Contabilitate Financiara

CONTABILITATE FINANCIARĂ CONFORM REGLEMENTĂRILOR EUROPENE
SUPORT DE CURS – LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

I. CICLUL DE EXPLOATARE
Ciclul de exploatare este perioada de timp dintre achiziţia activelor care sunt destinate procesării şi
finalizarea acestora în trezorerie sau echivalente de trezorerie. Ciclul de exploatare începe la
momentul în care entitatea alocă resurse pentru achiziţionarea de mărfuri, materii prime şi
consumabile şi se continuă cu etapele de consum, obţinerea producţiei, lucrărilor şi serviciilor,
stocarea producţiei, pregătirea mărfurilor sau a producţiei în vederea vânzării, vânzarea pe credit şi
încasarea la ascadenţă, ceea ce permite iniţierea unui nou ciclu de exploatare.
Un activ se clasifică drept activ circulant atunci când:
- se aşteaptă să fie realizat sau este deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în cursul
normal al ciclului de exploatare al entităţii;
- este deţinut, în principal, în scopul tranzacţionării;
- se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau
- este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.
Toate celelalte active sunt considerate active imobilizate.
Pentru a putea fi clasificat în categoria activelor circulante, un element trebuie să se realizeze (să se
transforme în numera sau echivalente de numerar prin consum, vânzare sau încasare) într-un orizont
de timp de 12 luni de la data bilanţului sau în cursul ciclului de exploatare, fie să aibă deja forma de
numerar sau echivalente de numerar. Unele elemente precum stocurile şi creanţele comerciale se
realizezază în cadrul ciclului de exploatare, care, în anumite cazuri, poate fi mai lung decât durata
exerciţiului financiar. Şi într-o asemenea situaţie acestea sunt alocate în bilanţ activelor circulante.
În cazul creanţelor se impune oricum prezentarea distictă a celor care au o scadenţă mai mare de 12
luni de la data bilanţului.
În categoria activelor circulante se cuprind:
- stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură sau a fost
întocmită factură de avans;
- creanţe;
- investiţii pe termen scurt;
- casa şi conturi la bănci.
1
1. STOCURI
1.1. REGULI GENERALE PRIVIND STOCURILE
Stocurile sunt active circulante:
- deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
- în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau
- sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie folosite în
procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
Pentru ca un element să fie recunoscut în categoria stocurilor, relevantă este mai degrabă
utilitatea sau destinaţia acestuia decât natura.
În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (de
exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc. realizate de entităţile ce au ca activitate
principală obţinerea şi vânzarea de locuinţe). În condiţiile în care construcţiile sunt realizate în
scopul exploatării pe termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.
De asemenea, atunci când un teren este cumpărat în scopul construirii pe acesta de construcţii
destinate vânzării, acesta este înregistrat la stocuri.
Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta urmează
a fi îmbunătăţită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinaţiei,
în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria imobilizărilor corporale în cea de
stocuri. Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă imobilizarea
corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se procedează la închiderea
contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
În cazul în care un activ a fost iniţial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de
ansambluri de locuinţe destinate vânzării, în funcţie de modul de negociere a contractelor de
vânzare a bunurilor ce fac obiectul construcţiei şi vânzării, valoarea terenului se include în valoarea
activului construit sau se evidenţiază distinct la stocuri de natura mărfurilor, la valoarea de
înregistrare în contabilitate. Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii
activului se procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferent acestuia.
În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuinţe care iniţial erau destinate
vânzării şi care ulterior îşi schimbă destinaţia, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadă
îndelungată sau să fie închiriate unor terţi, în contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri
la imobilizări corporale. Transferul se realizează la data schimbării destinaţiei, la valoarea la care
activele erau înregistrare în contabilitate (reprezentată de cost).
În cadrul stocurilor se cuprind:
- mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele
predate spre vânzare magazinelor proprii;
2
- materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit
integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;
- materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese

de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care
participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în
produsul finit;
- materialele de natura obiectelor de inventar;
- produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat
într-o secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze
de fabricaţie) sau se livrează terţilor;
- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de

fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi depozitate în
vederea livrării sau expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
- animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei,
purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la
îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie -
lână, lapte şi blană;
- ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate

produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în
condiţiile prevăzute în contracte;
- producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele
(stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse
probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de
execuţie se cuprind, de asemenea, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
În cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la
terţi, maşinile folosite numai ca material de demonstraţie pentru negociere în domeniul
automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate,
pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstraţie au durată de utilizare mai mare de un an,
ele reprezintă imobilizări.
Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au
transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri
în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).
Un element este înregistrat într-o anumită categorie de stocuri dacă răspunde definiţiei acestei
categorii. Dacă ulterior destinaţia lui se modifică, el va trebui reclasificat în categoria de stocuri
corespunzătoare.
3
Înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor şi
beneficiilor.
În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietăţii şi de livrare coincid. Totuşi,

pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;
- stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în evidenţa debitorului până la
vânzarea lor;
- bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie înregistrate în activele
cumpărătorului;
- bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţă, transferul de proprietate având loc;
- bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietăţii. De exemplu, la
vânzările cu condiţia de livrare "ex-work", bunurile vândute ies din stocul vânzătorului din
momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.
Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să
fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise. Este necesar să se asigure:
a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile

de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se
recepţionează şi înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri
se înregistrează în conturi în afara bilanţului;
b) în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod
cert în proprietatea entităţii, se procedează astfel:
- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare, cât şi
în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;
c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din
entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în

afara bilanţului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de
depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune potrivit
legii;
d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la

intrări şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
4
1.2. EVALUAREA STOCURILOR
Evaluarea stocurilor se efectuează:
- la data intrării în entitate
- la data ieşirii din entitate
- la inventar şi prezentarea elementelor în situaţiile financiare
1.2.1. Evaluarea la data intrării în entitate
La data intrării în entitate, stocurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de

