Tema 6: Evaluarea şi calculaţia – ca procedee ale metodei contabilității

6.1. Noţiuni privind evaluarea şi principiile acesteia

6.2. Metode de evaluare a patrimoniului
6.3. Calculaţia ca instrument al evaluării, tipurile ei

6.1. Evaluarea este operaţiunea de măsurare în expresie valorică a resurselor materiale, a bunurilor
create, a cheltuielilor de muncă înmagazinate în produse sau în servicii prestate şi a altor activităţi
economice. Evaluarea constituie un procedeu de generalizare şi exprimare sintetică a fenomenelor
economice.
În contabilitate este necesară evaluarea pentru a se putea realiza însăşi obiectul său de activitate.
Contabilitatea nu poate lucra decât cu valori, adică după ce diversitatea structurilor patrimoniale este
adusă la acelaşi numitor, pe care îl reprezintă exprimarea în bani, ceea ce face din evaluare un procedeu
independent al metodei sale care asigură reflectarea realităţii economice. Ca procedeu al metodei
contabilităţii evaluarea este strâns legată de celelalte procedee pentru a căror aplicare este necesară
exprimarea valorică a operaţiunilor economice. Astfel, contul, de exemplu, nu se poate folosi decât dacă
operaţiile economice sunt exprimate valoric. La fel şi alte procedee, cum ar fi inventarierea, nu pot fi
realizate decât numai prin combinarea etalonului cantitativ cu cel valoric.
Deci, evaluarea reprezintă un procedeu al metodei contabilităţii care constă în măsurarea şi
exprimarea valorică a existenţei, mişcării şi transformării elementelor patrimoniale şi a operaţiilor privind
mişcarea acestor elemente.
Fără evaluare nu se poate realiza contabilitatea întreprinderii. Contabilitatea foloseşte evaluarea atât
pentru înregistrarea curentă a operaţiei economice cât şi pentru centralizarea şi generalizarea datelor sale
informaţionale.
În scopul realizării unei imagini fidele a patrimoniului, a situaţiei financiare, la efectuarea
evaluării se vor respecta următoarele principii:
 Principiul stabilirii obiectului evaluării. Prin obiect al evaluării se înţelege totalitatea elementelor
supuse evaluării, deci el este însăşi raţiunea acţiunii de evaluare. În consecinţă, obiectul evaluării trebuie
corect delimitat în timp şi spaţiu pentru a putea defini corect drepturile şi obligaţiile legate sau generate de
existenţa acestuia în patrimoniu.
 Principiul alegerii formei de evaluare. Forma de evaluare se alege în funcţie de scopul urmărit,
respectiv se realizează în legătură cu activitatea curentă (se face la costuri de producţie efective) sau se
realizează periodic (se foloseşte valoarea actuală la preţul zilei) impus de anumite cerinţe de moment.
Forma de evaluare se află în corelaţie cu natura elementului patrimonial evaluat.
 Principiul prudenţei. Presupune o estimare rezonabilă a elementelor patrimoniale astfel, încât să
prevină supraevaluarea mijloacelor economice (elementelor de activ) şi a veniturilor sau subevaluarea
elementelor de pasiv şi a cheltuielilor. Prudenţa în evaluare se concretizează şi în luarea în considerare a
factorilor care acţionează negativ asupra patrimoniului, cum ar fi: deprecierile, riscurile şi pierderile
posibile ca urmare a activităţii desfăşurate.
 Principiul permanenţei metodelor. Conduce la continuitatea aplicării regulilor şi metodelor
privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor
financiare. Potrivit acestui principiu, se asigură comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile.
 Principiul costului istoric. Presupune evaluarea elementelor patrimoniale în funcţie de
momentul intrării în patrimoniu stabilit de documentele justificative, şi rămân înregistrate la valoarea de
intrare pe toată perioada cât se află la dispoziţia unităţii patrimoniale dacă legislaţia în vigoare nu prevede
astfel. Reflectarea ieşirii lor din patrimoniu se face tot la valoarea de intrare.
 Principiul neconpensării. Conform căruia elementele de activ şi de pasiv trebuie să fie evaluate
şi înregistrate în contabilitate separat, nefiind admisă compensarea între posturile de activ şi cele de pasiv
ale bilanţului, precum şi între veniturile şi cheltuielile întreprinderii.
