Monografie contabila constituire provizionae – comerciale, concedii neefectuate

si obligativitatea constituirii rezervei legale

ART. 26 - Provizioane/ajustări pentru depreciere și rezerve

(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor și provizioanelor/ajustărilor

pentru depreciere, numai în conformitate cu prezentul articol, astfel:

a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicate asupra

profitului contabil, la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit, până ce
aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris și vărsat sau din
patrimoniu, după caz;

Norme metodologice

b) provizioanele pentru garanții de bună execuție acordate clienților. Provizioanele

pentru garanții de bună execuție acordate clienților se deduc trimestrial/anual numai
pentru bunurile livrate, lucrările executate și serviciile prestate în cursul
trimestrului/anului respectiv pentru care se acordă garanție în perioadele următoare,
la nivelul cotelor prevăzute în convențiile încheiate sau la nivelul procentelor de
garantare prevăzut în tariful lucrărilor executate ori serviciilor prestate; Norme
metodologice

c) ajustările pentru deprecierea creanțelor, înregistrate potrivit reglementărilor

contabile aplicabile, în limita unui procent de 30% din valoarea acestora, altele decât
cele prevăzute la lit. d), e), f), h) și i), dacă creanțele îndeplinesc cumulativ următoarele
condiții:

1. sunt neîncasate într-o perioadă ce depășește 270 de zile de la data scadenței;

2. nu sunt garantate de altă persoană;

3. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată

contribuabilului; Norme metodologice

d) provizioanele specifice, constituite de instituțiile financiare nebancare înscrise în

Registrul general ținut de Banca Națională a României, de instituțiile de plată
persoane juridice române care acordă credite legate de serviciile de plată, de
instituțiile emitente de monedă electronică, persoane juridice române, care acordă
credite legate de serviciile de plată, precum și provizioanele specifice constituite de
alte persoane juridice, potrivit legilor de organizare și funcționare;
 e) ajustările pentru depreciere aferente activelor pentru care, potrivit
reglementărilor prudențiale ale Băncii Naționale a României, se determină ajustări
prudențiale de valoare sau, după caz, valori ale pierderilor așteptate, înregistrate de
către instituțiile de credit persoane juridice române și sucursalele din România ale
instituțiilor de credit din state care nu sunt state membre ale Uniunii Europene sau
din state care nu aparțin Spațiului Economic European, potrivit reglementărilor
contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, și filtrele
prudențiale potrivit reglementărilor emise de Banca Națională a României. Sumele
reprezentând reducerea sau anularea filtrelor prudențiale sunt elemente similare
veniturilor; Norme metodologice

f) ajustările pentru depreciere înregistrate de către sucursalele din România ale

instituțiilor de credit din state membre ale Uniunii Europene și state aparținând
Spațiului Economic European, potrivit reglementărilor contabile conforme cu
Standardele internaționale de raportare financiară, aferente creditelor și
plasamentelor care intră în sfera de aplicare a reglementărilor prudențiale ale Băncii
Naționale a României referitoare la ajustările prudențiale de valoare aplicabile
instituțiilor de credit persoane juridice române și sucursalelor din România ale
instituțiilor de credit din state care nu sunt state membre ale Uniunii Europene sau
din state care nu aparțin Spațiului Economic European;

g) rezervele tehnice constituite de societățile de asigurare și reasigurare, potrivit

prevederilor legale de organizare și funcționare, cu excepția rezervei de egalizare.
Pentru contractele de asigurare cedate în reasigurare, rezervele se diminuează astfel
încât nivelul acestora să acopere partea de risc care rămâne în sarcina asigurătorului,
după deducerea reasigurării; Norme metodologice

h) provizioanele tehnice constituite de persoanele juridice, administratori de

fonduri de pensii facultative, respectiv administratori de fonduri de pensii
administrate privat, potrivit prevederilor legale;

i) provizioanele de risc pentru operațiunile pe piețele financiare, constituite

potrivit reglementărilor Autorității de Supraveghere Financiară;

j) ajustările pentru deprecierea creanțelor înregistrate potrivit reglementărilor

contabile aplicabile, în limita unui procent de 100% din valoarea creanțelor, altele
decât cele prevăzute la lit. d), e), f), h) și i), dacă creanțele îndeplinesc cumulativ
următoarele condiții:

