Sunteți pe pagina 1din 67

Universitatea “Dunărea de Jos”

FISCALITATE
METODE ŞI TEHNICI FISCALE

Lect.univ.dr. Florin Tudor

Galaţi - 2009
Departamentul pentru Învăţământ la Distanţă
şi cu Frecvenţă Redusă

Facultatea de Drept
Specializarea administraţie publică
Anul III de studii / Forma de învăţământ la Distanţă
CUPRINS

CAPITOLUL 1 NOŢIUNI INTRODUCTIVE PRIVIND DREPTUL FISCAL.................. 7

Secţiunea I – Noţiunea, izvoarele şi principiile dreptului fiscal.................. 7


1. Noţiune .............................................................................................. 7
2. Izvoare ............................................................................................... 8
3. Principiile dreptului fiscal ................................................................... 9
3.1. Principiul legalităţii ............................................................................. 9
3.2. Principiul priorităţii dreptului european faţă de dreptul naţional ......... 9
3.3. Principiul egalităţii în materie fiscală .................................................. 10

3.4. Principiul securităţii juridice ................................................................ 10

3.5. Principiul neretroactivităţii legii ........................................................... 10

3.6. Principiul accesului liber Ia justiţie în domeniul fiscal ........................ 11

Secţiunea a II-a Raportul juridic fiscal ........................................... 11

TEST DE AUTOEVALUARE

CAPITOLUL 2 TEORIA GENERALĂ A IMPOZITELOR ........................................... 15

Secţiunea I - Trăsăturile caracteristice ale impozitului .............................. 15


Secţiunea a II-a – Clasificarea impozitelor .................................................. 15
Secţiunea a III-a – Tehnici de impunere, aşezarea şi perceperea impozitului
18
......................................................................................................
1. Tehnici de impunere .......................................................................... 18

2. Aşezarea şi perceperea impozitului ................................................... 19

3. Stabilirea sumei impozitului ............................................................... 20

4. Încasarea impozitelor ......................................................................... 20

TEST DE AUTOEVALUARE

CAPITOLUL 3 IMPOZITUL PE VENIT DATORAT DE PERSOANELE FIZICE....... 22

1. Cadru legal actual .............................................................................. 22


2. Subiectele impunerii .......................................................................... 22
3. Sferă de cuprindere ........................................................................... 23
4. Venituri impozabile ............................................................................ 24
5. Venituri neimpozabile ........................................................................ 25
6. Cote de impunere .............................................................................. 28
TEST DE AUTOEVALUARE

CAPITOLUL 4 IMPOZITUL PE PROFIT .................................................................... 29

Secţiunea I – Subiecţii impunerii .................................................................. 29


1. Categoriile de contribuabili şi sfera de cuprindere a impozitului ...... 29
2. Persoane exceptate de la plata impozitului ....................................... 32
2.1. Exceptări cu caracter general ............................................................ 32
2.2. Exceptări cu caracter special ............................................................. 34
Secţiunea a II-a Cota de impunere şi baza impozabilă ............................... 35

1. Cadrul juridic actual ........................................................................... 35

2. Regula generală de stabilire a bazei impozabile ............................... 35

Secţiunea a III-a – Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale .... 37

1. Plata impozitului ................................................................................ 37

2. Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit ...................................... 38

TEST DE AUTOEVALUARE

CAPITOLUL 5 TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ ................................................. 39

Secţiunea I – Aspecte generale..................................................................... 39


1. Instituirea T.V.A. Baza legală ............................................................ 39

2. Aplicarea şi suportarea T.V.A ............................................................ 40

Secţiunea a II-a – Subiecţii şi obiectul impunerii. Sfera de aplicare a T.V.A.


41
..............................................................................................................
1. Subiecţii impunerii ............................................................................. 41

2. Obiectul impunerii .............................................................................. 42

3. Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a T.V.A. .............................. 43

3.1. Livrarea de bunuri ............................................................................. 43

3.2. Prestarea de servicii .......................................................................... 44

3.3. Schimbul de bunuri sau servicii ......................................................... 44


3.4. Achiziţii intracomunitare de bunuri .................................................... 45

3.5. Importul de bunuri ............................................................................. 45

Secţiunea a III-a – Faptul generator şi exigibilitatea T.V.A. ....................... 45

1. Faptul generator ................................................................................ 45

2. Exigibilitatea ...................................................................................... 45

Secţiunea a IV-a – Obligaţii administrative .................................................. 46

1. Înregistrarea ...................................................................................... 46

2. Facturi fiscale .................................................................................... 46

3. Evidenţa operaţiuniIor ....................................................................... 47

4. Perioada fiscală ................................................................................. 47

5. Plata T.V.A ........................................................................................ 48

TEST DE AUTOEVALUARE

CAPITOLUL 6 ACCIZELE 49

1. Cadrul juridic actual............................................................................ 49


2. Accizele armonizate şi nearmonizate................................................. 50

CAPITOLUL 7 IMPOZITELE ŞI TAXELE LOCALE .................................................. 52

Secţiunea I – Consideraţii introductive ........................................................ 52


1. Cadrul juridic ...................................................................................... 52
2. Categoriile de impozite şi taxe locale ................................................ 53

Secţiunea a II-a – Categorii de impozite şi taxe .......................................... 53

1. Impozitul pe clădiri ............................................................................. 53

1.1. Subiecţii şi obiectul impunerii ............................................................. 53

1.2. Scutiri de plata impozitului pe clădiri .................................................. 54

2. Impozitul pe teren .............................................................................. 54

2.1. Subiecţii şi obiectul impunerii ............................................................. 54

2.2. Scutiri de la plata impozitului ............................................................. 55

Secţiunea a III - a - Taxe speciale şi alte taxe locale ................................. 56

1. Taxe speciale ..................................................................................... 57


2. Alte taxe locale .................................................................................. 57

3. Scutiri şi facilităţi comune .................................................................. 57

TEST DE AUTOEVALUARE

CAPITOLUL 8 ELEMENTE DE DREPT PROCESUAL FISCAL ............................... 58

Secţiunea I – Aşezarea impunerii. Raportul juridic fiscal .......................... 58


1. Elemente generale pentru stabilirea impunerii................................... 58
Secţiunea a II-a - Titlul de creanţă fiscală .................................................... 60
Secţiunea a III- a - Creanţele fiscale şi obligaţiile fiscale ........................... 60
Secţiunea a IV-a - Stabilirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate
61
bugetului general consolidat ..............................................
1. Declaraţia şi decizia fiscală ................................................................ 61
2. Prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale ................................ 63
Secţiunea a V-a – Inspecţia fiscală ............................................................... 65
1. Obiectul inspecţiei fiscale .................................................................. 65
2. Formele inspecţiei fiscale .................................................................. 66
3. Proceduri şi metode de control fiscal ................................................. 66
4. Realizarea inspecţiei fiscale .............................................................. 67
Secţiunea a VI-a – Procedura de soluţionare a contestaţiilor .................. 69
1. Obiectul contestaţiei .......................................................................... 69
2. Forma, conţinutul şi termenul de depunere a contestaţiei ................ 70
3. Organul fiscal competent să soluţioneze contestaţia ......................... 70
4. Decizia sau dispoziţia de soluţionare ................................................. 71
4.1. Soluţiile ce pot fi pronunţate în contestaţiile fiscale ........................... 71
4.2. Comunicarea deciziei şi calea de atac ............................................. 72

TEST DE AUTOEVALUARE 73

BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ 74
Capitolul 1 – NOŢIUNI INTRODUCTIVE PRIVIND
DREPTUL FISCAL

CONŢINUT

SECŢIUNEA I – Noţiunea, izvoarele şi principiile dreptului fiscal


1. Noţiune
2. Izvoare
3. Principiile dreptului fiscal
3.1. Principiul legalităţii
3.2. Principiul priorităţii dreptului european faţă de dreptul naţional
3.3. Principiul egalităţii în materie fiscală
3.4. Principiul securităţii juridice
3.5. Principiul neretroactivităţii legii
3.6. Principiul accesului liber Ia justiţie în domeniul fiscal
Secţiunea a II-a Raportul juridic fiscal

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:


Ø aspecte referitoare la domeniul finanţelor publice
Ø izvoarele dreptului fiscal
Ø principiile dreptului fiscal
Ø aspecte referitoare la raportul juridic fiscal

SECŢIUNEA I – Noţiunea, izvoarele şi principiile


dreptului fiscal

1. Noţiune

Conceptul de ştiinţă a finanţelor publice. Pentru definirea corectă a dreptului


fiscal trebuie determinat locul acestei ramuri de drept în sistemul juridic român.
Complexitatea vieţii socio-economice a determinat, Ia jumătatea secolului al
XIX-lea, apariţia unui domeniu nou de studiu: ştiinţa finanţelor publice. Apariţia
acesteia a fost consecinţa recunoaşterii dreptului bugetar ca bază a statului
parlamentar liberal în Europa1. Ştiinţa finanţelor publice se prezintă în primul rând
sub forma unei ramuri a ştiinţelor economice. Ea prezintă interes pentru jurişti prin
prisma faptului că reprezintă baza de plecare pentru ştiinţa juridică a finanţelor
publice (dreptul finanţelor publice). Interferenţele existente între cele două concepte
trebuie privite în dinamismul relaţiilor economice dat fiind scopul statutul de a

1
M. Bouvier, M Ch. Esciassan. J. P. Lassale. Finances Publlques. LGDJ, Paris. 1993, p 9-11 apud
A.M.Găină, Drept fiscal şi procedură fiscală, Editura Universul Juridic, Bucureşti, 2009, p.12-13
perfecţiona şi asigura un mediu juridico-economic eficient şi echitabil pentru cetăţenii
săi.

Conceptul de drept al finanţelor publice. În literatura juridică2, s-a statuat că


totalitatea normelor juridice care reglementează domeniul finanţelor publice formează
dreptul finanţelor publice.
Dreptul finanţelor publice cuprinde două categorii de norme juridice: a) norme
juridice financiare (dreptul financiar3); b) norme juridice fiscale (dreptul fiscal).
Cele două componente ale dreptului finanţelor publice se află într-o strânsă
legătură având ca scop principal asigurarea unui ansamblu coerent de reglementări
juridice privind relaţiile sociale de natură financiară.
Conceptul de drept fiscal. Dreptul fiscal poate fi definit ca fiind acea ramură de
drept public care cuprinde totalitatea normelor juridice care reglementează
modalităţile de realizare Ia bugetul naţional consolidat a veniturilor publice prin
intermediul impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a oricăror alte venituri de natură
fiscală4.

2. Izvoare

Izvoare comune5. Constituie izvoare comune (generale) pentru dreptul fiscal


următoarele acte normative: Constituţia României, Codul civil şi Codul de procedură
civilă, Codul penal şi Codul de procedură penală, Codul comercial, Codul muncii,
Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, Legea nr. 31/1990 privind
societăţile comerciale, Legea nr. 215/2001 a administraţiei publice etc.
Izvoare specifice. Principalele izvoare specifice dreptului fiscal sunt constituite
de următoarele acte normative: Codul fiscal (Legea nr. 571/2003),Codul de
procedură fiscală (OG nr. 92/2003), Legea nr. 146/1997 privind taxele de timbru,
Instrucţiunile şi Regulamentele de aplicare, Normele metodologice şi Normele de
aplicare a actelor normative specifice dreptului fiscal aprobate prin Hotărâri ale
Guvernului sau Ordine ale Ministrului Finanţelor şi ale Preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală, Hotărârile Consiliilor Locale privind stabilirea
şi/sau instituirea de taxe şi/sau impozite locale, Deciziile Comisiei fiscale centrale şi
ale Comisiei de proceduri fiscale.

2
I.Gliga, Dreptul finanţelor publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1992, p.9 apud
A.M.Găină, op.cit., p. 12
3
A se vedea M.Şt.Minea, C.F.Costaş, Dreptul Finanţelor Publice, Volum I Drept financiar, Editura
Wolters Kiuwer, Bucureşti, 2008, p. 47
4
A se vedea D.D. Şaguna, D.Şova, Drept fiscal, Editura CH Beck, Bucureşti, 2006, p. 1
5
A.M.Găină, op.cit., p. 13
3. Principiile dreptului fiscal6
3.1. Principiul legalităţii
Potrivit art. 139 alin 1 din Constituţia României, ,,impozitele, taxele şi orice alte
venituri cuvenite bugetului de stat sau bugetului asigurărilor sociale de stat se
stabilesc numai prin lege. Principiul legalităţii nu trebuie privit în sens strict. De
exemplu, Ia nivel local anumite taxe şi impozite se pot stabili, în virtutea autonomiei
locale, prin hotărâri ale consiliilor locale cu respectarea prevederilor constituţionale.
De asemenea, anumite organe ale administraţiei fiscale centrale elaborează şi
aprobă, cu respectarea prevederilor constituţionale, legislaţia secundară (norme de
aplicare, norme metodologice, instrucţiuni, regulamente, proceduri, etc.) în materie
fiscală.

3.2. Principiul priorităţii dreptului european faţă de dreptul naţional


Acest principiu este incident în dreptul fiscal naţional de Ia momentul aderării
României la Uniunea Europeană. Din punct de vedere legal, principiul este
reglementat în art. 148 alin. 2 din Constituţia României care dispune: ,,ca urmare a
aderării, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii de Europene, precum şi
celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate faţă de
dispoziţiile contrare din legile interne cu respectarea prevederilor actului de aderare”.
Mai mult, în alineatul 4 al art. 148 din Constituţie se prevede că instituţiile statului
sunt garanţii respectării şi aplicării acestui principiu.
Originile principiului prevalenţei dreptului comunitar se găsesc în jurisprudenţa
europeană. Printr-o hotărâre din 1964, Curtea Europeană de Justiţie a considerat că
dreptul comunitar este o ordine juridică independentă care are prioritate în faţa
dreptului naţional7.
Printr-o altă soluţie jurisprudenţială s-a precizat faptul că dreptul european
(tratatele, regulamentele, directivele ori deciziile) se aplică prioritar chiar şi faţă de
Constituţia statului membru 8. 0 hotărâre recentă a Marii Camere a Curţii Europene de
Justiţie9 a statuat că împotriva dreptului comunitar nu poate fi invocat principiul
autorităţii de lucru judecat din sistemele naţionale de drept.

3.3. Principiul egalităţii în materie fiscală


Egalitatea în materie fiscală are în componenţă două elemente: a) egalitatea
în faţa legii fiscale şi b) justa aşezare a sarcinilor fiscale.

6
A.M.Găină, op.cit., p. 13
7
A se vedea Hotărârea din 15 iulie 1964, cauza C-6/64 publicată în Culegere 1964, p. 1141 apud
A.M.Găină, op.cit., p. 15
8
A se vedea în acest sens Hotărârea Curţii Europene de Justiţie, pronunţată în cauza C-11/70,
lnternationale Handelsgesellischaft, publicată în Culegere 1970, p. 1125 apud A.M.Găină, op.cit., p.
15
9
Hotararea Curţii Europene de Justiţie din 16 iulie 2007, în cauza C-119/2004, Ministero dell’Industria,
del Cornmercio et dell’Artigianato c. Lucchini Siderurgica SpA disponibilă la adresa de internet
http://eur-lex.europa.eu apud A.M.Găină, op.cit., p. 15
Cadrul legal privind egalitatea în faţa legii fiscale îl constituie art. 16 din
Constituţia României care prevede: cetăţenii sunt egali în faţa legii şi a autorităţilor
publice, fără privilegii şi fără discriminări”.

3.4. Principiul securităţii juridice10


Potrivit acestui principiu cetăţenii trebuie apăraţi tocmai împotriva pericolului
(insecurităţii) pe care dreptul îl poate crea sau riscă să îl creeze. În doctrină11 s-a
considerat ca principiul securităţii juridice implică patru aspecte: 1) retroactivitatea
legii; 2) teoria aparenţei; 3) legalitatea incriminării şi a pedepsei; 4) obscuritatea
textelor legale.
Securitatea juridică nu implică numai neretroactivitatea legii fiscale, ci şi unele
aspecte cu o sferă de cuprindere mult mai largă precum: accesul contribuabililor Ia
legislaţia aplicabilă şi previzibilitatea legislaţiei fiscale, obligaţia organelor fiscale de
a-şi defini exigenţele şi de a-şi respecta angajamentele luate sau dreptul cetăţenilor
Ia o interpretare unitară a legislaţiei fiscale12.

3.5. Principiul neretroactivităţii legii13


Consacrarea legală a acestui principiu o constituie art. 15 alin. 2 din
Constituţia României care dispune că: „Legea dispune numai pentru viitor, cu
excepţia Iegii penale sau contravenţionale mai favorabile”.
În unele state europene (Belgia, Franţa) a fost admisă retroactivitatea Iegii în
anumite situaţii strict determinate, astfel: a) când exista necesitatea protejării
interesului general; b) când contribuabililor nu Ii se pot aplica sancţiuni şi nu le pot fi
afectate drepturi recunoscute prin hotărâri cu autoritate de lucru judecat14.

3.6. Principiul accesului liber Ia justiţie în domeniul fiscal


Reglementarea accesului liber Ia justiţie o constituie art. 21 din Constituţia
României, precum şi art. 6 din Convenţia Europeană privind Apărarea Drepturilor
Omului şi Libertăţilor Fundamentale.
Curtea Europeană a Drepturilor Omului a statuat în mai multe rânduri că
instituirea unei taxe de timbru într-un cuantum foarte ridicat contravine prevederilor
art. 6 din Convenţia Europeană.

10
A.M.Găină, op.cit., p. 16
11
P. Lambert, Le principe général de Ia sécurité juridique et les validations !égislatives, în Sécurité
juridique of fiscalité, Editura Bruylant, Bruxelles, 2003, p 5 apud A.M.Găină, op.cit., p. 16
12
A se vedea M.Şt.Minea, C.F.Costaş, Dreptul finanţelor publice. Vol.II Drept fiscal, Editura Wolters
Kluwer, Bucureşti, 2008, p.32 şi urm.
13
A.M.Găină, op.cit., p. 16
14
R Bufan, Dreptul fiscal al afacerilor, Editura Brumar, Timişoara, 2003, p.35-36 apud A.M.Găină,
op.cit., p. 16
Secţiunea a II-a Raportul juridic fiscal

În literatura juridică de specialitate, raportul juridic de drept fiscal a fost definit


ca fiind acea relaţie de impunere care ia naştere în procesul repartizării unei părţi din
venitul naţional şi în redistribuirea unor venituri ale persoanelor juridice şi ale
persoanelor fizice, în scopul constituirii fondurilor băneşti ale bugetului de stat15.

