Tema 3.

Performanțele entității prin sisteme de bugete

1. Tipuri de bugete. Tehnici și metode de bugetare.

2. Conținutul gestiunii bugetare și elaborarea bugetului general. Analiza cantitativă în procesul
elaborării bugetului.
3. Bugetele flexibile și efectuarea controlului bugetar.

1.Tipuri de bugete. Tehnici și metode de bugetare.

Bugetul este este un document financiar, este un plan exprimat în valori monetare, pregătit și
aprobat înaintea unei perioade definite de timp și ilustrează venitul obținut și cheltuielile care
trebuie să se efectueze, precum și capitalul angajat pentru atingerea obiectivelor
stabilite. Înscrierea în bugete a datelor rezultate în urma previziunilor constituie bugetarea.
În dependență de sarcinile asumate deosebim următoarele tipuri de bugete:
- Centralizator sau general și particulari
- Statice și flexibile
Bugetul general cuprinde toată activitatea entității. Scopul bugetului general constă în gruparea,
însumarea bugetelor diferitor subdiviziuni ale entității, denumite bugete particulare sau funcțional –
operaționale și financiare.
Ca urmare a întocmirii bugetului general se creează documentele bugetare de bază:
- Bugetul bilanțului
- Bugetul de profit și pierdere
- Bugetul fluxului de numerar

Bugetul static - reprezintă bugetul, calculat pentru un nivel concret al activității economice a
entității. Cu alte cuvinte, în bugetul static veniturile și cheltuielile se planifică, pornind de la un
singur nivel al vânzărilor sau producției. Deci, un buget static este un plan financiar care nu se
modifică pe toată perioada bugetară, indiferent de eventualele modificări ale planului în volumul
real de activitate.
Bugetul general, care este pregătit și aprobat înainte de începerea perioadei bugetare, este în mod
normal un buget static.
Bugetul flexibil recunoaște comportamentul costurilor și modificările pe măsură ce se modifică
volumul real al activității.

Dacă un buget static este utilizat în mod normal în scopuri de planificare și este pregătit înainte de
începutul perioadei financiare, apoi un buget flexibil este utilizat în scopuri de control și este pregătit, în
mod normal, retrospectiv, atunci când nivelul actual al activității într-o perioadă este cunoscut.
Bugetul flexibil recunoaște modelele de comportament al costurilor, cum ar fi modificările veniturilor
din vânzări și costurile variabile, pe măsură ce variază volumul vânzărilor, și modificările treptate ale
costurilor fixe, pe măsură ce nivelurile de activitate cresc sau scad cu mai mult de o anumită sumă.
Bugetele flexibile ar trebui utilizate pentru a arăta ce costuri și venituri ar fi trebuit să fie pentru nivelul
real de activitate. Un buget flexibil este un buget care, prin recunoașterea diferitelor modele de
comportament de costuri, modificări ca volum de activitate (de ieșire și de vânzări) se modifică.

2. Conținutul gestiunii bugetare și elaborarea bugetului general. Analiza cantitativă în procesul

elaborării bugetului
Bugetul general exprimă planurile operaționale și financiare ale managementului (conducerii) pe
o perioadă determinată (de regulă un an) și include un set de situații financiare bugetare. Bugetul general
conține două părți de bază:
 bugetul operațional
 bugetul financiar
Bugetul operațional, numit și curent sau periodic este stabilit anual. Bugetul operațional cuprinde bugetul
de profit și pierdere, care la rândul său se formează în baza:
 bugetului vânzărilor,

1
  bugetului de producție,
 bugetului de achiziții și utilizare a materialelor,
 bugetului costurilor directe de materiale,
 bugetului costurilor cu personalul directe,
 bugetului costurilor indirecte de producție,
 bugetul costului producției finite
 bugetului costului de vânzări
 bugetul altor venituri din activitatea operațională
 bugetul cheltuielilor curente (712,713,714).
Bugetul financiar reprezintă un plan în care se reflectă sursele previzionale de finanțare și utilizare a
resurselor financiare. Acesta cuprinde:
 Bugetul investițiilor capitale
 Bugetul fluxului de numerar
 Prognoza bilanțului.
Exemplul 1. Entitatea produce 2 tipuri de produse A și B. Produsul A este fabricat în secția 1, iar B în
secția 2. Mai jos sunt prezentate costurile directe aferente fabricării acestor produse.
Tabelul 1. Informație privind costurilor directe aferente fabricării produselor
Produsul A Suma, lei
cantitatea Preț pe unitate, lei
Materialul X 10 kg 1,80 lei/kg 18,00
Materialul Y 5 kg 4,00 lei/kg 20,00
Munca directă 10 ore 3,00 ore 30,00
Total costuri directe 68,00
Produsul B
Materialul X 8 kg 1,8 lei/kg 14,40
Materialul Y 9 kg 4,00lei/kg 36,00
Munca directă 15 ore 3,00 ore 45,00
Total costuri directe 95,40

