Sunteți pe pagina 1din 73

Universitatea de Stat ”B. P. Hasdeu” din Cahul Facultatea de Economie, Inginerie și Științe Aplicate Catedra Finanțe și Evidență Contabilă

Note de curs la disciplina „ Bazele fiscalității”

Autori: Donea Sofia, Podbeglîi Anatolie

Tema 1

Bazele teoretice ale fiscalității

1. Apariţia şi evoluţia impozitelor

2. Conţinutul social-economic al impozitelor şi taxelor

3. Funcţiile impozitelor

4. Rolul și necesitatea impozitelor

Dacă ar fi să analizăm termenul de „impozit”, putem constata că această noţiune îşi areoriginea în adîncul secolelor. Pe parcursul istoriei au existat cele mai diverse tipuri de venit învestierie: tribut de la învinşi, domene (venit de la averea de stat), regalii (venit pentru acordareade către stat a dreptului de meşteşugărit), taxe pentru importul-exportul de mărfuri. Introducereaimozitelor, însă, presupune un nivel mai înalt de dezvoltare a conştiinţei juridice, a economiei,sistemelor controlului de stat.De-a lungul timpului, au existat diferite opinii asupra impozitelor, dintre care unele foarteciudate. Astfel, sfîntul Toma d’Aquino, filosof şi teolog medieval, scria că „impozitele nu-saltceva decît un jaf legalizat”. În decursul istoriei, geniul uman a inventat cele mai deocheateforme ale acestui „jaf”. Astfel, împăratul roman Vespasian, introducînd impozitul pentruveceurile publice, a lansat şi o frază devenită celebră: „Banii nu miros”. În Franţa medievală aexistat un impozit plătit pentru uşile şi geamurile ce ieşeau în stradă. Iar ţarul Rusiei Petru I aintrodus un impozit ce era plătit doar de persoanele ce purtau barbă.Viziunile asupra impozitelor s-au modificat pe parcursul secolelor. Pe măsura dezvoltării şi perfecţionării teoriilor privind impozitarea, s-a produs evoluţia concepţiilor referitoare la interpretarea termenului „impozit”. Prin definirea lui se sesizează şi se apreciază atitudinea societăţii faţă de impunerea fiscală. De aceea, oamenii de ştiinţă şi reprezentanţii vieţii publice erau permanent în căutarea unor definiţii ale impozitului nu numai de pe poziţii economice, dar şi din punct de vedere juridic. Adam Smith interpreta impozitul drept o povară aplicată de către stat pe cale legislativă, fiind prevăzută mărimea şi ordinea achitării lui. El a formulat teza privind caracterul neproductiv al cheltuielilor de stat, de aceea impozitul pare a fi dăunător societăţii. Concomitent, impozituleste considerat drept o necesitate vitală, drept o cerinţă a dezvoltării economice şi sociale.

1. Apariţia şi evoluţia impozitului Impozitele sunt un element necesar în relaţiile economice ale societăţii chiar din momentul apariţiei statului. Evoluţia şi modificarea formelor statului neapărat sunt urmate de modificări ale sistemului fiscal. În prezent, într-o societate civilizată impozitele constituie pentru stat sursa principală de venituri. În afară de aceasta funcţie pur-financiară, mecanismul fiscal se aplică de către stat pentru a influenţa procesul de producţie, dinamica şi structura acestuia, procesul tehnico-ştiinţific. Teoria economică a fiscalităţii plasează în centrul preocupărilor, studiul efectelor impozitului atît la nivelul microeconomic, cît şi macroeconomic. În acest sens, conceptul de bază este influenţa fiscală: adică cine suportă în final povara impozitului şi ce efect are aceasta în întreaga economie. În domeniul fiscal sunt cunoscute mai multe noţiuni care se referă la unul şi acelaşi obiect şi anume aşezarea, urmărirea şi perceperea impozitelor, taxelor şi altor venituri în favoarea statului. În evoluţia sistemelor fiscale putem delimita câteva etape, cunoaşterea cărora ne va permite înţelegerea prezentului, ocolirea greşelilor trecutului şi conturarea viitorului. Etapa veche a evoluţiei sistemelor fiscale se termină la începutul sec XVI, caracterizându-se prin structurile fiscale specifice civilizaţiei agricole şi cuprinde o perioadă mai‚ îndelungată de timp în care relaţiile fiscale evoluează deosebit de lent, fapt ce se datorează evoluţiei lente a structurilor politice şi economice a diferitor unităţi administrative, care erau instabile şi se modificau permanent. În această etapă mijlocul de producţie şi forma de bază a averii o constituia pământul, activităţile economice aveau un caracter artizanal, iar în raporturile de schimb se utilizau etaloanele monetare paralele.

Fiecare unitate administrativ-teritorială, precum şi provinciile şi colectivităţile locale care o formau, impuneau taxe fiscale şi reguli de percepere proprii. Cuantumul acestor taxe sub forma obligaţiilor în natură sau în bani, oscila în permanenţă, nefiind cunoscut de către populaţie în prealabil. Apariţia Moldovei şi Munteniei ca state a determinat creşterea obligaţiilor fiscale, care îmbrăcau forma taxelor vamale, încasate în moneda timpului respectiv, fiind cel dintîi mijloc de a acumula bani pentru voievozi.

Caracteristic societăţilor umane europene până în sec.XVI a fost determinarea nivelului prelevărilor fiscale corespunzătoare necesităţilor structurilor existente, care la rândul său erau influenţate de totalitatea veniturilor obţinute în urma cuceririlor şi colonizărilor, de cheltuielile cauzate de acestea şi de atitudinea claselor dominante. Structurile fiscale nou-formate în această perioadă se caracterizau prin aceea că:

1. obligaţiile fiscale se stabileau şi se repartizau arbitrar, fiind diferite în funcţie de nivelul fiecărei unităţi administrative;

2. lipsea regularitatea încasării impozitelor;

3. existau inegalităţi sociale;

Etapa liberală în evoluţia sistemelor fiscale începe cu sfârşitul secolului XVI până în a doua jumătate a secolului XIX (a. 1870) – pe parcursul căreia se produc transformări economice şi mişcări sociale considerabile. Structurile fiscale existente încep să reflecte apariţia proprietăţii şi producţiei de tip capitalist, ce determină apariţia unor noi clase sociale: muncitori agricoli, muncitori industriali, burghezia în formare. Tot în această perioadă au loc schimbări în modul de distribuire a veniturilor în societate. În rândurile claselor sociale în formare apar critici faţă de privilegiile fiscale de care beneficia nobilimea. Ca urmare a dezvoltării economice şi respectiv, al sistemelor fiscale, în ţările Europei Occidentale în sec. XVII şi XVIII apar o serie de scrieri fiscale care studiau impozitele din mai multe puncte de vedere şi anume: al legalităţii, al legitimităţii şi influenţei sociale (în Franţa, Quesnay, Montesquie şi Rousseau), exprimîndu-şi dezaprobarea impozitelor mari sau sperînd că impozitele sunt temporare. Ca o concluzie pentru etapa analizată trebuie să menţionăm că sistemul fiscal a fost o consecinţă a organizării sociale din acele timpuri, inegalităţile sociale ale cărei s-au manifestat şi în

planul inegalităţilor fiscale (boerii nu plăteau bir), de asemenea, şi proprietatea funciară care era o sursă importantă a veniturilor ţării a fost scutită de orice impozit în această perioadă. În această perioadă apar primele teorii economice elaborate de Adam Smith şi David Ricardo, care vor influenţa deciziile noilor puteri publice în evoluţia sistemelor fiscale. Pe plan european ideea lui Adam Smith – ca fiecare să contribuie cu veniturile pentru care statul îi asigură protecţia – se concretizează în apariţia impozitului pe venit sub forme diferite: pe surse de venit, pe indicii exteriori, venitul global. În sec. XIX ideile politice ale burgheziei ajunse la putere vor determina schimbări rapide în structurile fiscale. Politica statelor liberale începe să se bazeze pe preponderenţa impozitelor directe, şi în special, pe introducerea impozitului pe venit, ca sursă principală de finanţare a instituţiei bugetare. Etapa moderdebutează după 1870, cînd începe procesul de concentrare a structurilor microeconomice. La răscrucea secolelor XIX-XX în România începe o nouă reformă şi anume reforma impozitelor directe propusă de Petre Carp (a.1900) prin proiectul de lege respectiv trebuiau să se modifice toate impozitele directe care existau pînă atunci: impozitul funciar, patentele, impozitul asupra salariilor funcţionarilor şi pensionarilor. S-a propus să se introducă, pentru prima dată, un impozit asupra averii mobiliare şi un impozit care trebuia să înlocuiască impozitul pentru căile de comunicaţie. Dar pînă la urmă această reformă n-a fost înfăptuită. O altă reformă a impozitului direct propusă în anul 1910 de către Emil Costinescu, urmărea impunerea tuturor veniturilor într-un mod cît mai simplu, fiind o încercare de a introduce un impozit unic pe venit, înclocuind cele 6 impozite directe – impozitul funciar, pe salarii, pe averea mobiliară, patentele, impozitul personal şi taxa asupra hectarelor de vii. Acest impozit urma să fie progresiv. Venitul impus era cel ce rămînea contribuabilului după deducerea cheltuielilor făcute pentru a-l dobîndi.

Reforma propusă în 1910 se caracteriza prin tendinţa de simplificare a mecanismelor, legilor fiscale din acea perioadă şi de majorare a veniturilor statului pe măsura creşterii avuţiei personale şi avuţiei naţionale. Începutul anului 1923 a fost marcat prin aplicarea legilor noi privind contribuţiile directe. Acest nou sistem de impozite directe se baza pe impunerea veniturilor realizate de persoane fizice, înfiinţînd 6 impozite, numite elementare: agricole, din clădiri, mobiliare, din salarii, din industrie şi comerţ (inclusiv bănci) şi din profesiuni. Pentru întreprinderile industriale şi comerciale, impozitul global a fost încoluit cu un impozit complementar progresiv, cotele sale variind în funcţie de rentabilitatea întreprinderii, calculată ca raport dintre beneficiul net şi capitalul social plus rezervele. Impozitul pe veniturile din salarii, venituri supuse dublei impozitări, a fost redus pentru salariile mici (sub 4000 lei lunar) şi majorat pentru salariile mai mari. Tratamentul fiscal aplicat veniturilor din muncă explică randamentul înalt al impozitului pe salarii şi importanţa lui în întregul sistem al contribuţiilor directe. O etapă importantă în evoluţia sistemelor fiscale o constituie criza economică mondială din 1929-1933, cînd are loc deplasarea presiunii fiscale de la impozitele pe venituri către impozitele pe consum şi taxele vamale. Mai tîrziu, în anul 1934, legea contribuţiilor directe a desfiinţat impozitul pe venit global progresiv, iar în locul acestuia s-a instituit un impozit suplimentar adăugat la fiecare impozit elementar în parte, cu scopul de a urmări totalitatea veniturilor cu scopul de a împiedica evaziunea fiscală. În instituirea impozitelor directe o atenţie deosebită s-a acordat acelora legate de economia particulară, reducîndu-se fiscal salariile şi proprietatea imobiliară. Începînd cu anul 1935 s-au majorat impozitele indirecte aplicate consumului şi a circulaţiei mărfurilor, pe cifra de afaceri, taxele de timbru şi de înregistrare, devenind sursa cea mai importantă de venituri bugetare. Un şir de modificări esenţiale au suferit impozitele directe în perioada războiului cea mai importantă fiind introducerea în 1941 a sistemului de impunere a veniturilor din industtrie şi comerţ, pe baza cifrei de afaceri, care a avut un rezultat sporit a ponderii impozitelor plătite de industrie, comerţ şi bănci. În anii războiului sistemul impozitelor directe a fost completat cu un impozit special pe celibatari. Între sfîrşitul crizei economice şi sfîrşitul celui de-al doilea război mondial s-a urmărit stabilirea tuturor surselor de venituri, pentru finanţarea bugetelor dezechilibrate de criză, de cheltuielile şi pagubele aduse de război. După război, sistemelor fiscale ale mai multor ţări reflectă doctrinele politice ale regimurilor care ajung la putere, dezvoltarea structurilor economice şi sociale, necesitatea asigurării circulaţiei libere a capitalului, bunurilor şi serviciilor economice, protejarea agriculturii şi industriei naţionale. Sistemele fiscale ale ţărilor subdezvoltate economic, reflectă structurile economice puţin variate, care se caracterizează printr-o productivitate slabă şi o dezvoltare inegală, evidenţiind ponderea însemnată a activităţilor legate de exploatarea meteriilor prime şi a produselor agricole şi necesitatea protejării industriei pentru dezvoltarea ei. După al doilea conflict politico-militar mondial, economiile actualelor ţări dezvoltate economic cunosc o dezvoltare rapidă, iar structurile economice se diversifică din punct de vedere al naturii activităţilor cît şi a dezvoltării şi concentării industriilor. Partea cea mai importantă a producţiei naţionale este realizată de marile întreprinderi, caracterizate prin tehnologii şi tehnici moderne. Ca urmare a acestui fapt, veniturile mijlocii sunt mult mai numeroase, provenind din diferite surse. Reprezentînd peste o jumătate din venitul naţional, acestea determină creşterea capacităţii contributive individuale, care devine importantă comparativ cu fazele anterioare. Paralel, aparatul fiscal şi serviciile publice oferite societăţii se dezvoltă, determinînd creşterea necesităţilor financiare ale puterilor publice. De la practicarea principiului discriminării veniturilor se trece la un impozit de tip proproţional aşezat asupra veniturilor individuale globale, aceasta din urmă având tendinţa de a deveni dominant, dar impozitele indirecte deţin încă o pondere reprezentativă în totalul încasărilor fiscale, suportând totodată transformări importante.

În Republica Moldova evoluţia sistemului fiscal a fost influenţată de condiţiile economice, sociale şi de concepţiile politicii dominante. După ce a fost creată baza legislativă în anii 1992-1993, începînd cu a doua parte a anului 1994, Guvernul Republicii Moldova a întreprins măsuri de reducere a presiunii fiscale şi de înviorare a activităţii agenţilor economici. Primii pași au fost făcuţi spre modificarea cotelor la unele mărfuri (produse) supuse accizelor, anularea lor completă la un şir de mărfuri. Totodată, realizarea prevederilor de bază ale Legilor „privind taxa pe valoare adăugată” şi „privind accizele” au evitat dubla impunere a producţiei. Pentru limitarea multiplelor impozite ţi încasărilor spontane, stabilite de către organele

administraţiei publice locale, determinarea atitudinii metodologice unice faţă de calculul şi controlul acestor impozite, a fost adoptată „legea cu privire la impozitele şi taxele locale”. Perfecţionarea politicii fiscale pentru anii 1995-1996 s-a înfăptuit în direcţia micșorării numărului de plăţi fiscale, diminuării cotelor de impozite, stimulării exportului producţiei favorabile, reducerii sarcinii fiscale. În anul 1996 în locul legii „Cu privire la impozitul rutier” a fost pusă în aplicare „Legea privind Fondul rutier”. Drept sursă a servit o parte din accizul încasat la realizarea bunurilor de comustibil, încasările fiscale (de tranzit, special, de la beneficiarii drumurilor auto), mijloace de la licenţierea activităţii de transport auto. În anul 1996 reformarea sistemului fiscal a fost condiţionată de următoarele sarcini:

Sporirea veniturilor statului în scopul finanţării programelor de stat în domeniul ocrotirii sănătăţii, învățământului public, ştiinţei, culturii, acordarea ajutorului social celor mai nevoiaşe categorii ale populaţiei;

Reducerea presiunii fiscale şi lărgirea bazei impozabile;

Reexaminarea modului de calcul al amortizării;

Perfecţionarea mecanismului de impunere a proprietății ( pământului şi imobilului);

Perfecţionarea mecanismului de raportare a obligaților fiscale;

Trecerea la impunerea taxei pe valoare adăugată şi accizelor la locul lor de consum.

Reformarea fundamentală şi îmbunătăţirea considerabilă a structurii şi modului de administrare a sistemului fiscal în RM a necesitat elaborarea urgentă a Concepţiei reformei fiscale şi

realizarea ei prin următoarele etape:

Unificarea într-un Cod unic a tuturor prevederilor privind sistemul de impozite și taxe în Republica .

Modernizarea instrumentelor de administrare fiscală precum și a organelor cu funcții de administrare fiscală

2. Conţinutul social economic al impozitelor şi taxelor

În literatura de specialitate întâlnim mai multe definiţii ale impozitului, printre care putem specifica cele mai des utilizate. Impozitul este definit, în literatura economică franceză, drept o prelevare obligatorie în profitul administraţiilor publice, care nu dă dreptul unei contrapartide directe, ci la servicii furnizate în mod gratuit de colectivitate. În concepţia unor economişti români, impozitul este o prelevare obligatorie şi fără contrapartidă efectuată de administraţiile publice în vederea susţinerii cheltuielilor publice – funcţia financiară a lor, şi în vederea regularizării activităţii economice – funcţia politică. Impozitul reprezintă o contribuţie bănească obligatorie şi cu titlu nerambursabil, datorată, conform legii, statului de către persoanele fizice şi juridice pentru veniturile pe care le obţin sau pentru averea pe care o posedă. Plata impozitului se efectuează în cuantumul şi termenul precis stabilit prin lege.

Conform Codului fiscal al Republicii Moldova, impozitul este o plată obligatorie cu titlu gratuit, care nu ţine de efectuarea unor acţiuni determinate şi concrete de către organul împuternicit sau de către persoana cu funcţii de răspundere a acestuia pentru sau în raport cu contribuabilul care a achitat această plată.

Impozitul reprezintă, în acelaşi timp, o categorie materială, economică şi juridică.

Din punct de vedere material, impozitul reprezintă o sumă concretă de bani, pe care

contribuabilii o prelevează în favoarea statului în anumite perioade de timp, conform unei proceduri

stabilite.

reprezintă o relaţie bănească, apărută în cadrul mişcării

într-o singură direcţie a valorii de la contribuabili spre stat, în mărime şi termeni prestabiliţi.

Din punct de vedere juridic, impozitul reprezintă o obligaţie publică a fiecărui contribuabil de a transmite statului o parte din veniturile sau averea sa.

Din noţiunile menţionate recurg şi principalele trăsături ale impozitelor:

Legalitatea impozitelor. Aceasta presupune, că instituirea de impozite se face în baza autorizării conferite prin lege. Nici un impozit al statului nu se poate stabili şi percepe decât dacă există legea respectivă la impozit. Obligativitatea impozitelor. Aceasta înseamnă, că plata nu este benevolă, ci are caracter obligatoriu pentru toate persoanele care obţin venituri sau deţin bunuri din categoria celor supuse impozitării conform legilor în vigoare. Nerestituirea impozitelor. Prevede, că prelevările de impozite la fondurile publice de resurse financiare se fac cu titlu definitiv şi nerambursabil. Adică, transferurile de impozite făcute în aceste fonduri sunt utilizate numai la finanţarea unor obiective necesare tuturor membrilor societăţii şi nu unor interese individuale sau de grup. Nonechivalenţa impozitelor. Poate fi înţeleasă, pe de o parte, ca o plată în schimbul căreia contribuabilii nu beneficiază de contraservicii imediate şi direct din partea statului, pe de altă parte, ca o diferenţă între cuantumul impozitelor plătite şi valoarea serviciilor primite în schimb în viitor. Taxa reprezintă plata efectuată de persoanele fizice şi juridice pentru serviciile prestate acestora de instituţiile publice care primesc, întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii şi rezolvă alte interese legitime.

Ca o categorie economică, impozitul

Trăsăturile specifice ale taxelor sunt:

Plata neechivalentâ pentru servicii sau lucrări efectuate de organe sau instituţii care primesc,

întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii şi rezolvă alte interese legitime ale persoanelor fizice sau juridice. Plata serviciilor sau lucrărilor este neechivalentă deoarece, conform dispoziţiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mică comparativ cu valoarea prestaţiilor efectuate de organe sau instituţii de stat.

Subiectul plătitor este precis determinat din momentul când acesta solicită efectuarea unei activităţi

din partea unei instituţii de stat.

Taxele reprezintă o contribuţie de acoperire a cheltuielilor necesare serviciilor solicitate de diferite

persoane în mod direct şi imediat. Astfel, între cuantumul serviciilor sau activităţile prestate de către stat nu există un raport de echivalenţă, fiind independente de costul, preţul sau valoarea serviciului prestat, caracteristic pentru care taxele se deosebesc fundamental de preţurile mărfurilor sau tarifele serviciilor executate de agenţii economici. Preţurile şi tarifele oglindesc toate cheltuielile de producţie şi circulaţie, pe când taxele nu au decât o valoare simbolică. Între impozite şi taxe există cîteva deosebiri:

a. Astfel, în cazul impozitului, statul nu este obligat să presteze un echivalent direct şi imediat, pe când pentru taxe se prestează de către stat un serviciu direct şi, pe cît de posibil, imediat.

b. Cuantumul impozitului se determină în funcţie de natura şi volumul venitului impozabil, în timp ce mărimea taxei depinde, de felul şi costul serviciului prestat.

3.

Funcţiile impozitelor

Dezbaterea asupra fundamentelor şi obiectivelor impozitului apare pentru prima dată în economia politică, când A. Smith enumeră principiile de impozitare (maximele). Până la începutul secolului XX şi, de asemenea; până la criza din anii 30, această dezbatere rămâne centrată pe problema determinării asietei impozitului. Funcţia sa primordială era, în acel moment, de a finanţa activităţile statului, reduse la îndeplinirea sarcinilor regaliene şi, prin urmare, obiectivul esenţial constă, deci, în a

căuta mijlocul cel mai eficace de a acoperi cheltuielile angajate. După criza din anii 30 şi după al doilea război mondial, sub influenţa ideilor keynisiste intervenţia statului în economie creşte şi paralel rolul impozitului se măreşte. Instrument privelegiat de finanţare a cheltuielilor publice, el devine de asemenea un instrument de politică economică şi socială destinat satisfacerii obiectivelor de stabilizare macroeconomică şi de redistribuire ale statului. Dar aceste funcţii sunt mai controversate. În literatura de specialitate sunt definite cinci funcţii de bază ale impozitelor:

1. fiscală;

2. de stimulare;

3. de redistribuire;

4. de reglare;

5. de control.

a impozitelor se manifestă prin contribuţia permanentă şi sistematică a

impozitelor la formarea resurselor financiare ale statului.

