UNITATEA DE STUDIU 4.

CONTABILITATEA EXPORTULUI DE MĂRFURI

ÎN COMISION

Obiectivele unităţii de studiu 4 73

4.1. Reglementarea juridică a exporturilor în comision 74
4.2. Organizarea financiar-contabilă a exportului în comision 75
4.3. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision cu încasare la vedere 79
4.4. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial 82
4.4.1. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen
scurt 83
4.4.2. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen
mijlociu şi lung 84
4.5. Răspunsuri la temele de verificare 95
4.6. Teste grilă 96
4.7. Bibliografie 97

Obiectivele unităţii de studiu 4

La terminarea acestei unități de studiu cursanții vor fi capabili să:
• îşi însuşească tipurile de contracte încheiate pentru derularea contractelor de export în
comision;
• asimileze conţinutul obligaţiilor care revin comitenţilor şi comisionarilor;
• cunoască modul de decontare a datoriilor şi creanţelor generate de derularea exporturilor
în comision;
• ȋși ȋnsușească categoriile de diferenţe specifice exporturilor în comision;
• cunoască conţinutul informaţional al conturilor folosite la reflectarea în contabilitate a
exporturilor în comision;
• asimileze principalele particularităţi ale contabilităţii exportului în comsion cu încasare la
vedere şi pe credit comercial (pe termen scurt şi pe termen lung).

Timp de studiu: 4 ore

 Exportul în comision reprezintă o formă a modalităţii indirecte de export în care societăţile de
comerţ exterior intermediază schimbul de mărfuri între unităţile producătoare şi partenerii externi.
Aceste unităţi comercializează mărfurile la extern în numele lor, dar pe contul şi pe riscul unităţilor
producătoare. Ca urmare, rezultatele economico-financiare ale operaţiilor de export în comision
(profitul sau pierderea) se reflectă în gestiunea unităţilor producătoare, societăţile specializate de
comerţ exterior reflectând în contabilitate proprie doar venitul obţinut din comisioanele de export.

4.1. Reglementarea juridică a exporturilor în comision

Exporturile în comision sunt reglementate din punct de vedere juridic de următoarele

categorii de contracte:
-contracte de comision încheiate la intern cu unităţile producătoare de bunuri;
-contracte ferme încheiate la extern cu beneficiarii mărfurilor exportate;
-contracte (interne/externe) încheiate cu societăţi specializate care asigură prestarea serviciilor
necesare derulării normale a exporturilor (transport pe parcurs intern şi/sau extern, prelucrare, sortare
şi ambalare, control al calităţii mărfurilor, asigurare etc).
a) Contractele interne încheiate cu producătorii de mărfuri sunt contracte de comision. Un
contract de comision “este o înţelegere scrisă între un comerciant numit comisionar şi un alt
comerciant sau producător numit comitent prin care comisionarul se angajează să vândă sau să
cumpere o cantitate determinată de marfă, conform instrucţiunilor comitentului, contra unei sume de
bani numită comision”[1, p. 158].
În funcţie de obiectul contractului, în comerţul exterior contractele de comision se structurează
în: contracte de comision de vânzare (în cazul exporturilor) şi contracte de comision de cumpărare (în
situaţia importurilor).
Contractele de comision de vânzare împuternicesc societăţile specializate de comerţ exterior să
vândă mărfurile la extern în nume propriu, dar pe contul şi pe riscul unităţii producătoare de bunuri.
“Rezultă că obiectul contractelor de comision nu îl constituie transferul proprietăţii mărfurilor, ci
prestarea unor servicii de specialitate cu privire la încheierea şi derularea contactelor de vânzare
internaţională”[3, p. 161].
Aceste contracte, fiind încheiate la intern, sunt reglementate prin legislaţia comercială
naţională, prezentând aceleaşi clauze pe care le conţine orice contract încheiat între două persoane
juridice autohtone. Totuşi, particularităţile generate de vânzarea mărfurilor la export determină
anumite obligaţii specifice ale părţilor participante la contractul de comision.
Astfel, dintre principalele obligaţii care revin comitentului reţinem [1, pp. 158-159]:
2) -punerea la dispoziţia comisionarului a unei oferte tehnice (cu descrierea
caracteristicilor tehnico-economice şi calitative) a bunurilor care fac obiectul
vânzării internaţionale;
3) -stabilirea condiţiilor de vânzare dorite referitoare la termenele de livrare, preţul
bunurilor, modalităţile şi termenele de plată, transportul bunurilor etc.;
4) -avizarea proiectului de contract de vânzare-cumpărare negociat de comisionar;
5) -livrarea bunurilor la termenele stabilite în contractul extern încheiat;
6) -întocmirea unor documente comerciale necesare expediţiei şi decontării
contravalorii mărfurilor;
7) -anunţarea comisionarului de evenimentele fortuite sau de forţa majoră intervenită
pe perioada derulării contractului, precum şi a încetării cauzelor care le-au generat;
8) -participarea la soluţionarea eventualelor reclamaţii ale partenerului extern.
Dintre obligaţiile care revin comisionarului amintim [1, pp. 158-159]:
1) -întocmirea şi transmiterea ofertei finale către partenerul extern, pe baza ofertei
tehnice şi condiţiilor comerciale impuse de către producător;
2) -negocierea contractului extern;
3) -transmiterea spre avizare de către comitent a proiectului de contract negociat;
4) -semnarea contractului extern în nume propriu;
5) -îndeplinirea formalităţilor de export în contul comitentului;
6) -obţinerea instrucţiunilor de livrare de la partenerul extern;

74
 7) -avizarea importatorului cu privire la expedierea mărfurilor;
8) -pregătirea şi prezentarea documentelor solicitate de bancă pentru decontare;
9) comunicarea către comitent a oricăror reclamaţii primite de la partenerul extern şi
participarea la soluţionarea acestora.
Din prezentarea principalilor atribuţii care revin comisionarilor şi comitenţilor, rezultă că,
drepturile şi obligaţiile unităţilor producătoare, privind derularea operaţiilor de export în comision,
decurg din contractele externe încheiate de societăţile de comerţ exterior.
b) Contractele externe încheiate cu beneficiarii mărfurilor exportate stabilesc principalele
drepturi şi obligaţii ale părţilor participante la vânzarea-cumpărarea internaţională de bunuri, iar
clauzele acestora conţin referiri la: părţile contractante; obiectul contractului; preţul extern; condiţia de
livrare; expediţia şi transportul mărfurilor; termenul de livrare; recepţia şi controlul mărfurilor;
condiţia de plată; asigurarea mărfurilor; reclamaţiile părţilor şi soluţionarea acestora; exonerarea de
răspundere; rezoluţiunea şi rezilierea contractului; arbitrajul şi dispoziţiile finale (Vezi şi Contractarea
exporturilor).
c) Contractele (interne/externe) încheiate cu societăţi specializate care asigură derularea
normală a exporturilor sunt destinate să asigure furnizarea de servicii necesare realizării exporturilor,
servicii reprezentate de: transport pe parcurs intern şi/sau extern; prelucrare, sortare şi ambalare;
control şi certificare a calităţii mărfurilor; asigurare etc. În funcţie de naţionalitatea furnizorilor de
servicii (autohtoni sau străini), contractele încheiate prezintă caracteristicile şi clauzele principale ale
contractelor interne sau externe de vânzare-cumpărare. Totuşi, fiind destinate prestărilor de servicii,
aceste contracte au anumite particularităţi determinate de: lipsa obiectului material al contractului;
modalitatea concretă a efectuării serviciului (de exemplu, transportul poate fi realizat cu mijloace
diferite); apartenenţa naţională a partenerului etc.

Teme de verificare
TV 4.1. Reglementarea juridică a exporturilor în comision
1. Enumeraţi categoriile de contracte folosite la exportul de mărfuri în comision.
Răspuns:

2. Precizaţi care este obiectul contractelor de comision.

Răspuns:

4.2. Organizarea financiar-contabilă a exportului în comision

Similar exportului pe cont propriu, exportul de mărfuri în comision prezintă a serie de

caracteristici determinate de: traseul pe care circulă mărfurile destinate exportului, modalitatea de
decontare a creanţelor şi datoriilor, scadenţa decontării creanţelor externe, natura bunurilor care fac
obiectul exportului etc.
Deoarece, în cazul exportului în comision, societăţile de comerţ exterior nu gestionează efectiv
mărfurile (nu intervine transferul de proprietate, ca la exporturile pe cont propriu), acestea circulă, de
obicei, direct de la unităţile producătoare la beneficiarii externi [4, p. 83].
Totuşi, cea mai mare influenţă asupra reflectării în contabilitate a exportului de mărfuri în
comision o exercită prevederile concrete din contractele de comision, care reglementează aspectele
juridice şi financiare ale relaţiilor dintre comitenţi şi comisionari.
În general, decontarea operaţiilor ocazionate de derularea exportului în comision se realizează
pe baza unor tehnici şi modalităţi similare exportului pe cont propriu, indiferent de termenul încasării
creanţelor externe (la vedere sau la termen). Cu toate acestea, în cazul exporturilor în comision apar
anumite particularităţi generate de lipsa transferului de proprietate asupra mărfurilor destinate
exportului.
75
 Decontările ocazionate de exportul în comision sunt structurate în trei categorii:
1) –Decontări cu clienţii externi: se realizează în valuta convenită şi la termenele prevăzute în
contractele încheiate.
2) –Decontări cu unităţile prestatoare de servicii pe parcurs intern şi extern (operaţii
suplimentare efectuate la mărfuri, controlul calităţii, transport intern şi internaţional, asigurare etc.): Ca
regulă generală, decontarea serviciilor interne se realizează în lei, iar a celor externe în valută;
3) –Decontări cu unităţile producătoare: În cazul exportului în comision sumele datorate
furnizorilor de mărfuri se achită în valuta încasată de la extern, prin virament bancar.
Observaţie: Potrivit art. 3 alin. 1 din Regulamentului privind efectuarea operaţiunilor valutare
nr. 4/01.04.2005 (republicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 616/06.09.2007), cu
modificările şi completările ulterioare, “Plăţile, încasările, transferurile şi orice alte asemenea
operaţiuni între rezidenţi, care fac obiectul comerţului cu bunuri şi servicii, se realizează numai în
moneda naţională (leu)”.
Fac excepţie de la prevederile anterioare, următoarele categorii de rezidenţi, care pot efectua
operaţiuni în valută cu alţi rezidenţi în următoarele situaţii:
a) persoanele juridice, care efectuează plăţi şi încasări nemijlocite decurgând din contracte de
comerţ exterior şi prestări de servicii externe (export-import de bunuri şi servicii) pe baza contractelor
de comision încheiate între comisionar şi comitent sau între comisionarul unui nerezident şi
beneficiarul rezident precum şi a contractelor de comerţ exterior respective;
b) persoanele juridice care efectuează nemijlocit plăţi şi încasări pe baza contractelor de
subantrepriză decurgând din contracte de colaborare (cooperare) economică internaţională,
contracte de export al unor obiective complexe şi al unor produse cu ciclu lung de fabricaţie;
c) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni care decurg din acte de comerţ
derulate în porturi, în zonele din aeroporturi şi punctele de control ale trecerii frontierei de stat
asimilate zonelor libere, ori din acte de comerţ derulate pe parcurs extern în trenuri internaţionale, la
bordul aeronavelor şi navelor. Prin “zone asimilate zonelor libere” se înţeleg zonele din aeroporturi
şi punctele de trecere a frontierei de stat, pe sensul de intrare în ţară, în zona stabilită până la locurile
unde se aplică viza de intrare, cât şi pe sensul de ieşire din ţară, după locurile stabilite pentru
efectuarea controlului vamal;
d) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni stipulate de prevederi legale
exprese;
e) persoanele fizice, pentru operaţiuni efectuate între acestea cu caracter ocazional;
f) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni nemijlocite ce decurg din
organizarea şi/sau prestarea de servicii externe, cum ar fi transportul internaţional de mărfuri şi de
persoane, turismul internaţional;
g) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni nemijlocite decurgând din
contracte externe de prelucrare în regim “lohn”, pe baza contractelor de colaborare, în măsura în
care colaboratorii rezidenţi sunt nominalizaţi în autorizaţia de perfecţionare activă;
h) persoanele fizice, juridice şi alte entităţi, pentru operaţiuni efectuate în străinătate;
i) persoanele juridice, pentru plăţile efectuate către furnizori şi subfurnizori, aferente
bunurilor şi serviciilor care intră în componenţa produselor exportate, respectiv contribuie la
realizarea serviciilor exportate. [5, Anexa nr. 2 “Categorii de rezidenţi care pot efectua operaţiuni în
valută”].
Plata către unităţile producătoare se realizează după reţinerea din încasările realizate la extern a
sumelor reprezentând datorii achitate sau de plătit pentru servicii aferente exportului în comision şi a
comisionului cuvenit societăţii de comerţ exterior. Comisionul cuvenit societăţilor specializate se
reţine, în cazul exporturilor în comision cu încasare la vedere, integral în momentul încasării creanţelor
de la extern.
Decontările cu clienţii externi, cu unităţile prestatoare de servicii pe parcurs extern şi cu
unităţile producătoare de bunuri se realizează, în marea lor majoritate, în valută. Ca urmare a faptului
că între momentul înregistrării obligaţiilor (creanţelor) în valută şi cel al plăţii (încasării) lor pot apare
fluctuaţii ale cursului de schimb valutar, cu ocazia decontării se determină şi eventualele diferenţe de
curs valutar.

