Sunteți pe pagina 1din 21

Analiza diferenelor dintre politicile contabile

prevzute de OMFP 3055/2009 i cele solicitate


de IFRS i identificarea surselor posibile de
retratri n procesul de trecere la IFRS
IAS 16 Imobilizri corporale

OMFP 3055/2009

IAS 16 se aplic pentru contabilizarea imobilizrilor corporale.


IAS 16 nu este aplicabil pentru:
(a) Active biologice aferente activitii agricole (IAS41,
Agricultura) pduri i alte resurse naturale neregenerabile
similare; si
(b) concesiuni miniere, prospeciuni i extracie de minereu, de
petrol, gaze naturale i resurse naturale neregenerabile.

Sfera imobilizrilor corporale din


Ordin este mai extins fa de
imobilizrile corporale ce intr n
aria de aplicabilitate a IAS 16.

Consecine asupra procesului de retratare


Entitile care aplic pentru prima dat IFRS vor analiza dac imobilizrile corporale din bilanul
conform OMFP 3.055/2009 intr n sfera standardului IAS 16. Pot exista imobilizri corporale care
vor trebui ncadrate n alte categorii conform IAS (de exemplu, investiii imobiliare, active
imobilizate deinute n vederea vnzrii, active biologice). Pe lng transferul n alt categorie de
active vor fi necesare retratri, deoarece politicile contabile utilizate pentru investii imobiliare,
active biologice sau active imobilizate deinute n vederea vnzrii sunt diferite.
Evaluarea iniial

Evaluarea iniial

n cazul n care plata este amnat peste termenele normale de


creditare, diferena dintre preul n numerar echivalent i plata
total este recunoscut ca dobnd pe perioada de creditare, cu
excepia cazului n care o astfel de dobnd este recunoscut n
valoarea contabil a elementului, n conformitate cu IAS 23.
Dac efectul ratei dobnzii este semnificativ entitile vor
trebui s actualizeze sumele de pltit i s reflecte diferena
drept cost al finanrii (n planul de conturi din Reglementrile
conforme cu IFRS contul 6681 Cheltuieli cu amnarea plii
peste termenele normale de creditare).

OMFP 3055/2009 nu conine o


cerin de actualizare n cazul n
care plata contravalorii unei
imobilizri este amnat n timp.
Reducerile financiare nu sunt
deduse din costul de achiziie, ci
sunt recunoscute ca venituri
financiare (767 Venituri din
sconturi primite). Reducerile
comerciale primite n facturi
ulterioare ajusteaz cheltuielile din
exploatare (contul de ajustare
609 Reduceri comerciale
primite).

NOT
Potrivit OG 8/2013 sunt nedeductibile din punct de vedere
fiscal cheltuielile cu dobnzile, stabilite n conformitate cu
reglementrile contabile conforme cu Standardele
internaionale de raportare financiar, n cazul n care
mijloacele fixe/ imobilizrile necorporale/stocurile sunt
achiziionate n baza unor contracte cu plat amnat. Toate
1

reducerile de pre se deduc din costul de achiziie.


Consecine asupra procesului de retratare
Pentru prezentarea situaiilor financiare soldurile conturilor 767 i 609 vor diminua costul de
achiziie pentru reducerile aferente imobilizrilor existente. Este separat componenta de finanare
la achiziiile la care s-a depit termenul normal de creditare. Ajustarea costului de achiziie poate
determina i ajustarea amortizrii.
Schimbul de active

Schimbul de active

Evaluarea imobilizrii primite se realizeaz la valoarea just cu


Schimbul de active determin
excepia situaiilor n care tranzacia de schimb nu are
nregistrarea a dou operaii
substan comercial sau nici valoarea just a activului primit
distincte.
i nici cea a activului cedat nu pot fi determinate fiabil.
Consecine asupra procesului de retratare
Se vor efectua ajustri la nivelul prezentrii situaiilor financiare.
Amortizarea
Se amortizeaz valoarea amortizabil (costul din care este
dedus valoarea rezidual). Amortizarea unei imobilizri
ncepe atunci cnd aceasta este disponibil pentru utilizare
adic atunci cnd se afl n amplasamentul i condiia necesare
funcionrii n maniera vizat de conducere. Amortizarea ar
trebui ntrerupt atunci cnd valoarea rezidual depete
valoarea net contabil.
Perioada de amortizare

Amortizarea
Se amortizeaz costul (nu exist
noiunea de valoare rezidual).
Amortizarea imobilizrilor
corporale se nregistreaz ncepnd
cu luna urmtoare punerii n
funciune i pn la recuperarea
integral a valorii lor de intrare.

-ncepe cnd imobilizarea este disponibil pentru utilizare


-inceteaza cand imobilizarea este disponibila pentru vanzare
(IFRS 5) sau derecunoscuta
-nu nceteaz atunci cnd imobilizarea nu este utilizata (cu
exceptia situatiei in care este complet amortizat)

Schimbarea metodei de amortizare


este considerat schimbare de
politic si produce efecte ncepnd
cu anul urmtor lurii deciziei de
schimbare.

Pentru revizuirea valorii reziduale, a metodei de amortizare i a


duratei de via util se aplic tratamentul pentru schimbrile
de estimri din IAS 8.
Consecine asupra procesului de retratare
Entitile vor trebui s defineasc politici contabile n conformitate cu IAS 16 i s efectueze
retratrile necesare sau pot s utilizeze opiunea valorii juste drept cost prezumat din IFRS 1 la data
trecerii la IFRS. Utilizarea opiunii nu este dependent de politica utilizat de entiti pentru
imobilizrile corporale. Acestea pot utiliza opiunea chiar dac nu doresc s reevalueze
2

imobilizrile conform IFRS. Politicile aplicabile conform IAS 16 pot fi selectate idependent de cele
pe care le utilizau entitile anterior conform OMFP 3055/2009.
IAS 38 Imobilizri necorporale

OMFP 3055/2009

Cheltuielile de constituire nu pot fi capitalizate (afecteaz


contul de profit i pierdere atunci cnd sunt angajate).
Exist categoria imobilizrilor necorporale cu durat de via
nedeterminat care nu se amortizeaz.
NOTA:
Prin OG 8/2003 se precizeaz c din punct de vedere fiscal
imobilizrile necorporale cu durat de via nedeterminat nu
reprezint active amortizabile.
Fondul comercial este supus unui test de depreciere anual.
Deprecierea constatat pentru fondul comercial nu poate fi
reluat ulterior.
Pe lng modelul costului exist i modelul reevalurii.
Imobilizrile necorporale pentru care exist o pia activ pot
fi reevaluate.

