Capitolul 1.

Contabilitatea de gestiune
1.1.

Concepia de organizare a contabilitii de gestiune

Contabilitatea de gestiune furnizeaz informaii necesare elaborrii de rapoarte i analize

interne utilizate de managerii firmelor, n luarea deciziilor.Cerinele de prezentare i analiz a
informaiilor oferite de gestiune nu sunt limitative. La organizarea contabilitii de gestiune se va
urmrii ca informaiile obinute s satisfac att necesitile de informare existente, ct i pe cele n
continu schimbare.
Toate obiectivele contabilitii manageriale sunt axate respectiv formulate pe informaiile
conturilor de cheltuieli- clasa 6 i conturilor de venituri-clasa 7 ale contabilitii financiare.
Organizarea integrat a concepiei integraliste sau n sistem monist se preteaz la obiectivele
analizei activitii derulate pe circuitul economic: aprovizionare-producie-desfacere.
Soluia unui sistem contabil integrat se poate aplica n cadrul entitilor economice n care
prevaleaz problematica determinrii rezultatelor economice i a rentabilitii analitice, n faa
obiectivelor de calcul al costurilor i ndeosebi a costurilor complete, n condiiile unei informatizri
complete i performante a contabilitii, a codificrii conturilor de cheltuieli i venituri care s
satisfac exigenele de prelucrare i informare att a contabilitii financiare ct i a contabilitii
manageriale.
Entitile economice din sfera serviciilor i din domeniul construciilor pot adopta un
asemenea sistem integrat de contabilitate.
n cadrul concepiei integraliste, calculaia costurilor se realizeaz pe o prelucrare
extracontabil a informaiilor privind cheltuielile.
Obiectivele contabilitii manageriale din cadrul concepiei constau n furnizarea
informaiilor necesare asistrii procesului decizional pentru realizarea unui obiectiv fundamental al
gestiunii economico-financiare a entitilor economice respectiv maximizarea valorii de pia a
acestora, ceea ce presupune urmtoarele aciuni:
-Angajarea i combinarea factorilor de producie n activiti i proiecte cu rentabiliti ridicate;
-Realizarea unui control al performanelor i calitii n mod analitic la nivelul fiecrei
activiti/proiect care consum resurse;
-Asigurarea politicii de cretere a valorii entitii, prin meninerea i mbuntirea indicatorilor de
echilibru financiar.
Obiectivele contabilitii manageriale n cadrul acestei concepii de organizare se bazeaz pe
analiza a doi indicatori de msurare a performanelor activitii entitii respective:
-Rezultatul exerciiului
-Valoarea adugat
Rezultatul exerciiului este denumirea generic dat diferenei dintre veniturile obinute i
cheltuielile efectuate, conectate la venituri, pe care o entitate economic le realizeaz ntr-un
exerciiu financiar egal, de regul cu anul calendaristic.
Rezultatul exerciiului se concretizeaz n:
-Profit, dac veniturile depsesc cheltuielile;
-Pierdere, dac cheltuielile sunt mai mari dect veniturile.
Rezultatul exerciiului este explicit calculat pe baza informaiilor furnizate de contabilitatea
financiar i sistematizat n contul anual de Profit i pierdere care poate fi detaliat pe cele trei
activiti: exploatare, financiar i extraordinar.
Valoarea adugat este definit ca fiind plusul de valoare creat n cadrul entitii n urma
alocrii i utilizrii factorilor de producie, munc i capital.
27

1.2.

Obiectivele contabilitii de gestiune i calculaia costurilor

Identitatea contabilitii manageriale n cadrul sistemului contabil se realizeaz printr-un set

