STUDIU DE CAZ PRIVIND PRINCIPALELE ASPECTE ALE

IFRS 5 SI APLICAREA ACESTUIA

2010
CUPRINS

CUPRINS.............................................................................................................................2
Introducere...........................................................................................................................3
Obiectivele studiului............................................................................................................5
IFRS 5- Obiective, arie de aplicabilitate..............................................................................5
Clasificarea activelor imobilizate (sau a grupurilor destinate cedării) ca deţinute pentru
vânzare.............................................................................................................................7
Exemplul 1...................................................................................................................8
Evaluarea activelor imobilizate (sau a grupurilor destinate cedării)...............................9
catalogate ca deţinute pentru vânzare..............................................................................9
Exemplul 2.................................................................................................................11
Recunoaşterea pierderilor din depreciere şi a reluărilor................................................12
Prezentarea activităţilor întrerupte.................................................................................15
Concluzii............................................................................................................................18
Bibliografie........................................................................................................................19

2
Introducere

Standardul International de Raportare Financiara 5 Active imobilizate detinute pentru

vanzare si activitati intrerupte (IFRS 5) stabileste cerintele pentru clasificarea, evaluarea,
si prezentarea activelor imobilizate detinute pentru vanzare si inlocuieste IAS 35
Activitati intrerupte .

Necesitatea conceperii IFRS-ului a rezultat din analiza IASB efectuata asupra Declaratiei
nr.144 a FASB Contabilitatea deprecierii sau cedarii activelor cu durata lunga de viata
SFAS 144, emis in 2001.

SFAS 144 se refera la urmatoarele trei domenii:

• Deprecierea activelor imobilizate pe termen lung detinute pentru a fi utilizate
• Clasificarea, evaluarea si prezentarea activelor detinute pentru vanzare
• Clasificarea si prezentarea activitatilor intrerupte

Consiliul pentru Standarde Internationale de contabilitate a concluzionat in urma

discutiilor din septembrie 2002 ca introducerea unei clasificari a activelor detinute pentru
vanzare va imbunatati substantial informatiile oferite utilizatorilor situatiilor financiare cu
privire la activele ce urmeaza a fi vandute.

Consiliul a publicat propunerile sale intr-un Proiect de expunere, ED 4 Cedarea Activelor

Imobilizate si prezentarea activitatilor intrerupte, in iulie 2003, cu termenul de
prezentare a comentariilor 24 octombrie 2003.Consiliul a primit peste 80 de scrisori de
comentarii referitoare la Proiectul de expunere.

In ED 4, Consiliul a propus ca IFRS-ul sa se aplice tuturor activelor imobilizate,

exceptand :
• Fondul comercial

3
• Instrumentele financiare in cadrul ariei de aplicabilitate a IAS 39 Instrumente
finaciare Recunoastere si evaluare
• Activele financiare sub leasing
• Creantele privind impozitul amanat si activele care decurg din beneficiile angajatilor

In reabordarea ariei de aplicabilitate Consiliul a notat ca utilizarea termenului ‘imobilizat’

a creeat urmatoarele probleme:
- activele care sunt achizitionate cu intentia revanzarii au fost in mod fidel incluse
in aria de aplicabilitate a ED 4, dar s-ar putea incadra si in definitia activelor
circulante, putand fii astfel excluse. Acceasi suprapunere a aparut in cazul
activelor clasificate ca imobilizate, dar pentru care era de asteptat sa se realizeze
intr-un interval de 12 luni.
- Nu era clar cum s-ar fi putut aplica aria de aplicabilitate a activelor prezentate in
functie de nivelul de lichiditate.

Consiliul a precizat faptul ca nu existase intentia ca activele clasificate ca imobilizate

in conformitate cu IAS 1 Prezentarea situatiilor financiare sa fie reclasificate ca
active circulante numai in baza deciziei conducerii de a vinde sau din cauza faptului
ca au depasit 12 luni de utilizare. Consiliul a decis sa clarifice in IFRS 5 ca activele
clasificate ca imobilizate nu pot fii reclasificate ca active circulante pana in momentul
in care acestea indeplinesc criteriile clasificarii ca detinute pentru vanzare, in
conformitate cu IFRS-ul. Mai mult, activele care fac parte dintr-o clasa pe care
entitatea ar considera-o in mod normal ca fiind pe termen lung si care sunt
achiztionate exclusiv in vederea revanzarii nu sunt clasificate ca fiind circulante decat
daca indeplinesc criteriile de a fii clasificate drept detinute pentru vanzare in
conformitate cu IFRS-ul.

