Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
1
CUPRINS
3. Aplicarea IFRS 1
5. Politici contabile
2
9. IFRS 1, scop şi obiectiv.
perioadele prezentate;
b) - asigură un punct de plecare pentru contabilitatea ulterioară a
3
La amortizarea ulterioară se va avea în vedere
faptul că entitatea a recunoscut iniţial activul sau
datoria la o valoare reprezentând acest cost estimat.
4
Standardelor (SIC) şi adoptate de IASB.
Aria de aplicabilitate
5
- încetează să prezinte situaţii financiare în conformitate cu
reglementările naţionale, aşa cum a procedat anterior precum şi un alt set de
situaţii financiare care au conţinut o declaraţie explicită şi fără rezerve de
conformitate la IFRS,
IFRS 1 NU se aplică
în cazul modificării politicilor contabile de către o entitate care aplică
deja IFRS.
6
IFRS 1 permite excepţii limitate de la îndeplinirea acestor condiţii în
anumite cazuri specifice, în special atunci când costul respectării acestei cerinţe
este mai mare decât beneficiile utilizatorilor situaţiilor financiare.
• IFRS 1 interzice aplicarea retroactivă a IFRS în unele cazuri, în special dacă
aplicarea retroactivă impune conducerii să evalueze condiţiile existente
anterior, după cunoaşterea rezultatului unei anumite tranzacţii.
• IFRS prevede efectuarea unor prezentări care explică modul în care
trecerea de la aplicarea GAAP la aplicarea IFRS a afectat:
√ situaţia financiară raportată a entităţii
√ performanţa financiară şi
√ fluxurile de numerar
7
Aplicarea în România
ART. 1
(1) Având în vedere necesitatea asigurării conformităţii reglementărilor
naţionale în domeniul contabilităţii cu reglementările Uniunii Europene, în
exerciţiul financiar al anului 2007, în România se continuă implementarea
Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS),.
(2) În înţelesul prezentului ordin, prin Standarde Internaţionale de Raportare
Financiară se înţelege Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS),
Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS) şi Interpretările aferente
(Interpretările SIC - IFRIC), amendamentele ulterioare la acele standarde şi
interpretările aferente, standardele şi interpretările viitoare aferente, aşa cum sunt
aprobate de Uniunea Europeană, traduse şi publicate în limba română.
(3) Societăţile comerciale ale căror valori mobiliare la data bilanţului sunt
admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată şi care întocmesc situaţii
financiare consolidate au obligaţia ca, începând cu exerciţiul financiar al anului
2007, să aplice Standardele Internaţionale de Raportare Financiară.
(4) Instituţiile de credit continuă să aplice Standardele Internaţionale de
Raportare Financiară la întocmirea situaţiilor financiare consolidate.
(5) Piaţa reglementată are înţelesul prevăzut la art. 125 din Legea nr.
297/2004 privind piaţa de capital, cu modificările şi completările ulterioare.
(6)……………………………………………………………………………
(7) Situaţiile financiare obţinute prin aplicarea Standardelor Internaţionale de
Raportare Financiară fac obiectul auditului financiar, potrivit legii.
8
ART.2
Pentru anul 2007, celelalte entităţi de interes public definite conform
∗
Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 907/2005 privind aprobarea
categoriilor de persoane juridice care aplică reglementări contabile conforme cu
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, respectiv reglementări
contabile conforme cu directivele europene, pot aplica Standardele Internaţionale
de Raportare Financiară (IFRS) la întocmirea situaţiilor financiare individuale sau
consolidate, pentru necesităţi proprii de informare.
ART. 3
Toate entităţile care au obligaţia să aplice sau au optat pentru aplicarea
Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară trebuie să asigure
continuitatea aplicării acestora.
ART. 4
În relaţia cu instituţiile statului, toate entităţile, inclusiv cele care aplică
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, întocmesc situaţii financiare
anuale conforme cu directivele europene.
9
integrale în conformitate cu IFRS. Bilanţul de deschidere nu trebuie publicat în
primele situaţii financiare IFRS.