O entitate poate capitaliza


cheltuielile de constituire caz n
care trebuie s procedeze la
amortizarea acestora pe o perioad
de maxim 5 ani.
Fondul comercial se amortizeaz
ntr-o perioad de 5 ani. Totui,
entitile pot s amortizeze fondul
comercial n mod sistematic ntr-o
perioad de peste cinci ani, cu
condiia ca aceast perioad s nu
depeasc durata de utilizare
economic. OMFP 3055/2009 nu
permite reevaluarea imobilizrilor
necorporale.

Pentru angajamentele de concesiune a serviciilor se aplic


prevederile IFRIC 12 (potrivit creia operatorul recunoate n
anumite condiii o imobilizare necorporal contabilizat
conform IAS 38).
Consecine asupra procesului de retratare
Entitile care trec la IFRS pot utiliza pentru imobilizrile necorporale politici contabile n
conformitate cu IAS 38 (imobilizri cu durat de via nedeterminat, reevaluare). Entitile vor
anula amortizarea fondului comercial existent i vor proceda la efectuarea unui test de depreciere.
Opiunea valorii juste drept cost prezumat din IFRS 1 (care presupune evaluarea imobilizrilor
necorporale la valoarea just la data trecerii la IFRS care s fie utilizat drept cost ulterior n
detrimentul unei aplicri retrospective a politicilor din IAS 38) este aplicabil doar pentru
imobilizrile necorporale pentru care exist pia activ.
IAS 36 Deprecierea activelor

OMFP 3055/2009

IAS 36 se aplic pentru:

Nu este definit noiunea de unitate


generatoare de numerar i nici cea
de valoare recuperabil.
Deprecierea se determin la nivel
individual.

- imobilizri corporale i necorporale


- investiii imobiliare evaluate la cost
- investiii n filiale, societi asociate i asocieri n participaie.
3

Deprecierea se determin prin compararea valorii nete


contabile cu valoarea recuperabil (la nivel individual sau la
nivel de unitate generatoare de numerar). Pentru o unitate
generatoare de numerar, o pierdere de valoare trebuie s fie
contabilizat dac i numai dac valoarea sa recuperabil este
mai mic dect valoarea contabil.
Pierderea de valoare trebuie s fie repartizat, pentru a reduce
valoarea contabil a activelor unitii generatoare de numerar,
n urmtoarea ordine:
-mai nti, fondului comercial afectat unitii generatoare de
numerar (dac este cazul);
-apoi, celorlalte active ale unitii, n funcie de prorata valorii
contabile a fiecruia.
Consecine asupra procesului de retratare
Vor trebui efectuate teste de depreciere pentru activele pentru care exist indicii de depreciere i
anual pentru imobilizrile necorporale cu durat de via nedeterminat i pentru fondul comercial.
IAS 40 Investiii imobiliare

OMFP 3055/2009

n referenialul internaional se face distincie ntre bunurile


imobiliare (terenuri i cldiri) utilizate de proprietar pentru
care se aplic IAS 16, scopul acestora fiind s fie utilizate n
obinerea de bunuri, prestarea de servicii sau scopuri
administrative i de cele deinute n scopul nchirierii sau
valorificrii capitalului pentru care se aplic IAS 40.

Pentru investiiile imobiliare se


aplic politicile specifice
imobilizrilor corporale.

Exemplu
*
a) Un teren achiziionat pentru care nu s-a stabilit
utilizarea viitoare este investiie imobiliar pn la data
stabilirii utilizrii.
*
b) O cldire n curs de construcie care va fi nchiriat
terilor va fi considerat investiie imobiliar
Dac plata pentru o investiie imobiliar este amnat trebuie
separat efectul trecerii timpului (6681 Cheltuieli cu amnarea
plii peste termenele normale de creditare).
Pot fi recunoscute ca investiii imobilizare investiiile primite
printr-un contract de leasing operaional n urmtoarele
condiii:
-contractul s fie contabilizat ca un contract de leasing
financiar,
4

Bunurile primite n leasing


operaional nu sunt recunoscute n
bilan. Pentru investiiile imobiliare
se aplic politicile specifice
imobilizrilor corporale.
Transferul din categoria stocurilor
n categoria imobilizrilor
corporale se realizeaz la valoarea
contabil. Evaluarea imobilizrii
corporale la valoarea just (dac
entitatea utilizeaz aceast politic)
se nregistreaz la sfritul
exerciiului dup regulile aplicabile
reevalurii.

-activul primit ndeplinete definiia investiiei imobiliare,


-pentru investiia imobiliar se utilizeaz modelul valorii juste.
Pentru evaluarea investiiilor imobiliare poate fi utilizat
modelul costului sau modelul valorii juste cu recunoaterea
variaiilor de valoare n rezultat. n reglementrile conforme cu
IFRS au fost introduse conturile:
2151 Investiii imobiliare evaluate la valoarea just
2152 Investiii imobiliare evaluate la cost
pentru a reflecta investiiile imobiliare n funcie de politica
utilizat i conturile 7561 Ctiguri din evaluarea la valoarea
just a investiiilor imobiliare i 6561 Pierderi din evaluarea la
valoarea just a investiiilor imobiliare pentru a reflecta
variaiile de valoare. Entitile trebuie s aplice politica aleas
pentru toate investiiile imobiliare (pentru drepturile imobiliare
deinute n baza unui contract de leasing operaional trebuie
aplicat modelul valorii juste).
Pentru cesiunea investiiilor imobiliare se vor utiliza conturile
7562 Venituri din cedarea investiiilor imobiliare pentru
nregistrarea drept venit a preului de vnzare i 6562
Cheltuieli cu cedarea investiiilor imobiliare-valoarea
contabil.
n cazul n care un activ este transferat la investiii imobiliare
evaluate la valoarea just, diferena dintre valoarea just i
valoarea contabil este tratat diferit n funcie de originea
activului. Dac acesta a fost anterior stoc atunci diferena
afecteaz contul de profit i pierdere, iar dac a fost
imobilizare corporal atunci diferena dintre valoarea just i
valoarea contabil n momentul transferului este contabilizat
ca o reevaluare conform IAS 16. Dac transferul nu implic
schimbarea bazei de evaluare acesta se realizeaz la valoarea
contabil. De exemplu, pentru transferul de la stocuri (cu
depreciere anterioar) la investiii imobiliare evaluate la cost se
efectueaz nregistrarea:
% = 371
2152
397
Regulile privind transferurile
Consecine asupra procesului de retratare
5