Contribuţia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii este o obligaţie a tuturor persoanelor fizice sau juridice care obţin venituri impozabile sau taxabile. Aceste fonduri sunt utilizate de stat pentru finanţarea de obiective şi acţiuni cu caracter general, folosind întregii colectivităţi ca:

finanţarea instituţiilor publice, constituirea rezervelor de stat, alte acţiuni şi obiective cu caracter economic şi social. Din definiţia impozitelor reiese că acestea reprezintă prelevări cu caracter obligatoriu şi forţat. Anume stabilitatea încasărilor este factorul principal, care atribuie impozitelor rolul primordial în structura veniturilor bugetare şi permite prin intermediul lor de a satisface necesităţile publice. Anume funcţia fiscală a impozitelor contribuie la redistribuirea venitului naţional în folosul păturilor sociale.

Din latină „fiscus” reprezintă trezoreria statului. Funcţia fiscală timp îndelungat era o funcţie suficientă pentru reflectarea conţinutului şi destinaţiei impozitului. În statele slab dezvoltate şi în cele cu regim totalitar de conducere funcţia fiscală şi până în prezent prevalează asupra celorlalte funcţii. În aceste condiţii, povara fiscală ridicată şi utilizarea fiscalităţii numai în interesele statului duce la apariţia fenomenului de evaziune fiscală. Contribuabilii nu numai că nu îşi îndeplinesc pe deplin obligaţiile fiscale, dar caută diverse modalităţi legale şi ilegale de a eschiva de la plata impozitelor.

Prin funcţia fiscală a impozitelor se tinde spre acumularea veniturilor bugetare, care ulterior sunt redistribuite, în cea mai mare parte, în sfera neproductivă, cum ar fi învăţământul, sănătatea, ştiinţa, cultura ş.a. Utilizarea eficientă a resurselor bugetare în aceste domenii stimulează progresul social, dar rezultatele acestei stimulări sunt resimţite peste o perioadă mai îndelungată de timp. În acest context a apărut necesitatea de utiliza impozitele şi ca un instrument de stimulare a activităţii economice, iar efectele stimulatorii să fie resimţite într-o perioadă mai scurtă de timp.

Astfel se delimitează funcţia de stimulare a impozitelor ca o funcţie separată. Funcţia de stimulare a impozitelor se manifestă atât prin favorizarea cât şi prin pedepsirea contribuabililor. Utilizarea în fiscalitate a înlesnirilor şi sancţiunilor fiscale presupune în ambele cazuri efectul de stimulare, deoarece fiecare măsură se aplică ca o reacţie la starea anumitei sfere a activităţii economice, care necesită amestecul statului. Prin intermediul funcţiei de stimulare, impozitul devine un instrument viabil al politicii sociale a statului.

Funcţia de redistribuire a impozitelor are un caracter obiectiv şi reiese din funcţiile de bază ale statului. Această funcţie asigură procesul de redistribuire a unei părţi a produsului intern brut. Prin funcţia dată se accentuează rolul impozitului ca un instrument centralizat în relaţiile de distribuire şi redistribuire a resurselor financiare publice.

Funcţia fiscală

Redistribuirea unor venituri primare sau derivate este operaţiunea de preluare a unor resurse în vederea repartizării lor pentru satisfacerea unor trebuinţe acceptate în folosul altora decât posesorii iniţiali ai resurselor (în folosul beneficiarilor cheltuielilor publice). Iniţial funcţia de redistribuire avea un caracter preponderent fiscal, dar odată cu dezvoltarea economiei statul tot mai mult se implică în organizarea activităţii economice. Astfel, funcţia de redistribuire capătă un caracter regularizator, care se înfăptuieşte prin intermediul mecanismului fiscal. În prezent mecanismul de reglare a activităţii economice a statului prin intermediul impozitelor este foarte dezvoltat, ceea ce permite de a delimita separat funcţia de reglare a impozitelor.

Funcţia de reglare a impozitelor reiese din necesitatea reglementării de către stat a unor procese economice şi sociale. Funcţiile economice ale statului se complică în condiţiile dezvoltării relaţiilor de piaţă şi liberalizării activităţii agenţilor economici.

Reglarea unor fenomene economice sau sociale acţionează în mod diferit în cazul unităţilor economice sau a persoanelor fizice. La unităţile economice, prin impozite şi taxe se influenţează preţurile mărfurilor şi tarifelor executărilor de lucrări şi servicii publice, rentabilitatea, eficienţa economico- financiară, etc. La persoanele fizice, prin impozite şi taxe se stimulează utilizarea cât mai productivă a terenurilor agricole şi ale altor bunuri, pe care le au în patrimoniul personal, se limitează consumul unor produse dăunătoare pentru sănătate (prin accize), etc. Impozitele, ca şi finanţele îndeplinesc funcţia de control, care reflectă corectitudinea derulării, din punct de vedere cantitativ şi calitativ, a procesului de distribuţie, permite de a verifica dacă încasîrile fiscale sunt colectate la timp, corect şi complet şi, în rezultat, poate determina necesitatea şi direcţiile efectuării reformei fiscale.

4. Rolul și necesitatea impozitelor

Procesul de așezare și percepere a impozitelor a fost întotdeauna unul foarte complex și cu un impact esențial asupra dezvoltării economico-sociale a oricărui stat. Acest impact reflectîndu-se atît direct asupra nivelului încasărilor la bugetele publice naționale, care ulterior, în dependență de cuantumul acestor încasări, permite realizarea scopurilor și sarcinilor transpuse în strategiile și programele de dezvoltare economico-socială. Totodată, nivelul și complexitatea prelevărilor obligatorii la bugetele de stat, afectează și bunăstarea subiecților impunerii, influențîndu-i pe aceștia să utilizeze mai rațional bunurile din patrimoniul său. Astfel, impunerea și încasarea prelevărilor obligatorii influențează, relațiile economice și sociale. Ele acționează asupra dimensiunii producției, asupra transferului de proprietate și asupra persoanelor fizice sau juridice, care le suportă. Cu ajutorul impozitelor directe, respectiv prin impunerea diferenţiată a veniturilor şi prin degrevarea fiscală a anumitor categorii de plătitori, statul poate stimula dezvoltarea economiei. Cu ajutorul impozitelor, statul poate acţiona şi asupra consumului prin modificarea cererii solvabile a populaţiei. Dacă se dorește o scădere a consumului în general, atunci statul procedează fie la mărirea cotelor la impunere în vigoare, fie la introducerea unor noi impozite. În schimb, dacă se urmăreşte următoarele cereri de consum spre anumite produse, atunci statul apelează la sistemul accizelor, cu ajutorul cărora — prin diferenţierea cotelor de impunere — poate influenţa, într-un sens sau altul, consumul. Statele dezvoltate folosesc mecanismele fiscale şi pentru a influenţa schimbările comerciale cu străinătatea. Astfel, în cazul unor produse de bază care provin din străinătate se stabilesc asemenea taxe vamale de import şi taxe de consumaţie în cît acestea să devină surse importante de formare a veniturilor bugetare. În multe ţări dezvoltate, în vedere încurajării exportului produselor cu un grad înalt de prelucrare, statul acordă exportatorilor anumite facilităţi fiscale (scutiri, reduceri ale impozitelor indirecte restituiri ale impozitelor indirecte instituite asupra exportului). Astfel, impozitele concomitent cu rolul de acumulare a resurselor financiare la dispoziția statului, reprezintă pîrghii financiare utilizate de către autorități pentru reglarea proceselor economico- sociale.

Așadar, impozitul dobîndește calitatea de pîrghie fiscală numai dacă pe lîngă funcția lui tradițională și comună tuturor impozitelor, aceea de mobilizare de venituri pentru stat, îndeplinește și o altă sau alte funcții transformîndu-se dintr-o plată neutră și amorfă într-un instrument de orientare și influențare. Dacă multă vreme rațiunea de a fi a impozitului era una pur financiară, cu timpul acesteia i se adaugă și rațiuni economice, sociale și chiar politice. El devine astfel și este folosit de către stat și în calitate de pîrghie fiscală. Pe lîngă impactul care îl are impozitarea asupra formării bugetului, aceasta afectează direct sau indirect

și contribuabilii. Efectele produse de prelevările obligatorii se materializează în presiunea fiscală ce

decurge din existența prelevărilor, imediat sau în timp, ca urmare a producerii impactului, repercusiunii și incidenței acestor prelevări. Depășirea unui anumit nivel al presiunii fiscale este urmată de consecințe economico-sociale negative.

Astfel, consecințele economice se materializează în presiunea fiscală ridicată, determinînd o încetinire

a activității economice, ca rezultat diminuîndu-se baza de impozitare, care atrage după sine și micșorarea veniturilor publice.

Consecințele sociale ale unei presiuni fiscale sporite se materializează deseori în conflicte sociale, deoarece creșterea presiunii fiscale nu stimulează și nu generează o motivație normală pentru muncă. Așadar, este încurajată munca ”la negru” concomitent cu creșterea numărului de infracțiuni de tipul înșelăciuni, furturi, escrocherii. Cea mai recunoscută și neplăcută dintre consecințele presiunii fiscale o reprezintă evaziunea fiscală, aceasta cumulează efecte și consecințe multiple.

În pofida reticențelor manifestate în privința intervenționismului fiscal, este tot mai evident astăzi că

alături de scopul financiar al impozitului, acesta mai are și alte obiective de realizat, și anume obiective

de natură economică și socială.

De exemplu, o astfel de interventție cu efecte economice globale este sporirea fiscalității, ca soluție conjuncturală pentru absorbirea din circulație a monedei excedentare, în lupta împotriva inflației. Pentru limitarea și combaterea inflației statul apelează astfel la majorarea taxelor de consumație, la introducerea de noi impozite precum impozitul suplimentar pe salariu. La fel, acordarea de concesii fiscale în perioada de recesiune pentru relansarea economiei prin sporirea capacității de autofinanțare. Stimularea relațiilor comerciale externe se face prin restituirea parțială sau integrală a impozitelor indirecte aferente mărfurilor exportate, reducerea taxelor vamale de import pentru mărfurile necesare producerii unor bunuri destinate apoi exportului, scutiri de taxe vamale în cazul importului unor produse sau pentru mărfurile din anumite țări. Restrîngerea comerțului exterior se realizează prin practicarea unor taxe vamale cu caracter protecționist la import, prin limitarea accesului în țară a anumitor mărfuri, prin stabilirea unor contingente calitative, precum și prin aplicarea de taxe vamale la export. Prin intermediul taxelor vamale cu caracter protecționist se urmărește în primul rînd reducerea forței concurențiale a mărfurilor importate și implicit protejarea pieței interne de concurența straină. Ca o concluzie la cele menționate se poate afirma cu certitudine că impozitele și mecanismul de așezare și percepere a acestora au o importanță deosebită atît pentru stat în calitate de beneficiar de resurse financiare fiscale, cît și pentru contribuabili care sînt suportatorii finali și cei care participă direct la această finanțare.

Tema 2: Clasificarea impozitelor

1. Criterii de clasificare a impozitelor.

2. Caracteristica impozitelor directe.

3. Caracteristica impozitelor indirecte.

1. Clasificarea impozitelor.

În practica financiară se întâlneşte o diversitate de impozite care se deosebesc nu numai ca formă, dar şi ca conţinut. După trăsăturile de fond şi de formă, impozitele pot fi grupate în impozite directe şi indirecte. Impozitele directe au caracteristic faptul că se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcţie de veniturile sau averea acestora pe baza cotelor de impozit prevăzute în lege. Ele se încasează direct de la subiectul impozitului la anumite termene dinainte stabilite. Dacă ţinem cont de criteriile care stau la baza aşezării impozitelor directe, atunci acestea pot fi grupate în impozite reale şi impozite personale. Impozitele reale se stabilesc în legătură cu anumite obiecte materiale (pământul, clădirile, fabricile, magazinele etc.), făcându-se abstracţie de situaţia personală a subiectului impozitului. Ele mai sînt cunoscute şi sub denumirea de impozite obiective sau pe produs, deoarece se aşează asupra produsului brut al obiectului impozabil, fără a se face nici o legătură cu situaţia subiectului impozabil. Impozitele personale se aşează asupra veniturilor sau averii, în strânsă legătură cu situaţia personală a subiectului impozabil, motiv pentru care se numesc impozite subiective. Impozitele indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri si prestării unor servicii transport, activităţi hoteliere etc., ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile. În cazul impozitelor indirecte, se atribuie calitatea de subiect al impozitului altei persoane fizice si juridice decât suportatorului acestora. După forma pe care o îmbracă, impozitele indirecte pot fi grupate în:

– taxe de consumaţie;

venituri de la monopolurile fiscale;

taxe vamale;

– taxe de timbru şi de înregistrare. Dacă avem în vedere obiectul impunerii, atunci impozitele pot fi clasificate în impozite pe venit, impozite pe avere şi impozite pe consum (pe cheltuieli). În funcţie de scopul urmărit la introducerea lor, impozitele pot fi grupate în impozite financiare şi impozite de ordine. Impozitele financiare sînt instituite în scopul realizării de venituri necesare acoperiri cheltuielilor statului. Astfel de impozite sunt, în primul rând, impozite pe venit, taxele de consumaţie etc. Impozitele de ordine sînt introduse, mai ales, pentru limitarea anumitor acţiuni sau în

vederea atingerii unui ţel ce nu are caracter fiscal. De exemplu, prin instituirea unor taxe ridicate la

vânzarea băuturilor alcoolice şi a tutunului se urmăreşte limitarea consumului acestora, având în vedere efectul lor nociv asupra sănătăţii persoanelor care le consumă. După frecvenţa realizării lor, impozitele se pot grupa în impozite permanente şi impozite incidentale. Impozitele permanente se încasează periodic (de regulă, anual), iar impozitele incidentale se introduc şi se încasează o singură dată (de exemplu, impozitul pe avere sau pe profiturile excepţionale de război).

Impozitele mai pot fi grupate şi după instituţia care le administrează. Din acest punct de vedere, în statele de tip federal, se disting impozite federale, impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor membre ale federaţiei şi impozite locale, iar în statele de tip unitar se întâlnesc impozite ale administraţiei centrale de stat şi impozite ale organelor administraţiei de stat locale. În conformitate cu articolul 6 al Codului fiscal al Republicii Moldova, sistemul de impozite şi taxe include:

1. Impozite şi taxe generale de stat.

2. Impozite şi taxe locale

Sistemul impozitelor şi taxelor generale de stat include:

a) Impozitul pe venit;Taxa pe Valoarea Adăugată;Accizele;Impozitul privat;Taxa vamală;Taxele percepute în fondul rutier. Sistemul impozitelor şi taxelor locale include: a) impozitul pe bunurile imobiliare; b) taxele pentru resursele naturale; c) taxa pentru amenajarea teritoriului; d) taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unităţii administrativ-teritoriale; e) taxa de plasare (amplasare) a publicităţii (reclamei); f) taxa de aplicare a simbolicii locale; g) taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială; h) taxa de piaţă; i) taxa pentru cazare; j) taxa balneara; k) taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de calători pe rutele municipale, orăşenesti şi săteşti (comunale); l) taxa pentru parcare; m) taxa de la posesorii de cîini;n) taxa pentru amenajarea localităţilor din zona de frontieră care au birouri (posturi) vamale de trecere a frontierei vamale. Clasificarea impozitelor de stat se prezintă sintetic în schema următoare

Clasificarea impozitelor de stat

 
    Impozite
 

Impozite

directe

1.

După trăsăturile

de fond şi de

formă

Impozite

indirecte

indirecte

 
fond şi de formă Impozite indirecte   Impozitul funciar Impozitul pe clădiri Impozitul pe

Impozitul funciar

Impozitul pe clădiri

Impozitul pe activităţi industriale,

comerciale şi profesii libere

Impozitul pe capital mobiliar

Impozite pe veniturile

libere Impozitul pe capital mobiliar Impozite pe veniturile persoanelor fizice Impozite pe veniturile persoanelor fizice

persoanelor fizice

Impozite pe veniturile

persoanelor fizice

Impozite pe averea

Impozite pe veniturile persoanelor fizice Impozite pe averea propriu-zisă Impozite pe circulaţia averii Impozit pe

propriu-zisă

Impozite pe circulaţia

averii

Impozit pe sporul de

avere

Impozite pe circulaţia averii Impozit pe sporul de avere Impozite reale Impozit Impozite personale pe venit

ImpoziteImpozite pe circulaţia averii Impozit pe sporul de avere reale Impozit Impozite personale pe venit Impozite

reale

Impozitcirculaţia averii Impozit pe sporul de avere Impozite reale Impozite personale pe venit Impozite pe avere

Impozite

personale

pe venit

Impozite

Impozite reale Impozit Impozite personale pe venit Impozite pe avere Impozite de consumaţie Venituri provenind de

pe avere

Impozite de consumaţie

Venituri provenind de la

monopolurile fiscale

Taxe vamale

Taxe de timbru şi de

înregistrare

fiscale Taxe vamale Taxe de timbru şi de înregistrare 2. După obiect 3. După scopul urmărit

2. După obiect

3. După scopul

urmărit

4. După frecvenţa

cu care realizează

5. După instituţia

care le adminis-

trează

Impozite pe venit

Impozite pe cheltuieliDupă instituţia care le adminis- trează Impozite pe venit Impozite pe avere Impozite financiare Impozite de

Impozite pe avere

Impozite financiare

Impozite de ordineImpozite pe cheltuieli Impozite pe avere Impozite financiare Impozite permanenete (ordinare) Impozite incediare

Impozite permanenete (ordinare)Impozite pe avere Impozite financiare Impozite de ordine Impozite incediare (extraordinare) În statele de tip

Impozite incediare (extraordinare)Impozite de ordine Impozite permanenete (ordinare) În statele de tip federal În statele de tip unitar

permanenete (ordinare) Impozite incediare (extraordinare) În statele de tip federal În statele de tip unitar

În statele de tip federal

În statele de tip unitar

provinciilor membre federaţieiÎn statele de tip federal În statele de tip unitar Impozite totale Impozite federale Impozite ale

Impozite totale

Impozite federale

Impozite ale statelor, regiunilor sau

Impozite ale administraţiei centrale de Impozite federale Impozite ale statelor, regiunilor sau stat Impozite locale 2. Caracteristica impozitelor directe

stat

Impozite locale

2. Caracteristica impozitelor directe Impozitele reprezinta o forma de prelevare a unei parti din veniturile si/sau averea persoanelor fizice si juridice la dispozitia statului in vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceasta prelevare se face in mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil si fara contraprestatie directa din partea statului.

Impozitele directe reprezintă forma cea mai veche de impunere, care s-a ivit şi s-a practicat în perioadele cele mai timpurii de apariţie a relaţiilor financiare. Pe parcursul dezvoltării istorice, ele au suferit variate modificări, cauzate de condiţiile social-economice specifice fiecărei perioade. Iniţial aveau o răspândire largă impozitele aşezate pe diferite obiecte materiale şi genuri de activităţi. Deşi s- au practicat şi în orânduirile precapitaliste, o diversificare şi extindere mai mari au cunoscut abia în capitalism. În primele decenii ale secolului al XX-lea, impozitele aşezate pe obiecte, materiale şi genuri de activităţi (adică impozitele de tip real) au fost înlocuite treptat cu impozitele stabilite pe diferite venituri (salarii, profit, rentă) sau pe avere (mobiliară sau imobiliară), adică cu impozite de tip personal. În epoca modernă, impozitele directe s-au dovedit a fi cele mai eficace instrumente de promovare a politicii macroeconomice şi de influenţare asupra comportamentului agenţilor economici şi al cetăţenilor, mai ales în context stimulatoriu cu orientare spre creşterea economică. Impozitele directe se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcţie de venit sau averea acestora, pe baza cotelor de impunere prevăzute de lege. Aceste impozite se încasează direct de la contribuabili la anumite termene, sunt mai echitabile şi deci mai de preferat decît impozitele indirecte, deoarece la acestea din urmă consumatorii deferitelor mărfuri şi servicii, de regulă, nu ştiu cu anticipaţie cînd şi mai ales cît vor plăti statului, sub forma taxelor de consumaţie şi a altor impozite indirecte. Impozitele directe reunesc o bună parte din ansamblul modalităţilor de extragere a valorii în favoarea autorităţilor publice. Ele alcătuiesc o diversitate extinsă de instrumente fiscale bazate pe mecanismul impunerii nemijlocite a materiei impozabile. Datorită faptului că materia impozabilă este personalizată, impozitele directe sunt individualizate. Caracterul individual al impozitelor directe constituie atât caracteristica definitorie, cât şi trăsătura determinantă a lor (schema 1). Impozitele directe, de regulă, sunt suportate efectiv de subiectul lor – persoana fizică sau juridică care obţine venituri, posedă avere, practică activităţi ce constituie materia impozabilă. Deoarece se cunoaşte exact mărimea obiectului impozabil, se poate judeca despre puterea contributivă a subiectului impozitului, fapt ce admite posibilitatea diferenţierii cotelor de impozitare în funcţie de venitul, averea sau situaţia personală a contribuabilului. Anume aceasta este însuşirea centrală a impozitelor progresive. Impozitele directe au termene de plată precis stabilite, fapt convenabil pentru plătitori şi important pentru administrarea fiscală. În aşa mod, impozitele directe, datorită individualizării, diferenţierii şi progresivităţii impunerii, corespund într-o măsură mare principiului de echitate fiscală. Acest fapt motivează ponderea sporită şi rolul important al impozitelor directe în formarea resurselor financiare publice în ţările dezvoltate economic. Impozitele directe, mai ales cele pe avere, obiecte materiale şi activităţi, sunt mai puţin sensibile la conjunctura economică, asigurând astfel stabilitate fluxurilor de venituri publice. Aceste impozite, mai cu seamă cele pe venituri, sunt eficiente ca un instrument economic utilizat pentru stimularea sau frânarea anumitor procese economice. Totodată, impozitele directe sunt relativ mai costisitoare în asieta lor: un efort suplimentar necesită stabilirea certă a materiei impozabile şi a mărimii ei, supravegherea evoluţiei cantitative şi calitative a ei, evidenţa contribuabililor, lucrul individual cu ei etc. Cu toate acestea, impozitele directe, datorită justeţei lor, şi-au adjudecat o mai mare preferabilitate, devenind, în final, mai eficiente, atât financiar, cât şi moral.

Impozitele directe prezinta urmatoarele avantaje :  constituie venituri sigure pentru stat, cunoscute din timp

Impozitele directe prezinta urmatoarele avantaje:

constituie venituri sigure pentru stat, cunoscute din timp si pe care se poate baza la anumite intervale de timp;

indeplinesc obiective de justitiei fiscala, deoarece sunt exonerate veniturile necesare minimului de existenta;

se calculeaza si se percep relativ usor.