de elemente structurale ale acesteia, care o individualizeaz ca disciplin de sine stttoare n cadrul
disciplinelor cu caracter economic , cum ar fi: obiectivele primare ale acesteia, obiectul de studiu,
procedeele i metodele aplicate n cadrul acesteia.
Obiectivele contabilitii manageriale reprezint un element primordial al acestei seciuni a
contabilitii ce privete necesitatea organizrii acesteia n cadrul entitilor economice.
Obiectivele contabilitii manageriale s-ar putea grupa astfel:
-obiective de eviden analitic a structurilor contabile care iau natere n urma operaiunilor i
activitilor derulate de entiti: active, datorii, capitaluri proprii, venituri, cheltuieli i rezultate;
- obiective de performan privind calculul unor indicatori pariali i integrali utilizai n msurarea
rentabilitii operaiunilor i activitilor entitii precum i a costului acestora;
- obective de previzionare i control realizate prin intermediul bugetelor de venituri i cheltuieli
detaliate de la nivelul de entitate la nivel de funcie, structura tehnico-organizatoric, activitate,
produs, lucrare sau serviciu realizat;
- realizarea unui control de gestiune exercitat asupra activitii entitii prin sistemul informaional al
costurilor, abaterilor bugetelor i a indicatorilor de monitorizare , msurare i control al
performanei.
Obiectivele de eviden analitic a structurilor situaiilor financiare reprezint obiective
derivate din obiectivele contabilitii financiare i sunt circumscrise cadrului de aplicare a politicilor
i opiunilor contabile de recunoatere i au n vedere urmtoarele deziderate:
-Asigurarea structurii analitice a categoriilor de active
-Asigurarea structurii analitice a poziiilor de capital propriu nominalizat i nenominalizat
-Asigurarea structurii analitice a poziiilor de datorii generate de diferite forme de finanare (credit
comercial, bancar, finanare prin piaa de capital sau prin operaiuni de leasing)
-Asigurarea structurii analitice a cheltuielilor pe cele trei activiti- de exploatare, financiar i
extraordinar
-Asigurarea structurii analitice a veniturilor pe activiti
-Asigurarea structurii analitice a rezultatelor degajate de activitatea entitilor economice.
Prin aceste obiective , contabilitatea managerial mpinge limitele de asistare a procesului
managerial dincolo de cadrul activitii de exploatare, pe terenul activitii financiare a entitilor.
Obiectivele de previziune i control au n vedere elaborarea bugetelor de venituri i cheltuieli
pentru activitatea de ansamblu a entitii precum i elaborarea bugetelor pariale pe funcii sau
activiti ale entitii reprezentate astfel:
-Bugetul activitii generale
-Bugetul activitii de producie
-Bugetul activitii de trezorerie
-Bugetul activitii de investiii
-Bugetul activitii de finanare
-Bugetul altor activiti.
Delimitarea obiectivelor contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor pornete de la
coordonatele ce definesc costul unitar. Din acest punct de vedere costul constituie o corelaie ntre
forma bneasc a cheltuielilor efectuate de ntreprindere i cantitatea de produse, bunuri, servicii
obinute cu cheltuielile respective, ntr-o anumit perioad de timp.

28

Obiectivele contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor se refer la cele dou

coordonate ce definesc costul:
- cheltuielile de producie i desfacere, exprimate n bani;
- producia care le-a ocazionat;
n cazul cheltuielilor de producie i desfacere, contabilitatea de gestiune i calculaia
costurilor cuprinde urmtoarele aspecte principale:
- condiiile de formare ale cheltuielilor de producie i desfacere ale ntreprinderii, stabilind
costurile n raportul n care intervin;
- gruparea n funcie de factorii care le genereaz i le determin;
- metodele de calcul ale contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor;
- precizarea scopurilor la nivel microeconomic i de ramur.
n ceea ce privete cea de a doua coordonat, contabilitatea de gestiune i calculaia
costurilor studiaz producia:
- sub aspectul activitii care se desfoar ntr-un anumit cadru organizatoric care servete la
delimitarea cheltuielilor pe sectoare, ramuri.
- ca material concret al consumrii efective ca produse, lucrri, servicii ce se constituie n purttori
de costuri.
n legtur cu locurile de cheltuieli, contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor
studiaz:
- principiile de constituire i delimitare a sectoarelor de costuri;
- particularitile sectoarelor, locurilor, n raport cu factorii care determin numrul, nomenclatura i
felul acestora;
- raportul centru de cost-cost;
Din punct de vedere al purttorilor de cost, contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor
studiaz structura lor la nivelul macroeconomic i microeconomic, posibilitile i condiiile de
comensurare n vederea stabilirii costurilor.
Deci, contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor se circumscrie la nivelul
ntreprinderii productive i prestatoare de servicii.

