Contabilitate agrara

1. Introducere in contabilitatea agrara

Agricultura reprezinta cultivarea pamantului si cresterea animalelor pentru
satisfacerea uneia dintre cele mai importante nevoi ale omului: hrana.

Daca stramosii nostri foloseau diferite metode primitive pentru a-si tine
evidenta (isi crestau pe raboj numarul animalelor, numarul de zile lucrate, banii
datorati etc.), in prezent avem nevoie de un sistem de organizare a contabilitatii
in agricultura.

In epoca moderna, contabilitatea este definita ca o ramura a stiintelor

sociale si are ca scop coordonarea si inregistrarea miscarilor de valori dintr-un
patrimoniu, precum si a relatiilor de drepturi si obligatii fata de alte persoane, in
vederea controlului permanent si a stabilirii in orice moment a situatiei si
rezultatelor unei intreprinderi.

Definitii si caracteristici ale activitatii agricole se regasesc in Standardele

Internationale de Raportare Financiara (IFRS), in speta IAS 41 Agricultura.
Conform pct. 5 din standard, activitatea agricola constituie  administrarea de
catre o entitate a transformarii biologice si recoltarii activelor biologice pentru
vanzare sau pentru transformare in produse agricole sau in active biologice
suplimentare.
 2. Unitatea agricola – concept si caracteristici

Pentru agricultura din Romania, in urma reconstituirii si a constituirii

proprietatii private asupra pamantului, s-au creat diverse forme de entitati in care
se desfasoara activitati de obtinere a produselor agricole si agroalimentare.
Pentru a denumi aceste entitati se folosesc, in mod curent, fara a se face
distinctiile necesare, conceptele de  unitate, exploatatie agricola  sau
intreprindere.

Unitatea agricola reprezinta „locul” in care intreprinzatorul combina factori

de productie in vederea obtinerii produselor agricole. Dar gradul de complexitate
a activitatii, finalitatea acesteia (obiectivele urmarite) si deschiderea catre piata
(integrarea in fluxurile si circuitele economice) nu sunt similare in cazul variatelor
forme de unitati, fiecare indeplinind un numar mai mic sau mai mare de functiuni
ale intreprinderii ori de componente ale acestora.

2.1. Subventiile guvernamentale in agricultura

Subventiile pentru agricultura sunt ajutoare financiare acordate de guvern,

agentii guvernamentale sau alte institutii nationale si internationale entitatilor
care desfasoara activitati agricole, daca se incadreaza in anumite conditii de
eligibilitate.

In categoria subventiilor se cuprind:

 subventii aferente activelor – sunt cele in cazul carora pentru acordare

principala conditie este ca intreprinderea beneficiara sa construiasca sau sa
achizitioneze active imobilizate;
 subventii aferente veniturilor – includ totalitatea subventiilor care nu intra
in categoria celor aferente activelor.
Subventiile se pot clasifica astfel:

 subventii guvernamentale;
 imprumuturi nerambursabile cu caracter de subventii;
 alte sume primite cu caracter de subventii.

Subventiile guvernamentale sunt uneori denumite in alte moduri, cum ar

fi: alocatii, transferuri, subsidii sau prime. Potrivit OMFP nr. 1.802/2014 pentru
aprobarea Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale
individuale si situatiile financiare anuale consolidate, cu modificarile si
completarile ulterioare, acestea reprezinta asistenta acordata de guvern sub
forma unor transferuri de resurse catre o entitate in schimbul conformarii, in
trecut sau in viitor, cu anumite conditii referitoare la activitatea de exploatare a
entitatii.

Subventiile guvernamentale pot fi sub forma de transfer al unui activ

nemonetar (de exemplu, o imobilizare corporala), caz in care subventia si activul
sunt contabilizate la valoarea justa.

In conturile de subventii pentru investitii se contabilizeaza si donatiile

pentru investitii, precum si plusurile la inventar de natura imobilizarilor corporale
si necorporale, conform OMFP nr. 1.802/2014.