In legatura cu activele prezentate in functie de lichiditate, Consiliul a decis ca activele

imobilizate trebuie interpretate ca fiind acele active ce se asteapta a fii recuperate in
decurs de 12 luni dupa data bilantului contabil.

4
 Aceste clasificari se doresc asiguratori in sensul ca toate activele considerate ca
imoblizate se vor incadra in aria de aplicabilitate a acestui IFRS.

Deprecierea ativelor pe termen lung detinute pentru a fi utilizate este un domeniu in

care exista diferente majore intre IFRS-uri si US GAAP, ele neputand fi rezolvate in
timp scurt. Armonizarea celorlalte doua domenii s-a considerat a fii mai facila in
contextul proiectului pe termen scurt.

IFRS-ul indeplineste intr-o masura considerabila cerintele SFAS 144 in ceea ce

priveste activele detinute pentru vanzare, momentul de clasificare a activitatilor ca
intrerupte si prezentarea unor astfel de activitati.

Obiectivele studiului

Obiectivele ale acestui studiu sunt de a infatisa pe scurt cateva domenii de aplicare ale
IFRS 5, si anume, Clasificarea activelor imobilizate ca detinute pentru vanzare,
Evaluarea activelor imobilizate catalogate ca detinute pentru vanzare,
Recunoasterea pierderilor din depreciere si a reluarilor si Prezentarea activitatilor
intrerupte, cu exemple care sa faca cat mai usor inteleasa aplicarea acestui standard
international de contabilitate.

Cercetarea este intr-un stadiu incipient, acest studiu reprezantand rezultatul primelor
lecturi privind standardele internationale de contabilitate, primele cautari in bazele de
date ale facultatii referitoare la acest subiect. Asadar , studiul reprezinta notiuni
introductive referitoare la standardul IFRS 5, cu exemple cat mai concrete si pe
intelesul utilizatorilor incepatori in acest domeniu.

IFRS 5- Obiective, arie de aplicabilitate

5
 Obiectivul IFRS 5 este de a de scrie contabilizarea activelor deţinute pentru vânzare,
precum şi prezentarea activităţilor întrerupte. În special, IFRS-ul se referă la
următoarele cerinţe:

(a) activele care întrunesc condiţiile pentru a fi catalogate drept active deţinute pentru
vânzare trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre valoarea contabilă şi
valoarea justă minus costurile de vânzare, precum şi întreruperea înregistrării
deprecierii acestor active; şi

(b) activele care întrunesc condiţiile pentru a fi catalogate drept active deţinute pentru
vânzare trebuie prezentate în mod separat în bilanţ, iar rezultatele activităţilor
întrerupte trebuie să fie prezentate separat în contul de profit şi pierdere.

Cerinţele de clasificare şi prezentare impuse de acest IFRS se aplică tuturor activelor

imobilizate şi tuturor grupurilor destinate cedării ale unei entităţi. Cerinţele de evaluare
ale acestui IFRS se aplică tuturor activelor imobilizate şi tuturor grupurilor destinate
cedării (aşa cum sunt definite mai jos, la punctul a), cu excepţia acelor active enumerate
la punctul b, care vor continua să fie evaluate conform Standardului menţionat.

Activele clasificate drept active imobilizate în conformitate cu IAS 1 Prezentarea

situaţiilor financiare (aşa cum a fost revizuit în 2003) nu vor fi reclasificate în active
circulante până când nu vor îndeplini criteriile pentru a fi clasificate drept deţinute pentru
vânzare în conformitate cu acest IFRS. Activele aparţinând unei anumite categorii pe care
o entitate economică le-ar considera active imobilizate achiziţionate exclusiv cu intenţia
de a fi revândute nu vor fi clasificate drept active circulante, cu excepţia cazului în care
ele îndeplinesc acele criterii de încadrare în active deţinute pentru vânzare conform
acestui IFRS.