În relaţiile dintre stat şi contribuabili se pot stabili două categorii de raporturi


juridice:
(i) raporturi juridice fiscale de drept material care pot avea în conţinut:
drepturile şi obligaţiile părţilor legate de perceperea impozitelor,
perceperea altor majorărilor de întârziere, dreptul Ia restituirea impozitelor
şi taxelor, şi obligaţiile corelative de declarare a materiei impozabile, a
bunurilor deţinute şi veniturilor realizate impozabile ori taxabile;
(ii) raporturi juridice de drept procesual fiscal care pot avea în conţinut:
drepturile şi obligaţiile părţilor legate de acţiunile administrative,
administrativ - jurisdicţionale şi procesual - civile cu privire Ia activitatea de
administrare a impozitelor şi taxelor.

Subiectele raportului juridic fiscal sunt:


(i) subiecte active (Statul)
(ii) subiecte pasive (contribuabilii)

Statul este reprezentat Ia nivel central prin Ministerul Finanţelor Publice şi


Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF). La nivel local, statul este
reprezentat, de regulă de unităţile administrativ-teritoriale aflate în subordinea ANAF
precum: Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice (DGFP), Administraţiile Finanţelor
Publice (AEP), etc.
Contribuabilii. Potrivit art. 17 alin. 2 din Codul de procedură fiscală contribuabil
,,este orice persoană ori juridică sau orice alte entităţi fără personalitate juridică ce
datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat, în
condiţiile Iegii’’. Pe cale excepţională în cazul cererilor de restituire a taxelor şi
impozitelor, contribuabilii devin subiect activ al raportului juridic, iar statul devine
subiect pasiv.

Contribuabilii se împart în:


(i) contribuabili persoane fizice şi
(ii) contribuabili persoane juridice

15
A se vedea D.D. Şaguna, D.Şova, Drept fiscal, Editura CH Beck, Bucureşti, 2009, p. 4; A.M.Găină,
op.cit., p. 18
Contribuabili persoane fizice. Persoanele fizice dobândesc calitatea de
contribuabili din punct de vedere fiscal, din momentul în care realizează venituri,
deţin sau tranzacţionează bunuri ori valori care sunt supuse impunerii pe teritoriul
României.
Contribuabili persoane fizice se împart, Ia rândul lor în:
(i) rezidenţi care datorează impozite pentru „venitul mondial”, indiferent de
provenienţa veniturilor;
(ii) rezidenţi care datorează impozite pentru veniturile obţinute pe teritoriul
statului a cărui suveranitate fiscală se exercită.

Contribuabili persoane juridice. Persoanele juridice sunt entităţi colective


constituite conform Iegii care acţionează în nume propriu sau în numele altor
persoane intrând sub incidenţa legilor fiscale întrucât realizează venituri, deţin
(dobândesc) sau tranzacţionează bunuri ori valori, execută ori prestează lucrări
şi/sau servicii, care potrivit legii fiscale sunt supuse impunerii.
Contribuabilii persoane juridice se împart, Ia rândul lor în:
(i) persoane juridice române care pot fi:
- persoane cu personalitate juridică (propriu-zise) care au calitate de subiect de
drept distinct şi unităţi economice fără personalitate juridică
- persoane juridice străine care desfăşoară activităţi pe teritoriul României,
intrând sub incidenţa legislaţiei fiscale din ţara noastră.

Raportul juridic fiscal are ca obiect stabilirea şi încasarea la bugetul general


consolidat a impozitelor, taxelor şi altor contribuţii datorate de către debitorii fiscali16.
Drepturi şi obligaţii ale statului. Drepturile statului sunt: dreptul de a
percepe impozite, taxe, contribuţii şi alte sume care constituie venituri la buget,
dreptul de a percepe dobânzi şi penalităţi de întârziere, dreptul de a controla
contribuabilii în procesul de colectare a taxelor şi impozitelor, etc. Obligaţiile statului
faţă de contribuabili sunt: obligaţia de a stabili, încasa şi urmări numai veniturile
fiscale legal datorate, obligaţia de a acorda, Ia cererea justificată a persoanelor
interesate, înlesnirile prevăzute de lege, obligaţia de a rezolva în mod corespunzător
orice contestaţie depusă de subiectele de drept obligate faţă de buget.
Drepturi şi obligaţii ale contribuabililor. În relaţiile fiscale cu statul drepturile
contribuabililor sunt: dreptul de a pretinde stabilirea impunerii şi modalităţii de plată
conform dispoziţiilor legale, dreptul de a beneficia de înlesnirile legale, dreptul de a
contesta actele organelor de control fiscal. etc. Printre obligaţiile contribuabililor se
numără: obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz,
impozitele, taxele şi contribuţiile şi alte sume datorate obligaţia de a plăti la termenele
legale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate, precum şi majorările de
întârziere aferente, etc.

16
A.M.Găină, op.cit., p. 20
TEST DE AUTOEVALUARE

1. Detaliaţi izvoarele de drept fiscal


2. În ce constă principiul egalităţii în materie fiscală ?
3. Care sunt subiectele raportului juridic fiscal.
Capitolul 2 – TEORIA GENERALĂ A IMPOZITELOR

CONŢINUT

Secţiunea I - Trăsăturile caracteristice ale impozitului


Secţiunea a II-a – Clasificarea impozitelor
Secţiunea a III-a – Tehnici de impunere, aşezarea şi perceperea impozitului
1. Tehnici de impunere
2. Aşezarea şi perceperea impozitului
3. Stabilirea sumei impozitului
4. Încasarea impozitelor

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:


Ø aspecte referitoare la impozit – trăsături, clasificare
Ø tehnici de impunere
Ø aspecte referitoare la perceperea impozitului
Ø încasarea impozitelor

Secţiunea I - Trăsăturile caracteristice ale impozitului

Impozitul reprezintă acea contribuţie bănească, obligatorie şi cu titlu


nerambursabil, care este datorată — în temeiul legii — la buget de către persoanele
fizice şi/sau juridice pentru veniturile pe care le obţin, pentru bunurile pe care le
posedă, respectiv pentru mărfurile pe care le produc şi/sau distribuie ori pentru
serviciile şi lucrările pe care le prestează sau execută17
Analizând definiţiile prezentate, se pot desluşi — cu uşurinţă — trăsăturile
caracteristice ale impozitului. Aceste trăsături sunt următoarele18:
(i) impozitul este — în principiu — o contribuţie bănească (pecuniară),
necesitatea perceperii lui în această formă fiind determinată de faptul că şi
cheltuielile publice (care se acoperă din veniturile realizate, primordial, prin
încasarea impozitelor) se efectuează în bani.
(ii) impozitul reprezintă o contribuţie obligatorie, întrucât toate persoanele
fizice şi juridice care beneficiază — într-o formă sau alta — de
acţiunile şi obiectivele finanţate din fondurile generale ale societăţii
trebuie să participe, în raport cu veniturile realizate sau
cu averea deţinută, la formarea acestor fonduri.
(iii) impozitul este o prelevare cu titlu nerambursabil, în sensul că sumele
achitate de către contribuabili nu au un echivalent direct şi imediat în

17
M.Şt.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.52; D.D.Şaguna, Drept financiar şi fiscal. Vol.II, Editura Oscar
Print, Bucureşti, 1997, p.330
18
M.Şt.Minea, C.F.Costaş, op.cit., p.52-53
folosul plătitorilor de impozite, ele contribuind Ia formarea fondurilor
generale ale societăţii, fonduri utilizate pentru acoperirea unor cheltuieli ce
urmează a se efectua în beneficiul tuturor membrilor societăţii. Prin
urmare, impozitul este o prelevare fără un echivalent direct, dar el este —
în principiu — caracterizat prin reversibilitate, întrucât sumele concentrate
de stat prin încasarea impozitelor (de la toate categoriile de contribuabili)
se întorc sub forma unor acţiuni, servicii, gratuităţi de care beneficiază toţi
cei care au contribuit la formarea fondurilor generale ale societăţii.
(iv) impozitul este datorat la buget în conformitate cu dispoziţiile legale în
sensul că orice impozit poate fi stabilit şi perceput numai în temeiul legii,
conform principiului nullum impositum sine lege, altfel spus, impozitul are
un pronunţat caracter juridic, ceea ce imprimă acestei forme de prelevare
stabilitate, autoritate, unitate şi finalitatea de „scop de utilitate publică”
(v) impozitul de datorează numai pentru veniturile realizate şi bunurile deţinute
respectiv pentru mărfurile pe care le produc şi/sau distribuie ori pentru
serviciile şi lucrările care le prestează sau execută, ceea ce înseamnă că
subiectele impozabile datorează contribuţia numai în cazul când realizează
veniturile prevăzute de lege ca impozabile, precum şi atunci când
dobândesc, deţin ori produc bunuri sau prestează/execută servicii/lucrări
care, conform prevederilor legale, sunt impozabile.

Secţiunea a II-a – Clasificarea impozitelor

Dintre numeroasele clasificări întâlnite în literatura de specialitate19 cele mai


frecvent utilizate sunt:
I. După principalele trăsături de fond şi de formă impozitele Se împart
în: impozite directe şi impozite indirecte.

A. Impozitele directe se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice


şi/sau juridice, în funcţie de veniturile şi/sau averea acestora, pe baza cotelor de
impozit prevăzute de lege. Ele se încasează direct de Ia contribuabili Ia anumite
termene dinainte stabilite.
În funcţie de criteriile care stau Ia baza aşezării lor, impozitele directe se pot
grupa în impozite reale şi impozite personale.

Impozitele reale se caracterizează prin aceea că se stabilesc în legătură cu


anumite obiecte materiale (de exemplu pământul, clădirile, fabricile, magazinele etc.),
făcându-se abstracţie de situaţia personală a subiectului impozabil. Ele mai sunt
denumite şi impozite obiective sau pe produs, deoarece se aşează asupra produsului

19
A se vedea M.A.Georgescu, Administrarea finanţelor publice şi a bugetului, Ed.a II-a, Editura
ProUniversitaria, Bucureşti, 2009, p.133 şi urm. I. Vacarel şi alţii, Finanţe publice, ed.a V-a, Editura
Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2006, p.377-380; E.Bălan, Drept financiar, ed.a 3-a, Editura All
Beck, 2004, Bucureşti, p. 151-152
brut al obiectului impozabil, fără a se ţine cont de situaţia subiectului impozabil
(exemple: impozitul funciar, impozitul pe clădiri, impozitul pe activităţi industriale,
comerciale şi profesii liberale, impozit pe capitalul mobiliar sau bănesc).

Impozitele personale ţin cont, în primul rând, de situaţia personală a


subiectului impozabil, motiv pentru care se mai numesc şi impozite subiective. În
raport cu materia impozabilă vizată, impozitele personale îmbracă forma impozitelor
pe venit (care pot fi impozite pe venitul persoanelor fizice — impozitul pe venituri din
salarii, impozitul pe venituri din cedarea folosinţei bunurilor, şi impozitul pe venituri
din dividende şi dobânzi, impozitul pe venituri din pensii ce depăşesc un anumit
plafon, sau impozite pe venitul persoanelor juridice — impozitul pe profit), contribuţii
privind securitatea socială (pIătite de angajatori sau plătite de angajaţi) şi impozite pe
avere (impozite asupra averii propriu — zise, impozite pe circulaţia averii şi impozite
pe sporul de avere).
B. Impozitele indirecte nu se stabilesc direct şi nominal asupra subiectului
impozabil, ci se aşează asupra vânzării unor bunuri (de consum sau de lux) şi al
prestării unor servicii (de transport, hoteliere, spectacole etc.). a importului ori
exportului etc., ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile, respectiv cheltuirea
unor venituri. În cazul impozitelor indirecte, chiar prin lege se atribuie calitatea de
subiect al impozitului altei persoane fizice sau juridice decât suportatorul acestuia

II. După obiectul impunerii, impozitele pot fi clasificate în:


(i) impozite pe venit (profit);
(ii) impozite pe avere (patrimoniu net sau capital):
(iii) impozite pe consum (pe cheltuieli).

III. După scopul urmărit Ia introducerea lor, impozitele se grupează în:


(i) impozite financiare
(ii) impozite de ordine.

IV. După frecvenţa cu care se încasează Ia buget, impozitele pot fi:


(i) permanente, care se încasează periodic;
(ii) incidentale sau întâmplătoare, care se instituie şi se încasează o singură
dată (de exemplu: impozitul pe averea sau pe profiturile exepţionale de
război).

V. După aria de cuprindere a materiei impozabile, deosebim:


(i) impozite anaIitice
(ii) impozite sintetice.
Impozitul analitic este un impozit aşezat asupra elementelor unui patrimoniu
sau asupra unei operaţii izolate, respectiv asupra unei singure categorii de venit
denumită cedulă.
Impozitul sintetic este aşezat asupra unui ansamblu de operaţiuni sau de
venituri şi constă în impunerea acestui ansamblu de operaţiuni sau de venituri o
singură dată.

VI. După instituţia care le administrează, în statele de tip federal întâlnim:


impozite federale, impozite ale statelor (provinciilor) membre ale federaţiei şi impozite
locale, iar în statele de tip unitar deosebim: impozite ale administraţiei centrale de
stat şi impozite ale colectivităţilor locale.
lmpozitele mai pot fi grupate şi după alte criterii astfel:
(i) după modul de aşezare (impozite specifice şi impozite ad-valorem)
(ii) după tipul cotelor de impunere utilizate (impozite proporţionale, impozite
progresive, impozite degresive)
(iii) după modul de stabilire a sarcinii fiscale (impozite de repartiţie şi impozite
de cotitate) etc.

Secţiunea a III-a – Tehnici de impunere, aşezarea şi


perceperea impozitului

1. Tehnici de impunere
Elementele tehnice ale impunerii întâlnite în teoria şi practica financiară sunt:
subiectul, suportatorul, materia impozabilă, sursa impunerii, unitatea de impunere,
cota impozitului, asieta, termenul de plată, facilităţile acordate şi altele20.

Subiectul impozitului adeseori denumit plătitor sau contribuabil, este


persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plata acestuia. De obicei, subiectul
impozitului este, sau ar trebui să fie, cel ce suportă plata finală a impozitului.

Materia impozabilă, numită adeseori şi obiectul impozabil este adeseori


reprezentată de veniturile realizate de contribuabil, de averea pe care o deţine sau,
uneori, şi de cheltuieli. În cazul impozitelor directe, venitul şi averea apar în calitatea
de obiect al impunerii. Astfel, în cazul impozitului pe salarii obiectul impozitului îl
constituie salariul şi alte drepturi de personal, Ia impozitul pe profit — profitul obţinut
de agenţii economici, Ia impozitul pe donaţii (succesiuni) — bunurile mobile şi imobile
care fac obiectul donaţiei (succesiunii). În cazul impozitelor indirecte, obiectul
impunerii îl constituie produsul care face obiectul vânzării, serviciul prestat sau
lucrarea executată, bunul importat sau exportat etc.

20
M.A.Georgescu, op.cit., p.136-139
Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul: din venit sau din
avere. Veniturile, ca sursă a impozitului, pot îmbrăca mai multe forme: salariu, profit,
dividende, etc. În cazul impozitului pe venit. sursa impozitului coincide în toate
cazurile cu obiectul impunerii. Averea poate să apară fie sub formă de capital (în
cazul acţiunilor emise de societăţile de capital), fie sub forma de bunuri (mobile şi
imobile). La impozitele pe avere, de regulă, sursa nu coincide cu obiectul impunerii
deoarece impozitul se plăteşte din venitul realizat de pe urma averii respective şi
numai în situaţii excepţionale se întâmpla ca impozitul să fie plătit din avere.
Unitatea de impunere reprezintă unitatea de măsura în care se exprimă
dimensiunea materiei impozabile în vederea cuantificării. De exemplu Ia impozitul pe
venit unitatea de impunere este unitatea monetară, Ia impozitul pe clădiri metrul
pătrat de suprafaţă utilă, Ia impozitul funciar hectarul etc. Este important acest
element deoarece pe unitatea de impunere se stabileşte mărimea impozitului datorat.

Cota de impunere (cota impozitului) este reprezentată de impozitul aferent


unei unităţi de impunere. Cota de impunere poate fi fixă, când impozitul aferent
unităţii de impunere apare ca o mărime invariabilă, exprimată în mărimi absolute, sau
procentuală, exprimată în mărimi relative.

Cotele procentuale după felul în care sunt stabilite, raportul dintre ele şi
materia impozabilă, pot fi proporţionale progresive şi degresive.
La impunerea în cote proporţionale, cota este constantă, iar impozitul creşte
proporţional cu creşterea materiei impozabile. Impunerea proporţională este adeseori
criticată pentru că se menţine aceeaşi presiune fiscală asupra tuturor contribuabililor,
neţinându-se cont de puterea lor contributivă.
La impunerea în cote progresive, impozitul creşte mai rapid decât materia
impozabila. Cotele cresc într-un ritm uniform sau variabil dar mai repede decât
materia impozabilă. Ele operează diferenţiat, după cum avem de-a face
progresivitatea simplă (sau globală) sau cu progresivitatea compusă (sau pe tranşe).

Asieta (modul de aşezare a impozitului) reflectă totalitatea operaţiunilor


întreprinse de organele fiscale pentru identificarea şi evaluarea materiei impozabile şi
pentru determinarea sumei impozitului datorat statului.

Facilităţile fiscale (înlesnirile) se referă Ia diminuarea bazei de impozitare


prin stabilirea unui minim neimpozabil sau efectuarea unor scăzăminte fie din venitul
impozabil, fie din suma impozitului calculat pentru aceste venituri. În situaţia în care
impozitul are ca obiect impozabil cheltuielile (impozit indirect), facilităţile pot avea în
vedere deducerea impozitului cuprins în materiile prime încorporate în acel produs,
cel plătit în amonte de către primii producători sau comercianţi, respectiv cel existent
cuprins în preţul materiilor prime sau serviciilor pentru realizarea acelui produs.
2. Aşezarea şi perceperea impozitului21
Stabilirea obiectului impozabil are drept scop constatarea şi evaluarea
materiei impozabile.
Constatarea existenţei materiei impozabile se efectuează, de regulă,
concomitent cu identificarea plătitorului şi urmăreşte supunerea la impunere a tuturor
elementelor componente ale acesteia.
Evaluarea materiei impozabile presupune determinarea dimensiunii a
acesteia. Pentru ca impozitul să fie corect calculat, este necesar ca materia
impozabilă să fie evaluată corect.
Practica fiscală a consacrat două metode de evaluare şi anume:
(i) metoda evaluării indirecte
(ii) metoda evaluării directe.