intrare, care se stabileşte astfel:
a) la cost de achiziţie - pentru stocurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producţie - pentru stocurile produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru stocurile reprezentând aport la capitalul
social;
d) la valoarea justă - pentru stocurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
În cazurile menţionate la lit. c) şi d), valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă, se substituie
costului de achiziţie.
a) Costul de achiziţie al stocurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu
excepţia acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de
transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective. În
costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obţinerea
de autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct stocurilor respective. TVA este
inclusă în costul de achiziţie doar dacă nu este deductibilă fiscal. Cheltuielile de transport sunt
incluse în costul de achiziţie şi atunci când funcţia de aprovizionare este externalizată. Reducerile
comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în sensul reducerii costul
de achiziţie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate
ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate
(contul 609 «Reduceri comerciale primite», respectiv contul 709 «Reduceri comerciale acordate»),
pe seama conturilor de terţi.
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare;
b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul
are un statut preferenţial; şi
c) risturnele - sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi
terţ, în decursul unei perioade determinate.
5
Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor
înainte de termenul normal de exigibilitate. Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă
venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 "Venituri din sconturi
obţinute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de
perioada la care se referă (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").
În cazul bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de însoţire a mărfii, urmând ca
factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat la înregistrarea în contabilitate este cursul de
la data recepţiei bunurilor.
APLICAŢIA 1. Se achiziţionează mărfuri din import în următoarele condiţii: preţ de cumpărare

facturat de furnizor 4.000 um, taxe vamale achitate în vamă 800 um, TVA achitat în vamă 912 um,
cheltuieli de transport intern 150 um, cheltuieli de manipulare 50 um, reduceri comerciale acordate
de furnizor în momentul facturării 100 um, diferenţe nefavorabile de curs valutar generate de plata
furnizorului 218 um.
APLICAŢIA 2. Societatea X achiziţionează 5.000 bucăţi de produs A de la furnizorul extern Y, la

un preţ de 25 euro/bucată. Cursul de schimb la data achiziţiei este de 4,8150 lei/euro, taxa vamală
este de 2%, iar comisionul vamal este de 0,5%. Pentru a aduce marfa în unitate, X primeşte de la o
societate de transport Z o factură în valoare de 12.400 lei, inclusiv TVA 24%. Determinaţi costul de
achiziţie al mărfurilor.
APLICAŢIA 3 (stocuri în curs de aprovizionare) (SEMINAR)
La începutul lunii martie a anului 2010, societatea ALFA cumpără de la un furnizor cu sediul
în Statele Unite ale Americii, materii prime în valoare de 45.000 dolari. Bunurile sunt
transportate pe cale navală, iar cumpărătorul intră în posesia materiilor prime din momentul în care
bunurile sunt încărcate pe navă, în portul vânzătorului. În data de 10 martie 2010, transportatorul
efectuează în numele cumpărătorului, atât încărcarea, cât şi recepţia bunurilor. Cursul valutar utilizat
la data recepţiei este cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României,
din ultima zi bancară anterioară operaţiunii privind recepţionarea bunurilor. Astfel, cursul valutar
utilizat pentru evaluarea bunurilor recepţionate este de 3,0200 lei/dolar (acesta fiind de fapt, cursul
de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României în data de 9 martie 2010,
ultima zi bancară anterioară operaţiunii de recepţie din data de 10 martie 2010).
Cu această ocazie, vânzătorul transferă cumpărătorului, atât proprietatea, cât şi riscurile şi

beneficiile. Recepţia bunurilor se face de către transportator în numele cumpărătorului. La recepţie
nu se constată diferenţe faţă de cantitatea livrată de vânzător, moment în care transportatorul
confirmă cumpărătorului existenţa bunurilor solicitate şi transmite o copie a facturii primite de la
furnizor şi o copie a procesului-verbal de recepţie. Pe toată perioada transportului până la
predarea bunurilor către cumpărător, acestea se află în proprietatea cumpărătorului şi în
răspunderea transportatorului. Plata furnizorului se face în 7 zile calendaristice de la încărcarea
6
bunurilor pe nava transportatorului, respectiv 17 martie 2010. Cursul valutar utilizat la plata facturii
este de 2,9000 lei/dolar.
Bunurile ajung în ţară în data de 12 mai 2010. Odată ajunse în ţară, transportatorul predă
cumpărătorului materiile prime şi facturează către acesta cheltuielile de transport în valoare de
5.000 dolari. Data la care cumpărătorul a acceptat factura de transport este 12 mai 2010, iar cursul
valutar utilizat la reflectarea în contabilitate a acestor cheltuieli este de 3,2000 lei/dolar (cursul de
schimb valutar comunicat de BNR în data de 11 mai 2010). În perioada imediat următoare,
cumpărătorul vămuieşte bunurile importate şi plăteşte taxele vamale în sumă de 12.800 lei şi TVA
în sumă de 27.360 lei. Plata cheltuielilor de transport se face în 2 zile calendaristice de la data
facturării, respectiv în data de 14 mai 2010, la cursul valutar de 3,2200 lei/dolar. Cursul valutar
utilizat la data decontării este cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de BNR din 13 mai
2010, ultima zi bancară anterioară operaţiunii de decontare din data de 14 mai 2010.
Odată ajunse la cumpărător, materiile prime importate sunt date în consum în vederea
prelucrării acestora.
b) Costul de producţie al unui stoc cuprinde costul de achiziţie a materiilor prime şi materialelor
consumabile şi cheltuielile de producţie direct atribuibile bunului. Costul de producţie sau de
prelucrare al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente producţiei, şi anume: materiale directe,
energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de producţie,
costul proiectării produselor, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod
raţional ca fiind legată de fabricaţia acestora. În costul de producţie poate fi inclusă o proporţie
rezonabilă din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, în măsura în care acestea sunt
legate de perioada de producţie.
Remarcă
Organismul internaţional de standardizare contabilă insistă (prin IAS 2) asupra distincţiei între
cheltuieli indirecte de producţie variabile şi cheltuieli indirecte de producţie fixe. Cheltuielile
indirecte de producţie variabile (regia variabilă de producţie) variază direct sau aproape direct în
funcţie de volumul producţiei (costuri indirecte cu materiile şi materialele, costuri indirecte cu
manopera). Cheltuielile indirecte de producţie fixe (regia de producţie fixă) rămân relativ
constante indiferent care este volumul producţiei (amortizări şi cheltuieli de întreţinere a clădirilor
şi echipamentelor industriale, cheltuieli de conducere şi administrare a secţiilor). Repartizarea
regiei fixe de producţie în costul de producţie este bazată pe capacitatea normală de producţie.
Capacitatea normală de producţie reprezintă producţia estimată a fi obţinută, în medie, de-a lungul
unui anumit număr de perioade, în condiţii normale, având în vedere şi pierderea de capacitate
rezultată din întreţinerea planificată a echipamentului.
Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli
ale perioadei în care au survenit, sunt următoarele:
- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste limitele
normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;
7
- cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul
de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie. Cheltuielile de depozitare se includ în
costul de producţie atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul şi în starea în care
se găsesc;
- regiile (cheltuielile) generale de administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în forma