Tabelul 2. Bilanțul la 01 01 xxx1, lei

Active Pasive
Active imobilizate Capital propriu
Pământ 42500 Capital social 300 000
Clădiri și utilaje 323 000 Profit nerepartizat 92 369
Amortizarea 63 750 Total capital propriu 392 369
Valoarea contabilă 259 250 Datorii curente
Total active imobilizate 301750 Datorii față de furnizori 62 200
Active circulante Total datorii curente 62 200
Stocuri 47 300
Produse 24 769
Creanțe curentă 72 250
Numerar 8500
Total active circulante 152 819
Total active 454 569 Total pasiv 454 569

Tabelul 3. Informație suplimentară

Producția finită
Produsul A Produsul B
Vânzări planificate, unități 8500 1600
Prețul unitar, lei. 100 140
Stoc la sf. planificat, unități 1870 90
Stoc la începutul perioadei planificat, unități 170 85
Materiale de bază
X Y
Stoc la începutul perioadei, kg 8500 8000
Stoc planificat la finele perioadei, kg 10200 1700
Costuri indirecte de producție
2
 Secția 1 Secția 2
Coeficientul de repartizare a CIP (la 1 oră a muncii
directe) a:
materialelor auxiliare 0,30 0,20
muncii auxiliare 0,30 0,30
Energiei (variabile) 0,15 0,10
Reparația și deservirea tehnică (costuri variabile) 0,05 0,10
CIP constante, lei
amortizarea 25 000 20 000
control 25 000 10 000
Energie 10 000 500
Reparația și deservirea tehnică 11400 799
Se cere de întocmit bugetul de profit și pierderi.
Rezolvare:
Bugetul vânzărilor – arată volumul de produse distincte, pe care entitatea planifică să vândă și valoarea
veniturilor planificare să le obțină
Volumul vânzărilor = cantitatea unităților planificate x prețul unitar planificat
Tabelul 4. Bugetul vânzărilor
Produse Cantitatea, Preț de vânzare, lei Volumul vânzărilor (Venitul din
unități vânzări), lei
A
B
Total
Bugetul de producție – se întocmește în expresie cantitativă. Scopul acestui buget îl constituie asigurarea
volumului producției care este suficient pentru satisfacerea cererii cumpărătorilor și crearea unui nivel al
stocurilor de produse rațional din punct de vedere economic.
Volumul producției = volumul vânzărilor + sold planificat la finele perioadei – sold planificat la
începutul perioadei
Si +PF =PV+Ssf – balanta de productie
Tabelul 5. Bugetul de producție
Produsul A, unități Produsul B, unități,
(secția 1) (sec.2)
Vânzări
+ Stoc planificat la finele perioadei
-Stoc planificat la începutul perioadei
Volumul producției (1+2-3)

Bugetul costurilor directe de materiale și de achiziții este un buget de asigurare cu materii prime și
materiale. Se întocmește pentru fiecare secție și arată cantitatea de materiale necesare pentru realizarea
programei de producție.
Costuri directe de materiale = Volumul producției x costul unitar al materialelor directe
Tabelul 6. Bugetul costurilor directe de materiale ( bugetul utilizării materialelor directe)
Produsul A, un. (secția 1) Produsul B, un., (sec.2) Total
kg lei kg lei kg lei
1 2 3 4 5 6=2+4 7=3+5
Volumul
fabricării,
un.
Materialul
X
Materialul
Y
Total

Bugetul de achiziții a materialelor – constă în determinarea cantității necesare de materiale

achiziționate pentru a asigura programul de producție și nivelul necesar al stocurilor.