Entitile care trec la IFRS vor trebui s identifice imobilizrile corporale din bilanul conform
OMFP 3.055/2009 care ndeplinesc definiia investiiilor imobiliare conform IAS 40 i s
desemneze politicile contabile aplicabile pentru investiiile imobiliare (cost cu prezentarea valorii
juste n note sau valoare just).
Opiunea valorii juste drept cost prezumat conform IFRS 1 poate fi utilizat pentru investiiile
imobiliare evaluate la cost.
IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea vnzrii

OMFP 3055/2009

Potrivit IFRS 5 activele imobilizate deinute n vederea


vnzrii sunt acele active a cror valoare contabil va fi
recuperat mai degrab prin vnzare dect prin utilizare. n
reglementrile conforme cu IFRS a fost introdus contul 311
Active imobilizate deinute n vederea vnzrii.

Activele rmn n categoria


imobilizrilor corporale sau
necorporale pn n momentul
vnzrii.

Atunci cnd exist o modificare a


utilizrii unei imobilizri corporale,
n sensul c aceasta urmeaz a fi
mbuntit n perspectiva
vnzrii, la momentul lurii
- activul este disponibil pentru o cesiune imediat;
deciziei privind modificarea
destinaiei, n contabilitate se
- cesiunea are un grad ridicat de probabilitate.
nregistreaz transferul activului
Cerinele de evaluare din IFRS 5 se aplica tuturor activelor pe din categoria imobilizri corporale
n cea de stocuri.
termen lung si grupurilor destinate cedrii, cu excepia:
Reclasificarea are loc la data la care sunt ndeplinite
urmtoarele condiii:

(a) activelor de impozit amnat (IAS 12 Impozitul pe profit) Transferul se nregistreaz la


valoarea neamortizat a
(b) activelor ce rezult din beneficiile acordate angajailor (IAS imobilizrii. Dac imobilizarea
corporal a fost reevaluat,
19 Beneficiile angajailor)
concomitent cu reclasificarea
(c) activelor financiare care intra in aria de aplicabilitate a IAS activului se procedeaz la
nchiderea contului de rezerve din
39 Instrumente financiare: recunoatere si evaluare;
reevaluare aferente acestuia.
(d) activelor pe termen lung care sunt evaluate la valoarea justa
mai puin costurile estimate de vnzare, n conformitate cu IAS
41 Agricultura;
(e) activelor pe termen lung care sunt contabilizate in
conformitate cu modelul valorii juste din IAS 40 Investiii
imobiliare
(f) drepturilor contractuale aferente contractelor de asigurare
asa cum sunt definite in IFRS 4 Contractele de asigurare.
Un activ imobilizat (sau grup destinat cedrii) clasificat drept
deinut n vederea vnzrii este evaluat la valoarea cea mai
mic dintre valoarea contabil i valoarea just minus costurile
generate de vnzare.
Un activ imobilizat nu este amortizat ct timp este clasificat
6

drept deinut n vederea vnzrii sau face parte dintr-un grup


destinat cedrii clasificat ca fiind deinut n vederea vnzrii.
O entitate trebuie s recunoasc o pierdere din depreciere
pentru orice reducere iniial sau ulterioar a valorii contabile a
unui activ (sau grup destinat cedrii) pn la valoarea just
minus costurile generate de vnzare (contul 6531 Pierderi din
evaluarea activelor deinute n vederea vnzrii).
O entitate trebuie s recunoasc un ctig din orice cretere
ulterioar a valorii juste minus costurile generate de vnzare
ale unui activ, dar fr a depi pierderea cumulat din
depreciere care a fost recunoscut fie n conformitate cu IFRS
5, fie anterior, n conformitate cu IAS 36 (7531 Ctiguri din
evaluarea activelor deinute n vederea vnzrii). Pentru
cesiunea activelor imobilizate deinute n vederea vnzrii au
fost introduse conturile 7532 Venituri din cedarea activelor
deinute n vederea vnzrii i 6532 Cheltuieli cu cedarea
activelor deinute n vederea vnzrii).
Consecine asupra procesului de retratare
Entitile vor trebui s identifice activele imobilizate (imobilizri corporale, necorporale, investiii
imobiliare evaluate la cost) care au ndeplinit condiiile pentru a fi ncadrate n categoria activelor
imobilizate deinute n vederea vnzrii dup data trecerii la IFRS i vor efectua retratrile
corespunztoare (reclasificarea activelor n aceast categorie, anularea amortizrilor i
recunoaterea pierderilor de valoare). Similar vor fi identificate grupurile de active deinute n
vederea vnzrii.
IAS 23 Costul ndatorrii
Costurile ndatorrii care se pot atribui direct achiziiei,
construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de
producie trebuie capitalizate ca parte din costul acelui activ.
Celelalte costuri ale ndatorrii trebuie recunoscute drept
cheltuial n perioada n care sunt suportate.
Costurile ndatorrii pot include:
- dobnzile calculate folosind metoda dobnzii efective, aa
cum este descris n IAS 39;
- cheltuielile de finanare aferente contractelor de leasing
financiar recunoscute n conformitate cu IAS 17; i

Costurile ndatorrii care sunt


direct atribuibile achiziiei,
construciei sau produciei unui
activ cu ciclu lung de fabricaie pot
fi incluse n costul acelui activ.
Dac entitile au trecut pe
cheltuieli costurile finanrii
aferente activelor cu ciclu lung de
fabricaie conform OMFP
3.055/2009 vor trebui s schimbe
politica la trecerea la IFRS.

De exemplu, n costurile ndatorrii


pot fi incluse dobnda la capitalul
- diferenele de curs valutar aferente mprumuturilor n valut, mprumutat pentru finanarea
achiziiei, construciei sau
n msura n care acestea sunt privite ca o ajustare a
produciei de active cu ciclu lung
cheltuielilor cu dobnda.
de fabricaie, precum i
comisioanele aferente acestor
7

Metodologia de calcul al costurilor capitalizabile presupune


deducerea venitului din investiia fondurilor mprumutate
special pentru activ i calculul unei rate medii a ndatorrii
pentru mprumuturile cu caracter general.

mprumuturi contractate.