76
 Observaţie: O problemă deosebită a decontării exporturilor de mărfuri în comision o ridică
eventualele diferenţe ocazionate de derularea operaţiunilor. Aceste diferenţe sunt structurate, după
natura lor, în:
- Diferenţe de cheltuieli. Aceste diferenţe pot apare dacă “la data facturării la extern unele
cheltuieli au fost antecalculate” [3, p. 164]. În momentul cunoaşterii nivelului efectiv a cheltuielilor
ocazionate de serviciile adiacente exportului propriu-zis (la primirea documentelor justificative) se
identifică şi se înregistrează şi diferenţele faţă de nivelul antecalculat;
- Diferenţe de curs valutar. Asemenea diferenţe pot apare în relaţiile cu toţi partenerii
comerciali implicaţi în derularea exportului în comision, şi anume:
a) cu clienţii externi: diferenţa dintre cursul valutar din momentul facturării la extern şi cel de
la data încasării creanţelor;
b) cu prestatorii de servicii: diferenţa de curs valutar între momentul primirii facturilor şi cel
al achitării obligaţiilor; dacă unele cheltuieli au fost antecalculate, pot apare şi diferenţe de curs între
momentul facturării la extern (înregistrarea obligaţiei estimate) şi cel al primirii facturilor;
c) cu unităţile producătoare: diferenţa dintre cursul valutar din momentul facturării la extern
(momentul înregistrării obligaţiei faţă de producător) şi cel de la data plăţii datoriilor.
În principiu, nici o diferenţă aferentă exporturilor în comision nu ar trebui să afecteze gestiunea
societăţii de comerţ exterior (intermediare), ci ar trebui să fie suportată de comitent. Nu este exclusă
însă posibilitatea, ca prin prevederile contractuale să se decidă că numai o parte din diferenţe să facă
obiectul decontării către unitatea producătoare (de exemplu, numai diferenţele de cheltuieli) iar o parte
să fie suportate de societatea de comerţ exterior.
Diferenţele care apar în cazul exporturilor în comision se pot deconta între societatea de comerţ
exterior şi unitatea producătoare după încheierea fiecărei operaţiuni sau la anumite intervale de timp,
în funcţie de prevederile contractuale.
Decontarea operaţiilor specifice exportului în comision cu încasare la vedere se poate realiza
prin următoarele modalităţi: incasso documentar, acreditiv documentar sau ordin de plată.
Comisioanele bancare generate de decontarea creanţelor şi datoriilor aferente exportului în comision se
decontează cu unităţile producătoare sau se suportă de comisionar, potrivit prevederilor contractuale.
Operaţiile privind exportul de mărfuri în comision presupun folosirea următoarelor conturi:
- 401 “Furnizori” asigură evidenţa datoriilor faţă de unităţile producătoare de mărfuri şi faţă de
prestatorii de servicii pe parcurs intern şi extern, generate de derularea exporturilor în comision, pe
baza facturilor primite. În cazul exportului în comision pe credit comercial, în cadrul obligaţiilor faţă
de producători se include şi dobânda facturată la extern. Deoarece contul 401 asigură atât evidenţa
obligaţiilor faţă de unitatea producătoare, cât şi faţă de unităţile prestatoare de servicii, se impune o
organizare a evidenţei analitice pe fiecare furnizor în parte;
- 408 “Furnizori – facturi nesosite” este folosit pentru evidenţa obligaţiilor faţă de prestatorii
de servicii de la care nu s-au primit încă facturile.
- 411 “Clienţi” asigură evidenţa creanţelor faţă de beneficiarii externi de mărfuri generate de
derularea exporturilor în comision. Conţinutul şi modul de funcţionare a acestui cont nu diferă faţă de
exportul pe cont propriu;
- 461 “Debitori diverşi” este folosit pentru evidenţa creanţelor faţă de unităţile producătoare,
generate de diferenţele nefavorabile între valoarea antecalculată a prestaţilor aferente exportului în
comision, pentru care nu s-au primit facturi, şi valoarea lor efectivă în momentul primirii facturilor,
precum şi de diferenţele de curs valutar nefavorabile. Se debitează cu:
- diferenţele în plus între valoarea efectivă a prestaţiilor aferente exportului şi valoarea lor
antecalculată, la primirea facturilor (401);
- diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la primirea facturilor restante (401);
- diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la încasarea creanţelor faţă de clienţi
(4111);
- diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la plata datoriilor către unitatea
producătoare şi către unităţile prestatoare (5124).
În cazul exporturilor în comision pe credit comercial în debitul contului 461 se mai
înregistrează:

77
 - valoarea sconturilor acordate clienţilor pentru decontarea anticipată a creanţelor, care urmează
a se recupera de la unitatea producătoare (4111);
- valoarea sconturilor cedate băncilor pentru efectele de comerţ scontate înainte de scadenţă, la
solicitarea unităţii producătoare (5114)
În credit se evidenţiază creanţele încasate de la unitatea producătoare (512) sau compensate cu
datoriile faţă de aceasta (462).
Soldul debitor reflectă sumele de recuperat de la unitatea producătoare;
- 462 “Creditori diverşi” este folosit pentru evidenţa datoriilor faţă de unităţile producătoare,
generate de diferenţele favorabile între valoarea antecalculată a prestaţilor aferente exportului în
comision, pentru care nu s-au primit facturi, şi valoarea lor efectivă în momentul primirii facturilor,
precum şi de diferenţele de curs valutar favorabile. Se creditează cu:
- diferenţele în minus între valoarea efectivă a prestaţiilor aferente exportului şi valoarea lor
antecalculată, la primirea facturilor (408);
- diferenţele de curs valutar favorabile constatate la primirea facturilor restante (408);
- diferenţele de curs valutar favorabile constatate la încasarea creanţelor faţă de clienţi (5124);
- diferenţele de curs valutar favorabile constatate la plata datoriilor către unitatea producătoare
şi către unităţile prestatoare (401).
În credit se evidenţiază datoriile achitate către unitatea producătoare (512) sau compensate cu
creanţele faţă de aceasta (461).
Soldul creditor reflectă sumele de achitat unităţii producătoare.
- 6651 “Diferențe nefavorabile de curs valutar legate de elementele monetare exprimate în
valută” asigură evidenţa diferenţelor nefavorabile de curs valutar aferente comisionului încasat de la
clientului extern şi reţinut unităţii producătoare, respectiv pentru disponibilităţile băneşti, creanţele şi
datoriile în valută nedecontate la sfârşitul exerciţiului. Se debitează cu:
- diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente comisionului de intermediere (4111);
- diferenţele de curs valutar nefavorabile aferente disponibilităţilor în valută existente la
închiderea exerciţiului financiar (5124);
- diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate cu ocazia evaluării creanţelor şi datoriilor
exprimate în valută, la închiderea exerciţiului financiar (167, 267, 401, 408, 411).
Se creditează la sfârşitul lunii cu valoarea soldului debitor preluat în contul de profit şi pierdere
(121). Nu prezintă sold la sfârşitul lunii;
- 704 “Venituri din servicii prestate” asigură evidenţa veniturilor obţinute din comisioanele
percepute unităţilor producătoare pentru intermedierea vânzării la extern a bunurilor;
- 7651 “Diferențe favorabile de curs valutar legate de elementele monetare exprimate în
valută” asigură evidenţa diferenţelor favorabile de curs valutar aferente comisionului încasat de la
clientului extern şi reţinut unităţii producătoare, respectiv pentru disponibilităţile băneşti, creanţele şi
datoriile în valută nedecontate la sfârşitul exerciţiului. Se creditează cu:
- diferenţele favorabile de curs valutar aferente comisionului de intermediere (5124);
- diferenţele de curs valutar favorabile aferente disponibilităţilor în valută existente la
închiderea exerciţiului financiar (5124);
- diferenţele de curs valutar favorabile constatate cu ocazia evaluării creanţelor şi datoriilor
exprimate în valută, la închiderea exerciţiului financiar (167, 267, 401, 408, 411).
Se debitează la sfârşitul lunii cu valoarea soldului creditor preluat în contul de profit şi
pierdere (121). Nu prezintă sold la sfârşitul lunii;
Pentru reflectarea în contabilitate a exportului de mărfuri în comision pe credit comercial
pe termen lung, pe lângă conturile specifice exportului cu încasare la vedere, se mai folosesc şi
următoarele conturi:
- 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” este destinat să asigure evidenţa cotei de garanţie
şi a cotei de risc, penalităţi şi neprevăzute reţinute unităţilor producătoare;
- 2678 “Alte creanţe imobilizate” reflectă sumele imobilizate în cota de garanţie reţinută de
clienţii externi, dacă perioada de garanţie depăşeşte un an;
- 419 “Clienţi – creditori” este destinat evidenţei avansurilor încasate de la clienţii externi.
- 409 “Furnizori – debitori” evidenţiază avansurile acordate unităţilor producătoare pentru
începerea fabricaţiei produselor care fac obiectul exportului.