1. sunt deținute la o persoană juridică asupra căreia este declarată procedura de

deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătorești prin care se atestă această
situație, sau la o persoană fizică asupra căreia este deschisă procedura de insolvență
pe bază de:
 - plan de rambursare a datoriilor;

- lichidare de active;

- procedură simplificată;

2. nu sunt garantate de altă persoană;

3. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată

contribuabilului; Norme metodologice

k) provizioanele pentru închiderea și urmărirea postînchidere a depozitelor de

deșeuri, constituite de contribuabilii care desfășoară activități de depozitare a
deșeurilor, potrivit legii, în limita sumei stabilite prin proiectul pentru închiderea și
urmărirea postînchidere a depozitului, corespunzătoare cotei-părți din tarifele de
depozitare percepute;

l) provizioanele constituite de companiile aeriene din România pentru acoperirea

cheltuielilor de întreținere și reparare a parcului de aeronave și a componentelor
aferente, potrivit programelor de întreținere a aeronavelor, aprobate corespunzător
de către Autoritatea Aeronautică Civilă Română; Norme metodologice

m) rezervele reprezentând cota de cheltuieli necesare dezvoltării și modernizării

producției de țiței și gaze naturale, rafinării, transportului și distribuției petroliere,
precum și cele aferente programului geologic sau altor domenii de activitate,
prevăzute prin acte normative, constituite potrivit legii. Acestea se includ în veniturile
impozabile pe măsura amortizării acestor active sau a scăderii lor din evidență,
respectiv pe măsura efectuării cheltuielilor finanțate din această sursă;

n) ajustările pentru deprecierea mijloacelor fixe amortizabile constituite pentru

situațiile în care:

1. sunt distruse ca urmare a unor calamități naturale sau a altor cauze de forță
majoră, în condițiile stabilite prin norme; Norme metodologice

2. au fost încheiate contracte de asigurare.

(2) Contribuabilii autorizați să desfășoare activitate în domeniul exploatării

zăcămintelor naturale sunt obligați să înregistreze în evidența contabilă și să deducă
provizioane pentru dezafectarea sondelor, demobilizarea instalațiilor, a dependințelor
și anexelor, precum și pentru reabilitarea mediului, inclusiv refacerea terenurilor
afectate și pentru redarea acestora în circuitul economic, silvic sau agricol, în limita
unei cote de 1% aplicate asupra rezultatului contabil din exploatare aferent
segmentului de exploatare și producție de resurse naturale, cu excepția rezultatului
din exploatare corespunzător perimetrelor marine ce includ zone de adâncime cu apă
mai mare de 100 m și fără a include rezultatul altor segmente de activitate ale
contribuabilului, pe toată durata de funcționare a exploatării zăcămintelor naturale.

Norme metodologice

(3) Pentru titularii de acorduri petroliere, care desfășoară operațiuni petroliere în

perimetre marine ce includ zone cu adâncime de apă mai mare de 100 m, cota
provizionului constituit pentru dezafectarea sondelor, demobilizarea instalațiilor, a
dependințelor și anexelor, precum și pentru reabilitarea mediului este de 10%,
aplicată asupra părții din rezultatul contabil din exploatare aferent segmentului de
explorare și producție de resurse naturale ce corespunde acestor perimetre marine și
fără a include rezultatul altor segmente de activitate ale contribuabilului, pe toată
perioada exploatării petroliere.