1.3. Factorii care influeneaz organizarea contabilitii de gestiune

Contabilitatea de gestiune este influenat, n mare msur, de condiiile concrete ale
firmelor din diferitele ramuri ale economiei naionale.
Cei mai importani factori care determin organizarea contabilitii de gestiune sunt : profilul
firmei, structura organizatoric, tehnologia produciei i metodele i tehnicile de management.
Un anumit profil de activitate presupune stabilirea obiectului principal de activitate al firmei
i orientarea ntregii activiti n vederea realizrii acestuia. Realizarea obiectului de activitate,
necesit anumite procese tehnologice diferite de la o firm la alta. n contabilitatea de gestiune, n
funcie de profilul firmei (producie industrial, construcii, producie agricol, comer, turism, etc)
apar diferite obiecte de calculaie sau purttori de costuri.
Gruparea activitii de producie i a celei administrative pe sectoare, secii, ateliere i alte
locuri de cheltuieli, influeneaz organizarea contabilitii de gestiune, n special sub aspectul
29

localizrii cheltuielilor i al ealonrii lucrrilor de calculaie. n funcie de structura organizatoric a

firmei sunt delimitate zonele (sectoarele) de cheltuieli, respectiv centrele de responsabilitate.
Zonele sau sectoarele de cheltuieli reprezint subdiviziuni tehnico-productive, organizatorice
i administrative ale unei firme, n raport cu care se organizeaz bugetarea, urmrirea i controlul
activitii zonei sau sectorului de cheltuial. Zonele sau sectoarele de cheltuieli pot fi definite ca
reuniuni a mai multor locuri de munc sau de producie.
Tehnologia produciei (ansamblul operaiilor succesive prin care materiile prime sunt
transformate n produse finite sau prin care se execut lucrri sau servicii) este un factor important
care influeneaz organizarea contabilitii de gestiune. Din punct de vedere al tehnologiei, producia
unei firme poate fi simpl sau complex.
Producia simpl const fie n extragerea din natur a unor bunuri materiale (minereuri, nisip,
piatr, etc) fie n prelucrarea succesiv a materiei prime, obinerea produsului finit realizndu-se
dup parcurgerea ultimei faze de prelucrare (exemplu producia de zahr). Producia de mas i de
serie mare sunt specifice produciei simple, procesul de fabricaie fiind organizat n flux continuu
sau pe laturi mari.
Producia complex cuprinde acele procese de producie n care produsul finit se obine prin
asamblarea unor piese sau subansamble fabricate anterior prin procese tehnologice independente,
desfurate n locuri diferite, n paralel. Acest tip de producie se ntlnete n firmele constructoare
de maini i aparate complexe. Specific produciei complexe i sunt producia individual (pe
unicate) i producia de serie mic sau mijlocie (pe loturi sau partizi mici i mijlocii).
n funcie de modul de organizare a produciei i de particularitile tehnologiei produciei, n
contabilitatea de gestiune se vor stabili obiectele de calculaie, i n funcie de acestea, metodele de
calculaie corespunztoare.
Organizarea contabilitii de gestiune poate fi influenat i de metodele i tehnicile de
management aplicate n firm. Astfel, firma poate selecta o metod de calculaie de tipul costului
total (integral) sau o metod de calculaie de tipul costului parial. De asemenea, se poate alege o
metod de calculaie de tip clasic (metoda global, metoda pe faze sau metoda pe comenzi) sau o
metod evoluat de calculaie, cum ar fi metoda costurilor standard , care s asigure accentuarea
caracterului previzional i creterea operativitii informaiilor.

1.4. Adaptarea sistemului de conturi la cerinele contabilitii manageriale

Conturile cu ajutorul crora se realizeaz contabilitatea cheltuielilor de producie i calculaia
costurilor sunt conturile din clasa 9 Conturi de gestiune.
Aceste conturi preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiar, unde au fost
nregistrate dup natura lor, le grupeaz dup destinaie, n vederea calculrii costului efectiv al
produciei, decontrii produciei i stabilirii abaterilor costurilor efective de la cele prestabilite.
Conturile de gestiune nu apar n bilan, la sfritul exerciiului financiar, deoarece datele pe
care le cuprind au fost deja nregistrate n contabilitatea financiar.