78
 Observaţie: Comparativ cu exportul de mărfuri pe cont propriu, la exporturile în comision
apar şi următoarele particularităţi [2, p. 152]:
1) Nu intervin conturile de evidenţă a mărfurilor deoarece societăţile de comerţ exterior nu
intră în posesia mărfurilor, asigurând doar intermedierea vânzării lor;
2) Prestaţiile aferente exporturilor în comision nu se înregistrează în conturile de cheltuieli ale
societăţii intermediare, fiind reflectate direct cu ajutorul conturilor de terţi;
3) În cazul exporturilor în comision pe termen mediu şi lung nu se pune problema constituirii
de provizioane pentru garanţii acordate clienţilor de către societatea de comerţ exterior deoarece
operaţiile se realizează în nume propriu, dar pe contul şi pe riscul unităţii producătoare.

Teme de verificare
TV 4.2. Organizarea financiar-contabilă a exportului în comision
1. Precizaţi modul de decontare cu unităţile producătoare de mărfuri.
Răspuns:

2. Enumeraţi categoriile de diferenţe (şi conţinutul acestora) care pot apare la operaţiile de export derulate în
comision.
Răspuns:

3. Precizaţi la ce serveşte contul 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate”, în cazul operaţiilor derulate
în comision.
Răspuns:

4.3. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision cu încasare la vedere

Societatea de comerţ exterior “Moldova Import – Export” S.A. Iaşi efectuează pe parcursul
exerciţiului N un export de mărfuri în comision, care s-a derulat astfel:
Pe 1.03.N facturează mărfurile clientului extern la preţul convenit în condiţia de livrare DDU
de 130.000 dolari canadieni (CAD). Cheltuielile de asigurare sunt de 5.000 CAD (în baza decontului
primit), iar transportul extern se ia în calcul la facturare pe bază de date estimate, 6.000 CAD.
Comisionul SCE este de 8% din valoarea internaţională a mărfurilor;
La 3.03.N încasează mărfurile de la clientul extern, decontarea realizându-se prin acreditiv
documentar, deschis la dispoziţia SCE;
Pe 7.03.N se achită contravaloarea asigurării; la aceeaşi dată se achită valoarea internaţională a
mărfurilor (mai puţin comisionul) unităţii producătoare;
La 15.03.N se primeşte factura unităţii prestatoare de servicii, pentru suma efectivă a
transportului extern de 7.000 CAD, plata realizându-se pe 16.03.N;
Pe 19.03.N se regularizează cu unitatea producătoare diferenţa apărută la cheltuielile externe de
transport şi diferenţele de curs valutar ocazionate de derularea exportului în comision;
Evoluţia cursului în lei al monedei canadiene, în perioada de realizare a exportului a fost
următoarea:
- 28/29.02. 2,92 lei/CAD;
- 1.03. 2,94 lei/CAD;

79
 - 3.03. 2,93 lei/CAD;
- 7.03. 3,00 lei/CAD;
- 15.03. 3,11 lei/CAD;
- 16.03. 2,89 lei/CAD;
- 19.03. 2,88 lei/CAD.
- 31.03. 2,90 lei/CAD.
Se cere: - Calculul şi înregistrarea cronologică a operaţiunilor în Registrul jurnal, în condiţiile
decontării la extern prin acreditiv documentar.

REZOLVARE
1.03.N

1. Întocmirea facturii externe pentru uz intern (F.E.U.I.)

Nr. Elemente de decontare Valoarea în Valoarea în lei
crt. valută (CAD) (2,94 lei/CAD)
1 Valoarea externă DDU 130.000,00 382.200,00
2. Asigurare efectivă 5.000,00 14.700,00
3 Transport extern (antecalculat) 6.000,00 17.640,00
4 Valoarea internaţională a mărfurilor 119.000,00 349.860,00
5. Comision SCE 8% * rd. 4 9.520,00 27.988,80
6. Suma cuvenită unităţii producătoare 109.480,00 321.871,20
(rd.4-rd.5)

4111 “Clienţi” = % 382.200,00

401 “Furnizori”/Unitatea producătoare 321.871,20
401 “Furnizori”/Societ. de asigurare 14.700,00
408 “Furnizori-facturi nesosite”/ Unitatea de 17.640,00
transport
704 “Venituri din servicii prestate” 27.988,80
Înregistrat facturarea la extern a mărfurilor livrate în condiţia DDU.
3.03.N
2. % = 4111 “Clienţi” 382.200,00
5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD 380.900,00
6651 “Diferențe nefavorabile de curs
valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută” 95,20
461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 1.204,80
Încasarea contravalorii mărfurilor livrate în comision de la clientul extern:
- val. la curs factur. ext:130.000 CAD*2,94 lei/CAD = 382.200,00 lei;
- val. la curs încasare: 130.000 CAD*2,93 lei/CAD = 380.900,00 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă-TOTAL 1.300,00 lei, din care:
- difer. de curs nefav. aferentă comisionului:
9.520 CAD(2,94-2,93)lei/CAD 95,20 lei;
- Diferenţă de curs nefav. (de decontat cu unit. produc.) 1.204,80 lei.
7.03.N
3. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD 15.000,00
401 “Furnizori”/Societ. de asigurare 14.700,00
461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 300,00
Plata datoriei către societatea de asigurare:
- val. dat. la curs înreg: 5.000 CAD*2,94 lei/CAD = 14.700,00 lei;
- val. dat. la curs plată: 5.000 CAD*3,00 lei/CAD = 15.000,00 lei;
Dif. de curs nefav. (de decontat cu unit. produc.) 300,00 lei.
7.03.N
4. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD 328.440,00
401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare 321.871,20
461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 6.568,80
Achitarea datoriei faţă de unitatea producătoare:
- val. dat la curs înreg:109.480 CAD*2,94 lei/CAD = 321.871,20 lei;
- val. dat la curs plată:109.480 CAD*3,00 lei/CAD = 328.440,00 lei;
Dif. de curs nefav. (de decontat cu unit. produc.) 6.568,80 lei.
15.03.N
5. % = 401 “Furnizori”/ Unitatea de transport” 21.770,00
408 “Furnizori-facturi 17.640,00
nesosite”/Unitatea de transport
461 “Debitori diverşi”/ U.P./Dif.chelt. 2.861,20
transp.
704 “Venituri din servicii prestate” 235,20
80
 461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 1.033,60
Înregistrat factura unităţii de transport pentru valoarea cheltuielilor efective 7.000 CAD.
- transport efectiv: 7.000CAD*3,11lei/CAD = 21.770,00 lei;
- transport antecalculat: 6.000CAD*2,94lei/CAD = 17.640,00 lei;
Dif. la transport: 1.000CAD, din care:
- Dimin. comision SCE (8%) 80CAD*2,94lei/CAD = 235,20 lei;
- Diferenţă de recuperat de la unitatea producătoare:
(1.000 - 80) = 920 CAD*3,11 lei/CAD = 2.861,20 lei;
- Dif. de curs nefav. (de decontat cu unit. produc.):
(7.000-920)CAD*(3,11 – 2,94)lei/CAD = 6.080*0,17= 1.033,60 lei.
16.03.N
6. 401 “Furnizori”/ Unitatea de transport = % 21.770,00
5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD 20.230,00
462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. 1.540,00
Plata obligaţiei pentru transportul extern:
- val. dat. la curs înreg: 7.000CAD*3,11lei/CAD = 21.770,00 lei;
- val. dat. la curs plată: 7.000CAD*2,89lei/CAD = 20.230,00 lei;
Dif. de curs fav. (de decontat cu unit. produc.) 1.540,00 lei.
19.03.N
7. % = 461 “Debitori diverşi”/U.P./Dif. chelt. transp. 2.861,20
5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD 2.649,60
461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 211,60
Regularizarea (încasarea) diferenţei de cheltuieli la transportul mărfii în comision cu unitatea
producătoare, la cursul zilei:
- val. în lei la curs înreg.: 920 CAD*3,11 lei/CAD = 2.861,20 lei;
- val. în lei la curs încas.: 920 CAD*2,88 lei/CAD = 2.649,60 lei;
Dif. de curs nefav. (de decontat cu unit. produc.) 211,60 lei.
19.03.N
8. % = 461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 9.318,80
462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. 1.540,00
5121 “Conturi la bănci în lei” 7.778,80
Înregistrat decontarea cu unitatea producătoare a diferenţelor de curs valutar din derularea exportului
în comision:
- creanţe faţă de producător: 9.318,80 lei;
- datorii faţă de producător: 1.540,00 lei;
Dif. de încasat de la unitatea producătoare 7.778,80 lei.
D 461 “Debitori diverşi”/U.P./D.c.v. C
2 1.204,80
3 300,00
4 6.568,80
5 1.033,60
7 211,60
Rd 9.318,80
TSD 9.318,80
9.318,80 Sfd
D 462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. C
1.540,00 6
1.540,00 Rc
1.540,00 TSC
Sfc 1.540,00
31.03.N

9. 5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD = 7651 “Diferențe favorabile de curs valutar legate 7.496,40
de elementele monetare exprimate în valută”
Înregistrat diferenţa de curs valutar aferentă soldului existent în contul 5124 în CAD la sfârşitul lunii
martie.
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/CAD C
Sid 0,00
(2) 130.000,00 5.000,00 (3)
(7) 920,00 109.480,00 (4)
7.000,00 (6)
Rd 130.920,00 121.480,00 Rc
Tsd 130.920,00 121.480,00 Tsc
9.440,00 Sfd
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/lei C
Sid 0,00
(2) 380.900,00 15.000,00 (3)
(7) 2.649,60 328.440,00 (4)
20.230,00 (6)
Rd 383.549,60 363.670,00 Rc

81
 Tsd 383.549,60 363.670,00 Tsc
19.879,60 Sfd
- Sf 5124 la curs 31.03.N: 9.440CAD*2,90lei/CAD= 27.376,00 lei;
- Sf 5124(lei) 19.879,60 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 7.496,40 lei.

