PARTICULARITĂŢI PRIVIND APLICAREA TVA ÎN DOMENIUL TURISMULUI

Abstract
Turismul reprezintă unul dintre cele mai importante și dinamice domenii de activitate,
care de-a lungul timpului s-a adaptat la nevoile turiștilor și care se află sub puternica influenţă
a transformărilor rezultate în urma dezvoltării economice pe plan mondial. Totodată, turismul
reprezintă o sursă majoră de venit pentru bugetul de stat, locuri de muncă, dar și numeroase
investiții.
Taxele influențează dezvoltarea turismului, iar taxa pe valoarea adaugată (TVA) este un
factor principal de afectare a competitivităţii turismului. Agențiile de turism beneficiază de un
regim special de TVA, care a fost instituit la nivelul legislației comunitare și transpus în
legislația romaneasca în cuprinsul dispozițiilor art. 311 din Codul Fiscal.
Lucrarea are ca scop prezentarea principalelor aspecte contabile și fiscale privind taxa pe
valoare adăugată din punct de vedere teoretic, conceptual și metodologic, precum și modul de
reflectare în contabilitate a operațiunilor economice aferente la societatea comercială
AVIANCE SRL.

Cuvinte cheie: TVA, taxă colectată, taxă deductibilă, cote de TVA, agentie de turism

1. Introducere
Taxa pe valoarea adaugată este un impozit indirect care se varsă la bugetul de stat de către
fiecare entitate și cuprinde toate fazele circuitului economic, și anume: producţia, serviciile şi
distribuţia, până la consumatorii finali, impozit indirect ce se stabileşte asupra operaţiunilor
privind transferul proprietăţii bunurilor şi a prestărilor de servicii.
Aplicarea taxei pe valoarea adaugata permite, comparabilitatea între costurile bunurilor și
serviciilor economice similare, produse de la diverși producatori pe piața internă, dar și în raport
cu cele produse pe piața externă. Taxa pe valoarea adaugată este neutră față de organizarea
structurilor productive și lungimea circuitelor economice.
Tipuri de T.V.A.
În vederea stabilirii TVA ca obligaţie de plată faţă de bugetul de stat distingem mai multe
etape, corespunzator cărora mai multe tipuri de taxă pe valoare adaugată, şi anume: taxa
colectată, taxa deductibilă, de plata, de recuperat, neexigibila.
Taxele sunt un instrument economic important, oferind resurse financiare pentru investiţii
în infrastructură şi servicii de sprijinire a dezvoltării turismului.
Inițial, turismul a fost total scutit de taxe, fie din cauza importanței sale reduse, fie din
cauza deciziei nu să taxeze călătoriile internaționale sau complexitatea sectorului turismului.
Odată cu extinderea acestui sector și datorită importanței din punct de vedere economic, social,
cultural, politic, dar și a impactului asupra mediului, autoritățile naționale au recunoscut
necesitatea taxării turismului, cât și a activităţilor legate de turism, iar taxele sunt considerate ca
instrumente generatoare de venituri către bugetul de stat.
Turismul este o sursă de venituri pentru bugetul de stat din impozitare, de exemplu taxa pe
valoare adăugată, taxa de aeroport, taxa de camera sau pat, de mediu, impozit pe proprietate,
impozit pe transport, impozit pe profit, taxe de import.
O taxă de turism inteligentă este adesea o condiție prealabilă pentru dezvoltarea turismului
durabil, în special în țările în curs de dezvoltare.
În unele cazuri, impozitarea sectorului turistic și a unor activități conexe este eficientă
pentru colectarea veniturilor pentru bugetul de stat, datorită faptului că cererea creată de turiştii
este mai mare.
Pentru a exemplifica modul în care se aplică taxa pe valoare adăugată în domeniul
turismului, am realizat un studiu de caz privind aspectele contabile și fiscale ale acesteia la
societatea AVIANCE SRL pentru luna ianuarie 2022.
Articolul este structurat în trei capitole ce încearcă să surprindă atât tendințele existente în
literatura de specialitate, precum și particularitățile taxei pe valoare adăugată la o societate din
domeniul turismului.
În capitolul I Particularităţi privind aplicarea TVA în domeniul turismului sunt definite
noțiunile care stau la baza structurii pe care a fost întocmit articolul. De asemenea, a fost
prezentat și regimul TVA aplicabil de o agenție de turism stabilită în România, în funcție de tipul
și locul unde se realizează serviciul.
În capitolul II Studiu de caz privind TVA la Agenție Turism AVIANCE SRL este
prezentată contabilitatea și fiscalitatea taxei pe valoare adăugată la societatea analizată, și anume:
înregistrările contabile a unor achiziții și prestări de servicii și obligațiile fiscale aferente
acestora.
Capitolul III Concluzii vizează prezentarea rezultatelor obținute. Un aspect important care
se desprinde din cadrul articolului este legat de modul

