Tema 6 Evaluarea şi rolul ei în contabilitate

6.1. Noţiuni şi principiile evaluării

6.2. Etaloanele de evidenţă
6.3. Metodele de evaluare a patrimoniului
6.4. Calculaţia ca element de evaluare

6.1. Noţiuni şi principiile evaluării

Problema evaluării reprezentă, probabil, cel mai controversat subiect din contabilitate. Aceasta are în vedere
atribuirea unei valori monetare unei operaţiuni economice.
Evaluarea reprezintă un procedeu al metodei contabilităţii care constă în măsurarea valorică a activelor,
datoriilor, capitalului propriu, veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor financiare.
Ca procedeu al metodei contabilităţii, evaluarea este strîns legată de celelalte procedee, a căror aplicare aste
condiţionată de exprimarea valorică a operaţiilor economice.
Necesitatea evaluării este impusă de calculul costului produselor, deoarece elementele componente ale acestuia
nu se pot însuma, fiind exprimate în mod altfel, decît prin intermediul etalonului bănesc.
De asemenea, centralizarea şi generalizarea informaţiilor privind existenţa, micşorarea şi transformarea
elementelor patrimoniale, cu ajutorul bilanţului, calcularea unor indicatori economico-financiari sintetici este posibilă
numai dacă acestea sînt exprimate valoric.
Pentru ca evaluarea să se dea o imagine fidelă patrimoniului, situaţiei financiare şi rezultatelor, la efectuarea
evaluării trebuie de respectat careva principii:
- Principiul stabilirii obiectului evaluării. Obiectul evaluării reprezintă conţinutul acesteia, de aceea el trebuie
delimitat în timp şi în spaţiu de multitudinea şi diversitatea obiectelor, fenomenelor şi proceselor economice.
- Principiul costului istoric. Principiile contabile general acceptate, afirmă că cea mai adecvată valoare de
atribuit tuturor operaţiunilor economice – şi prin urmare tuturor activelor, datoriilor, veniturilor, cheltuielilor – este cea a
costului istoric (original). Costul – este definit aici ca fiind preţul de schimb asociat operaţiunii economice în momentul
constatării. Conform acestei concepţii, scopul contabilităţii nu este stabilirea “valorii”, care se poate schimba după
producerea unei operaţii, ci contabilizarea costului sau valorii în momentul desfăşurării tranzacţiei. De exemplu, costul
activelor este înregistrat atunci cînd acestea sînt achiziţionate, iar valoarea lor se menţine la acelaşi nivel pînă cînd acestea
sînt vîndute, expiră sau sînt consumate. În acest context, termenul valoare reflectă costul în momentul tranzacţiei;
- Principiul prudenţei impune ca la valoarea elementelor să se ţină seama de deprecierile, riscurile şi pierderile
posibile generate de desfăşurarea activităţii în viitor. Ca urmare, nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ şi a
veniturilor şi respectiv subevaluarea cheltuielilor şi elementelor de pasiv. Procedînd astfel se evită constituirea
nejustificată de rezultate supradimensionate, care la rîndul lor generează o decapitalizare a întreprinderii prin sarcinile
fiscale şi distribuirea de dividende fictive;
- Principiul valorii reale presupune ca elementele patrimoniale să fie evaluate la un preţ care să exprime
valoarea reală a lor, în vederea asigurării unui bilanţ real;
- Principiul permanenţei metodelor impune continuitate în aplicarea normelor şi a regulilor utilizate la evaluare
pe tot parcursul perioadei de gestiune şi de la o perioadă de gestiune la alta, în vederea asigurării comparabilităţii
informaţiilor contabile.
- Principiul concordanţei care prevede constatarea concomitentă a veniturilor şi cheltuielilor aferente aceloraşi
tranzacţii.