A) În anumite cazuri, o entitate poate ceda un grup de active, ceea ce ar putea conduce la
stingerea unor datorii conexe în cadrul unei singure tranzacţii. Un asemenea grup de
cedare poate reprezenta un grup de unităţi generatoare de numerar, un element unic

6
generator de numerar sau o componentă a unui element generator de numerar. Grupul
poate include orice active sau datorii ale unei entităţi, inclusiv active circulante, datorii
curente sau active scutite de paragraful b) de la cerinţele de evaluare ale acestui IFRS.
Dacă un activ imobilizat în cadrul ariei de evaluare a acestui IFRS face parte dintr-un
grup destinat cedării, cerinţele de evaluare ale acestui IFRS se aplică asupra întregului
grup, astfel încât întregul grup este evaluat la valoarea cea mai mică dintre valoarea
contabilă şi valoarea justă minus costurile de vânzare.

B) Prevederile acestui IFRS privind evaluarea nu se aplică următoarelor active, care fac
obiectul Standardelor enumerate, fie că sunt active individuale, fie că fac parte dintr-un
grup destinat cedării:

(a) active de natura impozitelor amânate (IAS 12 Impozitul pe profit).

(b) active de natura beneficiilor angajaţilor (IAS 19 Beneficiile angajaţilor).
(c) active financiare care fac obiectul IAS 39 Instrumente financiare: recunoaştere şi
evaluare.
(d) active imobilizate care sunt contabilizate în conformitate cu modelul valorii juste în
IAS 40 Investiţii imobiliare.
(e) active imobilizate evaluate la valoarea actuală minus costurile estimate la momentul
vânzării în conformitate cu IAS 41 Agricultura.
(f) drepturi contractuale decurgând din contracte de asigurări, aşa cum sunt definite în
IFRS 4 Contracte de asigurări.

Clasificarea activelor imobilizate (sau a grupurilor destinate cedării) ca

deţinute pentru vânzare

O entitate va cataloga un activ imobilizat (sau grup destinate cedării) ca deţinut pentru
vânzare dacă valoarea sa contabilă va fi recuperată în principal printr-o operaţiune de
vânzare, şi nu prin utilizarea sa continuă.

7
În acest caz, activul sau grupul destinat cedării trebuie să fie disponibil pentru o vânzare
imediată, aşa cum se prezintă acesta la momentul respectiv, supus numai termenilor
uzuali în cazul vânzărilor de astfel de active sau grupuri destinate cedării, iar vânzarea lui
să aibă o probabilitate ridicată.

Pentru ca probabilitatea vânzării să fie ridicată, un grup adecvat al conducerii trebuie să

fie hotărât să aplice un plan de vânzare a activului (sau a grupului destinat cedării), prin
dezvoltarea unui program activ de căutare a potenţialilor cumpărători şi de încheiere a
planului. Mai mult, activul (sau grupul destinat cedării) trebuie să fie în mod activ
promovat în vederea vânzării la un preţ corelat în mod rezonabil cu valoarea justă curentă
a activului. În plus, vânzarea ar trebui considerată completă dacă ea se înscrie în cadrul
unui an de la data clasificării, cu excepţiile permise de paragraful urmator, iar acţiunile
necesare îndeplinirii planului trebuie să indice că este puţin probabil ca modificări
semnificative să influenţeze derularea acestuia sau chiar să ducă la întreruperea sa.

Anumite evenimente sau circumstanţe pot prelungi perioada necesară vânzării peste un
an. O prelungire a perioadei necesare vânzării nu împiedică clasificarea unui activ sau a
unui grup destinat cedării ca deţinut pentru vânzare dacă întârzierea este cauzată de
evenimente sau circumstanţe în afara controlului entităţii, fiind suficiente dovezi că
entitatea este în continuare angajată în derularea planului de vânzare a activului sau a
grupului destinat cedării.