Teme de verificare
TV 4.3. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision cu încasare la vedere
1. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a încasării creanţelor externe, cu o diferenţă nefavorabilă de
curs valutar.
Răspuns:

2. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a plăţii datoriilor faţă de unitatea producătoare, cu o diferenţă
nefavorabilă de curs valutar.
Răspuns:

3. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a plăţii datoriilor faţă de unitatea de transport, cu o diferenţă
favorabilă de curs valutar.
Răspuns:

4.4. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial

Exportul în comision pe credit comercial reprezintă o formă a exportului în care încasarea de
către unitatea producătoare, prin intermediul societăţii de comerţ exterior, a contravalorii mărfurilor
vândute se realizează la un anumit termen de la livrare sau în mod eşalonat, potrivit clauzelor stabilite
prin contractul extern.
În funcţie de scadenţa decontării mărfurilor exportate în comision pe credit comercial, exportul
poate fi:
- pe credit comercial pe termen scurt (scadenţa decontării este de până la un an);
- pe credit comercial pe termen mediu (1-5 ani) şi lung (peste 5 ani).
Pe lângă caracteristicile decontării mărfurilor exportate cu încasare la vedere, în cazul
exportului în comision pe credit comercial apar anumite particularităţi [4, pp. 97-99]:
1) Exportul de mărfuri pe credit comercial se practică atunci când partenerul extern nu dispune
de resurse financiare pentru a-şi achita obligaţiile faţă de furnizor, mai ales în cazul exporturilor de
volum, complexitate şi valori ridicate. Societatea de comerţ exterior nu este implicată în finanţarea
exporturilor în comision pe credit comercial, acest rol revenindu-i unităţii producătoare;
2) În perioada de timp de la livrarea mărfurilor şi până la încasarea lor, unitatea producătoare
îşi imobilizează fondurile proprii la nivelul valorii mărfurilor vândute sau apelează la credite furnizate
de terţi, generatoare de dobânzi. Recuperarea de către producător a cheltuielilor efectuate cu plata
dobânzilor pentru creditele contractate se realizează pe seama dobânzilor percepute clientului extern.
Diferenţa între dobânda încasată de la extern şi dobânda plătită la intern se reflectă în gestiunea unităţii
producătoare;
3) După scadenţa încasării creanţelor de la extern, exportul pe credit comercial se structurează
în:
-export în comision pe credit comercial pe termen scurt (până la 1 an);
-export în comision pe credit comercial pe termen mediu (1-5 ani) şi lung (peste 5 ani).
82
 Exportul în comision pe credit comercial pe termen scurt se practică de regulă pentru mărfuri
generale, iar scadenţa decontării se înscrie în factură.
Exportul în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung se practică pentru mărfuri
complexe, cu valoare ridicată, a căror scadenţa de rambursare depăşeşte durata unui exerciţiu financiar.
Efortul financiar ridicat al unităţii producătoare şi pe o perioadă mai îndelungată, determină ca
decontarea cu clienţii externi şi cu unităţile producătoare a exporturilor pe credit comercial pe
termen mediu şi lung să se realizeze etapizat, astfel:
-Înainte de punerea în fabricaţie a bunurilor destinate exportului unităţile producătoare
încasează, prin intermediul SCE, sub formă de avans o parte (cca. 10-25%) din valoarea lor
internaţională. Aceste avansuri se decontează de către SCE cu clienţii externi şi unităţile producătoare
la facturarea mărfurilor;
-La livrare, se mai încasează o parte din valoarea internaţională a mărfurilor exportate, precum
şi cheltuielile externe de circulaţie în totalitate. SCE reţin, din suma încasată de la extern,
contravaloarea cheltuielilor de circulaţie (pentru achitarea obligaţiilor faţă de prestatorii de servicii) şi
achită diferenţa unităţilor producătoare. Separat, beneficiarii mărfurilor exportate reţin o cotă de
garanţie, care, în condiţiile derulării normale a relaţiilor contractuale, va fi restituită la expirarea
perioadei de garanţie. La rândul lor, SCE reţin unităţilor producătoare cota de garanţie reţinută de
clienţi;
-Diferenţa dintre valoarea internaţională a mărfurilor şi sumele decontate se încasează în rate
plătibile la intervalele stabilite prin contractul extern (anual, semestrial, trimestrial etc.) sau integral, la
scadenţa convenită. Sumele încasate de la clienţii externi sunt transferate de către SCE unităţilor
producătoare. De regulă, comisionul de intermediere se reţine de către SCE unităţilor producătoare la
plata ultimei rate încasate de la clientul extern, deşi nu este exclusă şi reţinerea acestuia la început sau
în mod eşalonat, pe parcursul încasării ratelor de la beneficiarul mărfurilor exportate, dacă în
contractul încheiat există o asemenea prevedere;
4) Perioada de creditare a clientului extern influenţează şi modul de calcul al dobânzii externe.
Dobânda externă, la exporturile pe credit comercial pe termen scurt, se calculează după formula
dobânzii simple, iar la exporturile pe credit comercial pe termen mediu şi lung, după formula dobânzii
compuse (Vezi relaţiile de calcul prezentate la Decontarea exportului pe cont propriu pe credit
comercial). Dobânda încasată de la extern se decontează de către SCE unităţilor producătoare, aflate în
postura de finanţator al exportului;
5). În contractul extern poate fi prevăzută posibilitatea decontării anticipate termenului de plată
stabilit, din iniţiativa clientului extern, caz în care acesta beneficiază de o reducere de preţ denumită
discont. Valoarea discontului cedat clientului extern se reţine din suma datorată de SCE unităţii
producătoare;
6). Pentru decontarea exporturilor pe credit pot fi utilizate şi efecte de comerţ, reprezentate
prin: cambii, bilete la ordin şi cecuri. Dacă efectele de comerţ sunt scontate înainte de scadenţă, la
solicitarea unităţilor producătoare, scontul reţinut de bancă se decontează de către SCE cu
producătorul;
7). La exporturile în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung, SCE reţin unităţilor
producătoare, la facturarea mărfurilor la extern, “şi o cotă de risc, penalităţi şi neprevăzute la dispoziţia
SCE pentru efectuarea de cheltuieli cu această destinaţie în perioada de garanţie.
La expirarea perioadei de garanţie SCE restituie unităţilor cota de risc, penalităţi şi neprevăzute
neconsumată…”[3, p. 176].
Modalitatea de decontare a creanţelor şi datoriilor, scadenţa decontării creanţelor externe,
natura mărfurilor exportate etc. sunt elemente care influenţează sistemul de conturi folosit şi
metodologia de reflectare în contabilitate a operaţiilor privind exportul de mărfuri în comision.

4.4.1. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen

scurt

Exportul de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen scurt se practică, de regulă,

pentru bunuri de larg consum (mărfuri generale). Termenul de încasare al mărfurilor exportate, stabilit

83
prin contractul extern, este de până la un an. Dobânda percepută clientului extern se calculează după
formula dobânzii simple.
Decontarea exportului în comision pe credit comercial pe termen scurt se poate face prin
instrumente de decontare obişnuite (virament bancar) sau prin intermediul efectelor de comerţ.

Exemplu:
Societatea de comerţ exterior “Moldova Import – Export” S.A. Iaşi efectuează o operaţie de
export de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen scurt, în următoarele condiţii:
Pe 1.04.N facturează mărfurile clientului extern la preţul de livrare stabilit în condiţia FOB brut
(inclusiv dobânda), de 45.000 EUR. Perioada de creditare este de 7 luni, dobânda anuală de 5% şi
comisionul SCE de 6% din valoarea externă FOB net. Potrivit prevederilor contractuale beneficiarul
mărfurilor exportate are posibilitatea decontării anticipate a sumei datorate, caz în care va beneficia de
o reducere de preţ echivalentă cu dobânda aferentă perioadei de decontare anticipată;
Termenele de decontare prevăzute în contractul extern şi contractul de comision sunt
următoarele:
- la 1.11.N încasarea contravalorii mărfurilor de la clientul extern;
- pe 4.11.N achitarea către unitatea producătoare a sumei datorate;
- la 6.11.N regularizarea cu producătorul a diferenţelor de curs valutar ocazionate de
derularea exportului.
Clientul extern uzează de prevederea contractuală referitoare la posibilitatea decontării
anticipate şi achită contravaloarea mărfii achiziţionate cu două luni anticipat scadenţei.
Evoluţia cursului în lei al monedei europene este următoarea:
- la 1.04.N. 4,57 lei/EUR;
- la 30.04.N. 4,55 lei/EUR;
- la 31.08.N. 4,61 lei/EUR;
- pe 1.09.N. 4,65 lei/EUR;
- la 4.09.N. 4,63 lei/EUR;
- la 30.09.N. 4,68 lei/EUR.

Cerinţă: Calculul şi înregistrarea cronologică a operaţiilor în condiţiile decontării cu unitatea

producătoare a tuturor diferenţelor ocazionate de derularea exportului în comision. Decontarea
diferenţelor de curs are loc la 6.09.N.

REZOLVARE
1.04.N
1. Înregistrat facturarea la extern a mărfurilor livrate în comision pe credit comercial.
Întocmirea facturii externe pentru uz intern (F.E.U.I.)
Nr. Elemente de decontare Valoarea în Valoarea în lei
crt. valută (EUR) (4,57 lei/EUR)
1 Valoarea externă FOB brut 45.000,00 205.650,00
2. Dobânda* 1.250,00 5.712,50
3 Valoarea externă FOB net 43.750,00 199.937,50
4. Comision SCE 6% * rd. 3 2.625,00 11.996,25
5. Suma cuvenită unităţii producătoare (rd. 1 - rd. 42.375,00 193.653,75
4)
100 * d 100 * 5 500
* Dr     4,7619048 ≈4,76%
100  d 100  5 105

VE(inclusiv dobanda) * Dr * t 45.000 * 4,76 * 7

Ds   
100*T 100*12
1.499.400 ≈1.250,00 EUR
 1.249,50
1200
4111 “Clienţi” = % 205.650,00
401 “Furnizori”/Unitatea producătoare 193.653,75
704 „Venituri din servicii prestate” 11.996,25
30.04.N
2. Înregistrat actualizarea creanţei faţă de clientul extern la nivelul cursului de la sfârşitul lunii.
- valoarea creanţei la curs facturare extern: 45.000 EUR*
4,57 lei/EUR= 205.650,00 lei;