6.2. Etaloanele de evidenţă

Prin etalon de evidenţă se subînţelege o unitate de măsură utilizată pentru exprimarea cifrică, cantitativă şi
valorică a mijloacelor, surselor şi proceselor economice.
În practica economica se folosesc trei feluri de etaloane.
1. Etalon natural - se utilizează pentru măsurarea cantitativă a mijloacelor economice şi de regulă coincide cu
unităţile de măsură a acestora (kg, metru, litru). Acest etalon se foloseşte pentru evidenţa cantitativă a bunurilor materiale
omogene. Însă utilizarea acestui etalon nu permite gruparea şi generalizarea informaţiei referitoare la diferite tipuri de
mijloace economice ale agentului economic. În economie în afară de etalonul natural se foloseşte şi etalonul convenţional
– natural (borcane convenţionale, spirt 96%).
2. Etalonul muncă – serveşte pentru măsurarea cantităţii de muncă cheltuită la prestarea serviciilor, orelor
efectiv lucrate şi se exprimă în: minute, ore; zile-muncă. Cu ajutorul acestui etalon se calculă productivitatea muncii,
salariile lucrătorilor, normele de producţie de timp.
Spre deosebire de etalonul natural, etalonul muncă permite gruparea şi generalizarea mărimilor neomogene prin
intermediul timpului de muncă normat.
3. Etalonul monetar. El reprezintă unitatea de calcul care permite măsurarea şi compararea valorilor economice.
Etalonul bănesc se exprimă în valuta ţării în care întreprinderea este înregistrată. Prin urmare, în Republica Moldova toate
operaţiunile economice care prevăd efectuarea decontărilor în valută străină (înregistrarea la intrări a mărfurilor din
import, stingerea creanţelor sau datoriilor partenerilor de afaceri de peste hotare etc.) se reflectă în contabilitatea
întreprinderii în valută naţională, adică în lei moldoveneşti.

1
 Acest etalon permite gruparea şi generalizarea informaţiei referitoare la cele mai variate feluri de mijloace
economice.
Cu ajutorului se calculă valoarea totală a resurselor materiale, costurile produselor fabricate, mărimea veniturilor,
cheltuielilor şi rezultatelor financiare.
În practica economică etaloanele de evidenţă se pot folosi individual, parţial sau împreună.

6.3. Metodele de evaluare ale patrimoniului.

Evaluarea în contabilitate se efectuează atît în mod curent pentru reflectarea operaţiilor economice şi financiare
care au loc în cursul perioadelor de gestiune şi care modifică mărimea valorică a elementelor patrimoniale, cît şi în mod
periodic cu ocazia inventarierii elementelor patrimoniale şi a elaborării documentelor de sinteză financiar-contabilă. Deci,
evaluarea în contabilitate este prezentă în toate momentele rotaţiei capitalului (fluxurile materiale şi financiare, procesele
economice de modificare şi transformarea a valorilor) precum şi în momentele de sintetizare, raportare şi analiză a
situaţiei patrimoniului şi a rezultatelor obţinute.
În funcţie de modul şi timpul efectuării deosebim trei tipuri de evaluare contabilă:
1) iniţială
2) curentă
3) ulterioară (de bilanţ).