3. Stabilirea sumei impozitului22


În funcţie de modalitatea de stabilire a cuantumului impozitului datorat,
impozitele pot fi de repartiţie sau de cotitate.
În cazul impozitul de repartiţie, legiuitorul stabileşte mai întâi volumul total al
impozitului Ia nivelul întregii ţări. Acesta se determină pornind de Ia contingentul
impozitului, stabilit de lege Ia nivel naţional, repartizat apoi pe zone ale ţării şi pe
unităţi administrativ — teritoriale.
În cazul impozitului de cotitate, cota este stabilită de către legiuitor prin legea
de instituire a impozitului, astfel că impozitul se va stabili de data aceasta de jos în
sus, mai întâi Ia nivelul fiecărui contribuabil, iar apoi, prin însumare, Ia nivelul unităţii
administrativ — teritoriale şi Ia nivel naţional. Este astfel posibilă perfecta
personalizare a impozitelor în raport cu capacitatea contributivă a fiecărui plătitor.

4. Încasarea impozitelor23

În practică s-au utilizat trei metode de percepere a impozitelor şi anume:


(i) strângerea impozitelor de către unul din contribuabili din însărcinarea
comunităţii în care trăia şi vărsarea lor Ia tezaurul public
(ii) încasarea impozitelor prin intermediul unor concesionari sau arendaşi.
Aceştia încasau impozitele de Ia contribuabili şi le vărsau statului. Această
metodă a dat naştere Ia foarte multe abuzuri fiscale, mai ales dacă ei
făceau plata cu anticipaţie şi apoi adunau impozitele de Ia contribuabili,
colectând mult mai mult decât vărsaseră
(iii) perceperea impozitelor de către organele specializate ale statului. Această
metodă s-a generalizat în perioada epocii moderne şi se utilizează şi în
prezent.

21
M.A.Georgescu, op.cit., p.140 şi urm.
22
Ibidem, p.144-145
23
M.A.Georgescu, op.cit., p.140
Perceperea impozitelor se realizează pe trei căi şi anume:
(i) organele fiscale încasează impozitul direct de Ia contribuabil;
(ii) încasarea impozitului de către organele fiscale prin stopaj Ia sursă
(iii) perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale mobile

TEST DE AUTOEVALUARE

1. Care sunt trăsăturile caracteristicile impozitului ?


2. Ce sunt impozitele directe ?
3. Prin ce se caracterizează impozitele reale ?
4. Clasificaţi impozitele după scopul urmărit la introducerea lor.
5. În ce constau facilităţile fiscale ?
6. Identificaţi metodele de încasare a impozitelor.
Capitolul 3 – IMPOZITUL PE VENIT DATORAT DE PERSOANELE
FIZICE

CONŢINUT

1. Cadru legal actual


2. Subiectele impunerii
3. Sferă de cuprindere
4. Venituri impozabile
5. Venituri neimpozabile
6. Cote de impunere

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:

Ø aspecte referitoare la impunerea globală a tuturor veniturilor persoanelor fizice


Ø subiectele impunerii: persoane fizice rezidente şi nerezidente
Ø categorii de venituri supuse impozitării
Ø veniturile neimpozabile
Ø aspecte referitoare la cotele de impunere

1. Cadru legal actual


În prezent, reglementarea cadru a impozitului pe venit o constituie Titlul III din
Codul fiscal art. 39-10224.
Prin Codul fiscal, legiuitorul a făcut trecerea de Ia impunerea separată a
veniturilor persoanelor fizice, Ia impunerea globală a tuturor veniturilor persoanelor
fizice25

2. Subiectele impunerii
Categorii de contribuabili.
Potrivit art. 39-40 din Codul fiscal se pot distinge două mari categorii de
contribuabili privind impozitul pe venit:
(i) persoanele fizice rezidente
(ii) persoanele fizice nerezidente

24
A se vedea M.Şt.Minea, C.F.Costaş, vol.II, op.cit., p.136 şi urm.
25
A.M.Găină, op.cit., p.74
Persoane fizice rezidente26
Art. 7 aIin.1 pct. 23 din Codul fiscal prevede că persoana fizică rezidentă este
orice persoană fizică ce îndeplinesc cel puţin una dintre următoarele condiţii:
(i) are domiciliul în România
(ii) centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România
(iii) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce
depăşesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni
consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat
(iv) este cetăţean român care lucrează în străinătate, ca funcţionar sau angajat
al României într-un stat străin
Potrivit practicii fiscale, prin domiciliul fiscal se va înţelege locul (statul) unde
contribuabilul îşi are legăturile socio-economice cele mai strânse.
Persoane fizice nerezidente
Această categorie de persoane este constituită de persoanele care nu
îndeplinesc măcar una dintre condiţiile de rezident (art. 7 alin. 1 pct. 22 din Codul
fiscal).

3. Sferă de cuprindere
Impozitarea veniturilor persoanelor fizice rezidente se realizează asupra
tuturor veniturilor realizate atât în România, cât şi asupra veniturilor realizate din/sau
în străinătate,
Pe cale de excepţie, art. 40 alin. 2 din Codul fiscal prevede că, în cazul
persoanelor fizice care îndeplinesc condiţiile de rezidenţă timp de 3 ani consecutivi,
potrivit criteriilor centrului intereselor vitale şi şederii pe teritoriul României cel puţin
183 de zile, impozitarea veniturilor se va face începând cu al patrulea an.
Persoanele fizice nerezidente datorează impozit pentru următoarele categorii
de venituri:
(i) veniturile provenite dintr-o activitate independentă prin intermediul unui
sediu permanent în România
(ii) veniturile provenite dintr-o activitate dependentă desfăşurată în România
(iii) veniturile provenite din alte surse pe teritoriul României.

4. Venituri impozabile
Potrivit art. 41 din Codul fiscal, categoriile de venituri supuse impozitării sunt
următoarele:
(i) venituri din activităţi independente care cuprind veniturile comerciale,
veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate
intelectuală, realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere,
inclusiv din activităţi adiacente (art 46 din Codul fiscal)

26
Idem
(ii) venituri din salariu care reprezintă veniturile în bani şi/sau în natură
obţinute de la persoana fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui
contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege,
indiferent de perioada Ia care se referă, de denumirea veniturilor ori de
forma sub care ele se acordă, inclusiv îndemnizaţie pentru incapacitate
temporară de muncă (art. 55 din Codul fiscal)
(iii) venituri din cedarea folosinţei bunurilor care constau în veniturile în bani
şi/sau în natură din cedarea folosinţei bunurilor mobile şi imobile, obţinute
de către proprietar, uzufructuar sau alt deţinător legal, altele decât
veniturile din activităţi independente (art. 61 din Codul fiscal)
(iv) venituri din investiţii în care se includ dividendele, veniturile impozabile din
dobânzi, ca din transferul titlurilor de valoare, veniturile din operaţiuni de
vânzare-cumpărare de valută Ia termen, pe bază de contract, precum şi
orice alte operaţiuni similare şi veniturile din lichidarea unei persoane
juridice (art. 65 din Codul fiscal)
(v) venituri din pensii care reprezintă sume de bani primite ca pensii de Ia
fondurile înfiinţate din contribuţiile sociale obligatorii făcute către un sistem
de asigurări sociale, inclusiv cele din fonduri de pensii facultative şi cele
finanţate de Ia bugetul de stat
(vi) venituri din activităţi agricole provenind din efectuarea următoarelor
activităţi: a) cultivarea şi valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor, în
sere şi solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat; b)
cultivarea şi valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor;
c) exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole şi altele asemenea; d)
valorificarea produselor agricole obţinute după recoltare, în stare naturală,
de pe terenurile agricole proprietate privată sau luate în arendă, către
unităţi specializate pentru colectare, unităţi de procesare industrială sau
către alte unităţi, pentru utilizare ca atare (art. 71 din Codul fiscal)

(vii) venituri din premii şi din jocuri de noroc care reprezintă, pe de o parte
veniturile din concursuri, altele decât cele prevăzute Ia alin. 42 lit. t) şi u)
din Codul fiscal şi cele din promovarea produselor sau serviciilor ca urmare
a practicilor comerciale, potrivit legii, iar pe de altă parte câştigurile
realizate ca urmare a participării Ia jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-
pot (art. 75 din Codul fiscal)
(viii) venituri din transferul proprietăţilor imobiliare care reprezintă veniturile
obţinute în urma transferului dreptului de proprietate şi al
desmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra
construcţiilor de orice fel şi a terenurilor aferente acestora, precum şi
asupra terenurilor de orice fel fără construcţii (art. 77 din Codul fiscal);
(ix) venituri din alte surse care cuprind: a) prime de asigurări suportate de o
persoană fizică independentă sau de orice altă entitate, în cadrul unei
activităţi pentru o persoană fizică în legătură cu care suportatorul nu are o
relaţie de generatoare de venituri din salarii b) câştiguri primite de Ia
societăţile de asigurări, ca urmare a contractului de asigurare încheiat între
părţi cu ocazia tragerilor de amortizare; c) venituri primite de persoanele
fizice pensionari, sub forma diferenţelor de preţ pentru anumite bunuri,
servicii şi alte drepturi, foşti salariaţi, potrivit clauzelor contractului de
muncă sau în baza unor legi speciale; d) venituri primite de persoanele
fizice reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj comercial; e) venituri
primite de persoanele fizice din activităţi desfăşurate pe baza
contractelor/convenţiilor civile, încheiate potrivit Codului civil (art. 78 din
Codul fiscal).

5. Venituri neimpozabile
Potrivit art. 42 din Codul fiscal veniturile neimpozabile se pot grupa în mai
multe categorii după cum urmează27:

(i) venituri având caracter de ajutor:


Ø ajutoarele, indemnizaţiile şi alte forme de sprijin cu destinaţie specială,
acordate din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor
speciale, bugetele locale şi din alte fonduri publice, precum şi cele de aceeaşi natură
primite de Ia alte persoane, cu excepţia indemnizării pentru incapacitate temporară
de muncă. Nu sunt venituri impozabile îndemnizaţiile pentru: risc material,
maternitate, creşterea copilul şi îngrijirea copilului bolnav, potrivit Iegii;

Ø pensiile pentru invalizi de război, orfanii, văduvele/văduvii de război, sumele


fixe pentru îngrijirea pensionarilor care au fost încadraţi în gradul I de invaliditate,
precum şi pensiile, altele decât pensiile plătite din fonduri constituite prin contribuţii
obligatorii Ia un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din fonduri de pensii
facultative şi cele finanţate de Ia bugetul de stat:
Ø contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu
titlu gratuit persoanelor fizice conform dispoziţiilor legale în vigoare;
Ø drepturile în bani şi în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen
redus, studenţii şi elevii unităţilor de învăţământ din sectorul de apărare naţională,
ordine publică şi siguranţă naţională şi persoanele civile, precum şi cele ale
gradaţiilor şi soldaţilor concentraţi sau mobilizaţi;
Ø bursele primite de persoanele care urmează orice formă de şcolarizare sau
perfecţionare în cadru instituţionalizat;
Ø subvenţiile primite pentru achiziţionarea de bunuri, dacă subvenţiile sunt
acordate în conformitate cu legislaţia în vigoare;
Ø veniturile reprezentând avantaje în bani şi/sau în natură primite de persoanele
cu handicap, veteranii de război, invalizii şi văduvele de război, accidentaţii de război
în afara serviciului ordonat, persoanele persecutate din motive politice de dictatura
instaurată cu începere de Ia 6 martie 1945, cele deportate în străinătate ori
constituite în prizonieri, urmaşii eroilor-martiri, răniţilor, luptătorilor pentru victoria
Revoluţiei din decembrie 1989, şi persoanele persecutate din motive etnice de
regimurile instaurate în România cu începere de Ia 6 septembrie 1940 până Ia 6
martie 1945;

27
A.M.Găină, op.cit., p.77-78
(ii) venituri reprezentând despăgubiri:
Ø sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume
asigurate, precum şi orice alte drepturi
Ø sumele primite drept despăgubiri pentru pagube suportate ca urmare a
calamităţilor naturale, precum şi pentru cazurile de invaliditate sau deces;

(iii) venituri ale sportivilor:


Ø premii obţinute de sportivii medaliaţi Ia campionatele mondiale, europene şi Ia
jocurile olimpice;
Ø premiile, primele şi îndemnizaţiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor,
tehnicienilor şi altor specialişti prevăzuţi în legislaţia în materie, în vederea realizării
obiectivelor de înaltă performanţă: clasarea pe podiumul de premiere Ia
campionatele europene, campionatele mondiale şi jocurile olimpice, precum şi
calificarea şi participarea Ia turneele finale ale campionatelor mondiale şi europene,
prima grupă valorică, precum şi Ia jocurile olimpice, în cazul jocurilor sportive;
Ø primele şi îndemnizaţiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor
şi altor specialişti prevăzuţi de legislaţia în materie, în vederea pregătirii şi participării
la competiţiile internaţionale oficiale ale loturilor reprezentative a României;

(iv) veniturile unor categorii de persoane nerezidente:


Ø veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice şi ai posturilor de consulare
pentru activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, în condiţii de
reciprocitate, în virtutea regulilor generale ale dreptului internaţional sau a
prevederilor unor acorduri speciale Ia care România este parte;
Ø veniturile nete în valută primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor
consulare şi institutelor culturale ale României amplasate în străinătate, în
conformitate cu legislaţia în vigoare;
Ø veniturile primite de oficialii organismelor şi organizaţiilor internaţionale din
activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, cu condiţia ca poziţia
acestora, de oficial, să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe;
Ø veniturile primite de cetăţeni străini pentru activitatea de consultanţă
desfăşurată în România, în conformitate cu acordurile de finanţare nerambursabilă
încheiate de România cu alte state, cu organisme internaţionale şi organizaţii
neguvernamentale;
Ø veniturile primite de cetăţeni străini pentru activităţi desfăşurate în România, în
calitate de corespondenţi de presă, cu condiţia reciprocităţii acordate cetăţenilor
români pentru venituri din astfel de activităţi şi cu condiţia ca poziţia care acestor
persoane să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe;

(v) alte venituri:


Ø sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat
Ø veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra
bunurilor mobile şi imobile din patrimoniul personal, altele decât câştigurile din
transferul titlurilor de valoare;
Ø sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire ori donaţie
Ø veniturile din agricultură şi silvicultură
Ø premiile şi alte drepturi sub formă de cazare, masă, transport şi altele
asemenea, obţinute de elevi şi studenţi în cadrul competiţiilor interne şi
internaţionale inclusiv elevi şi studenţi nerezidenţi în cadrul competiţiilor desfăşurate
în România.

6. Cote de impunere

Cota standard. Cota de impozitare standard (unică) este de 16% şi se aplică


asupra venitului impozabil corespunzător fiecărei surse din fiecare categorie de venit.
Potrivit art. 74 alin. 4 din Codul fiscal prevede, pe cale de excepţie, o cotă de
impunere de 2% aplicabilă începând cu data de 1 ianuarie 2009 asupra veniturilor
băneşti din agricultură obţinute prin valorificarea produselor agricole după recoltare,
în stare naturală, de pe terenurile agricole proprietate privată sau luate în arendă,
către unităţi specializate pentru colectare, unităţi de procesare industrială sau către
alte unităţi, pentru utilizare ca atare.

Perioada impozabilă şi regim fiscal


Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic.
Perioada impozabila este inferioară anului calendaristic, în situaţia în care decesul
contribuabilului survine în cursul anului.

În funcţie de modalitatea concretă de impozitare, impozitul pe venit poate fi:


(i) impozit pe venitul net anual impozabil (pentru venituri din activităţi
independente, venituri din cedarea folosinţei bunurilor)
(ii) impozit final (pentru veniturile din salarii, veniturile din pensii, veniturile din
premii şi jocuri de noroc, venituri din transferul proprietăţilor imobiliare).

TEST DE AUTOEVALUARE

1. Care sunt categoriile de contribuabili ?


2. Stabiliţi distincţia dintre persoane fizice rezidente şi cele nerezidente ?
3. Care sunt veniturile supuse impozitării ?
4. Identificaţi veniturile neimpozabile ?
5. Care este cota de impozitare standard şi asupra cărui venit se aplică ?
Capitolul 4 – IMPOZITUL PE PROFIT

CONŢINUT

Secţiunea I – Subiecţii impunerii


1. Categoriile de contribuabili şi sfera de cuprindere a impozitului
2. Persoane exceptate de la plata impozitului
2.1. Exceptări cu caracter general
2.2. Exceptări cu caracter special
Secţiunea a II-a Cota de impunere şi baza impozabilă
1. Cadrul juridic actual
2. Regula generală de stabilire a bazei impozabile
Secţiunea a III-a – Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale
1. Plata impozitului
2. Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:

Ø aspecte referitoare la categoriile de contribuabili


Ø sfera de cuprindere a impozitului
Ø persoane juridice exceptate de la plata impozitului
Ø aspecte referitoare la cota de impunere şi regula generală de stabilire a bazei
impozabile
Ø plata impozitului şi depunerea declaraţiilor de impozit pe profit

Secţiunea I – Subiecţii impunerii


1. Categoriile de contribuabili şi sfera de cuprindere a
impozitului28

Codul Fiscal grupează subiecţii impunerii impozitului pe profit în cinci


categorii, astfel:

I. Persoane juridice române, pentru profitul impozabil obţinut din orice sursă,
atât în România, cât şi din străinătate.
Există două condiţii cumulative pentru a deveni subiect al impunerii în această
primă categorie de contribuabili, şi anume: calitatea de persoană junidică română şi
realizarea de profit din activitatea desfăşurată indiferent de natura sursei de venit, fie
că este obţinut din România sau din străinătate.

28
I.Condor, S.Cristea, Drept fiscal, Vol.II, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2007, p.32
şi urm.
II. Persoane juridice străine care desfăşoară activităţi prin intermediul unui
sediu permanent în România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu
permanent.
Prin sediu permanent se înţelege un loc prin care se desfăşoară integral sau
parţial activitatea unui nerezident, fie direct fie printr-un agent dependent. Prin
activitatea unui nerezident înţelegem activitatea unei persoane juridice străine sau a
unei persoane fizice nerezidente.
Persoanele juridice străine care nu desfăşoară activităţi printr-un sediu
permanent în România nu sunt scutite, ci plătesc impozit asupra veniturilor brute
realizate în ţara noastră, prin reţinerea Ia sursă, conform legislaţiei române.

III. Persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care


desfăşoară activităţi în România într-o asociere ce nu dă naştere unei persoane
juridice.
În ceea ce priveşte asocierile fără personalitate juridică, acestea pot fi, spre
exemplu29:
(i) asociaţia în participaţie, reglementată de art.251-256 din Codul Comercial,
sau asociaţia familială, reglementată de Legea nr.507/2002 privind
organizarea şi desfăşurarea unor activităţi economice de către persoane
fizice;
(ii) societatea de drept civil, constituită în condiţiile art.1491-1531 din Codul
Civil.