30

n conformitate cu Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii nr. 82/1991, din clasa

conturilor de gestiune fac parte urmtoarele grupe de conturi : 90 Decontri interne, 92 Conturi
de calculaie i 93 Costul produciei.
Planul conturilor de gestiune din Romnia cuprinde un numr minim de conturi.n rile
occidentale apar, n contabilitatea de gestiune i alte grupe de conturi cum ar fi : 91Conturi de
reclasare a cheltuielilor i veniturilor contabilitii financiare, 94Stocuri, 95Costurile produciei
vndute, 96Ecarturi asupra costurilor prestabilite, 97Diferene de tratare contabil, 98Conturi
de rezultate ale contabilitii interne de gestiune, 99Legturi (decontri) interne.

1.5. Metode de calculaie a costului unitar aplicabile entitii

Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor se poate organiza dup mai multe metode,
n funcie de specificul activitii i necesitile proprii ale firmelor.
n ara noastr, potrivit legislaiei n vigoare, calculaia costurilor de producie poate fi
efectuat dup metoda global, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda costurilor standard,
metoda costurilor directe, metoda direct-costing sau a costurilor variabile, sau alte metode adoptate
de firme.
n literatura de specialitate sunt menionate i alte metode de calculaie a costurilor, i
anume: metoda tarif-or-main, metoda PERT, metoda Georges Perrin (GP), metoda de calculaie
pe locuri sau centre de cheltuieli, etc.
Metodele de contabilitate i calculaie a costurilor se pot clasifica dup mai multe criterii,
astfel:
a) Dup momentul apariiei lor n timp, se delimiteaz : metode clasice i metode evoluate. Din
categoria metodelor clasice fac parte metoda global, metoda pe comenzi, metoda pe faze, iar din
categoria metodelor clasice fac parte metoda costurilor standard, metoda direct costing, metoda
Georges Perrin (GP), metoda tarif-or-main i metoda PERT.
b) Dup sfera de cuprindere a cheltuielilor n costul unitar, metodele de calculaie pot fi : metode
totale sau absorbante (full-costing) i metode pariale sau limitative. Metodele totale sunt acelea care
iau n considerare, la calculul costului unitar, toate cheltuielile ocazionate de procesul de producie
(ex. metoda pe comenzi, metoda pe faze). Metodele de calculaie pariale iau n considerare, la
calculul costului unitar, numai anumite cheltuieli ocazionate de procesul de producie (ex. metoda
direct costing).
Organizarea contabilitii costurilor ca i component a contabilitii manageriale se
realizeaz sub incidena unor factori tehnici i economici respectiv:
-Profilul activitii i mrimea entitii economice
-Structura de producie i funcional a entitii
-Tipul i modul de organizare a proceselor de producie
-Tehnologiile de producie utilizate
-Nivelul de automatizare a produciei
Organizarea calculaiei se realizeaz n mod centralizat n cadrul entitilor mici i mijlocii
i-n mod descentralizat n cadrul entitilor mari, la nivel tehnico-organizatoric.
31

Structura de producie i funcional reprezint un factor care delimiteaz entitatea n centre

reprezentative, delimitnd n acest sens producia, utilitile realizate n cadrul acestora, cheltuielile
angajate i costurile asociate.
Organizarea produciei i tipul de producie realizat n cadrul entitilor se refer la
complexul de msuri i activiti derulate n cadrul procesului de alocare, combinare i utilizare a
factorilor de producie n scopul obinerii unei eficiene maxime.
Din punct de vedere al modului de organizare a produciei sunt cunoscute trei tipuri de
organizare care pot fi adoptate i-n alte ramuri:producia de unicate(individual), producia de mas
i producia de serie.