Impozitele directe prezinta si urmatoarele dezavantaje:

nu sunt agreabile platitorilor;

se apreciaza ca nu sunt productive, deoarece conducerile statelor nu ar avea interes sa devina nepopulare, prin cresterea acestor impozite;

pot genera abuzuri in ce priveste asezarea si incasarea impozitelor. Impozitele directe sunt multiple şi diverse. În funcţie de subiectul impozitului, impozitele

directe se împart în:

impozite directe pe persoane fizice;

impozite directe pe persoane juridice.

În funcţie de nivelul bugetului în care se varsă, impozitele directe se grupează în:

impozite directe generale de stat (impozitul pe venitul persoanelor fizice şi juridice);

impozite directe locale (impozitul pe bunurile imobiliare, impozitul funciar).

Impozitele directe, în funcţie de modul de utilizare, se divizează în:

impozite directe comune;

impozite directe speciale.

Impozitele directe cu destinaţie comună, încasându-se la bugetul de stat, îşi pierd identitatea şi se folosesc la finanţarea tuturor genurilor de cheltuieli publice, pe când cele cu destinaţie specială se folosesc la finanţarea obiectivelor în prealabil stabilite (cum ar fi, de exemplu, în cazul impozitului rutier).

Impozitele directe, conform caracterului obiectului impunerii, se împart în două grupe: impozite de tip real şi impozite de tip personal (schema 2).

3. Caracteristica impozitelor indirecte Impozitele indirecte sunt acele impozite care se stabilesc asupra vânzări

3. Caracteristica impozitelor indirecte

Impozitele indirecte sunt acele impozite care se stabilesc asupra vânzări bunurilor sau a prestării unor servicii. Ele nu se stabilesc direct şi normativ asupra contribuabililor. Plătitorii impozitelor indirecte sunt toţi acei care consumă bunuri din categoria celor impuse, indiferent de veniturile, averea, profesia sau situaţia personală a acestora. Fiind percepute în cote proportionale asupra valorii marfurilor vandute si a serviciilor prestate ori în sume fixe pe unitatea de masura, impozitele indirecte creeaza impresia falsa ca ar fi suportate în aceeasi masura de toate paturile sociale, ca ar asigura o repartitie echitabila a sarcinilor fiscale. Chiar daca cota impozitului indirect perceput la vanzarea unei anumite marfi este mica, indiferent daca cumparatorul acesteia este muncitor, taran, industrias sau comerciant, raportat însa la întregul venit, impozitul indirect capata un caracter regresiv. Asadar, cu cît o persoană realizează venituri mai mici, cu atît suporta pe calea impozitului pe consum (indirect) o sarcina fiscala mai mare. Astfel, acest tip de impozite nu asigură o repartiţie echilibrată a sarcinilor fiscale. Toate impozitele directe si indirecte contribuie la scaderea nivelului de trai al populatiei, dar în mod diferit. Astfel, în timp ce impozitele directe duc la scaderea veniturilor nominale ale diferitelor categorii sociale, impozitele indirecte micsoreaza, în schimb, puterea de cumparare. Caracterul inechitabil al impozitelor indirecte rezulta si din faptul ca ele nu prevad un minimum de venit neimpozabil, nu cuprind inlesniri pentru cei care au copii sau alte persoane in intretinere (in acest din urma caz impozitul indirect suportat este si mai mare, deoarece au nevoie de mai multe produse). Unele teorii fiscale apreciaza ca impozitele indirecte ar avea un caracter benevol, voluntar si ca, prin urmare, cetatenii ar avea posibilitatea sa plateasca sau nu impozitele respective. Practic insa aceste impozite nu pot fi evitate, deoarece cetatenii au nevoie de marfurile de larg consum strict necesare

vietii lor. Daca impozitele indirecte ar afecta numai ohiectele care sunt cu advaerat de lux, care nu sunt indispensabile vietii, atunci impozitul aferent ar putea fi evitat.

În tarile dezvoltate, de regula, aportul impozitelor indirecte la formarea veniturilor fiscale ale

statului este mai mic decat al impozitelor directe. Pentru a pune in evidenta continutul si necesitatea impozitarii indirecte se impune compararea diferentelor ce exista, atat din punct de vedere stiintific, cat si juridic-administrativ, intre cele cele doua

mari categorii de impozite: directe si indirecte. Din punct de vedere stiintific, o prima deosebire reiese din aceea ca, daca in cazul impozitelor directe obiectul acestora il reprezinta existenta venitului/averii, in cazul celor indirecte obiectul impunerii il constituie cheltuirea/consumul venitului/averii.

O a doua diferenta intre cele doua tipuri de impozitare rezida in incidenta si repercursiunea lor,

adica a modului in care impozitele afecteaza pe cineva si ceva. Impozitele directe au o incidenta directa, adica platitorul este aceeasi persoana cu suportatorul si nu pot fi repercutate (de regula) asupra altor persoane. In cazul impozitelor indirecte, incidenta (sarcina fiscala) este indirecta, acest lucru fiind

prevazut prin lege. Din punct de vedere juridic-administrativ se distinge o alta diferenta importanta intre cele doua categorii de impozite. Astfel, in cazul impozitarii directe a venitului sau averii exista asa numitul rol nominativ (o pozitie, un fisier in memoria calculatorului); orice platitor are o pozitie deschisa la fisc. Acest lucru nu se regaseste insa si la impozitele indirecte unde nu se cunoaste dinainte contribuabilul. Printre avantajele impozitelor directe putem aminti echitatea fiscala si faptul ca asigura statului venituri relativ stabile. Impozitarea directa are marele dezavantaj al perceperii lente, la mari intervale de timp a impozitului. De asemenea, impozitarea directa este vizibila si, mai ales, iritabila pentru contribuabili si, nu independent de acestea, prezinta un randament destul de scazut. Impozitarea indirecta prezinta marele avantaj al randamentului, deoarece se impune nu un profit, un venit, o avere ci o circulatie, o vanzare, o cumparare, un consum. Un alt avantaj este rapiditatea perceperii impozitului si in acelasi timp este si mai putin costisitoare decat impozitarea directa.

Marele inconvenient al impunerii indirecte il reprezinta inechitatea fiscala, pe de o parte, ca urmare a proportionalitatii cotei de impunere, iar, pe de alta parte, din cauza faptului ca nu tine seama de situatia personala a platitorului. Principalele categorii de impozite indirecte sunt:

taxele de consumatie - cea mai raspandita forma de asezare a impozitelor indirecte o reprezinta taxele de consumatie. Poarta denumirea de taxe dintr-o simpla obisnuinta, in fond acestea sunt impozite in sensul ca sunt obligatorii, nu presupun o contraprestatie si sunt fara o destinatie speciala. Taxele de consumaţie sunt impozite indirecte cuprinse în preţul de vânzare al mărfurilor produse şi realizate în interiorul ţării care percepe impozitul. Mărfurile asupra cărora se percep taxele de consumaţie sunt, în general, cele de larg consum.

taxele vamale - taxele vamale sunt un impozit indirect care apar ca urmare a interventiei statului in comertul international. Taxele vamale, sunt impozite indirecte ce se percep de către stat asupra tuturor bunurilor importate, exportate sau tranzitate pe teritoriul ţării de către persoane fizice sau juridice. Acestea sunt venituri fiscale ale bugetului de stat, fiind, totodată, şi un mijloc de stimulare a exportului şi de lărgire a cooperării economice cu alte state ale lumii.

monopolurile fiscale - monopolul de stat reprezintă dreptul pe care şi-l rezervă statul de a produce şi/sau de a vinde anumite bunuri de consum. Monopolul de stat nu este un impozit special, dar o modalitate de percepere a impozitului indirect (pe cheltuieli). Impozitul este egal cu diferenţa dintre preţul de vînzare stabilit de către stat şi costul de producţie, inclusiv profitul întreprinzătorului. Statul instituie monopolurile asupra producţiei şi/sau vînzării unor mărfuri cum ar fi: tutun, sare, alcool, cărţi de joc etc.

taxele de timbru - aceste taxe sunt obligatorii numai in cazul in care cetateanul solicita un serviciu din partea statului. Taxele sunt plăţi efectuate de persoane fizice şi juridice pentru serviciile prestate acestora de instituţiile publice. Taxele întrunesc o serie de atribute specifice impozitelor şi anume: obligativitatea, nerambursabilitatea, dreptul de urmărire în caz de

neplată. Taxele de timbru se percep la efectuarea de către instituţiile publice a unor operaţii,

cum sunt: autentificarea de acte, eliberarea unor documente (de exemplu, buletine de identitate, paşapoarte, etc.), legalizări de acte etc.

TEMA 3: Instituirea și perceperea impozitelor

1. Elemente impozitului.

2. Instituirea impozitelor.

3. Reguli și metode de calcul și plată a impozitelor.

1. Elemente impozitului.

Impozitul reprezintă un instrument complex alcătuit dintr-un şir de componente. Principalele elementele ale impozitului înaintate în teoria şi practica financiară sunt următoarele:

Obiectul impozitului, reprezintă elementul concret care stă la baza aşezării acestuia şi poate fi diferit în funcţie de provenienţa impozitului, scopul urmărit, natura plătitorului. Astfel, ca obiect al impozitului poate apărea:

Venitul, care poate fi profitul (beneficiul) agenţilor economici şi veniturile persoanelor fizice; • Averea (bunurile), care este reprezentată de clădiri, terenuri, mijloace de transport;

Cheltuielile (consumul), care constituie produsul, serviciul prestat sau lucrarea executată, bunul

importat sau uneori cel exportat în cazul impozitelor indirecte;

Actele şi faptele realizate de organele statului pentru care se datorează taxe de timbru şi înregistrare.

Spre exemplu, eliberarea, legalizarea, autentificarea unor acte, deschiderea şi dezbaterea succesiunilor, soluţionarea litigiilor de către organele de judecată. Baza de calcul (materia impozabilă) reprezintă elementul pe care se fundamentează evaluarea (calculul) impozitului. Baza de calcul poate să fie aceeaşi ca şi obiectul impozabil sau să difere de acesta. Astfel, atunci când obiectul impozitului îl constituie valoarea, venitul sau preţul acesta este în

acelaşi timp şi bază de calcul, ca de exemplu, în toate cazurile impozitului pe venit. Când este vorba de bunuri ca obiect al impozitului, atunci avem două cazuri:

a) în cazul impozitului funciar, când suprafaţa de teren este exprimată în m.p. sau ha este şi element de calcul b) în cazul impozitului pe imobil obiectul impunerii este clădirea, iar calculul se face în funcţie de valoarea acesteia. Situaţie asemănătoare este în cazul taxelor pe succesiuni, când obiectul taxării îl constituie dezbaterea succesiunii şi actele întocmite cu acest prilej, în timp ce baza de calcul este valoarea acesteia.

Subiectul impozitului (contribuabil, plătitor) este persoana fizică sau juridică deţinătoare sau realizatoare a obiectului impozabil şi care potrivit legii este obligat la plata acestuia. Suportatorul (destinatarul) impozitului este persoana care suportă în ultima instanţă impozitul (căruia i se adresează). Deoarece adesea se fac confundări între subiect şi suportator al impozitului trebuie de făcut o distincţie între ele. De cele mai multe ori subiectul şi suportatorul sunt una şi aceeaşi persoană fizică sau juridică. Însă în anumite cazuri suportatorul impozitului este o altă persoană decât subiectul. În cazul impozitelor directe aceste două elemente sunt reprezentate de una şi aceeaşi persoană. Spre exemplu, în cazul impozitelor pe salarii, contribuabil este persoana fizică şi ea efectiv suportă această sarcină fiscală. În cazul impozitelor indirecte (TVA, accize) aceste elemente apar ca persoane diferite. Accizul are ca subiect pe agenţii economici care produc şi realizează produse şi mărfuri supuse acestui impozit, însă suportatorul este consumatorul care efectiv achită acest impozit în momentul procurării produsului sau mărfii respective. Deci, impozitele indirecte plătite de unele persoane sunt transpuse în sarcina altor persoane. Astfel se ajunge la fenomenul repercusiunii impozitelor.

Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul (venit ori, excepţional, averea). Venitul ca sursă de plată poate apărea sub mai multe forme: salariu, profit, dividend etc. Averea poate apărea sub formă de capital (în cazul acţiunilor emise) sau sub formă de bunuri (mobile sau imobile). În cazul impozitului pe venit sursa impozitului întotdeauna coincide cu obiectul impunerii, pe când la impozitele pe avere sursa nu coincide cu obiectul impunerii, deoarece impozitul se plăteşte din venitul obţinut în urma exploatării (utilizării) averii respective. Unitatea de impunere reprezintă unitatea în care se exprimă obiectul sau materia impozabilă, adică leul (u.m.) în cazul veniturilor; m.p. sau ha la impozitul funciar; capacitatea cilindrică la mijloacele de transport etc. Cota impozitului (cuantumul unitar, unitatea de evaluare) reprezintă impozitul aferent unei unităţi de impunere. Impozitul poate fi stabilit într-o cotă fixă sau în cote procentuale. Cota fixă este o sumă absolută, invariabilă pe unitatea de măsură. Cota procentuală este un procent de impozit asupra bazei de calcul. Cota procentuală poate fi:

- proporţională;

- progresivă;

- regresivă.

Asieta (modul de aşezare) impozitului reprezintă ansamblul măsurilor privind identificarea subiectelor şi obiectelor impozitului, evaluarea obiectului impozabil, determinarea impozitului datorat statului.

Termenul de plată indică data la care sau până la care impozitul trebuie achitat faţă de stat. El apare ca:

- interval de timp în care sumele trebuie vărsate la buget;

- dată fixă la care obligaţiunile trebuie achitate. Înlesnirile fiscale reprezintă un alt element prevăzut de actele normative fiscale (financiare) şi se referă la reduceri, scutiri, bonificaţii, amânări şi eşalonări ale plăţii la buget.

Scutirile se aplică în vederea favorizării anumitor activităţi care folosesc forţa de muncă cu

randament scăzut. Ele pot avea şi un caracter social ca în cazul scutirii de la impozit a unor categorii

sociale ale populaţiei. • Reducerile vizează atât scopuri sociale cît şi economice, cum este cazul reducerii bazei impozabile la impozitul pe venit reinvestit în anumite scopuri prevăzute de lege.

Bonificaţiile se acordă pentru a stimula anumiţi plătitori de impozite şi taxe să-şi achite obligaţiile înainte de expirarea termenelor prevăzute de lege, de regulă, până la primul termen de plată. Ca

bonificaţiile să fie eficiente ele trebuie extinse pe mai multe categorii de contribuabili, mărindu-se şi gradul lor de cointeresare, pentru ai determina pe plătitori să-şi achite cu anticipaţie obligaţiile faţă de buget, ce este avantajos pentru stat în condiţiile de inflaţie.

Amânările şi eşalonările au în vedere decalarea termenelor de plată şi respectiv, fragmentarea

sumei de plată în mai multe tranşe ce urmează să fie vărsate la buget. Sancţiunile sunt un element pe care legea fiscală îl cuprinde, având scopul de a întări odată în plus caracterul obligatoriu al achitării impozitelor şi taxelor, precizându-se totodată penalizările aplicate plătitorilor ce se abat de la această îndatorire legală. Cele mai frecvent întâlnite sancţiuni în caz de neplată la termen sau sustragere de la impunere sunt majorările de întârziere (penalităţile) şi amenzile fiscale pentru încălcările care nu sunt infracţiuni, potrivit prevederilor legii penale. Se poate înţelege că în domeniul impozitelor poate să intervină şi răspunderea penală pentru contribuabili persoane fizice ori salariaţi şi persoanelor juridice, în cazurile în care încălcare normelor privind impozitele şi taxele întrunesc elemente constitutive ale vreuneia dintre infracţiunile prevăzute de Codul Penal sau alte legi emise în acest scop.

2. Instituirea impozitelor (așezarea și perceperea)

Aşezarea şi perceperea impozitelor (asieta) impozitelor reprezintă un proces complex, care presupune efectuarea unui şir de operaţii succesive constând în stabilirea obiectului impozabil, determinarea cuantumului impozitului şi perceperea (încasarea) impozitului. Metode de evaluare a materiei impozabile. Stabilirea obiectului impozabil are drept scop constatarea şi evaluarea materiei impozabile. Pentru ca veniturile sau averea să poată fi supuse

impunerii, este necesar mai întâi ca organele fiscale să constate existenţa acestora, iar mai apoi să procedeze la evaluarea lor. Evaluarea materiei impozabile constă în determinarea dimensiunii acesteia. Ea poate fi efectuată prin două metode:

- metoda evaluării indirecte, bazată pe prezumţie;

- metoda evaluării directe, bazată pe probe. Metoda evaluării indirecte poate fi realizată prin trei variante:

- evaluarea pe baza unor indici exteriori ai obiectului impozabil;

- evaluarea forfetată;

- evaluarea administrativă. Evaluarea pe baza unor indici exteriori ai obiectului impozabil poate fi efectuată numai în cazul impozitelor reale şi permite determinarea mărimii obiectului impozabil cu o anumită aproximaţie. De exemplu, în cazul impozitului funciar, pentru stabilirea obiectului impozabil erau folosite drept criterii următoarele semne: suprafaţa de teren (fără a lua în consideraţie bonitatea sau destinaţia acestuia); numărul total de animale sau numărul animalelor de tracţiune din gospodărie; cantitatea de sămînţă utilizată la sămănat; preţul pămîntului; mărimea arendei etc. În cazul impozitului pe clădiri, semnele potrivit cărora se stabilea mărimea impozitului erau şi mai diverse: numărul coşurilor de fum (Rusia); lungimea fasadei (Amsterdam); locul amplasării; mărimea chiriei etc. Această evaluare este simplă şi puţin costisitoare, în schimb – arbitrară şi inexactă. Evaluarea forfetată constă în faptul că organele fiscale, cu acordul contribuabilului, atribuie o anumită valoare obiectului impozabil. Cu toate că această metodă este mai "democratică", evident că nici în acest caz nu se poate stabili cu exactitate mărimea obiectului impozabil. Evaluarea administrativă constă în faptul că organele fiscale stabilesc mărimea materiei impozabile pe baza datelor pe care le au la dispoziţie. În măsura în care contribuabilul nu este de acord cu evaluarea făcută de organul fiscal, el are dreptul să o contesteze, prezentând argumentele de rigoare. Determinarea obiectului impozabil prin evaluarea indirectă nu prezintă dificultăţi, este simplă şi puţin costisitoare. Însă această metodă nu permite stabilirea exactă a mărimii obiectului impozabil, ceea ce se reflectă negativ asupra echităţii fiscale. Metoda evaluării directe cunoaşte două variante de realizare: evaluarea pe baza declaraţiei a unei terţe persoane şi evaluarea pe baza declaraţiei plătitorului. Evaluarea pe baza declaraţiei a unei terţe persoane constă în faptul că mărimea obiectului impozabil se stabileşte pe baza declaraţiei scrise pe care o terţă persoană, care cunoaşte această mărime, este obligata prin lege să o depună la organele fiscale. Astfel, de exemplu, agentul economic declară salariile pe care le-a plătit muncitorilor şi funcţionarilor săi, chiriaşii declară chiria achitată proprietarului etc. Această modalitate elimină într-o anumită măsură tentaţia de a sustrage materia impozabilă de la impunere, deoarece se consideră că declarantul nu este interesat în ascunderea adevărului. Utilizarea acestei evaluări este posibilă numai in cazul impozitării anumitor venituri. Evaluarea pe baza declaraţiei plătitorului constă în faptul ea subiectul impozitului este determinat prin lege să declare mărimea materiei impozabile. Contribuabilul este obligat să ţină evidenţa veniturilor şi cheltuielilor realizate în procesul de activitate, să întocmească raportul privind rezultatele financiare, să înainteze organelor fiscale declaraţia privind veniturile obţinute sau averea posedată. Această modalitate de evaluare are aplicabilitate mai largă, însă se consideră că ea admite posibilităţi mai mari de evaziune fiscală prin prezentarea unor declaraţii nesincere şi prin imposibilitatea organelor fiscale de a controla veridicitatea datelor prezentate. După stabilirea mărimii impozitului, organele fiscale sunt obligate să aducă la cunoştinţă contribuabililor cuantumul impozitului datorat şi termenele de plată a acestuia. Următorul act este perceperea impozitelor, care este una din principalele acţiuni ale procesului de impozitare. Metodele de percepere a impozitelor au evoluat de asemenea de-a lungul timpului reprezentând: colectarea impozitelor datorate de către unul din contribuabilii fiecărei localităţi; încasarea impozitelor prin intermediul concesionarilor (arendaşilor); perceperea impozitelor de către aparatul specializat (fiscal) al statului. Colectarea impozitelor datorate de către unul din contribuabilii fiecărei localităţi este proprie perioadei timpurii de existenţă a statului şi se reduce la colectarea impozitelor de unul

din diriguitorii comunităţii, care ulterior transmitea bunurile şi valorile colectate unei subdiviziuni a autorităţii fiscale. Această metodă s-a menţinut şi mai târziu, însă aplicarea ei era mai îngustă, cu precădere în regiunile îndepărtate, izolate, greu accesibile, unde detaşamentele fiscului ajungeau foarte rar. Încasarea impozitelor prin intermediul concesionarilor (arendaşilor) consta în faptul că autoritatea fiscală, contra unei părţi din suma colectată, ceda dreptul de colectare a impozitelor unor cetăţeni Deoarece profiturile acestora depindeau de încasările fiscale, este evidenta dorinţa lor de a exagera povara fiscală, şi aşa injustă din cauza metodei arbitrare de impozitare. Perceperea impozitelor de către aparatul specializat (fiscal) al statului înseamnă în esenţă că funcţia de colectare a impozitelor este exercitată de un organ legal cu funcţii în finanţe al administraţiei publice. Încasarea impozitelor printr-un organ specializat al statului a început să fie aplicată pe larg în perioada capitalismului premonopolist, iar în prezent a devenit metoda dominantă de percepere a impozitelor şi taxelor. Perceperea impozitelor prin aparatul fiscal se realizează prin mai multe forme: direct de la plătitori; prin stopaj la sursă; prin aplicarea de timbre fiscale. În cazul încasării impozitelor direct de la plătitori, sunt posibile doua variante:

a) plătitorul este obligat să se deplaseze la sediul organelor fiscale pentru a achita impozitul datorat statului; b) organul fiscal are obligaţiunea de a se deplasa la domiciliul plătitorului pentru a-i solicita să achite impozitul cuvenit. În cazul încasării impozitelor prin stopaj la sursă, impozitul se reţine şi se varsă la buget de către o terţă persoană. De exemplu, patronii sunt obligaţi să reţină impozitul pe salariu datorat de angajaţi şi să-1 verse la buget. La fel procedează băncile la plata dobânzilor titularilor de depozite de bani în cont şi societăţile comerciale la plata dividendelor deţinătorilor de hârtii de valoare etc. Perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale, folosită cel mai frecvent în cazul taxei de stat, constă în procurarea timbrului respectiv şi prezentarea lui organului care documentează sau întreprinde acţiunea solicitată. în prezent, aria aplicării acestui mod de colectare a impozitelor se extinde, cuprinzând şi alte impozite, cum ar fi accizele etc. Procedeele moderne de aşezare şi percepere a impozitelor trebuie sa fie bine organizate, computerizate, automatizate pentru a crea comoditate contribuabililor şi a asigura oportunitatea şi plenitudinea vărsămintelor la buget.