3
Valoarea achiziției = achizițiile necesare x consumuri materiale pentru fiecare fel de material pe unitate
de produs x prețul unitar al materialelor

Tabelul 7. Bugetul de achiziții a materialelor de bază

Materialul X Materialul Y Total
1.Necesitatea de producție, kg (tab.6, col.6)
2.+Stoc planificat la finele perioadei, kg. 1
3.Total (1+2)
4.Minus Stoc planificat la începutul perioadei, kg
5.Total achiziții, kg (3-4)
6.Preț de achiziții, lei
7.Valoarea achiziției, lei (5 x 6)
Bugetul costurilor cu personalul directe – arată costul timpului de lucru necesar pentru fabricarea
produselor în orele de muncă și în valoare.
Costuri directe cu personalul = Volumul producției x costuri directe cu personalul pe o unitate de produs
Tabelul 8. Bugetul costurilor directe cu personalul
Produsul A, sec.1 Produsul B, sec.2 Total
1. Volumul de producție, un.
2. Numărul de ore necesare
pentru fabricarea unității de
produs, ore
3. Total, ore (1x2)
4. Tariful orar planificat, lei
5. Total costuri lei (3x4)
6. Contribuțiile pentru asigurări
sociale
7. Total costuri directe cu
personalul, lei (5+6)

Bugetul CIP – arată pe subdiviziuni și în total suma CIP controlate și necontrolate de manageri. În plus,
permite de a calcula coeficientul de repartizare a CIP - informațiile necesară pentru a evalua stocurile și a
determina costul vânzărilor.
Tabelul 9. Bugetul CIP
Secția 1 Secția 2 Total
Coeficientul Numărul Total, Coefici- Numărul Total lei cost, lei
de de om/ore lei entul de de om/ore
repartizare a repartiza-
CIP variabil, re a CIP
lei/ore variabil,
lei/ore
CIP
Materiale
auxiliare
Munca auxiliară
Energie
Reparație și
deservire
Total CIP
controlate
CIP
necontrolate
amortizarea
control
Energie
Reparația și
4
 deservirea
tehnică
Total CIP
necontrolate
CIP totale
Baza de
repartizare
(om-ore)
Coeficientul
planificat de
repartizare,
lei /om-ore

Bugetul costului producției fabricate – în acest buget sunt generalizate costurile totale într-un singur
document și sunt prezentate pe secții și în total
Tabelul 10. Bugetul costului producției fabricate
Secția 1 Secția 2 Total
Costul materialelor
directe (tab.6)
Costul cu personalul
direct (tab.8)
CIP totale (tab.9)
Total Costul producției
(rd.1+rd.2+rd3)

Bugetul stocurilor – determinarea valorii stocurilor este necesară pentru a stabili costul
produselor fabricate și vândute, precum și pentru a reflecta informațiile în bilanț. Pentru a evalua
produsele finite, trebuie de calcula costul unitar al produsului. Coeficientul de repartizare a CIP stabilită
în tabelul 9, permite de a determina costul unitar de producție.
Tabelul 11. Costul unitar de producției
Produsul A, lei Produsul B, lei
Costuri directe
CIP
Total

Tabelul 12. Bugetul stocurilor la finele perioadei

Cantitatea, kg Preț pe unitate, lei Total lei
Materiale de bază
X
Y
Total
Produse finite
Produsul A
Produsul B
Total

Bugetul cheltuielilor de distribuire și administrative - reflectă nu numai cheltuielile legate direct de

vânzări, ci și eforturile companiei de a promova produsul pe piață. Bugetul cheltuielilor administrative
reflectă așteptările conducerii cu privire la volumul costurilor necesare pentru a susține funcționarea
globală a întreprinderii.

Tabelul 13. Bugetul cheltuielilor curente.

Suma, lei
Cheltuieli de distribuire:
Cheltuieli cu personalul comercial 18500
5
 Cheltuieli de transportare 5500
Cheltuieli de publicitate 20 000
Alte cheltuieli de distribuire 15 000
Total cheltuieli de distribuire 59 000
Cheltuieli administrative
Cheltuieli cu personalul administrativ 7000
Cheltuieli aferente rechizițiilor 1000
Alte cheltuieli administrative 2000
Total cheltuieli administrative 10 000

Bugetul de profit și pierdere

Tabelul 14. Situația de profit și pierdere planificată
Suma, lei
1Venituri din vânzări
2. Costul de vănzare
3.Profit brut (1-2)
4.Cheltuieli de distribuire (712)
5.Cheltuieli administrative (713)
6.Rezultatul financiar din activitatea operațională
Cost de vânzare = Spf la inc + Costul producție fabricate – Spf la sf =