Exemplul 1

Se presupune ca o entitate este angajata intr-un plan de vanzare a unui spatiu de productie
si pentru aceasta a inceput sa caute cumparatori.La data angajarii acestui plan exita un
portofoliu de comenzi neterminate.
a) Entitatea intentioneaza sa vanda spatiul de productie impreuna cu activitatile
desfasurate in acesta. Comenzile neterminate la data vanzarii vor fi transferate
cumparatorului. Transferul comenzilor neterminate la data vanzarii nu va afecta

8
 durata de transfer al spatiului.Criteriile din paragraful 7 ar fii indeplinite la data
angajarii planului de vanzare.
b) Entitatea intentioneaza sa vanda spatiul de productie insa fara activitatile
desfasurate in acesta. De asemenea, entitatea nu intentioneaza sa transfere spatiul
cumparatorului inainte de intreruperea tuturor activitatilor si terminarea
comenzilor neonorate catre clineti la data angajarii planului. Intarzaierea in
transferul spatiului impusa de entitate (in calitate de vanzator) demonstreaza
faptul ca spatiul nu este disponibil pentru vanzare imediata. Criteriul din
paragraful 7 nu va indeplinit pana la intreruperea activitatilor desfasurate in
spatiul respectiv, chiar daca s-ar fi obtinut anterior acestui moment un angajament
ferm de cumparare al spatiului.
(Pragraful 7 . In acest caz, activul sau grupul destinat cedarii trebuie sa fie disponibil
pentru o vanzare imediata, asa cum se prezinta acesta in momentul respectiv, supus
numai termenilor uzuali in cazul vanzarilor in astfel de active sau grupuri destinate
cedarii, iar vanzare alui sa aiba o probabilitate ridicata).

Evaluarea activelor imobilizate (sau a grupurilor destinate cedării)

catalogate ca deţinute pentru vânzare

O entitate va evalua un activ imobilizat (sau grup destinat cedării) catalogat drept deţinut
pentru vânzare la valoarea cea mai mică dintre valoarea contabilă şi valoarea justă minus
costurile de vânzare.
Dacă un activ nou-achiziţionat (sau grup destinat cedării) îndeplineşte criteriile de
încadrare în categoria celor deţinute pentru vânzare aplicarea paragrafului de mai sus va
conduce la evaluarea activului (sau a grupului destinat cedării) la recunoaşterea iniţială
dacă nu ar fi fost clasificată astfel de la cost la valoarea cea mai mică dintre valoarea sa
contabilă şi valoarea sa justă mai puţin costurile cu vânzarea. Astfel, dacă activul (sau
grupul destinat cedării) este achiziţionat în cadrul unei combinări de întreprinderi, el
trebuie evaluat la valoarea justă mai puţin costurile cu vânzarea.

9
Atunci când se aşteaptă ca vânzarea să intervină în mai mult de un an, entitatea va evalua
costurile privind vânzarea la valoarea lor actuală. Orice creştere a valorii actualizate a
costurilor privind vânzarea care apare ca urmare a trecerii timpului trebuie să fie
prezentată în contul de profit şi pierdere drept cost de finanţare.

Înainte de încadrarea iniţială a unui activ (sau grup destinat cedării) în categoria activelor
deţinute pentru vânzare, valoarea netă contabilă a acestuia (sau a tuturor activelor şi
datoriilor din cadrul grupului respectiv) va fi evaluată în conformitate cu IFRS-urile
aplicabile.

În cadrul reevaluărilor ulterioare ale grupului destinat cedării valoarea contabilă a

oricăror active şi datorii care nu fac obiectul cerinţelor de evaluare ale acestui IFRS, dar
care sunt incluse într-un grup destinat cedării catalogat drept deţinut pentru vânzare vor fi
reevaluate în conformitate cu IFRS-urile aplicabile înainte ca valoarea justă minus
costurile de vânzare ale grupului de cedare să fie reevaluată.

SFAS 144 impune ca activele cu folosinta indelngata sau un grup destinat cedarii
clasificat ca detinut pentru vanzare sa fie evaluat(e) la minimul dintre valoarea contabila
si valoarea justa – costurile de vanzare. Un activ cu folosinta indelungata clasificat ca
detinut pentru vanzare sau inclus intr-un grup destinat cedarii, nu este supus amortizarii,
in cazul sau fiind inregistrate cheltuieli cu dobanzi sau alte asemenea cheltuieli decurgand
din datorii ale unui grup destinat cedarii.
Dupa cum s-a explicat in Baza pentru concluzii la SFAS 144, pentru durata ramas ade
utilizare a unui activ ce urmeaza a fii vandut recuperarea valorii sale contabile nete se
face prin vanzare. In acest caz, contabilitatea unui asemenea activ ar trebui sa fie un
proces de evaluare, si nu unul de alocare.