Evaluarea iniţială se efectuează la data intrării activelor sau înregistrării datoriilor, precum şi a formării
capitalului propriu, constatării veniturilor, cheltuielilor şi determinării rezultatului financiar.
La baza evaluării iniţiale a activelor întreprinderii stă principiul contabilizării la valoarea de intrare (costul
efectiv). Conform acestui principiu, obiectivul contabilităţii nu constă în aflarea valorii care poate să se modifice după
efectuarea operaţiunii economice, ci în determinarea acesteia în momentul efectuării operaţiunii. Astfel, valoarea de
intrare (costul efectiv) a activului se determină în momentul procurării (creării) acestuia şi figurează în evidenţă la acelaşi
nivel pînă cînd activul nu va fi utilizat, reevaluat sau nu va ieşi întreprindere.
Valoarea de intrare a activelor procurate poate fi determinată numai în baza datelor documentelor primare privind
preţurile de procurare şi consumurile aferente procurării (creării) activelor (factura de expediţie, ,factura fiscală, procesul-
verbal privind serviciile prestate etc.).
Valoarea de intrare a activelor procurate de la terţi include valoarea de procurare, consumurile aferente
procurării, precum şi consumurile aferente aducerii acestora în stare de lucru sau alte consumuri apărute la procurarea sau
pregătirea acestora pentru utilizare (vînzare).
Valoarea de intrare a activelor create cu forţele proprii ale întreprinderii cuprinde toate consumurile efective
aferente creării acestora: consumurile directe de materiale, consumurile directe privind retribuirea muncii, inclusiv
contribuţiile la asigurările sociale, consumurile indirecte de producţie.
Suma efectivă a consumurilor suportate (costul efectiv) serveşte drept bază a evaluării iniţiale a producţiei în curs
de execuţie, produselor finite, semifabricatelor, instrumentelor şi altor active de fabricare proprie.
Activele primite pe calea schimbului se evaluează într-o consecutivitate strictă prin una din următoarele
metode:
 la valoarea venală a activelor primite în schimb ajustată cu suma mijloacelor băneşti achitate sau primite;
 la valoarea venală a activelor transmise în schimb ajustată cu suma mijloacelor băneşti achitate sau primite;
 la valoarea de bilanţ a activelor transmise în procesul schimbului;
 la valoarea contractuală stabilită în contractul încheiat între participanţii la operaţiunea de schimb.
Activele primite cu titlu gratuit se evaluează la valoarea de piaţă stabilită la momentul intrării. Dacă valoarea de
piaţă confirmată lipseşte, valoarea de intrare se determină de experţii independenţi sau în baza datelor din documentele de
primire-predare.
Activele intrate în contul aporturilor fondatorilor la capitalul statutar al întreprinderii nou-create se
evaluează la valoarea convenită de fondatori şi întreprindere (drept bază pentru determinarea acesteia serveşte preţul de
piaţă).
Pe lîngă evaluarea iniţială care reprezintă baza de evaluare a patrimoniului întreprinderii sînt necesare şi alte
metode de evaluare, utilizarea cărora ar asigura urmărirea totală şi continuă a activităţii economice a întreprinderii.
Aplicarea evaluării curente este condiţionată de complexitatea determinării valorii de intrare (costului efectiv)
separat pe tipuri de mărfuri şi materiale în momentul înregistrării acestora la întreprindere. Acest lucru se explică prin
faptul că aceleaşi tipuri de mărfuri şi materiale pot fi procurate de la diferiţi furnizori la diverse preţuri. În afară de
aceasta, numeroase tipuri de consumuri aferente achiziţionării mărfurilor şi materialelor vizează cîteva tipuri de valori
procurate şi pot fi repartizate între ele numai după generalizarea datelor contabile pentru luna curentă, adică la începutul
lunii de gestiune următoare. Din această cauză este imposibilă de asemenea şi evaluarea produselor finite la costul efectiv
în cazul predării acestora la depozit în cursul perioadei de gestiune.
Există următoarele metode de evaluare curentă:
1) metoda costului normativ.
2) metoda vînzărilor cu amănuntul

2
 3) metoda identificării
4) metoda costului mediu – ponderat;
5) metod FIFO (prima intrare – prima ieşire);
6) metoda LIFO (ultimul intrat – primul ieşit);