84
 - valoarea creanţei la curs 30.04.N: 45.000 EUR* 4,55
lei/EUR= 204.750,00 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă: 900,00 lei.
6651 „Diferențe nefavorabile de curs valutar = 4111 "Clienţi" 900,00
legate de elementele monetare exprimate în
valută”
30.04.N
3. Înregistrat actualizarea datoriei faţă de unitatea producătoare la nivelul cursului de la sfârşitul
lunii.
- valoarea datoriei la curs înregistrare: 42.375 EUR * 4,57
lei/EUR = 193.653,75 lei;
- valoarea datoriei la curs 30.04.N: 42.375 EUR * 4,55 lei/EUR = 192.806,25 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă: 847,50 lei.
401 “Furnizori”/Unitatea producătoare = 7651 „Diferențe favorabile de curs 847,50
valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută”
Observaţie: La sfârşitul lunilor mai, iunie şi iulie se actualizează soldul conturilor de creanţe
faţă de clienţii externi şi de datorii faţă de unitatea producătoare, similar actualizărilor de la
sfârşitul lunii aprilie, în funcţie de evoluţia cursului de schimb valutar al EUR din ultima zi
lucrătoare a lunii respective. Dacă la sfârşitul lunii iulie cursul este de 4,60 lei/EUR,
înregistrarea în contabilitate a operaţiilor se prezintă astfel:
31.08.N
4. Înregistrat actualizarea creanţei faţă de clientul extern la nivelul cursului de la sfârşitul lunii.
- val. creanţei la curs 31.07.N: 45.000 EUR* 4,60 lei/EUR= 207.000,00 lei;
- val. creanţei la curs 31.08.N: 45.000 EUR* 4,61 lei/EUR= 207.450,00 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă: 450,00 lei.
4111 "Clienţi" = 7651 „Diferențe favorabile de curs 450,00
valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută”
31.08.N
5. Înregistrat actualizarea datoriei faţă de unitatea producătoare la nivelul cursului de la sfârşitul
lunii.
- valoarea datoriei la curs 31.07.N: 42.375 EUR * 4,60 lei/EUR = 194.925,00 lei;
- valoarea datoriei la curs 31.08.N: 42.375 EUR * 4,61 lei/EUR = 195.348,75 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă: 423,75 lei.
6651 „Diferențe nefavorabile de curs valutar = 401 “Furnizori”/Unitatea producătoare 423,75
legate de elementele monetare exprimate în
valută”
1.09.N
6. Încasarea contravalorii mărfurilor livrate în comision de la clientul extern cu două luni înainte
de scadenţă:
) * Dr * t 45.000* 4,76* 2
VE(inclusiv dobanda
Discont  
100*T 100*12
428.400
 357,00 EUR;
1 . 200
Suma netă de încasat: 45.000-357= 44.643 EUR
- valoarea la curs 31.08.N: 44.643 EUR * 4,61
lei/EUR = 205.804,23 lei;
- valoarea la curs încasare: 44.643 EUR * 4,65
lei/EUR = 207.589,95 lei;
Diferenţă de curs fav.-TOTAL 1.785,72 lei, din care:
- diferenţă de curs favorabilă aferentă comisionului:
2.625 EUR * (4,65-4,61) lei/EUR= 105,00 lei;
- diferenţă de curs favorabilă (de decontat cu
unitatea producătoare) 1.680,72 lei.
5124 “Conturi la bănci în valută”/EUR = % 207.589,95
4111 “Clienţi” 205.804,23
7651 „Diferențe favorabile de curs
valutar legate de elementele
monetare exprimate în valută” 105,00
462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. 1.680,72
1.09.N
7. Concomitent se decontează cu unitatea producătoare discontul cedat clientului 357 EUR *4,61
lei/EUR (curs actualizare 31.08.N) = 1.645,77 lei.
401 “Furnizori”/Unitatea producătoare = 4111 “Clienţi” 1.645,77
4.09.N
8. Plata datoriei către unitatea producătoare:
Suma de achitat = valoarea facturată – comision SCE – discont =
45.000 - 2.625 - 357 = 42.018,00 EUR.
- valoare datorie la curs 31.08.N.: 42.018 EUR * 4,61 lei/EUR= 193.702,98 lei;
- valoare datorie la curs plată: 42.018 EUR * 4,63 lei/EUR= 194.543,34 lei;
85
 Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea
producătoare) 840,36 lei.
% = 5124 “Conturi la bănci în valută”/EUR 194.543,34
401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare 193.702,98
461 “Debitori diverşi”/ U.P./D.c.v. 840,36
6.09.N
9. Înregistrat decontarea cu unitatea producătoare a diferenţelor de curs valutar din derularea
exportului în comision:
D 461/U.P./D.c.v. C
8 840,36
Rd 840,36
Tsd 840,36
840,36 Sfd
D 462/U.P./D.c.v. C
1.680,72 6
1.680,72 Rc
1.680,72 Tsc
Sfc 1.680,72
- creanţe faţă de producător: 840,36 lei;
- datorii faţă de producător: 1.680,72 lei;
Diferenţă de achitat unităţii producătoare 840,36 lei.
462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. = % 1.680,72
461 “Debitori diverşi”/U.P./ D.c.v. 840,36
5121 “Conturi la bănci în lei” 840,36
30.09.N
10. Înregistrat diferenţa de curs valutar aferentă soldului existent în contul 5124 în EUR la sfârşitul
lunii.
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/EUR C
6 44.643,00 42.018,00 8
Rd 44.643,00 42.018,00 Rc
Tsd 44.643,00 42.018,00 Tsc
2.625,00 Sfd
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/lei 8
6 207.589,95 194.543,34 6
Rd 207.589,95 194.543,34 Rc
Tsd 207.589,95 194.543,34 Tsc
13.046.61 Sfd
- Sf 5124 (EUR) la curs 30.09.N: 2.625 EUR*4,68 lei/EUR= 12.153,75 lei;
- Sold 5124 (lei) - debitor 13.046.61 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 892,86 lei.
6651 „Diferențe nefavorabile de curs = 5124 “Conturi la bănci în valută”/EUR 892,86
valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută”

4.4.2. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen

mijlociu şi lung

Exportul în comision pe credit comercial pe termen mediu şi lung se practică, în majoritatea

cazurilor, pentru mărfuri complexe, cu valoare ridicată, care se decontează într-o perioadă mai mare de
un an.
Termenul de încasare al mărfurilor exportate, stabilit prin contractul extern, este cuprins între
unu şi cinci ani, la exporturile pe credit pe termen mediu, şi de peste cinci ani la cele pe credit pe
termen lung. Dobânda percepută clientului extern se calculează după formula dobânzii compuse.
Pentru decontarea exportului pe credit comercial pe termen mediu şi lung se pot folosi toate
instrumentele şi modalităţile de plată, deşi mai utilizat este acreditivul documentar.

Exemplu: [2, pp. 166-181]

Societatea de comerţ exterior “Moldova Import – Export” S.A. Iaşi exportă în comision în
exerciţiul “N” o instalaţie complexă, potrivit următoarelor informaţii:
Pe 1.04.N SCE încasează un avans de la clientul extern în valoare de 10.000 dolari neo-
zeelandezi (NZD) reprezentând 10% din valoarea internaţională a mărfurilor. Avansul se virează în
aceeaşi zi unităţii producătoare;

86
 La 15.09.N facturează marfa livrată în condiţia DDP pentru suma de 173.538 NZD (inclusiv
dobânda). Asigurarea mărfurilor pe parcurs extern este de 18.000 NZD (potrivit facturii), iar
transportul extern s-a luat în calcul pe bază de date previzibile pentru suma de 20.000 NZD. Taxele
datorate sunt calculate pe baza valorii antecalculate în vama importatorului de 138.000 NZD şi sunt
reprezentate de: comision vamal 1% şi TVA 17%. Livrarea se realizează pe credit comercial pe termen
de 2 ani, cu o dobândă anuală de 10%. Comisionul SCE este de 5 % din valoarea internaţională a
mărfurilor şi se reţine unităţii producătoare în două rate egale, concomitent cu încasarea ratelor de la
extern. În aceeaşi zi se primeşte şi factura societăţii de asigurare;
Decontarea mărfurilor cu clientul extern se realizează astfel:
- 10% din valoarea internaţională a mărfurilor ca avans, pe 1.04.N;
- 15% din valoarea internaţională a mărfurilor, contravaloarea asigurării, transportului
şi a obligaţiilor în vama importatorului la livrare (15.09.N);
- restul din valoarea FOB şi dobânda aferentă perioadei de creditare în două rate anuale
la 15.09.N+1 şi 15.09.N+2;
- cota de garanţie reţinută de clientul extern este de 7.500 NZD; cota de risc, penalităţi
şi neprevăzute reţinută de SCE unităţii producătoare este de 4% din valoarea
internaţională a mărfurilor;
Pe 20.09.N SCE primeşte decontul de cheltuieli al unităţii de transport, în valoare de 19.000
NZD, care se achită pe 25.09.N. La data primirii facturii de transport se achită factura societăţii de
asigurare şi obligaţiile din vama ţării importatoare;
La 27.09.N se regularizează cu unitatea producătoare diferenţa la cheltuielile de transport;
Pe 20.04.N+1 se efectuează cheltuieli din cota de risc, penalităţi şi neprevăzute de 2.000 NZD;
La 15.12.N+1 se restituie de către clientul extern cota de garanţie. La aceeaşi dată, SCE
restituie cota de garanţie şi cota de risc, penalităţi şi neprevăzute neconsumată;
La sfârşitul exerciţiilor N, N+1 şi la expirarea contractului se regularizează cu unitatea
producătoare diferenţele de curs valutar.
Evoluţia cursului de schimb al monedei de tranzacţie se prezintă astfel:
-în exerciţiul N:
- la 1.04. 2,60 lei/ NZD;
- pe 15.09. 2,65 lei/ NZD;
- la 20.09. 2,66 lei/ NZD;
- la 25.09. 2,55 lei/ NZD;
- la 27.09. 2,67 lei/ NZD;
- la 31.12. 2,70 lei/ NZD;
-în exerciţiul N+1:
- la 20.04. 2,74 lei/ NZD;
- la 15.09. 2,76 lei/ NZD;
- la 15.12. 2,62 lei/ NZD;
- la 31.12. 2,65 lei/ NZD;
-în exerciţiul N+2:
- la 15.09. 2,82 lei/ NZD;
- la 31.12. 2,90 lei/ NZD.

Se cere: Calculul şi înregistrarea cronologică a operaţiilor din exerciţiile N, N+1 şi N+2 în

condiţiile evidenţei disponibilităţilor în valută la cursul zilei şi decontării la extern prin acreditiv
documentar.