Persoană fizică nerezidentă poate fi definită persoana care, aflându-se în


România şi desfăşurând o activitate, nu îndeplineşte niciuna din următoarele condiţii
(vezi p.37):
(i) are domiciliul în România;
(ii) centrul intereselor vitale a persoanei este amplasat în România;
(iii) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce
depăşesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni
consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat;
(iv) este cetăţean român care lucrează în străinătate, ca funcţionar sau angajat
al României într-un stat străin.

Este nerezident şi: cetăţeanul străin cu statut diplomatic sau consular în


România, un cetăţean străin care este funcţionar sau angajat al unui organism
internaţional şi interguvernamental înregistrat în România, precum şi un cetăţean
străin care este funcţionar sau angajat al unui stat străin în România, precum şi
membrii familiilor acestora.

29
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.37
IV. Persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu
proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor
de participare deţinute la o persoană juridică română.

Prin titlu de participare urmează a se înţelege orice acţiune sau altă parte
socială într-o societate în nume colectiv, societate în comandită simplă, societate pe
acţiuni, societate în comandită pe acţiuni, societate cu răspundere limitată sau într-o
altă persoană juridică sau Ia un fond deschis de investiţii.
Prin venituri din proprietăţile imobiliare situate în România în următoarele
(art.30, aIin.2 Cod Fiscal):
(i) veniturile din închirierea sau cedarea folosinţei proprietăţii imobiliare
situate în România;
(ii) câştigul din vânzarea-cesionarea drepturilor de proprietate sau a oricăror
drepturi legate de proprietatea imobiliară situată în România;
(iii) câştigul din vânzarea-cesionarea titlurilor de participare deţinute Ia o
persoană juridică, dacă minimum 50% din valoarea mijloacelor fixe ale
persoanei juridice sunt, fie direct, fie prin intermediul mai multor persoane
juridice, proprietăţi imobiliare situate în România;
(iv) veniturile obţinute din exploatarea resurselor naturale situate în România,
inclusiv câştigul din vânzarea-cesionarea oricărui drept aferent acestor
resurse naturale.

V. Persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru


veniturile realizate atât în România, cât şi în străinătate din asocieri care nu dau
naştere unei persoane juridice. În acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se
calculează, se reţine şi se varsă de către persoana juridică română.
În cazul asocierii sau al altor forme de organizare fără personalitate juridică,
fiecare partener asociat sau beneficiar se impozitează în limita care i se cuvine din
profit. Ca excepţie, în cazul asociaţiilor în participaţie sau al altor asocieri similare,
veniturile şi cheltuielile sunt alocate acestora în limita cotelor de participaţiune
deţinute de fiecare asociat, iar orice plăţi suplimentare prevăzute în contractul de
asociere, inclusiv contribuţiunile suplimentare, nu sunt deductibile Ia calculul profitului
impozabil.
Când asocierile se constituie între persoane juridice române, veniturile şi cheltuielile
determinate de operaţiunile asocierii se contabilizează distinct de către unul dintre
asociaţi, stabilit conform contractului, urmând ca lunar să se transmită pe baza de
decont partea ce revine fiecărui asociat. În vederea înregistrării în contabilitatea
proprie.
2. Persoane exceptate de Ia plata impozitului30
Codul Fiscal stabileşte persoanele care sunt exceptate de Ia plata impozitului
pe profit. Sunt prevăzute două grupe de exceptări, una cu caracter general şi a doua,
speciaIă, numai pentru persoane juridice române fără scop patrimonial.

2.1. Exceptări cu caracter general:

(i) trezoreria statului;


(ii) instituţiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru
conturile proprii şi disponibilităţile realizate şi utilizate potrivit Legii
nr.500/2002 privind finanţele publice şi OUG nr.45/2003 (înlocuită cu
Legea nr.273/2006, în vigoare de Ia 1 ianuarie 2007) privind finanţele
publice locale, cu modificările şi completările ulterioare, dacă legea nu
prevede altfel;
(iii) persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor, în conformitate cu prevederile cuprinse în titlul IV Cod
fiscal;
(iv) ,,fundaţiile române constituite ca urmare unui legat’’. Conform prevederilor
OG nr.26/2000 cu privire Ia asociaţii şi fundaţii, fundaţia este subiectul de
drept înfiinţat de una sau mai multe persoane, care pe baza unui act juridic
pentru cauză de moarte, constituie un patrimoniu afectat în mod
permanent şi irevocabil realizării unui scop de interes general sau, după
caz, comunitar;
(v) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţile economice care
sunt utilizate pentru susţinerea activităţilor cu scop caritabil;
(vi) cultele religioase, pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea
obiectelor şi produselor necesare activităţii de cult, potrivit Legii
nr.103/1992 privind dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru
producerea obiectelor de cult şi pentru veniturile obţinute din chirii, cu
condiţia utilizării sumelor respective în anul curent sau în anii următori
pentru întreţinerea şi funcţionarea unităţilor de cult, pentru lucrările de
construire, de reparaţie şi de consolidare a lăcaşurilor de cult şi a clădirilor
ecleziastice, pentru învăţământ şi pentru acţiuni specifice cultelor
religioase, inclusiv veniturile din despăgubiri sub formă bănească, obţinute
ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea
dreptului de proprietate.
Nu intră sub incidenţa acestor prevederi persoanele juridice şi orice alte
entităţi care realizează produse pe bază de autorizare acordată de fiecare cult
religios, pentru veniturile realizate din activităţile menţionate. Se are în vedere că
textul legii se referă numai Ia activitatea cultelor religioase, nu a terţilor;
(vii) instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate,
pentru veniturile utilizate în anul curent sau în anii următori, potrivit Legii
învăţământului nr.84/1995, republicată, cu modificările şi completările

30
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.40
ulterioare, şi Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului nr. 174/2001 privind
unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi finanţarea învăţământului superior cu
modificările ulterioare;
(viii) asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de
locatari recunoscute ca asociaţii de proprietari, potrivit Legii locuinţei
nr.114/1996, republicată cu modificările şi completările ulterioare, pentru
veniturile obţinute din activităţile economice care sunt sau vor fi utilizate
pentru îmbunătăţirea utilităţilor şi a eficienţei clădirii, pentru întreţinerea şi
repararea proprietăţii comune;
(ix) fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii;
(x) fondul de compensare a investiţiilor, înfiinţat potrivit legii:
(xi) Banca Naţională a României;
(xii) fondul de garantare a pensiilor private, înfiinţat potrivit legii.
O precizare cu sferă largi, incluzând majoritatea cazurilor de exceptare, se impune, şi
anume că dacă nu se respectă condiţiile legale de acordare, menţionate expres în
Codul Fiscal sau Normele metodologice, în ceea ce priveşte natura veniturilor sau
destinaţia acestora ori natura operaţiunilor specifice stabilite, se aplică impozitarea
cu cota de 16%.

2.2. Exceptări cu caracter special31:


(i) cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor;
(ii) contribuţiile băneşti sau în natură ale membrilor şi simpatizanţilor;
(iii) taxele de înregistrare, stabilite potrivit legislaţiei în vigoare;
(iv) veniturile obţinute din vize, taxe şi penalităţi sportive sau din participarea Ia
competiţii şi demonstraţii sportive;
(v) donaţiile şi banii sau bunurile primite prin sponsorizare;
(vi) dividendele şi dobânzile obţinute din plasarea disponibiIităţilor rezultate din
venituri scutite;
(vii) veniturile pentru care se datorează impozit pe spectacole;
(viii) resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţări nerambursabile;
(ix) veniturile din acţiuni ocazionale ca evenimente de strângere de fonduri cu
taxă de participare, serbări, tombole, conferinţe, utilizate în scop social sau
profesional, potrivit statutului acestora;
(x) veniturile excepţionale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în
proprietatea persoanelor juridice fără scop patrimonial, altele decât cele
care sunt sau au fost folosite în activitatea economică;
(xi) veniturile obţinute din reclamă şi publicitate, realizate de organizaţiile
nonprofit de utilitate publică, potrivit legilor de organizare şi funcţionare, din
domeniul culturii, cercetării ştiinţifice, învăţământului, sportului, sănătăţii,
31
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.44-46
precum şi de camerele de comerţ şi industrie, organizaţiile sindicale şi
patronale;
Sunt venituri neimpozabile ce intră în această categorie veniturile obţinute din
închirieri de spaţii publicitare pe clădiri, terenuri, tricouri, cărţi, reviste etc. Nu se
includ în venituri scutite cele obţinute din prestări de servicii de intermediere în
reclamă şi publicitate.
De asemenea, sunt exceptate de Ia plata impozitului pe profit organizaţiile
nonprofit, organizaţiile sindicale şi patronale pentru veniturile obţinute din activităţi
economice până Ia nivelul echivalentului în lei a 15000 EURO, realizate într-un an
fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale neimpozabile de mai sus. Rezultă,
deci, că venitul care justifică exceptarea de Ia plata impozitului nu poate fi mai mare
decât 10% din veniturile totale neimpozabile de Ia lit.a)-k), echivalentul în Iei de
15000 EURO fiind un plafon maxim. Persoanele juridice române fără scop
patrimonial care nu se încadrează în condiţiile arătate privind nivelul veniturilor
prevăzut pentru profitul obţinut din activităţi economice, datorează impozit pe profit,
calculat cu cota prevăzută de art.17 alin.1 sau art.18, după caz.
Persoanele juridice române fără scop patrimonial care obţin venituri din
activităţi economice datorează impozit pe profit pentru profitul corespunzător
veniturilor ce depăşesc limitele examinate mai sus. În vederea stabilirii impozitului pe
profit de plătit pentru activitatea economică impozabilă se calculează ponderea
veniturilor neimpozabile în total venituri din activităţi economice. Ponderea rezultată
este aplicată Ia suma impozitului pe profit calculat Ia nivelul întregii activităţi
economice, obţinându-se suma impozitului datorat pentru activitatea economică
impozabilă. Cursul de schimb valutar EURO/lei ce se utilizează în cauză este cursul
mediu de schimb valutar EURO/RON comunicat de BNR pentru anul fiscal respectiv.
Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal conţin o detaliere a determinării
profitului impozabil în cazul depăşirii pragurilor valorice de mai sus.

Secţiunea a II-a Cota de impunere şi baza impozabilă


1. Cadrul juridic actual
Potrivit art.17 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, astfel cum a fost
modificat prin art.1 din OUG nr. 138/2004, modificat prin art.1 pct.1 din Legea nr.
163/2005,cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de
16%, cu excepţiile prevăzute Ia art.38.
Începând cu data de 1 ianuarie 2005, în România s-a renunţat Ia impunerea
progresivă a veniturilor persoanelor fizice, introducându-se cota de 16%, cu unele
deduceri degresive în raport cu mărimea veniturilor pentru cei care au persoane
fizice în întreţinerea lor şi unele exceptări. Începând cu data de 1 ianuarie 2006, cota
de 16% se aplică şi Ia impozitarea profitului, în loc de cota de 25%, în vigoare
anterior32.

32
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.57
2. Regula generală de stabilire a bazei impozabile33

În cazul impozitului pe profit, baza de impunere o reprezintă profitul impozabil.


Determinarea profitului impozabil se calculează ca diferenţă, într-un an fiscal,
între:

I. Veniturile obţinute din orice sursă, cum sunt, spre exemplu:


(i) livrarea bunurilor mobile, serviciile prestate şi lucrările executate;
(ii) vânzarea bunurilor imobile;
(iii) câştigurile din orice sursă;

II. Cheltuielile în scopul realizării veniturilor dintr-un an fiscal, din care:


(i) se scad veniturile neimpozabile şi Ia care se adaugă;
(ii) cheltuielile nedeductibile.

La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare


veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare a Codului fiscal34.

Veniturile reprezintă sumele sau valorile încasate ori de încasat şi includ:


(i) veniturile din exploatare, respectiv venituri din vânzarea produselor,
lucrările executate şi serviciile prestate. din producţie proprie, din producţia
de imobilizări, din subvenţii de exploatare, precum şi alte venituri din
exploatarea curentă;
(ii) veniturile financiare, respectiv venituri din participaţii, din alte imobilizări
financiare, din creanţe imobilizate, din titluri de plasament, din diferenţe de
curs valutar, din dobânzi, din sconturi obţinute, creanţe imobilizate şi alte
venituri financiare;
(iii) veniturile excepţionale respectiv venituri din operaţiuni de exploatare, din
operaţiuni de capital (despăgubiri, penalităţi încasate, venituri din cedarea
activelor, cote-părţi din subvenţii virate Ia încheierea exerciţiului) şi alte
venituri excepţionale.
La stabilirea venitului impozabil se vor lua în calcul numai cheltuielile care
concură direct Ia realizarea veniturilor şi care se regăsesc în costul produselor şi
serviciilor, în limitele legale.
În art.21 al Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal, astfel cum a fost modificat
şi completat, ultima dată prin Legea nr.343/2006, în vigoare de Ia 1 ianuarie 2007,
este stabilit în detaliu regimul juridic al cheltuielilor. În primul alineat se prevede că
pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai
33
Ibidem, p.59 si urm.
34
A se vedea pct.12-15 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004 (M.Of. nr. 112 din 6
februarie 2004)
cele efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate
prin acte normative în vigoare. În alineatul (2), lit.a)-n) sunt prevăzute categorii de
cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri şi, spre exemplu: cheltuieli cu
achiziţionarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către contribuabil;
cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile pentru
prevenirea accidentelor de muncă şi bolilor profesionale; cheltuielile reprezentând
contribuţii pentru asigurarea de accidente de muncă şi boli profesionale, potrivit legii,
şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale.
În alineatul (3) al art.21, lit.a)-n) sunt prevăzute cheltuielile care au
deductibilitate limitată, cum sunt, spre exemplu: cheltuielile de protocol în limita unei
cote de 2%, în anumite condiţii; suma cheltuielilor cu îndemnizaţia de deplasare
acordată salariaţilor pentru deplasări în România şi în străinătate, în limita de 2,5 ori
nivelul legal stabilit pentru instituţii publice; cheltuieli sociale în limita unei cote de
până Ia 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, în anumite
condiţii; perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale
administraţiei centrale, împreună cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului
Finanţelor Publice35.

Secţiunea a III-a – Plata impozitului şi depunerea


declaraţiilor fiscale
1. Plata impozitului36

Plata impozitului pe profit se face după cum urmează:


(i) contribuabilii, societăţii comerciale bancare, persoane juridice române şi
sucursalele din România ale băncilor, persoane juridice străine, au
obligaţia de a plăti impozit pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate
trimestrial, actualizate cu indicele de inflaţie (decembrie faţă de luna
decembrie a anului anterior), estimat cu ocazia elaborării bugetului iniţial al
anului pentru care se efectuează plăţile anticipate. Termenul până Ia care
se efectuează plata impozitului anual este termenul de depunere a
declaraţiei privind impozitul pe profit (prevăzut Ia art.35 alin. 1) respectiv
până Ia data de 15 aprilie inclusiv a anului următor:
(ii) contribuabilii, alţii decât cei prevăzuţi Ia Iit.a). au obligaţia de a declara şi
plăti impozitul pe profit trimestrial, până Ia data de 25 inclusiv a primei luni
următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul, dacă în
prezentul articol nu se prevede altfel. Începând cu anul 2008, aceşti
contribuabili urmează să aplice sistemul plăţilor anticipate prevăzut pentru
contribuabilii menţionaţi Ia Iit.a).

În cazul asocierilor Ia personalitate juridică, impozitul datorat de către


contribuabilii prevăzuţi la art.13 lit.c) şi e), respectiv asocierile dintre persoanele
juridice străine şi persoanele fizice nerezidente, precum şi cele dintre persoanele
fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, şi reţinut de către persoana

35
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.61-62
36
Ibidem, p.69 şi urm.
juridică responsabilă se calculează prin aplicarea cotei de impozit asupra părţii din
profiturile asocierii, care este atribuibilă fiecărui asociat. Persoana responsabilă are
obligaţia de a declara şi plăti impozitul pe profit trimestrial, până Ia data de 25
inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se distribuie rezultatul asocierii.
Contribuabilii prevăzuţi Ia art.13 lit.d) Cod Fiscal, adică persoanele juridice
străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în
România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute Ia o persoană
juridică română, au obligaţia de a declara şi plăti impozit pe profit trimestrial, până Ia
data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului.
Organizaţiile nonprofit au obligaţia de a declara plăti impozitul pe profit anual,
până Ia data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se calculează
impozitul.
Similar, contribuabilii care obţin venituri majoritare din cultura cerealelor şi
plantelor tehnice, pomicultură şi viticultură au obligaţia de a declara şi plăti impozitul
pe profit anual până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor celui pentru
care se calculează impozitul.

2. Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit

Potrivit art.35 alin(l) al Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal, în noua formă
prevede: ,,Contribuabilii au obligaţia să depună o declaraţie anuală de impozit pe
profit până Ia data de 1 aprilie inclusiv a anului următor”. Anterior, declaraţia anuală
se depunea până Ia data de 15 februarie inclusiv a anului următor.
În aIin.2) al art.35 din Codul Fiscal se prevede că, odată cu declaraţia de
impozit pe profit anuală, contribuabilii au obligaţia să depună şi o declaraţie privind
părţile şi angajamentele de plăţi către persoanele nerezidente, care cuprinde scopul
şi suma fiecărei plăţi, numele şi adresa beneficiarului. Nu se cuprind în această
declaraţie sumele angajate sau plătite pentru bunurile importate sau pentru
transportul internaţional.