Metoda costului normativ se utilizează pentru evaluarea curentă, controlul operativ şi mişcarea materialelor,
produselor finite şi produselor în curs de execuţie. Utilizarea acestei metode are la bază nivelul normativ (preconizat) al
costului efectiv al stocurilor procurate (create) care apoi se corectează.
De exemplu, la începutul perioadei de gestiune următoare, în baza datelor privind consumurile efective aferente
perioadei de gestiune precedente, se determină costul produselor finite şi producţiei în curs de execuţie. Abaterile
(economiile, depăşirile) costului efectiv de la cel normat se reflectă în contabilitate şi astfel costul normat se aduce pînă
la cel efectiv. Pentru ca aceste abateri să nu fie semnificative, costurile normate se revizuiesc periodic în scopul
apropierii lor de consumurile efective.
Metoda vînzărilor cu amănuntul se utilizează, în special, la întreprinderile de comerţ. De regulă, aceasta se
aplică pentru evaluarea unei cantităţi mari de mărfuri cu un profit practic similar în preţul de vînzare şi un sortiment care
se modifică rapid. În contabilitatea curentă fluxul mărfurilor se evaluează la preţuri de vînzare cu evidenţierea adaosului
comercial sau la valoarea de procurare.
Prin metoda identificării se determină costul unitar al mărfurilor şi materialelor care, de regulă, nu sînt reciproc
substituibile, adică sînt fabricate şi destinate unor proiecte speciale. În acest scop este necesar a ţine evidenţa
consumurilor pe fiecare unitate concretă de stocuri, a determina valoarea acestora la finele perioadei prin adunarea valorii
de intrare a fiecărei unităţi concrete. Cheltuielile se determină de asemenea în baza valorii individuale a fiecărei unităţi.
Această metodă se utilizează la întreprinderile cu preţuri înalte la mărfuri sau la întreprinderile cu un sortiment limitat de
mărfuri şi materiale (de exemplu, automobile, bijuterii).
Evaluarea prin metoda costului mediu ponderat prevede reflectarea în contabilitate a mărfurilor şi materialelor
la valoarea medie a stocurilor disponibile.
Metoda FIFO constă în evaluarea stocurilor la preţurile primelor achiziţii. Conform acestei metode stocurile vor
fi casate la preţurile de procurare ale loturilor respective în ordine cronologică pe măsura intrării lor, după regula: “prima
intrare – prima ieşire”.
Metoda LIFO, în comparaţie cu metoda FIFO, prevede că stocurile trebuie să fie casate la preţurile, începînd cu
ultimul lot de mărfuri şi materiale achiziţionat, conform ordinii: “prima intrare – ultima ieşire”.

Exemplu. Să se evalueze ieşirile şi stocul final reieşind din datele iniţiale

Explicaţie Cantitate Preţ Valoarea

Stoc iniţial 600 10 6 000
Ieşire 400 ? ?
Intrare 800 13,50 10 800
Ieşire 700 ? ?
Stoc final 300 ? ?

1) metoda costului mediu ponderat

Val.stoc.int. + Val.intrării
Cmp -------------------------------------
Cant. din stoc + Cant.intrată
6 000 + 10 800
Cmp ----------------------- = 12 lei
600 + 800

Evaluarea ieşirilor: (400 + 700) x 12 = 13 200 lei

Evaluarea stocului final: 300 x 12 = 3 600 lei

Verificare: Stoc iniţial = Intrări – Ieşiri

(6 000 + 10 800) – 13 200 = 3 600
2) metoda prima intrare/prima ieşire (FIFO)

Explicaţie Cantitate Preţ Valoarea

Stoc iniţial 600 10 6 000
Ieşire 400 10 400
Intrare 800 13,50 10 800
200 10 2 000
Ieşire 500 13,50 6 750

3
 Stoc final 300 13,50 4 050

3) metoda ultima intrare/prima ieşire (LIFO)

Explicaţie Cantitate Preţ Valoarea

Stoc iniţial 600 10 6 000
Ieşire 400 10 4 000
Intrare 800 13,50 10 800
Ieşire 700 13,5 9 450
200 10 2000
Stoc final 100 13,5 1350

Folosirea acestor metode este determinată de faptul că în condiţiile economiei de piaţă, diferite cantităţi din
acelaşi stoc figurează în contabilitate la diferite preţuri în raport cu sursa de aprovizionare şi momentul aprovizionării.
Evaluarea ulterioară (de bilanţ) se efectuează la data întocmirii rapoartelor financiare (ultima zi a perioadei de
gestiune). Scopul acesteia constă în determinarea valorii de bilanţ a obiectelor contabile care trebuie să corespundă cu
valoarea venală a acestora la data întocmirii bilanţului. De exemplu, în conformitate cu Standardele Naţionale de
Contabilitate, activele materiale şi nemateriale pe termen lung se reflectă în bilanţ prin una din următoarele metode: la
valoarea de intrare diminuată cu uzura (amortizarea) acumulată sau la valoarea reevaluată. Mărfurile şi materialele, cu
excepţia obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, se reflectă la valoarea cea mai mică dintre costul efectiv şi valoarea
realizabilă netă. Valoarea realizabilă netă reprezintă preţul preconizat de vînzare a mărfurilor şi materialelor diminuat
cu cheltuielile probabile aferente realizării acestora. Mărfurile şi materialele se evaluează la valoarea realizabilă netă
atunci cînd aceasta este mai mică decît costul lor înregistrat în cazul învechirii, deteriorării sau reducerii preţului de
vînzare a mărfurilor şi materialelor. Creanţele şi datoriile în valută străină se reflectă în bilanţ la cursul oficial de schimb
valutar, stabilit de BNM la data întocmirii rapoartelor financiare.
Veniturile şi cheltuielile se reflectă în Raportul privind rezultatele financiare, ţinînd cont de ajustările (corecţiile)
valorii de vînzare şi costul vînzărilor de mărfuri, produse returnate, precum şi de reducerea preţurilor acestora etc.
Evaluarea ulterioară contribuie la neadmiterea denaturării valorii obiectelor contabile pentru a evita întocmirea
unor rapoarte financiare care nu corespund realităţii şi induc în eroare proprietarii întreprinderii şi alţi utilizatori de
informaţii.