FASB a mai observat ca o data ce un activ este reevaluat, amortizarea i-ar reduce
valoarea neta conabila la valoarea justa- costurile de vanzare. S-a mai subliniat de
asemenea, ca daca ar aparea o scadere in valoarea activului dupa clasificarea initiala ca

10
detinut pentru vanzare si inaintea vanzarii , pierderea ar fii recunoscuta in perioada
aferenta scaderii deoarece valoarea justa- costurile de vanzare se evaluaeaza in fiecare
perioada.

Contraargumentul consta in faptul ca, desi clasificat ca detinut pentru vanzare, activul
este inca utilizat in activitati si , astfel, incetarea deprecierii este neconforma cu principiul
de baza ce stipuleaza: costul unui activ ar trebui alocat de-a lungul perioadei in care se
obtin avantaje din utilizarea acestuia. Mai mult, desi scaderea valorii unui activ prin
utilizarea ar fii recunoscut in modificarea valorii juste, aceasta ar putea fii totusi mascata
de o crestere decurgand din modificari ale pretului de piata al activului.

In plus, trebuie subliniat faptul ca IFRS 5 permite doar ca un activ (sau grup destinat
cedarii) ce urmeaza a fii vandut sa fie clasificat ca detinut pentru vanzare. Activele ce
urmeaza a fii abandonate sunt clasificate ca detinute si utilizate pana in momentul
renuntarii, si atunci sunt amortizate. Consiliul este de acord cu observatia FASB ca o
demarcatie poate fii trasata intre un activ ce urmeaza a fii vandut si un activ ce urmeaza a
fii abandonat, deoarece valoarea primului va fii recuperata prin vanzare, iar a celui de-al
doilea prin continuarea utilizarii. Asadar este logic ca amortizarea s ainceteze in cazul
primului , dar nu in al doiela caz.

Exemplul 2

Entitatea A achizitioneaza o entitatea H care este o societate cu doua filiale S1 si S2. S2

este achizitionata exclusiv in vederea vanzarii si indeplineste criteriile clasificarii ca
detinuta pentru vanzare. S2 reprezinta de asemenea o activitate intrerupta.

Valoarea justa estimata- costurile de vanzare ale S2 este de 135 u.m. Entitatea A
inregistreaza S2 dupa cum urmeaza :
a) Intial, A evalueaza datoriile identificabile ale filialei S2 la valoare justa, la 40 u.m

11
 b) Initial A evalueaza activele achizitionate la valoarea justa- costurile de vanzare a
S2 (135 u.m) plus valoarea justa a datoriilor identificabile(40 u.m), adica la un
total de 175 u.m
c) La data bilantului contabil, A reevalueaza grupul destinat cedarii la minimul
dintre costurile sale si valoarea justa- costurile de vanzare, sa spunem 130 u.m .
Datoriile sunt reevaluate in conformitate cu IFRS-urile aplicabile, 35 u.m. Totalul
activelor este astfel evaluat la 130 u.m plus 35 u.m, adica 165u.m.
d) La data bilantului contabil, A prezinta aceste active si datorii separat de restul
activelor si datoriilor in situatiilor financiare consolidate.
e) In contul de profit si pierdere A prezinta totalul profitului net dupa impozitare sau
pierderea recunoscuta ca urmare a reevaluarii S2 care este egalata cu reevaluarea
grupului destinat cedarii de la 135 u.m la 130 u.m

Analiza aprofundata a activelor si a pasivelor sau a modificarii valorii grupului

destinat cedarii nu este solicitata.