3. Reguli și metode de calcul a impozitelor.

Determinarea cuantumului impozitelor presupune calcularea nemijlocită amărimii (expresiei valorice) a impozitului şi poate fi realizată prin două metode:metoda de repartiţie şi metoda de cotitate. Metoda de repartiţie, care s-a practicat încă din primele stadii de dezvoltare asistemului fiscal, constă

în faptul că autoritatea fiscală, în funcţie de necesităţile deresurse financiare publice , stabilea suma globală a impozitelor ce urma a fi încasată pe întreg teritoriul ţării. Această sumă era repartizată ulterior pe unităţi administrativ-teritoriale, care se diviza mai departe pe contribuabili. Acest mod de stabilire acuantumului impozitelor nu are la bază careva justificare economică şi prin urmarenu corespunde principiului echităţii fiscale. Metoda de cotitate , folosită pe larg în practica contemporană, constă încalcularea mărimii impozitului

obiectului

prin

impozabil,determinate pentru fiecare categorie de contribuabili în parte. Cuantumul impozitului, în acest caz, depinde de mărimea obiectului impozabil şi ţine cont desituaţia personală a plătitorului impozitului. Metoda de cotitate, la rândul săucunoaşte două forme de realizare: impunerea în cote fixe şi impunerea în cote procentuale.

1.Impunerea în cote fixe se aplică la unele categorii de impozite, atunci cândcota de impozitare se stabileşte în sume fixe, exprimate în unităţi monetare, deexemplu, în cazul impozitului pe bunuri imobiliare (terenuri, loturi de pământ)sau la unele categorii de mărfuri supuse accizelor ca produsele de tutungerie, berea, motorina, benzina etc.

aplicarea

cotelor

asupra

2.Impunerea în cote procentuale (advalorem) se stabileşte în procente de lavaloarea obiectului impozabil. Impunerea în cote procentuale poate fi aplicatăîn mai multe forme:

2.1.Impunerea în cote proporţionale se utilizează în cazul aplicării unei singurecote de impunere, indiferent de mărimea obiectului impozabil. De exemplu Taxa pe Valoarea Adăugată 20%. 2.2.Impunerea în cote progresive constă în aceea, că odată cu creşterea obiectuluiimpozabil creşte şi cota impozitului. Impunerea în cote progresive cunoaşte douăvariante:

2.2.1.Impunerea în cote progresive simple (globală) se caracterizează prin faptul, că impozitul are câteva cote, care se stabilesc în dependenţă de mărimea venitului, însă se aplică o singură cotă de impozit asupra întregii materii impozabile , aparţinând unui contribuabil. Cota impozitului va fi atât mai mare, cucât venitul sau averea respectivă va fi mai mare. Exemplu de calcul a cuantumului impozitului pe venit în cazul impunerii progresive simple:

2.2.2.Impunerea în cote progresive compuse (pe tranşe) are ca trăsătură divizarea materiei impozabile în mai multe tranşe, iar pentru fiecare tranşă se aplică o cotăaparte. Prin însumarea impozitelor parţial calculate pentru fiecare tranşă se va obţineimpozitul total care revine în sarcina unui contribuabil. Impunerea în cote progresivecompuse este mai avantajoasă în comparaţie cu cea simplă pentru posesorii devenituri înalte. 2.3.Impunerea în cote regresive (degresive) presupune că, odată cu creştereaveniturilor cotele impozitelor se micşorează. Impunerea în cote regresive nu se aplicăîn cazul impozitelor directe din cauza inechităţilor fiscale. Situaţia este cu totul alta în cazul impozitelor indirecte, precum TVA, Accize, Taxe vamale. Impoziteleindirecte, indiferent de modul de calcul, sânt incluse în preţul produselor sau tarifulserviciilor. Astfel preţurile la aceste mărfuri şi servicii sânt la fel pentru toate categoriile de contribuabili. Ca rezultat persoanele cu venituri mici, sânt maiîmpovăraţi mai mult decât cei cu venituri mari.

Tema 4 : Principiile impunerii

1. Principiile clasice ale impunerii

2. Principiile contemporane ale impunerii

3. Principiile impunerii utilizate în Republica Moldova

1. Principiile clasice ale impunerii

Un sistem fiscal poate fi considerat rational daca indeplineste mai multe cerinte , daca este organizat si functioneaza pe baza anumitor principii. Aceste principii au in vedere ca asezarea si incasarea impozitelor sa corespunda atat obiectivelor social-economice ale politicii fiscale a statului din perioada respectiva, cat si intereselor platitorilor. Determinarea bazei impozabile si calcularea impozitului presupun efectuarea pe baza prevederilor legii a unui complex de operatiuni atat de catre subiectele impozabile, cat si de catre organele fiscale. Procesul de dimensionare, asezare si percepere a impozitelor este unul complex si presupune adoptarea unor masuri necesare cuantificarii marimii impozitelor instituite in sarcina contribuabililor, persoane fizice sau juridice, prin aplicarea unor principii general valabile, ce au in vedere evitarea arbitrariului si prevenirea conflictelor relationale dintre organele statale si contribuabili. Aceste principii ale impunerii au fost formulate initial, de Adam Smith, ca maxime sau principii fundamentale ale impunerii. Potrivit lui Adam Smith, la baza politicii fiscale a statului trebuie sa stea urmatoarele principii sau maxime:

principiul justetii impunerii (echitatii fiscale), potrivit caruia cetatenii fiecarui stat trebuie sa contribuie cu impozite la acoperirea cheltuielilor publice in functie de veniturile pe care le obtin sub protectia statului; principiul certitudinii impunerii, vizeaza legalitatea impunerii si presupune ca marimea impozitelor datorate de fiecare persoana sa fie certa si nu arbitrara, iar termenele, modalitatile de percepere a impozitelor, sumele de plata trebuie sa fie clare si cunoscute de fiecare platitor; principiul comoditatii perceperii impozitelor, potrivit caruia impozitele trebuie sa fie percepute la termenele si in modalitatile cele mai convenabile pentru contribuabili; principiul randamentului impozitelor presupune incasarea impozitelor cu un minim de cheltuieli si totodata acestea sa fie cat mai putin apasatoare pentru platitori. În continuare va fi redat acel fragment din ”Avuția națiunilor” în care Adam Smith descrie principiile impunerii. Înainte să ne apucăm de examinarea diferitelor taxe, este necesar să postulăm următoarele principii cu privire la taxe în general:

1.

Supuşii fiecărui stat ar trebui să contribuie la sprijinirea guvernământului, cât de precis cu

putinţă, proporţional cu capacitatea fiecăruia - adică, proporţional cu venitul de care se bucură fiecare sub protecţia statului. Cheltuielile guvernului pentru indivizii dintr-o naţiune mare sunt similare cu cheltuielile conducerii tuturor ocupanţilor unui mare domeniu, care sunt, toţi, obligaţi să contribuie proporţional cu interesele fiecăruia În ceea ce priveşte domeniul respectiv. Din respectarea sau neglijarea acestui postulat constă acel lucru numit echitatea impozitării - sau

inechitatea sa. Fiecare taxă, trebuie să precizăm odată pentru totdeauna, care se va răsfrânge

asupra unuia sau a altuia dintre cele trei tipuri de venit mai sus-men ţionate, este, în mod necesar, inechitabilă, atâta vreme cât nu o afectează pe nicitma dintre celelalte două. În analizarea de mai jos a diferitelor taxe, nu prea voi lua în discuţie acest tip de inechitate, în majoritatea situaţiilor limitându-mi observa ţiile la acea inechitate care este ocazionată de o anumită taxă care se va răsfrânge inegal asupra unui tip anume de venit particular, care este, astfel, afectat de aceasta. principiul justetii impunerii

2. Taxa pe care este obligat să o plătească fiecare individ trebuie să fie precis fixată şi nu arbitrară.

Timpul la care trebuie plătită, modul de plată, suma care trebuie plătită, toate aspectele trebuie să-i fie clare şi simple plătitorului de taxe şi oricărei alte persoane. Dacă lucrurile nu stau aşa, fiecare persoană supusă plăţii taxei se va afla mai mult sau mai puţin la mâna celui care o colectează, care

poate fie să o înăsprească, asupra vreunui contributor mai recalcitrant, fie să-i smulgă, ameninţându-1 că o va înăspri, vreun dar sau vreun câştig suplimentar. Nesiguranţa cu privire la impozitare încurajează, la un soi de oameni care sunt, de felul lor, recalcitranţi, insolenta şi favorizează coruperea lor - chiar dacă ei nu sunt insolenţi şi nici corupţi. În sistemul de taxare, siguranţa cu privire la ce trebuie să plătească fiecare persoană este o chestiune de o aşa mare importanţă, încât un grad foarte mare de inegalităţi par să fie, cred eu, din experienţa tuturor naţiunilor, un rău nu atât de mare precum este chiar şi cel mai mic grad de nesiguranţă. principiul certitudinii impunerii

3. Fiecare taxă trebuie percepută la vremea - sau în maniera - care este cel mai probabil să fie convenabilă pentru plătitori. O taxă asupra rentei funciare sau asupra chiriei caselor, care poate fi achitată exact la acelaşi termen la care sunt plătite de obicei astfel de chirii şi arende, va fi colectată

la momentul care este cel mai probabil să fie convenabil pentru plătitor sau când este cel mai

probabil să aibă suma necesară plăţii. Taxele asupra bunurilor consumabile, cum ar fi articolele de lux, sunt, în cele din urmă, plătite de consumator şi în general într-un mod foarte convenabil pentru acesta. El le va plăti încetul cu încetul, pe măsură ce va avea nevoie să cumpere bunurile. Şi, de vreme ce are libertatea fie de a cumpăra, fie de a nu cumpăra, după cum voieşte, va fi doar vina sa dacă va suferi vreodată vreun inconvenient considerabil de pe urma acestor taxe. principiul comoditatii perceperii impozitelor

4. Fiecare taxă trebuie să fie gândită de aşa natură încât să scoată cât mai puţin din buzunarul

fiecăruia şi să se ţină cât mai departe de acestea, dincolo de ceea ce este necesar să ajungă în trezoreria publică a statului. principiul randamentului impozitelor

O taxă poate să scoată din buzunarul fiecăruia - sau să împiedice să ajungă acolo - cu mult mai

mult faţă de ceea ce este necesar să ajungă în trezoreria publică a statului doar în următoarele patru mari situaţii. Mai întâi, perceperea ei poate necesita un mare număr de func ţionari, ale căror salarii ar putea înghiţi cea mai mare parte a produsului acestei taxe, iar aceste câştiguri suplimentare ar putea impune o altă taxă suplimentară asupra oamenilor.

În al doilea rând, ea ar putea obstrucţiona hărnicia oamenilor şi i-ar putea împiedica să se aplece asupra altor ramuri de afaceri care ar oferi mijloacele de întreţinere şi ocupaţie pentru mari grupuri de oameni. Obligându-i pe oameni să plătească, ar putea diminua sau poate chiar distruge unele dintre fondurile care i-ar putea ajuta pe oameni să se întreţină mai uşor.

În al treilea rând, prin confiscare şi prin alte penalizări cu care s-ar putea confrunta acei nefericiţi

indivizi care ar încerca fără succes să eludeze.taxele, i-ar putea ruina, punând capăt, astfel, beneficiilor pe care comunitatea le-ar fi putut avea prin utilizarea capitalului acestora. O taxă

nedreaptă duce la tentaţii mari de evazionism. Dar pedepsele pentru evazionism trebuie să fie

proporţionale cu tentaţia. Legea, contrar oricărui principiu juridic, este cea care creează mai întâi tentaţia, iar apoi îi pedepseşte pe aceia care îi cedează - iar pedeapsa va fi sporită, de obicei, şi ea, proporţional chiar cu circumstanţele care cu siguranţă ar trebui să uşureze tentaţia de a comite infracţiunea. În al patrulea rând, supunând oamenii la frecventele vizite şi examinări odioase ale colectorilor de taxe, le-am putea provoca necazuri, frustrări şi opresiuni inutile; şi, deşi frustrarea nu reprezintă, stricta sensu, o cheltuială, este, cu siguranţă, echivalentă cu cheltuiala pe care fiecare om ar trebui să fie dispus să o amortizeze. Taxele sunt adesea mai împovărătoare pentru oameni decât sunt ele benefice pentru guvern, într-unul sau altul dintre aceste patru diferite moduri. Evidenta dreptate şi utilitate a principiilor de mai sus le-au adus, mai mult sau mai puţin, în atenţia tuturor naţiunilor. Toate naţiunile s-au străduit, cântărind foarte bine lucrurile, să-şi conceapă taxele cât mai echitabil cu putinţă: pe cât de sigure şi convenabile pentru plătitor, atât în ceea ce priveşte vremea plăţii, cât şi modalitatea şi, proporţional cu venitul pe care-1 aduc prinţului, pe atât de puţin împovărătoare pentru popor. Următoarea scurtă trecere în revistă a principalelor taxe care au existat în diferite epoci şi în diferite ţări ne va arăta că strădaniile naţiunilor n-au avut, din acest

punct de vedere, acelaşi succes. [

]

2. Principiile contemporane ale impunerii

Economistul francez, Maurice Allais, laureat al premiului Nobel pentru economie in 1988, apreciaza ca principiile generale ale fiscalitatii intr-o societate libera sunt urmatoarele:

individualitatea, potrivit careia fiscalitatea trebuie sa constituie un mijloc de asigurare deplina a dezvoltarii personalitatii fiecarui cetatean, conform propriilor sale aspiratii; nediscriminarea, potrivit careia este necesara promovarea unor reguli precise, unitare, valabile pentru toti, astfel ca impozitele sa fie stabilite si percepute fara discriminari, indiferent de subiectii acestora; impersonalitatea, potrivit careia sunt preferate impozitele analitice, asezate asupra fiecarui bun sau asupra fiecarei operatiuni in parte, fata de cele sintetice, care sunt asezate asupra unor aspecte de ansamblu ale activitatii contribuabililor (cifra de afaceri, capital, venit s.a.); neutralitatea impozitelor, potrivit careia impozitele trebuie sa fie favorabile realizarii unei economii cat mai eficiente si sa nu franeze gestionarea optima a acesteia; legitimitatea impozitelor se refera la adoptarea fiscalitatii in functie de natura veniturilor (legitime sau nelegitme); lipsa arbitrariului presupune perceperea impozitelor asezate pe baza unor principii precise, simple si clare, care sa nu ocazioneze aparitia arbitrariului. Maximele lui Adam Smith si principiile lui Maurice Allais le regasim cristalizate in stiinta finantelor publice ca:

1. principii de echitate fiscala;

2. principii de politica financiara;

3. principii de politica economica;

4. principii social-politice.

1. Principiile de echitate fiscala presupun impunerea diferentiata a veniturilor si a averii in functie de

puterea contributiva

Echitatea fiscala reprezinta dreptate sociala in materie de impozite, iar respectarea ei presupune indeplinirea simultana a urmatoarelor conditii:

· stabilirea unui minim neimpozabil, adica legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim si a unei averi care sa permita satisfacerea nevoilor de trai strict necesare (aceasta conditie este valabila numai in cazul impozitelor directe);

· sarcina fiscala sa fie stabilita in functie de puterea contributiva a fiecarui contribuabil, adica in functie de marimea veniturilor si averilor impozabile, de situatia personala a subiectului impozitului (singur, casatorit, numarul persoanelor aflate in intretinerea sa etc.);

· la o anumita putere contributiva, sarcina fiscala a unei categorii sociale sa fie stabilita in comparatie cu sarcina fiscala a altei categorii sociale, respectiv sarcina fiscala a unei persoane sa

a

subiectului

impozitului.

fie stabilita in comparatie cu sarcina altei persoane din aceeasi categorie sociala;

· impunerea sa fie generala, adica sa cuprinda toti subiectii care realizeaza venituri dintr-o anumita sursa sau care poseda un anumit gen de avere, exceptie facand doar persoanele care se situeaza sub un anumit nivel (minimul neimpozabil). Masura respectarii acestor principii rezulta din felul in care se realizeaza impunerea care se poate

efectua

Dintre sistemele de impunere utilizate in practica fiscala internationala, cel care permite respectarea,

in mare masura, a cerintelor echitatii fiscale este sistemul bazat pe utilizarea cotelor progresive compuse.

2. Principiile de politica financiara cuprind cerintele de ordin financiar ce trebuiesc indeplinite de

orice impozit nou introdus in practica. Astfel, acesta trebuie sa aiba un randament fiscal ridicat, sa

fie

Pentru ca un impozit nou introdus in practica sa aiba un randament fiscal ridicat se cer a fi indeplinite mai multeconditii, si anume:

in

cote

fixe

si

cote

procentuale.

stabil si elastic.

·

impozitul sa aiba un caracter universal, adica sa fie platit de toate persoanele fizice si juridice

care obtin venituri din aceeasi sursa sau detin acelasi gen de avere sau isi apropie, prin cumparare, aceeasi categorie de bunuri; universalitatea impozitului presupune, totodata, ca intreaga materie impozabila sa fie supusa impunerii;

·

sa nu existe posibilitati, legale sau nelegale, de sustragere de la impunere a unei parti din materia impozabila;

·

cheltuielile aferente asietei impozitului sa fie cat mai reduse.

Un

impozit este considerat stabil atunci cand randamentul sau nu se modifica de-a lungul intregului

ciclu economic. Altfel spus, randamentul unui impozit nu trebuie sa creasca pe masura sporirii

volumului productiei si a veniturilor in perioadele favorabile ale ciclului economic si nici sa se micsoreze in perioadele nefavorabile ale acesteia. Elasticitatea impozitului presupune ca acesta sa poata fi adaptat permanent necesitatilor de venituri

ale statului, respectiv daca se inregistreaza o crestere a cheltuielilor bugetare acesta sa poata fi majorat

si invers. Din practica fiscala internationala rezulta ca, de cele mai multe ori, elasticitatea impozitului

actioneaza

O problema de politica financiara in materie de impozite o reprezinta tipul si numarul de

impozite caresa fie utilizate pentru procurarea veniturilor necesare statului. In timp s-au conturat doua conceptii, prima sustinand ca un singur impozit reprezentativ este suficient (aceasta a fost promovata

de fiziocrati), iar a doua sustinand necesitatea instituirii perceperii mai multor impozite. Conceptia

promovarii unui sistem pluralist de impozite este aplicata in practica fiscala a majoritatii tarilor lumii, insa alegerea numarului si tipului de impozite utilizate difera de la o tara la alta in functie de gradul de dezvoltare economica, de traditii, de rezistenta anumitor categorii sociale la introducerea unor impozite

noi si de alte criterii luate in considerare de catre guvernele si organele legiuitoare aflate in exercitiu.

3. Principiile de politica economica vizeaza utilizarea de catre stat a impozitelor nu numai pentru

procurarea veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice, ci si pentru incurajarea sau restrangerea activitatii din unele domenii, ramuri sau regiuni economice, pentru reducerea sau cresterea consumului unei anumite marfi, pentru extinderea exportului sau restrangerea importului anumitor bunuri, pentru limitarea inflatiei. Astfel, pentru stimularea activitatii unor ramuri sau subramuri economice, se pot adopta anumite masuri de ordin fiscal, cum sunt: reducerea sau scutirea de plata impozitelor indirecte a marfurilor autohtone, stabilirea unor taxe vamale ridicate la import, reducerea impozitelor directe stabilite in sarcina intreprinzatorilor care isi plaseaza capitalurile in ramura sau subramura respectiva, admiterea amortizarii accelerate a capitalului fix din aceste domenii etc. Consumul anumitor bunuri sau servicii poate fi stimulat prin diminuarea sau eliminarea impozitelor indirecte care le greveaza sau poate fi restrans prin majorarea cotelor utilizate pentru calculul impozitelor indirecte aferente. Extinderea relatiilor comerciale cu strainatatea poate fi stimulat si prin promovarea unor masuri fiscale cum sunt:

in

sensul

majorarii

acestuia.

· acordarea unor prime pentru export;

· restituirea integrala sau partiala a impozitelor indirecte aferente marfurilor exportate;

· reducerea taxelor vamale la importul anumitor marfuri si servicii utilizate pentru fabricarea de produse destinate exportului;

· scutirea de taxe vamale a importului unor marfuri sau pentru marfurile provenite din anumite tari. Restrangerea comertului exterior se poate realiza fie prin utilizarea unor taxe vamale la import cu caracter protectionist, fie prin limitarea accesului in tara a unor marfuri prin intermediul unor

contingente cantitative. De asemenea, contingentele cantitative se pot stabili si in cazul exportului unor materii prime, incurajandu-se exportul de produse finite. 4. Principiile social-politice ale impunerii se refera la faptul ca, prin politica fiscala promovata, statele urmaresc si indeplinirea unor obiective de natura social-politica. Prin realizarea acestor obiective, guvernele urmaresc sa-si mentina increderea populatiei in politica pe care o promoveaza, precum si influenta asupra unor categorii sociale. In acest scop sunt promovate:

· anumite facilitati fiscale in favoarea contribuabililor cu venituri reduse sau care au in intretinere mai multe persoane fara venituri proprii (copii, batrani);

· impozite speciale in sarcina persoanelor casatorite care nu au copii si celibatarilor, pentru a stimula natalitatea;

· impozitele indirecte care prin marimea lor limiteaza influentele negative asupra sanatatii oamenilor, a consumului de tutun si bauturi alcoolice etc.