Consecine asupra procesului de retratare


Dup data trecerii la IFRS costurile ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producie vor fi
capitalizate. Entitile vor trebui s determine valoarea costurilor ncorporabile dup metodologia
descris de IAS 23. Capitalizarea se va realiza de manier indirect (costurile sunt nregistrate dup
natur pe cheltuieli urmnd s se majoreze valoarea contabil a activelor cu suma costurilor
capitalizabile).
IAS 2 Stocuri

OMFP 3055/2009

IAS 2 nu se aplic pentru:

Reglementarea naional include n


categoria stocurilor i active pentru
- produsele n curs de execuie n baza unor contracte de
care n contextul aplicrii
execuie, inclusiv contracte de prestri de servicii direct legate
referenialului internaional se
de acestea (IAS 11 Contracte de construcii);
aplic IAS 11 Contracte de
construcie i respectiv IAS 41
- activele biologice aferente activitii agricole i producia
Agricultura.
agricol la momentul recoltrii (IAS 41 Agricultura).
OMFP 3055/2009 nu conine
IAS 2 nu face distincie ntre diferitele tipuri de reduceri (toate
cerine de separare a costului
se deduc din cost).
finanrii pentru achiziiile n
condiii de decontare amnat.
O entitate poate achiziiona stocuri n condiii de decontare
amnat. Atunci cnd acordul conine efectiv un element de
OMFP 3055/2009 permite
finanare, elementul respectiv, de exemplu o diferen ntre
evaluarea la ieire a stocurilor cu
preul de achiziie n condiii normale de creditare i suma
ajutorul metodelor FIFO, LIFO,
pltit, este recunoscut drept cheltuial cu dobnda pe perioada
CMP.
de finanare.
Metoda LIFO este interzis de IAS 2.
Consecine asupra procesului de retratare
Entitile vor identifica stocurile care intr n sfera altor standarde (IAS 11, IAS 18 i IAS 41) i le
vor reclasifica i evalua la bazele de evaluare solicitate de standardele respective. Reducerile
comerciale n facturi ulterioare i scontul aferent stocurilor existente vor fi deduse din costul
stocurilor existente la nivelul prezentrii situaiilor financiare. Dac entitatea utilizeaz metoda
LIFO va trebui s schimbe politica.
IAS 41 Agricultura

OMFP 3055/2009

Produsul agricol reprezint produsul recoltat de la activele


biologice ale entitii. (contul 347 Produse agricole)

Activele biologice i produsele


agricole nu sunt definite n cadrul
ordinului. Sunt considerate fie
Un activ biologic este un animal viu sau o plant vie . Exemple stocuri, fie imobilizri corporale.
8

de active biologice: oi, copacii dintr-o pepinier, vaci de lapte,


porci, vi de vie, pomi fructiferi. Exemple de produse
agricole: ln, buteni, lapte, carcase, struguri,fructe.
Un activ biologic trebuie evaluat la recunoaterea iniial i la
fiecare dat a bilanului la valoarea sa just minus costurile
estimate la punctul de vnzare, cu excepia cazului n care
valoarea just nu poate fi evaluat n mod credibil.
Sunt considerate stocuri animalele
i psrile, respectiv animalele
nscute i cele tinere de orice fel
Produsele agricole recoltate din activele biologice ale unei
entiti trebuie evaluate la valoarea lor just minus costurile de (viei, miei, purcei, mnji i altele)
crescute i folosite pentru
vnzare n momentul recoltrii.
reproducie, animalele i psrile la
Ctigurile sau pierderile ce rezult din recunoaterea iniial a ngrsat pentru a fi valorificate,
unui activ biologic la valoarea just minus costurile estimate la coloniile de albine, precum i
animalele pentru producie ln,
punctul de vnzare i din modificarea valorii juste minus
lapte i blan.
costurile estimate la punctul de vnzare trebuie incluse n
contul de profit i pierdere n perioada n care apar (7571
Ctiguri din evaluarea la valoarea just a activelor biologice i Pentru evaluarea acestora se
utilizeaz politici contabile
6571 Pierderi din evaluarea la valoarea just a activelor
biologice). Pentru produsele agricole ctigurile i pierderile se specifice imobilizrilor corporale i
stocurilor .
reflect cu ajutorul conturilor 6572 i 7572. Exist conturi
separate pentru cesiunea activelor biologice 7573 i 6573.
NOT
n planul de conturi din OMFP 1286/2012 au fost introduce
conturile 2411 Active biologice evaluate la valoarea just
(A), 2412 Active biologice evaluate la cost (A) pentru
evidenierea separat a activelor biologice n funcie de
politicile contabile utilizate.
Consecine asupra procesului de retratare
Activele vor fi reclasificate din categoria imobilizrilor sau stocurilor n categoria activelor
biologice sau produselor agricole i evaluate conform IAS 41.
IAS 19 Beneficiile angajailor

OMFP 3055/2009

Costul beneficiilor acordate salariailor trebuie recunoscut n


perioada n care aceste beneficii sunt ctigate de salariai.

Pentru beneficiile post angajare i


alte datorii pe termen lung este
recunoscut un provizion (dac sunt
ndeplinite criteriile de
recunoatere).