şi locul final;
- costurile de desfacere;
- regia fixă nealocată costului, care se recunoaşte drept cheltuială în perioada în care a apărut.
Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacităţii normale de producţie (activitate).
Valoarea produselor şi serviciilor în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei

neterminate la sfârşitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a
stadiului de efectuare a operaţiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la costurile de producţie.
APLICAŢIA 4. În cursul exerciţiului N se fabrică 600 bucăţi produs X, cheltuielile societăţii în

această perioadă fiind: cheltuieli directe 2.220 um, cheltuieli indirecte de producţie 700 um, din care
variabile 300 um şi fixe 400 um, cheltuieli generale de administraţie 600 um, cheltuieli de desfacere
100 um. Capacitatea normală de producţie pentru produsul X este de 1.000 bucăţi.
CP=CD + CIPv + (CIPf*CNP), unde CNP=(NRP/NNP)*100
CP = cost de producţie
CD = cheltuieli directe
CIPv = cheltuieli indirecte de producţie variabile
CIPf = cheltuieli indirecte de producţie fixe
CNP = capacitatea normală de producţie
NRP = nivel real de producţie
NNP = nivel normal de producţie
APLICAŢIA 5. O întreprindere fabrică un produs pentru care costul variabil unitar de producţie
este de 45.000 um. Cheltuielile fixe anuale de producţie sunt de 450.000.000 um. Cantităţile
fabricate au fost de 5.000 de unităţi în exerciţiul N, 4.000 de unităţi în exerciţiul N+1 şi 6.500 de
unităţi în exerciţiul N+2. la închiderea fiecărei perioade, întreprinderea posedă 500 de unităţi în
stoc.
8
c) Valoarea de aport este valabilă pentru stocurile aduse ca aport la capitalul social şi se stabileşte
în funcţie de preţul de piaţă, starea stocului, amplasarea stocului.
d) Valoare justă reprezintă suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunăvoie între părţi
aflate în cunoştinţă de cauză în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv. Valoarea justă a
activelor se determină, în general, după datele de evidenţă de pe piaţă, printr-o evaluare efectuată,
de regulă, de profesionişti calificaţi în evaluare. În situaţia în care nu există date pe piaţă privind
valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor şi a frecvenţei reduse a tranzacţiilor,
valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către profesionişti în
evaluare.
1.2.2. Evaluarea la data ieşirii din entitate
Evaluarea la data ieşirii din entitate se efectuează la cost. În funcţie de natura stocurilor se identifică
următoarele situaţii:
a. Elemente identificabile (neconfundabile)
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate
unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanţial unele de
altele. Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor
identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac
obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse. Identificarea
specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care
sunt de regulă fungibile.
b. Elemente neidentificabile (confundabile)
La ieşirea din gestiune a stocurilor şi altor active fungibile, acestea se evaluează şi înregistrează în
contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode (conform OMFP 3055/2009):
a) metoda primul intrat - primul ieşit - FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat - CMP;
c) metoda ultimul intrat - primul ieşit – LIFO.
Dacă valoarea prezentată în bilanţ, rezultată după aplicarea metodelor specificate mai sus, diferă în
mod semnificativ, la data bilanţului, de valoarea determinată pe baza ultimei valori de piaţă
cunoscute înainte de data bilanţului, valoarea acestei diferenţe trebuie prezentată în notele
explicative ca total pe categorie de active.
Potrivit metodei "primul intrat - primul ieşit" (FIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul de achiziţie sau de producţie al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite
din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al lotului următor, în ordine
cronologică.
9
Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza
mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului
elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic
sau după fiecare recepţie. Perioada de calcul nu trebuie să depăşească durata medie de stocare.
Potrivit metodei «ultimul intrat, primul ieşit» (LIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul de achiziţie sau de producţie al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile
ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau costul de producţie al lotului anterior, în
ordine cronologică.
Remarcă
Conform IAS 2 Stocuri, pentru stocurile confundabile singurele metode autorizate sunt cele ale
costului mediu ponderat şi metoda primul intrat – primul ieşit.
Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a
activelor fungibile de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă, în situaţii excepţionale, administratorii
decid să modifice metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, în notele
explicative trebuie să prezinte următoarele informaţii:
- motivul schimbării metodei şi
- efectele sale asupre rezultatului.
O entitate trebuie să utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care
au natură şi utilizare similare. Noţiunea de utilizare similară este proprie fiecărei entităţi. Pentru
stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi
justificată.
APLICAŢIA 6. Se cunosc următoarele informaţii pentru luna septembrie privind stocul X de

materii prime:
Sold iniţial: 500 buc. x 20 um/buc.
03.09 achiziţie: 100 buc. x 22 um/buc cost de achiziţie
10.09 consum: 300 buc.
18.09 achiziţie: 200 buc. x 24 um/buc cost de achiziţie
28.09 consum: 400 buc.
Se cere determinarea valorii consumurilor şi a stocului final de materii prime.
10
1.2.3. Tehnici de măsurare a costurilor
În funcţie de specificul activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda
costului standard, în activitatea de producţie sau metoda preţului cu amănuntul, în comerţul cu
amănuntul (prevăzute şi de IAS 2 Stocuri).
Costul standard este utilizat pentru evaluarea intrărilor şi a ieşirilor de stocuri în cursul perioadei
deoarece nu este cunoscut costul efectiv. La sfârşitul ciclului de producţie se calculează costul
efectiv şi se vor înregistra în contabilitate diferenţele de preţ. Costul standard ia în considerare
nivelurile normale ale materialelor şi consumabilelor, manoperei, eficienţei şi capacităţii de
producţie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcţie de
condiţiile existente la un moment dat. Diferenţele de preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie
trebuie evidenţiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului. Repartizarea
diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui
coeficient care se calculează astfel:
Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul perioadei, cumulat

Soldul iniţial al diferenţelor de
+ de la începutul exerciţiului financiar până la finele perioadei de
preţ
referinţă
Coeficient de
= x 100
repartizare
Valoarea intrărilor în cursul perioadei la preţ de înregistrare,
Soldul iniţial al stocurilor la
+ cumulat de la începutul exerciţiului financiar până la finele
preţ de înregistrare
perioadei de referinţă
Obs.: La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul iniţial al contului de mărfuri şi valoarea intrărilor de
mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.
Acest coeficient se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare, iar
suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile
ieşite. Coeficienţii de repartizare a diferenţelor de preţ pot fi calculaţi la nivelul conturilor sintetice
de gradul I şi II, prevăzute în Planul de conturi general, pe grupe sau categorii de stocuri.
La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de

stocuri, la preţ de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de
achiziţie sau costul de producţie, după caz. Diferenţele de preţ se înregistrează proporţional atât
asupra valorii bunurilor ieşite, cât şi asupra bunurilor rămase în stoc.
Reguli pentru stocurile evaluate la cost standard:
- în cursul perioadei conturile de stocuri se debitează cu valoarea intrărilor la cost standard şi

se creditează cu ieşirile evaluate tot la cost standard;
- abaterile între costul standard şi costul efectiv sunt reflectate într-un cont rectificativ de
diferenţe de preţ.
11
a) În situaţia în care contul de diferenţe de preţ este considerat cont de activ:
CONTURI DE DIFERENŢE (A)