TEST DE AUTOEVALUARE

1. Identificaţi categoriile de subiecţi a impunerii impozitului pe profit ?


2. Numiţi persoanele exceptate de la plata impozitului ?
3. Cum se determină profitul impozabil ?
4. Cum se realizează plata impozitului pe profit ?
Capitolul 5 – TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

CONŢINUT

Secţiunea I – Aspecte generale


1. Instituirea T.V.A. Baza legală
2. Aplicarea şi suportarea T.V.A
Secţiunea a II-a – Subiecţii şi obiectul impunerii. Sfera de aplicare a T.V.A.
1. Subiecţii impunerii
2. Obiectul impunerii
3. Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a T.V.A.
3.1. Livrarea de bunuri
3.2. Prestarea de servicii
3.3. Schimbul de bunuri sau servicii
3.4. Achiziţii intracomunitare de bunuri
3.5. Importul de bunuri
Secţiunea a III-a – Faptul generator şi exigibilitatea T.V.A.
1. Faptul generator
2. Exigibilitatea
Secţiunea a IV-a – Obligaţii administrative
1. Înregistrarea
2. Facturi fiscale
3. Evidenţa operaţiuniIor
4. Perioada fiscală
5. Plata T.V.A

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:

Ø aspecte referitoare la instituirea, aplicarea şi suportarea TVA


Ø subiecţii şi obiectul impunerii
Ø livrarea, prestarea de servicii, achiziţiile şi livrările intracomunitare
Ø importul de bunuri
Ø faptul generator şi exigibilitatea TVA
Ø aspecte privind obligaţiile administrative
Ø perioada fiscală şi plata TVA

Secţiunea I – Aspecte generale


1. Instituirea T.V.A. Baza legală
Taxa pe valoarea adaugat este prevăzută a se aplica asupra operaţiunilor
privind Iivrările de bunuri şi prestările de sevicii efectuate în România, transferul
proprietăţilor bunurilor imobile şi importul de bunuri şi servicii.
Taxa pe valoarea adăugată — T.V.A. este administrată de Ministerul
Finanţelor Publice şi organele sale teritoriale.
Codul fiscal (Legea nr. 571/2003 intrată în vigoare Ia 1 ianuarie 2004) se
aplică şi în materia T.V.A
Până la 1 ianuarie 2007 legislaţia privind T.V.A. avea caracterul unei legislaţii
naţionale, astfel că, în vederea aderării Ia Uniunea Europeană, aceasta a fost
armonizată pe parcurs37 cu Iegislaţia comunitară privind T.V.A. — Directiva a 6-a, cu
modificările şi completările ulterioare38.

2. Aplicarea şi suportarea T.V.A.39

T.V.A. constituie impozit general de consum care se aplică pe fiecare stadiu al


circuitului economic de producţie a produsului final, asupra valorii adăugate realizate
de către producatorii intermediari şi de producătorul final, inclusiv distribuţia, până Ia
înstrăinarea către consumatorul final.
T.V.A. este. potrivit art. 2 al Directivei Comunităţii economice Europene din 11
aprilie 1967, ,,un impozit asupra consumului, aplicabil bunurilor şi serviciilor, find
proporţional cu preţul acestora, indiferent de numărul tranzacţiilor intervenite în
procesul de producţie şi de distribuţie anterioare stadiului impozitării”. Această taxă
se stabileşte numai asupra valorilor rezultate în fiecare stadiu, deci asupra valorii
rămase după deducerea din valoarea totală a valorii create în stadiile anterioare. În
fiecare stadiu al circuitului economic, taxa pe valoarea adăugată se încasează prin
includerea ei în preţul de vânzare şi astfel are Ioc o creştere corespunzătoare a
acestui preţ. Cel care suportă integral taxa pe valoarea adăugată aferentă produsului
final este consumatorul final. Pentru o pâine, T.V.A.-ul este colectat de Ia fermier
(care produce grâul), de Ia morar (care produce făina), de Ia brutar (care produce
aluatul) şi de Ia vânzător (care vinde pâinea gata preparată). Producătorul şi/sau
distribuitorul,care odată cu livrarea materiilor prime, materialelor, produselor finite
plăteşte şi taxa pe valoarea adăugată, de fapt nu înregistrează o pierdere bănească,
deoarece acesta va încasa Ia vânzarea bunului suma respectivă (incluzând-o în
preţul de vânzare), fiind astfel creditat de stat Ia nivelul taxei pe valoarea adăugată
plătită furnizorilor săi.

Valoarea adăugată constă în diferenţa între preţul unui bun obţinut în urma
vânzarii şi preţul tuturor bunurilor achiziţionate şi al serviciilor prestate în vederea
realizării acestui bun.
Spre exemplu, agentul economic producător sau prestator s-a aprovizionat cu
materii prime şi materiale necesare realizării unui bun sau serviciu, în valoare de
100.000 Iei, plătind furnizorilor separat şi în plus faţă de acest preţ şi taxa pe
valoarea adăugată de 19%, adică suma de 19.000 lei. Bunul sau serviciul a fost
valorificat către un agent economic angrosist, cu un preţ de 200.000 lei, producătorul
încasând, pe Iângă acest preţ, şi T.V.A. de 19%, adică 38.000 Iei. În acest exemplu,
pentru stadiul economic respectiv s-a realizat o valoare adăugată de 100.000 Iei,
constând în diferenţa între suma obţinută din valorificarea bunului sau produsului —

37
A se vedea Legea nr.343/2006 de modificare şi cornpletare a Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal
38
A se vedea Directiva nr.77/388/CE din 17 mai 1977, în Journal Officielle des Communitiés
Européennes (J.Of.CE) nr. L 145 din 13 iunie 1997
39
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.85
200.000 Iei — şi suma achitată furnizorilor drept preţ al materiilor prime şi
materialelor, de 100.000 lei40.

Secţiunea a II-a – Subiecţii şi obiectul impunerii. Sfera


de aplicare a T.V.A.
1. Subiecţii impunerii

Potrivit Codului Fiscal, prin persoană impozabilă se înţelege orice persoană,


indiferent de statutul său juridic, care efectuează, de o manieră independentă şi
indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute în art. 127 alin.2 din
Cod (ca de exemplu: activităţile producătorilor, comercianţilor, prestatorilor de
servicii, inclusiv cele extractive şi activităţile agricole, dar şi profesiunile libere sau
cele asimilate acestora), oricare ar fi scopul şi rezultatele acestor activităţi. De
asemenea, constituie activităţi economice exploatarea bunurilor (corporale sau
necorporale) în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate41.

Persoana impozabilă se va considera şi persoana care acţionează în nume


propriu, dar în contul altei persoane (de exemplu, comisionarii), luând parte Ia
prestări de servicii.
Se consideră că nu acţionează de o manieră independentă angajaţii sau orice
alte persoane care sunt legate de un angajator printr-un contract individual de muncă
sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în
ceea ce priveşte condiţiile de muncă, remuneraţie sau alte obligaţii ale angajatului.
Nu are caracter de continuitate, potrivit Normelor Metodologice de aplicare a
Codului Fiscal, obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea
locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către
acestea pentru scopuri personale.

Nu sunt considerate activităţi economice, potrivit Normelor metodologice: a)


acordarea de bunuri şi/sau prestările de servicii efectuate în mod gratuit de
organizaţiile fără scop patrimonial; b) livrarea unor obiecte de cult religios
(menţionate în pct.3 alin.2 din Normele Titlului V din Cod).
Instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru activităţi desfăşurate în
calitate de autorităţi publice ca: telecomunicaţii, furnizare de apă, gaze, energie
electrică, termică, transporturi de bunuri şi persoane, livrarea de bunuri noi, produse
pentru vânzare etc.
Precizăm însă faptul că instituţiile publice nu sunt considerate persoane
impozabile pentru activităţile lor administrative, sociale, educative, culturale, sportive,
chiar dacă se percep taxe, redevenţe sau cotizaţii, atâta timp cât nu se creează
distorsiuni concurenţiale. Instituţiile publice nu sunt persoane impozabile pentru
activităţile desfăşurate în calitate de autorităţi publice, dar care sunt scutite de taxă
conform art. 141 din Codul Fiscal.
40
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.87
41
Idem, p.96
2. Obiectul impunerii
Fac obiectul impunerii, şi din punct de vedere al T.V.A. sunt operaţiuni
impozabile în România, operaţiunile cu plată efectuate în România, care îndeplinesc
în mod cumulativ următoarele condiţii:
(i) constituie o livrare de bunuri, o prestare de servicii sau altele asimilate
acestora, efectuate cu plată;
(ii) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi
în România, conform art. 132 şi 133 Cod Fiscal
(iii) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sunt efectuate de persoane
impozabile (în condiţiile menţionate mai înainte);
(iv) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor rezultă din activităţi economice,
precum cele ale: producătorilor, comercianţilor, prestatorilor de servicii,
inclusiv activităţile extractive, agricole şi profesiunile libere sau asimilate
lor. Importul de bunuri efectuat în România de orice persoană, dacă locul
importului este în România, potrivit art.132, constituie operaţiune
impozabilă.

Pentru a fi supuse T.V.A.., operaţiunile trebuie să fi cu plată, adică să existe o


legătură directă între operaţiune şi contrapartida obţinută (de regulă, un preţ obţinut
pentru avantajul procurat).

Operaţiunile impozabile se împart în cinci categorii42:


(i) operaţiuni taxabile, pentru care se aplică cotele prevăzute Ia art. 140 (19%
sau 9%, după caz);
(ii) operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se
datorează taxa pe valoarea adăugată, dar este permisă deducerea taxei
pe valoarea adăugată, datorate sau plătite pentru bunurile sau serviciile
achiziţionate (operaţiuni prevăzute Ia art.143-144);
(iii) operaţiuni scutite fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa
pe valoarea adăugată şi nu este permisă deducerea taxei pe valoarea
adăugată datorate sau plătite pentru bunurile sau serviciile achiziţionate
(operaţiuni prevăzute în art.1);
(iv) operaţiuni de import şi achiziţii intracomunitare scutite de taxa pe valoarea
adăugată, pentru care nu se datorează taxa pe valoarea adăugată în vamă
(conform art. 142):
(v) operaţiuni prevăzute Ia lit.a)-c) de mai sus, care sunt scutite fără drept de
deducere, fiind efectuate de întreprinderi mici care aplică regimul special
de scutire prevăzut Ia art.152 Cod Fiscal, pentru care nu se datorează taxa
şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii.

42
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.101
3. Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a T.V.A.

3.1. Livrarea de bunuri


Este considerată, potrivit art.128 din Codul Fiscal livrare de bunuri transferul
dreptului de a dispune de bunuri ca un proprietar.
Prin bunuri se înţeleg43:
(i) bunuri mobile corporale prin natura lor (materii prime, materiale, mijloace
fixe, obiecte de inventar)
(ii) bunuri imobile prin natura lor sau prin destinaţie, cum sunt: locuinţele,
construcţiile individuale, comerciale, agricole, terenurile agricole etc. sau
imobile prin destinaţie;
(iii) energia electrică şi termică, gazele, agentul frigorific şi alte asemenea.
Livrările de bunuri înseamnă, de asemenea:
(i) predarea efectivă în baza unui contract care prevede plata în rate, cu
excepţia contractelor de leasing;
(ii) trecerea în domeniul public a unor bunuri în schimbul unei despăgubiri;
(iii) transferul dreptului de proprietate ca urmare a executării silite

Livrarea intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri, în sensul definit mai


sus (art.128 alin.1 şi 2 Cod Fiscal), care sunt expediate sau transportate dintr-un stat
membru în alt stat membru al UE de furnizor sau de persoana către care se
efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora.

3.2. Prestarea de servicii


Potrivit art.129 Cod Fiscal, se consideră prestare de servicii orice operaţiune
care nu constituie livrare de bunuri, aşa cum este definită de art. 128:
(i) închirierea, arendarea, concesionarea de bunuri mobile sau imobile, sau
transmiterea folosinţei bunurilor în cadrul unui contract de leasing;
(ii) transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare;
(iii) angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu face
concurenţă sau de a tolera o acţiune / situaţie;
(iv) prestările de servicii efectuate în baza unui ordin emis de/sau în numele
unei autorităţi publice sau potrivit legii;
(v) intermediere şi comision

Sunt asimilate cu prestările de servicii cu plată:


(i) utilizarea temporară a bunurilor în alte scopuri decât cele legate de

43
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.102
activitatea economică a prestatorului sau folosirea lor gratuită de alţii, când
T.V.A. aferentă a fost dedusă parţial sau total;
(ii) prestarea de servicii gratuite, altele decât cele din activitatea prestatorului,
către angajaţii proprii sau pentru uzul altor persoane.
Nu sunt asimilate prestărilor de servicii activităţile de mai înainte, când sunt
efectuate în limitele stabilite de lege.

3.3. Schimbul de bunuri sau servicii


În cazul unei operaţiuni care implică o livrare de bunuri şi/sau o prestare de
servicii în schimbul unei livrări de bunuri sau/şi prestări de servicii, fiecare persoană
impozabilă se consideră că a efectuat o livrare de bunuri şi/sau o prestare de servicii
cu plată.

3.4. Achiziţii intracomunitare de bunuri


Achiziţia intracomunitară de bunuri constă în obţinerea dreptului de a dispune,
ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate Ia
destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, sau de către altă persoană, în
contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de
plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

3.5. Importul de bunuri


Importul de bunuri reprezintă:
(i) intrarea în Comunitate de bunuri care nu îndeplinesc condiţiile prevăzute Ia
art. 9 şi 10 din Tratatul de instituire a Comunităţii Europene sau care, în
condiţiile în care bunurile sunt supuse Tratatului de instituire a Comunităţii
Europene a Cărbunelui şi Oţelului, nu sunt puse în circulaţie liberă;
(ii) intrarea în Comunitate de bunuri dintr-un teritoriu terţ, altele decât bunurile
prevăzute Ia lit.a).

Secţiunea a III-a – Faptul generator şi exigibilitatea


T.V.A.
1. Faptul generator

Art.134(1) Cod Fiscal consideră că faptul generator (momentul naşterii


obligaţiei de plată) reprezintă faptul prin care sunt realizate condiţiile necesare pentru
exigibilitatea taxei. Astfel, faptul generator ia naştere de regulă, Ia data livrării
bunurilor sau Ia data prestării serviciilor, cu unele excepţii.
2. Exigibilitatea

Potrivit Art.134(2) Cod Fiscal exigibilitatea taxei reprezintă ,,data Ia care


autoritatea fiscală devine îndreptăţită, în baza legii, să solicite plata de către
persoanele obligate Ia plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată.”
Ca regulă generală, T.V.A. este exigibilă pentru livrările de bunuri şi prestările
de servicii Ia data Ia care are loc faptul generator.

Secţiunea a IV-a – Obligaţii administrative

1. Înregistrarea
Potrivit art.153 şi urm. din Codul Fiscal toţi subiecţii impozabili trebuie să se
înregistreze Ia autorităţile fiscale locale, depunând o declaraţie de înregistrare
fiscală. Termenele de depunere diferă de la caz Ia caz, fiind stabilite de Codul de
procedură fiscală.
De asemenea, subiecţii impozabili au obligaţia de a solicita organului fiscal
scoaterea din evidenţă ca plătitori de T.V.A., în termen de 15 zile de Ia data actului
legal care consemnează încetarea activităţii.

2. Facturi fiscale
Pentru determinarea şi evidenţa T.V.A., potrivit art.155 Cod fiscal în sarcina
contribuabililor revin următoarele obligaţii:
(i) să consemneze livrările de bunuri şi prestări de servicii în facturi fiscale
sau în documente legal aprobate şi să completeze toate datele prevăzute
de acestea;
(ii) contribuabilii plătitori de taxă pe valoarea adăugată sunt obligaţi să solicite
de Ia furnizori sau prestatori facturi fiscale sau documente legal aprobate
pentru toate bunurile şi serviciile achiziţionate şi să verifice întocmirea
corectă a acestora;
(iii) contribuabilii plătitori de taxă pe valoarea adăugată sunt scutiţi de obligaţia
emiterii facturii fiscale în cazul anumitor operaţiuni;
(iv) importatorii sunt obligaţi să întocmească declaraţia vamală de import,
direct sau prin reprezentanţi autorizaţi şi să determine, potrivit Iegii,
valoarea în vamă, taxele vamale, alte taxe şi accizele datorate de aceştia
şi, pe baza acestora, să calculeze taxa pe valoarea adăugată datorată
bugetului de stat (cu excepţia persoanelor ce deţin certificat de exonerare
de plată).
Factura fiscală trebuie să cuprindă obligatoriu următoarele informaţii:
(i) seria şi numărul de ordine ale facturii;
(ii) data emiterii facturii;
(iii) denumirea, numele, adresa şi codul de înregistrare fiscală ale persoanei
care emite factura;
(iv) denumirea, numele, adresa şi codul de înregistrare fiscală, după caz, ale
cumpărătorului de bunuri sau servicii, ale reprezentantului fiscal;
(v) denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate;
(vi) valoarea bunurilor sau serviciilor, exclusiv taxa pe valoarea adăugată;
(vii) cota de taxă pe valoarea adăugată sau menţiunea scutit cu drept de
deducere, scutit fără drept de deducere, neimpozabil sau neinclus în baza
de impozitare, după caz;
(viii) valoarea taxei pe valoarea adăugată pentru operaţiunile taxabile.

3. Evidenţa operaţiuniIor

Potrivit art. 156 din Codul Fiscal contribuabilii taxei pe valoarea adăugată
stabiliţi în România au obligaţia:
(i) să ţină evidenţa contabilă, potrivit Iegii (Legea contabilităţii nr.82/1991,
republicată) care să le permită să determine taxa de impozitare şi taxa pe
valoarea adăugată colectată pentru livrările şi/sau prestările de servicii
efectuate, inclusiv a achiziţiilor intracomunitare, şi cea deductibilă aferentă
intrărilor.
(ii) să întocmească şi să depună, lunar, Ia organul fiscal, până Ia data de 25 a
lunii următoare, decontul de taxă pe valoarea adăugată, potrivit modelului
stabilit de Ministerul Finanţelor Publice (art. 156 Cod Fiscal);
(iii) să furnizeze organelor fiscale toate justificările necesare stabilirii
operaţiunilor impozabile executate atât Ia sediul principal, cât şi Ia
subunităţi;

4. Perioada fiscală 44

Potrivit art.156 Cod Fiscal, perioada fiscală este luna calendaristică.


Prin derogare, perioada fiscală este trimestrul calendaristic pentru persoana
impozabilă care, în cursul anului calendaristic precedent, a realizat o cifră de afaceri
din operaţiuni taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere ce nu a depăşit plafonul de
100.000 EURO al cărui echivalent în lei se calculează conform normelor.
Persoana impozabilă care se înregistrează în cursul anului trebuie să declare,
cu ocazia înregistrării, cifra de afaceri pe care preconizează să o realizeze în

44
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.136
perioada rămasă până Ia sfârşitul anului calendaristic. Dacă cifra de afaceri estimată
nu depăşeşte plafonul de 100.000 EURO prevăzut, recalculat, corespunzător
numărului de luni rămase până Ia sfârşitul anului calendaristic, persoana impozabilă
va depune decontul trimestrial în anul înregistrării.