3. Bugetele flexibile și efectuarea controlului bugetar

Un buget flexibil calculează veniturile și costurile bugetare în baza nivelului efectiv de producție
obținut în perioada bugetară, și este întocmit la sfârșitul perioadei, când nivelul efectiv al producției este
cunoscut; pe când un buget static este elaborat la începutul perioadei bugetare, în baza nivelului de
producție planificat pentru acea perioadă. Deci, un buget flexibil le permite managerilor să calculeze
abateri care furnizează mai multe informații decât cele ce pot fi deduse din abaterile în raport cu cel static.
Bugetele flexibile ar trebui utilizate pentru a arăta ce costuri și venituri ar fi trebuit să fie pentru
nivelul real de activitate. Un buget flexibil este un buget care se modifică prin recunoașterea diferitelor
modele de comportament de costuri, modificări ca volum de activitate (de ieșire și de vânzări).

Exemplul 2.
1. O entitate planifică producerea și realizarea articolul A pentru 10 lei/bucată.
2. În bugetul static este prevăzut fabricarea și realizarea a 120 000 bucăți.
3. Costurile variabile bugetate sunt de 6 lei/bucată.
4. Costurile variabile efective sunt de 6,5 lei/bucată.
4. Costurile fixe bugetate sunt de 300 000 lei, iar cele efective 305 000 lei.
5. Efectiv s-au produs 100 000 bucăți și s-au vândut la un preț de 9,75 lei/bucată.

Contabilul elaborează bugetul flexibil în următorii trei pași:

Pasul 1. Identificarea cantității efectiv produse. Entitatea a produs și vândut în perioada raportată
____
Pasul 2. Calculul veniturilor din bugetul flexibil pe baza prețului de vânzare bugetat și a cantității efectiv
produse.
Venituri în bugetul flexibil =
Pasul 3. Calculul costurilor din bugetul flexibil pe baza costului variabil bugetat pe unitate de produs, a
cantității efectiv produse și a costurilor fixe bugetate.

Costuri variabile în bugetul flexibil

Costuri fixe (constante) în bugetul flexibil
Total costuri în bugetul flexibil

6
 Pentru depistarea oportună a abaterilor și reacției respective la acestea, se efectuează un control
asupra execuției bugetelor, numit control bugetar. Controlul bugetar este un proces de comparare a
datelor efective cu cele bugetare, analiza abaterilor și introducerea corectărilor corespunzătoare atât în
buget, cât și în activitatea întreprinderii.
Abaterea de la buget poate fi cauzată atât de modificarea volumului de vânzări, cât și de
modificarea prețului sau costului unitar.
Abaterea din cauza modificării volumului se determină astfel:
Abaterea din cauza modificării volumului = Date din bugetul flexibil – Date din bugetul static
Abaterea din cauza prețului = Date efective – Date din bugetul flexibil
După întocmirea bugetului flexibil se parcurge la analiza abaterilor.
Tabelul 15. Analiza abaterilor detaliate ale bugetului static
Nr. Indicatori Bugetul Abateri Bugetul flexibil Abateri după Rezultate
Static după preț/cost Efective
volum

1 2 3 4= 5-3 5 6= 7-5 7

1. Unități
vândute
2. Venituri
3. Costuri
variabile
4. Costuri
fixe
5. Profit
operațional

Următorul pas pe care îl face contabilul se referă la prezentarea bugetului flexibil, bugetului
static, precum și a rezultatelor efective. Ulterior se compară rezultatele efective cu bugetul flexibil și
bugetul static și ca rezultat se produce detalierea abaterilor, precum și identificarea celor care apar ca
rezultat al modificării volumului și costurilor, și anume:
 abateri de preț, și
 abateri de volum (cantitative).

Tabelul 16. Analiza abaterilor bugetului flexibil în dependență de tip (pentru 140 000 unități)
Nr. Indicatori Bugetul Abateri de Bugetul Abateri de Rezultate
static volum flexibil preț/cost efective
Qpl x Qef x Q ef x
Ppl/Cpl Ppl/Cpl Pef/Cef
1 2 3 4=5-3 5 6=7-5 7
1. Unități produse și vândute 120 000 140 000
2. Venituri 120 000 x 140 000 x
10 = 1 200 9,75=
000 1 365 000
3. Costuri variabile 120 000 x 140 000 x
6 = 720 6,5 =
000
7
 910 000
4. Costuri constante 300 000 305 000
5. Profit operațional 180 000 150 000
a)