DEBIT CREDIT
diferenţe favorabile (cost efectiv < cost standard) diferenţe favorabile aferente ieşirilor (în
aferente soldului iniţial şi intrărilor (în roşu) roşu)
diferenţe nefavorabile (cost efectiv > cost standard) diferenţe nefavorabile aferente ieşirilor (în
aferente soldului iniţial şi intrărilor (în negru) negru)
SOLD FINAL DEBITOR:
diferenţe favorabile aferente stocului final (în roşu)
diferenţe nefavorabile aferente stocului final (în

negru)
b) În situaţia în care contul de diferenţe de preţ este considerat cont bifunţional (cont rectificativ,
conform OMFP 3055/2009):
CONTURI DE DIFERENŢE (A/P)

DEBIT CREDIT
diferenţe nefavorabile (cost efectiv > cost standard) diferenţe favorabile aferente soldului
aferente soldului iniţial şi intrărilor (în negru) iniţial şi intrărilor (în negru)
diferenţe favorabile (cost efectiv < cost standard) diferenţe nefavorabile aferente ieşirilor (în
aferente ieşirilor (în negru) negru)
SOLD FINAL DEBITOR: diferenţe nefavorabile SOLD FINAL CREDITOR: diferenţe

aferente stocului final favorabile aferente stocului final
- determinarea coeficientului de repartizare:
Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul perioadei, cumulat de

Soldul iniţial al diferenţelor de
+ la începutul exerciţiului financiar până la finele perioadei de
preţ
referinţă
Coeficient de
= x 100
repartizare
Valoarea intrărilor în cursul perioadei la cost standard, cumulat de
Soldul iniţial al stocurilor la cost
+ la începutul exerciţiului financiar până la finele perioadei de
standard
referinţă
- determinarea diferenţelor de preţ aferente ieşirilor de stocuri:

Diferenţe de preţ aferente ieşirilor de stocuri = Coeficientul de repartizare x Valoarea ieşirilor de stocuri la cost standard
12
APLICAŢIA 7. Societatea comercială X realizează din producţie proprie două tipuri de produse
finite P1 şi P2. La începutul lunii noiembrie situaţia stocurilor era următoarea:
P1: 270 buc, evaluate la costul standard de 100.000 um/buc
P2: 1.000 buc, evaluate la costul standard de 400.000 um/buc
Diferenţa de preţ aferentă stocurilor de produse finite este una nefavorabilă de 156.000.000 um.
În cursul lunii noiembrie au loc următoarele operaţii:
- se obţin produse finite din procesul de producţie: P1 100 buc, P2 600 buc;
- se vând produse finite unui client: P1 50 buc, preţ de vânzare 150.000 um/buc, P2 500 buc,
preţ de vânzare 460.000 um/buc.
La sfârşitul lunii noiembrie se calculează costul efectiv de producţie: P1 120.000 um/buc, P2

350.000 um/buc.
APLICAŢIA 8. O societate comercială prezintă următoarele informaţii privind stocul de materie

primă evaluat la costul unitar de achiziţie standard de 3.000 um/buc pentru luna noiembrie N:
- sold iniţial la cost de achiziţie standard 1.000buc x 3.000 um/buc=3.000.000 um
- diferenţă favorabilă de la costul de achiziţie standard aferentă soldului iniţial 30.000 um
- achiziţii: 10.11.N 4.000 buc x 3.100 um/buc, TVA, 24%; 20.11.N 3.000 buc x 2.800
um/buc, TVA 24%
- consumuri de materie prima în cursul lunii 5.000 buc x 3.000 um/buc.
În comerţul cu amănuntul poate fi utilizată metoda preţului cu amănuntul, pentru a determina

costul stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi pentru care nu
este practic să se folosească altă metodă. În această situaţie, costul bunurilor vândute se calculează
prin deducerea valorii marjei brute din preţul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a preţului de
vânzare presupune recalcularea marjei brute.
Reguli pentru stocurile evaluate la preţ de vânzare cu amănuntul
- preţul de vânzare cu amănuntul conţine costul de achiziţie, adaosul comercial sau marja
comercială calculat/ă la costul de achiziţie şi TVA aferent preţului de vânzare (numit TVA
neexigibil, aplicat la suma dintre costul de achiziţie şi marja comercială)
- adaosul comercial este înregistrat în contul 378 (cont de pasiv în această situaţie). Contul
378 se creditează cu marja comercială aferentă mărfurilor intrate în stoc şi se debitează cu
13
marja comercială aferentă ieşirilor de mărfuri din gestiune. Soldul final creditor al contului
378 reflectă marja comercială aferentă mărfurilor existente în stoc la sfârşitul perioadei.
- Determinarea coeficientului mediu de adaos comercial:
K378=(SI378+RC378)/((SI371+RD371)-(SI4428+RC4428))
- Determinarea adaosului comercial aferent mărfurilor vândute:
Marja aferentă mărfurilor vândute = K378 x RC707=K378 x (RC371-RD4428)
APLICAŢIA 9. O societate comercială care are ca obiect de activitate comerţul cu amănuntul

prezintă următoarele informaţii aferente lunii noiembrie N:
- Stoc de mărfuri la 01.11 evaluat la preţ de vânzare inclusiv TVA 744.000 um
- Marja comercială aferentă mărfurilor existente în stoc la 01.11: 100.000 um
- TVA neexigibilă aferentă mărfurilor existente în stoc la 01.11: 144.000 um
- Cumpărări de mărfuri în cursul lunii: cost de achiziţie 1.500.000, TVA 24%
- Vânzări de mărfuri în cursul lunii la preţ de vânzare inclusiv TVA: 992.000 um
- Societatea practică o marjă comercială de 20% aplicată la costul de achiziţie.
14
1.2.4. Metode de gestiune a stocurilor
Contabilitatea stocurilor se ţine cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului
permanent sau a inventarului intermitent.
În condiţiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operaţiunile de

intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor atât cantitativ
cât şi valoric.
Obs. În cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitică a stocurilor se realizează prin
una din următoarele metode:
- Operativ-contabilă sau pe solduri: evidenţă cantitativă la nivelul gestiunii (fişe de magazie)