5. Plata T.V.A.45
Cu privire Ia plata taxei pe valoarea adăugată, contribuabilii au următoarele
obligaţii:
a) să achite taxa datorată, potrivit decontului întocmit lunar, până la data de 25 a lunii
următoare, prin virament, cec sau numerar, Ia organul fiscal competent sau Ia
băncile comerciale, după caz sau Ia altă dată stabilită pentru depunerea decontului
sau declaraţiilor prevăzute de art. 156 şi 156 din Codul Fiscal;
b) să achite taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor plasate în regimul de
import Ia organul vamal, conform regimului în vigoare privind plata drepturilor de
import;
c) să achite taxa pe valoarea adăugată aferentă operaţiunilor de leasing,
corespunzător sumelor şi termenelor de plată prevăzute în contractele încheiate cu
locatori/finanţatori din străinătate;
d) în caz de încetare a activităţii, să achite taxa datorată bugetului de stat anterior
depunerii cererii Ia organul fiscal pentru scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxă pe
valoarea adăugată.

TEST DE AUTOEVALUARE

1. Definiţi TVA
2. Care sunt subiecţii impunerii ?
3. În ce constă obiectul impunerii ?
4. Stabiliţi diferenţa dintre achiziţia şi livrarea intracomunitară de bunuri ?
5. Identificaţi momentul de plata TVA la importul de bunuri.
6. În ce constă exigibilitatea TVA ?
7. Ce trebuie să cuprindă obligatoriu o factură fiscală ?
8. Care sunt obligaţiile contribuabililor cu privire la plata TVA ?

45
Ibidem, p.137
Capitolul 6 – ACCIZELE

CONŢINUT

1. Cadrul juridic actual


2. Accizele armonizate şi nearmonizate

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:

Ø principiile ce stau la baza stabilirii accizelor


Ø sfera de aplicare a accizelor armonizate şi nearmonizate

1. Cadrul juridic actual


Reglementarea în vigoare de Ia 1 ianuarie 2004 o constituie Codul Fiscal,
adoptat prin Legea nr. 571/200346, respectiv, Titlul VII, reprezentând accizele, şi Titlul
VIII, conţinând măsuri speciale privind supravegherea producţiei importului şi
circulaţiei unor produse accizabile.
Adoptarea Codului Fiscal a adus o simplificare şi o perfecţionare a cadrului
legislativ existent, prin:
(i) Unificarea tuturor actelor normative care reglementau regimul accizelor,
definirea mai clară a produselor ce intră sub incidenţa accizelor, a
plătitorilor şi a momentului datorării accizelor;
(ii) Continuarea armonizării legislaţiei naţionale în domeniu accizelor cu
Directivele Comunitare în domeniu, prin:
- eliminarea diferenţelor în ceea ce priveşte sfera de aplicare a acestor impozite
în domeniul băuturilor alcoolice şi al uleiurilor minerale;
- reconsiderarea scutirilor de la plata accizelor prin stabilirea unui regim similar
cu cel prevăzut în Directivele europene;
- aplicarea unor niveluri reduse de accize în funcţie de destinaţia produselor
(cum este cazul uleiurilor minerale utilizate în agricultură, apărare naţională
etc.);
- reconsiderarea regimului documentelor fiscale speciale;
- instituirea sistemului de antrepozitare în regim suspensiv de accize.

Prin acest regim se reprezintă un instrument de întâlnire a capacităţii de


Control a administraţiei fiscale şi de reducere a efortului administrativ pentru

46
M.Of. nr.927 din 23 decembrie 2003
colectarea accizelor, cu influenţe directe în reducerea fenomenului de evaziune
fiscală47.
Modificările şi completările aduse Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, mai
ales prin Legea nr. 343/2006, au avut în vedere, în principal, armonizarea legislaţiei
noastre fiscale cu legislaţia comunitară.
Din 1 ianuarie 2007 au fost suprimate frontierele între statele membre UE,
astfel că mărfurile circulă direct de Ia vânzător (statul membru de origine) Ia
cumpărător (statul membru de destinaţie). Pentru a permite ca fiecare stat membru
să poată să controleze agenţi economici care au efectuat livrări sau achiziţii
intracomunitare, a fost necesară adaptarea şi în România a legislaţiei privind
accizele conform cerinţelor din Uniunea Europeană.

2. Accizele armonizate şi nearmonizate


Actuala reglementare din Codul Fiscal împarte accizele în două mari grupe:
(i) accize armonizate;
(ii) accize nearmonizate.

Accizele armonizate cuprind cele trei categorii de produse care sunt


obligatoriu de impozitat în statele membre ale Uniunii Europene, în acord cu
reglementările comunitare. Este vorba de băuturile alcoolice, tutun manufacturat,
produse energetice şi electricitate. În consecinţă, Codul Fiscal defineşte accizele
armonizate ca fiind ,,taxele speciale de consum care se datorează bugetului de stat,
pentru produse provenite din producţia internă sau din import48
Sfera de aplicare a accizelor armonizate cuprinde următoarele produse din
producţia internă sau din import :
(i) bere;
(ii) vinuri;
(iii) băuturi fermentate, altele decât bere şi vinuri;
(iv) produse intermediare;
(v) alcool etilic;
(vi) tutun prelucrat;
(vii) produse energetice;
(viii) energie electrică.

Accizele nearmonizate sunt cele care sunt specifice şi pot fi stabilite liber de
fiecare ţară. Codul Fiscal reglementează distinct accizele nearmonizate, cu
denumirea de „Alte produse accizabile”, care au o sfera largă de aplicare,
cuprinzând, spre exemplu, cafea, unele confecţii, autoturisme etc. Fiecare grupă de
accize are regim juridic distinct, astfel că le vom examina în capitole separate.

47
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p.143
48
Ibidem, p.146
TEST DE AUTOEVALUARE

1. Care sunt principiile ce stau la baza stabilirii accizelor ?


2. În ce constau accizele nearmonizate ?
3. Exemplificaţi produse cărora li se aplică regimul accizelor armonizate.
Capitolul 7 – IMPOZITELE ŞI TAXELE LOCALE

CONŢINUT

Secţiunea I – Consideraţii introductive


1. Cadrul juridic
2. Categoriile de impozite şi taxe locale
Secţiunea a II-a – Categorii de impozite şi taxe
1. Impozitul pe clădiri
1.1. Subiecţii si obiectul impunerii
1.2. Scutiri de plata impozitului pe clădiri
2. Impozitul pe teren
2.1. Subiecţii şi obiectul impunerii
2.2. Scutiri de la plata impozitului
Secţiunea a III - a - Taxe speciale şi alte taxe locale
1. Taxe speciale
2. Alte taxe locale
3. Scutiri şi facilităţi comune

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:

Ø categorii de impozite şi taxe locale


Ø subiecţi ai impunerilor
Ø obiectul impunerii
Ø scutiri de la plata impozitelor
Ø baze şi cote de impunere

Secţiunea I – Consideraţii introductive


1. Cadrul juridic

Impozitele şi taxele locale reprezintă sursa principală de finanţare a nevoilor


publice locale.
Cadrul juridic al impozitelor şi taxelor locale este format din două categorii de
acte normative:
(i) Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, intrată în vigoare la 1 ianuarie
2004, care constituie cadrul juridic general privind impozitele şi taxele
locale;
(ii) Hotărârea Guvernului nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice
de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal49, care detaliază
prevederile din Codul Fiscal.

49
M.Of. nr.112 din 6 februarie 2004, cu modificările şi completările ulterioare.
2. Categoriile de impozite şi taxe locale

Codul Fiscal reglementează următoarele categorii de impozite şi taxe locale:


(i) impozitul pe clădiri;
(ii) impozitul pe teren;
(iii) impozitul pe mijloacele de transport;
(iv) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor;
(v) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate;
(vi) impozitul pe spectacole;
(vii) taxa hotelieră;
(viii) taxe speciale;
(ix) alte taxe locale.

Secţiunea a II-a – Categorii de impozite şi taxe

1. Impozitul pe clădiri
1.1. Subiecţii si obiectul impunerii50

Potrivit art. 249 din Codul Fiscal, ca regulă generală, orice persoană, fizică
sau juridică, care are în proprietate o clădire situată în România datorează anual
impozit pentru acea clădire, dacă legea nu prevede altfel.
Impozitul pe clădiri şi taxa pe clădiri se datorează către bugetul local al
comunei, al oraşului sau al municipiului în care este amplasată clădirea. În cazul
municipiului Bucureşti, impozitul şi taxa pe clădiri se datorează către bugetul local al
sectorului în care este amplasată clădirea.
Pentru clădirile proprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor
administrativ-teritoriale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă,
după caz, persoanelor juridice, se stabileşte taxa pe clădiri, care reprezintă sarcina
fiscală a concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de administrare sau de
folosinţă, după caz, în condiţii similare impozitului pe clădiri.
În cazul în care o clădire se află în proprietatea comună a două sau mai multe
persoane, fiecare dintre proprietarii comuni ai clădirii datorează impozitul pentru
spaţiile situate în partea din clădire aflată în proprietatea sa. În cazul în care nu se
pot stabili părţile individuale ale proprietarilor în comun, fiecare proprietar în comun
datorează o parte egală din impozitul pentru clădirea respectivă.

1.2. Scutiri de plata impozitului pe clădiri

Potrivit Codului fiscal nu se datorează impozit pentru:


(i) clădirile proprietatea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale sau a
oricăror instituţii publice, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru
activităţi economice;
(ii) clădirile care, potrivit legislaţiei în vigoare, sunt clasate monumente
istorice, de arhitectură sau arheologie, muzee sau case memoriale,
indiferent de titularul dreptului de proprietate sau de administrare, cu
excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice;
(iii) clădirile care, prin destinaţie, constituie lăcaşuri de cult, aparţinând cultelor
50
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 189
religioase recunoscute de lege şi părţile lor componente locale, cu excepţia
încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;
(iv) clădirile care constituie patrimoniul unităţilor şi instituţiilor de învăţământ
preuniversitar sau universitar, de stat, confesional sau particular, autorizate
provizoriu sau acreditate, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru
activităţi economice;
(v) clădirile unităţilor sanitare publice, cu excepţia încăperilor care sunt folosite
pentru activităţi economice;
(vi) clădirile care sunt afectate centralelor hidroelectrice, termoelectrice şi
nuclearo-electrice, staţiilor şi posturilor de transformare, precum şi staţiilor
de conexiuni;
(vii) clădirile aflate în domeniul public al statului şi în administrarea Regiei
Autonome „Administraţia Patrimoniului Protocolului de Stat", cu excepţia
încăperilor folosite pentru activităţi economice;

2. Impozitul pe teren
2.1. Subiecţii şi obiectul impunerii51

Potrivit art.256 din Codul Fiscal, orice persoană care are în proprietate un
teren situat în România datorează pentru acesta un impozit anual, cu unele excepţii
expres stabilite.
Pentru terenurile proprietate publică sau privată a statului ori a unităţilor
administrativ-teritoriale, concesionate, închiriate, în administrare ori în folosinţă, se
stabileşte taxa pe teren, care reprezintă sarcina fiscală a concesionarilor, locatarilor,
proprietarilor dreptului de administrare sau de folosinţă, după caz, în condiţii similare
impozitului pe teren.
Impozitul pe teren şi taxa pe teren se datorează către bugetul local al
comunei, al oraşului sau al municipiului în care este amplasat terenul. In cazul
municipiului Bucureşti, impozitul şi taxa pe teren se datorează către bugetul local al
sectorului în . are este amplasat terenul.
În cazul terenului care este deţinut în comun de două sau mai multe persoane,
fiecare proprietar datorează impozit pentru partea din teren aflată în proprietatea sa.
În cazul în care se pot stabili părţile individuale ale proprietarilor în comun, fiecare
proprietar în comun datorează o parte egală din impozitul pentru terenul respectiv. În
cazul unui teren care face obiectul unui contract de leasing financiar, pe întreaga
durată a acestuia, impozitul pe teren se datorează de locatar.

2.2. Scutiri de la plata impozitului

Impozitul pe teren nu se datorează în următoarele cazuri:

(i) terenul aferent unei clădiri, pentru suprafaţa de teren care este acoperită
de o clădire;
(ii) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege şi al unei unităţi locale a
acestuia, cu personalitate juridică;
(iii) orice teren al unui cimitir, crematoriu;
(iv) orice teren al unei instituţii de învăţământ preuniversitar şi universitar,
51
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 192
autorizată provizoriu sau acreditată;
(v) orice teren al unei unităţi sanitare de interes naţional care nu a trecut în
patrimoniul autorităţilor locale;
(vi) orice teren deţinut, administrat sau folosit de către o instituţie publică, cu
excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice; orice teren
aferent unei clădiri proprietatea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale
sau a altor instituţii publice, exceptând suprafeţele folosite pentru activităţi
economice;
(vii) orice teren degradat sau poluat, inclus în perimetrul de ameliorare pentru
perioada cât durează ameliorarea acestuia;
(viii) terenurile care prin natura lor, şi nu prin destinaţia dată, sunt improprii
pentru agricultură sau silvicultură, orice terenuri ocupate de iazuri, bălţi,
lacuri de acumulare sau căi navigabile, cele folosite pentru activităţile de
apărare împotriva inundaţiilor, gospodărirea apelor, hidrometeorologie,
cele care contribuie la exploatarea resurselor de apă, cele folosite ca zone
de protecţie definite în lege, precum şi terenurile utilizate pentru
exploatările din subsol, încadrate astfel printr-o hotărâre a Consiliului local,
în măsura în care nu afectează folosirea suprafeţei solului;
(ix) terenurile legate de sistemele hidrotehnice, terenurile de navigaţie,
terenurile aferente infrastructurii portuare, canalelor navigabile, inclusiv
ecluzele şi staţiile de pompare aferente acestora, precum şi terenurile
aferente lucrărilor de îmbunătăţiri funciare, pe baza avizului privind
categoria de folosinţă a terenului, emis de Oficiul judeţean de cadastru şi
publicitate imobiliară;
(x) terenurile ocupate de autostrăzi, drumuri europene, drumuri naţionale,
drumuri principale administrate de Compania Naţională de Autostrăzi şi
Drumuri Naţionale din România - SA., zonele de siguranţă ale acestora,
precum şi terenurile din jurul pistelor reprezentând zone de siguranţă;
(xi) terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii;
(xii) terenurile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativ-
teritoriale în lipsă de moştenitori legali sau testamentari;
(xiii) în alte cazuri prevăzute expres de Codul fiscal.

3. Baza şi cota de impunere

Impozitul pe teren se stabileşte luându-se în calcul următoarele criterii:


(i) numărul de metri pătraţi sau hectare de teren;
(ii) rangul localităţii în care este amplasat terenul;
(iii) zona şi/sau categoria de folosinţă a terenului, încadrarea în aceste criterii
este în competenţa Consiliului local.
Se face diferenţierea între trei categorii de terenuri, fiecare cu reguli proprii
pentru determinarea impozitului:
(i) terenuri situate în intravilan, categoria terenurilor cu construcţii;
(ii) terenuri situate în intravilan, categoria terenurilor fără construcţii;
(iii) terenuri situate în extravilan.
Secţiunea a III - a - Taxe speciale şi alte taxe locale
1. Taxe speciale52

Pentru funcţionarea unor servicii publice locale create în interesul persoanelor


fizice şi juridice, Consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului
Bucureşti, după caz, pot adopta taxe speciale.
Domeniile în care Consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al
Municipiului Bucureşti, după caz, pot adopta taxe speciale pentru serviciile publice
locale, precum şi cuantumul acestora se stabilesc în conformitate cu prevederile
art.30 din Legea nr.273/2006 privind finanţele publice locale53.

Conform Legii nr.273/2006, pentru funcţionarea unor servicii publice locale,


create în interesul persoanelor fizice şi juridice, Consiliile locale, judeţene şi Consiliul
General al Municipiului Bucureşti, după caz, aprobă taxe speciale.
Cuantumul taxelor speciale se stabileşte anual, iar veniturile obţinute din
acestea se utilizează integral pentru acoperirea cheltuielilor efectuate pentru
înfiinţarea serviciilor publice locale, precum şi pentru finanţarea cheltuielilor de
întreţinere şi funcţionare a acestor servicii.

Prin regulament aprobat de Consiliile locale, judeţene şi de Consiliul General


al Municipiului Bucureşti, se stabilesc:
(i) condiţiile şi sectoarele de activitate care pot institui taxele speciale;
(ii) modul de organizare şi funcţionare a serviciilor publice pentru care se
propun taxe speciale;
(iii) modalităţile de consultare şi obţinere a acordului persoanelor fizice şi
juridice beneficiare ale serviciilor respective.

Taxele speciale se încasează numai de la persoanele fizice sau juridice care


se folosesc de serviciile publice locale pentru care s-au instituit taxele respective.
Taxele speciale se încasează într-un cont distinct, deschis în afara bugetului
local, fiind utilizate în scopurile pentru care au fost înfiinţate.

2. Alte taxe locale54


Consiliile locale sau Consiliile judeţene pot institui o taxă pentru utilizarea
temporară a locurilor publice şi pentru vizitarea muzeelor, a caselor memoriale sau a
monumentelor istorice, de arhitectură şi arheologice şi altele asemenea.
Consiliile locale pot institui taxe pentru deţinerea sau utilizarea echipamentelor
şi utilajelor destinate obţinerii de venituri care folosesc infrastructura publică locală,
pe raza localităţii unde acestea sunt utilizate, precum şi taxe pentru activităţile cu
impact asupra mediului înconjurător.
Taxele se calculează şi se plătesc în conformitate cu procedurile aprobate de
autorităţile deliberative.

3. Scutiri şi facilităţi comune


Potrivit art. 284-286 din Codul Fiscal sunt prevăzute scutiri şi facilităţi comune
pentru mai multe impozite şi taxe locale aplicabile persoanelor fizice sau juridice,
precum şi competenţa Consiliilor locale de a stabili acest tip de scutiri şi facilităţi.