4
6.4. Calculaţia ca element de evaluare
Costul efectiv al activelor create în baza evidenţei consumurilor se determină prin procedeul metodei contabilităţii
denumit calculaţie.
Calculaţia are drept scop determinarea valorii activelor intrate sau create de întreprindere.
În procesul calculaţiei se soluţionează următoarelor probleme generale:
 determinarea nomenclatorului elementelor care corespund noţiunii “consumuri” şi pot fi incluse în costul
activelor;
 clasificarea consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii;
 măsurarea consumurilor;
 constatarea (recunoaşterea) consumurilor;
 determinarea obiectelor de evidenţă a consumurilor şi obiectelor calculaţiei;
 calcularea costului activelor în baza evidenţei consumurilor aferente procurării şi creării acestora.
Reflectarea în contabilitate a operaţiunilor ce ţin de achiziţionarea de mărfuri şi materiale se finalizează cu
calcularea valorii de intrare a materiilor prime, materialelor şi altor active, la care acestea se includ în consumurile de
producţie.
Contabilitatea procesului de fabricare a produselor (de prestare a serviciilor) asigură generalizarea şi gruparea
consumurilor pe tipuri de produse (servicii) şi calcularea costului efectiv al acestora, care în cazul vînzării, concomitent
cu determinarea venitului din vînzări, se trece la cheltuielile activităţii operaţionale.
Costul efectiv al produselor fabricate şi serviciilor prestate se calculează în baza datelor contabilităţii
consumurilor de producţie.
În Planul de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor sînt prevăzute în aceste scopuri
următoarele conturi ale contabilităţii de gestiune – 811 „Producţia de bază”, 812 “Activităţi auxiliare” şi 813
“Consumuri indirecte de producţie” .
După destinaţia lor conturile 811 „Producţia de bază” şi 812 „Activităţi auxiliare” sînt conturi de calculaţie şi
au următoarea structură.

Structura conturilor de calculaţie 811 „Producţie de bază” şi 812 „Activităţi auxiliare”

Debit Credit
Sold (producţia în curs de execuţie) la începutul perioadei  Valoarea materialelor neutilizate (returnate)
Consumuri în cursul perioadei de gestiune, inclusiv pe  Valoarea realizabilă netă a deşeurilor de producţie
articole de calculaţie:  Costul efectiv al rebutului definitiv
 consumuri materiale directe  Valoarea produselor secundare
 consumuri directe privind retribuirea muncii  Costul efectiv al lipsurilor producţiei în curs de
 consumuri indirecte de producţie execuţie
 Costul efectiv al produselor finite (serviciilor prestate)
 Valoarea producţiei în curs de execuţie la finele
perioadei de gestiune
Rulaj debitor (totalul consumurilor efective în cursul Rulaj creditor (totalul consumurilor decontate după
perioadei de gestiune) destinaţie)
Sold la finele perioadei de gestiune nu există
La începutul perioadei de gestiune în debitul conturilor 811 „Producţie de bază” şi 812 „Activităţi auxiliare” se
trece soldul producţiei în curs de execuţie prin întocmirea formule contabile:
 debit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
 credit contul 215 „Producţie în curs de execuţie”
Pe parcursul perioadei de gestiune în debitul conturilor 811 „Producţie de bază” şi 812 „Activităţi auxiliare” se
acumulează consumurile efectuate, şi anume:
1. la suma consumurilor materiale directe
 debit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
 credit 211 „Materiale”
2. la suma consumurilor directe privind retribuirea muncii
 debit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
 credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”
 credit 533 „Datorii privind asigurările”
3. la suma consumurilor indirecte de producţie repartizate în costul produselor:
 debit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
 credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”
Conturile 811 „Producţie de bază” şi 812 „Activităţi auxiliare” se creditează în felul următor:
1. la suma materialelor returnate, la valoarea realizabilă a deşeurilor de producţie:
 debit contul 211 „Materiale”