Recunoaşterea pierderilor din depreciere şi a reluărilor

O entitate va recunoaşte o pierdere din depreciere pentru oricare scădere iniţială sau
ulterioară a valorii contabile a unui activ (sau grup destinat cedării) până când această
valoare contabilă este egală cu valoarea justă minus costurile de vânzare în măsura în
care aceasta nu a fost recunoscută în conformitate cu paragraful 19.

O entitate va recunoaşte un câştig din orice creştere ulterioară a valorii juste minus
costurile de vânzare a unui activ, dar fără a depăşi pierderea cumulată din depreciere care
a fost recunoscută fie în conformitate cu acest IFRS, fie anterior, în conformitate cu IAS
36 Deprecierea activelor.

O entitate va recunoaşte un câştig din orice creştere ulterioară a valorii juste minus
costurile vânzării unui grup destinat cedării:

12
(a) în măsura în care el nu a fost recunoscut în conformitate cu paragraful 19; dar
(b) fără a depăşi pierderea cumulată din depreciere care a fost recunoscută fie în
conformitate cu acest IFRS, fie anterior în conformitate cu IAS 36, în cazul activelor
imobilizate care fac obiectul cerinţelor de evaluare ale acestui IFRS.

Pierderea din depreciere (sau orice câştig ulterior) recunoscută în cazul unui grup destinat
cedării va reduce (sau va creşte) valoarea de bilanţ a activelor imobilizate componente ale
grupului care face obiectul cerinţelor de evaluare ale acestui IFRS.

Un câştig sau o pierdere nerecunoscut(ă) anterior datei vânzării activelor imobilizate (sau
a grupului destinat cedării) va fi recunoscut(ă) la data derecunoaşterii. Cerinţele legate de
derecunoaştere sunt stabilite în:

(a) paragrafele 67-72 ale IAS 16 (revizuit în 2003) pentru imobilizări corporale, şi
b) paragrafele 112-117 ale IAS 38 Imobilizări necorporale (revizuit în 2004) pentru
active necorporale.

O entitate nu va proceda la înregistrarea deprecierii (sau amortizării) unui activ imobilizat

atâta timp cât acesta este clasificat drept deţinut pentru vânzare sau atâta timp cât face
parte dintr-un grup destinat cedării clasificat ca deţinut pentru vânzare. Dobânzile şi alte
cheltuieli decurgând din datorii legate de un grup destinat cedării clasificat ca deţinut
pentru vânzare vor continua să fie recunoscute.

Exemplul 3 Repartizarea pierderii din deprecierea unui grup destinat cedarii

IFRS 5 impune ca pierderea(sau eventualul castig) rezultata din deprecierea unui grup
destinat cedarii sa diminueze (sau sa majoreze) valoarea contabila a activelor imobilizate
care fac obiectul cerintelor de evaluare ale IFRS-ului.

13
O entitate decide sa cedeze un grup de active (prin vanzarea acestora).Activele formeaza
un grup destinat cedarii si sunt evaluate dupa cum urmeaza:

Valoarea ctb la data Valoarea ctb reevaluata

raportarii inaintea imediat dupa clasificarea ca
clasificarii ca detinute pt detinute pt vanzare
vanzare ( u.m ) (u.m)
Fond comercial 1500 1500
Imob corporale (la val de 4600 4000
reevaluare)
Imob corporale (la cost 5700 5700
istoric)
Stocuri 2400 2200
Imobilzari financiare 1800 1500
Total 16000 14900

Entitatea recunoaste pierderea de 1100 u.m (16000 u.m -14900) imediat inaintea
clasificarii grupului destinat cedarii ca detinut pentru vanzare.

Entitatea estimeaza ca valoarea justa – costurile de vanzare ale grupului destinat cedarii
se ridica la 13 000 u.m . Deoarece entitatea evalueaza un grup destinat cedarii clasificat
ca detinut pentru anzare ca minimul dintre valoarea contabila si valoarea justa- costurile
de vanzare, aceatsa recunoaste o pierdere din depreciere de 1900 u.m (14900-13000) in
momentul clasificarii grupului ca detinut pentru vanzare.