52
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 238
53
M.Of. nr. 618 din 18 iulie 2006.
54
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 239
TEST DE AUTOEVALUARE

1. Identificaţi categoriile de impozite şi taxe locale.


2. În ce constau scutirile şi facilităţile comune aplicabile impozitelor şi taxelor locale ?
Capitolul 8 – ELEMENTE DE DREPT PROCESUAL
FISCAL

CONŢINUT

Secţiunea I – Aşezarea impunerii. Raportul juridic fiscal


Secţiunea a II-a - Titlul de creanţă fiscală
Secţiunea a III- a - Creanţele fiscale şi obligaţiile fiscale
Secţiunea a IV-a - Stabilirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume
datorate bugetului general consolidat
1. Declaraţia şi decizia fiscală
2. Prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale
Secţiunea a V-a – Inspecţia fiscală
1. Obiectul inspecţiei fiscale.
2. Formele inspecţiei fiscale
3. Proceduri şi metode de control fiscal
4. Realizarea inspecţiei fiscale
Secţiunea a VI-a – Procedura de soluţionare a contestaţiilor
1. Obiectul contestaţiei
2. Forma, conţinutul şi termenul de depunere a contestaţiei
3. Organul fiscal competent să soluţioneze contestaţia
4. Decizia sau dispoziţia de soluţionare
4.1. Soluţiile ce pot fi pronunţate în contestaţiile fiscale
4.2. Comunicarea deciziei şi calea de atac

OBIECTIVE

Parcurgerea acestui capitol va facilita cunoaşterea următoarelor noţiuni:

Ø aspecte referitoare la subiectele, obiectul şi conţinutul raportului juridic fiscal


Ø creanţe şi obligaţii fiscale
Ø declaraţia şi decizia fiscală
Ø actul administrativ fiscal
Ø aspecte referitoare la inspecţia fiscală
Ø proceduri relevante de soluţionare a contestaţiilor fiscale

Secţiunea I – Aşezarea impunerii. Raportul juridic fiscal.


1. Elemente generale pentru stabilirea impunerii55

Raportul juridic fiscal cuprinde trei elemente: subiecte, obiecte şi conţinut. În


mod expres, Codul de procedură fiscală tratează doar subiectele şi conţinutul.
Obiectul raportului juridic, ca acţiune sau inacţiune la care este îndrituit subiectul

55
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 242-244
activ sau la care este obligat subiectul pasiv, corespunde drepturilor şi obligaţiilor
enumerate în cadrul conţinutului, iar obiectul derivat îl constituie materia impozabilă
sau obiectul impunerii.
Subiectele raportului juridic fiscal sunt, conf. art. 17 alin. 1 Cod proc.fiscală:
statul, unităţile administrativ-teritoriale, contribuabilul, precum şi alte persoane care
dobândesc drepturi şi obligaţii în cadrul acestui raport.

Statul este reprezentat de Ministerul Finanţelor Publice (M.F.P.) prin intermediul


Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală (A.N.A.F.) şi prin unităţile sale teritoriale56.
Alături de ANAF şi unităţile sale teritoriale, fac parte şi compartimentele de
specialitate ale autorităţilor administrative publice locale, în limita atribuţiilor delegate
de autorităţile administrative publice locale, ce reprezintă unităţile administrativ-
teritoriale (conform art. 17 alin. 4 şi 5 Cod proc.fiscală)
Subiectul impozabil (contribuabilul) este persoana fizică, juridică sau orice
entitate fără personalitate juridică, în sarcina căreia sunt fixate obligaţii de plată către
bugetul public. Calitatea de subiect impozabil o au persoanele care realizează
venituri sau posedă bunuri impozabile. Persoanele fizice sau juridice străine care
obţin venituri sau posedă bunuri impozabile pe teritoriul ţării sunt obligate să
plătească - în general - aceleaşi impozite şi taxe ca şi persoanele române, aplicându-
se principiul nediscriminării57.
Codul de procedură fiscală cuprinde şi dispoziţii referitoare la domiciliul sau
sediul contribuabilului, noţiune cu relevanţă fiscală procedurală cât şi fiscală
materială (a se vedea stabilirea locului operaţiunii impozabile conform art.153 din
Codul fiscal).
Reglementarea raportului juridic fiscal este dată prin Codul proc.fiscală în
Titlul I, cap IV, în textul art.16, dar şi în Titlul II, cap.I, respectiv în art. 21, 22 şi urm.,
întrucât legiuitorul distinge între58:
(i) conţinutul raportului de drept procedural fiscal, care ar cuprinde drepturile şi
obligaţiile ce revin părţilor, potrivit legii, pentru îndeplinirea modalităţilor
prevăzute pentru stabilirea, exercitarea şi stingerea drepturilor şi obligaţiilor
părţilor din raportul de drept material fiscal (art. 16 Codul proc.fiscală) şi
(ii) conţinutul raportului de drept material fiscal, care ar cuprinde creanţele fiscale
(art. 21 Codul proc.fiscală) şi obligaţiile fiscale (art. 22 Codul proc.fiscală.) ce
revin creditorilor şi debitorilor in condiţiile art. 25 Codul proc.fiscală.

Secţiunea a II-a - Titlul de creanţă fiscală

Creanţele şi obligaţiile fiscale se nasc din titlul de creanţă fiscală, care constituie
actul juridic prin care se constată şi individualizează obligaţia bănească a fiecărui
plătitor de venituri bugetare59.
Ca atare, prin titlul de creanţă fiscală se concretizează obligaţia ce revine
contribuabilului faţă de bugetul public de a achita un impozit sau o taxă.
Trăsăturile caracteristice ale acestui titlu:
56
HG nr.292/2004 pentru modificarea HG 1574/2003 privind organizarea şi funcţionarea M.F.P. şi a
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în M.Of. nr. 238 din 18 martie 2004.
57
I.Condor. Procedura fiscală. Editura „Tribuna Economică". Bucureşti. 2000, p.54.
58
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 251-252
59
Idem
(i) este un act juridic de natură declarativă de drepturi şi obligaţii, pentru că
obligaţiile fiscale izvorăsc exclusiv din normele fiscale, titlul de creanţă fiind
acela care constată (nu creează) obligaţia fiscală ce revine unui anumit
subiect de impunere ;
(ii) are caracterul unui „titlu de creanţă", întrucât constată existenţa unei creanţe a
bugetului public, adică a dreptului statului sau al unităţilor administrativ-
teritoriale de a primi o anumită sumă de bani.
Colectarea creanţelor (conform art. 107 alin. 2) se face în temeiul unui titlu de
creanţă sau al unui titlu executoriu, după caz.
Titlul de creanţă este actul prin care potrivit legii se stabileşte şi se individualizează
obligaţia de plată privind creanţele fiscale, întocmit de organele competente sau de
alte persoane îndreptăţite (conf. art. 107.1 din Normele metodologice de aplicare a
Codul proc.fiscală);
(iii)titlul de creanţă devine executoriu (titlu executoriu) la data la care creanţa
fiscală este scadentă prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau
stabilit de organul competent sau în alt mod prevăzut de lege

Secţiunea a III- a - Creanţele fiscale şi obligaţiile fiscale60

În categoria drepturi intră creanţele fiscale, definite de art. 21 alin 1 Codul


proc.fiscală ca fiind drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezultă din raporturile de
drept material fiscal.
Potrivit alin. 2 sunt enumerate drepturile determinate care alcătuiesc creanţele
fiscale, precum:
(i) dreptul de percepere a impozitelor şi taxelor, dreptul la rambursarea
impozitelor şi taxelor, dreptul de restituire a impozitelor şi taxelor potrivit
alin. 4, denumite creanţe fiscale principale;
(ii) dreptul la perceperea majorărilor de întârziere, în condiţiile legii, denumite
creanţe fiscale accesorii.

Codul de procedură fiscală prevede în textul art.24 criteriul de determinare a


momentului naşterii dreptului organului fiscal de a stabili şi determina obligaţia fiscală
datorată, respectiv constituirea bazei de impunere care le generează potrivit legii.
Între modalităţile de stingere a creanţelor fiscale, încasare, compensare, executare
silită, scutire, anulare, prescripţie şi alte modalităţi prevăzute de lege, prevederile art.
24 Cod procedură fiscală enumeră şi scutirea dar şi cesiunea de creanţă sau
novaţia61.

60
I.Condor, S.Cristea, op.cit., p. 251-252
61
A se vedea, în acest sens, prevederile paragrafului 2 lit. e din art. 25 Cod procedură fiscală
Secţiunea a IV-a - Stabilirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor
sume datorate bugetului general consolidat

1. Declaraţia şi decizia fiscală


Aşezarea impunerii implică identificarea subiectului impunerii, determinarea
obiectului venitului public şi a bazei impozitabile, a cotei legale de impunere, a
înlesnirilor legale şi, când este vorba de impozite, constituirea titlului de creanţă
fiscală către bugetul general consolidat62.
Potrivit art.83 alin.1 Cod procedură fiscală, actele administrative fiscale prin
care, constituind titluri de creanţă fiscală, se stabilesc impozitele, taxele şi alte sume
datorate la bugetul de stat consolidat sunt: declaraţia fiscală şi decizia fiscală.
Conform art. 107.1 din Normele Metodologice de aplicare a Codului de
procedură fiscală, titluri de creanţă pot fi:
(i) decizia de impunere emisă de organele competente potrivit legii;

(ii) declaraţia fiscală, angajamentul de plată sau documentul întocmit de


plătitor, prin care acesta declară obligaţiile fiscale, în cazul în care ele se
stabilesc de către plătitor, potrivit legii;

(iii) decizia prin care se stabileşte şi se individualizează suma de plată, pentru


creanţele fiscale accesorii, reprezentând majorări de întârziere, stabilite de
organele competente;
(iv) declaraţia vamală pentru obligaţiile de plată în vamă;
(v) documentul prin care se stabileşte şi se individualizează datoria vamală,
inclusiv accesorii, potrivit legii;

(vi) procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiei, întocmit de


organul prevăzut de lege, pentru obligaţiile privind plata amenzilor
contravenţionale;
(vii) ordonanţa procurorului, încheierea sau dispozitivul hotărârii instanţei
judecătoreşti ori un extras certificat întocmit în baza acestor acte în cazul
amenzilor, al cheltuielilor judiciare şi al altor creanţe fiscale stabilite, potrivit
legii, de procuror sau de instanţa judecătorească.
Declaraţia trebuie întocmită în condiţiile art. 80 alin.2 Cod procedură fiscală, şi
anume să conţină calculul cuantumului obligaţiei fiscale, de către contribuabil, cu
menţiunea că o astfel de declaraţie este asimilată cu o decizie fiscală, sub rezerva
unei verificări ulterioare (conform art. 84 alin.4). De asemenea, titlul de creanţă
fiscală îmbracă forma declaraţiei sau deciziei atât în cazul scutirilor de plată
reglementate de lege, cât şi în cazul unei rambursări de T.V.A.
Deciziile de impunere se emit de către organul fiscal competent, existând
obligativitatea emiterii de decizii ori de câte ori organul fiscal modifică baza de
impunere.
Decizii fiscale vor fi emise şi în cazul în care organul fiscal nu a emis o decizie
referitoare la baza de impunere, cu referire la alte situaţii decât cele reglementate de
Codul de procedură fiscală.
62
În acest sens, I. Condor, Silvia Cristea-Condor, Drept vamal şi fiscal, Editura Lumina Lex, Bucureşti,
2002, p. 236.
Declaraţia fiscală este asimilată cu o decizie referitoare la baza de impunere,
dar numai în cazul în care legea nu prevede obligaţia de calculare a impozitului
Decizia de impunere şi decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii
constituie înştiinţare de plată, de la data comunicării lor, în condiţiile în care se
stabilesc sume de plată. Efectul imediat al acestei asimilări este că, în caz de
neplată, organul fiscal va putea trece direct la procedura executării silite, fără să mai
fie necesară transmiterea înştiinţării de plată conform prevederilor Codului de
procedură fiscală.
În concluzie63, sub aspectul naturii juridice, decizia de impunere este un act
administrativ fiscal individual care:
(i) este un titlu de creanţă fiscală în condiţiile Codului de procedură fiscală;
(ii) poartă asupra unui singur impozit sau taxă, nu asupra tuturor obligaţiilor
fiscale datorate bugetului general consolidat;
(iii) are în vedere o perioadă de timp determinată, de regulă, perioada
impozabilă;
(iv) trebuie să îndeplinească anumite condiţii de formă64

Decizia trebuie să conţină şi categoria de impozit, taxă, contribuţie sau altă


sumă datorată, baza de impunere, precum şi cuantumul acestora pentru fiecare
perioadă impozabilă.
Actul administrativ fiscal se emite numai în formă scrisă şi cuprinde următoarele
elemente:
(i) denumirea organului fiscal emitent;
(ii) data la care a fost emis şi data de la care îşi produce efectele;
(iii) datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei împuternicite de
contribuabil, după caz;
(iv) obiectul actului administrativ fiscal;
(v) motivele de fapt;
(vi) temeiul de drept;
(vii) numele şi semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit
legii:
(viii)ştampila organului fiscal emitent;
(ix) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaţiei şi organul
fiscal la care se depune contestaţia.
Potrivit Codului de procedură fiscală se asimilează deciziilor de impunere,
deciziile privind rambursări de T.V.A., deciziile de restituire a impozitelor, deciziile
privind bazele de impunere şi deciziile referitoare la obligaţiile de plată accesorii, dar
şi procesele-verbale ce conţin majorările de întârziere calculate de organul de
executare sau care conţin suma cheltuielilor cu executarea silită.

2. Prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale


Dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5
ani, dacă legea nu prevede altfel.
Cât priveşte cazurile de suspendare a termenului de prescripţie a dreptului de
stabilire a obligaţiilor fiscale, Codul de procedură fiscală unifică reglementările în
materia obligaţiei fiscale cu cele ale dreptului comun.

63
A se vedea, I. Condor, Silvia Cristea-Condor, Drept fiscal ….., p. 264
64
A se vedea D. Dascălu, C. Alexandru, Explicaţiile teoretice şi practice ale Codului de procedură
fiscală, Editura Rosetti, Bucureşti, 2005, p. 225 - 226. 264
În dreptul comun, suspendarea prescripţiei extinctive înseamnă acea modificare
a cursului acestei prescripţii care constă în oprirea, de drept, a curgerii termenului de
prescripţie pe timpul cât durează situaţiile limitativ prevăzute de lege, care îl pun în
imposibilitate de a acţiona pe titularul dreptului la acţiune.
Cauzele de suspendare a prescripţiei extinctive, conform art. 13 din Decretul nr.
167/1958, sunt următoarele:
(i) cât timp cel împotriva căruia curge prescripţia (creditorul) este împiedicat de
un caz de forţă majoră să facă acte de întrerupere;
(ii) pe timpul cât creditorul sau debitorul fac parte din forţele armate ale României
aflate „pe picior de război";
(iii)până la rezolvarea reclamaţiei administrative făcute de cel îndreptăţit la
despăgubiri ori restituiri, în temeiul unui contract de transport sau de prestări
de servicii de poştă şi telecomunicaţii, însă cel mai târziu până la expirarea
unui termen de 3 luni, socotit de la înregistrarea reclamaţiei;
(iv) cât timp socotelile nu au fost date şi aprobate, prescripţia nu curge:
- între părinţi, tutori şi cei care sunt sub ocrotirea lor;
- între reprezentaţi şi cei care îi reprezintă;
- între cei care administrează bunuri şi cei ale căror bunuri sunt
administrate;
(v) împotriva celor lipsiţi de capacitate de exerciţiu până nu au reprezentant legal;
(vi) împotriva celui cu capacitate restrânsă, cât timp nu are cine să-i încuviinţeze
actele;
(vii) între soţi în timpul căsătoriei.
În ceea ce priveşte întreruperea cursului prescripţiei, Codul de procedură fiscală
face trimitere la dreptul comun în materie, respectiv la Decretul 167/1958 privitor la
prescripţia extinctivă cu modificările ulterioare.
În dreptul comun întreruperea termenului de prescripţie extinctivă este
considerat ca fiind modificarea cursului acesteia, care constă în înlăturarea
prescripţiei scurse înainte de apariţia unei cauze de întrerupere şi începerea unei alte
prescripţii extinctive. Conform art. 16 din Decretul nr. 167/1958, prescripţia se
întrerupe datorită următoarelor cauze:
(i) prin recunoaşterea dreptului a cărui acţiune se prescrie de către cel în
favoarea căruia curge;
(ii) prin introducerea unei cereri de chemare în judecată ori de arbitrare chiar
dacă cererea a fost introdusă la o instanţă necompetentă Pentru a produce
efect întreruptiv, se cere ca:
- acţiunea în justiţie să fie efectivă, adică făcută cu scopul de a fi admisă;
retragerea ori perimarea demonstrează neîndeplinirea acestei condiţii;
- acţiunea să fie admisă printr-o hotărâre definitivă; retragerea ori anularea
acţiunii dovedeşte neîndeplinirea condiţiei;
(iii)printr-un act începător de executare (prin această cauză se prescrie dreptul de
a cere executarea silită, poprire, sechestru asigurător).

Efectul împlinirii termenului de prescripţie constă în încetarea procedurii de


emitere a titlului de creanţă fiscală, precum şi stingerea dreptului organului fiscal de a
verifica obligaţia fiscală stinsă prin prescripţie.
Secţiunea a V-a – Inspecţia fiscală
1. Obiectul inspecţiei fiscale.

Inspecţia fiscală are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalităţii şi


conformităţii declaraţiilor fiscale, corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii obligaţiilor de
către contribuabili, respectării prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile, stabilirea
diferenţelor obligaţiilor de plată, precum şi a accesoriilor aferente acestora.
Potrivit Codului de procedură fiscală, atribuţiile inspecţiei fiscale sunt:
(i) constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor rezultând din
activitatea contribuabilului supus inspecţiei sau a altor persoane privind
legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi
exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale, în vederea descoperirii de
elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;
(ii) analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale, în vederea confruntării
declaraţiilor fiscale cu informaţiile proprii sau din alte surse;
(iii) sancţionarea, potrivit legii, a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri
pentru prevenirea şi combaterea abaterilor de la prevederile legislaţiei
fiscale.

Inspecţia fiscală poate fi realizată în următoarele modalităţi:


(i) examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;
(ii) verificarea concordanţei dintre datele din declaraţiile fiscale şi cele din
evidenţa contabilă a contribuabilului;
(iii) discutarea constatărilor şi solicitarea de explicaţii scrise de la reprezentanţii
legali ai contribuabililor sau împuterniciţii acestora, după caz;
(iv) solicitarea de informaţii de la terţi;
(v) stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferenţelor datorate în plus sau în
minus, după caz, faţă de creanţa fiscală, declarată şi/sau stabilită, după caz,
în momentul începerii inspecţiei fiscale;
(vi) stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată, precum şi a obligaţiilor
fiscale accesorii aferente acestora;
(vii) verificarea locurilor unde se realizează activităţi generatoare de venituri
impozabile;
(viii)dispunerea măsurilor asigurătorii în condiţiile legii;
(ix) efectuarea de investigaţii fiscale;
(x) aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale;
(xi) aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens proces-verbal.

Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor persoane fizice (juridice


sau entităţi fără personalitate juridică), indiferent de forma lor de organizare, care au
obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor
sume datorate bugetului general consolidat.