1.5.1. Metoda de calculaie a costurilor globale

Metoda global se aplic de ctre entitile care fabric un singur produs, la care , de regul,
la sfritul perioadei nu exist semifabricate sau producie neterminat. Costul pe unitatea de produs
se stabilete prin mprirea costurilor totale de producie la cantitatea obinut din produsul n
cauz.
Rolul metodei este de a asigura determinarea i delimitarea cheltuielilor att pe zone de
cheltuieli, pe ansamblul entitii, ct i pe purttorii de cheltuieli.
Coninutul economic al metodei globale de calculaie a costurilor const n colectarea
cheltuielilor de producie i desfacere globala, ntr-un singur cont sintetic sau analitic pe zone sau la
nivel de entitate i stabilirea costului pe unitate de produs, lucrare sau serviciu prin raportarea
totalului cheltuielilor colectate global la cantitatea de produse obinute ntr-o perioad de gestiune.
n acest context, evidenierea distinct a cheltuielilor directe i cele indirecte, n decursul
perioadei de gestiune are n vedere urmtoarele aspecte:
-Asigur evidenierea structurii costului de producie pe elemente primare de cheltuieli sau pe
articole de calculaie;
-Asigur urmrirea cheltuielilor i responsabilizarea factorilor de decizie ce rspund de sectoarele
generatoare de cheltuieli;
-Asigur procesul de elaborare a deciziilor pe decupaje ale entitii sau sectoare de activitate.

1.5.2. Metoda de calculaie a costurilor pe comenzi

Metoda de calculaie a costului pe comenzi este o metod de calculaie de tip absorbant(fullcosting) aplicat n cadrul entitilor n care producia este realizat fie pe baza unor comenzi
individuale, fie pe baza unor secvene de procese care se repet sau nu i necesit o anumit
continuitate, denumit i metoda de calcul a costului pe contracte sau metoda costului terminal.
Costul unitar se calculeaz, dup terminarea comenzii, prin mprirea acestor cheltuieli la
numrul de uniti produse din fiecare comand. n cazul n care se fabric loturi pariale de
produse, care se predau la magazie nainte de terminarea comenzii, aceste produse se evalueaz n
lipsa costului efectiv , la costul antecalculat sau la costul efectiv al produselor similare. La
decontarea parial, cheltuielile ce se repartizeaz asupra produselor terminate i predate la magazie
nu vor putea depi suma cheltuielilor efective, nregistrate la comanda n cauz.
Caracteristicile tipului de producie n cadrul metodei de calculaie a costurilor pe comenzi
const n urmtoarele aspecte:
- n cadrul acestei forme de organizare se obine un singur exemplar sau un numr redus de
exemplare i care nu se mai repet, pe baza comenzilor primite de la clieni;
- costurile se colecteaz la nivel de comand, fiecare comand se identific cu celelalte
- fiecare comand prezint trsturi tehnico-economice specifice i un tratament contabil specific
32

-produsul unicat sau de serie, ce reprezint componenta comenzii, poate rezulta i prin asamblarea
prilor componente
- purttorul de cheltuial este produsul i nu comanda, care doar ajut la delimitarea cheltuielilor pe
purttor
- obiectivele contabilitii calculaiei costurilor, n cadrul metodei pe comenzi se rezum la calculul
costului unitar al produsului, stabilirea rezultatului comenzii i evaluarea produciei n curs de
execuie cnd este cazul.