2. Particularităţi privind aplicarea TVA în domeniul turismului

Regimul special de TVA - aplicabil agențiilor de turism ale căror operațiuni în legătură cu
călătoria sunt considerate - întrucât acționează în nume propriu, în beneficiul direct al
călătorului, utilizând livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate de alte persoane - ca
un serviciu unic prestat de agenție în beneficiul călătorului - este un regim derogatoriu de la
sistemul normal de taxare, realizându-se în condițiile și conform procedurii prevăzute de art. 311
Cod Fiscal și de Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal, corespunzătoare articolului
respectiv.
Regimul special de TVA al agențiilor de turism se aplică atunci când toate operațiunile realizate
de agenția de turism în legătură cu călătoria, sunt considerate ca un serviciu unic prestat de
agenție în beneficiul călătorului, respectiv atunci când sunt îndeplinite în mod cumulativ
condițiile prevăzute de dispozițiile art. 311 alin 2 Cod Fiscal:
- Agenția de turism acționează în nume propriu;
- Agenția de turism acționează în beneficiul direct al călătorului;
 - Agenția de turism utilizează livrări de bunuri și prestări de servicii efectuate de alte
persoane.
Nu se aplică regimul special de TVA dacă cel puțin una dintre aceste condiții nu este îndeplinită,
respectiv atunci când:
- Agenția de turism acționează ca intermediar și nu în nume propriu;
- Agenția de turism prestează servicii exclusiv cu mijloace proprii (astfel cum rezultă din
Pct. 85 (2) Normele metodologice de aplicare ale Codului Fiscal) și nu utilizează livrări de
bunuri și prestări de servicii efectuate de alte persoane;
- Agenția de turism optează pentru regimul normal de TVA.
Această prestare de servicii unică se impune în ţara în care agenţia de turism îşi are stabilit
sediul activităţii economice sau un sediu permanent de la care sunt prestate serviciile.
Pe baza informațiilor din jurnalele pentru vânzări și pentru cumpărări, agențiile de turism
determină baza de impozitare pentru serviciile unice prestate într-o perioadă fiscală, conform
procedurii reglementate de art. 311 alin 4 Cod Fiscal, care prevede că baza de impozitare a
serviciului unic prevăzut la art. 311 alin 2 CF este constituită din marja de profit, exclusiv
TVA.
Agentia de turism nu colecteaza TVA la intreaga suma datorata de turist, ci doar la profitul sau
brut obtinut din prestarea de servicii.
Baza de impozitare a serviciului unic furnizat de agenţia de turism este constituită din beneficiul
realizat de agenţie, diminuat cu suma taxei pe valoarea adăugată, inclusă în beneficiul respectiv
și se impozitează cu cota standar de 19%.
Acest beneficiu este egal cu diferenţa dintre preţul de vânzare solicitat de agenţia de turism şi
costul real al pachetului de servicii turistice sau al unor componente ale
acestuia.
Această marjă este reprezentată astfel:

MP = Suma totală plătită de călători, exclusiv TVA – Costurile agenției de turism, inclusiv
TVA
Costurile agenției de turism aferente livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii în beneficiul
direct al călătorului, în cazul în care aceste livrări și prestări sunt realizate de alte persoane
impozabile, includ:
 prețul, inclusiv TVA, aferent livrărilor de bunuri și prestărilor de servicii de transport,
de cazare, de restaurant etc. în beneficiul direct al călătorului, în cazul în care aceste livrări și
prestări sunt realizate de alte persoane impozabile;
 cheltuielile efectuate de agenție, cum ar fi: cheltuielile privind asigurarea auto a
mijlocului de transport, taxe pentru viză, diurnă și cazare pentru șofer, taxe de autostradă, taxe de
parcare, combustibil.
Agențiile de turism:
a) nu au dreptul la deducerea TVA aferente pachetelor/produselor turistice,
b) își deduc TVA-ul aferent achizițiilor de bunuri şi servicii care nu intră în componența
pachetelor sau produselor turistice (ex. birotică, utilități, mijloace fixe, obiecte de inventar etc.);
c) nu are dreptul să înscrie valoarea TVA în mod distinct în facturile care se transmit
călătorului, pentru serviciile unice cărora li se aplică regimul special, în acest caz înscriindu-se
distinct în documente mențiunea «TVA inclusă».
 În cazul în care livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate în beneficiul direct al
clientului sunt realizate în spațiul NON UE, serviciul unic al agenției de turism este scutit de
TVA (export).
Regimul special nu se aplică pentru serviciile prestate de agenția de turism exclusiv cu
mijloace proprii (ex. cazări şi alimentație publică în unități proprii, transport cu mijloace proprii
care nu face parte dintr-un pachet turistic).
Regimul special se aplică obligatoriu în următoarele două situații:
1. când călătorul este o persoană fizică;
2. când serviciile de călătorie cuprind și elemente pentru care locul operațiunii se consideră
în alt SM UE.
În celelalte situații, agenția poate opta pentru regimul normal de TVA.

În tabelele de mai jos este prezentat regimul TVA aplicat de o agenția de turism stabilită în
România, în funcție de tipul și locul unde se realizează serviciul.

Tipul serviciului oferit Locul unde se Cumpăratoru

Regimul TVA
de agenția de turism realizează serviciul l
Hotel situat în PF sau PJ Regim special, dar scutit
NONUE
Cazare (fără alte Hotel situat în alt SM PF sau PI Regim special TVA pe marja 19%
servicii) Hotel situat în PJ Opțional:
România -Regim normal TVA 5%
-Regim special 19%, pe marjă
PF Regim special 19%, pe marjă
Toate serviciile au PF Obligatoriu regim special 19% pe
Pachet (cazare, loc în România marjă
transport, alte servicii) PJ Opțional:
-Regim normal TVA prin facturarea
fiecărei componente cu cota TVA
corespunzătoare: 5% cazare, 9%
restaurant și 19% alte servicii
-Regim special, TVA 19% pe marjă
Serviciile au loc în PF sau PJ Obligatoriu regim special 19% pe
Pachet (cazare, UE marjă
transport, alte servicii) Serviciile au loc în PF sau PJ Regim special, dar scutit
afara UE

*PF – persoană fizică

*PJ – persoană juridică
*SM – state membre
Regimul special de tva este obligatoriu atunci când:
- călătorul este persoană fizică, indiferent dacă locul prestării serviciilor din cadrul
pachetului este în România sau în alt stat membru.
 - Serviciile de călătorie cuprind și componente pentru care locul prestării este în afara
României (în cadrul Uniunii Europene), indiferent daca cumpărătorul este persoana fizică
sau juridică.
Dacă livrările de bunuri și prestările de serviciu vândute către client, indiferent dacă acesta este
persoană fizică sau juricica, sunt realizate în afara UE, se consideră că serviciul unic este scutit.
În cazul în care serviciile de călătorie cuprind numai componente pentru care locul operațiunii se
consideră a fi în România, furnizate către alte persoane decât persoanele fizice, agenția poate
aplica regimul normal de TVA.
Articolul 311. Alin. 11 prevede că agenția de turism poate factura fiecare componenta a
serviciilor de călătorie prin aplicarea cotei corespunzătoare fiecărei componente, fără a considera
că este un serviciu unic complex.
Tipul serviciului oferit de Locul unde se Cumpăratorul Regimul TVA
agenția de turism realizează serviciul
Transport de persoane PF sau PJ Opțional:
în România -Regim normal TVA 19%
Transport de persoane -Regim special 19%, pe marjă
fără alte servicii Transport international PF sau PJ Opțional:
de persoane -Regim normal TVA, și anume
scutit
-Regim special 19%, pe marjă