şi evidenţă valorică în contabilitate;
- Cantitativ-valorică sau pe fişe de cont analitic: evidenţă cantitativă la locul de depozitare şi

evidenţă cantitativ-valorică în contabilitate;
- Global-valorică: evidenţă valorică atât la nivelul gestiunii cât şi în contabilitate.
Inventarul intermitent constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza

inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei. Entităţile care utilizează metoda inventarului
intermitent efectuează inventarierea faptică a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai
târziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat obligaţii fiscale. Aplicarea
metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind organizarea şi efectuarea
inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii. Metoda inventarului
intermitent constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, ci prin
conturile de cheltuieli. Stabilirea ieşirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază inventarierea
faptică a stocurilor la sfârşitul perioadei. Ieşirile de stocuri se determină ca diferenţă între valoarea
stocurilor iniţiale, la care se adaugă valoarea intrărilor şi valoarea stocurilor la sfârşitul perioadei
stabilite pe baza inventarului. Totuşi, ieşirile de stocuri se înregistrează la locurile de gestiune,
cantitativ şi valoric. Inventarul intermitent nu se utilizează în comerţul cu amănuntul în situaţia în
care se aplică metoda global-valorică. Dezavantajele utilizării metodei inventarului intermitent:
- o eroare sau o omisiune în inventarul fizic duce la denaturarea informaţiilor contabile în

bilanţ (valoarea stocurilor) şi în contul de profit şi pierdere (cheltuielile cu stocurile,
rezultatul exerciţiului);
- nu permite stabilirea plusurilor şi minusurilor de inventar;
- conduce la tendinţa de subevaluare a stocurilor la inventar din motive fiscale, în vederea

majorării nereale a cheltuielilor cu stocurile.
15
APLICAŢIA 10. Societatea comerciala X prezintă în stoc la 1 noiembrie materii prime 20.000 um
şi mărfuri 75.000 um. În cursul lunii noiembrie au loc următoarele operaţii:
1) achiziţie de materii prime la cost de achiziţie 10.000 um, TVA 24%;
2) achiziţie de mărfuri la cost de achiziţie 2.000 um, TVA 24%;
3) consum de materii prime în valoare de 15.000 um;
4) vânzare de mărfuri la preţ de vânzare 8.000 um, TVA 24%, costul de achiziţie al mărfurilor
vândute 6.000 um;
5) la sfârşitul lunii are loc inventarierea fizică în urma căreia se stabileşte un stoc final de
materii prime de 17.000 um şi un stoc final de mărfuri de 65.000 um.
APLICAŢIA 11. Societatea comerciala X prezintă în stoc la 1 noiembrie produse finite 25.000 um
şi produse în curs de execuţie 10.000 um. În cursul lunii noiembrie au loc următoarele operaţii:
1) obţinere produse finite la cost de producţie 50.000 um;
2) vânzare produse finite la preţ de vânzare 40.000 um, TVA 24%, costul de producţie al
produselor finite vândute 35.000 um;
3) la sfârşitul lunii are loc inventarierea fizică în urma căreia se stabileşte un stoc final de
produse finite de 45.500 um şi produse în curs de execuţie de 8.000 um.
1.2.5. Stocuri cumpărate fără facturi sosite
Sunt situaţii în care vânzarea de bunuri se realizează pe baza documentului aviz de însoţire a mărfii,
urmând ca agentul economic să emită factura ulterior.
APLICAŢIA 12. În decembrie N se achiziţionează mărfuri în valoare de 500.000 um pentru care

nu se primeşte factura până la 31.12.N. În ianuarie N+1 se primeşte factura din care rezultă un cost
de achiziţie de 550.000 um.
1.2.6. Reduceri comerciale şi financiare
Reducerile comerciale acordate iniţial de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în

sensul reducerii costul de achiziţie al bunurilor.
Reducerile comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior facturării, indiferent
de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 «Reduceri
comerciale primite», respectiv contul 709 «Reduceri comerciale acordate»), pe seama conturilor de
terţi. Acelaşi tratament contabil se aplică şi în cazul reducerilor comerciale legate de prestările de
servicii.
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare;
b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă

cumpărătorul are un statut preferenţial; şi
16
c) risturnele - sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu
acelaşi terţ, în decursul unei perioade determinate.
Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor
înainte de termenul normal de exigibilitate. Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă
venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 "Venituri din sconturi
obţinute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de
perioada la care se referă (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").
Conform Codului Fiscal:
- Baza de impozitare a TVA nu cuprinde rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte

reduceri de preţ, acordate de furnizori direct clienţilor la data exigibilităţii taxei.
Rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ nu se cuprind în baza de
impozitare a taxei dacă sunt acordate de furnizor/prestator direct în beneficiul clientului la
momentul livrării/prestării şi nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau unei
livrări. De exemplu, un furnizor livrează bunuri şi, potrivit înţelegerii dintre părţi,
furnizorul va acoperi orice cheltuieli cu eventuale remedieri sau reparaţii ale bunurilor
livrate în condiţiile în care aceste operaţiuni sunt realizate de către client. Furnizorul nu va
putea considera că sumele necesare acoperirii acestor cheltuieli sunt considerate reduceri
de preţ, acestea fiind în fapt remunerarea unui serviciu prestat de către client în contul său.
- Baza de impozitare se reduce şi în cazul în care rabaturile, remizele, risturnele şi celelalte
reduceri de preţ sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor. Furnizorii
de bunuri şi/sau prestatorii de servicii îşi ajustează baza impozabilă a taxei după efectuarea
livrării/prestării sau după facturarea livrării/prestării, chiar dacă livrarea/prestarea nu a
fost efectuată, dar reducerile comerciale şi financiare intervin ulterior facturării şi
înregistrării taxei în evidenţele persoanei impozabile. În acest scop furnizorii/prestatorii
trebuie să emită facturi cu valorile înscrise cu semnul minus când baza de impozitare se
reduce sau, după caz, fără semnul minus, dacă baza de impozitare se majorează, care vor fi
transmise şi beneficiarului.
Reguli privind reducerile comerciale şi financiare:

- reducerile comerciale se determină înaintea reducerilor financiare;
- reducerile se acordă în cascadă, procentele sau sumele de reducere aplicându-se asupra
netului anterior;
- în cadrul reducerilor comerciale mai întâi se calculează rabaturile, apoi remizele şi
risturnele;
- scontul de decontare se aplică după ultima reducere de tip comercial, adică la neta
comercială;
- TVA se calculează la ultima netă determinată, adică la neta financiară;
- reducerile comerciale acordate iniţial, adică în momentul întocmirii facturii, deşi sunt
înscrise în factură, nu se contabilizează nici la client nici la furnizor;
- scontul de decontare poate fi contabilizat fie la primirea/emiterea facturii fie în momentul
decontării facturii.
APLICAŢIA 13. Se vând mărfuri în următoarele condiţii: preţ de vânzare 100.000 um, rabat 5%,
remiză 10%, scont de decontare 2%, TVA 24%. Factura este emisă pe 01.11.N, scadenţa este pe
30.11.N, plata se efectuează pe 10.11.N.
17
APLICAŢIA 14. Se vând mărfuri în următoarele condiţii: preţ de vânzare 100.000um, scont de
decontare 2%, TVA 24%. Factura este emisă pe 01.11.N, scadenţa este pe 30.11.N, plata se
efectuează pe 10.11.N. Pe 30.11.N se emite o factură ulterioară care conţine rabat 5%, remiză 10%.
APLICAŢIA 15. Se vând mărfuri în următoarele condiţii: preţ de vânzare 100.000um, rabat 5%,
remiză 10%, TVA 24%. Factura este emisă pe 01.06.N, scadenţa este pe 01.08.N. Pe 01.07.N
cumpărătorul înştiinţează furnizorul că doreşte să efectueze plata anticipat cu o lună mai devreme în
condiţiile în care i se acordă un scont de decontare de 2%. Scontul de decontare se contabilizează la
primirea/emiterea facturii.
În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanţului, acestea se
înregistrează la data bilanţului în contul 408 «Furnizori - facturi nesosite», respectiv contul 418
«Clienţi - facturi de întocmit» şi se reflectă în situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se face
raportarea dacă sumele respective se cunosc la data bilanţului.
APLICAŢIA 16. În luna decembrie N se achiziţionează mărfuri la cost de achiziţie 100 um, TVA
24%. În luna ianuarie N+1 se emite o factură de risturne de 10% aferente achiziţiei din decembrie
N. La 31.12.N se estimează că reducerile comerciale aferente lunii decembrie vor fi de 15%.
1.2.7. Avansuri plătite/încasate privind stocurile
Avansurile acordate furnizorilor, precum şi cele primite de la clienţi se înregistrează în contabilitate

în conturi distincte.
Conform Codului Fiscal: persoana impozabilă trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar
pentru suma avansurilor încasate în legătură cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, cel
târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a încasat avansurile, cu excepţia
cazului în care factura a fost deja emisă.
APLICAŢIA 17. O societate comercială primeşte pe data de 20.11 un avans de la client în valoare
de 124.000 um în contul livrării unui stoc de marfă (pe bază de factură proformă). Pe data de 29.11
se întocmeşte factura reprezentând contravaloarea stocului de marfă, cost de achiziţie 500.000 um,
TVA 24%. Pe 30.11 se achită diferenţa privind contravaloarea stocului achiziţionat.
Situaţia 1: nu se emite factura de avans.
Situaţia 2: pe data de 20.11 se emite factura de avans.
18
1.2.8. Stocuri returnate
În cazul mărfurilor returnate de clienţi în acelaşi exerciţiu financiar în care a avut loc operaţiunea de
vânzare, se corectează conturile 411 «Clienţi», 707 «Venituri din vânzarea mărfurilor», 607
«Cheltuieli privind mărfurile» şi 371 «Mărfuri». În cazul în care mărfurile returnate se referă la o
vânzare efectuată în exerciţiul financiar precedent, corecţia se înregistrează la data bilanţului în
contul 418 «Clienţi - facturi de întocmit», respectiv contul 408 «Furnizori - facturi nesosite» şi se
reflectă în situaţiile financiare ale exerciţiului pentru care se face raportarea dacă sumele respective
se cunosc la data bilanţului.
Acelaşi tratament se aplică şi în cazul returului de produse finite vândute, corectându-se conturile
corespunzătoare, respectiv 701 «Venituri din vânzarea produselor finite», 711 «Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse» şi 345 «Produse finite».
APLICAŢIA 18. O societate comercială vinde pe bază de factură mărfuri în valoare de 1.000 um,
TVA 24%, cost de achiziţie 700 um. La recepţia mărfurilor se constată că o parte din acestea nu
corespund comenzii, fiind restituite de către client. Factura de reducere întocmită pentru mărfurile
returnate furnizorului este în valoare de 200 um, TVA 24%.
1.2.9. Stocuri aflate la terţi
APLICAŢIA 19. Societatea comercială A trimite spre prelucrare societăţii B un stoc de 500 bucăţi
materii prime evaluate la un preţ de înregistrare de 11.000 um/buc. În urma prelucrării rezultă
semifabricate. Cheltuielile de prelucrare facturate de B sunt de 5.000.000 um, TVA 24%.
1.2.10. Stocuri de ambalaje comerciale
Ambalajele pot fi considerate de natura:
- imobilizărilor;
- stocurilor (comerciale) din producţie proprie sau achiziţionate de la terţi.
Ambalajele comerciale se pot structura astfel:
- ambalaje pierdute sau nerecuperabile: valoarea lor este inclusă în preţul mărfurilor vândute
sau se facturează distinct (la momentul actual);
- ambalaje recuperabile: acestea sunt susceptibile a fi conservate provizoriu de terţi, urmând

ca furnizorul să le recupereze în anumite condiţii;
- ambalaje mixte: în anumite condiţii, unele dintre acestea pot fi pierdute, iar altele
recuperabile.
Ambalajele de natura obiectelor de inventar care nu circulă pe bază de decontare, folosindu-se