Exemplu. O entitate care întocmeşte situaţii financiare IFRS pentru
exerciţiul financiar încheiat la 31 dec.2007 şi include informaţii comparative
pentru un singur exerciţiu financiar anterior, data de trecere la aplicarea IFRS va fi
1 ianuarie 2006, iar bilanţul de deschidere IFRS va fi întocmit la această dată. O
entitate care a optat să prezinte informaţii comparative integrale pentru două
exerciţii financiare anterioare va întocmi bilanţ de deschidere IFRS la data de 1
ianuarie 2005.
În bilanţul de deschidere IFRS., o entitate:
a) va recunoaşte toate activele sau datoriile a căror recunoaştere este cerută de
IFRS;
b) va exclude (derecunoaşte) acele elemente de active sau datorii care nu sunt
permise conform cerinţelor IFRS;
c) va reclasifica conform IFRS elementele care au fost recunoscute anterior
conform GAAP (respectiv reglementările contabile naţionale aplicate, exemplu:
OMFP 1752/2005, cu modificările şi completările ulterioare);
d) va aplica IFRS la evaluarea tuturor activelor şi datoriilor recunoscute.
Exemplu:
- o entitate care trebuie să derecunoască active întrucât nu sunt îndeplinite
cerinţele prevăzute de IFRS (ex: fond comercial eronat recunoscut în situaţiile
financiare individuale), reflectă valorile respective în rezultatul reportat;
10
- o entitate care trebuie să evalueze la valoarea justă titlurile de participare
disponibile pentru vânzare, recunoaşte diferenţele respective în cadrul rezervei
din evaluarea la valoarea justă;
- o entitate care pentru anumite grupe de imobilizări corporale efectuează
recunoaşterea la valoarea justă potrivit prevederilor I.A.S. 16, va recunoaşte
diferenţa dintre cost şi valoarea justă a imobilizărilor corporale în rezerva de
reevaluare.
De regulă bilanţul de deschidere IFRS impune obţinerea de informaţii pe
care raportările financiare, întocmite pe baza reglementărilor contabile aplicate
anterior, nu le cuprind. În toate aceste cazuri, entităţile trebuie să identifice aceste
diferenţe astfel încât să fie obţinute şi prezentate corespunzător cerinţelor IFRS.
Prezentăm în continuare câteva exemple privind efectele aplicării cerinţelor
IFRS 1 la întocmirea bilanţului de deschidere:
Posibile
Cerinţe IFRS 1
efecte ale aplicării IFRS 1
a) recunoaşterea activelor şi datoriilor - active şi pasive aferente contractelor de leasing
cerută de IFRS
financiar (IAS 17);
11
b) derecunoaşterea activelor şi - imobilizări necorporale de natura brevetelor,
datoriilor care nu sunt permise
licenţelor şi mărcilor de fabricaţie, generate intern
conform IFRS
(IAS 38)
12
5. Politici contabile
Exemplu:
Data de raportare pentru primele situaţii financiare IFRS ale entităţii A este
31 decembrie 2007. Entitatea A decide să prezinte în acele situaţii financiare
informaţii comparative doar pentru un an. Ca urmare, data trecerii sale la IFRS este
1 ianuarie 2006 (sau, echivalent, închiderea activităţii la 31 decembrie 2005).
Entitatea A a prezentat situaţiile financiare conform principiilor contabile general
acceptate anterioare în fiecare an la 31 decembrie, inclusiv la 31 decembrie 2006.
13
pentru anul în curs până la 31 decembrie 2007 (inclusiv valorile
comparative pentru 2006) şi prezentarea informaţiilor (inclusiv
informaţiile comparative pentru 2006).
Dacă un IFRS nou nu este încă obligatoriu, dar permite aplicarea anticipată,
entităţii A i se permite, dar nu i se solicită, să aplice acel IFRS în primele sale
situaţii financiare IFRS.