Subventiile guvernamentale se acorda sub diferite termene si conditii. De

exemplu, acordarea unei subventii guvernamentale poate impune unei firme cu
profil agricol sa cultive pamantul intr-o anumita zona pentru cinci ani si sa
returneze subventia daca nu este respectata aceasta conditie. In aceasta situatie,
subventia guvernamentala nu este recunoscuta ca venit pana la expirarea celor
cinci ani. Totusi, in cazul in care conditiile de acordare a subventiei permit ca o
parte din aceasta sa fie retinuta odata cu trecerea timpului, entitatea recunoaste
subventia ca venit, proportional, pana la expirarea duratei de timp impuse pentru
acordarea subventiei.
 2.2. Clasificarea documentelor contabile utilizate in agricultura
Dupa rolul si locul in fazele fluxului informational, documentele contabile sunt:

Documente justificative, care au rol de memorizare scriptica, culegere si

consemnare a datelor referitoare la activitatea economica si financiara si sunt
considerate documente de intrare in sistemul informational, cuprinzand o mare
diversitate de documente (piese), cum sunt: facturile, statele de salarii, notele de
receptie, chitantele etc.

Registre contabile (fisierele contabile), care au rolul de prelucrare (tratare),

stocare si verificare a datelor si informatiilor contabile prin intermediul modelelor
si procedurilor proprii metodei contabilitatii, includ: Registrul-jurnal, Cartea mare,
Registrul-inventar, registrele auxiliare, balantele de verificare a conturilor etc.

Documente contabile de sinteza si raportare contabila (situatiile financiare

anuale), care au rolul de centralizare, sintetizare si transmitere a informatiilor
catre utilizatorii interni si externi, fiind astfel documente de iesire din sistemul sau
fluxul informational contabil, cuprinzand bilantul, contul de profit si pierdere etc.

Documentele justificative sunt acte scrise in care se consemneaza operatiile

economice in scopul dovedirii efectuarii operatiilor, dar si ca baza de inregistrare
in contabilitate.
Fiind suportul material de baza al datelor care privesc operatiile economice
ale unitatilor patrimoniale, documentele ajuta la consemnarea informatiilor,
culegerea datelor, prelucrarea informatiilor/datelor, circulatia datelor, arhivarea
acestora etc.
Documentele au o importanta deosebita pentru ca ajuta la verificarea
gestiunii firmei, cu ajutorul lor stabilindu-se raspunderea persoanelor care
pastreaza si folosesc mijloacele economice, justificand existenta dar si miscarea
acestora.
Documentele economice au un continut care poate varia in functie de
caracterul operatiilor consemnate; anumite elemente sunt obligatorii pentru ca
operatiile economice trebuie sa fie reflectate clar si concret.
Documentele economice cuprind urmatoarele elemente comune:
 denumirea documentului (chitanta, factura, aviz etc.);
 denumirea unitatii care a emis documentul si adresa sa;
 numarul si data intocmirii acestuia;
 mentionarea partilor care au participat la efectuarea operatiei economice
care a fost consemnata;
 continutul operatiei patrimoniale si justificarea efectuarii;
 datele cantitative si cele valorice aferente operatiei efectuate;
 numele, prenumele si semnaturile persoanelor care au intocmit, vizat si
aprobat documentele respective;
 alte elemente care au rolul de a asigura consemnarea completa a
operatiilor efectuate.

Documentele au urmatoarele functii:

 functia de acte justificative
 functia de verificare
 functia de consemnare
 functia juridica
 functia de informare

2.2.1. Documentele justificative specifice sectorului vegetal

In cadrul societatilor de natura agricola se folosesc si documente specifice
in vederea gestiunii stocurilor:

Fisa de cultura - se completeaza pentru justificarea produselor folosite la fiecare

cultura in parte. Datele se preiau mai departe pe bonul de consum, iar apoi vor fi
scazute din fisa de stoc.

Fisa de stoc – se completeaza cu toate produsele cumparate de catre

interprindere. Fiecare produs are o fisa de stoc, iar din ea se vor scadea pe baza
bonul de consum.
Procesul verbal de insamantare - este folosit atunci cand are loc insamantarea
terenurilor. Acesta se ataseaza fisei de cultura.

Procesul verbal de recoltare – este folosit atunci cand are loc recoltarea
produselor de natura vegetala (cereale, fructe etc.).

Procesul verbal de intrare in depozit – se completeaza cu cantitatea de produs

intrata in depozit pe parcursul unei zile. Se completeaza cate un proces verbal de
intrare in depozit pentru fiecare persoana fizica/intreprindere in parte.

Procesul verbal de iesire din depozit – se completeaza cu cantitatea de produs

iesita din depozit pe parcursul unei zile. Se completeaza cate un proces verbal de
iesire din depozit pentru fiecare persoana fizica/intreprindere in parte.

Tichet/bon de cantar – se completeaza cu valorile de cantarire (Tara, Brut, Net).

Acesta va fi document justificativ pe langa avizul de insotire a marfii.