Pierderea din depreciere este alocata activelor imobilizate ce intrunesc criteriile de

evaluare ale IFRS-ului. Asadar, pierderea din depreciere nu este alocata stocurilor si
imobilizarilor financiare. Pierderea se aloca celorlalte active in ordinea de alocare
stabilita in paragrafele 104 si 122 ale IAS 36 (revizuit in 2004)
Alocarea este ilustrata dupa cum urmeaza :

14
 Valoarea ctb Pierderea din Valoarea ctb
reevaluata imediat deprecierea reevaluata dupa
dupa clasificarea ca alocata alocarea pierderii din
detinute pt vanzare (u.m) depreciere
(u.m) (u.m)
Fond comercial 1500 (1500) 0
Imob corporale (la 4000 (165) 3835
val de reevaluare)
Imob corporale (la 5700 (235) 5465
cost istoric)
Stocuri 2200 - 2200
Imobilzari financiare 1500 - 1500
Total 14900 (1900) 13000

Mai intai pierderea din depreciere reduce suma reprezentand fondul comercial. Apoi ,
pierderea reziduala se aloca celorlalte active pro rata , in baza valorii lor contabile.

Prezentarea activităţilor întrerupte

Noţiunea de componentă a unei entităţi constă în operaţiuni şi fluxuri de trezorerie care

pot fi în mod clar diferenţiate, operaţional sau din considerente de raportare financiară, de
restul entităţii.
Cu alte cuvinte, o componentă a unei entităţi va fi o unitate generatoare de lichidităţi sau
un grup de unităţi generatoare de numerar atâta timp cât este ţinută în folosinţă.

O activitate întreruptă este o componentă a unei entităţi care fie a fost casată, fie a fost
clasificată ca deţinută pentru vânzare şi

(a) reprezintă un segment distinct major al afacerii sau o zonă geografică de activităţi,
(b) este parte a unui plan unic coordonat de desfiinţare a unui segment distinct major al
afacerii

15
sau a unei arii geografice de operaţii sau
(c) este o sucursală achiziţionată exclusiv în scopul revânzării.

O entitate trebuie să prezinte:

(a) o singură sumă în contul de profit şi pierdere cuprinzând totalul dintre:

(i) profitul net sau pierderea după impozitare sau pierderea din activităţi întrerupte şi
(ii) profitul net sau pierderea după impozitare sau pierderea recunoscut(ă) din evaluarea
la valoarea justă mai puţin costurile de vânzare sau din casarea activelor sau grupurilor
destinate cedării reprezentând activităţi întrerupte.

(b) analiza sumei prezentate în paragraful (a) în ceea ce priveşte:

(i) veniturile, cheltuielile şi profitul sau pierderea de dinaintea impozitării din activităţi
întrerupte;
(ii) cheltuielile aferente acestora privind impozitul pe profit, aşa cum sunt cerute de
paragraful 81(h) al IAS 12;
(iii) câştigul sau pierderea recunoscut(ă) din evaluarea valorii juste minus costurile de
vânzare sau din casarea activelor imobilizate sau a grupurilor destinate cedării constituind
activităţile întrerupte; şi
(iv) cheltuielile aferente acestora privind impozitul pe profit, aşa cum sunt cerute de
paragraful 81(h) al IAS 12.

Analiza poate fi prezentată în notele explicative sau în contul de profit şi pierdere. Dacă
aceasta este prezentată în contul de profit şi pierdere, ea trebuie prezentată într-o secţiune
identificată ca fiind legată de activităţile întrerupte, deci separat de activităţile curente.
Analiza nu este necesară în cazul grupurilor destinate cedării care sunt filiale nou-
achiziţionate care îndeplinesc criteriile de clasificare drept deţinute pentru vânzare din
momentul achiziţiei

(c) fluxurile nete de trezorerie atribuibile activităţilor de exploatare, investiţii şi finanţare

ale activităţilor întrerupte. Aceste informaţii pot fi prezentate fie în notele explicative,

16
fie în situaţiile financiare. Ele nu sunt necesare în cazul grupurilor destinate cedării nou
achiziţionate care îndeplinesc criteriile de clasificare drept deţinute pentru vânzare din
momentul achiziţiei

Ajustările efectuate în perioada curentă la sumele prezentate anterior în activităţi