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilităţii este de neconceput atât în contabilitatea financiară
cât şi în cea de gestiune. Nici o acţiune nu poate fi întreprinsă, nici o decizie nu poate fi luată fără a
1
efectua în prealabil o evaluare.
Obiectul evaluării se referă la toate structurile patrimoniale respectiv bunurile economice în compunerea
şi utilizarea lor şi resursele economice în ordinea lor de formare şi după destinaţia lor.
Unitatea de măsură reprezintă unitatea de calcul care este folosită în măsurarea şi compararea
elementelor patrimoniale. În contabilitate această unitate de măsură o reprezintă banul.

6.2. În funcţie de modul de efectuare în timp a evaluării şi de scopul urmărit se disting două
forme de evaluare: evaluarea curentă şi evaluarea periodică.
Evaluarea curentă este practicată la înregistrarea operaţiunilor economice în contabilitate pe tot
parcursul desfăşurării activităţii operaţionale (de bază), de investiţii, financiare sau excepţionale.
Evaluarea curentă se bazează pe datele înscrise în documentele justificative primite de la persoanele fizice
sau juridice cu care întreprinderea se află în raporturi permanente sau ocazionale.
Evaluarea curentă este acţiunea de evaluare a activelor, pasivelor, cheltuielilor şi veniturilor în funcţie
de natura lor.
Evaluarea curentă este legată de două momente: intrarea în patrimoniu şi ieşirea din patrimoniu.
La intrarea în patrimoniu bunurile se evaluează şi se înregistrează la valoarea de intrare, care se
determină în funcţie de sursele de intrare a acestora:
1) Intrarea din afara întreprinderii în care se face evaluarea:
 Costul de intrare se utilizează pentru evaluarea bunurilor procurate de la terţi. Costul de intrare al
unui bun este egal cu valoarea de cumpărare din factura furnizorului, la care se adaugă toate costurile
directe atribuibile intrării: costuri de încărcare, transportare, descărcare, cheltuieli de asigurare pe timpul
transportului, taxele şi comisioanele vamale pentru bunurile din import, cheltuieli necesare pentru
punerea în funcţiune (montarea şi probele tehnologice) şi eventualele taxe nerecuperabile (accize etc). Nu
se include în costul de achiziţie impozitele care ulterior urmează a fi restituite întreprinderii de către
organele fiscale (în RM - TVA), cât şi reducerile acordate.
Exemplu 1. Întreprinderea a procurat contra 102000lei, inclusiv TVA, dreptul de folosire a unui desen
industrial pe termen de 5 ani. La achitarea în curs de 15zile vânzătorul acordă întreprinderi iun rabat în
mărime de 3 % din valoarea de procurare (în acest caz rabatul va fi acceptat). Dacă, însă, întreprinderea
nu se va achita în curs de 15zile, rabatul nu va fi acceptat. Cheltuielile pentru achitarea taxei stabilite au
I au constituit 550 lei, a serviciilor de consulting - 300 lei, iar a serviciilor de evaluare a desenului
industrial 250 lei.
Să presupunem că cumpărătorul s-a achitat-în curs de 15 zile.
Ţinând seama de cele menţionate, valoarea de intrare a activului nematerial procurat se formează din:
- valoarea de procurare (fără TVA) - 85 000;
- rabatul acceptat (se scade) - (2 550)
- plata taxei stabilite 550;
- plata serviciilor de consulting - 300;
- serviciile de evaluare a desenului industrial - 250
total valoarea de intrare 83 550 lei
 Valoarea justă (sau de piaţă) se utilizează pentru evaluarea în cazul schimbului de bunuri între
părţi. Valoarea venală reprezintă suma cu care un activ poate fi schimbat în procesul operaţiei comerciale
între părţile independente. Evaluarea la valoarea venală se utilizează fie pentru bunurile economice
primite cu titlu de aport în natură la capitalul întreprinderii, fie obţinute cu titlu gratuit, fie prin donaţie.
 Valoarea nominală se utilizează pentru evaluarea creanţelor şi datoriilor. Valoarea nominală este
valoarea înscrisă în documentele justificative în care se consemnează dreptul la creanţă sau datoriile, şi
reprezintă valoarea lichidităţilor care se vor încasa sau se vor plăti în contul lor.