REZOLVARE

Operaţiile economico - financiare din exerciţiul “N”

1.04.N
1. 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD = 419 “Clienţi-creditori” 26.000,00
Încasarea avansului de 10% din valoarea internaţională a mărfurilor de la clientul extern: 10.000 NZD
* 2,60 lei/ NZD = 26.000,00 lei.
1.04.N

87
 2. 4091 “Furnizori-debitori pentru cumpărări de = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 26.000,00
bunuri de natura stocurilor”
Transferarea avansului încasat de la clientul extern unităţii producătoare 10.000 NZD * 2,60 lei/ NZD
= 26.000,00 lei.
15.09.N
3. Întocmirea facturii externe pentru uz intern (F.E.U.I.)
Nr. Elemente de decontare Valoarea în Valoarea în lei (2,65
crt. valută (NZD) lei/ NZD)
1. Valoarea internaţională a mărfurilor 100.000 265.000,00
2. Transport extern (antecalculat) 20.000 53.000,00
3. Asigurare externă efectivă 18.000 47.700,00
4. Valoarea externă CIF (exclusiv dobânda) 138.000 365.700,00
5. Comision vamal (1%*rd. 4) 1.380 3.657,00
6. Valoarea în vama importatorului 139.380 369.357,00
7. TVA (17%*rd. 6) 23.695 62.791,75
8. Valoarea DDP (exclusiv dobânda) 163.075 432.148,75
9. Dobânda* 10.463 27.726,95
10. Valoarea DDP (inclusiv dobânda) 173.538 459.875,70
REŢINERI DIN VALOAREA EXTERNĂ A
MĂRFURILOR
11. Comision SCE (5%*rd. 1) 5.000 13.250,00
12. Cota de garanţie 7.500 19.875,00
13. Cota de risc, penalităţi şi neprevăzute (C.r.n.p.) 4.000 10.600,00
14. Total reţineri 16.500 43.725,00
15. Suma cuvenită unităţii producătoare (rd.1+rd.9- 105.463 279.476,95
rd.11)
*Dc = Credit acordat*(1+d)n- Credit acordat
Credit acordat= Valoarea internaţională a mărfurilor – Avans – Suma încasată la livrare din
valoarea internaţională a mărfurilor – Cota de garanţie = 100.000 - 10%*10.000 - 15%*100.000 -
7.500 = 100.000-10.000-15.000-7.500 = 67.500,00 NZD.
Rata anuală (R.a.) de încasat=VE0/2 = 67.500/2 = 33.750,00NZD;
- dobânda aferentă primei rate: D15.09.N+1 = R.a.(1+d)n – R.a =
33.750 (1+0,1)1 – 33.750 = 3.375,00 NZD;
Suma de încasat la 15.09.N+1=R.a.+Dobânda= 37.125,00NZD;
- dobânda aferentă celei de a-doua rate: D15.09.N+2 =
R.a.(1+d)n– R.a =33.750 (1+0,1)2– 33.750 =7.087,50 7.088,00NZD;
Suma de încasat la 15.09.N+2=R.a.+Dobânda= 40.838,00NZD;
Dobânda totală = D15.09.N+1+D15.09.N+2 = 10.463,00NZD.
4111 “Clienţi” = % 459.875,70
401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare 279.476,95
401 “Furnizori”/ Societ. de asigurare 47.700,00
408 “Furnizori-facturi nesosite”/ Unitatea 53.000,00
de transport
462 “Creditori diverşi”/ Comision vamal 3.657,00
462 “Creditori diverşi”/ TVA 62.791,75
704 “Venituri din servicii prestate” 13.250,00
Înregistrat facturarea la extern a mărfurilor livrate în condiţia DDU pe credit comercial pe termen
mediu.
15.09.N
4. % = 4111 “Clienţi” 26.500,00
419 “Clienţi-creditori” 26.000,00
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 500,00
Decontarea cu clientul extern a avansului încasat de la acesta:
- valoare avans la decontare: 10.000 NZD * 2,65 lei/ NZD = 26.500,00lei;
- valoare avans la încasare: 10.000 NZD * 2,60 lei/ NZD = 26.000,00lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 500,00lei.
15.09.N
5. 2678 “Alte creanţe imobilizate”/ Cota de = 4111 “Clienţi” 19.875,00
garanţie
Reţinerea cotei de garanţie de către clientul extern 7.500NZD*2,65 lei/ NZD = 19.875,00 lei.
15.09.N
6. 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD = 4111 “Clienţi” 206.898,75
Înregistrat încasările efectuate la livrarea mărfurilor:
- 15% din valoarea internaţională a mărfurilor 15.000,00NZD;
- Contravaloare asigurare (efectivă): 18.000,00NZD;
- Contravaloare transport (antecalculat): 20.000,00NZD;
- Obligaţii în vama importatorului (comision vamal + TVA): 25.075,00NZD;
TOTAL: 78.075,00NZD;
88
 Valoarea încasărilor la curs zi: 78.075 NZD * 2,65 lei/ NZD = 206.898,75lei.
15.09.N
7. 401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare = % 26.500,00
4091 “Furnizori-debitori pentru cumpărări 26.000,00
de bunuri de natura stocurilor”
462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. 500,00
Decontarea cu unitatea producătoare a avansului acordat acesteia:
- valoare avans la decontare: 10.000 NZD * 2,65 lei/ NZD = 26.500,00lei;
- valoare avans la încasare: 10.000 NZD * 2,60 lei/ NZD = 26.000,00lei;
Diferenţă de curs favorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 500,00lei.
15.09.N
8. 401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare = 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 30.475,00
167/C.g. -19.875,00
167/C.r.p.n. -10.600,00
Reţinerea cotelor de garanţie şi de risc, penalităţi şi neprevăzute unităţii producătoare:
- cotă de garanţie 7.500 NZD * 2,65 lei/ NZD = 19.875,00lei;
- cotă de risc, penalităţi şi neprevăzute: 4.000 NZD * 2,65 lei/ NZD = 10.600,00lei;
Total 11.500 NZD * 2,65 lei/ NZD = 30.475,00lei.
15.09.N
9. 401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 29.150,00
Plata către unitatea producătoare a sumei încasată din valoarea internaţională a mărfurilor, mai puţin
cota de risc penalităţi şi neprevăzute: (15.000-4.000)NZD * 2,65lei/NZD= 11.000 NZD * 2,65 lei/ NZD
= 29.150,00 lei.
20.09.N
10. % = 401“Furnizori”/Unitatea de transport 50.540,00
408“Furnizori-facturi nesosite”/ Unitatea de 50.350,00
transport
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 190,00
Înregistrat primirea facturii restante de la societatea de transport în valoare de 19.000 NZD:
- valoare la curs primire: 19.000NZD*2,66lei/NZD= 50.540,00lei;
- valoare la curs facturare: 19.000NZD*2,65lei/NZD= 50.350,00lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 190,00lei.
20.09.N
11. % = 462 “Creditori diverşi”/ U.P./ Diferenţă 2.660,00
cheltuieli
408“Furnizori-facturi nesosite”/ Unitatea de 2.650,00
transport
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 10,00
Concomitent se înregistrează diferenţa de achitat unităţii producătoare între cheltuielile de transport
antecalculate (20.000 NZD) şi cele efective (19.000 NZD), economie 1.000 NZD
- valoare diferenţă la curs facturare extern: 1.000NZD*2,65lei/NZD= 2.650,00lei;
- valoare diferenţă la curs primire factură: 1.000NZD*2,66lei/NZD= 2.660,00lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 10,00lei.
20.09.N
12. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 47.880,00
401 “Furnizori”/ Societ. de asigurare 47.700,00
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 180,00
Plata facturii de asigurare 18.000NZD:
- valoare la curs înregistrare: 18.000NZD*2,65lei/NZD= 47.700,00lei;
- valoare la curs plată: 18.000NZD*2,66lei/NZD= 47.880,00lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 180,00lei.
20.09.N
13. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 3.670,80
462 “Creditori diverşi”/ Comision vamal 3.657,00
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 13,80
Plata comisionului vamal în vama ţării importatoare:
- valoare comision la curs înregistrare: 1.380NZD*2,65lei/ NZD= 3.657,00lei;
- valoare comision la curs plată: 1.380NZD*2,66lei/ NZD= 3.670,80lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 13,80lei.
20.09.N
14. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 63.028,70
462 “Creditori diverşi”/ TVA 62.791,75
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 236,95
Plata TVA în vama ţării importatoare:
- valoare TVA la curs înregistrare: 23.695NZD*2,65lei/ NZD= 62.791,75lei;
- valoare TVA la curs plată: 23.695NZD*2,66lei/ NZD= 63.028,70lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 236,95lei.
25.09.N
15. 401 “Furnizori”/ Unitatea de transport = % 50.540,00
5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 48.450,00
462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 2.090,00

89
 Plata facturii de transport:
- valoare la curs înregistrare: 19.000NZD*2,66 lei/ NZD= 50.540,00lei;
- valoare la curs plată: 19.000NZD*2,55 lei/ NZD= 48.450,00lei;
Diferenţă de curs favorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 2.090,00lei.
27.09.N
16. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 2.670,00
462 “Creditori diverşi”/ U.P./ Diferenţă 2.660,00
cheltuieli
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 10,00
Concomitent se înregistrează diferenţa de achitat unităţii producătoare între contravaloarea
transportului antecalculat (20.000 NZD) şi cel efectiv (19.000 NZD), economie 1.000 NZD:
- valoare diferenţă la curs înregistrare: 1.000NZD*2,66lei/ NZD= 2.660,00lei;
- valoare diferenţă la curs plată: 1.000NZD*2,67lei/ NZD= 2.670,00lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 10,00lei.
31.12.N
17. 4111 “Clienţi” = 7651 “Diferențe favorabile de curs valutar 3.898,15
legate de elementele monetare exprimate
în valută”
Înregistrarea diferenţei de curs valutar aferentă creanţei externe neîncasate:
D 4111 “Clienţi”/ NZD C
3 173.538,00 10.000,00 4
7.500,00 5
78.075,00 6
Rd 173.538,00 95.575,00 Rc
Tsd 173.538,00 95.575,00 Tsc
77.963,00 Sfd
D 4111 “Clienţi”/ lei C
3 459.875,70 26.500,00 4
19.875,00 5
206.898,75 6
Rd 459.875,70 253.273,75 Rc
Tsd 459.875,70 253.273,75 Tsc
206.601,95 Sfd
- Sf 4111 (NZD) la curs 31.12.N: 77.963NZD*2,70lei/ NZD 210.500,10lei;
- Sold 4111 (lei) 206.601,95lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 3.898,15lei.
31.12.N
18. 2678 “Alte creanţe imobilizate”/ Cota de = 7651 “Diferențe favorabile de curs valutar 375,00
garanţie legate de elementele monetare exprimate
în valută”
Înregistrarea diferenţei de curs valutar aferentă cotei de garanţie reţinută de clientul extern:
- valoarea în lei la curs închidere:7.500NZD*2,70lei/NZD = 20.250,00lei;
- valoarea în lei la curs reţinere: 7.500NZD*2,65lei/NZD = 19.875,00lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 375,00lei
31.12.N
19. 6651 “Diferențe nefavorabile de curs valutar = 401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare 10.548,15
legate de elementele monetare exprimate în
valută”
Înregistrarea diferenţei de curs valutar aferentă datoriei către unitatea producătoare neachitată:
[ D 401 “Furnizori”/ Unit. producăt./ NZD C
7 10.000,00 105.463,00 3
8 11.500,00
9 11.000,00
Rd 32.500,00 105.463,00 Rc
Tsd 32.500,00 105.463,00 Tsc
Sfc 72.963,00
D 401 “Furnizori”/ Unit. producăt./ lei C
7 26.500,00 279.476,95 3
8 30.475,00
9 29.150,00
Rd 86.125,00 279.476,95 Rc
Tsd 86.125,00 279.476,95 Tsc
Sfc 193.351,95
- Sold ct. 401 la curs închidere: 72.963NZD*2,70lei/ NZD= 197.000,10lei;
- Sold ct. 401 în lei 193.351,95lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 3.648,15lei.
31.12.N
20. 6651 “Diferențe nefavorabile de curs valutar = 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 575,00
legate de elementele monetare exprimate în
valută”