3. Principiile impunerii utilizate în Republica Moldova

Fiecare stat îşi elaborează propria politică fiscală şi principii moderne aleimpunerii. Impozitele şi taxele stabilite în Republica Moldova, în conformitate cu articolul 6 al Codului Fiscal se bazeaza pe urmatoarele principii:

a)neutralitatea impunerii - asigurarea prin legislatia fiscală a condiţiilor egale investitorilor, capitalului autohton şi strain; b)certitudinea impunerii - existenta de norme juridice clare, care exclude interpretarile arbitrare,

modalităţilor şi sumelor de plată pentru fiecare contribuabil,

influenţei

deciziilor sale de management financiar asupra sarcinii lui fiscale; c)echitatea fiscală - tratare egala a persoanelor fizice şi juridice, care activează în condiţii similare, în vederea asigurării unei sarcini fiscale egale; Echitatea fiscala necesita delimitarea notiunilor de egalitate in fata impozitelor si cea de egalitate prin impozite. Egalitatea in fata impozitelor presupune ca impunerea sa se efectueze inacelasi fel pentru toate persoanele juridice si fizice, fara deosebiri de mod de impunere de la ozona la alta a statului respectiv. De asemenea, egalitatea in fata impozitelor reclama caimpunerea sa se faca la fel pentru toate activitatile economice, fara a tine seama de forma juridica in care sunt organizate si functioneaza: intreprinderi de diferite marimi, producatori individuali , s.a. In acelasi timp , egalitatea prin impozite, presupune diferentierea sarcinii fiscalede la un subiect impozabil la altul, avandu-se in vedere o serie de criterii politice, sociale,economice, etc., cum ar fi: natura si cuantumul materiei impozabile, situatia sociala si personalaa contribuabilului, etc. Prin urmare, egalitatea prin impozite presupune aplicarea unui tratament fiscal diferentiat, dupa cum este vorba de persoane bogate sau sarace, de cei care realizeazavenituri din capital, proprietati sau din munca, de persoane necasatorite, casatorite, cu copii,invalide, in varsta, etc.In aprecierea echitatii fiscale trebuie facuta o neta deosebire intreegalitatea matematica(aparenta) a sarcinilor fiscale si egalitatea reala (efectiva) a acestor sarcini. In aceasta privintanu este sufficient sa se aplice un impozit egal la venituri egale, ci este necesar ca la calcularea siin casarea impozitelor sa se aiba in vedere situatia fiecarei persoane in parte (necasatorita,casatorita, cu sau fara copii, etc). d)stabilitatea fiscală- efectuare a oricăror modificari şi completări ale prevederilor legislaţiei fiscale nemijlocit prin modificarea şi completarea Codului Fiscal; e) randamentul impozitelor - perceperea impozitelor şi taxelor cu minimum de cheltuieli, cît mai acceptabile pentru contribuabili.

permitînd

claritate şi precizie a termenelor,

acestuia

o

analiză

uşoară

a

Principiile impunerii, având un caracter universal, au anumite particularităţi dela o ţară la alta, în diferite perioade de timp, de la o guvernare la alta. Conform Constituției Republicii Moldova, cetăţenii au obligaţia sa contribuie, prin impozite şi prin taxe, la cheltuielile publice. Sistemul legal de impuneri trebuie să asigure aşezarea justă a sarcinilor fiscale. Orice alte prestaţii sînt interzise, în afara celor stabilite prin lege.

Tema 5: Presiunea fiscală

1. Noțiuni generale privind presiunea fiscală.

2. Metodele de determinare a presiunii fiscale.

1. Noțiuni generale privind presiunea fiscală.

Presiunea fiscală exprimă intensitatea cu care sunt prelevate venituri de la persoane fizice sau juridice prin intermediul impozitării. Un alt termen, care poate fi utilizat pentru a exprima presiunea fiscală este gradul de fiscalitate. Presiunea fiscală poate fi interpretată:

1)Din perspectiva plătitorului de impozite Presiunea fiscală exprimă gradul de supunere a contribuabilului la suportarea sarcinii fiscale stabilite prin lege. Mărimea presiunii fiscale, în acest caz, arată ce parte procentuală din venitul, care constituie materia impozabilă, va fi sustrasă pentru nevoile generale ale societăţii. Creşterea coeficientului presiunii fiscale indică o creştere a prelevărilor relative la bugetul statului şi, respectiv, o reducere relativă a venitului rămas la dispoziţia contribuabilului. 2)Din perspectiva statului, încasator de impozite Mărimea presiunii fiscale indică ce parte din venitul naţional creat de către agenţii economici (persoane fizice şi juridice) urmează să se constituie ca venituri bugetare pe calea impozitării. Pentru stat, creşterea presiunii fiscale semnifică o îmbunătăţire a mecanismului de finanţare a cheltuielilor publice, în timp ce o scădere a presiunii fiscale influenţează nivelul deficitului bugetar. Pentru determinarea nivelului presiunii fiscale, statul se conduce de obiectivele politicii fiscale, care stabileşte principalele direcţii de influenţă pe plan economic şi social. Efectele presiunii fiscale:

Efectele economice apar la nivelul modificării cererii agregate la nivelul societăţii, precum şi la nivelul individual. La nivelul agregat, creşterea presiunii fiscale conduce la reducerea cererii globale prin preluarea unei părţi mai mari din venitul nominal la dispoziţia statului. Scăderea cererii agregate pentru consumul privat este, într-o oarecare măsură, compensată prin creşterea consumului de bunuri publice. Dimpotrivă, scăderea presiunii fiscale are ca urmare creşterea părţii venitului nominal lăsat la dispoziţia agenţilor economici, ceea ce măreşte cererea de bunuri private. Aceste efecte sunt luate în vedere la elaborarea politicii fiscale, şi anume: pentru relansarea economică se va reduce presiunea fiscală, iar pentru stoparea fenomenelor inflaţioniste se va spori presiunea fiscală. Trebuie de avut în vedere şi faptul că manevrarea presiunii fiscale din perspectiva necesităţilor de finanţarea a deficitului bugetar are unele restricţii descrise de curba Laffer şi anume: există un grad optim al presiunii fiscale, la care veniturile bugetare sunt maxime. Creşterea presiunii fiscale peste acest prag are ca efect scăderea veniturilor bugetare, ca urmare a descurajării contribuabililor. Efectele economice se manifestă nu numai la nivel global, ci şi la nivelul structurii cererii agregate. Astfel, în funcţie de tipul de impozitare, veniturile mai mari sunt, de regulă, impozitate mai mult decât cele mai mici. Pe de altă parte, contribuabilii cu venituri mici primesc mai mult din resursele bugetare decât cei cu venituri mari, ceea ce are ca efect modificarea comportamentelor de consum, de acumulare şi de investiţii la nivelul societăţii.

Efectele sociale se manifestă prin scăderea capacităţii de cumpărare la nivelul venitului real.

Totuşi, acest efect este contradictoriu, întrucât cei cu venituri mici sunt compensaţi prin politica de protecţie socială, asigurată prin intermediul bugetului de stat. Ca un efect al presiunii fiscale exagerate mai poate fi considerat fenomenul „rezistenţei la impozite”, care se manifestă prin următoarele riscuri:

- Abstinenţa fiscală, care constă în evitarea îndeplinirii anumitor operaţiuni în scopul de a evita impozitele aferente acestora. Este vorba de o rezistenţă pasivă, prin care o persoană activă caută să limiteze sau să reducă activitatea sa pentru a nu atinge un anumit plafon de impozitare sau un consumator nu consumă produse care sunt impozitate cu mai multe impozite (importate, accizabile);

- Riscul evaziunii şi fraudei fiscale. În acest sens capătă amploare două procedee deosebit de periculoase: economia tenebră şi evaziunea internaţională (delocalizarea producţiei anumitor întreprinderi spre ţări cu o legislaţie fiscală mai favorabilă);

- Riscul inflaţiei prin fiscalitate, deoarece majorarea impozitelor are tendinţa de a se răsfrânge asupra proceselor de determinare a preţurilor şi salariilor şi de a alimenta astfel inflaţia ;

- Riscul diminuării competitivităţii internaţionale a produselor autohtone sau a micşorării capacităţii de investire şi modernizare

2. Metodele de determinare a presiunii fiscale.

În prezent multe ţări, inclusiv Republica Moldova, în calculul presiunii fiscale utilizează metoda calculului presiunii fiscale nete ceea ce permite oferirea imaginii fiscale din punct de vedere contabil. Rata presiunii fiscale ne caracterizează cota parte a veniturilor agentului economic care este sustrasă în buget în loc să fie lăsată pentru reinvestirea lor în economie. Acest indicator poate avea dublă accepţiune:

· Presiune fiscală în sens restrâns – se prezintă ca raportul între suma impozitelor şi taxelor încasate la produsul intern brut;

· Presiune fiscală în sens larg – este raportul între suma impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale la produsul intern brut. Folosirea acestui indicator în caracterizarea globală a fiscalităţii este raţională, însă, prezintă doar o latură a acestui fenomen. A doua latură a fenomenului este indicatorul satisfacerii unor nevoi publice prin cheltuielile bugetare. Abordarea în analiză doar a ratei presiunii fiscale ar crea impresia că în cazul unei rate a presiunii fiscale înalte economia este defavorizată şi invers. În practica fiscală se folosesc diferite modalităţi de calcul a presiunii fiscale, printre

care:

I. Presiune fiscală generală

PF

n

j
j

I j (FS )

PIB

I. Presiune fiscală generală PF n j I j ( FS ) PIB II. Presiune fiscală

II. Presiune fiscală strictă

PF

n

I j j
I j
j

PIB

(2)

(1)

unde: PF – presiunea fiscală

n

j ( FS ) - s uma totală de impozite şi taxe (inclusiv defalcările în Fondul (FS ) - suma totală de impozite şi taxe (inclusiv defalcările în Fondul Social)

n

j - suma totală de impozite şi taxe (fără defalcările - suma totală de impozite şi taxe (fără defalcările

în Fondul Social)

PIB produsul intern brut

III. Presiunea fiscală a unui impozit sau taxă

PF j

PF j I j

I j

PF j I j (3)

(3)

PIB

PF j

PF j I j n

I j

n

PF j I j n
 

(4)

 
I j
I j

j

PF j I j (3) PIB PF j I j n   (4)   I j

PF j

PF j I j B im

I j

B im

PF j I j B im (5)

(5)

p

unde: PF j – presiune fiscală a unui impozit sau taxă j considerat I

j – impozitul sau taxa considerată

B imp - baza impozabilă sau taxabilă considerată IV. Presiune fiscală a economiei naţionale

n

IV. Presiune fiscală a economiei naţionale n I j ( FS ) j   1 PF

I j (FS )

j

Presiune fiscală a economiei naţionale n I j ( FS ) j   1 PF  
 

1

PF

PF
PF
 

VV

 

n

PF

I j j VV
I j
j VV

PF

Ij VV
Ij
VV

(7)

(8)

(6)

unde: VV – venitul din vânzări Aceste modalităţi de calculare a presiunii fiscale nu permit de a compara rezultatele obţinute de agenţii economici din diferite ramuri ale economiei naţionale. În schimb, aplicarea acestora permite pe deplin de a analiza dinamica presiunii fiscale la nivel macroeconomic. Este mai util de a analiza dinamica influenţei presiunii fiscale pentru fiecare agent economic în parte, pentru a putea menţiona concluzii şi de a individualiza factorii de influenţă. Ca exemplu, modalităţile 6 – 8 de calculare a presiunii fiscale pot fi utilizate mai corect în scopul determinării în dinamică a capacităţii fiscale pentru producţia concretă fabricată de diferiţi agenţi economici din variate ramuri ale economiei naţionale. Pot fi exemplificaţi şi alţi indicatori derivaţi din modalitatea (I) de calcul a presiunii fiscale, dintre care:

- presiunea fiscală consolidată, care se obţine eliminînd anumite prelevări obligatorii cu caracter rezonant, în scopul de a exprima mai bine partea de venituri destinate finanţării

activităţii organelor administraţiei publice. Primul nivel de consolidare constă în eliminare defalcărilor din Fondul Social a impozitelor şi taxelor plătite de organele administraţiei publice. Al doilea nivel de consolidare se obţine prin eliminarea tuturor prelevărilor obligatorii autofinanţate;

- presiunea fiscală netă, care se obţine eliminând din prelevările obligatorii partea redistribuită direct agenţilor economici, în special sub forma prestaţiilor sociale pentru populaţie şi a subvenţiilor pentru întreprinderi. Se obţine astfel suma prelevărilor obligatorii necesară propriei funcţionări a administraţiei publice;

- presiunea fiscală lărgită, care rezultă din luarea în calcul a anumitor surse de finanţare a cheltuielilor publice, altele decât prelevările obligatorii sub formă de impozite şi taxe. La nivelul întreprinderii presiunea fiscală se calculă asupra mărimii valorii adăugate. Pentru estimarea nivelului presiunii fiscale în cadrul întreprinderii pot fi aplicate trei metode:

cea mai primitivă metodă de calcul a presiunii fiscale este compararea cotelor fiscale stabilite de legislaţie la anumite ramuri economice, la anumite perioade de timp. De exemplu: compararea cotelor impozitului pe venit 32% (1991), 28% (1998), 25% (2002), 22% (2003), 20% (2004), 18% (2005), 15% (2006), 15% (2007). Dezavantajul acestei metode constă în aceea că studiul este efectuat pe fiecare impozit în parte, deci nu se poate calcula un indicator general. La fel, presiunea fiscală se poate mări nu doar prin mărirea cotelor, dar şi prin mărirea bazei impozabile, limitarea unor cheltuieli etc. A doua metodă constă în determinarea presiunii fiscale după formula:

PF

PF 1 (I T ) sau
PF
1
(I
T
)
sau

P

b

P b

P

n

unde: PF - presiunea fiscală

I - impozit

T -

P b

taxă - profit brut Metoda a

treia este cea mai eficientă, aici presiunea fiscală se calculă

astfel:

PF

I T
I
T

,

unde: Vnete

- suma vânzărilor nete

V nete Stabilirea presiunii fiscale după această metodă este mai complicată, necesită mai multe calcule, surse de informare, însă are şi anumite avantaje:

- se poate calcula presiunea fiscală pentru fiecare leu investit, constituită din totalitatea impozitelor şi taxelor;

- se poate stabili presiunea creată de fiecare impozit sau taxă aparte;

- se poate estima presiunea fiscală pe diferite perioade de timp (ani, trimestre, luni);

- permite compararea presiunii fiscale proprii cu presiunea fiscală din anumite zone de peste hotare.

Tema 6: Evaziunea fiscală

1. Esența și cauzele evaziunii fiscale

2. Metode de contracarare

1. Esența și cauzele evaziunii fiscale În aspect general,mijloacele folosite pentru sustragerea de la obligaţiile fiscale se prezintă sub formă variate şi multiple ,însă ele pot fi împărţite în 2 categorii :

1. procedee şi mijloace ilicite ,şi

2. utilizarea imperfecţiunilor legislaţiei.

În literatura de specialitate se încearcă de a găsi o definiţie care ar cuprinde toată complexitatea fenomenului de evziune fiscală cum ar fi :

evziunea fiscală reprezintă totalitatea procedeelor licite şi ilicite cu ajutorul cărora cei interesaţi sustrag total sau parţial averea lor de la obligaţiunile prevăzute de legislaţia fiscală – reprezintă sensul larg al noţiunii;

sub un alt aspect mai îngust (se referă la ocolirea pe cale legală a prevederelor fiscale)

evaziunea fiscală ar reprezenta sustragerea intenţionată de la executarea obligaţiei fiscale ,comisă nu prin încălcarea directă a normei fiscale concrete ,dar prin evitarea intenţionată ,prin ocolirea acesteea prin intermediul unor acţiuni şi acte simulate şi numai aparent reale;

altă definiţie (de asemenea incompletă ) – evaziunea fiscală reprezintă sustragrea de

la plata obligaţiilor fiscale prin transmiterea unor date eronate privind sursele şi veniturile impozabile ; ori evaziunea fiscală ar fi sustragerea prin orice mijloace ,în întregime sau în parte , de la plata impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat şi bugetelor unităţilor administrativ-teritoraile de către contribuabilii persoane fizice şi juridice ; şi în sfîrşit, evaziunea fiscală reprezintă acţiunile bine orientate ale contribuabilului ,care-i permit să evite sau într-o măsură sau alta să reducă plăţile sale obligatorii la buget (impozitele şi taxele). Făcînd o concluzie a celor relatate, putem menţiona că noţiunea de evaziune fiscală poate purta diferite sensuri după conţinut. Reieşind din cele menţionate anterior ,în dependenţă de modul de evitarea a prevederilor fiscale,putem vorbi despre :

Evaziunea fiscală legală Ea se caracterizează prin ocolirea legii fiscale, folosind procedee şi combinaţii neprevăzutte de aceasta, adică momente scăpate din vedere de legislator ,avînd drept consecinţă :

evitarea impozitului în general abţinerea de la exercitarea activităţii reltatele căreia sînt supuse impozitării (în multe cazuri asemenea metodă nu este eficientă deoarece poate paraliza activitatea economică a întreprinzătorului şi duce la pierderea nejustificată a beneficiului),organizarea unei activităţi în rezultatul căreia întreprinzătorul nu va avea calitatea de contribuabil sau rezultatul acestei activităţi nu va fi impozabil în virtutea legii; micşorarea impozitului fără încălcarea legii fiscale (adică prin planificarea şi optimizarea fiscală) utilizarea la maxim a facilităţilor fiscale prevăzute de legislaţie ; scăderea din veniturile impozabile a cheltuielelor permise spre deducere ,însă ,într-un cuantum mai mare decît cel justificat din punct de vedre economic (filantropie,crearea de fonduri supuse amortuzării);încadrarea într-un regim fiscal favorabil cum ar fi cazul regimurilor de evaluare forfetară a obiectului impozabil ,adică impozitul este stabilit dinainte la o sumă globală invariabilă (în cazul nostru ar fi obţinerea patentei de

întreprinzător , la genurile de activitate rezultatele cărora în alte condiţii se impozitează progresiv).

Evaziunea fiscală fraudulasă Spre deosebire de evaziunea fiscală legală care în esenţă se caracterizează printr-o atitudine prudentă a sustragerii de la plata impozitelor şi taxelor în limetele legii. Altfel spus,prin fraudă fiscală se înţelege orice acţiune a contribuabilului ce încalcă prevderea fiscală (avînd un caracter intenţionat),cu scopul de a sustrage de la plata impozitelor şi taxelor datorate la buget. Evaziunea fiscală frauduloasă de asemenea poate avea drept consecinţă :

sustragerea totalmente de la impozitare spre exemplu, efectuarea activităţii de întreprinzător fără înregistrarea de stat ,inclusiv la organele fiscale;menţinerea evidenţei şi nedeclararea materiei impozabile ;efectuarea altor acţiuni care din start sînt îndreptate spre a exclude posibilitatea efectuării controlului fiscal în modul stabilit (crearea uno r întreprinderi fantome ,falimentul intenţionat şi fictiv , distrugerea documentelor),etc.;

micşorarea mărimii obligaţiei fiscale prin forme variate –tăinuirea (reducerea) venitului prin falsificarea documentelor de evidenţă ,inclusiv prin neîntocmirea unor documente sau întocmirea unor documente primare fictive (cum ar fi vînzările fără factură ,sau emiterea de facturi fără vînzare efectivă; neprezentarea unor documente sau includerea unor date eronate la calcularea şi achitarea ipozitelor şi,respectiv ,neachitarea deplină a impozitului).

Cauzele evaziunii fiscale În prezent ,în condiţiile economiei de piaţă ,trecerea tot mai mult de la proprietatea de stat la proprietatea privată condiţionează creşterea şi diversificarea numărului de agenţi economici ,adică a potenţialilor contribuabili. Faptul menţionat şi dezvoltarea rapidă a diferitor relaţii cu caracter

economic face dificilă cuprinderea acestora în limetele legislaţiei fiscale şi creează vaste posibilităţi de evaziune fiscală. În general ,cauzele evaziunii fiscale sînt multiple.Putem numi unele din ele ,ţinînd cont de importanţă şi frecvenţa apariţiei:

1. sarcinele fiscale exagerate , adică o povară fiscală peste măsură,inechitabilă şi instabilă (în special pentru unele categorii de contribuabili )-aceste cauze pot crea motive morale de evaziune fiscală a contribuabilului ,care tratează faptele menţionate ca o exprimare a reprimării

(dominării)din partea statului,considerîndu-se ,în acelaşi timp,în drept de a se împotrivi şi astfel se formează opinia generală că „a fura de la visterie nu se consideră furt”.