întrerupte care sunt legate direct de cedarea unei activităţi întrerupte într-o perioadă
anterioară trebuie să fie clasificate separat ca activităţi întrerupte. Natura şi valoarea unei
asemenea ajustări vor fi prezentate. Exemple de situaţii în care asemenea ajustări pot
apărea includ următoarele:
(a) rezolvarea incertitudinilor care apar în cazul tranzacţiilor de cedare, cum ar fi
ajustarea preţului de cumpărare şi rezolvarea eventualelor litigii cu cumpărătorul.
(b) rezolvarea incertitudinilor care apar din şi sunt legate în mod direct de activităţi ale
unei componente înainte de cedarea sa, cum ar fi obligaţiile decurgând din protecţia
mediului sau din garanţia produsului, care cad în sarcina vânzătorului.
(c) achitarea obligaţiilor ce decurg din planul de beneficii acordate salariaţilor, cu
condiţia ca aceasta să fie direct legată de tranzacţia de cedare.

Dacă o entitate încetează să clasifice o componentă ca deţinută pentru vânzare, rezultatele

activităţilor acesteia care au fost prezentate anterior ca activităţi întrerupte în
conformitate cu paragrafele de mai sus vor fi reclasificate şi incluse în venituri pentru
toate perioadele prezentate.
Valorile aferente perioadelor precedente vor fi descrise ca fiind prezentate din nou.

Paragraful 13 al IFRS-ului interzice ca activele ce vor fi abandonate s afie clasificate ca

detinute pentru vanzare. Totusi daca activele in cauza constituie un segment major al
afacerii sau o arie geografica semnificativa a activitatii, ele sunt raportate ca activitati
inrerupte la data la care ele sunt abandonate.

Exemplul 4 prezinta aceatsa situatie:

17
O entitate decide ca in cursul lunii octombrie 2005 sa abandoneze toate fabricile de
bumbac, care reprezinta un segment major al afacerii. Activitatea in toate aceste fabrici
urmeaza a fii intrerupta in cursul anului care se incheie la 31 decembrie 2006. In situatiile
financiare ale anului care se incheie la 31 decembrie 2005 rezultatele si fluxurile de
trezorerie generate de activitatea desfasurata in fabricile de bumbac sunt tratate ca
activitati continue. In situatiile financiare ale anului care se incheie la 31.12.2006
rezultatele si fluxurile de treziorerie ale acellorasi fabrici sunt tratate ca activitati
intrerupte, entitatea prezentand informatiile cerute in paragrafele 33 si 34 ale IFRS-ului.

Concluzii

Prin decizia de a demara proiectul elaborarii IFRS 5, Consiliul a avut doua obiective : de
a imbunatati capacitatea utilizatorilor in evaluarea valorii, momentului si improbabilitatii
fluxurilor de trezorerie viitoare si de a converge cu US GAAP. Capacitatea de a identifica
activele (sau grupurile de active) a caror valoare va fi recuperata in principal prin
vanzare, si nu prin operatii are implicatii semnificative asupra fluxurilor de trezorerie
viitoare. In mod similar, prezentarea separata a activitatilor intrerupte permite
utlizatorilor sa deosebeasca acele parti ale afacerii care nu vor contribui la obtinerea
fluxurilor viitoare de trezorerie.

Elaborarea acestui studiu a fost un bun mod de a face cunostinta cu cartile referitoare la
Standardele internationale de contabilitate din biblioteca facultatii si de a deschide
apetitul pentru studiul aprofundat al acestui domeniu,toate acestea fiind de mare ajutor in
pregatirea pentru accesul la stagiul de expert contabil si cu siguranta va fii urmat de studii
mai aprofundate in acest domeniu.

18
Bibliografie

1. Gîrbină Maria Mădălina Sinteze, studii de caz şi teste grilă privind aplicarea IAS
(revizuite) – IFRS
2. Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) 2007 : incluzând
Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASs) şi Interpretările lor la 1 ianuarie
2007,CECCAR
3.Tabara Neculai, Horomnea Emil, Budugan Dorina - Contabilitate şi sisteme
informaţionale ISBN 1596, Ed. Editura Sedcom Libris Iasi, Ed. 0, Vol. 0 1999, 0p
4. http://en.wikipedia.org/wiki/IFRS_5

19