Politicile contabile pe care le utilizează o entitate pentru bilanţul de
deschidere IFRS pot să difere de acelea pe care le-a utilizat pentru aceeaşi dată ca
urmare aplicării reglementărilor contabile naţionale. Ajustările generate de
aplicarea noilor politici contabile trebuie recunoscute direct în rezultatul reportat
(sau dacă este adecvat, într-o altă categorie de capitaluri proprii) la data trecerii la
IFRS.
Entităţile trebuie să selecteze cu atenţie politicile contabile care urmează să
fie aplicate pentru bilanţul de deschidere IFRS, luând în considerare implicaţiile
acestora asupra bilanţului de deschidere IFRS şi asupra raportărilor financiare
privind perioadele următoare.
14
Exemple de scutiri opţionale de la aplicarea retroactivă:
A. Combinări de întreprinderi
Combinările de întreprinderi care au fost recunoscute anterior datei de
trecere la aplicarea IFRS nu trebuie retratate. Totuşi, aplicarea scutirii necesită
efectuarea unor ajustări.
15
De exemplu, o entitate care adoptă pentru prima dată IFRS recunoaşte
activele şi pasivele aferente unui contract de leasing financiar al unei filiale,
recunoaşte imobilizările necorporale achiziţionate de o subsidiară, dar nu poate
recunoaşte imobilizările necorporale generate intern (de natura brevetelor,
mărcilor, etc.) de către o subsidiară.
De asemenea, cu toate că scutirea există, valoarea contabilă a fondului
comercial stabilită conform GAAP anterioare trebuie ajustată în următoarele
situaţii:
16
O entitate poate opta pentru măsurarea unei imobilizări corporale la data
de trecere la IFRS la valoarea justă a acesteia şi poate utiliza respectiva valoare
justă ca fiind costul estimat la data respectivă.
O entitate care aplică pentru prima dată IFRS poate opta pentru utilizarea
reevaluării anterioare conform GAAP a unei imobilizări corporale la sau anterior
datei de trecere la IFRS ca fiind costul estimat la data reevaluării, cu condiţia ca
17
Dacă o entitate care aplică pentru prima dată IFRS a calculat un cost
estimat în conformitate cu GAAP anterioare pentru o parte sau toate activele şi
pasivele sale prin evaluarea acestora la valoarea justă la o anumită dată ca urmare a
unui eveniment precum privatizarea sau oferta publică iniţială, atunci:
- entitatea poate utiliza aceste evaluări la valoarea justă ca urmare a
unor evenimente ca fiind costul estimat pentru IFRS la data estimării
respective.
C. Beneficiile angajaţilor
Totuşi, o entitate care aplică pentru prima dată IFRS poate opta pentru
recunoaşterea tuturor câştigurilor şi pierderilor actuariale la data de trecere la
IFRS, chiar dacă utilizează abordarea de tip „coridor” pentru câştigurile şi
pierderile actuariale ulterioare. În cazul în care o entitate care aplică pentru prima
dată IFRS utilizează această opţiune, o va aplica în cazul tuturor planurilor.
18
şi
- să transfere, în momentul vânzării unei filiale străine, diferenţele de
conversie cumulative aferente respectivei filiale (inclusiv, dacă este cazul,
câştigurile şi pierderile aferente garanţiei contra riscului de schimb valutar) în
contul de profit şi pierdere ca parte a câştigului sau pierderii aferente vânzării.
Totuşi, o entitate care aplică pentru prima dată IFRS NU trebuie să
îndeplinească aceste cerinţe în cazul diferenţelor cumulative de conversie care
au existat la data de trecere la IFRS.
Dacă o entitate care aplică pentru prima dată IFRS utilizează această
excepţie, atunci:
√ câştigul sau pierderea aferente unei vânzări ulterioare a unei filiale străine
vor exclude diferenţele de conversie care au rezultat înainte de trecerea la
IFRS şi vor include diferenţele de conversie ulterioare.
19
Totuşi, o entitate care aplică pentru prima dată IFRS NU trebuie să separe
aceste două categorii în cazul în care componenta de pasiv nu mai este în sold la
data de trecere la IFRS.