Aplicarea regimului normal de TVA pentru transportul de persoane presupune:

- În cazul transporturilor de persoane în țară, facturarea cu cota standard de TVA 19%
- În cazul transporturilor internaționale de persoane, aplicarea scutirii de TVA.
Agenția de turism poate aplica dacă dorește regimul special pentru trasnport neînsoțit de alte
servicii.

3. Studiu de caz privind TVA la Agenție Turism AVIANCE SRL

AVIANCE SRL este o societate comercială cu răspundere limitată, cu capital privat

românesc, ce se încadrează în categoria micro-întreprinderilor. Firma este înregistrată la Oficiul
Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Ilfov nr: J23/6313/28.12.2020, având cod unic de
înregistrare: 32641275. Prin înregistrarea în Registrul Comerţului societatea a dobândit
personalitate juridicǎ. Societatea este plǎtitoare de TVA începând cu 20.02.2014.
Are ca obiect principal de activitate codul CAEN 7912 - Activitati ale tur-operatorilor.
AVIANCE S.R.L. este una dintre cele 59 de firme cu CAEN 7912 din ILFOV.
Agenţia de turism este membru ANAT și agent acreditat IATA fapt ce constituie un
avantaj în atragerea consumatorilor de produse turistice, dovedit prin numărul mare de clienţi
care apeleaza la serviciile agenţiei în cauza.
Activităţile prestate de agenţia de turism AVIANCE SRL sunt:
 organizarea şi comercializarea de servicii turistice interne şi internaţionale;
 conceperea şi comercializarea de produse turistice sau componente ale acestora
 în nume propriu;
 Rent-a-car
 comercializarea de bilete de avion (ticketing), inclusiv avioane private și opțiuni charter
 servicii de protocol aeroportuar, cereri de întâlnire și transferuri
 Rezervări hoteliere
 transport local cu limuzina și/sau mașină
 Opțiuni de charter cu elicoptere și/sau iahturi
 Repatriere
- ambulanta aeriana
- targa la bord pe ambulanta comerciala sau privata
- loc suplimentar
- scaun cu rotile
- escorta medicala civila și privata
- echipa medicală formată din medici și paramedic
Evidența contabilă a operațiunilor
Având în vedere faptul că unei agenții de turism îi este permis să efectueze atât operațiuni supuse
regimului normal de taxare, cât și operațiuni supuse regimului special, aceasta are obligația să
organizeze evidențe contabile pe conturi analitice distincte pentru fiecare tip de operațiune in
parte.
Aceste evidențe analitice trebuie să corespundă cu evidențele fiscale organizate.
Înainte de facturarea contravalorii serviciului unic catre client, agentia de turism trebuie mai intai
sa determine marja profitului serviciului respectiv. Pentru aceste calcule este obligatorie
colectarea tuturor costurilor și repartizarea acestora pe fiecare comanda primită de la călător.
Această evidență poate fi asimilata unei contabilități de gestiune organizate pe baza situațiilor
tehnico-operative proprii din care ă rezulte in mod distinct fiecare element de cost.
Evidența fiscala a operațiunilor
Atât exercitarea diferențiata a dreptului de deducere a TVA înscrise în facturile furnizorilor și ale
prestatorilor, cât și modul de facturare a serviciului unic impune agenției de turism organizarea
unei evidente fiscale speciale, mult mai complexe decat cea a unei firme cu alt profil de activitate
economica.
Aceste evidențe sunt necesare pentru stabilirea corecta a taxei datorate bugetului de stat
determinate prin diferența dintre TVA colectată și TVA pentru care s-a exercitat dreptul de
deducere.
Pentru a exemplifica modul în care se aplică taxa pe valoare adăugată la agenția de turism
AVIANCE SRL, am realizat un studiu de caz privind aspectele contabile și fiscale pentru luna
ianuarie 2022.
Pentru vânzările și achizițiile de servicii turistice, realizate în luna ianuarie 2022, s-au
efectuat următoarele înregistrări contabile specifice taxei pe valoarea adăugată colectată, taxei pe
valoarea adăugată deductibilă, dar și taxei pe valoare adăugată neexigibilă.
1. Societatea emite o factura pentru un transport internațional, pe care va inscrie la TVA
“Scutit cu drept de deducere” (SDD) și care se înregistrează astfel:
411 = 704 1000 lei
Daca transportul aerian, naval sau terestru este efectuat pe linii externe, factura clientului se
emite la rubrica TVA cu “Scutit cu drept de deducere” (S.D.D.)
Aferent acestei vânzării societatea are și o cheltuiala la Tarom SA, de achiziție a unui bilet extern
(SDD), în valoare de 900 lei.
628 = 401 900 lei
2. În cazul în care transportul se efectuează pe linii interne se emite factura cu 19%, pentru
care societatea colectează TVA-ul. În această situație, societatea emite o factura în
valoare de 890 lei, pentru care are o cheltuiala de 780 lei la Blue Air.
 Înregistrearea facturii clientului:
4111 = % 890
4111 = 4427 142,10
4111 = 704 747,90