numai în interiorul unităţii, se înregistrează în categoria obiectelor de inventar. Ambalajele fabricate
pentru a fi vândute sunt considerate produse finite.
19
Ambalajele recuperabile sunt livrate clienţilor cu titlu provizoriu, nefiind vândute propriu-zis şi
rămân în proprietatea furnizorului căruia îi sunt restituite după un anumit timp. Furnizorul
consemnează (prefacturează) aceste ambalaje în factură în mod distinct la o valoare, de regulă,
peste preţul real. Valoarea ambalajelor se adaugă la valoarea vânzării propriu-zise, generându-se o
creanţă egală cu valoarea totală a facturii. Furnizorul se angajează să restituie clientului respectivul
preţ al ambalajelor atunci când acesta îi restituie ambalajele în bună stare şi la termenele fixate. În
cazul în care ambalajele sunt deteriorate, distruse sau clientul doreşte să le păstreze pentru propriul
uz, consemnarea se transformă în vânzare de ambalaje pentru care se întocmeşte o factură
complementară. Consemnarea se face fără TVA, dar TVA-ul intervine atunci când ambalajele sunt
recuperate la un preţ inferior celui consemnat în factură sau în cazul în care clientul nu restituie
ambalajele. Ambalajele care circulă la schimb între furnizor şi client nu se facturează şi nu se
impozitează cu TVA. În condiţiile în care clienţii nu deţin ambalaje suficiente efectuării schimbului,
aceştia pot primi ambalaje de la furnizor în schimbul unei garanţii depuse, fără facturare şi fără
TVA. Ambalajele acordate în baza garanţiei şi scoase din uz la client se vor factura periodic.
APLICAŢIA 20. Se prezintă următoarele informaţii: vânzare de mărfuri 1.500 um, TVA 24%, cost
de achiziţie mărfuri 1.000 um, ambalaje menţionate distinct în factură 50 um, TVA 24%, cost de
achiziţie ambalaje vândute 30 um.
CUMPĂRĂTOR VÂNZĂTOR
Primirea facturii Emiterea facturii
% = 401 1.922 4111= % 1.922

371 1.500 707 1.500
381 50 708 50
4426 372 4427 372
607=371 1.000
608=381 30
APLICAŢIA 21. Pe data de 05.11 se vând mărfuri unui client în valoare de 10.000, TVA 24%.
Ambalajele consemnate în factură 120 buc x 15 um/buc. La data de 10.11 clientul restituie 80 de
ambalaje la preţul consemnat în factură. Pe 15.11 un număr de 30 de ambalaje sunt recuperate la un
preţ inferior celui consemnat în factură, respectiv 11 um/buc inclusiv TVA în urma degradării
acestora de către client. Pe 20.11 se înregistrează 10 buc de ambalaje reţinute de client pentru nevoi
proprii.
CUMPĂRĂTOR VÂNZĂTOR
05.11. Primirea facturii de marfă 05.11. Emiterea facturii de marfă
% = 401 14.200 4111= % 14.200

371 10.000 707 10.000
4426 2.400 4427 2.400
4091 1.800 419 1.800
607=371 cost achiziţie marfă
20
10.11. Restituire parţială ambalaje 10.11. Recepţie parţială ambalaje
401=4091 1.200 419=4111 1.200
15.11. Restituire ambalaje deteriorate şi 15.11. Recepţie ambalaje deteriorate şi

primirea facturii pentru diferenţa de valoare emitere factură pentru diferenţa de valoare
401=4091 450 419=4111 450

(30 buc x 15)
% = 401 30bucx11=330 4111= % 330

608 330/1,24= 266 708 266
4426 64 4427 64
20.11. Primirea facturii pentru ambalajele 20.11. Primirea facturii pentru ambalajele
reţinute reţinute
401=4091 150 419=4111 150

(10 buc x 15)
% = 401 186 4111= % 186

381 150 708 150
4426 36 4427 36
1.2.11. Stocuri de natura obiectelor de inventar
Obiectul de inventar este bunul care funcţionează singular, independent şi se încadrează într-una din
următoarele situaţii:
- are valoarea de intrare sub 2.500 lei (fără TVA la societăţile plătitoare de TVA) şi durată de
funcţionare peste un an;
- are valoare de intrare peste 2.500 lei (fără TVA la societăţile plătitoare de TVA) şi durată de
funcţionare sub un an.
Conform Codului Fiscal, în cazul unei imobilizări corporale care la data intrării în unitate are o
valoare fiscală mai mică decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului (în prezent, 2.500 lei),
contribuabilul poate opta pentru deducerea cheltuielilor aferente imobilizării sau pentru
recuperarea acestor cheltuieli prin deduceri de amortizare.
APLICAŢIA 22. Pe data de 15.11 se achiziţionează obiecte de inventar de la un furnizor, preţ de

cumpărare 1.000 um, cheltuieli de transport 200 um, TVA 24%. Obiectele de inventar sunt date în
folosinţă pe data de 05.12.
21
1.2.12. Evaluarea la inventar şi prezentarea în situaţiile financiare
În urma procesului de inventariere se pot constata:
- diferenţe cantitative (plusuri/minusuri la inventar)
- diferenţe valorice
1.2.12.1. Diferenţe cantitative privind stocurile la inventar
Minusurile cantitative la inventar se înregistrează similar descărcărilor de gestiune. Plusurile

cantitative la inventar se înregistrează prin ajustarea în roşu a descărcărilor de gestiune, cu excepţia
stocurilor de produse.
Exemple privind plusurile la inventar:
Plusuri de materii prime în gestiune: 601=301 (în roşu)
Plusuri de materiale consumabile în gestiune: 602=302 (în roşu)
Plusuri de mărfuri în gestiune (societate en gros): 607=371 (în roşu)
Plusuri de mărfuri în gestiune (societate en detail):
% = 371 (în roşu)

607 (în roşu)
378 (în roşu)
4428 (în roşu)
Plusuri de produse finite în gestiune: 345=711 (în negru)
Exemple privind minusurile la inventar:
a) Minusuri la inventar în cadrul normelor legale de perisabilităţi
Minusuri de materii prime în gestiune: 601=301
Minusuri de materiale consumabile în gestiune: 602=302
Minusuri de mărfuri în gestiune (societate en gros): 607=371
Minusuri de mărfuri în gestiune (societate en detail):
% = 371
607
378
4428
22
Minusuri de produse finite în gestiune: 711=345 sau 345=711 (în roşu)
b) Minusuri la inventar generate de evenimente extraordinare (calamităţi, incendii)
671= Cont de stoc
c) Minusuri la inventar imputabile persoanelor fizice sau juridice
Exemplu pentru minus la inventar imputabil în cazul stocurilor de materii prime:
- descărcarea de gestiune: 601=301
- imputarea minusului la inventar
4282/461= %
7581
4427
d) Minusuri la inventar neimputabile
Exemplu pentru minus la inventar neimputabil în cazul stocurilor de materii prime:
- descărcarea de gestiune: 601=301
- impozitarea cu TVA: 635=4427
1.2.12.2. Diferenţe valorice privind stocurile la inventar (conform IAS 2)
Evaluarea la inventar se face la valoarea de inventar numită şi valoare realizabilă netă.
Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul estimat ce ar putea fi obţinut pe parcursul desfăşurării
normale a activităţii, din care se scad cheltuielile estimate pentru finalizarea stocului şi cheltuielile
necesare vânzării.
Estimarea valorii realizabile nete trebuie să se facă în funcţie de destinaţia stocului considerat.
Astfel, în cazul în care există un contract de vânzare a stocurilor, valoarea realizabilă netă este
reprezentată de preţul prevăzut în contract.
Materiile prime şi materialele consumabile, deţinute pentru a fi utilizate în producţia de stocuri, nu