2) Intrarea din producţia proprie ca urmare a transformării unor valori materiale în altele. Evaluarea
în acest caz se face la costul de producţie. Costul de producţie al unui bun cuprinde: costul materialelor
(costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor consumate), consumurile directe privind retribuirea
muncii (salarii personal direct productiv, contribuţia la asigurări), precum şi consumurile indirecte de
producţie determinate de fabricarea bunului.
Costul producţiei fabricate se determină după relaţia: Soldul producţiei în curs de execuţie la
2
începutul perioadei de gestiune +costurile perioadei de gestiune - soldul producţiei în curs de execuţie la
sfârşitul perioadei.
Exemplu 2. în luna iulie la întreprinderea „Noroc" au fost obţinute următoarele date:
1) Producţie în curs de execuţie la 30 iunie - 38 000 lei;
2) Costuri de producţie materiale directe - 270 000 lei;
3) Costuri directe privind retribuirea muncii - 150 000 lei;
4) Contribuţii la asigurarea socială – 43 500 lei;
5) Costuri indirecte de producţie - 60 000 lei;
6) Producţia în curs de execuţie la 31 iulie - 23 100 lei.
Costul produselor fabricate va fi: 538 400 lei (38 000 + 270 000 + 150 000 + 43 500 + 60 000 - 23 100).
Ieşirea din patrimoniu reprezintă al doilea moment al evaluării curente. Ieşirea trebuie înţeleasă
fie ca trecere dintr-o stare de prezentare (brută) în altă stare de prezentare (prelucrată), fie ca ieşire
propriu-zisă adică livrarea sau vânzarea elementelor patrimoniale. La ieşirea din patrimoniu sau la
eliberarea spre consum sau folosinţă, bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea de intrare.
Activele necorporale, activele corporale şi a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată a căror
valoare unitară este mai mare de 1/6 de plafonul stabilit de legislaţia în vigoare, în momentul ieşirii lor
din patrimoniu se evaluează la valoarea contabilă. Valoarea contabilă a activelor corporale reprezintă
suma cu care activele respective sunt evaluate la data întocmirii bilanţului. La mijloacele fixe şi resursele
naturale aceasta este egală cu valoarea de intrare, corectată sau reevaluată, diminuată cu amortizarea
(epuizarea) acumulată, deprecierea.
Pentru stocurile de mărfuri şi materiale, conform prevederilor SNC „Stocuri" la ieşirea lor din
patrimoniu se prevăd următoarele metode de evaluare:
Metoda costului mediu ponderat, conform căreia costul stocurilor de mărfuri şi materiale ieşite şi
rămase la sfârşitul perioadei de gestiune se determină în baza costului mediu ponderat al unităţilor
similare, aflate în stoc la începutul perioadei de gestiune şi cumpărate sau produse de întreprindere în
cursul acestei perioade.
Metoda costului mediu unitar ponderat calculat pe măsura intrării loturilor suplimentare de stocuri
de mărfuri şi materiale (numit şi costul mediu ponderat global sau costul mediu calculat după fiecare
intrare),constă în faptul că după fiecare intrare în stoc se calculează costul mediu unitar ponderat conform
relaţiei:
Valoarea stocului iniţial+ Valoarea ultimei intrări
Cantitatea stocului iniţial + Cantitatea ultimei intrări
Costul astfel obţinut se înmulţeşte cu cantitatea ieşită şi se obţine valoarea materialelor ieşite.
Metoda FIFO( „primul intrat - primul ieşit"), conform acestei metode stocurile de mărfuri şi
materiale intrate primele sunt şi primele ieşite, de aceea evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale se
efectuează în aceeaşi consecutivitate. În consecinţă, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de
achiziţie (sau de producţie) al primului lot intrat pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie) al lotului următor, în ordine cronologică.
Evaluarea ulterioară se efectuează în două momente:
1. la inventarierea elementelor patrimoniale - evaluarea de inventar;
2. cu prilejul întocmirii situațiilor financiare-evaluarea bilanţieră.
Evaluarea periodică efectuată la inventarierea patrimoniului, se face cu prilejul verificării
existenţei şi valorii activelor şi pasivelor patrimoniale. Cu ocazia inventarierii, evaluarea se face la
valoarea justă.