(4) Regia Autonomă Administrația Română a Serviciilor de Trafic Aerian -

ROMATSA constituie trimestrial un provizion, potrivit prevederilor legale, pentru
diferența dintre veniturile din exploatare realizate efectiv din activitatea de rută
aeriană și costurile efective ale activității de rută aeriană, care este utilizat pentru
acoperirea cheltuielilor de exploatare care depășesc tarifele stabilite anual de
EUROCONTROL.

(5) Reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior
dedusă, inclusiv rezerva legală, se include în rezultatul fiscal, ca venituri impozabile
sau elemente similare veniturilor, indiferent dacă reducerea sau anularea este
datorată modificării destinației provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului
sau rezervei către participanți sub orice formă, lichidării, divizării sub orice formă,
fuziunii contribuabilului sau oricărui altui motiv. Prevederile prezentului alineat nu se
aplică dacă un alt contribuabil preia un provizion sau o rezervă în legătură cu o
divizare sau fuziune, sub orice formă, reglementările acestui articol aplicându-se în
continuare acelui provizion sau rezervă. Norme metodologice

(6) Prin excepție de la prevederile alin. (5), rezervele din reevaluarea mijloacelor
fixe, inclusiv a terenurilor, efectuată după data de 1 ianuarie 2004, care sunt deduse la
calculul profitului impozabil prin intermediul amortizării fiscale sau al cheltuielilor
privind activele cedate și/sau casate, se impozitează concomitent cu deducerea
amortizării fiscale, respectiv la momentul scăderii din gestiune a acestor mijloace fixe,
după caz. Norme metodologice

(7) Prin excepție de la prevederile alin. (5), rezervele din reevaluarea imobilizărilor
necorporale, efectuată de către contribuabilii care aplică reglementările contabile
conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, care sunt deduse la
calculul profitului impozabil prin intermediul amortizării fiscale sau al cheltuielilor cu
cedarea imobilizărilor necorporale, se impozitează concomitent cu deducerea
amortizării fiscale, respectiv la momentul scăderii din gestiune a acestor imobilizări
necorporale, după caz.

(8) Prin excepție de la prevederile alin. (5), în cazul în care nivelul capitalului social
subscris și vărsat sau al patrimoniului a fost diminuat, partea din rezerva legală
corespunzătoare diminuării, care a fost anterior dedusă, reprezintă elemente similare
veniturilor. Prevederile prezentului alineat nu se aplică în situația în care, ca urmare a
efectuării unor operațiuni de reorganizare, prevăzute de lege, rezerva legală a
persoanei juridice beneficiare depășește a cincea parte din capitalul social sau din
patrimoniul social, după caz, sau în situația în care rezerva constituită de persoanele
juridice care furnizează utilități societăților care se restructurează, se reorganizează
sau se privatizează este folosită pentru acoperirea pierderilor de valoare a pachetului
de acțiuni obținut în urma procedurii de conversie a creanțelor.

(9) Rezervele reprezentând facilități fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea

capitalului social, pentru distribuire sau pentru acoperirea pierderilor. în cazul în care
nu sunt respectate prevederile prezentului alineat, aceste sume se impozitează ca
elemente similare veniturilor în perioada fiscală în care sunt utilizate. în situația în care
sunt menținute până la lichidare, acestea nu sunt luate în calcul la rezultatul fiscal al
lichidării. Nu se supun impozitării rezervele de influențe de curs valutar aferente
aprecierii disponibilităților în valută, constituite potrivit legii, înregistrate de instituțiile
de credit - persoane juridice române și sucursalele băncilor străine, care își desfășoară
activitatea în România. Norme metodologice

(10) În înțelesul prezentului articol, prin constituirea unui provizion sau a unei
rezerve se înțelege și majorarea unui provizion sau a unei rezerve.

(11) Prevederile alin. (1) lit. c) și j) se aplică pentru creanțele, altele decât cele
asupra clienților reprezentând sumele datorate de clienții interni și externi pentru
produse, semifabricate, materiale, mărfuri vândute, lucrări executate și servicii
prestate, înregistrate începând cu data de 1 ianuarie 2016.