2. factori de ordin economic: coraportul dintre cota impozitului şi măsurile de răspundere –

contribuabilul compară consecinţele economice ale achitării impozitului şi aplicării măsurilor de răspundere pentru neachitare ,respectiv,cu cît cota impozitului este mai mare şi măsurile de

răspundere mai mici ,cu atît efectul economic al evaziunii fiscale este mai mare; starea economică a contribuabilului –cu cît starea economică a contribuabilului este mai grea cu atît tentaţia la evaziune fiscală este mai mare (în unele cazuri executarea de către contribuabil a tuturor obligaţiilor fiscale poate agrava situaţia economică a acestuia pînă la nivelul critic şi evaziunea fiscală poate deveni unica şansă de supravieţuire),iar pericolul aplică măsurilor de răspundere îl afectează mai puţin decît în cazul contribuabilului care se dezvoltă dinamic şi aplicarea unor asemenea măsuri îl poate lipsi de perspective evidente; descreştere (criză) economică-se înrăutăţeşte starea materială atît a contribuabilului ,cît şi a consumatorilor de mărfuri,de lucrări şi servicii ,micşorîndu-se astfel posibilitatea de a transfera impozitul prin intermediul majorării preţurilor de livrare ;

2. insufucienţa măsurilor de propagandă a respectării legislaţiei fiscale (cu caracter permanent ) şi ca rezultat – insuficienţa educaţiei fiscale a contribuabililor care constituie o parte componentă a educaţiei civice;

3. imperfecţiunea legislaţiei fiscale sub aspectul caracterului incomplet (unele rapoprturi aferente fiscalităţii rămîn în afara reglementărilor normative),impreciziilor şi ambiguităţilor –toate acestea creînd un „climat destul de favorabil”pentru contribuabili care urmăresc scopuri evazioniste;

personal suficient numeric,bine instruit şi corect în acţiuni (excesul de zel al autorităţilor fiscale ,adică exagerări în procesul exercetării funcţiilor ,de asemenea creează premise pentru evaziunea fiscală ),etc.-acestea se mai numesc şi cauze tehnice. 5. diversitatea categoriilor de conrtibuabili reieşind din procedura impunerii care , la răndul ei ,este determinată de domeniul şi specificul activităţii contribuabilului (de exemplu salariaţii dispun de posibilităţi reduse de evaziune (eludare a fiscului),deoarece impunerea lor este asigurată de un terţ prin reţinerea la sursă ,în schimb persoanele ce desfăşoară activitate de întreprinzător beneficiază de un volum considerabil de posibilităţi de evaziune fiscală prin intermediul modului de evidenţă ,a sistemului de deduceri,de facilităţi,de treceri în cont,de restituiri ,etc.); 6. putem menţiona chiar şi cauze de ordin politic – asemenea cauze a evaziunii fiscale ţine de funcţia de reglare a impozitelor, adică statul prin intermediul fiscalităţii promovează un anumit gen de politică economică sau socială,iar contribuabilii împotriva cărora este îndreptată asemenea politică opun o anumită rezistenţă,inclusiv prin intermediul evaziunii fiscale. Evaziunea fiscală evident este foarte dăunătoare atît statului (societăţii),lipsindu-l de veniturile necesare îndeplinirii sarcinelor şi atribuţiilor, cît şi contribuabilului,deoarece în realitate totalul impozitelor se distribuie pe o masă de venituri mai mciă, creîndu-se distorsiuni în povara fiscală (adică în impunerea echitabilă şi egală a aceloraşi categorii de contribuabili). Metode de evaziune fiscală se schimbă cu o rapiditate uimitoare ,şi metodele de control şi investigare trebuie să evolueze cu aceeaşi intensitate. Efectele evaziunii fiscale Conform unor opinii,împărtăşite de specialişti în domeniul fiscalităţii ,fenomenul evaziunii fiscale provoacă mai multe tipuri de efecte ,observîndu-se o paralelă între funcţiile impozitelor şi tipurile de efecte ale evaziunii fiscale.Aşa dar ,pot fi nominalizate următoarele efecte ale evaziunii fiscale :

Efecte cu caracter economic. Este bine ştiut că într-o economie de piaţă,impozitele reprezintă una din sursele importante de constituire a veniturilor bugetului şi,în acelaşi timp,o pîrghie destul de eficientă prin intermediul căreia statul poate stimula dezvoltarea şi desfăşurarea activităţii economice (inclusiv poate orienta şi modela compartimentul investiţional al agenţilor economici).La rîndul său,un buget care dispune de venituri suficiente devine un mijloc eficient în asigurarea echilibrului general economic,precum şi un mijloc de corectare a conjuncturii economice (promovarea de măsuri cu efecte i9nflaţioniste-cum ar fi majorarea cheltuielelor publice pentru stimularea investiţiilor şi crearea noilor locuri de muncă ;sau a măsurilor cu efect deflaţionist-de exemplu cele privind reducerea impozitelor). Efecte cu caracter social. Evaziunea fiscală reprezintă o faptă gravă ,deoarece implică micşorarea fondurilor ce constituie venituri ale bugetului ,şi statul nu-şi poate îndeplini corespunzător sarcinele ce-i revin în domeniile social-economic şi social-cultural(acordarea de subvenţii ,compensaţii şi indemnizaţii ,facilităţi fiscale). Pe de altă parte, direct sau indirect, contribuabilul care a săvîrşit evaziunea , mai devereme sau mai tîrziu,va avea şi el de suferit. Aşadar, insuficienţa în rezultatul evaziunii fiscale a mijloacelor bugetare necesare pentru promovarea unor programe guvernamentale de interes general sau local (privind sprijinul unor categorii sociale defavorizate, privind acordarea avantajelor fiscale şi a ajutorului financiar direct altor categorii care au nevoie de sprijinul financiar al statului ),poate avea ca efect consecinţe sociale destul de grave cum ar fi diminuarea standardului de viaţă al categoriilor sociale care sînt private de ajutorul statului,diminuarea standardelor privind gradul de educaţie şi sănătate a populaţie ,sau chiar poate cauza acţiuni de protest şi grave tulburări şi din partea populaţiei. Efecte asupra formării veniturilor statului. După cum a fost menţionat anterior,existenţa fenomenului de evaziune fiscală în mod obligatoriu duce la diminuarea volumului veniturilor statului şi,în rezultatul lipsei acute de fonduri financiare pentru îndeplinirea sarcinelor puse ,statul nu are o altă cale decît să aplice unica măsură eficientă şi cu efect imediat - majorarea cotelor impozitelor şi taxelor existente sau chiar instituirea unor noi impozite şi taxe.Această măsură duce la creşterea presiunii (poverii) fiscale şi ,ca urmare firească,o creştere a rezistenţei (opunerii) la impozitare şi,evident ,a fenomenului de evaziune fiscală.Adică se crează un „cerc vicios” ,din care se poate ieşi doar dacă se reduce semnificativ fenomenul evaziunii fiscale ,iar în consecinţă se va reduce volumul de venituri ce se sustrag de la buget.Odată ce se produce aceasta ,se măreşte volumul veniturilor la buget ,necesităţile statului şi societăţiisînt satisfăcute şi chiar se poate la reducerea cotelor de impunere. Efecte cu caracter politic.orice companie electorală care are loc ,în mod obligatoriu va pune ca

sarcină lupta cu corupţia ,cu economia tenebră,asigurarea principiului supremaţiei legii. Ţinînd cont de faptul că aceeaşi contribuabili (persoanele juridice tot sînt formate de cetăţeni) sînt în acelaşi timp şi alegători ,este foarte uşor de dedus care vor fi rezultatele alegerilor pentru formaţiunile politice care au fost la guvernare şi n-au întreprins nimic esenţial pentru înlăturarea fenomenelor negative care afectează echitatea contribuabililor. Altfel spus, ponderea majorată a fenomenului evaziunii fiscale poaten avea o influenţă esenţială asupra evoluţiei sistemului politic.

3. Metode de contracarare a evaziunii fiscale Perioadele de tranziţie în orice stat generează modificarea cadrului legal existent,care se consideră suport obligatoriu pentru dezvoltarea societăţii ,conform strategiei preconizate. Particularităţile fenomenului infracţional caracteristic etapei actuale impune modificarea cadrului legislativ în vederea ajustării mecanismului legal de profilaxie şi contractare a delictelor la normele internaţionale din domeniu. Problemele organelor de drept privind aplicarea cadrului legislativ trebuie examinat prin prisma a două aspecte generale:

Aplicarea corectă şi consecventă sub toate aspectele a legislaţiei existente.

Modificarea legislaţiei ,avînd ca suport legislaţia şi practica judiciară a altor

state,în primul rînd, a celor cu principii şi concepţii comune de dezvoltare, bazîndu-se în acest scop pe prognozele posibile a declanşării fenomenelor infracţionale. Trecerea patrimoniului public în posesia unei categorii de cetăţeni este caracteristică trecerii la statul de drept,determinînd în acelaşi timp şi o schimbare în situaţia cetăţeanului.Astfel,la calitatea de proprietar,producător şi beneficiar i s-a atribuit calitatea de contribuabil la suportarea cheltuielelor publice şi a cea de beneficiar direct sau indirect ,al aceleiaşi cheltuieli în măsura în care statul îi asigură protecţie socială ,servicii,siguranţă ocială,respectarea drepturilor fundamentale. Sigur că dacă gradul de conversiune a contribuţiei pe care cetăţeanul o aduce la bugetul cheltuielelor publice ,depinde faptul cum acesta o va trata : ca o povară ,un bir sau ca o necesitate de participare la gestionarea democraţiei. Indiferent însă de această percepere a existat ,există şi va exista tendinţa contribuabililor de a diminua orice contribuţie sau de a se sustrage integral de la plata acesteia. Prin desfăşurarea ilegală a activităţii de întreprinzător se înţelege :

Practicarea activităţii economice fără înregistrare legală.

Eschivarea celor înregistraţi legal de la prezentarea documentelor şi datelor ce atestă obligaţiunile fiscale faţă de buget.

Tăinuirea veniturilor reale de la impozitare a celor înregistraţi legal.

Neachitarea impozitelor deja stabilite.

Reieşind din cele expuse mai sus ,combaterea acestor tendinţe implică necesitatea:

Legiferării sistemului de impozitare (toate titlurile Codului Fiscal,Legea bugetului de stat);

Organizării şi dotării aparatului fiscal (Legea privind bazele Sistemului Fiscal şi Legea cu privire la Serviciul Fiscal de stat);

Sancţionării tendinţelor infracţionale ,atît pe cale administrativă ,cît şi pe cale penală.

Măsurile ce se impun a fi luate trebuie coordonate astfel încît să se realizeze reducerea drastică a evaziunii fiscale şi nu să se ajungă la mutarea locului de producere a evaziunii dintr-un sector de activitate în altul sau de la un regim de impozitare la altul. În consecinţă, se impune a fi luate o serie de măsuri care să ducă la întărirea controlului fiscal şi,implicit, la reducerea drastică a evaziunii fiscale, precum :

asigurarea unor forţe adecvate penru control,intensificarea controalelor fizice, regîndirea priorotăţilor de control.în acest sens ,o atenţie deosebită ar trebui acordată pregătirii şi perfecţionării profesionale a inspectoratelor de control fiscal,precum şi aşezării pe baze moderne a activităţii de selectare a contribuabililor.

îmbunătăţirea eficienţei controalelor prin aplicarea experienţei dobîndite în decursul desfăşurării acţiunilor de control.O metodă care ar putea fi utilizată este sintetizarea cunoştinţelor ,a problemelor

şi a soluţiilor adoptate în cursul acţiunilor de control şi elaborarea unor manuale de control fiscale destinate inspectorilor.alocarea unor noi resurse,financiare şi umane,destinate controlului,precum şi orientarea celor existente spre acele zone care reprezintă un risc ridicat de producere a evaziunii fiscale .Asigurarea unui buget propriu de venituri şi cheltuieli pentru administraţia fiscală ,poate creea premisele creşterii calităţii şi randamentului controlului fiscal. De asemenea ,extinderea utilizării metodei analizei de risc ar asigura o alocare mai judicioasă a resurselor şi orientarea inspectorilor spre controlul acestor contribuabili care prezintă un risc ridicat de evaziune fiscală.

introducerea unui sistem computerizat de control .Informatizarea întregului proces de administrare fiscală ar avea ca rezultat crearea unor baze de date complete ,corecte şi permanent actualizate,care să cuprindă toţi contribuabilii şi toate obligaţiile fiscale ale acestora .Existenţa unor astfel de baze de date ar asigura condiţiile pentru realizarea unui control masiv ,pe documente,pentru toţi contribuabilii şi pentru selectarea ,în vederea desfăşurării controlului pe teren,numai a contribuabililor care prezintă un risc ridicat.

perfecţionarea schimbului de informaţii asupra tehnicilor de control .Întărirea colaborării cu organele de control fiscal din cadrul altor administraţii fiscale naţionale constituie o modalitate de perfecţionare a tehnicilor de control fiscal.

identificarea modalităţilor prin care au fost eludate obligaţiile fiscale către bugetul statului.Centralizarea constatărilor cuprinse în actele de control pot furniza informaţii consistente referitoare la modalităţile de eludare a obligaţiilor fiscale.Apoi,aceste informaţii pot fi grupate în funcţie de impozitele la care se referă sau în funcţie de domeniul de activitate în care au fost întîlnite şi pot constitui capitole din ghiduri de control puse la dispoziţia inspectorilor: identificarea şi înlăturarea defectelor şi slăbiciunilor din legislaţia în vigoare. Pe baza constatărilor efectuate de organele de control,precum şi pe baza informaţiilor deţinute de celelalte funcţii ale administrării pot fi administrate deficienţele apărute ca urmare a aplicării legislaţiei şi pot fi formulate propuneri de îmbunătăţire a acesteia.

elaborarea unor acte normative în baza cărora să se poată accede la conturile bancare prin intermediul cărora s-au efectuat decontările pentru livrările ilegale.Crearea cadrului legal care să permită administraţiei fiscale să obţină informaţii privind conturile bancare ale contribuabililor şi tranzacţiile efectuate de aceştia prin bănci ,constituie un instrument foarte valoros pentru organele de control fiscal,pentru obţinerea tuturor informaţiilor necesare în vederea stabilirii corecte a obligaţiilor fiscale ale contribuabililor şi pentru reducerea evaziunii fiscale.

identificarea căilor prin care piaţa ilegală (neagră) este aprovizionată şi crearea unui sistem de prevenire a fraudei.Colaborarea între toate instituţiile statului,implicate în lupta împotriva crimei organizate ,fraudei şi evaziunii fiscale ar putea să asigure crearea unei baze de date care să conţină toate modalităţile prin care se realizează frauda fiscală,iar pe baza acestor informaţii s-ar putea elabora acte normative şi proceduri aplicabile pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

utilizarea acordurilor cu terţe ţări pentru a obţine informaţii care să ajute la combaterea contrabandei şi a falsei declarări a importurilor.

Tema7: Impozitarea dublă

1. Conţinutul impozitării duble.

2. Metode de înlăturare a impozitării duble.

1. Conţinutul impozitării duble.

Problemele generate de fenomenul dublei impuneri au apărut pentru prima dată în perioada Evului mediu. Situaţiile de dublă impunere erau cauzate cel mai des de faptul juxtapunerii a două sau a mai multe jurisdicţii. O primă consemnare a acestor cazuri datează din secolul al XIII-lea şi este semnalată cu privire la regimul taxelor percepute în Franţa şi Italia. Corespunzător legislaţiei existente la acea dată, în situaţia în care deţinătorul unor proprietăţi situate în Franţa locuia în Italia, taxele corespunzătoare erau percepute în ambele state. În condiţiile economiei contemporane, circulaţia liberă a capitalurilor este o realitate, astfel că numeroase persoane fizice şi juridice desfăşoară activităţi economico-sociale din care obţin venituri sau deţin averi în mai multe ţări. De aici s-a născut problema stabilirii autorităţii publice competente să procedeze la impunerea veniturilor realizate şi a averilor deţinute de persoane fizice şi juridice în alte ţări, decât cea căreia îi aparţin acestei persoane. Activitatea de comerţ şi de cooperare economică internaţională se realizează prin acte juridice de forme variate, care însă au o caracteristică comună şi anume, aceea că depăşesc sistemul de drept naţional sau intern, atrăgând vocaţia altor sisteme de drept. Raporturile juridicede comerţ exterior sunt supuse invariabil unor legi naţionale, ca şi cum ar fi vorba de raporturi de drept intern. Raporturile ce se nasc între stat şi individ sunt diferite: dependenţa politică, socială şi economică. Dependenţa politică sau apartinenţa politică este caracterizată în funcţie de naţionalitate. Dependenţa sau apartenenţa socială se manifestă prin şederea individului în ţara în care se află reşedinţa sa ori domiciliul său. Dependenţa economică rezultă din participarea individului la activitatea de producţie, de circulaţie sau la consumarea bunurilor din statul respectiv. Atunci când aceste trei categorii de dependenţe sunt reunite la acelaşi individ, se poate spune că există o apartenenţă totală la suveranitatea fiscală a unui stat. Ca atare, statul are jurisdicţie completă, absolută asupra tuturor naţionalilor care participăla viaţa sa economică şi socială care, în alţi termeni, trăiesc în ţară participând la actele de producţie, de circulaţie sau la consumul bogăţiilor. Apartenenţa politică, economică şi socială se combină şi se confruntă spre a-i situa pe aceşti naţionali într-o situaţie de legatură fiscală faţă de stat. Diferenţele dintre sistemele legislative ale statelor creează multe dificultăţi în asigurarea certitudinii juridice a relaţiilor comerciale internaţionale. Problema este strîns legată de suveranitatea fiscală a țărilor, în virtutea căreia autoritățile publice pot sa instituie impozite asupra tuturor veniturilor și averilor aparținînd rezidenților, indiferent de originea acestora. Ca urmare, același venit și aceeași proprietate pot fi impuse în țara pe teritoriul căreia acestea s-au obținut sau se află, precum și în țara de domiciliu a subiectului ce a obținut veniturile sau deține averea. În felul acesta, apare dubla impunere fiscală internațională, care poate reprezenta ceva excesiv pentru subiectul suportator sau un obstacol în calea circulației capitalurilor, al proceselor de lărgire a cooperarii dintre acestea. La originea fenomenului de dublă impunere se află acţiunea a două sau mai multe suveranităţi fiscale sau concurenţa a două sau mai multe competenţe fiscale. Respectarea principiilor impunerii formate de Adam Smith (maxima de justiţie, maxima de certitudine, maxima comodităţii, maxima economiei şi randamentului) şi de Maurice Allais (individualitatea, nediscriminarea, impersonalitatea, neutralitatea, legitimitatea, lipsa arbitrariului) presupune că veniturile realizate sau averea deţinută să fie impozitată doar o singură dată.

Dubla impunere reprezintă supunerea la impozit a aceleaiași materii impozabile și

pentru aceeași perioadă de timp de către două autorități fiscale din țări diferite. Pornind de la aspectul juridic, legat de voinţa legiuitorului, dubla impunere realizată într-o ţară poate fi voluntară şi involuntară. Dubla impunere voluntară este instituită special, în vederea realizării unui anumit scop. În această situaţie se pot afla:

- impunerea mai accentuată a veniturilor realizate în ţară de persoanele fizice şi juridice străine;

- aplicarea unor cote adiţionale de impozite în favoarea bugetului federal sau centralizat, la unele dintre impozitele locale. Dubla impunere involuntară este rezultatul repercursiunii unor impozite întrucât legiuitorul nu poate stabili în toate cazurile cine va suporta impozitul. Deci, la originea fenomenului de dublă impunere se află acţiunea a două sau mai multe suveranităţi fiscale sau concurenţa a două sau mai multe competenţe fiscale. Dubla impunere internaţională poate îmbrăca 2 forme:

a) dubla impunere economică – adică impunerea în cadrul unui stat a aceluiaşi venit sau a aceleaşi averi la mai multe impozite;

b) dubla impunere juridică – adică impunerea aceleaşi materii impozabile de două ori, în state

diferite. “Dubla impunere poate fi realizată şi de către una şi aceeaşi autoritate financiară, când aceasta se referă la:

impunerea aceluiaşi venit de două ori;

impunerea aceluiaşi capital de două ori;

impunerea simultană a venitului şi a capitalului;

impunerea concomitentă a profitului rămas la societăţile comerciale şi a dividendelor repartizate acţionarilor sau asociaţilor;

impunerea societăţilor comerciale atât pentru capitalul pe care îl deţin, cât şi pentru

obligaţiunile aflate în portofoliu.” Pornind de la diversitatea poziţiilor în aplicarea principiilor de impunere internaţională de către jurisdicţiile fiscale faţă de persoane şi obiecte ale impunerii, toate cazurile de dublă impunere pot fi divizate în două categorii:

a. dubla impunere generată de extinderea conflictului dintre jurisdicţiile fiscale privind statutului persoanelor fizice şi juridice. În cazul dat, e posibilă extinderea jurisdicţiei fiscale, atât pe principiul cetăţeniei, cât şi pe principiul teritorialităţii;

b. dubla impunere generată de extinderea conflictului dintre jurisdicţiile fiscale privind obiectele impunerii – venituri şi capitaluri. Apariţia fenomenului de dublă impunere internaţională este rezultatul caracteristicilor sistemului fiscal şi a politicii fiscale dintr-o ţară sau alta. De asemenea apariţia acestui fenomen este determinat de faptul că unele state utilizează impozitele pentru a stimula anumite activităţi economice sau, din contra pentru a le stopa. Dubla impunere împiedică atât dezvoltarea relaţiilor comerciale internaţionale, prin influienţa negativă asupra circulaţiei capitalurilor şi persoanelor cât şi dezvoltarea proceselor de integrare, mai ales în domeniul economic. Statul poate impune veniturile cetăţenilor săi sau ale agenţilor economici potrivit legăturii juridice existente cu acest stat, sau poate impune veniturile provenite din sursele aflate pe teritoriul statului respectiv. Practica fiscală mondială recunoaşte existenţa a trei criterii care pot sta la baza impunerii, şi anume:

1) criteriul rezidenţei (domiciliul fiscal); 2) criteriul cetăţeniei ( naţionalităţii); 3) criteriul teritorialităţii (originii veniturilor).

Majoritatea statelor dezvoltate îşi stabilesc limitele jurisdicţiei sale de impozitare potrivit

dreptului său de a impune:

a) toate veniturile obţinute pe teritoriul ţării, indiferent de naţionalitatea şi statutul juridic ale beneficiarului acestora;

b) toate veniturile, ce aparţin rezidenţilor acestei ţări sau care sunt prelevate în folosul lor din toate

sursele, inclusiv din cele ce se află peste hotarele teritoriului ei naţional. 1. Astfel, importanţa criteriului rezidenţei este determinată de statutul juridic al persoanei: ca rezident al statului corespunzător, persoana este responsabilă pentru achitarea impozitului din total venituri, iar nerezidenţii urmează să achite în acest stat impozitul doar din veniturile obţinute din sursele aflate pe teritoriul său. Potrivit criteriului rezidenţei, veniturile sunt impozitate de către autoritatea fiscală a acelui stat, căreia îi aparţine rezidentul, adică în calitate de persoană fizică sau juridică cu domiciliul fiscal în ţara respectivă, indiferent dacă veniturile sau averea acestei persoane sunt obţinute pe teritoriul sau în afara acestui stat. Stabilirea domiciliului fiscal sau al rezidenţei fiscale a persoanelor fizice sau juridice, reprezintă o problemă majoră în cadrul fenomenului dublei impuneri internaţionale, precum şi în căutarea măsurilor de evitare a sa. Rezidenţa (domiciliul), cetăţenia şi alte semne ce caracterizează, spre exemplu, poziţia persoanei fizice concrete, de obicei conform dreptului civil, nu se iau în consideraţie la determinarea statutului fiscal al acesteia. Însă, sunt şi excepţii. Un exemplu de stat ce-şi extinde jurisdicţia fiscală asupra persoanelor fizice în baza cetăţeniei este SUA. Franţa determină statutul fiscal al persoanei fizice potrivit criteriilor cetăţeniei şi domiciliului. Criteriul domiciliului se aplică şi în Marea Britanie, Elveţia, Republica Moldova ş.a. La determinarea rezidenţei persoanelor juridice, în diferite state se folosesc diferite criterii. Rezidenţa este stabilită după locul înregistrării statutului companiei (spre ex., în: Rusia, SUA, Islanda, Spania, Franţa), după sediul organului de conducere (spre ex., în: Danemarca, Malta, Suedia, Japonia), după ambele aceste criterii (spre ex., în: Austria, Marea Britanie, Italia, India). Astfel, dacă Marea Britanie recunoaşte statul unde se efectuează organizarea şi/sau gestionarea activităţii companiei ca stat pe al cărui teritoriu se află organul de conducere, atunci potrivit practicilor fiscale aplicate în Noua Zeelandă, la determinarea locului aflării organului de conducere, se ia în consideraţie doar locul unde s-a efectuat organizarea activităţii, indiferent de faptul de unde ulterior aceasta este gestionată. În Germania predomină doctrina „controlului”, potrivit căreia în scopul impozitării se ia în consideraţie faptul de către cine şi de unde este gestionată compania. În rezultat, conform practicilor fiscale aplicate în Germania, toate veniturile obţinute din activitatea internaţională a companiei străine-rezident sunt impozitate. În Elveţia, Egipt, Siria pentru determinarea rezidenţei persoanei juridice se ia în consideraţie locul de desfăşurare a activităţii economice (comerciale). În Republica Moldova, rezident este orice persoană juridică sau formă organizatorică cu statut de persoană fizică a cărei activitate este organizată sau gestionată în Republica Moldova ori al cărei loc de bază de desfăşurare a activităţii este Republica Moldova. 2. Potrivit criteriului cetățeniei (naţionalităţii) veniturile şi averile realizate de o persoană în diferite state se impozitează numai de către statul al cărui cetăţean este. Cu alte cuvinte, un stat obligă toţi cetăţenii săi să plătească impozite, atât pentru veniturile/averea obţinute/deţinută în ţară cât şi pe cele din alte ţări. În literatura de specialitate se întîlnesc diverse definiţii ale criteriului cetăţeniei în ce priveşte persoanele fizice, care constau în faptul că în venitul global care este supus impozitării se includ toate veniturile personelor fizice rezidente ale statului dat. În astfel de cazuri sunt echivalate noţiunile „rezidenţă” şi „cetăţenie”, ignorând legătura juridică a persoanei fizice cu statul.