5
  credit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
2. la costul efectiv al rebutului definitiv, la costul lipsurilor în curs de execuţie:
 debit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale”
 credit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
3. la costul efectiv al produselor finite, produselor secundare, serviciilor prestate, serviciilor auxiliare prestate în
scopul în vederea procurării şi creării activelor:
 debit contul 216 „Produse”
 debit contul 711 „Costul vînzărilor”
 debit contul 121 „Active materiale în curs de execuţie”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 217
„Mărfuri”
 credit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”
4. La sfîrşitul perioadei de gestiune valoarea producţiei în curs de execuţie se trece la contul bilanţier 215
„Producţia în curs de execuţie” prin formula contabilă:
 debit 215 „Producţie în curs de execuţie”
 credit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”

Contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” este un cont de colectare-repartizare şi are următoarea
structură:

Structura contului de colectare-repartizare 813 „Consumuri indirecte de producţie”

Debit Credit
Sold la începutul perioadei de gestiune nu există Decontarea consumurilor variabile şi a cotei-părţi a
Consumurile perioadei de gestiune se subdivizează în consumurilor indirecte de producţie constante incluse în
constante şi variabile costul unor tipuri de produse (servicii) distincte
Decontarea cotei-părţi a consumurilor indirecte de
producţie constante raportate la cheltuielile perioadei
Rulaj debitor (totalul consumurilor indirecte de producţie Rulaj creditor (totalul tuturor consumurilor)
efective în cursul perioadei de gestiune)
Sold la finele perioadei de gestiune nu există

Consumurile indirecte de producţie sînt consumurile aferente deservirii şi conducerii secţiilor de producţie nu
pot fi incluse direct în costul produselor fabricate, serviciilor prestate din motiv că, pe parcursul perioadei de gestiune nu
se cunoaşte ce parte din aceste consumuri revine fiecărui tip de producţie fabricat, serviciu prestat. Aceste consumuri se
repartizează la sfîrşitul perioadei de gestiune în costul producţiei fabricate, serviciilor prestate în funcţie de o anumită
bază de repartizare aleasă de întreprindere, care se indică în politica de contabilitate a acesteia. Consumurile indirecte de
producţie sînt de două tipuri:
- consumuri indirecte de producţie variabile – sînt acele consumuri volumul cărora depinde de volumul de
producţie. De exemplu: salariul muncitorilor auxiliari, valoarea materialelor consumate pentru necesităţile
subdiviziunilor de producţie etc. Consumurile indirecte de producţie variabile se includ în costul de producţie în sumă
totală.
- consumuri indirecte de producţie constante – reprezintă consumurile volumul cărora nu depinde sau depinde
neesenţial de volumul de producţie, cum ar fi: consumul de energie electrică folosită pentru iluminarea secţiilor,
consumul efectuat pentru încălzirea secţiei de producţie, consumuri privind paza secţiilor de producţie etc. Aceste
consumuri se includ în costul producţiei fabricate, serviciilor prestate în funcţie de gradul de utilizare a capacităţii
normative de producţie. Capacitatea normativă de producţie reprezintă volumul mediu pe care este în stare să-l
producă întreprinderea în condiţii de activitate normală, ţinînd cont de pierderile de capacităţi, rezultate în urma
lucrărilor tehnice de planificare. În cazul în care volumul efectiv de producţie este egal sau depăşeşte capacitatea
normativă de producţie consumurile indirecte de producţie constante se includ integral în costul produselor fabricate,
serviciilor prestate. În caz contrar consumurile indirecte de producţie constante se includ în costul producţiei
fabricate, serviciilor prestate în limita gradului de îndeplinire a capacităţii de producţie. Suma consumurilor indirecte
de producţie rămasă se trece la cheltuielile perioadei şi nu influenţează asupra costului produselor fabricate,
serviciilor prestate.
O astfel de repartizare a consumurilor este condiţionată de necesitatea respectării principiului prudenţei care nu
permite supraevaluarea activelor şi subevaluarea cheltuielilor.
Acumularea consumurilor indirecte de producţie se reflectă prin formulele contabile:
1. La suma salariilor şi contribuţiilor de asigurări sociale şi medicale calculate personalului administrativ şi de
deservire a subdiviziunilor de producţie:
 debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”
 credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”
 credit contul 533 „Datorii privind asigurările”
2. La suma amortizării activelor nemateriale, uzurii mijloacelor fixe:

6
  debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”
 credit contul 124 „Uzura mijloacelor fixe”
 credit contul 113 „Amortizarea activelor nemateriale”
3. La valoarea materialelor, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată folosite pentru necesităţile subdiviziunilor
de producţie:
 debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”
 credit contul 211 „Materiale”
 credit contul 213 „Obiecte de mică valoarea şi scurtă durată” sau 214 „Uzura obiectelor de mică valoare
şi scurtă durată”
Repartizarea consumurilor indirecte de producţie şi includerea acestora în costul produselor fabricate sau în
cheltuielile perioadei se reflectă prin formula contabilă:
debit contul 811 „Producţie de bază”
debit contul 812 „Activităţi auxiliare”
debit 711 „Costul vînzărilor”
debit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale”
credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”.
Evaluarea şi calculaţia sînt procedee interdependente ale contabilităţii, calculaţia reprezentînd o metodă de
determinare a costului obiectelor contabilităţii (produselor, serviciilor etc.) care prevede însumarea consumurilor aferente
obiectului calculaţiei. Însă, după cum a fost deja menţionat, generalizarea consumurilor exprimate în unităţi de măsură
naturale şi de muncă este imposibilă fără evaluarea bănească a acestora. Prin urmare, evaluarea şi calculaţia se
completează reciproc şi sînt părţi integrante ale circuitului capitalului în procesul activităţii operaţionale.

Exemplu:
La fabricarea produselor „A” şi „B” s-au efectuat următoarele consumuri:
1) Produsul „A”:
a) materie primă – 15 000 lei
b) salariul lucrătorilor de bază – 3 500 lei
c) contribuţii de asigurări sociale – 980 (3 500 lei x 28%)
d) contribuţii de asigurări medicale – 70 (3 500 x 2%)
2) Produsul „B”
a) materie primă – 28 000 lei
b) salariul lucrătorilor de bază – 7 200 lei
c) contribuţii de asigurări sociale – 2016 lei (7 200 lei x 28 %)
d) contribuţii de asigurări medicale – 144 lei (7 200 lei x 2%)
Totodată s-au efectuat următoarele consumuri pentru necesităţile secţiei de producţie:
1) consumuri constante:
a) salariul personalului administrativ al secţiei de producţie – 1 800 lei
b) contribuţii de asigurări sociale – 504 lei (1 800 lei x 28%)
c) contribuţii de asigurări medicale – 36 lei (1 800 lei x 2%)
d) încălzirea secţiei de producţie prestată de către cazangerie (secţia auxiliară) – 6 000 lei
2) consumuri variabile:
a) energia electrică consumată de utilaje – 3 600 lei (inclusiv TVA)
b) uzura mijloacelor fixe – 4 200 lei
c) salariul muncitorilor auxiliari – 1 200 lei
d) contribuţii de asigurări sociale – 336 (1 200 lei x 28%)
e) contribuţii de asigurări medicale – 24 lei (1 200 lei x 2%).
Conform informaţiei furnizate de secţia planificare coeficientul de utilizare a capacităţilor de producţie a
constituit 0,6. În urma procesului de producţie s-au obţinut 500 unităţi de produs „A” şi 650 unităţi de produs „B”.
Prin inventariere s-a stabilit că valoarea producţiei în curs de execuţie constituie pentru produsul „A” – 700 lei, iar
pentru produsul „B” - 4 800 lei. Conform politicii de contabilitate baza de repartizare a consumurile indirecte de
producţie este suma salariilor lucrătorilor de bază.