1.5.3. Metoda standard-cost

Primele elemente specifice metodei standard-cost au aprut la nceputul secolului XX , n
SUA, fiind caracterizate printr-o nou categorie de costuri care se bazau pe calcule tehnice, pe studii
ale consumurilor productive i pe evaluarea consumurilor materiale i de timp cu ajutorul unor
mrimi previzionate. Aceste mrimi previzionate au aprut sub diferite denumiri, cum ar fi : costuri
standard, costuri normate, costuri estimate, costuri preliminate sau costuri bugetate.
n prima ei form, metoda de calculaie a costurilor standard s-a caracterizat prin stabilirea
costurilor standard pe unitatea de produs pe baza unor costuri fundamentate i integrarea calculaiei
costurilor n sistemul planificrii firmei, crendu-se condiiile necesare unui control eficient al
costurilor.
n esen, conceptul de baz al metodei standard-cost const n stabilirea cu anticipaie a
costurilor directe de producie (materiale, manoper) care sunt denumite standarde i a costurilor
indirecte (costuri comune ale seciilor, costuri generale, cheltuieli de desfacere) denumite bugete de
costuri. Costurile standard sunt costuri fundamentate pe baze tiinifice, n funcie de condiiile
impuse de procesele de producie, ele constituind etaloane de msur i de comparaie a costurilor
efective de producie.
n general, standardele exprim mrimi sau valori stabilite n mod tiinific, att pe baza
datelor din perioadele anterioare ct i pe baza unor elemente previzionate, adaptate condiiilor de
desfurare a activitii firmei .
Caracteristic metodei standard-cost este faptul c standardele (costuri antecalculate) sunt
considerate costuri reale sau normale de producie. Calculaia costurilor se reduce la o singur
calculaie, i anume la calculaia costurilor standard, care constituie baza de stabilire a preurilor de
vnzare, nemaifiind necesar calculaia costului efectiv al produselor. Diferenele ce apar n plus sau
n minus, dintre cheltuielile efective i cele standard sunt considerate abateri de la condiiile normale
de fabricaie i afecteaz direct rezultatele finale ale firmei.
Aplicarea metodei standard-cost presupune parcurgerea urmtoarelor etape :
a) Calculul costurilor standard pe produs;
b) Organizarea sistemului de calcul i eviden a abaterilor de la costurile standard;
c) Urmrirea costurilor de producie potrivit cerinelor metodei standard-cost;

33

Prezentarea societatii
Grupul Vel Pitar este liderul pieei romneti n ceea ce privete producia,comercializarea i
distribuia produselor de panificaie i morrit i un juctor important n domeniul produciei i
distribuiei de biscuii, napolitane, specialiti de cofetrie i produse de patiserie.
Denumirea societii este Societatea Comercial Vel Pitar S.A. Este o persoan juridic
romn, avnd forma juridic de societate deschis pe aciuni. A fost nregistrat la Registrul
Comerului J38/96/1991 i i desfoar activitatea n conformitate cu legile romne.
Povestea grupului ncepe n momentul n care fondul de investiii Broadhurst Investments
Limited, administrat n Romnia de ctre New Century Holdings (NCH), achiziioneaz dou mari
companii de morrit i panificaie, Mopariv Rmnicu Vlcea i Berceni Bucureti. n decembrie
2001 se formeaz S.C. Vel Pitar S.A, n baza Hotrrii Adunrii Generale Extraordinare prin
fuziunea a patru fabrici din industria de morrit i panificaie: Mopariv Rmnicu Vlcea, Berceni
Bucureti, Mopariv Cluj Napoca i Granpan Tecuci, sediul noii companii fiind stabilit la Rmnicu
Vlcea.
Grupul Vel Pitar deine 12 fabrici de panificaie, specialiti de panificaie, patiserie, biscuii
i napolitane, uniti de morrit, o reea proprie de 157 de spaii comerciale n marile orae din
Romnia, acoperire naional, 4.600 de angajai, peste 2 milioane de clieni zilnic. Lunar, n medie,
sunt produse aproximativ 10.000 tone panificaie, 300 tone biscuii i napolitane i 14.000 tone
produse de morrit.

Studiu de caz
n luna martie 2014 S.C. VEL PITAR S.A. a realizat urmtoarele 3 produse
alb, pine neagr, pine semialb- cunoscndu-se urmtoarele informaii:
Produse
Nr.Crt.
Explicaii
Pine
Pine
Pine
alb
neagr
semialb
(Pa)
(Pn)
(Ps)
1
Producie realizat
5000
4500
4000
buc
buc
buc
2
Cheltuieli directe din care:
2.1
Materii prime
40000
35000
25000
2.2
Salarii directe
25000
15000
10000
3
Cheltuieli indirecte din care:
3.1
Materiale consumabile
3.2
Salarii
3.3
Servicii ntreinere utilaje
3.4
Amortizare utilaje
4
Cheltuieli generale din care:
4.1
Materiale consumabile
4.2
Asigurri spaii productive
4.3
Salarii
4.4
Amortizri construcii
34

de baz: pine
Total
13500
buc
150000
100000
50000
30000
19000
8000
2000
1000
15000
3000
4000
6000
2000