2.2.2. Documentele justificative specifice sectorului zootehnic

In cadrul societatilor de natura agricola se folosesc si documente specifice

in vederea gestiunii stocurilor:

Fisa aferenta consumului de furaje – se completeaza pentru justificarea furajelor

consumate de animale in functie de categoria de varsta si de specie. Datele se
preiau mai departe in bonul de consum, pentru a se putea efectua descarcarea
din gestiune.

Bonul de recoltare zilnica sau Jurnalul de recoltare – sunt folosite atunci cand are
loc recoltarea produselor de natura vegetala (cereale, fructe etc.) si a produselor
provenite din zootehnie (lana, oua etc.).

Jurnalul de mulsori – se completeaza in fiecare luna in cadrul fermelor zootehnice

de bovine sau ovine si are ca scop inregistrarea productiei.
Actul de fatare – se completeaza in functie de specia animalelor. La animalele din
specia taurinelor si cabalinelor, inregistrarea se face pentru fiecare cap de animal
in parte, atribuindu-se numere de inventar. Pentru celelalte specii, inscrierea se
face per total capete si greutate, mentionandu-se numarul de femele/masculi si
numarul matricol al mamei.

Actul de mutatie – se intocmeste la transferul animalelor dintr-o categorie

inferioara intr-o categorie superioara ori la modificarea destinatiei lor.

Actul de cantarire a animalelor – se utilizeaza pentru tinerea evidentei sporului in

greutate al animalelor.

Actul de moarte – disparitie – taiere a animalelor.

Registrul evolutiei efectivelor de animale – in acest registru se consemneaza

numai evidenta cantitativa a efectivelor de animale.

Registrul pentru evidenta animalelor tinere – este folosit pentru a putea gestiona
animalele oprite pentru prasila sau completarea turmei de baza.

Registrele contabile si documentele de sinteza corespund cu cele utilizate si in

celelalte domenii de activitate.

3. Active biologice de natura stocurilor si produsele agricole si

active biologice productive

3.1. Activele biologice de natura stocurilor si produsele agricole

Produsele finite sunt acele produse care au parcurs in totalitate fazele

procesului de fabricatie si nu mai au nevoie de prelucrari ulterioare in cadrul
entitatii, putand fi depozitate in vederea livrarii sau expediate direct clientilor.

Productia in curs de executie reprezinta productia care nu a trecut prin

toate fazele (stadiile) de prelucrare prevazute in procesul tehnologic, precum si
produsele care nu sunt supuse probelor si receptiei tehnice sau necompletate in
intregime. In cadrul productiei in curs de executie intra de asemenea serviciile si
studiile in curs de executie sau neterminate.
Termenii privind agricultura sunt prezentati astfel:
Activitatea agricola este redata de administrarea de catre o entitate a
transformarii biologice si recoltarii activelor biologice (animale vii si plante vii) in
scopul vanzarii ori pentru transformarea in produse agricole sau in active
biologice suplimentare. Transformarea biologica include procesele de producere,
crestere, procreare si degenerare care determina modificari calitative sau
cantitative asupra activului biologic.
Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmeaza a fi
vandute ca active biologice ori recoltate ca produse agricole (de exemplu: pestii
din fermele piscicole, animalele destinate productiei de carne, animalele detinute
in vederea vanzarii, culturile si copacii crescuti pentru cherestea).
Produsele agricole rezulta in momentul recoltarii de la activele biologice ale
intreprinderii (de exemplu: copaci taiati, bumbac, lana, fructe culese, lapte).
Recolta semnifica incetarea proceselor vitale ale unui activ biologic sau
separarea produselor agricole de un activ biologic.
Evidenta contabila a activelor biologice de natura stocurilor se conduce cu
ajutorul conturilor 361 „Active biologice de natura stocurilor” si 368 „Diferente de
pret la active biologice de natura stocurilor”. Contul 361 este cont de active
circulante vii ca si continut economic, iar dupa functia contabila este cont de activ.

3.2. Activele biologice productive

In categoria imobilizarilor corporale exista un cont distinct referitor la

activele biologice productive, respectiv 217 „Active biologice productive”. Acesta
inlocuieste vechiul cont 2134 „Animale si plantatii”.
Activele biologice productive reprezinta orice active, altele decat activele
biologice de natura stocurilor, de exemplu: vita-de-vie, pomii fructiferi si copacii
din care se obtine lemn de foc, dar care nu sunt taiati, animalele de lapte. Acestea
sunt active autoregeneratoare si nu reprezinta produse agricole.
Un animal viu sau o planta vie redau activele biologice. Conform OMFP nr.
1.802/2014, intreprinderea recunoaste un activ biologic daca si numai daca:
 entitatea controleaza activul ca rezultat al evenimentelor trecute;
  este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului sa revina
entitatii;
 valoarea justa sau costul activului poate fi evaluat(a) in mod credibil.