Se poate de menţionat că existenţa diferitelor tratări ale criteriilor „rezidenţă” şi „cetăţenie” privind statutul persoanelor fizice, se datorează multitudinii abordărilor referitoare la determinarea statutului de rezident fiscal de la ţară la ţară. În ceea ce priveşte naţionalitatea persoanelor juridice, folosirea acestui termen în practica internaţională are caracter diferit, întrucât nu există un criteriu unic în baza căruia se poate de determinat naţionalitatea lor. Fiecare stat îşi stabileşte independent care sunt limitele şi care este caracterul legăturii sale cu persoana juridică. Unele state îşi determină naţionalitatea persoanelor juridice pornind de la criteriul organului administrativ al persoanei juridice (Germania, Franţa, Austria, Elveţia), alte state stabilesc naţionalitatea în baza criteriului constituirii (dreptul anglo-american) sau în baza criteriului locului de desfăşurare a activităţii (Italia). Fiecare din aceste criterii are avantajele şi dezavantajele sale, dar niciunul nu poate stabili corect naţionalitatea persoanei juridice. Situaţia a devenit mai clara după ce această problemă a fost examinată de Judecătoria Internaţională a ONU, Judecătoria Europeană, precum şi de Arbitrajul Internaţional. A fost recunoscut faptul ca persoanei juridice să i se atribuie naţionalitatea acelui stat, în care ea a fost înregistrată, adică după locul constituirii. Explicaţia constă în faptul că persoana juridică reprezintă o construcţie juridică ce presupune existenţa unui sistem care i-a atribuit dreptul de a fi subiect. Potrivit principiului cetăţeniei, spre deosebire de principiul rezidenţei, doar statul în care persoana juridică a fost constituită poate să efectueze legitim impozitarea tuturor veniturilor obţinute din activitatea internaţională a respectivului contribuabil. 3. Conform criteriului teritorialităţii (originii veniturilor) impunerea se efectuează de către organele fiscale din ţara pe al cărui teritoriu s-au obţinut veniturile sau se află averea, indiferent dacă persoanele fizice sau juridice locuiesc sau nu în ţara lor. În baza acest criteriu se impun salariile,

profitul întreprinderilor, veniturile din profesiile libere, dobânzile, dividendele, arenzile, chiriile. Aplicarea acestor criterii poate să determine apariţia dublei impuneri. De exemplu aplicarea într-o ţară a criteriului rezidenţei, adică a domiciliului fiscal, iar în altă a criteriului originii veniturilor, face ca persoana din prima ţară, când dobândeşte venituri din a doua ţară, să plătească impozite pentru acele venituri în ambele ţări, adică persoana respectivă va fi impusă în ambele state. În primul stat va achita impozitul, deoarece îşi are rezidenţa în acest stat, iar în al doilea stat, deoarece este statul de origine a veniturilor. În legislaţiile statelor, rezidenţa poate fi definită în mod diferit sau unele persoane au dublă cetăţenie. Astfel de situaţii generează conflicte de interese fiscale. De asemenea, conflicte fiscale pot apărea şi în modul de determinare. Deci, conflictul de interese apare atunci când statele utilizează diferite principii de impunere sau au aceleaşi principii, dar având ca bază diferite criterii de impunere. Luând în consideraţie criteriul rezidenţei şi cel al teritorialităţii se poate de concluzionat că din punct de vedere al contribuabilului, impunerea în baza criteriului rezidenţei este mai preferenţial, din motiv că:

a) în ceea ce priveşte procedura de impunere atât a veniturilor cât şi a capitalurilor, aceasta este mult mai simplă, doarece contribuabilul are relaţii cu organele fiscale ale statului de rezidenţă;

b) la determinarea impozitelor ce urmează a fi achitate de către contribuabilului, se analizează

situaţia financiară a acestuia şi se oferă anumite înlesniri (care pot viza veniturile provenite din surse aflate în străinătate), în acest sens stimulând activitatea economică a contribuabilului. În ceea ce priveşte statul, prioritatea este acordată principiului impunerii în baza criteriului teritorialităţii, întrucât statul exclude posibilitatea obţinerii venitului pe teritoriul său, fără impozitarea acestuia.

Mai mulţi cercetători ai fenomenului dublei impuneri sunt de părerea ca dacă toate statele la impozitarea persoanelor fizice şi juridice vor avea ca bază criteriul rezidenţei sau a domiciliului fiscal, atunci problema dublei impuneri internaţionale nu ar apărea. Pentru majorarea veniturilor în buget, majoritatea statelor recurg la aplicarea ambelor principii. Dacă toate statele vor utiliza ambele criterii, având ca scop unic completarea bugetului, atunci problema legată de dubla impunere va fi imposibil de soluţionat. De aceea statele îşi stabilesc anumite limite în aplicarea acestor criterii, în dependenţă de obiectivele politicii economice externe. O astfel de autolimitare benevolă se efectuiază de către state la nivel naţional prin modificarea legislaţiei interne, sau la nivel internaţional prin încheierea convenţiilor fiscale internaţionale.

2. Metode de înlăturare a impozitării duble.

Existenţa diferitelor moduri de impunere, în baza sistemelor fiscale naţionale, se soldează cu

fenomenul dublei impuneri. În consecinţă, apare necesitatea evitării şi eliminării dublei impuneri, prin intermediul convenţiilor de evitare a dublei impuneri sau a normelor naţionale în mod independent. În practica internaţională de impunere a veniturilor şi capitalurilor, sunt cunoscute două căi de eliminare a dublei impuneri:

- eliminarea la nivel naţional, în limitele legislaţiei interne privind impunerea veniturilor;

- eliminarea la nivel internaţional, în limitele convenţiilor privind evitarea dublei impuneri.

Convenţia fiscală bilaterală reglementează modalitatea de impunere de către două state a veniturilor şi capitalurilor a unuia şi aceluiaşi contribuabil. Scopul de bază al convenţiei este

eliminarea dublei impuneri internaţionale. Convenţiile (tratatele) de evitare a dublei impuneri abordează problema eliminării dublei impuneri din trei puncte de vedere:

a) din punctul de vedere al ţărilor-sursă (ţări pe teritoriul cărora se află sursa de venituri): determină

ţara din care provin veniturile impozabile (ţara-sursă) fie să-şi diminueze impozitele (aşa cum se întâmplă în cazul cotelor de la dividende, dobânzi şi redevenţe prevăzute de tratatele fiscale faţă de cotele din legislaţia internă), fie să elimine impozitul (prin alocarea dreptului de impunere statului de rezidenţă); b) din punctul de vedere al celor două state parte la convenţie: prin derularea procedurii amiabile prevăzute în tratatele fiscale în mod expres într-un articol special numit „Procedura amiabilă”. Potrivit acestui articol, autorităţile fiscale ale celor două state se consultă reciproc pentru rezolvarea problemei de interpretare şi de aplicare a prevederilor tratatului fiscal;

c) din punctul de vedere al ţării de rezidenţă a contribuabilului: în cazul în care statul de rezidenţă

este cel care acordă facilităţi fiscale contribuabilului pentru impozitele plătite în statul-sursă a veniturilor. Aceste facilităţi constau, de fapt, în reducerea impozitului datorat în statul de rezidenţă, reducere care se face fie plecând de la baza impozabilă obţinută din cele două state, fie de la impozitul datorat în cele două state. De fapt, în această situaţie, statul de rezidenţă aplică una din metode de eliminare a dublei impuneri: metoda scutirii sau metoda creditului. Doar în cazurile când în convenţie este prevăzută obligaţia statului de a folosi anumite metode de eliminare a dublei impuneri la nivelul legislaţiei naţionale se poate vorbi că convenţia elimină în acelaşi timp şi dubla impunere economică. Caracteristic este faptul că situaţia dată este stipulată de majoritatea convenţiilor fiscale la care Republica Moldova este parte printr-o simplă trimitere la legislaţia naţională a Republicii Moldova. Doar folosirea complexă a ambelor căi se poate solda cu excluderea completă a cazurilor de dublă impunere, deoarece, eliminarea dublei impuneri economice este posibilă doar la nivel naţional şi,

invers, în lipsa convenţiilor privind evitarea dublei impuneri nu ar fi posibilă eliminarea dublei impuneri internaţionale.

În practica internaţională există următoarele metode de bază privind eliminarea dublei impuneri:

1) scutirea de impozite – excluderea din baza impozabilă a veniturilor obţinute din surse aflate peste hotare (tax exemption); 2) creditul fiscal – trecerea în cont a impozitului achitat în străinătate (foreign tax credit); Diferenţa dintre primele două metode constă în aceea că prima se aplică veniturilor, iar a doua – nemijlocit impozitelor. Primul mecanism presupune scutirea de la impunere a veniturilor obţinute pe

teritoriul altei ţări, dacă aceste venituri au fost deja supuse impunerii în ţara respectivă. Metoda dată exceptează, de la impozitarea în statul de rezidenţă, veniturile provenite din surse aflate în străinătate. De exemplu, în Franţa legislaţia fiscală, fiind bazată pe criteriul teritorial, nu prevede impozitarea veniturilor obţinute de sucursalele din străinătate. Alte jurisdicţii fiscale exceptează de la impunere veniturile sucursalelor din străinătate fie prin intermediul legislaţiei străine, fie prin intermediul convenţiilor de evitare a dublei impuneri. Olanda, Canada, Franţa, Belgia, Spania, Elveţia, Hong Kong, Italia şi Luxemburg sunt ţări care aplică această metodă în cazul dividendelor. Austria exceptează de la impozitare veniturile sucursalelor din ţările care aplică metode similare. Menţionăm, că există două mecanisme de aplicare a acestei metode (scutirea de la plata impozitelor):

- scutirea nelimitată. La aplicarea acestui mecanism veniturile provenite din sursa altui stat nu se iau

în consideraţie la determinarea bazei impozabile în altă ţară;

- scutirea progresivă. În acest caz, cu toate că veniturile din care s-a achitat impozitul într-un stat,

urmează a fi supuse scutirii în alt stat, aceste venituri se iau în consideraţie la determinarea cotei impozabile privind partea rămasă a venitului (cota de impozitare marginală a venitului total). Una dintre măsurile unilaterale, cel mai des aplicate în vederea înlăturării dublei impuneri, este acordarea, în ţara de rezidenţă, a unui credit fiscal (trecerea în cont a impozitelor) pentru orice impozit achitat în străinătate (de exemplu, pentru veniturile unei sucursale care au fost deja impozitate în statul sursei). Practicile statelor ce permit trecerea în cont a impozitelor achitate în străinătate demonstrează că limita maximală a creditului fiscal nu poate să depăşească nivelul obligaţiilor fiscale generat de legislaţia fiscală a statului respectiv. Legislaţia fiscală a Republicii Moldova prevede doar o singură metodă de evitare a dublei impuneri metoda trecerii în cont a impozitului achitat în străinătate. Astfel, conform legislaţiei Republicii Moldova, se trece în cont impozitul pe venitul sau pe capitalul, achitat în orice ţară străină de către persoana fizică sau juridică moldovenească , dacă acest venit sau capital urmează a fi supus impozitării şi în Republica Moldova. Mărimea trecerii în cont pentru orice an fiscal nu poate depăşi suma care ar fi fost calculată conform cotelor aplicate în Republica Moldova.(art. 82 Codul Fiscal al RM).

Convențiile pentru evitarea dublei impuneri. Încă în anul 1923, N. Seligman, specialist de talie internaţională, cercetător al problematicii dublei impuneri, a menţionat că „problema dublei impuneri poate apărea numai odată cu dezvoltarea capitalismului, creatorul economiei mondiale, care depăşeşte hotarele statelor şi transformă membrii contemporani ai lagărului capitalist în contribuabili ai universului”. Primele încercări de soluţionare a acestor aspecte au fost, însă, realizate doar în a doua jumătate a secolului al XIX-lea şi se încadrează, potrivit opiniilor expuse în literatura de specialitate, în trei etape:

1) etapa măsurilor de eliminare a dublei impuneri în relaţiile dintre statele federale ale aceleaşi uniuni (de exemplu, legile federale germane din 1870 şi Constituţia elveţiană din 1874); 2) etapa măsurilor de eliminare a dublei impuneri în relaţiile dintre statele qvasi-independente ale aceluiaşi imperiu (de exemplu, în relaţiile dintre statele incorporate în Imperiul Britanic);

3)

etapa măsurilor de înlăturare a dublei impuneri în relaţiile dintre statele suverane independente (de exemplu, legea olandeză din 1819, care admitea excepţii de la plata taxelor maritime cu condiţia reciprocităţii pentru vasele olandeze).

Ca o încununare a acestor etape de dezvoltare a măsurilor de eliminare a dublei impuneri în relaţiile dintre state, servesc primele tratate bilaterale de înlăturare a dublei impuneri pe venit care au fost încheiate în 1837 (Convenţia dintre Franţa şi Belgia) şi în 1899, având ca părţi semnatare Prusia şi Imperiul Austro Ungar. În epocile modernă şi contemporană, dezvoltarea şi armonizarea tratatelor bilaterale de eliminare a dublei impuneri au fost puternic influienţate de evoluţia activităţilor desfăşurate în cadrul organizaţiilor internaţionale. Pentru prima dată, aceste probleme au fost aduse în atenţia Ligii Naţiunilor prin Rezoluţia Conferinţei Financiare Internaţionale, care şi-au desfăşurat lucrările în 1920, la Bruxelles. În consecinţă, Liga Naţiunilor a angajat patru specialişti de talie internaţională: profesorul Bruins (Olanda), profesorul Einaudi (Italia), profesorul Seligman (SUA) şi profesorul Sir Stamp (Regatul Unit al Marii Britanii), în scopul realizării unui studiu detaliat al problematicii dublei impuneri. În anul 1928, sub egida Ligii Naţiunilor, au fost elaborate patru modele de convenţii:

a) privind evitarea dublei impuneri în cazul impozitelor directe;

b) privind evitarea dublei impuneri în cazul moştenirilor;

c) privind administrarea impunerii;

d) privind colectarea impozitelor.

Aceste conveniţii au pus baza colaborării statelor în domeniul fiscal. Statele au început să încheie diferite convenţii fiscale, dintre care deosebit de importante au devenit convenţiile privind evitarea dublei impuneri. Scopul încheierii a unor astfel de convenţii a devenit soluţionarea coliziunilor posibile între legislaţiile interne ale statelor, care pretind la impunerea unei şi aceleaşi persoane sau a venitului acesteia. În cele din urmă, din cauza coliziunilor între legislaţii suferă nu numai înseşi statele, care pot să obţină mai puţine contribuţii fiscale decât s-ar cuveni, pierderile fiind estimate la sute de milioane sau chiar miliarde unităţi monetare (u.m.), ci şi contribuabilii, care poartă povara presiunii fiscale repetate. Ca bază, statele foloseau modelele menţionate mai sus, precum şi convenţiilemodel elaborate mai târziu: convenţiile-tip ale OCDE privind evitarea dublei impuneri a veniturilor şi capitalurilor din 1963, din 1977 cu schimbările ulterioare din 1992, 1994, 1995, 1997, 2000, 2003; convenţia-model a OCDE privind evitarea dublei impuneri referitor la impozitele pe avere şi moştenire din 1966; convenţia-model a OCDE referitor la acordarea ajutorului reciproc în întrebările fiscale din 1981; convenţia-model a OCDE privind averea imobiliară, moştenirea şi donaţia din 1982; convenţia-model a ONU din 1980, elaborată pentru apărarea intereselor ţărilor în curs de dezvoltare, cu schimbările din anul 1995; acordul-model al Organizaţiei Naţiunilor Britanice din 1964; convenţiile-model privind evitarea dublei impuneri între ţările– membre ale grupei Ande (Bolivia, Venezuela, Columbia, Peru, Ecuador ) din 1971 etc. Convenţiile fiscale pentru majoritatea statelor inclusiv şi pentru Republica Moldova constituie modalităţi preferabile, de a reglementa, într-un mod mai organizat, totalitatea relaţiilor de natură fiscală existente între state. În prezent, Republica Moldova aplică 48 de convenţii pentru evitarea dublei impuneri. În acelaşi timp, continuă acţiunea de încheiere a unor astfel de convenţii cu noi state. Scopul acestor convenţii este de a stabili reguli de impozitare unice pentru fiecare situaţie în parte. Convenţiile cuprind aceeaşi structură şi au la bază principiile elaborate de OCDE, cuprinse în Tratatul-model de eliminare a dublei impuneri şi principiile elaborate de ONU cuprinse în Convenţia-model pentru eliminarea dublei impuneri în relaţiile dintre satele dezvoltate şi statele în curs de dezvoltare. Întru

atingerea scopului sus-enunţat, convenţiile contribuie la atragerea investiţiilor străine, acordarea ajutoarelor pentru rezidenţi şi la soluţionarea litigiilor fiscale ce apar.

     

Data

 

Nr.

Denumirea statului

Data şi locul semnării

intrarii în

vigoare

Data

aplicării

1.

Republica Albania

06.12.2002, Porto

06.06.2003

01.01.2004

2.

Republica Armenia

06.10.2002, Chişinău

20.06.2005

01.01.2006

3.

Republica Austria

29.04.2004, Viena

01.01.2005

01.01.2006

4.

Republica Azerbaidjan

27.11.1997, Baku

28.01.1999

01.01.2000

5.

Republica Belarus

23.12.1994, Chişinău

28.05.1996

01.01.1997

6.

Regatul Belgiei

17.12.1987, Bruxelles

21.05.1996

01.01.1997

7.

Bosnia şi Herţegovina

08.12.2003, Saraevo

17.12.2004

01.01.2005

8.

Republica Bulgaria

15.09.1998, Sofia

25.03.1999

01.01.2000

9.

Canada

04.07.2002, Chişinău

13.12.2002

01.01.2003

10.

Republica Cehă

-

-

-

-

Convenţia

12.05.1999, Praga

26.04.2000

01.01.2001

-

Protocolul

14.10.2004, Praga

13.07.2005

01.01.2006

11.

Republica Populară Chineză

07.06.2000, Beijing

26.05.2001

01.01.2002

12.

Republica Cipru

28.01.2008, Nicosia

03.09.2008

01.01.2009

13.

Republica Croaţia

30.05.2005, Chişinău

10.05.2006

01.01.2007

14.

Republica Elenă

29.03.2004, Chişinău

11.07.2005

01.01.2006

15.

Republica Elvetiană

13.01.1999, Berna

22.08.2000

01.01.2001

16.

Republica Estonia

23.02.1998, Tallin

21.07.1998

01.01.1999

17.

Republica Finlanda

16.04.2008, Helsinki

09.11.2008

01.01.2009

18.

Republica Federală Germania

24.11.1981, Bonn

11.10.1995

01.01.1996

19.

Irlanda

28.05.2009, Chişinău

22.04.2010

01.01.2011

20.

Statul Israel

23.11.2006, Tel Aviv

12.04.2007

01.01.2008

21.

Japonia

18.01.1986, Tokio

23.06.1998

01.01.1999

22.

Republica Kazahstan

15.07.1999, Astana

25.02.2002

01.01.2003

23.

Republica Kîrgîză

17.04.2004, Bişkek

16.05.2006

01.01.2007

24.

Republica Letonia

25.02.1998, Riga

24.06.1998

01.01.1999

25.

Republica Lituania

18.02.1998, Minsk

07.09.1998

01.01.1999

26.

Marele Ducat de Luxemburg

11.07.2007, Chişinău

04.12.2009

01.01.2010

27.

Republica Macedonia

21.02.2006, Skopje

28.12.2006

01.01.2007

 

Regatul Unit al Marii Britanii şi Irlandei de

     

28.

Nord

08.11.2007, Londra

30.11.2008

01.01.2009

29.

Republica Muntenegru

09.06.2005, Chişinău

23.05.2006

01.01.2007

30.

Sultanatul Oman

03.04.2007, Muscat

13.08.2007

01.01.2008

31.

Republica Polonia

15.11.1994, Varşovia

27.10.1995

01.01.1996

32.

Republica Portugheză

11.02.2009, Lisabona

18.10.2010

01.01.2011

33.

România

21.02.1995, Chişinău

10.04.1996

01.01.1997

34.

Federaţia Rusă

12.04.1996, Moscova

06.06.1997

01.01.1998

35.

Republica Serbia

09.06.2005, Chişinău

23.05.2006

01.01.2007

36.

Republica Slovaca

25.11.2003, Chisinau

17.09.2006

01.01.2007

37.

Republica Slovenia

31.05.2006, Ljubljana

14.11.2006

01.01.2007

38.

Regatul Spaniei

08.10.2007, Chişinău

30.03.2009

01.01.2010

39.

Republica Tadjikistan

15.11.2002, Dusanbe

25.02.2004

01.01.2005

40.

Republica Turcia

25.06.1998, Chisinau

28.07.2000

01.01.2001

41.

Regatul Ţărilor de Jos

03.07.2000, Chişinău

01.06.2001

01.01.2002

42.