90
 167/C.g. 375,00
167/C.r.p.n. 200,00
Înregistrarea diferenţelor de curs valutar aferente cotei de garanţie şi cotei de risc, penalităţi şi
neprevăzute reţinute unităţii producătoare:
- cotă de garanţie la curs închidere: 7.500NZD*2,70 lei/ NZD= 20.250,00 lei;
- cotă de garanţie la curs reţinere: 7.500NZD*2,65 lei /NZD= 19.875,00 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 375,00 lei;
- cotă de risc, penalităţi şi neprevăzute la curs închidere: 4.000NZD*2,70
lei/ NZD= 10.800,00 lei;
- cotă de risc, penalităţi şi neprevăzute la curs reţinere: 4.000NZD*2,65
lei/ NZD= 10.600,00 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 200,00 lei;
Total diferenţe de curs valutar nefavorabile: 375+200 = 575,00 lei.
31.12.N
21. 6651 “Diferențe nefavorabile de curs valutar = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 1.249,25
legate de elementele monetare exprimate în
valută”
Înregistrat diferenţa de curs valutar aferentă soldului existent în contul 5124 în NZD la închiderea
exerciţiului:
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD C
1 10.000,00 10.000,00 2
6 78.075,00 11.000,00 9
18.000,00 12
1.380,00 13
23.695,00 14
19.000,00 15
1.000,00 16
Rd 88.075,00 84.075,00 Rc
Tsd 88.075,00 84.075,00 Tsc
4.000,00 Sfd
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/ lei C
1 26.000,00 26.000,00 2
6 206.898,75 29.150,00 9
47.880,00 12
3.670,80 13
63.028,70 14
48.450,00 15
2.670,00 16
Rd 232.898,75 220.849,50 Rc
Tsd 232.898,75 220.849,50 Tsc
12.049,25 Sfd
- Sf 5124 la curs 31.12.N: 4.000NZD*2,70 lei/ NZD = 10.800,00 lei;
- Sf 5124 (lei) 12.049,25 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 1.249,25 lei.
31.12.N
22. 462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. = % 2.590,00
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 1.140,75
5121 “Conturi la bănci în lei” 1.449,25
Înregistrat decontarea cu unitatea producătoare a diferenţelor de curs valutar generate de derularea
exportului în comision pe parcursul exerciţiului "N":
D 461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. C
4 500,00
10 190,00
11 10,00
12 180,00
13 13,80
14 236,95
16 10,00
Rd 1.140,75 Rc
Tsd 1.140,75 Tsc
1.140,75 Sfd
D 462 “Creditori diverşi”/ U.P./D.c.v. C
500,00 7
2.090,00 15
Rd 2.590,00 Rc
Tsd 2.590,00 Tsc
Sfc 2.590,00
- creanţe faţă de producător: 1.140,75lei;
- datorii faţă de producător: 2.590,00lei;
Diferenţă de achitat unităţii producătoare 1.449,25lei.

91
 Operaţiile economico - financiare din exerciţiul “N+1”
20.04.N+1
23. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 5.480,00
167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate”/ 5.400,00
C.r.p.n.
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 80,00
Efectuarea de cheltuieli din cota de risc, penalităţi şi neprevăzute, 2.000 NZD:
- valoare la curs 31.12.N.: 2.000NZD*2,70lei/ NZD = 5.400,00 lei;
- valoare la curs plată: 2.000NZD*2,74lei/ NZD = 5.480,00 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă (de decontat cu unit. produc.) 80,00 lei.
15.09.N+1
24. 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD = % 102.465,00
4111 “Clienţi” 100.237,50
7651 “Diferențe favorabile de curs
valutar legate de elementele
monetare exprimate în valută” 150,00
462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 2.077,50
Încasarea ratei anuale şi a dobânzii aferente perioadei de creditare de la clientul extern:
- rata anuală din credit = 33.750,00 NZD;
- dobânda aferentă primei rate= 3.375,00 NZD;
Suma încasată în valută= 37.125,00 NZD;
- valoare încasări la curs zi: 37.125NZD*2,76 lei/ NZD= 102.465,00 lei;
- valoare încasări la curs 31.12.N: 37.125NZD*2,70 lei/ NZD= 100.237,50 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă -TOTAL 2.227,50 lei, din care:
- diferenţă de curs favorabilă aferentă comisionului: 5.000NZD/2=2.500
NZD*(2,76-2,70)lei/ NZD= 150,00 lei;
- diferenţă de curs favorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 2.077,50 lei.
15.09.N+1
25. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 95.565,00
401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare 93.487,50
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 2.077,50
Plata către unitatea producătoare a ratei anuale şi a dobânzii aferente perioadei de creditare mai
puţin reţinerile efectuate): = [Valoarea internaţională a mărfurilor - (Avans + Cota de garanţie+ Cota
de risc penalităţi şi neprevăzute + Suma achitată la livrare + Comision SCE)]/2+dobânda = [100.000-
(10.000+7.500+4.000+11.000+5.000)]/2 + 3.375= 34.625,00 NZD.
- valoare la curs 31.12.N.: 34.625NZD*2,70lei/ NZD= 93.487,50 lei;
- valoare la curs plată: 34.625NZD*2,76lei/ NZD= 95.565,00 lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 2.077,50 lei.
15.12.N+1
26. % = 2678 “Alte creanţe imobilizate”/ Cota 20.250,00
de garanţie
5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 19.650,00
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 600,00
Restituirea de către clientul extern a cotei de garanţie, la expirarea perioadei de garanţie
- valoare la curs 31.12.N.: 7.500NZD*2,70lei/ NZD = 20.250,00 lei;
- valoare la curs încasare:7.500NZD*2,62lei/ NZD = 19.650,00 lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 600,00 lei.
15.12.N+1
27. 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” = % 25.650,00
167/C.g. - 20.250,00 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 24.890,00
167/C.r.p.n. - 5.250,00 462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 760,00
Plata către unitatea producătoare a cotei de garanţie, restituită de către clientul extern - 7.500NZD şi
a cotei de risc, penalităţi şi neprevăzute neconsumată (4.000-2.000):
- cotă de garanţie la curs 31.12.N: 7.500NZD*2,70 lei/ NZD= 20.250,00 lei;
- cotă de garanţie la curs plată: 7.500NZD*2,62 lei/ NZD= 19.650,00 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 600,00 lei;
- cotă de risc, penalităţi şi neprevăzute la curs 31.12.N:
2.000NZD*2,70 lei/ NZD= 5.400,00 lei;
- cotă de risc, penalităţi şi neprevăzute la curs plată: 2.000NZD*2,62
lei/ NZD= 5.240,00 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 160,00 lei;
Total cote la curs 31.12.N: (7.500+2.000)NZD*2,70 lei/ NZD= 25.650,00 lei;
Total cote la curs plată: (7.500+2.000)NZD*2,62 lei/ NZD= 24.890,00 lei;
Total diferenţe de curs valutar favorabile: 600,00+160,00 760,00 lei.
31.12.N+1
28. 6651 “Diferențe nefavorabile de curs valutar = 4111 “Clienţi” 2.041,90
legate de elementele monetare exprimate în
valută”
Înregistrarea diferenţei de curs valutar aferentă creanţei externe neîncasate:
D 4111 “Clienţi”/ NZD C
Sid 77.963,00

92
 37.125,00 24
Rd - 37.125,00 Rc
Tsd 77.963,00 37.125,00 Tsc
40.838,00 Sfd
D 4111 “Clienţi”/ lei C
Sid 210.500,10
100.237,50 24
Rd - 100.237,50 Rc
Tsd 210.500,10 100.237,50 Tsc
110.262,60 Sfd
- Sf 4111 (NZD) la curs 31.12.N: 40.838NZD*2,65lei/ NZD 108.220,70 lei;
- Sold 4111 (lei) 110.262,60 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 2.041,90 lei.
31.12.N+1
29. 401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare = 7651 “Diferențe favorabile de curs 1.916,90
valutar legate de elementele
monetare exprimate în valută”
Înregistrarea diferenţei de curs valutar aferentă datoriei către unitatea producătoare neachitată:
D 401 “Furnizori”/ Unit. producăt./ NZD C
72.963,00 Sic
25 34.625,00
Rd 34.625,00 - Rc
Tsd 34.625,00 72.963,00 Tsc
Sfc 38.338,00
D 401 “Furnizori”/ Unit. producăt./ lei C
197.000,10 Sic
25 93.487,50
Rd 93.487,50 - Rc
Tsd 93.487,50 197.000,10 Tsc
Sfc 103.512,60
- Sold ct. 401 la curs închidere: 38.338NZD*2,65lei/ NZD= 101.595,70 lei;
- Sold ct. 401 în lei 103.512,60 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 1.916,90 lei.
31.12.N+1
30. 6651 “Diferențe nefavorabile de curs valutar = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 355,00
legate de elementele monetare exprimate în
valută”
Înregistrat diferenţa de curs valutar aferentă soldului existent în contul 5124 în NZD la închiderea
exerciţiului:
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD C
Sid 4.000,00
24 37.125,00 2.000,00 23
26 7.500,00 34.625,00 25
9.500,00 27
Rd 44.625,00 46.125,00 Rc
Tsd 48.625,00 46.125,00 Tsc
2.500,00 Sfd
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/ lei C
Sid 10.800,00
24 102.465,00 5.480,00 23
26 19.650,00 95.565,00 25
24.890,00 27
Rd 122.115,00 125.935,00 Rc
Tsd 132.915,00 125.935,00 Tsc
6.980,00 Sfd
- Sf 5124 la curs 31.12.N+1: 2.500NZD*2,65lei/NZD= 6.625,00 lei;
- Sf 5124(lei) 6.980,00 lei;
Diferenţă de curs valutar nefavorabilă 355,00 lei.
31.12.N+1
31. 462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. = % 2.837,50
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 2.757,50
5121 “Conturi la bănci în lei” 80,00
Înregistrat decontarea cu unitatea producătoare a diferenţelor de curs valutar generate de derularea
exportului în comision pe parcursul exerciţiului "N+1":
D 461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. C
23 80,00
25 2.077,50
26 600,00

93
 Rd 2.757,50 Rc
Tsd 2.757,50 Tsc
2.757,50 Sfd
D 462 “Creditoridiverşi”/ U.P./D.c.v. C
2.077,50 24
760,00 27
Rd 2.837,50 Rc
Tsd 2.837,50 Tsc
Sfc 2.837,50
- creanţe faţă de producător: 2.757,50 lei;
- datorii faţă de producător: 2.837,50 lei;
Diferenţă de achitat unităţii producătoare 80,00 lei.