2. Formele inspecţiei fiscale


Formele inspecţiei fiscale sunt:
(i) inspecţia fiscală generală, care reprezintă activitatea de verificare a tuturor
obligaţiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioadă de timp
determinată;
(ii) inspecţia fiscală parţială, care reprezintă activitatea de verificare a uneia
sau mai multor obligaţii fiscale, pentru o perioadă de timp determinată.
Inspecţia fiscală se poate extinde asupra tuturor raporturilor relevante pentru
impozitare, dacă acestea prezintă interes pentru aplicarea legii fiscale65.

3. Proceduri şi metode de control fiscal

Potrivit Codului de procedură fiscală, procedurile de control sunt următoarele:


(i) Controlul inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică şi
documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existenţa
unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, fără anunţarea, în prealabil, a
contribuabilului;
(ii) Controlul încrucişat, care constă în verificarea documentelor şi
operaţiunilor impozabile ale contribuabilului în corelaţie cu cele deţinute de
alte persoane. Controlul încrucişat poate fi şi inopinat.
La finalizarea controlului inopinat sau încrucişat se încheie proces-verbal.
În realizarea atribuţiilor, inspecţia fiscală poate utiliza următoarele metode de
control:
(i) controlul prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a
documentelor şi operaţiunilor semnificative, în care sunt reflectate modul de
calcul, modul de evidenţiere şi modul de plată a obligaţiilor fiscale datorate
bugetului general consolidat;
(ii) controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilităţii şi a
surselor acesteia, procurate în mediu electronic, utilizând metode de analiză,
evaluare şi testare asistate de instrumente informatice specializate.

4. Realizarea inspecţiei fiscale66

Competenţa generală materială şi teritorială în efectuarea inspecţiei fiscale


revine ANAF, în cadrul căreia, competenţa de exercitare a inspecţiei se stabileşte
prin regulamentul de organizare şi funcţionare.
Totodată unităţile administrativ-teritoriale, prin compartimentele de specialitate
din structura lor, au competenţa materială şi teritorială pentru efectuarea inspecţiei
fiscale.
Competenţa privind efectuarea inspecţiei fiscale se poate delega altui organ
fiscal prin ordin de serviciu. Delegarea poate interveni şi în cazul controalelor
încrucişate sau în alte cazuri fundamentate.
Stabilirea contribuabililor ce urmează să fie inspectaţi se face de către organul
fiscal competent în urma unei proceduri de selectare ce nu poate fi contestată de
contribuabil.
Potrivit Codului de procedură fiscală înainte de începerea inspecţiei fiscale
contribuabilul va fi informat despre drepturile şi obligaţiile pe care le are în timpul
desfăşurării inspecţiei fiscale, prin Carta drepturilor şi obligaţiilor contribuabililor pe
timpul desfăşurării inspecţiei fiscale, care va fi transmisă o dată cu avizul de inspecţie
fiscală.

65
A se vedea, în acest sens, I. Condor, Silvia Cristea-Condor, Drept fiscal ….., p. 278-279
66
Ibidem p.285 şi urm.
Anunţarea contribuabilului se face prin aviz de inspecţie ce trebuie să cuprindă:
(i) organul de inspecţie fiscală care va efectua inspecţia fiscală;
(ii) temeiul juridic al inspecţiei fiscale;
(iii)data de începere a inspecţiei fiscale;
(iv) obligaţiile fiscale şi perioadele ce urmează a fi supuse inspecţiei fiscale;
(v) posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale.
Amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale se poate solicita o singură dată
pentru motive justificate. În caz de amânare, organul de inspecţie va comunica data
la care a fost reprogramat controlul.
În ce priveşte comunicarea avizului de inspecţie Codul de procedură fiscală
dispune:
(i) în funcţie de categoria de contribuabili cărora se adresează comunicarea se
face obligatoriu în formă scrisă, după cum urmează: în 30 zile înaintea
inspecţiei, în cazul marilor contribuabili, şi cu 15 zile înainte pentru ceilalţi
contribuabili;
(ii) există câteva situaţii în care comunicarea avizului nu este necesară şi anume:
a) pentru soluţionarea unor cereri ale contribuabilului;
b) în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi, potrivit legii;
c) în cazul controlului inopinat;
(iii)modalităţile de comunicare sunt cele instituite de Codul de procedură fiscală.

În ceea ce priveşte durata controlului este prevăzut termenul limită de 3 luni,


doar în cazul în care există sedii secundare sau în cazul marilor contribuabili durata
se poate prelungi până la maximum 6 luni.
Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă,
contribuţie etc. şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării:
Reverificarea unei anumite perioade este admisă ca excepţie, şi numai prin
decizia conducătorului inspecţiei fiscale, dacă, de la data încheierii inspecţiei şi până
la împlinirea termenului de prescripţie apar date suplimentare, necunoscute la data
inspecţiei, sau erorii de calcul.
Situaţiile în care ar putea apărea date suplimentare ar putea fi următoarele:
(i) efectuarea unui control încrucişat asupra documentelor unui grup de
contribuabili din care face parte şi contribuabilul în cauză (credem că e
vorba de asocieri, persoane afiliate etc.);
(ii) obţinerea de date de la alţi contribuabili care oferă informaţii suplimentare
asupra activităţii contribuabilului, deşi vizează o perioadă deja supusă
inspecţiei;
(iii) informaţii ce pot modifica rezultatele controlului fiscal anterior.

Reverificarea se va face de către altă echipă de inspecţie. Reverificarea


trebuie să aibă la bază un referat supus aprobării organului de inspecţie competent,
care, odată aprobat conduce la programarea inspecţiei fiscale.
Codul de procedură fiscală instituie un drept al contribuabilului de a fi informat
pe parcursul desfăşurării inspecţiei fiscale despre constatările rezultate. Prezentarea
acestor constatări şi a consecinţelor lor fiscale se face la încheierea inspecţiei fiscale,
când contribuabilul are dreptul de a-şi exprima punctul de vedere. Excepţie fac
situaţiile în care bazele de impozitare nu s-au modificat în urma inspecţiei sau
contribuabilul însuşi renunţă la dreptul de a se exprima notificând organele de
inspecţie despre aceasta.
Comunicarea în timp util a datei, orei şi locului prezentării concluziilor inspecţiei
dă posibilitatea contribuabilului de a-şi prezenta, în scris, punctul de vedere cu privire
la constatările inspecţiei, după ce ia act despre acestea67.
La raportul de inspecţie fiscală se anexează, când e necesar, actele privind
constatările preliminarii, cum ar fi: procesele-verbale încheiate cu ocazia controalelor
inopinate şi/sau încrucişate sau orice alte acte. Numai după ce este semnat de şeful
de serviciu şi aprobat de conducătorul organului de inspecţie fiscală68 se va emite
decizia de impunere.
Potrivit Codului de procedură fiscală, contribuabilul are dreptul de a contesta
decizia de impunere emisă în urma inspecţiei fiscale.

Secţiunea a VI-a – Procedura de soluţionare a


contestaţiilor

1. Obiectul contestaţiei
Se pot contesta fie titlul de creanţă fiscală, fie actele administrative fiscale
(decizii de impunere ce stabilesc impozite, taxe şi alte contribuţii la bugetul general
consolidat, fie decizii de impunere ce privesc alte sume).
În ceea ce priveşte deciziile referitoare Ia baza de impunere, sunt incidente trei
alineate:
(i) baza de impunere şi impozitul, taxa sau contribuţia stabilite prin decizie de
impunere se contestă numai împreună;
(ii) contestaţia privind baza de impunere, se poate depune de orice persoană
ce participă la realizarea venitului;
(iii) bazele de impunere constatate separat printr-o decizie referitoare la baza
de impunere pot fi atacate numai prin contestarea acestei decizii.
În ceea ce priveşte obiectul contestaţiei, este de reţinut şi art. 176 alin.2,
conform căruia obiectul îl constituie numai sumele şi măsurile stabilite şi înscrise în
titlul de creanţă sau în actul atacat, cu excepţia contestaţiei împotriva refuzului
nejustificat de emitere a actului administrativ fiscal69.
Nu intră în sfera actelor administrative fiscale formele procedurale emise de
organele fiscale în cursul procedurii de executare silită, pentru că acestea pot fi
contestate pe calea contestaţiei la executare. De exemplu: înştiinţarea de plată,
somaţia de plată, titlul executoriu etc.70
Potrivit Deciziei Comisiei Fiscale Centrale nr. 7/200471 decizia privind
determinarea definitivă a valorii în vamă a mărfurilor importate care stă la baza
emiterii actului constatator, nu este un act administrativ fiscal şi deci nu poate fi
contestată în condiţiile Codului de procedură fiscală. Actul administrativ fiscal ce dă
naştere, modifică sau stinge drepturi sau obligaţii fiscale este actul constatator
întocmit de biroul vamal de control şi vămuire72.
Este îndreptăţit la contestaţie numai cel care consideră că a fost lezat în
drepturile sale fie printr-un act administrativ fiscal, fie prin lipsa acestuia. Prin lipsa

67
A se vedea, în acest sens, I. Condor, Silvia Cristea-Condor, Drept fiscal ….., p.292
68
Acesta este directorul executiv adjunct coordonator al activităţii de control, conform art. 4 din
instrucţiunile de completare a formularului deciziei, anexa 2 a Ordinului 1109/2004.
69
A se vedea, în acest sens, I. Condor, Silvia Cristea-Condor, Drept fiscal ….., p.298
70
În acest sens, D. Dascălu, C. Alexandru, op.cit., p.507
71
Publicată în M.Of. nr. 112 din 27 noiembrie 2004
72
A se vedea, în acest sens, I. Condor, Silvia Cristea-Condor, Drept fiscal ….., p.298
actului administrativ fiscal se înţelege nesoluţionarea în termenul legal a unei cereri a
contribuabilului pentru emiterea unui act administrativ fiscal.
Pot fi introduse din oficiu sau la cerere, în soluţionarea contestaţiei, şi alte
persoane, dacă interesele juridice de natură fiscală ale acestor persoane urmează să
fie afectate prin emiterea deciziei de soluţionare a contestaţiei.

2. Forma, conţinutul şi termenul de depunere a contestaţiei

Contestaţia se formulează în scris şi va cuprinde în mod obligatoriu următoarele


elemente:
(i) datele de identificare a contestatorului;
(ii)obiectul contestaţiei (actul administrativ fiscal contestat)73;
(iii)motivele de fapt şi de drept (cauza contestaţiei);
(iv)dovezile pe care se întemeiază contestaţia;
(v)semnătura contestatorului sau a împuternicitului acestuia, precum şi ştampila
în cazul persoanelor juridice.
Contestaţia nu este supusă taxelor de timbru şi se depune la organul fiscal al
cărui act administrativ este atacat.
Sub sancţiunea decăderii, contestaţia trebuie introdusă în termen de 30 de zile
de la data comunicării actului administrativ fiscal contribuabilului contestator.
În cazul în care actul administrativ fiscal contestat nu precizează posibilitatea
contestatorului de a contesta actul administrativ, termenul de depunere a contestaţiei
şi organul de soluţionare competent, atunci contribuabilul contestator are dreptul să
introducă contestaţia în termen de 3 luni de la data comunicării actului administrativ
fiscal.
Când competenţa de soluţionare nu aparţine organului emitent al actului sau
când contestaţia este depusă la un organ necompetent, potrivit Codului de procedură
fiscală, contestaţia, împreună cu dosarul contestaţiei, va fi înaintată, în termen de 5
zile de la data primirii, organului fiscal competent, în prima ipoteză, şi organului
emitent, pentru cea de-a doua situaţie.

3. Organul fiscal competent să soluţioneze contestaţia

Contestaţiile formulate împotriva deciziilor de impunere, actelor administrative


fiscale asimilate deciziilor de impunere şi titlurilor de creanţă privind datoria vamală,
care au ca obiect impozite, taxe, contribuţii, datorie vamală, precum şi accesorii ale
acestora, al căror cuantum este sub 1.000.000 lei, se soluţionează de către organele
competente constituite la nivelul direcţiilor generale unde contestatorii au domiciliul
fiscal sau de către organele fiscale stabilite de Codul de procedură fiscală.
Contestaţiile formulate împotriva deciziilor de impunere, actelor administrative
fiscale asimilate deciziilor de impunere şi titlurilor de creanţă privind datoria vamală,
care au ca obiect impozite, taxe, contribuţii, datorie vamală, precum şi accesorii ale
acestora, al căror cuantum este de 1.000.000 Iei sau mai mare, precum şi cele
formulate împotriva actelor emise de organele centrale, se soluţionează de către
organele competente de soluţionare constituite la nivel central.

73
În legătură cu conţinutul contestaţiei, a se vedea Instrucţiunile de aplicare cuprinse în Ordinul
Preşedintelui ANAF nr.519/2005, publicat în M.Of. nr.893 din 6 oct.2005. 300
(i) contestaţiile formulate de marii contribuabili, care au ca obiect impozite, taxe,
contribuţii, datorie vamală, precum şi accesorii ale acestora, al căror cuantum
este sub 1.000.000 lei, se soluţionează de către organele competente
constituite în cadrul respectivelor direcţii generale de administrare a marilor
contribuabili;
(ii) contestaţiile formulate împotriva altor acte administrative fiscale se
soluţionează de către organele fiscale emitente;
(iii) contestaţiile formulate împotriva refuzului nejustificat de emitere a actului
administrativ fiscal se soluţionează de către organul ierarhic superior organului
fiscal competent să emită acel act;
(iv) contestaţiile formulate împotriva actelor administrative fiscale emise de
autorităţile administraţiei publice locale,
(v) precum şi de alte autorităţi publice care, potrivit legii, administrează creanţe
fiscale se soluţionează de către aceste autorităţi.

4. Decizia sau dispoziţia de soluţionare


Potrivit Codului de procedură fiscală, în soluţionarea contestaţiei, organul
competent se poate pronunţa prin decizie sau dispoziţie, după caz, ambele având
caracter definitiv în sistemul căilor administrative de atac.
Când se vor contesta acte administrative fiscale ce au ca obiect venituri alocate
bugetului de stat, contestaţia va îmbrăca forma deciziei, iar când au ca obiect
veniturile bugetelor locale, contestaţia se soluţionează prin dispoziţie74.

4.1. Soluţiile ce pot fi pronunţate în contestaţiile fiscale

I. Anularea actului administrativ fiscal

Ca urmare a admiterii în tot sau în parte a contestaţiei fiscale, organul de


soluţionare va putea decide anularea totală sau parţială a actului administrativ fiscal
atacat, urmând ca sumele considerate datorate prin acesta ori măsurile impuse în
sarcina contestatorului să fie anulate, în măsura în care au făcut obiectul contestaţiei.

II. Desfiinţarea actului administrativ fiscal


Organul de soluţionare a contestaţiei poate, pe de altă parte, să dispună
desfiinţarea actului administrativ fiscal, situaţie în care organul fiscal emitent va trebui
să încheie un nou act administrativ fiscal, bazându-se strict pe considerentele
deciziei de soluţionare a contestaţiei.

III. Menţinerea actului administrativ fiscal


Organul de soluţionare a contestaţiei poate să respingă contestaţia, caz în care
va menţine actul administrativ fiscal atacat, fără a mai intra în analiza fondului cauzei.
Pot determina respingerea contestaţiei fără a mai intra în fondul cauzei
depunerea contestaţiei după expirarea termenului prevăzut de lege în acest sens sau

74
Pentru detalii privind emiterea deciziei/dispoziţiei a se vedea „Instrucţiunile de aplicare'' conţinute în
Ordinul Preşedintelui ANAF nr.519/2005, M.Of. nr.893 din 6 oct. 2005
neprecizarea informaţiilor solicitate de organul fiscal în termenul pus la dispoziţie de
către organul fiscal contestatorului75.

IV. Suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale

Potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală, organul de soluţionare a


contestaţiei fiscale mai poate să dispună şi suspendarea soluţionării acesteia.

4.2. Comunicarea deciziei şi calea de atac

Potrivit Codului de procedură fiscală, deciziile emise în soluţionarea


contestaţiilor se comunică părţilor ce au fost parte la procedura administrativ
jurisdicţională, respectiv contestatorului, organului care a emis actul administrativ
fiscal contestat şi, dacă este cazul persoanelor introduse în procedura de soluţionare
a contestaţiilor.
Deciziile de soluţionare a contestaţiilor pot fi atacate în faţa instanţei de
contencios administrativ competentă.

TEST DE AUTOEVALUARE

1. În ce constă raportul juridic fiscal ?


2. Care sunt caracteristicile titlului de creanţă ?
3. Stabiliţi diferenţele dintre declaraţia fiscală şi decizia fiscală.
4. Care este termenul de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale ?
5. Identificaţi atribuţiile inspecţiei fiscale ?
6. Care sunt modalităţile de realizare a inspecţiei fiscale ?
7. Care sunt organele fiscale de soluţionare a contestaţiei fiscale ?

75
În acest sens, D. Dascălu, C. Alexandru, op.cit., p.568
BIBLIOGRAFIE

· E.Bălan, Drept financiar, ed.a 3-a, Editura All Beck, Bucureşti, 2004
· R Bufan, Dreptul fiscal al afacerilor, Editura Brumar, Timişoara, 2003
· I.Condor, S.Cristea, Drept fiscal, Vol.II, Editura Fundaţiei România de Mâine,
Bucureşti, 2007
· S.Cristea, Comentarii la Codul de procedură fiscală, Ed. Dareco, Bucureşti,
2007
· D.Dascălu, C.Alexandru, Explicaţiile teoretice şi practice ale Codului de
procedură fiscală, Ed.Rosetti, Bucureşti, 2005
· M.A.Georgescu, Administrarea finanţelor publice şi a bugetului, Ed.a II-a,
Editura ProUniversitaria, Bucureşti, 2009
· A.M.Găină, Drept fiscal şi procedură fiscală, Editura Universul Juridic,
Bucureşti, 2009
· I.Gliga, Dreptul finanţelor publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
1992
· M.Şt.Minea, C.F.Costaş, Dreptul Finanţelor Publice, Volum I Drept financiar,
Editura Wolters Kluwer, Bucureşti, 2008
· M.Şt.Minea, C.F.Costaş, Dreptul Finanţelor Publice, Volum I Drept fiscal,
Editura Wolters Kluwer, Bucureşti, 2008
· D.Şaguna, Drept financiar şi fiscal. Vol.II, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1997
· D.D. Şaguna, D.Şova, Drept fiscal, Editura CH Beck, Bucureşti, 2006
· D.D. Şaguna, D.Şova, Drept fiscal, Editura CH Beck, Bucureşti, 2009
· Vacarel şi alţii, Finanţe publice, ed.a V-a, Editura Didactică şi Pedagogică,
Bucureşti, 2006