4. Exemplu contabil – entitate agricola cu activitate in sectorul

vegetal si in cel zootehnic

Entitatea A, infiintata in anul 2005, are ca domeniu principal de activitate

cultivarea cerealelor si a plantelor producatoare de seminte oleaginoase (CAEN
0111) si ca activitate secundara cresterea bovinelor de lapte (CAEN 0141).

In cursul lunii aprilie 2019 au loc urmatoarele operatiuni in ceea ce priveste

activitatea in sectorul vegetal:
 se achizitioneaza de la furnizori seminte de soia in suma de 3.120 lei (TVA
9%);
 se cumpara, se receptioneaza si ulterior se achita motorina in valoare de
4.882,58 lei (inclusiv TVA 19%);
 se achizitioneaza ingrasaminte chimice (uree, azot etc.) in suma de 1.143,98
lei (inclusiv TVA 9%) si se dau in consum;
 se dau in consum semintele de soia achizitionate;
 se cumpara de la un furnizor de imobilizari cu sediul in Germania un tractor
nou in valoare de 382.500 lei (TVA 19%), acesta fiind achitat ulterior din
contul bancar;
 se efectueaza in avans o plata in suma de 71.162 lei (inclusiv TVA 19%)
pentru o marfa;
 se inregistreaza cheltuiala cu arenda aferenta anului agricol 2017-2018 in
suma totala de 1.514,25 lei (inclusiv TVA 19%);
 se inregistreaza productia neterminata/in curs de executie la sfarsitul lunii
aprilie 2019 (pentru cultura de soia) in suma de 363.648,20 lei.

Inregistrarea operatiunilor contabile:

1) Achizitia semintelor de soia (taxare inversa conform art. 331 alin. (2) lit. c) din Codul
fiscal):
3.120,00 lei 3025 = 401 3.120,00 lei
„Seminte si materiale „Furnizori”
de plantat”
   280,80 4426 4427 280,80 lei
lei „TVA deductibila” „TVA colectata”

2) Achizitia si receptia motorinei:

4.882,58 lei % = 401 4.882,58 lei

4.103,01 lei 3022 „Furnizori”
„Combustibili”
   779,57 lei 4426
„TVA deductibila”

3) Plata motorinei:

4.882,58 lei 401 = 5121 4.882,58 lei

„Furnizori” „Conturi la banci
in lei”

4) Achizitia de ingrasaminte chimice:

1.143,98 lei % = 401 1.143,98 lei

1.049,52 lei 3028 „Furnizori”
„Alte
     94,46 lei materiale consumabile”
4426
„TVA deductibila”

5) Consumul ingrasamintelor chimice (pe baza de bon de consum):

1.049,52 lei 6028 = 3028 1.049,52 lei

„Cheltuieli privind alte „Alte
materiale consumabile” materiale consumabile”

6) Consumul semintelor de soia (pe baza de bon de consum):

3.120 lei 6025 =  3025 3.120 lei

 „Cheltuieli privind „Seminte si materiale
semintele si materialele de plantat”
de plantat”

7) Achizitia tractorului:

382.500 lei 2131 = 404 382.500 lei

„Echipamente tehnologice „Furnizori de imobilizari”
(masini, utilaje si
instalatii de lucru)
  72.675 lei 4426 4427 72.675 lei
„TVA deductibila” „TVA colectata”

8) Achitarea utilajului achizitionat:

382.500 lei 404 = 5121 382.500 lei

„Furnizori de imobilizari” „Conturi la banci
in lei”

9) Avansul pentru marfa:

71.162 lei % =  401 71.162 lei

59.800 lei 4091 „Furnizori”
„Furnizori – debitori pentru
cumparari de bunuri
de natura stocurilor”
11.362 lei 4426
„TVA deductibila”

10)  Cheltuiala cu arenda aferenta anului agricol 2017-2018:

1.514,25 lei % = 401 1.514,25 lei

1.272,48 lei 612 „Furnizori”
„Cheltuieli cu redeventele,
locatiile de gestiune
si chiriile”
   241,77 lei 4426
„TVA deductibila”

11)  Inregistrarea productiei neterminate la sfarsitul lunii aprilie 2019 (pentru cultura
de soia):

363.648,20 331 = 711 363.648,20

lei „Produse in curs „Venituri aferente lei
de executie” costurilor stocurilor
de produse”