Evaluarea în situațiile financiare a elementelor patrimoniale constituie o acţiune complexă, care se
efectuează la finele perioadei de gestiune (anului), în vederea întocmirii situațiilor financiare.

6.3. Calculaţia este un procedeu al metodei contabilităţii ce reprezintă un ansamblu de operaţii

matematice corelate între ele şi folosite în conformitate cu prevederile metodologice prin care se
determină mărimea costurilor şi a rezultatelor. Calculaţia este folosită pentru determinarea valorii
elementelor patrimoniale, care stau la baza operaţiilor economice consemnate în documentele primare,
continuând cu calculul bunurilor economice consumate, calculul diferenţelor constatate în urma
3
inventarierii, calculul costului de producţie şi a rezultatelor financiare stabilite la sfârşitul perioadei de
gestiune. Calculaţia se utilizează în cadrul procedeelor de generalizare ale metodei contabilităţii cum este
balanţa de verificare şi bilanţul contabil unde sunt calculate egalităţile respective.
La efectuarea calculaţiilor în prealabil se stabileşte obiectul de calculaţie şi unitatea de calculaţie. Ca
obiect de calculaţie poate fi: un produs finit, o grupă de produse omogene, o secţie, un atelier, o comandă,
o fază de fabricaţie, o lucrare, un serviciu, ş.a. Unitatea de calculaţie reprezintă etalonul de evidenţă a
obiectului de calculaţie. în practica contabilă se folosesc următoarele feluri de unităţi de calculaţie:
> Unităţi naturale, coincid cu unitatea de măsură a obiectului de calculaţie şi se exprimă în kilograme,
metri, litri, metri pătraţi, etc.
> Unităţi comasate, se folosesc pentru exprimarea cantitativă a obiectelor omogene (10 perechi de
încălţăminte).
> Unităţi convenţional naturale. Servesc pentru calcularea costurilor produselor asemănătoare dar care
se deosebesc după conţinutul substanţei utile (spre exemplu: borcane convenţionale).
> Unităţi valorice, se exprimă în lucrări executate.
> Unităţi mixte (maşină-oră, kilometru-oră, etc).
În contabilitate pot fi folosite mai multe feluri de calculaţii, care pot I fi clasificate după mai multe
criterii, şi anume:
1. după momentul întocmirii calculaţiei se deosebesc:
> Calculaţii planificate (previzionale) sau anticalculaţiile se întocmesc înaintea efectuării
operaţiilor economice şi au ca scop determinarea costului de plan a obiectelor contabile. Calculaţia de
plan are la bază normele de consum şi normele de producţie planificate. Ele pot fi de două feluri:
• calculaţii de plan, în care se stabileşte suma prognozată a consumurilor pe o perioadă de
gestiune (trimestru sau an). în aceste calculaţii se prevede o reducere a consumurilor în urma micşorării
preţurilor;
• calculaţii normative, reflectă mărimea consumurilor pe o unitate de produs calculată în baza
normelor şi normativelor de consum aplicate laîntreprindere. Spre deosebire de calculaţiile de plan, care
sunt stabilite pentru o perioadăîndelungată de timp, calculaţiile normative se schimbă în fiecare lună, în
rezultatul modificărilor normelor şi normativelor de consumuri.
> Calculaţii efective sau postcalculaţiile se întocmesc după terminarea perioadei de gestiune şi
au drept scop calcularea costurilor I efective a elementelor patrimoniale. Costul stabilit conform
calculaţiilor I efective se compară cu costul planificat stabilit depistându-se astfel depăşirile sau
economiile de consumuri sau cheltuieli.
2. după periodicitate calculaţiile pot fi:
> periodice (lunare, trimestriale);
> anuale.
Acestea reflectă costurile elementelor patrimoniale pe perioada respectivă de gestiune. Deci,
calculaţia reprezintă un element important pentru gestiunea unei întreprinderi, deoarece permite evaluarea
stocurilor aflate în diferite stadii ale activităţii unei întreprinderi; aprovizionare, producţie,
comercializare; comparaţia structurii costurilor bunurilor vândute între întreprinderi cu activităţi similare
şi determinarea ajunsurilor şi neajunsurilor faţă de concurenţi; stabilirea unui tarif pentru comercializarea
unui produs sau serviciu al cărui preţ nu este impus de către concurenţă.