Cazul 1
20
SAU
Cazul 2
Totuşi, dacă o entitate adoptă pentru prima dată IFRS ulterior adoptării
IFRS de către filiala acesteia (sau asociatul sau asocierea în participaţie), în
situaţiile financiare consolidate entitatea va evalua activele şi pasivele filialei
(sau asociatului sau asocierii în participaţie) la aceleaşi valori contabile ca în
situaţiile financiare separate ale filialei (sau asociatului sau asocierii în
participaţie), după ajustarea în scopul consolidării, ajustările conform metodei
21
punerii în echivalenţă şi pentru efectele combinării de întreprinderi în care
societatea mamă a achiziţionat filiala.
În mod similar, dacă societatea mamă adoptă pentru prima dată IFRS
pentru situaţiile financiare separate anterior sau ulterior adoptării IFRS pentru
situaţiile financiare consolidate, aceasta va evalua activele şi pasivele la aceeaşi
valoare în ambele situaţii financiare, cu excepţia ajustărilor de consolidare.
Scutiri Opţiuni
A. Combinări de întreprinderi În cazul tuturor tranzacţiilor înregistrate în contabilitate ca fiind
combinări de întreprinderi conform GAAP anterioare:
• nu se retratează combinările de întreprinderi înainte de
data de trecere la aplicarea IFRS;
• se retratează combinările de întreprinderi înainte de data
de trecere la aplicarea IFRS; sau
• se retratează o anumită combinare de întreprinderi, caz
în care toate combinările de întreprinderi ulterioare
trebui de asemenea retratate.
22
valorii juste ca fiind costul estimat al oricărui activ sau pasiv
individual.
F. Activele şi pasivele O subsidiară care aplică IFRS ulterior societăţii mamă poate
filialelor, întreprinderilor opta pentru aplicarea IFRS 1 sau utilizarea valorilor contabile
asociate şi asocierilor în ale activelor şi pasivelor incluse în situaţiile financiare
participaţie. consolidate, cu condiţia să elimine orice ajustări de consolidare.
23
va recunoaşte toate instrumentele derivate şi dobânzile, precum activele
şi pasivele asociate efectuării serviciului datoriei, păstrate după tranzacţia
de derecunoaştere şi existente încă la data de trecere la IFRS; şi
va consolida toate entităţile cu scop special pe care le controlează la data
de trecere la IFRS, chiar dacă aceste entităţi au existat anterior datei de
trecere la IFRS sau deţineau active financiare şi pasive financiare care au
fost derecunoscute conform GAAP utilizate anterior.
C. Estimări
24
În sinteză excepţiile obligatorii de la aplicarea retroactivă pot fi prezentate
astfel:
Excepţii Opţiuni
A. Derecunoaşterea activelor şi pasivelor - Cerinţele privind derecunoaşterea prevăzute
financiare de IAS 39 sunt aplicate începând cu 1 ianuarie
2001. Activele şi pasivele financiare
derecunoscute anterior acestei date nu sunt
recunoscute în primele situaţii financiare IFRS.
D. Active clasificate ca deţinute pentru vânzare - aplicarea prospectivă a IFRS 5 pentru activele
şi activităţi întrerupte imobilizate care îndeplinesc condiţiile de
clasificare, după data intrării în vigoare a
standardului.
- după 1 ianuarie 2005 aplicarea IFRS 5 –
retroactiv.
Informaţii comparative
25
Excepţii de la cerinţa de a retrata informaţiile pentru IAS 39; IFRS 4;
IFRS 6; IFRS 7.
Sinteze istorice
În orice situaţii financiare care conţin sinteze istorice sau informaţii
comparative conforme cu GAAP o entitate trebuie:
Reconcilieri
26
recunoscut respectivele pierderi din depreciere sau reversările în perioada
începând cu data de trecere la IFRS.
Dacă o entitate utilizează valoarea justă ca fiind costul estimat în cazul unor
imobilizări corporale, investiţii imobiliare sau imobilizări necorporale în Bilanţul
de deschidere IFRS, pentru fiecare post bilanţier din Bilanţul contabil IFRS iniţial,
primele situaţii financiare IFRS ale entităţii vor prezenta următoarele:
27