Pentru beneficiile pe temen scurt (pltibile ntr-o perioad mai


mic de un an) valoarea neactualizat a acestora va afecta
OMFP 3.055/2009 permite
cheltuielile n perioada n care salariaii presteaz serviciile.
evaluarea provizioanelor la valori
actualizate.
Consecine asupra procesului de retratare
9

Entitile care trec la IFRS recunosc beneficiile pe termen scurt la valoarea nominal i beneficiile
pe termen lung la valori actualizate (constituire de provizioane 1517 Provizioane pentru beneficiile
angajailor i conturile 4221 Beneficii postangajare,4222 Alte beneficii pe termen lung, 4223
Beneficii pentru terminarea contractului de munc). Dac aceste beneficii au fost recunoscute vor fi
efectuate ajustri de valoare dac evalurile nu au fost efectuate n conformitate cu IAS 19 i
reclasificri la nivel de prezentare. Dac nu au fost recunoscute este determinat valoarea lor la
data trecerii la IFRS i modificrile n exerciiile urmtoare.
IAS 12 Impozitul pe profit

OMFP 3055/2009

IAS 12 conine criterii detaliate de recunoatere, evaluare i


prezentare pentru activele i datoriile de impozit amnat.
Impozitul curent i cel amnat trebuie s fie recunoscute ca un Exist cerine similare pentru
venit sau ca o cheltuial, cu excepia cazului n care impozitul impozitul pe profit exigibil.
respectiv apare din:
Provizionul pentru impozite se
(a) o tranzacie sau un eveniment care este recunoscut() direct constituie pentru sumele viitoare de
n capitalurile proprii, n aceeai perioad sau ntr-o perioad plat datorate bugetului de stat, n
diferit; sau
condiiile n care sumele respective
nu apar reflectate ca datorie n
relaia cu statul. Impozitul curent
(b) combinri de ntreprinderi.
se recunoate pe seama unei
cheltuieli. Provizionul pentru
NOT
impozite urmeaz regulile
Impozitul pe profit care, potrivit IAS 12, se recunoaste in alte aplicabile pentru provizioane.
elemente ale rezultatului global, definite astfel potrivit
prevederilor IFRS, se evidentiaza in contul 1034 Impozit pe
profit curent si impozit pe profit amanat recunoscute pe seama
capitalurilor proprii, urmarindu-se distinct impozitul pe profit
curent si impozitul pe profit amanat.
Consecine asupra procesului de retratare
Recunoaterea de impozite amnate la data trecerii la IFRS. Evoluia ulterioar a impozitelor
amnate conform va fi nregistrat dup prevederile IAS 12.
IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i
prezentarea informaiilor legate de asistena
guvernamental

OMFP 3055/2009

Subveniile aferente activelor pot fi prezentate prin deducerea n general prevederi asemntoare
valorii subveniei din activul subvenionat.
cu cele ale IAS 20.
Consecine asupra procesului de retratare
Ajustri la nivelul prezentrii situaiilor financiare (n funcie de politicile de prezentare din IAS 20
adoptate de entitate.)
IAS 18 Venituri

OMFP 3055/2009
10

IAS 18 se aplic pentru contabilizarea veniturilor provenite


din urmtoarele tranzacii i evenimente:
(a) vnzarea bunurilor;
(b) prestarea serviciilor; i
(c) utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz
dobnzi, redevene i dividende.

Ordinul nu face referire la metoda


dobnzii efective pentru
recunoaterea veniturilor din
Veniturile din dobnzi sunt recunoscute dup metoda dobnzii
dobnzi. Conform OMFP
efective.
3.055/2009 din valoarea veniturilor
se deduc doar reducerile
Separarea componentei de dobnd n cazul vnzrilor n care
comerciale, scontul reprezentnd o
valoarea just a contraprestaiei este mai mic dect valoarea
cheltuiala financiar pentru
nominal (7681 Venituri din amnarea ncasrii peste
vnztor.
termenele normale de creditare).
n OMFP 3055/2009 nu exist
Conform IAS 39 creana este evaluat la cost amortizat. n
cerina de actualizare a sumelor de
cazul programelor de fidelizare a clienilor, vnztorii recunosc
primit.
un venit n avans pentru obligaia de a furniza produse sau
servicii gratuite sau cu pre redus care este reluat la venituri pe
Creana client se evalueaz la
msur ce vnztorul se achit de obligaie (IFRIC 13).
valoarea nominal. n cazul
programelor de fidelizare a
IFRIC 15 conine precizri referitoare la acordurile privind
clienilor,vnztorii recunosc
construcia de proprieti imobiliare (cnd se aplic IAS 11,
venitul pentru valoarea brut i un
IAS 18 sau IAS 2).
provizion pentru obligaia de a
furniza produse sau servicii
SIC 31 conine ndrumri cu tranzacii barter de servicii de
gratuite sau cu pre redus.
publicitate.
n cazul transferurilor de active de la clieni (IFRIC 18)
entitatea recunoate activele primite pentru a conecta clienii la
o reea i pentru a le furniza accesul continuu la anumite
mrfuri (electricitate, gaze, ap) n contrapartid cu un venit n
avans reluat la venituri pe msura prestrii serviciilor.
NOT
Cu ajutorul contului 478 Venituri in avans aferente activelor
primite prin transfer de la clienti se tine evidenta datoriei
corespunzatoare valorii activelor primite de entitate de la
clientii sai, sub forma de imobilizari corporale sau numerar,
pentru a-i conecta, conform prevederilor legale, la o retea de
electricitate, gaze, apa sau pentru a le furniza accesul continuu
la anumite bunuri sau servicii, potrivit prevederilor IFRIC 18
Transferul de active de la clienti.
Consecine asupra procesului de retratare
11

Conform OMFP 3055/2009 nu este


permis gruparea a dou sau mai
multe tranzacii similare n vederea
aplicrii criteriilor de recunoatere.
Schimbul de bunuri similare sau
diferite implic nregistrarea a dou
tranzacii: scoaterea din bilan a
activului cedat i recunoaterea
activului primit n schimb.

Ajustri de valoare sunt necesare pentru recunoaterea venitului din dobnzi dup metoda ratei
efective a dobnzii. Ajustri la nivelul prezentrii situaiilor financiare n cazul programelor de
fidelizare a clienilor.
IAS 11 Contracte de construcii

OMFP 3055/2009

Atunci cnd rezultatul unui contract poate fi estimat fiabil,


veniturile i cheltuielile sunt recunoscute prin referin la
gradul de avansare a activitii contractului la sfritul
perioadei de raportare (metoda gradului de avansare).

Venitul este recunoscut atunci cnd


documentul de recepie privind
realizrile este semnat de
beneficiar. Costurile suportate n
contul contractului, dar neacceptate
de beneficiar nc trebuie
recunoscute drept lucrri n curs (n
categoria stocurilor).