Provizioane

Potrivit articolului 183 din Legea 31/1990 din profitul societăţii se va prelua, în fiecare
an, cel puţin 5% pentru formarea fondului de rezervă, până ce acesta va atinge
minimum a cincea parte din capitalul social.
Dacă fondul de rezervă, după constituire, s-a micşorat din orice cauză, va fi
completat, cu respectarea prevederilor de mai sus.
“Se pedepseşte cu închisoare de la 6 luni la 3 ani ori cu amendă fondatorul,
administratorul, directorul general, directorul, membrul consiliului de supraveghere
sau al directoratului ori reprezentantul legal al societăţii care:
d) încalcă dispoziţiile art. 183”
Din punct de vedere fiscal contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor și
provizioanelor/ajustărilor pentru depreciere, numai în conformitate cu prezentul
articol, astfel:
a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicate asupra profitului
contabil, la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit, până ce aceasta va
atinge a cincea parte din capitalul social subscris și vărsat sau din patrimoniu, după
caz;
Avand in vedere ca aceste prevederi nu se aplica microintreprinderilor constituirea
fondului reprezentand rezerva legala este obligatorie si pentru microintreprinderi,
conform art. 183 din Legea 31/1990 privind societatile.
Monografie contabila:
31.12.2016
129 “Repartizarea profitului” = 1061 “Rezerve legale”
01.01.2017
121″Profit sau pierdere” = 129 “Repartizarea profitului”

Provizioane

Provizioanele sunt elemente destinate sa acopere datoriile a caror natura este clar
definita si care la data bilantului este probabil sa existe, sau este cert ca vor exista, dar
care sunt incerte in ceea ce priveste valoarea sau data la care vor aparea.
Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incerta.
Provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunand ca pot fi realizate estimari
corecte), deoarece constituie obligatii curente la data bilantului si este probabil ca vor
fi necesare iesiri de resurse pentru stingerea obligatiilor.
Provizioanele nu pot depasi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare
stingerii obligatiei curente la data bilantului.
Conditii pentru recunoasterea provizionului :
1. exista o obligatie curenta generata de un eveniment anterior;
2. este probabil ca o iesire de resurse sa fie necesara pentru a onora obligatia
respectiva; si
3. poate fi realizata o estimare credibila a valorii obligatiei.
Daca aceste conditii nu sunt indeplinite, nu va fi recunoscut un provizion.
In planul de conturi pentru provizioane este alocata urmatoarea grupa :
15. PROVIZIOANE
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor (P)
1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare
legate de acestea (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)
1518. Alte provizioane (P)
Provizioanele prezentate în bilanţ la “Alte provizioane” trebuie descrise în notele
explicative, dacă acestea sunt semnificative.
Atentie !
• Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.
• Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.
Exemple :
1. La sfarsitul exercitiului financiar 2014 o societate are de recuperat o suma de
10.000 de lei de la un client – pentru care s-a deschis o actiune in instanta
pentru respectivul litigiu.
Notele contabile sunt :
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1511 Provizioane pentru litigiu
10.000
4118 Clienti incerti = 4111 Clienti 10.000
Presupunem ca in anul urmator nu se poate recupera suma :
654 Pierderi din creante si debitori diversi = 4118 Clienti incerti sau in litigiu 10.000
In situatia in care instanta da castig de cauza societatii si se incaseaza suma, prin
banca, nota contabila este :
5121 Conturi la banci in lei = 4118 Clienti incerti 10.000 si
1511 Provizioane pentru litigii = 7812 Venituri din provizioane 10.000
2.O societate care este in cursul derularii unui control fiscal, sau in cazul in care
sunt in curs de derulare anumite procese in instant privind impozite si taxe,
decide constituirea unui provizion in suma de 5.000 lei.
Constituirea provizionului :
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele =1516 Provizioane pentru
impozite 5.000
-Reversarea provizionului in momentul in care datoria devine exigibila si inregistrarea
impozitului final:
1516 Provizioane pentru impozite = 7812 Venituri din provizioane 5.000
Inregistrarea impozitului suplimentar rezultat in urma controlului (impozit pe profit
sau alte impozite)
691 Cheltuiala cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 5.000 sau
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate = 446 Alte impozite, taxe
si varsaminte asimilate 5.000