Ucraina

29.08.1995, Chişinău

27.05.1996

01.01.1997

   

19.04.1995,

   

43.

Republica Ungară

Budapesta

16.08.1996

01.01.1997

44.

Republica Uzbekistan

30.03.1995, Chişinău

28.11.1995

01.01.1996

45.

Republica Italiană Convenţia, Protocolul

03.07.2002, Roma

14.07.2011

01.01.2012

46.

Statul Kuweit

     

-

Convenţia

15.03.2010, Chişinău

21.06.2013

01.01.2014

-

Protocolul

15.03.2010, Chişinău

21.06.2013

01.01.2014

47.

Turkmenistan

24.07.2013, Chişinău

31.12.2013

01.01.2014

   

10.04.2014,

   

48.

Republica Malta

Valletta

17.06.2015

01.01.2016

TEMA 8: Sistemul fiscal al Republicii Moldova

1. Conceptul de sistem fiscal. Legislaţia fiscală.

2. Sistemul impozitelor şi taxelor percepute în Republica Moldova.

3. Administrarea fiscală şi organele fiscale.

1. Sistemul fiscal – noțiuni generale.

Funcţionarea oricărei societăţi implică numeroase costuri care trebuie să fie acoperite din resursele statului. În condiţii de insuficienţă a resurselor proprii, pe care statul le poate obţine din proprietăţile publice, apare necesitatea prelevării impozitelor.

Necesitatea impozitelor

necesitatea prelevării impozitelor. Necesitatea impozitelor Abordarea economică Pârghii de realizare şi desfăşurare

Abordarea economică

impozitelor. Necesitatea impozitelor Abordarea economică Pârghii de realizare şi desfăşurare a mecanismelor și

Pârghii de realizare şi desfăşurare a mecanismelor și sistemelor financiare

desfăşurare a mecanismelor și sistemelor financiare Abordarea juridică Constituția Republicii Moldova și
desfăşurare a mecanismelor și sistemelor financiare Abordarea juridică Constituția Republicii Moldova și

Abordarea juridică

mecanismelor și sistemelor financiare Abordarea juridică Constituția Republicii Moldova și legile fiscale obligă

Constituția Republicii Moldova și legile fiscale obligă la contribuirea prin impozite și taxe la satisfacerea nevoilor societății

prin impozite și taxe la satisfacerea nevoilor societății Plătitorii de impozite și taxe Persoane fizice Persoane

Plătitorii de impozite și taxe

nevoilor societății Plătitorii de impozite și taxe Persoane fizice Persoane juridice Contribuabili Motivul

Persoane fizice

Plătitorii de impozite și taxe Persoane fizice Persoane juridice Contribuabili Motivul achitării

Persoane juridice

de impozite și taxe Persoane fizice Persoane juridice Contribuabili Motivul achitării Desfăşoară activităţi
de impozite și taxe Persoane fizice Persoane juridice Contribuabili Motivul achitării Desfăşoară activităţi

Contribuabili

Motivul achitării

Desfăşoară activităţi impozabile Obţin venituri impozabile Deţin proprietăţi

Sistemul fiscal autohton cuprinde totalitatea impozitelor şi taxelor, principiilor, formelor şi metodelor de stabilire, modificare şi anulare a acestora, precum şi totalitatea măsurilor ce asigură achitarea lor. Adică, sistemul fiscal cuprinde impozitele instituite într-un stat prin care îi procură acestuia o parte covârşitoare din veniturile publice, fiecare impozit având o contribuţie specifică şi un anumit rol în economie. Obiectivele fiscale principale ale sistemelor fiscale naţionale sunt colectarea şi sporirea resurselor financiare necesare statelor în vederea acoperirii cheltuielilor publice suportate în vederea finanţării proiectelor guvernamentale şi serviciilor prestate populaţiei, susţinerea unor ramuri, stimularea creşterii economice şi redistribuirea veniturilor între membrii societăţii. Impozitele finanţează activitatea statului. Totodată, acestea sunt şi instrumente prin intermediul cărora statul redistribuie venitul şi avuţia. În plus, impozitele constituie o parte integrantă a politicii bugetar-fiscale a statului, fiind utilizate la stabilizarea cererii agregate. Într-un stat democratic, impozitarea se axează pe contractul social dintre stat şi populaţie, conform căruia cetăţenii se obligă să achite impozitele, iar

statul se obligă, la rândul său, să nu cheltuiască mijloacele băneşti încasate sub forma impozitelor fără acordul şi în afara controlului cetăţenilor săi (în persoana reprezentanţilor săi în organele puterii legislative). Orice sistem fiscal urmăreşte realizarea următoarelor obiective:

de finanţare a cheltuielilor publice potrivit obiectivului de randament financiar;

de redistribuire (de repartiţie şi utilizare) a veniturilor şi averilor conform obiectivului de

echitate; de control, de stabilizare a activităţii economice sau de corecţie a dezechilibrelor care, în final, asigură o anumită eficienţă economică. Importanţa acestor obiective a evoluat în acelaşi mod cum a sporit rolul statului în viaţa economică. La rîndul său finanţarea cheltuielilor publice reprezită atragerea la fondurile statului a unei părţi din Produsul Naţional Brut (PNB). La constituirea veniturilor bugetare participă societăţile comerciale, regiile autonome, instituţiile publice, alte persoane juridice şi persoanele fizice, indiferent dacă sunt rezidente sau nerezidente. Nivelul prelevărilor obligatorii este în mare parte legat de mărimea cheltuielilor publice, deoarece constituie sursa principală de finanţare. Însă prelevările obligatorii nu constituie unica sursă. Existenţa deficitelor publice face necesară apelarea la alte mijloace de finanţare, cum sunt împrumuturile şi emisiunea de bani de hârtie. Analiza ponderii prelevărilor obligatorii şi a deficitului public în Produsul Intern Brut (PIB) indică efortul făcut de stat pentru finanţarea cheltuielilor sale. Ponderea relativ redusă a prelevărilor obligatorii în PIB determină o pondere mai mare a deficitelor publice. Încasările nefiscale care rezultă din vânzarea de bunuri şi servicii de stat au o pondere scăzută în totalul resurselor publice. Participarea sectorului public la formarea resurselor financiare publice, într-o economie de piaţă, are la origine principiul echivalenţei. Suma cheltuielilor publice raportată la PIB reflectă împărţirea sarcinilor între sectorul

public şi sectorul privat. Redistribuirea – repartizarea, circulaţia, utilizarea produsului naţional brut. Distribuirea fondurilor publice înseamnă repartizarea cheltuielilor publice pe destinaţii: învăţământ, sănătate, cultură, asigurări sociale şi protecţie socială, gospodărie comunală şi locuinţe, apărare naţională, ordine publică, administraţie publică, acţiuni economice, datorie publică. Pentru fiecare destinaţie, resursele se defalcă pe beneficiari, obiective şi acţiuni. Distribuirea este în competenţa autorităţilor publice şi se face în raport cu resursele financiare disponibile şi cererea de resurse financiare. Redistribuirea se poate realiza şi pe plan extern, prin contracararea de împrumuturi externe, acordarea de împrumuturi externe, achitarea cotizaţiilor şi contribuţiilor către organismele internaţionale de către stat sau alte instituţii publice, primirea sau acordarea de ajutoare externe de către stat etc. Controlul, corecţia dezechilibrelor acest obiectiv nu se limitează la modul de constituire şi repartizare a fondurilor publice, ci urmăreşte şi legalitatea, necesitatea, oportunitatea şi eficienţa cu care instituţiile publice şi agenţii economici cu capital de stat utilizează resursele băneşti de care dispun. Corecţia dezechilibrelor se exercită de Curtea de Conturi, Ministerul Finanţelor, Banca Naţională şi alte instituţii financiare; organe specializate ale ministerelor, unităţilor administrativ- teritoriale, unităţilor economice etc. Elementele sistemului fiscal sânt:

- Sistemul de impozite şi taxe;

- Legislaţia fiscală;

- Administrarea fiscală şi organele fiscale.

Toate aceste verigi sânt strâns legate între ele , deoarece în baza legislaţiei fiscale activează aparatul fiscal, având ca scop utilizarea sistemului de impozite ca sursă de venit a statului. Eficienţa sistemului fiscal depinde de situaţia reală a fiecărui element al lui. Legislaţia fiscală (drept fiscal) este

concepţia susţinută în doctrina europeană a finanţelor publice cu utilitatea de a individualiza şi pune în evidenţă ansamblul reglementărilor juridice, financiare categoria normelor juridice privind veniturile publice care se realizează primordial cu specificul fiscal al impozitării. Potrivit necesităţilor de realizare practică a veniturilor bugetul, reglementarea juridică a impozitelor şi taxelor cuprinde 2 categorii de norme juridice:

Categoria I - norme privind obiectul şi subiectele de impozite, taxe şi celelalte venituri bugetare. Categoria II - norme privind procedura fiscală a stabilirii şi încasării impozitelor şi taxelor, precum şi a soluţionării litigiilor dintre contribuabili şi organizaţiile fiscale ale statului. Prima categorie are în general un conţinut de drept material. Potrivit necesităţilor de a institui legal fiecare impozit în parte, precizându-se obiectul, subiectul impozabil sau taxabil, tariful de calcul, termenii şi alte condiţii de plată a acestora. Cea de a doua categorie cuprinde formele fiscale de natură procedurală, potrivit necesităţii de

stabilire şi încasare a impozitelor, precum şi de definitivare a lor în cazuri de contestare. Alăturat acestora, legislaţia fiscala este completată cu acte normative care reglementează sancţiunile aplicabile contribuabililor care declară corectitudinea obiectului impozitului sau săvârşesc alte infracţiuni fiscale, precum şi cu acte normative privind executarea silită a impozitelor şi taxelor. În realitatea financiară impozitele, taxele şi alte venituri bugetare fac parte din strategia finanţelor publice şi în cadrul acestora sunt reglementate nu autonom, ci coordonat cu reglementările cheltuielilor publice, bugetului de stat şi împrumutului de stat coordonat cu natura de drept public a acestor compartimente structurale ale finanţelor publice. Reglementarea juridică a impozitelor şi taxelor este instituită potrivit unor criterii de aplicare a legii fiscale în timp şi în spaţiu, astfel ca necesităţile şi interesele finanţelor publice să fie protejate şi realizate în mod raţional şi conform maximelor fundamentale a impunerii. Aplicarea în timp a legii fiscale, guvernată de principiul anualităţii impozitelor, îmbinat cu perceperea retroactivă a impozitelor în cazuri de omisiuni. Aplicarea în spaţiu a legii fiscale este dirijată de principiul teritorialităţii impozitelor, coordonat cu cerinţa de evitare a dublei impuneri a veniturilor. În RM legislaţia fiscală este reprezentată de:

1.

Codul Fiscal.

2.

alte acte legislative adoptate în conformitate cu acesta, cum ar fi:

-

Codul Vamal;

-

Legea Bugetului pentru anul corespunzător;

-

Instrucţiuni elaborate în baza titlurilor Codului Fiscal;

-

Regulamente;

-

Decrete ale Preşedintelui RM;

-

Hotărâri ale Guvernului;

3.

Tratate internaționale.

Actele normative adoptate de către Guvern, Ministerul Finanţelor, Serviciul Fiscal de Stat în baza şi pentru executarea Codului Fiscal nu trebuie să contravină prevederilor lui sau să depăşească limitele acestuia. În cazul în care prevederile Codului Fiscal diferă de prevederile altor acte legislative privind impozitarea şi acordarea înlesnirilor fiscale, se aplică prevederile codului. În cazul apariţiei unor divergenţe între actele normative adoptate de către Guvern, Ministerul Finanţelor, Serviciul Fiscal de Stat şi a Codului Fiscal, se aplică dispoziţiile codului. Impozitarea se efectuează în baza actelor legislaţiei fiscale publicate în mod oficial, care sunt în vigoare la termenul stabilit pentru achitarea impozitelor şi taxelor (Monitorul Oficial). Interpretarea (explicarea) prevederilor actelor legislaţiei fiscale se efectuează de către organul care le-a adoptat, dacă actul respectiv nu prevede altceva. Orice interpretare (explicare) se publică în mod oficial.

Tratat internaţional - orice acord încheiat în scris de către Republica Moldova, destinat a produce efecte juridice şi guvernat de normele dreptului internaţional, perfectat fie într-un instrument unic, fie în două sau mai multe instrumente conexe, oricare ar fi denumirea sa particulară (tratat, acord, convenţie, act general, pact, memorandum, schimb de note, protocol, declaraţie, statut, act final, modus vivendi, aranjament etc., toate avînd valoare juridică egală); Tratatele internaţionale întră în vigoare, pentru Republica Moldova, în conformitate cu modul şi termenele stabilite de tratat sau cu acordul comun al părţilor. Ratificarea, acceptarea, aprobarea sau aderarea la un tratat internaţional este stabilit de Legea Republicii Moldova nr.595-XIV din 24 septembrie 1999 „Privind tratatele internaţionale ale Republicii Moldova” La situaţia de 1 ianuarie 2012 în Republica Moldova sînt puse în aplicare:

48 tratate pentru evitarea dublei impuneri cu următoarele state;

5 tratate privind colaborarea şi asistenţa reciprocă in problemele respectării legislaţiei fiscale cu următoarele state;

5 tratate privind principiile perceperii impozitelor indirecte cu următoarele state.

Dacă un acord internaţional sau o convenţie internaţională privind evitarea dublei impuneri, la care Republica Moldova este parte şi care este ratificat în modul stabilit, stipulează alte reguli şi prevederi decât cele fixate în Codul Fiscal sau în alte acte ale legislaţiei fiscale adoptate conform Codului Fiscal, se aplică regulile şi prevederile acordului internaţional sau a convenţiei internaţionale.

2. Sistemul impozitelor şi taxelor percepute în Republica Moldova.

Sistemul de impozite şi taxe include impozitele şi taxele percepute în conformitate cu legislaţia în vigoare. Impozitul este o plată obligatorie cu titlu gratuit , care nu ţine de efectuarea unor acţiuni determinate şi concrete de către organul împuternicit sau de către persoana cu funcţii de răspundere a acestuia pentru sau în raport cu contribuabilul care achită această plată. Taxa este o plată obligatorie cu titlu gratuit , care nu este impozit şi se percepe pentru unele servicii sau acţiuni executate de către unele instituţii publice, care au un caracter juridic. Alte plăţi efectuate în limitele relaţiilor reglementate de legislaţia fiscală nu fac parte din categoria plăţilor obligatorii, denumite impozite şi taxe. Sistemul de impozite şi taxe percepute în Republica Moldova corespunde structurii administraţiei publice, care este constituită din:

- Administraţia publică centrală;

- Administraţia publică locală care cuprinde 2 niveluri: nivelul 1 întruneşte 69 de oraşe, 911 comune şi sate; nivelul 2 întruneşte 32 de raioane, UTA Gagauz Yeri, 5 municipii.

În conformitate cu articolul 6 al Codului fiscal al Republicii Moldova, sistemul de impozite şi taxe include:

1. Impozite şi taxe generale de stat.

2. Impozite şi taxe locale

Sistemul impozitelor şi taxelor generale de stat include:

b) Impozitul pe venit;

c) Taxa pe Valoarea Adăugată;

d) Accizele;

e) Impozitul privat;

f) Taxa vamală;

g) Taxele percepute în fondul rutier. Sistemul impozitelor şi taxelor locale include:

a) impozitul pe bunurile imobiliare;

b) taxele pentru resursele naturale;

c)

taxa pentru amenajarea teritoriului;

d)

taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unităţii administrativ-teritoriale;

e)

taxa de plasare (amplasare) a publicităţii (reclamei);

f)

taxa de aplicare a simbolicii locale;

g)

taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială;

h)

taxa de piaţă;

i)

taxa pentru cazare;

j)

taxa balneara;

k)

taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de calători pe rutele municipale, orăşenesti şi

săteşti (comunale);

l) taxa pentru parcare;

m) taxa de la posesorii de cîini;

n) taxa pentru amenajarea localităţilor din zona de frontieră care au birouri (posturi) vamale de trecere

a frontierei vamale. La stabilirea impozitelor şi taxelor se determină: subiecţii impunerii; obiectele impunerii şi baza impozabilă; cotele impozitelor şi taxelor; modul şi termenele de achitare; facilităţile şi înlesnirile fiscale acordate sub formă de scutire parţială sau totală ori aplicarea de cote reduse. Impozitele şi taxele percepute în conformitate cu prevederile Codului fiscal şi cu alte acte normative reprezintă surse de venit ale bugetului de stat şi ale bugetelor unităţilor administrativ- teritoriale. Impozitele şi taxele locale, lista şi plafoanele taxelor locale se aprobă de către Parlament. Deciziile autorităţilor administraţiei publice locale cu privire la punerea în aplicare, modificare a cotelor, modului şi termenului de achitare şi aplicarea facilităţilor (în limitele competenţei lor) se adoptă pe parcursul anului fiscal, concomitent cu modificările corespunzătoare a bugetelor unităţilor administrativ teritoriale.

3. Administrarea fiscală şi organele fiscale.

Administrarea fiscală reprezintă activitatea organelor de stat împuternicite şi responsabile de asigurarea colectării depline şi la termen a impozitelor şi taxelor, a penalităţilor şi amenzilor la bugetele de toate nivelurile, precum şi de efectuare a acţiunilor de urmărire penală în caz de existenţă a unor circumstanţe ce atestă comiterea infracţiunilor fiscale. Organele care exercită atribuţii de administrare fiscală sânt:

- Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor;

- Serviciile fiscale teritoriale;

- Organele vamale;

- Serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor şi alte organe abilitate, conform legislaţiei. Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în procesul exercitării atribuţiilor respective, conlucrează între ele şi colaborează cu alte autorităţi publice. Organele cu atribuţii de administrare fiscală sînt în drept să prezinte informaţiile de care dispun referitor la un contribuabil concret:

a) funcţionarilor fiscali şi persoanelor cu funcţie de răspundere ale organelor cu atribuţii de

administrare fiscală, în scopul îndeplinirii de către ei a atribuţiilor de serviciu;

b) autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, în scopul îndeplinirii de către acestea a

atribuţiilor;

c) instanţelor de judecată, în scopul examinării cazurilor ce ţin de competenţa acestora;

d) organelor de drept – informaţia necesară în cadrul urmăririi penale şi/sau privind încălcările fiscale;

e) Comisiei Electorale Centrale şi Curţii de Conturi, în scopul îndeplinirii funcţiilor acesteia;

f) organelor fiscale ale altor ţări, în conformitate cu tratatele internaţionale la care Republica

Moldova este parte;

g) executorilor judecătoreşti, pentru executarea documentelor executorii;

h) coordonatorilor oficiilor teritoriale ale Consiliului Naţional pentru Asistenţă Juridică

Garantată de Stat, pentru verificarea veniturilor solicitanţilor de asistenţă juridică garantată de stat;

i) organelor abilitate cu funcţii în domeniul migraţiei – informaţia despre obiectele impozabile

ale imigranţilor, în scopul îndeplinirii de către acestea a atribuţiilor; j) organelor cu atribuţii de aprobare a preţurilor şi tarifelor, în scopul îndeplinirii de către acestea a atribuţiilor;

k) contribuabilului – informaţia cu caracter personal despre acesta privind obligaţiile fiscale şi

alte plăţi la bugetul public naţional, a căror evidenţă este ţinută de organul fiscal; l) mijloacelor de informare în masă – informaţia despre sumele de plăţi achitate la bugetul public naţional şi/sau încălcările fiscale dacă acest fapt nu este în detrimentul intereselor legale ale organelor de drept şi judiciare;

m) administratorilor autorizaţi, în conformitate cu prevederile legislaţiei insolvabilităţii şi

administratorilor autorizaţi. Sarcina de bază a organului fiscal constă în exercitarea controlului asupra respectării legislaţiei fiscale , asupra calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale.

Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor şi fiecare serviciu teritorial, fiind subordonat primului: au statut de persoană juridică şi sânt finanţate de la bugetul de stat; activează în baza Constituţiei Republicii Moldova, al Codului fiscal şi a altor acte normative. Ministerul Finanţelor exercită dirijarea metodologică a activităţii Inspectoratului Fiscal Principal de Stat fără ingerinţe în activitatea lui şi a serviciilor fiscale teritoriale. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor (exercită următoarele atribuţii:

a) efectuează supravegherea activităţii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale şi a

inspectoratelor fiscale de stat specializate în vederea exercitării controlului fiscal, asigură crearea şi funcţionarea unui sistem informaţional unic privind contribuabilii şi obligaţiile fiscale;

a 1 ) asigură organizarea şi îndrumarea activităţii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale şi a inspectoratelor fiscale de stat specializate prin elaborarea ghidurilor, manualelor, normelor metodologice ce ţin de aplicarea procedurilor de administrare fiscală, în scopul aplicării unitare şi nediscriminatorii a legislaţiei fiscale;

b) controlează şi/sau auditează activitatea inspectoratelor fiscale de stat teritoriale şi a

inspectoratelor fiscale de stat specializate, examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile referitoare la acţiunile acestora, ia măsuri în vederea eficientizării activităţii lor;

c)

emite ordine, instrucţiuni şi alte acte în vederea executării legislaţiei fiscale;

d)

organizează popularizarea legislaţiei fiscale, răspunde la scrisorile, reclamaţiile şi la alte petiţii

ale contribuabililor în modul stabilit;

e) efectuează controale fiscale;

e 1 ) asigură administrarea fiscală a marilor contribuabili;

f) organizează şi efectuează, după caz, executarea silită a obligaţiilor fiscale, precum şi verifică

corectitudinea acţiunilor şi procedurii de alăturare şi raportare prevăzute la art.197 alin.(3 1 ) şi la art.229 alin.(2 2 ), realizate de către executorul judecătoresc;

g) examinează contestaţii şi emite decizii pe marginea lor;

h) exercită controlul asupra respectării legislaţiei fiscale în activitatea organelor vamale şi serviciilor de colectare a impozitelor şi taxelor locale şi prezintă autorităţilor competente propuneri

vizînd tragerea la răspundere a funcţionarilor acestor autorităţi care au încălcat legislaţia fiscală; h 1 ) emite decizii asupra cazului de încălcare fiscală stabilit în urma aplicării metodelor şi surselor indirecte de estimare a obligaţiei fiscale; Inspectoratul fiscal de stat teritorial, precum şi inspectoratul fiscal de stat specializat exercită următoarele atribuţii:

a) întreprinde măsuri pentru asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale;

b) popularizează legislaţia fiscală şi examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile

contribuabililor;