Atunci cnd rezultatul contractului nu poate fi estimat fiabil,


recunoaterea venitului poate fi realizat doar n limita
costurilor angajate probabil a fi recuperate. Costurile
contractuale sunt recunoscute drept cheltuieli atunci cnd sunt
suportate.
Consecine asupra procesului de retratare

Entitile recunosc veniturile dup data trecerii la IFRS dup metoda gradului de avansare
(418=704). Activele i datoriile aferente contractelor de construcie vor fi clasificate, evaluate i
prezentate conform IAS 11 la data trecerii la IFRS.
IAS 17 Contracte de leasing

OMFP 3055/2009

Un contract de leasing este clasificat la nceput drept contract


de leasing financiar dac transfer locatarului majoritatea
riscurilor i avantajelor asociate proprietii. Toate celelalte
contracte sunt contracte de leasing operaional.

Exemplele de situaii care ar


conduce n mod normal la
clasificarea unui contract n
categoria contractelor de leasing
financiar din OMFP 3055/2009
n cazul contractului de leasing financiar locatarul recunoate sunt n general coerente cu IAS 17,
activele i datoriile la valoarea just sau la valoarea actualizat cu excepia unuia, care precizeaz
c la nceputul contractului
a plilor minime de leasing, dac aceasta este mai sczut.
valoarea total a ratelor de leasing,
mai puin cheltuielile accesorii,
Pot fi ncadrate n categoria contractelor de leasing conform
este mai mare sau egal cu costul
IAS 17 i contracte care nu mbrac aceast form juridic
de achiziie al bunului pentru
(IFRIC 4).
locator
Dac o tranzacie de vnzare i leaseback conduce la un
n cazul tranzaciilor de vnzare i
contract de leasing financiar,orice ctig realizat de ctre
leaseback ce conduc la un contract
vnztorul-locatar este amnat i amortizat pe durata
de leasing financiar, activul nu este
contractului de leasing.
derecunoscut i este recunoscut o
datorie pentru preul de vnzare.
Exemplu
Un echipament cu un cost de 4.000 i amortizare cumulat de
2.500 este vndut la preul de 3.000 i preluat n leasing
financiar.
12

Exemplu
Un echipament cu un cost de 4.000

Potrivit IAS 17 se efectueaz urmtoarele nregistrri:


461= %

3.000

7583 1.500
472 1.500
i amortizare cumulat de 2.500
este vndut la preul de 3.000 i
preluat n leasing financiar.

%=2131 4.000
2813

2.500

6583

1.500

Potrivit OMFP 3.055/2009 se


nregistreaz:
461=167 3.000

2131=167 3.000

n cazul tranzaciilor de vnzare i


lease back ce conduc la un contract
de leasing operaional, sunt
nregistrate dou tranzacii:
vnzarea activului i contractul de
leasing. Ctigul rezultat este
Dac preul de vnzare este sub valoarea just, vnztorullocatar trebuie s recunoasc imediat orice profit sau pierdere, recunoscut integral n contul de
n afara cazului n care pierderea este compensat prin plile profit i pierdere. Nu exist o
viitoare de leasing sub preul pieei. n acest caz, vnztorul- cerin de a compara preul de
locatar trebuie s amne i s amortizeze o astfel de pierdere vnzare cu valoarea just (ca n
IAS 17).
proporional cu plile de leasing pe perioada pentru care se
preconizeaz c va fi utilizat activul. Dac preul de vnzare
este mai mare dect valoarea just, vnztorul-locatar trebuie
s amne diferena pozitiv dintre valoarea justi preul de
vnzare i s o amortizeze peperioada pentru care se
preconizeaz c activul va fi utilizat.
Dac o tranzacie de vnzare i leaseback conduce la un
contract de leasing operaional i este clar c tranzacia a fost
realizat la valoarea just, vnztorul-locatar trebuie s
recunoasc imediat orice profit sau pierdere.

Consecine asupra procesului de retratare


Ar putea fi identificate contracte care s fie reclasificate n categoria contractelor de leasing
financiar. Activul i datoria corespunztoare trebuie evaluate la data trecerii la IFRS. Pot fi
necesare ajustri impuse de evaluarea i prezentarea tranzaciilor de vnzare i lease-back. Pot fi
identificate angajamente care conin contracte de leasing (IFRIC 4).
Contabilizarea instrumentelor financiare

OMFP 3055/2009

Cerinele privind instrumentele financiare se regsesc in


urmtoarele standarde:

Investiiile n aciuni care nu sunt


cotate pe o pia reglementat sunt
evaluate iniial la cost (inclusiv
costurile legate de achiziie). n
bilan, investiiile n aciuni care nu
sunt cotate pe o pia reglementat
sunt evaluate la cost minus

IAS 32 Instrumente financiare : Prezentare conine:


- definiiile instrumentelor financiare
13

- distincia capitaluri proprii datorii i evaluarea instrumentelor ajustrile de valoare. Investiiile pe


hibride
termen scurt n aciuni cotate pe o
pia reglementat sunt
recunoscute iniial la preul de
- compensarea activelor i datoriilor financiare
achiziie (costurile legate de
achiziie fiind nregistrate pe
IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare
cheltuieli) i ulterior la preul pieei
conine aspecte legate de:
la data bilanului (cu recunoaterea
plusurilor sau minusurilor ca
-clasificarea activelor i datoriilor financiare,
venituri financiare sau cheltuieli
financiare).
-recunoatere i derecunoatere,
-evaluarea iniial i evaluarea ulterioar (inclusiv
deprecierea),
-contabilitatea de acoperire.
IFRS 7 Instrumente financiare:cerine de prezentare a
informaiilor conine cerine de prezentare referitoare la
impactul instrumentelor financiare asupra performanei i
poziiei financiare i natura i mrimea riscurilor la care este
expus entitatea i modul de gestiune a acestora.

Discuia privind instrumentele


financiare este dezvoltat la
seciunea privind opiunea de a
evalua la valoarea just anumite
instrumente financiare posibil n
contextul aplicrii OMFP
3055/2009 doar la nivelul
situaiilor financiare consolidate.