In cursul lunii aprilie 2019, in entitate au loc urmatoarele operatiuni in ceea ce

priveste activitatea in sectorul zootehnic:
 se achizitioneaza de la un furnizor de imobilizari un numar de 3 capete
active biologice in suma de 29.430 lei (inclusiv TVA 9%);
 se inregistreaza in contabilitate, la inceputul lunii, pe contul analitic 361.01,
9 capete de vitei, care au intrat in unitate in cursul lunii martie 2017 prin
fatari, cu o valoare de 5.900 lei;
 se inregistreaza lunar sporul in greutate al animalelor (sporul in greutate nu
se calculeaza la vacile de lapte (categoria activelor biologice imobilizate) ori
la junincile gestante (sporul nu este unul real, in sensul ca junincile iau lunar
in greutate datorita gestatiei)) – 4.000 lei;
 se vand 5 capete de tineret bovin, in valoare de 34.321,92 lei (inclusiv TVA
9%) (entitatea tine evidenta tineretului bovin pe trei categorii, in functie de
varsta animalelor: 0-6 luni, 6-12 luni, 12-24 luni);
 se vinde lapte de vaca in suma de 42.302,52 lei (inclusiv TVA 9%);
 se achizitioneaza medicamente pentru uz veterinar in valoare de 160 lei
(inclusiv TVA 9%) si furaje in suma de 2.071 lei (inclusiv TVA 9%).

Inregistrarea operatiunilor contabile:

1) Achizitia activelor biologice:

29.430 lei % = 404 29.430 lei

27.000 lei 217 „Furnizori de imobilizari”
 „Active biologice
productive”
  2.430 lei 4426
„TVA deductibila”

2) Intrarile prin fatari:

5.900 lei 361.01 = 711 5.900 lei

„Active biologice „Venituri aferente
de natura stocurilor”/ costurilor stocurilor
vitei de produse”

3) Inregistrarea sporului de greutate:

4.000 lei  361.01 = 711 4.000 lei

„Active biologice „Venituri aferente
de natura stocurilor”/ costurilor stocurilor
vitei de produse”

4) Vanzarea tineretului bovin:

34.321,92 lei 4111 = % 34.321,92 lei

„Clienti” 7018 31.488,00 lei
„Venituri din vanzarea
activelor biologice
de natura stocurilor”
4427 2.833,92 lei
„TVA colectata”

Aferent facturii de vanzare a tineretului bovin trebuie sa existe avizul de

expediere si documentul de miscare a animalelor vii.

5) Vanzarea laptelui de vaca:

42.302,52 lei 4111 = % 42.302,52 lei

„Clienti” 7017.02 38.809,65 lei
„Venituri din vanzarea
produselor agricole”/
 lapte de vaca
4427 3.492,87 lei
„TVA colectata”

6) Achizitia medicamentelor pentru uz veterinar:

160,00 lei % = 401 160,00 lei

146,79 lei 3028.01 „Furnizori”
„Alte materiale
consumabile”/ medicamente
  13,21 lei 4426
„TVA deductibila”

7) Achizitia furajelor:

2.071,00 lei % = 401 2.071,00 lei

1.900,00 lei 3026 „Furnizori”
„Furaje”
   171,00 lei 4426
„TVA deductibila”

5. Concluzii

Contabilitatea moderna prezinta particularitati ale diverselor domenii si

activitati. Agricultura este unul dintre domeniile vietii economice in care
complexitatea activitatii isi pune amprenta inclusiv asupra organizarii
contabilitatii. OMFP nr. 1.802/2014 a adus noutati atat sub aspect conceptual, cat
si al Planului de conturi general. Conceptele au la baza IAS 41, Directiva 2013/34
UE a Parlamentului European si a Consiliului din 26 iunie 2013 privind situatiile
financiare anuale, situatiile financiare consolidate si rapoartele conexe ale
anumitor tipuri de intreprinderi, precum si celelalte directive in domeniu.

In cadrul acestui referat au fost prezentate concepte contabile noi (precum

active biologice productive, active biologice de natura stocurilor, produse
agricole) si documentele justificative folosite in contabilitatea specifica
agriculturii.

In modelul contabil prezentat, cu exemplul unei entitati care desfasoara

activitate in sectorul productiei vegetale si in sectorul zootehnic, au fost utilizate
si principalele conturi noi promovate de reglementarile actuale, respectiv 217
,,Active biologice productive”, 3026 ,,Furaje”, 347 „Produse agricole”, 361 „Active
biologice de natura stocurilor”.