sunt evaluate sub mărimea costului lor, dacă se aşteaptă ca produsele finite, în care acestea vor fi
încorporate, să fie vândute la nivelul costului sau la o valoare mai mare decât acesta. În condiţiile în
care se estimează că nivelul costului produselor finite va fi mai mare decât valoarea netă de
realizare, materiile prime vor fi aduse, prin depreciere, la valoarea lor netă de realizare.
Valoarea realizabilă netă trebuie determinată având la bază condiţiile existente la data închiderii
bilanţului. Această estimare se bazează pe toate informaţiile disponibile, inclusiv modificările
ulterioare ale preţurilor de vânzare. Astfel, o creştere ulterioară a preţului poate demonstra că
scăderea preţului, înregistrată anterior datei bilanţului, a fost temporară şi nu este necesară
constituirea unei ajustări pentru depreciere sau este necesară, dar de o valoare mai mică. O scădere
23
ulterioară a preţului poate indica o problemă ce a existat la data bilanţului, dar care nu a fost
sesizată. În consecinţă, modificările ulterioare ale preţurilor şi costurilor trebuie analizate dacă sunt
consecinţe ale unor condiţii existente la data bilanţului sau se datorează unor evenimente ce apar în
perioadele viitoare.
La închiderea exerciţiului, stocurile trebuie să fie evaluate la minimul dintre costul lor şi valoarea
realizabilă netă, putând exista următoarele situaţii:
- dacă valoarea realizabilă netă este mai mică decât costul rezultă o pierdere sau depreciere de
valoare, înregistrată prin intermediul unei ajustări pentru depreciere;
- daca valoarea realizabilă netă este mai mare decât costul rezultă un plus de valoare care nu
va fi înregistrat în contabilitate.
Pentru fiecare exerciţiu financiar următor se efectuează o nouă estimare a valorii realizabile nete.
Atunci când au dispărut circumstanţele care au justificat evaluarea stocurilor sub nivelul costurilor,
deprecierea trebuie să fie diminuată sau anulată, astfel încât noua valoare contabilă să fie la nivelul
minimului dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
APLICAŢIA 23. La 31.12.N există un stoc de marfă cu o valoare de intrare de 100 um. Valoarea
realizabilă netă estimată la 31.12.N este:
- cazul 1: 93 um
- cazul 2: 108 um
În exerciţiul N+1 se vând mărfurile la preţ de vânzare 92 um.
APLICAŢIA 24. La 31.12.N, societatea comercială X deţine un stoc de mărfuri achiziţionat la

costul de 100 um. Se estimează că stocul ar putea fi vândut la preţul de 90 um, cheltuieli ocazionate
de vânzare 10 um. La 31.12.N+1, preţul de vânzare estimat este de 170 um, iar costurile ocazionate
de vânzare sunt estimate la 30 um.
24

Contabilitate Financiara

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate Financiara

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CONTABILITATE FINANCIARĂ CONFORM REGLEMENTĂRILOR EUROPENE

SUPORT DE CURS – LECT.UNIV.DR. GUINEA FLAVIUS-ANDREI

Un activ se clasifică drept activ circulant atunci când:

În categoria activelor circulante se cuprind:

- investiţii pe termen scurt;

- casa şi conturi la bănci.

Stocurile sunt active circulante:

- deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;

- în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau

În cadrul stocurilor se cuprind:

- materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese

- materialele de natura obiectelor de inventar;

- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de

- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;

- ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate

În general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietăţii şi de livrare coincid. Totuşi,

- bunuri vândute în consignaţie sau stocurile la dispoziţia clientului;

a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile

- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;

- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în

d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la

Evaluarea stocurilor se efectuează:

- la data intrării în entitate

- la data ieşirii din entitate

- la inventar şi prezentarea elementelor în situaţiile financiare

1.2.1. Evaluarea la data intrării în entitate

La data intrării în entitate, stocurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de

a) la cost de achiziţie - pentru stocurile procurate cu titlu oneros;

b) la cost de producţie - pentru stocurile produse în entitate;

Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:

a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de vânzare;

APLICAŢIA 1. Se achiziţionează mărfuri din import în următoarele condiţii: preţ de cumpărare

APLICAŢIA 2. Societatea X achiziţionează 5.000 bucăţi de produs A de la furnizorul extern Y, la

APLICAŢIA 3 (stocuri în curs de aprovizionare) (SEMINAR)

Cu această ocazie, vânzătorul transferă cumpărătorului, atât proprietatea, cât şi riscurile şi

- regiile (cheltuielile) generale de administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în forma

Valoarea produselor şi serviciilor în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei

APLICAŢIA 4. În cursul exerciţiului N se fabrică 600 bucăţi produs X, cheltuielile societăţii în

CP=CD + CIPv + (CIPf*CNP), unde CNP=(NRP/NNP)*100

1.2.2. Evaluarea la data ieşirii din entitate

a. Elemente identificabile (neconfundabile)

b. Elemente neidentificabile (confundabile)

a) metoda primul intrat - primul ieşit - FIFO;

b) metoda costului mediu ponderat - CMP;

c) metoda ultimul intrat - primul ieşit – LIFO.

- motivul schimbării metodei şi

- efectele sale asupre rezultatului.

APLICAŢIA 6. Se cunosc următoarele informaţii pentru luna septembrie privind stocul X de

Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul perioadei, cumulat

La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de

Reguli pentru stocurile evaluate la cost standard:

- în cursul perioadei conturile de stocuri se debitează cu valoarea intrărilor la cost standard şi

CONTURI DE DIFERENŢE (A)

SOLD FINAL DEBITOR:

diferenţe favorabile aferente stocului final (în roşu)

diferenţe nefavorabile aferente stocului final (în

CONTURI DE DIFERENŢE (A/P)

SOLD FINAL DEBITOR: diferenţe nefavorabile SOLD FINAL CREDITOR: diferenţe

- determinarea coeficientului de repartizare:

Diferenţe de preţ aferente intrărilor în cursul perioadei, cumulat de

- determinarea diferenţelor de preţ aferente ieşirilor de stocuri:

P1: 270 buc, evaluate la costul standard de 100.000 um/buc

P2: 1.000 buc, evaluate la costul standard de 400.000 um/buc

În cursul lunii noiembrie au loc următoarele operaţii:

CP=CD + CIPv + (CIPfCNP), unde CNP=(NRP/NNP)100