Conform OMFP 3055/2009 nu se


efectueaz separarea ntre
componenta de datorie i
Recunoatere
componenta de capital
obligaiunile convertibile n aciuni
Conform IAS 39 o entitate recunoate un activ sau o datorie
financiar atunci cnd devine parte la prevederile contractuale fiind clasificate integral de emitent
ca datorii.
ale instrumentului financiar.
n cazul achiziiilor sau vnzrilor cu temene standard activele
i datoriile financiare pot fi recunoscute/derecunoscute la data
tranzacionrii sau la data decontrii n funcie de politica
utilizat de entitate.
Evaluarea iniial
La recunoaterea iniial, activele i datoriile financiare sunt
evaluate la valoarea just, reprezentat de obicei de preul
tranzaciei.
Valoarea just ar putea fi diferit de suma tranzaciei.
Sunt capitalizate costurile de tranzacionare cu excepia celor
care sunt aferente activelor i datoriilor financiare evaluate la
valoarea just cu variaiile de valoare nregistrate n rezultat).
Evaluarea ulterioar depinde de categoria n care se ncadreaz
activele:
1. active deinute pn la scaden;
14

La recunoaterea iniial, creanele


comerciale sunt evaluate la
valoarea nominal. Sunt
nregistrate ajustri de valoare
pentru creane pentru sumele care
se estimeaz c nu vor fi
recuperate.
Obligaiunile emise sunt evaluate
n bilan la preul de rscumprare
minus prima privind rambursarea
obligaiunilor neamortizat. Nu
exist cerina de evaluare la costul
amortizat. Nu sunt prevzute
criterii detaliate privind
derecunoaterea activelor i a
datoriilor financiare.

2.mprumuturi i creane;
3. active financiare evaluate la valoarea just cu nregistrarea
variaiilor de valoare n contul de profit i pierdere;
4.active disponibile pentru vnzare.
Activele financiare (i toate derivatele) trebuie evaluate la
valoarea just, cu excepia categoriilor 1i 2, evaluate la costul
amortizat (mpreun cu instrumentele de capital necotate).
Se aplic reguli diferite pentru contabilitatea de acoperire.
Categorie

Se utilizeaz pentru

Evaluate la Derivate (daca nu sunt desemnate


valoarea just ca instrumente de acoperire).
prin rezultat
Alte elemente pe care entitatea
intenioneaz sa le tranzacioneze
activ.
Orice element desemnat in
aceasta categorie care
ndeplinete criteriile.
Deinute pn Instrumente de datorie
la scaden achiziionate pentru a fi deinute
pn la scaden.
mprumuturi Creane (emise sau achiziionate),
i creane
creane comerciale.
Disponibile
pentru
vnzare

Active care nu se afla in


categoriile de mai sus.
Categorie rezidual

Datorii financiare:
1.datoriilor financiare evaluate la valoareajust cu nregistrarea
variaiilor de valoare n contul de profit i pierdere;
2.alte datorii evaluate la cost sau cost amortizat.
Categorie

Se utilizeaz pentru

Evaluate la Derivate (daca nu sunt desemnate


valoarea just ca instrumente de acoperire)
cu variaiile n
contul de
Alte elemente pe care entitatea
15

profit i
pierdere

intenioneaz s le tranzacioneze
activ
Orice element desemnat in
aceasta categorie care
ndeplinete criteriile

Alte datorii

Alte datorii neincluse in categoria


anterioar.

Metoda dobnzii efective este o metod de calcul a costului


amortizat al unui activ/ datorii financiare i de alocare a
veniturilor/ cheltuielilor cu dobnzile n perioada relevant.
Costul amortizat al unui activ / datorii financiare = Valoarea
de la recunoaterea iniial
- Rambursrile de principal +/- Amortizarea cumulat a
diferenelor dintre valoarea iniial i valoarea la scaden
utiliznd metoda dobnzii efective Pierderile din depreciere.
IAS 39 conine reguli specifice pentru contabilitatea de
acoperire i impune separarea derivatelor ncorporate n
anumite condiii. n situaiile financiare individuale ale
societii mam investiiile n filiale sau societi asociate sunt
evaluate la cost sau n conformitate cu IAS 39.
Consecine asupra procesului de retratare
Activele i datoriile financiare vor fi clasificate la data trecerii la IFRS n categoriile descrise de
IAS 39 i evaluate conform IAS 39. Cerinele legate de contabilitatea de acoperire i
derecunoatere vor fi aplicate prospectiv ncepnd cu data trecerii la IFRS. Derivatele vor fi
recunoscute la data trecerii la IFRS. Va avea loc separarea componentei de datorie de cea de capital
pentru obligaiunile convertibile (n cazul n care componenta de datorie un a fost decontat pn la
data trecerii la IFRS). Contabilitatea de aacoperire poate fi aplicat voluntar.
IAS 21 Efectul variaiei cursurilor de schimb

OMFP 3055/2009

Moneda funcional este moneda mediului economic de baz


n care opereaz entitatea.

Conceptul de moned funcional


nu este definit n OMFP
3055/2009. Moneda de prezentare
a entitilor ce cad sub incidena
Ordinului este leul. Este
considerat valut orice alt
moned n afara leului. O
tranzacie n valut este convertit
la cursul de schimb comunicat de
Banca Naional a Romniei la
data tranzaciei.

OMFP 213/2013 precizeaz c Elementele monetare,


respectiv nemonetare, exprimate n valut se evalueaz la
finele fiecrei perioade de raportare conform prevederilor
IFRS.

16

La sfritul fiecrei luni, o entitate


trebuie s converteasc elementele
monetare n valut la cursul de
nchidere i va recunoate
diferenele de curs n contul de
profit i pierdere.
Ordinul 1286/2012 prevede ca situatiile financiare intocmite in conformitate cu standardele IFRS
sa fie intocmite in limba romana si in RON.Totusi, pentru societile avnd o moned funcionala
diferit, conform IAS 21, situatiile financiare ntocmite n conformitate cu standardele IFRS vor fi
ntocmite pe baza monedei functionale a acestora. n scop de prezentare, se pot folosi si valori n
RON i in acest caz se vor folosi regulile de conversie mentionate de IAS 21.

