cheltuieli reprezinta corespondentul locurilor de munca grevate pe activitati ce
tin de organziarea si coordonarea diferitelor functii ale entitatii

2.Zone sau sectoarele de cheltuieli

Reprezinta o agregare de locuri de productie sau locuri structurale de cheltuieli, identificate pe structura
de productie sau functionala a enttatii repsective
a) sectiile de productie- reprezinta decupaje ale functiei de productie in care se desfasoara un anumit
proces tehnologic sau faza a acestuia.Se grupeaza in 2 categorii: sectii principale si sectii secundare

b) ateliere de productie- reunesc mai multe locuri de productie sau de munca putand functiona
independent sau in cadrul sectiilor

c) sectorul administrativ- reuneste totalitatea activitatilor de coordonare si conducere a activitatii

generale a entitatii
d) sectorul de aprovizionare si de desfacere- reuneste totalitatea activitatilor de coordonare cnducere si
administrare a functiei comerciale, identificate pana la nivel de loc structural de cheltuiala.

3.Purtatorii de costuri
Reprezinta entatiile in funcite de care se antecalculeaza si se postcalculeaza costul, indeplinind functia de
individualizare a costurilor directe si de prelucrare la finele perioadei de calculatie a costurilor comune
colectate pe sectoare de cheltuieli precum si functia de control al columului de activitate desfasurat in
perioada repectiva
Criterii de grupare a purtatorilor de costuri:
a) in functie de nivelul la care se stabilesc: -purtatori de costuri globali
-purtatori de costuri individuali
b) in functie de specificul procesului tehnologic si de fabricatie: -subansamble
-semifabricate
-piese
-faze de fabricatie
-la nivel de grupe,serii, loturi sau partizi
c) in functie de gradul de finisare a productiei: -productie terminata
-productie neterminata(in curs)
d) in functie de destinatia productiei: -productie destinata pietei interne
-productie destinata pietei externe
e) in functie de rolul pe care-l are in forma costului: - purtatori de costuri finali (reprezenati de produs
lucrare serviciu)
- purtatori de costuri intermediari

4.Unitatea de lucru si unitatea de calculatie

Unitatea de lucru reprezinta unitatea de masura a activitatii unei sectiuni omogene, care asigura
corelatia intre resursele consumate si productia realizata
Unitatea de calculatie reprezinta o unitate de masura omogena, utilizata in evaluarea cantitativa a
productiei omogene si care poate fi unitate naturala, conventioanala sau unitate valorica.
-unitatea naturala corespunde unitatilor de masurare tehnice
-unitatea conventionala se utilizeaza in cadrul productiei neomogene
-unitatea valorica este utilizata pentru exprimarea productiei globale