administrative
1) Se nregistreaz n contabilitatea managerial integrat colectarea i repartizarea cheltuielilor
directe, indirecte i generale tiind c baza de repartizare a cheltuielilor indirecte o reprezint costul
direct iar baza de repartizare a cheltuielilor generale o reprezint costul de secie.
2) Se nregistreaz obinerea produciei nregistrate la cost de producie.
3) Se determin costul total i pe produs, preul de vnzare al produselor i cifra de afaceri total i pe
produse , tiind c desfacerea produselor se realizeaz printr-o entitate specializat , iar cheltuielile
de desfacere reprezint 2,5% din costul de producie al fiecrui produs, iar marja de profit este de
15% pentru pinea alb , 20% pentru pinea neagr i 25% pentru pinea semialb. Cunoscndu-se
c s-a vndut ntreaga producie pe baza comenzilor primite de la clieni, la preul de vnzare
determinat i TVA 19%.
4) Se determin rata profitului la nivel global i se analizeaz n raport cu rata profitului celor trei
produse
REGISTRUL JURNAL AL CONTABILITII MANAGERIALE INTEGRATE

35

Nr. Crt.
OE FC
1
1

EXPLICAII OPERAII
nregistrarea cheltuielilor cu materii prime
directe

nregistrarea cheltuilelilor cu salariile directe

4
5

4
5

10
11

10
11

nregistrarea cheltuielilor indirecte cu

materiale consumabile
nregistrarea cheltuielilor cu salariile indirecte
nregistrarea cheltuielilor indirecte cu
ntreinerea utilajelor
nregistrarea cheltuielilor indirecte cu
amortizarea utilajelor
nregistrarea cheltuielilor generale cu
materialele consumabile
nregistrarea cheltuielilor cu asigurarea
privind spaiile productive
nregistrarea salariilor personalului
administrativ
nregistrarea amortizrii utilajelor
Determinarea costului direct ca baz de
repartizare a cheltuielilor indirecte

CONTAB. INTEGRAT MG.

D
C
SUME
921
901
100000
921.1
40000
921.2
35000
921.3
25000
921
901
50000
921.1
25000
921.2
15000
921.3
10000
923
901
19000
923
923

901
901

8000
2000

923

901

1000

924

901

3000

924

901

4000

924

901

6000

924

901

2000

931
931.1
931.2
931.3
925

902
902.1
902.2
902.3
901

195000
84500
65000
45500
4875

Cost direct=ch.mat.pr. directe+ ch.salarii

directe= 100000+50000=150000
12
13
14

12
13
14

15

15

16

16

17

17

Determinarea costului pentru ntreaga

producie
Cost producie= ChD+ ChInd+ ChGen=
= 150000+30000+15000=
= 195000
Din care:
Pa: 65000+13000+6500=84500
Pn:50000+10000+5000=65000
Ps:35000+7000+3500=45500
Total: 195000
nregistrarea produciei obinute la cost de
producie efectiv
nregistrarea cheltuielilor de desfacere
1.Ch de desfacere pine alb:
84500 x 2,5%= 2112,5
2.Ch de desfacere pine neagr:
65000 x 2,5%= 1625
3.Ch de desfacere pine semialb:
45500 x 2,5%= 1137,5
Total Ch. Desfacere: 4875
Determinarea costului complet
36
Cost complet= cost prod.+ ch.desfacere=
= 195000+ 4875= 199875