În baza datelor de mai sus vom reflecta operţiunile economice în conturi, vom repartiza consumurile indirecte
de producţie şi vom calcula costul unitar a produsului „A” şi „B”.
Repartizarea consumurilor indirecte de producţie necesită parcurgerea următoarelor etape:
1. Determinarea coeficientului de repartizare:
a) consumurilor variabile – 8 760/10 700 = 0,81869159
b) consumurilor constante – 8 340/10 700 = 0,77943925
2) Repartizarea consumurilor indirecte de producţie:
a) consumurilor variabile:
aferente produsului „A” – 0,81869159 x 3 500 lei = 2865,42 lei

7
 aferente produsului „B” – 0,81869159 x 7 200 lei = 5894,58 lei
b) consumurilor constante:
aferente produsului „A” – 0,77943925 x 0,6 x 3 500 lei = 1636,82 lei
aferente produsului „B” – 0,77943925 x 0,6 x 7 200 lei = 3367,18 lei
3) Determinarea sumei consumurilor indirecte de producţie constante aferente cheltuielilor perioadei:
8 340 – 3367,18 – 1636,82 = 3336 lei.

Repartizarea consumurilor indirecte este prezentată în următorul tabel:

Calculul repartizării consumurilor indirecte de producţie

Gradul de Consumuri indirecte de producţie

Salariile
Tip de îndeplinire a variabile constante
lucrătorilor
produs capacităţii de coeficientul de coeficientul de
de bază Suma Suma
producţie repartizare repartizare
A 3 500 2865,42 1636,82
0,6 0,81869159 0,46766355
B 7 200 5894,58 3367,18
Total 10 700 X X 8760 X 8340
Cheltuielile
X X X X X 3336
perioadei

Reflectarea operaţiunilor economice în conturi se va efectua în felul următor:

1) calculul costului de producţie a produsului „A”:
 debit contul 811/A „Producţie de bază” – 24052,24
 credit contul 211 „Materiale” – 15 000
 credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – 3 500
 credit contul 533 „Datorii privind asigurările” – 980
 credit contul 533 „Datorii privind asigurările” - 70
 credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” - 4502,24 (2865,42 + 1636,82)
2) calculul costului de producţie a produsului „B”
 debit contul 811/B „Producţie de bază” – 39 421,76
 credit contul 211 „Materiale” – 28 000
 credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – 7 200
 credit contul 533 „Datorii privind asigurările” – 2 016
 credit contul 533 „Datorii privind asigurările” – 144
 credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” – 9 261,76 (5 894,58 + 3 367,18)
3) reflectarea consumurilor indirecte de producţie:
 debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” – 17 100
 credit contul 521 „Datorii privind facturile comerciale” – 3 000 (3 600/6 x5)
 credit contul 124 „Uzura mijloacelor fixe” – 4 200
 credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – 3 000 (1 800 + 1 200)
 credit contul 533 „Datorii privind asigurările” – 900 (504 +36 + 336 + 24)
 credit contul 812 „Activităţi auxiliare” – 6 000
4) reflectarea consumurilor indirecte de producţie constante aferente cheltuielilor perioadei:
 debit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale” – 3 336
 credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” – 3 336
5) Recepţionarea produselor finite la cost efectiv
 debit contul 216/A „Produse finite” – 23 352,24 lei (24 052,24 - 700)
 credit contul 811 /A – 23 352,24 lei
 debit contul 216/B „Produse finite” – 34 621,76 lei (39 421,76 – 4 800)
 credit contul 811/A – 34 621,76 lei
6) Reflectarea producţiei în curs de execuţie:
 debit contul 215/A – 700 lei
 credit contul 811 /A – 700 lei
 debit 215/B – 4 800 lei
 credit contul 811/A – 4 800 lei
Costul efectiv unitar al produselor finite constituie:
 pentru produsul „A” – 23 352,24/500 = 46,70 lei

8
 pentru produsul „B” – 34 621,76/650 = 53,26 lei