Provizioane : se constituie pe seama cheltuielilor si sunt destinate sa acopere anumite pierderi sau cheltuieli a
caror cauza este precisa si asupra carora exista o incertitudine in ceea ce priveste marimea sau data producerii
lor.

Provizioane : se constituie la sfarsitul exercitiului financiar, atunci cand, cu ocazia inventarierii, se constata o
valoare de inventar (actuala) a imobilizarilor û mai mica decat valoarea de inregistrare (neamortizata).
 Provizioane : se constituie tot pe seama cheltuielilor, la sfarsitul exercitiilor cand se constata probabilitatea
producerii unor pierderi sau cheltuieli. Astfel de provizioane se constituie pentruá: litigii (cand se constata
probabilitatea pierderii unui proces in curs de desfasurare)á; cheltuieli de repartizat pe mai multe exercitii
(cheltuieli cu reparatii de volum mare)á; garantii acordate clientilorá; pierderi din operatiuni de schimb valutar etc.

Provizioane : acea parte din rezultatul financiar care este pusa de o parte pentru a face fata ulterior fie unei
deprecieri sau pierderi a elementelor de activ, fie unor cheltuieli care nu sunt inca efective, dar care sunt
probabile.

Provizioane : echivalentul valoric al deprecierilor reversibile a imobilizarilor

Provizioane : cauta cuvantul provizioane

Provizioane : valoarea de intrare, mai putin amortizarea si provizioanele pentru depreciere, cumulate;

Provizioane : valoarea contabila neta sau valoarea ramasa se calculeaza prin deducerea din valoarea
contabila a amortizarii si provizioanelor constituite

Provizioane : veniturile prin care se recupereaza cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul
efectuarii lor cum sunt:rambursari de impozit pe profit platit in perioadele anterioare,restituirea unor dobanzi si/sau
penalitati de intarziere,veniturile din anularea unor provizioane care au fost considerate cheltuieli nedeductibile la
data constituirii lor si alte asemenea

Obligativitatea constuirii rezervei legale

În cazul unei societăţi comerciale, rezerva legală este deductibilă în

limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de
determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile
neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri
neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social
subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de
organizare şi funcţionare.
În cazul în care aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau
este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei
nu mai este deductibilă la calculul profitului impozabil.
Condiții pentru constituirea rezervei legale (se ia suma minimă dintre
cele două condiții):
 20% din capitalul social vărsat;
 5% din profitul impozabil.
Note contabile înregistrare rezervă legală în contabilitate.
Anul N: 129 = 1061
Impozitul pe profit = (Venituri – Cheltuieli + Cheltuieli nedeductibile –
Rezerva legală) * 16%
Anul N+1: 121 = % 129, 1171
Monografie contabilă
Date:
– capital social = 2.000 lei
– rezerva legală constituită = 150 lei
– venituri = 100.000 lei
– cheltuieli = 80.000 lei
– cheltuieli nedeductibile = 5.000 lei
Rezolvare:
Condiții de îndeplinit:
– 20% * 2.000 lei = 400 lei
– 5% * (Venituri – Cheltuieli + Cheltuieli nedeductibile) = 5% (100.000 +
80.000 + 5.000) = 1.250 lei
Din cele două condiții => minim 400 lei – 150 lei (rezerva creată anterior)
= 250 lei – Rezerva care se poate crea anul acesta.
Note contabile:
31.12.N
129=1061 250 lei
Impozit pe profit = (100.000 – 80.000 + 5.000 – 250) * 16% = 3960 lei
691=4411 3960 lei
Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli:
121= % 83.960
conturi cheltuiala 80.000
691 3.960
=> Rezultat cont creditor 121 = 16.040 lei
01.01. N+1
121 = % 16.040
129 250
1171 15.790

Concedii neefectuate

Calculul zilelor de concediu neefectuat

Calculul zilelor de odihna la care un angajat mai are dreptul se face in functie de perioada lucrata de acesta intr-

un an calendaristic.