IAS 8 Politici contabile, modificri n estimrile contabile,


OMFP 3055/2009
erori
n selectarea unei politici contabile vom urmri:

Definiia politicii contabile este


coerent cu definiia din IAS 8.
-dac exist un standard sau interpretare aplicabil()-se aplic Totui, metoda de amortizare este
considerat politic contabil (IAS
acesta
8 consider metoda de amortizare
drept estimare).
-nu exist standard-se exercit raionamentul profesional
pentru a obine informaie relevant i credibil
OMFP nr. 3.055/2009 nu conine o
urmrind:cerinele altor standarde, prevederile cadrului
conceptual, precizrile ale altor organisme de normalizare ce ierarhie a altor ndrumri care ar
trebui urmate atunci cnd nu exist
utilizeaz un cadru conceptual similar.
o cerin explicit n reglementarea
naional.
-dac schimbarea de politic este impus de un standard se
aplic prevederile tranzitorii ale acestuia,
Noua politic este aplicat
-pentru schimbrile de politici voluntare se aplic tratamentul ncepnd cu anul urmtor anului n
care a fost luat decizia de
retrospectiv (prin afectarea capitalurilor proprii),
schimbare. Nu sunt permise
schimbri de politici contabile n
timpul anului. Informaiile
comparative din bilan i din contul
de profit i pierdere nu sunt
retratate ca urmare a schimbrii de
politici. Dac valorile prezentate
nu sunt comparabile, lipsa de
comparabilitate trebuie explicat n
note. Schimbrile de estimri sunt
recunoscute prospectiv prin
includerea efectelor n profitul sau
pierderea perioadei afectate (adic
perioada schimbrii i perioadele
viitoare).

17

IAS 37 Provizioane, datorii contingente i active


contingente

OMFP 3055/2009
n general, prevederile IAS 37 au
fost preluate n OMFP 3.055/2009
(vor trebui aplicate prevederile
IFRIC 1). Provizioanele care nu au
fost recunoscute trebuie s fie
recunoscute la data trecerii la
IFRS.

IAS 29 Raportarea financiar n economiile


hiperinflaioniste

OMFP 3055/2009

Prin aplicarea retrospectiv a IAS 29 elementele nemonetare


aflate n bilanul de la data trecerii la IFRS trebuie retratate la
inflaie pn la 31.12.2003. Sunt elemente nemonetare:

Active
Cheltuieli n avans
Avansuri pltite
Stocuri
Investiii n aciuni

IAS 29 se va aplica pana la


31.12.2003.

Imobilizri corporale
Imobilizri necorporale

Datorii
Avansuri primite
Venituri n avans (de exemplu, subvenii pentru investiii)
Capitaluri proprii

18

Indicii preurilor de consum pot fi consultai la adresa


https://statistici.insse.ro/shop/?page=ipc1&lang=ro
Exemplu
Societatea M retrateaz la inflaie capitalul social (n funcie de
indicele general al preurilor de la 31.12.2003 i momentul
constituirii i al majorrilor de capital) i nregistreaz un plus
de 40.000 lei.

40.000

118

= 1028

Rezultatul
reportat provenit
din adoptarea
pentru prima
dat a IAS 29

40.000

Ajustri ale
capitalului
social

OMFP 213/2013 precizeaz c valoarea capitalului social (ct.


101 Capital) se prezint distinct n situaia poziiei financiare
i situaia modificrilor capitalurilor proprii.
IFRS 2 Plile pe baz de aciuni

OMFP 3055/2009

Principii generale de recunoatere

Beneficiile sub forma aciunilor


proprii ale entitii (sau alte
instrumente de capitaluri proprii),
acordate angajailor sunt
nregistrate distinct (contul 644
Cheltuieli cu remunerarea n
instrumente de capitaluri proprii),
n contrapartida conturilor de

Debit

Sunt recunoscute bunurile/serviciile cnd sunt primite

*
Dac bunurile/serviciile nu ndeplinesc criteriile de
recunoatere ale activelor sunt recunoscute cheltuieli
*

Credit

*
n cazul plilor pe baz de aciuni decontate cu
instrumente de capital este recunoscut o cretere n
capitalurile proprii ; i
*
n cazul tranzaciilor pe baz de aciuni decontate n
numerar este recunoscut o datorie evaluat la valoarea just
(cu variaiile de valoare n contul de profit i pierdere).

19

capitaluri proprii (de exemplu,


contul 1068 Alte rezerve, analitic
distinct), la valoarea just a
respectivelor instrumente de
capitaluri proprii, de la data
acordrii acelor beneficii.
Recunoaterea cheltuielilor
aferente muncii prestate de angajai
are loc n momentul prestrii
acesteia.Nu exist prevederi
referitoare la tranzaciile decontate

n numerar.

Plile pe baz de aciuni care nu au fost recunoscute anterior sunt recunoscute, evaluate i
prezentate conform prevederilor IFRS 2.

OMFP 3055/2009 i Ordinulnr.


1.376/2004 pentru aprobarea
Normelor metodologice privind
reflectarea in contabilitate a
principalelor operaiuni de
fuziune

IFRS 3 Combinri de afaceri

IFRS 3 poate avea incidene i la nivelul situaiilor financiare


individuale.-IFRS 3 solicit evaluarea la valoarea just a
activelor i datoriilor afacerii achiziionate.
- Entitile care trec la IFRS pot aplica excepia opional din
IFRS 1 sau pot aplica retroactiv IFRS 3.

Spre deosebire de IFRS, listele de


clieni nu sunt recunoscute ca o
imobilizare necorporal conform
OMFP 3055/2009.
Fondul comercial pozitiv

Fondul comercial negativ este recunoscut integral la venituri.


este supus amortizrii
Fondul comercial pozitiv este testat periodic pentru depreciere.
Prezentarea situaiilor financiare i cerine de informare
Prezentarea situaiilor financiare trebuie s respecte cerinele
IAS 1.
n situaia rezultatului global (contul de profit i pierdere) este
interzis prezentarea separat a elementelor extraordinare.
Standardele internaionale conin cerine de informare
suplimentare fa de informaiile solicitate de OMFP
3005/2009.
De exemplu, conform OMFP 3055/2009, entitile trebuie s
prezinte tranzaciile cu prile afiliate, inclusiv sumele acestor
tranzacii,natura relaiei i alte informaii referitoare la
tranzacie, necesare pentru o nelegere a poziiei financiare a
entitilor, dac aceste tranzacii sunt semnificative i nu au
fost ncheiate n condiii normale de pia.
OMFP 3055/2009 solicit defalcarea cifrei de afaceri pe
segmente de activitate i segmente geografice. Cerinele IFRS
8 mult mai extinse. Exist standarde care solicit cerine de
informare ce nu se regsesc n OMFP 3055/2009 (de exemplu,
IAS 33, IFRS 7 etc). Poate fi necesar colectarea de informaii
20

suplimentare.
Sursa
http://ceccar.ro/ro/?page_id=3049

21