Operaţiile economico - financiare din exerciţiul “N+2”

15.09.N+2
32. 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD = % 115.163,16
4111 “Clienţi” 108.220,70
7651 “Diferențe favorabile de curs
valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută” 425,00
462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 6.517,46
Încasarea ratei anuale şi a dobânzii aferente perioadei de creditare de la clientul extern:
- rata anuală din credit = 33.750,00 lei;
- dobânda aferentă celei de-a doua rate= 7.088,00 lei;
Suma încasată în valută= 40.838,00 lei;
- valoare încasări la curs zi: 40.838NZD*2,82lei/ NZD= 115.163,16 lei;
- valoare încasări la curs 31.12.N+1: 40.838NZD*2,65lei/ NZD= 108.220,70 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă - TOTAL 6.942,46 lei, din care:
- diferenţă de curs favorabilă aferentă comisionului: 5.000 NZD/2 =
2.500 NZD * (2,82-2,65) lei/ NZD= 425,00 lei;
- diferenţă de curs favorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 6.517,46 lei.
15.09.N+2
33. % = 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD 108.113,16
401 “Furnizori”/ Unitatea producătoare 101.595,70
461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 6.517,46
Plata datoriei către unitatea producătoare din suma încasată de la clientul extern. Rest de plată =
38.338,00 NZD (vezi soldul contului 401 “Furnizori”/ Unit. producăt./ NZD la 31.12.N+1)
- valoare la curs 31.12.N+1.: 38.338NZD*2,65 lei/ NZD= 101.595,70 lei;
- valoare la curs plată: 38.338NZD*2,82 lei/ NZD= 108.113,16 lei;
Diferenţă de curs nefavorabilă (de decontat cu unitatea producătoare) 6.517,46 lei.
15.09.N+2
34. 462 “Creditori diverşi”/ U.P./ D.c.v. = 461 “Debitori diverşi”/ U.P./ D.c.v. 6.517,46
Înregistrat decontarea cu unitatea producătoare a diferenţelor de curs valutar generate de derularea
exportului în comision pe parcursul exerciţiului "N+2":
- creanţe faţă de producător: 6.517,46 lei;
- datorii faţă de producător: 6.517,46 lei;
Diferenţă de achitat/încasat unităţii producătoare 0,00 lei.
31.12.N+2
35. 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD = 7651 “Diferențe favorabile de curs 825,00
valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută”
Înregistrat diferenţa de curs valutar aferentă soldului existent în contul 5124 în NZD la închiderea
exerciţiului:
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/ NZD C
Sid 2.500,00
32 40.838,00 38.338,00 33
Rd 40.838,00 38.338,00 Rc
Tsd 43.338,00 38.338,00 Tsc
5.000,00 Sfd
D 5124 “Conturi la bănci în valută”/ lei C
Sid 6.625,00
32 115.163,16 108.113,16 33
Rd 115.163,16 108.113,16 Rc
Tsd 121.788,16 108.113,16 Tsc
13.675,00 Sfd
- Sf 5124 la curs 31.12.N+1: 5.000NZD*2,90 lei/ NZD= 14.500,00 lei;
- Sf 5124(lei) 13.675,00 lei;
Diferenţă de curs valutar favorabilă 825,00 lei.

94
Teme de verificare
TV 4.4. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial
1. Precizaţi care este unitatea care asigură finanţarea exporturilor în comision pe credit comercial.
Răspuns:

2. Precizaţi modul de calcul a dobânzii la exporturile în comision pe credit comercial pe termen scurt şi la cele
pe credit comercial pe termen lung.
Răspuns:

3. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a cotei de garanţie şi a cotei de risc, penalităţi şi neprevăzute la
exporturile în comison pe credit comercial pe termen lung.
Răspuns:

4.5. Răspunsuri la temele de verificare

TV 4.1. Reglementarea juridică a exporturilor în comision

1. Enumeraţi categoriile de contracte folosite la exportul de mărfuri în comision.
Exporturile în comision sunt reglementate din punct de vedere juridic de următoarele categorii
de contracte:
-contracte de comision încheiate la intern cu unităţile producătoare de bunuri;
-contracte ferme încheiate la extern cu beneficiarii mărfurilor exportate;
-contracte (interne/externe) încheiate cu societăţi specializate care asigură prestarea serviciilor
necesare derulării normale a exporturilor (transport pe parcurs intern şi/sau extern, prelucrare, sortare
şi ambalare, control al calităţii mărfurilor, asigurare etc).
2. Precizaţi care este obiectul contractelor de comision.
Obiectul contractelor de comision îl constituie prestarea unor servicii de specialitate cu privire
la încheierea şi derularea contactelor de vânzare internaţională.

TV 4.2. Organizarea financiar-contabilă a exportului în comision

1. Precizaţi modul de decontare cu unităţile producătoare de mărfuri.
În cazul exportului în comision sumele datorate furnizorilor de mărfuri se achită în valuta
încasată de la extern, prin virament bancar.
2. Enumeraţi categoriile de diferenţe (şi conţinutul acestora) care pot apare la operaţiile de
export derulate în comision.
- Diferenţe de cheltuieli. Aceste diferenţe pot apare dacă “la data facturării la extern unele
cheltuieli au fost antecalculate” [3, p. 164]. În momentul cunoaşterii nivelului efectiv a cheltuielilor
ocazionate de serviciile adiacente exportului propriu-zis (la primirea documentelor justificative) se
identifică şi se înregistrează şi diferenţele faţă de nivelul antecalculat:
- Diferenţe de curs valutar. Asemenea diferenţe pot apare în relaţiile cu toţi partenerii
comerciali implicaţi în derularea exportului în comision, şi anume:
- cu clienţii externi: diferenţa dintre cursul valutar din momentul facturării la extern şi cel
de la data încasării creanţelor;
- cu prestatorii de servicii: diferenţa de curs valutar între momentul primirii facturilor şi
cel al achitării obligaţiilor; dacă unele cheltuieli au fost antecalculate, pot apare şi
diferenţe de curs între momentul facturării la extern (înregistrarea obligaţiei estimate) şi
cel al primirii facturilor;

95
 - cu unităţile producătoare: diferenţa dintre cursul valutar din momentul facturării la
extern (momentul înregistrării obligaţiei faţă de producător) şi cel de la data plăţii
datoriilor.
3. Precizaţi la ce serveşte contul 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate”, în cazul
operaţiilor derulate în comision.
Contul 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” este destinat să asigure evidenţa cotei de
garanţie şi a cotei de risc, penalităţi şi neprevăzute reţinute unităţilor producătoare.

TV 4.3. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision cu încasare la vedere

1. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a încasării creanţelor externe, cu o diferenţă
nefavorabilă de curs valutar.
% 5124, 461/UP/Dcv şi 6651 = 4111
2. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a plăţii datoriilor faţă de unitatea
producătoare, cu o diferenţă nefavorabilă de curs valutar.
% 401/UP şi 461/UP/Dcv = 5124
3. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a plăţii datoriilor faţă de unitatea de transport,
cu o diferenţă favorabilă de curs valutar.
401/UT = % 5124 şi 462/UP/Dcv

TV 4.4. Contabilitatea exportului de mărfuri în comision pe credit comercial

1. Precizaţi care este unitatea care asigură finanţarea exporturilor în comision pe credit
comercial.
Societatea de comerţ exterior nu este implicată în finanţarea exporturilor în comision pe credit
comercial, acest rol revenindu-i unităţii producătoare.
2. Precizaţi modul de calcul a dobânzii la exporturile în comision pe credit comercial pe termen
scurt şi la cele pe credit comercial pe termen lung.
Dobânda externă, la exporturile pe credit comercial pe termen scurt, se calculează după
formula dobânzii simple, iar la exporturile pe credit comercial pe termen mediu şi lung, după formula
dobânzii compuse.
3. Precizaţi modul de înregistrare în contabilitate a cotei de garanţie şi a cotei de risc, penalităţi
şi neprevăzute la exporturile în comison pe credit comercial pe termen lung.
401/UP = 167

4.6. Teste grilă

1) În cazul exportului în comision:

a) decontările cu clienţii externi se realizează în valută;
b) decontările cu clienţii externi se realizează în lei;
c) decontările cu comitenţii se realizează în valută;
d) decontările cu comitenţii se realizează în lei.

2) În cazul exportului în comision, diferenţele de curs valutar aferente comisionului de

intermediere se înregistrează în contul:
a) 461, în cazul diferenţelor nefavorabile;
b) 462, în cazul diferenţelor favorabile;
c) 7651, în cazul diferenţelor nefavorabile;
d) 6651, în cazul diferenţelor favorabile;

3) În cazul exportului în comision, diferenţele de curs valutar constatate la decontarea

creanţelor şi datoriilor în valută se înregistrează în contul:
a) 461, în cazul diferenţelor nefavorabile;
b) 462, în cazul diferenţelor favorabile;
c) 7651, în cazul diferenţelor favorabile;
d) 6651, în cazul diferenţelor nefavorabile;
96
 4) La exporturile de mărfuri în comision pe credit comercial, finanţarea exportului se asigură
de către:
a) comisionar;
b) comitent;
c) societatea de comerţ exterior;
d) unitatea producătoare;

5) La exporturile de mărfuri în comision în debitul contului 461 se înregistrează:

a) diferenţele în plus între valoarea efectivă a prestaţiilor aferente exportului şi valoarea
lor antecalculată, la primirea facturilor;
b) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la primirea facturilor restante;
c) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la încasarea creanţelor faţă de clienţi;
d) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la plata datoriilor către unitatea
producătoare şi către unităţile prestatoare;

6) La exporturile de mărfuri în comision în debitul contului 462 se înregistrează:

a) diferenţele în plus între valoarea efectivă a prestaţiilor aferente exportului şi valoarea
lor antecalculată, la primirea facturilor;
b) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la primirea facturilor restante;
c) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la încasarea creanţelor faţă de clienţi;
d) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate la plata datoriilor către unitatea
producătoare şi către unităţile prestatoare;

7) La exporturile de mărfuri în comision în debitul contului 6651 se înregistrează:

a) diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente comisionului de intermediere;
b) diferenţele de curs valutar nefavorabile aferente disponibilităţilor în valută existente la
închiderea exerciţiului financiar;
c) diferenţele de curs valutar nefavorabile constatate cu ocazia evaluării creanţelor şi
datoriilor exprimate în valută, la închiderea exerciţiului financiar.

Total: 14 puncte (câte 2 puncte pentru fiecare răspuns)

4.7. Bibliografie
1. Georgescu, T., Caraiani, Gh., Tehnici de comerţ exterior, vol. I, Ed. Sylvi, Bucureşti, 1997
2. Toma, C., Contabilitatea exportului şi importului de mărfuri, Ed. TipoMoldova, Iaşi, 2013
3. Vişan, D., Contabilitatea în comerţul exterior, Vol. 1, Ed. Economică, Bucureşti, 1995
4. Vişan, D., Noul sistem contabil al agenţilor economici din comerţul exterior, Ed. Economică, Bucureşti, 1994
5. * * Regulamentul nr. 4/1.04.2005 al Băncii Naţionale a României privind regimul valutar (republicat în Monitorul
*

Oficial al României, Partea I, nr. 616/06.09.2007), cu modificările şi completările ulterioare

97