Trebuie sa impartiti numarul de zile de concediu de odihna prevazut in contractul individual de munca la 12 luni si

veti obtine numarul zilelor de concediu la care are dreptul pentru fiecare luna lucrata. De exemplu, un angajat

care pana la data de 31 decembrie a lucrat 4 luni si are un concediu de odihna anual de 20 de zile, are dreptul la

un concediu de (20/12) x 4 = 7 de zile de concediu neefectuat.

Prevederile legale
OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si

situatiile financiare anuale consolidate prevede la articolul 338 ca:

„Sumele datorate si neachitate personalului pana la sfarsitul exercitiului financiar (concediile de odihna si alte

drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmeaza sa fie incasate de la acesta, aferente exercitiului

in curs, dar care urmeaza a fi platite/incasate in exercitiul financiar urmator, se inregistreaza ca alte datorii si

creante in legatura cu personalul.

Concediile de odihna se inregistreaza pe seama datoriilor atunci cand suma lor este comensurata in baza statelor

de salarii sau a altor documente care sa justifice suma respectiva. In lipsa acestora, sumele reprezentand

concedii de odihna se recunosc pe seama provizioanelor”.

Ce trebuie facut atunci cand angajatorul detine un calcul exact al sumelor aferente concediilor de odihna

neefectuate?

In cazul in care angajatorul detine un calcul exact al sumelor aferente concediilor de odihna neefectuate, insotit

de documente justificative, cum ar fi statul de salarii, inregistrarea contabila este:

641 (Cheltuieli cu salariile personalului) = 428 (Alte datorii si creante in legatura cu personalul)

Cand intocmiti statul de plata pe luna in care angajatii isi iau efectiv concediu, inregistrati corespunzator:

428 (Alte datorii si creante in legatura cu personalul) = 421 (Personal – salarii datorate)

Concomitent, din perspectiva fiscala, aceasta estimare efectuata in legatura cu datoriile catre personalul va fi

recunoscuta ca si o cheltuiala cu personalul si nu ca o cheltuiala cu provizioanele, si deci poate fi considerata

deductibila la calcului impozitului pe profit.

Constituirea de provizioane pentru concediile neefectuate

In cazul in care angajatorul nu detine documente justificative privind sumele aferente concediilor de odihna

neefectuate, acestea fiind calculate in baza unor estimari efectuate la data bilantului, va inregistra provizioanele

aferente, inregistrarile contabile fiind urmatoarele:

– la data incheierii exercitiului financiar:

6812 (Cheltuieli de exploatare privind provizioanele) = 1518 (Alte provizioane)

– la data acordarii concediilor de odihna neefectuate:

641 (Cheltuieli cu salariile personalului) = 421 (Personal ‐ salarii datorate)

si concomitent:
1518 (Alte provizioane) = 7812 (Venituri din provizioane)

Cheltuiala cu provizioanele pentru concediile de odihna neefectuate nu este deductibila la calculul impozitului pe

profit, conform prevederilor Legii nr. 227/2015 privind Codul Fiscal.

In schimb, sunt considerate venituri neimpozabile veniturile prin care se recupereaza cheltuielile pentru care nu s-

a acordat deducere la momentul efectuarii lor, cum sunt veniturile din anularea unor provizioane care au fost

considerate cheltuieli nedeductibile la data constituirii lor.