Concluzii i propuneri
Actuala metodologie de contabilitate i calculaie a costurilor de producie ntr-un singur
circuit, care are n vedere colectarea i repartizarea acestora dup destinaia lor pe articole de
calculaie nu permite reflectarea distinct a cheltuielilor dup natura lor economic. Acest fapt
ngreuneaz identificarea cu uurin a cilor de reducere a costurilor i, n deosebi, a cheltuielilor cu
materiale de producie care n economia noastr dein o pondere destul de nsemnat, stabilirea fr
dificulti a unor indicatori de eficien ai activitii unitii economice care au la baz costurile de
producie, calculul cu operativitate a rezultatelor finale ale unitii, stabilirea situaiei patrimoniului
i, ntocmirea i prezentarea la termen a situaiilor financiare anuale (bilanul, contul de profit i
pierdere etc.) care se cer a fi publicate. Iat numai cteva considerente pentru care o serie de autori
s-au pronunat pentru organizarea contabilitii n general i a contabilitii cheltuielilor de producie
n special n dou circuite, unul dup natura lor economic n contabilitatea general sau financiar
i cel de al doilea, dup destinaia lor, n contabilitatea managerial.
Asupra modului cum este conceput organizarea contabilitii manageriale sau de gestiune n
planul de conturi general i a modului de funcionare a conturilor din clasa 9 "Conturi de gestiune" a
acestui plan, se pot face o serie de propuneri care vizeaz mbuntirea metodologiei de calculaie a
costului pe obiecte de calculaie.
Astfel, la precizarea modului de funcionare a fiecrui cont prevzut n aceast clas, trebuie
avut n vedere c scopul final al nregistrrii cheltuielilor cu ajutorul lor nu este o simpl "ventilare"
a acestora pentru a le determina pe total dup destinaie pe feluri de activiti, ci calculul costului
efectiv pe obiecte de calculaie i stabilirea abaterilor costurilor efective de la cele prestabilite n
aceeai structur. Aceasta presupune, n primul rnd, ca toate cheltuielile din contabilitatea
financiar s fie regrupate, colectate i repartizate n contabilitatea managerial, avnd n vedere
destinaia lor i cu respectarea strict a etapelor calculaiei costului unitar al produsului.
O alt direcie de perfecionare a contabilitii manageriale i calculaiei costurilor este i
aceea de a renuna la calculaia lunar a costurilor pe purttorii finali, care necesit un volum mare
de munc, urmnd ca aceast operaie s se efectueze la intervale mai mari de timp, trimestrial sau
anual, n favoarea calculaiei pe locuri de cheltuieli ca centre de activitate sau de costuri. Aceasta
conduce i la ntrirea responsabilitii pentru cheltuielile efectuate i implicit la creterea eficienei
activitii desfurate.
Conducerea operativ i de perspectiv a oricrei afaceri i, implicit, a oricrei uniti
patrimoniale face necesar perfecionarea metodelor i procedeelor folosite n acest scop, iar, n
37

cadrul lor, un loc important l au metodele de calculaie a costurilor. Aceast perfecionare trebuie s
viziteze, att necesitatea obinerii unor informaii care s conin strictul necesar de date cu privire la
costul produciei, ct i posibilitatea de urmrire operativ a respectrii nivelului cheltuielilor
prestabilite prin bugete i de determinare a unor previziuni judicioase, care s permit optimizarea
relaiei dintre volumul de activitate, costul produciei i profit.
Din acest punct de vedere, cel mai bine rspunde metoda costurilor standard n varianta
standard cost unic, care permite calculul cu operativitate a abaterilor costurilor efective de la cele
prestabilite i deci conducerea prin excepie, analiza costurilor pentru determinarea costurilor
aferente subactivitii, efectuarea controlului bugetar precum i separarea cheltuielilor n variabile i
fixe, pentru a determina gradul de rigiditate al ntreprinderii, precum i ali indicatori necesari
conducerii furnizai de metoda direct-costing, cum ar fi: pragul rentabilitii sau punctul de
echilibru, pragul activitii optime sau punctul optim, factorul de acoperire, coeficientul i intervalul
de siguran.

38

Bibliografie
1. Diaconu Paul , Contabilitate managerial, Editura Economic , Bucureti , 2002.
2. Diaconu Paul , Nadia Albu , Stere Mihai , Ctlin Albu , Contabilitate Managerial Aprofundat
, Editura Economic , 2003.
3. Diaconu Paul , Contabilitate managerial i planuri de afaceri , Editura Economic , 2008.
4. Gheorghe Ftcean, Contabilitate mangerial , Editura Alma Mater , Cluj-Napoca , 2009.
5. Oprea Calin, Man Mariana, Nedelcu Monica-Viorica, Contabilitate managerial
Didactic i Pedagogic R.A.,Bucuresti , 2008.

39

,Editura