 Înregistrarea cheltuielilor cu servicii de transport intern

% = 401 780
4426 = 401 124,54
628 = 401 655,46

În cheltuielile de transport poate fi inclusă și taxa de aeroport pe linile interne care este scutită de
TVA.
3. Societatea emite o factura pe persoana juridică pentru o cazare la un hotel situat în
România, pe care va înscrie la TVA 5%. Factura de vânzare este în valoare de 225 lei, iar
factura de achiziție este în valoare de 200 lei.
În această situație au loc următoarele înregistrări:
4111 = % 225
4111 = 4427 10,71
4111 = 704 214,29

% = 401 200
4426 = 401 9,52
628 = 401 190,48
4. Societatea comercială emite o factura pentru un pachet intern, în valoare de 2500 lei. În
această situație pe factura clientului se va scrie Regim special 19%, pe marjă. Pentru
acest pachet au loc următoarele cheltuieli: pentru transportul intern, 830 lei la Blue air, iar
pentru cazare 1400 lei la Silvana Hotel.
 Înregistrarea facturii de client
411 =% 2500
411 = 704 2230
411 = 4427 43,11
411 = 704 226,89
 Înregistrarea facturiilor de cheltuială
628 = 401 697,48
% = 401 1400
4426 = 401 66,67
628 = 401 1333,33
Având în vedere faptul că pentru pachetele interne societatea nu are dreptul să își deducă taxa pe
valoare adăugată aferentă facturilor de achiziție, aceasta reprezintă o cheltuială nedeductibilă, și
se înregistrează astfel:
628 = 4426 132.52
628 = 4426 66.67
Deoarece ambele servicii au fost prestate în aceeași lună, societatea decontează atât factura de
vânzare, cât și factura de cumpărare.
5. Pentru prestările de servicii vândute către client, indiferent dacă acesta este persoană
fizică sau juricica, sunt realizate în afara UE, se consideră că serviciul unic este scutit.
Pentru acest caz, avem următorul exemplu:
Societatea emite o factura pentru o cazare în afara UE, în valoare de 3500 lei, pe care va inscrie
la TVA “Scutit cu drept de deducere” (SDD) și are o cheltuială de 3249 lei la 6TOUR SRL.
Au loc următoarele înregistrări:
 Înregistrarea facturii de client
411 = % 3500
411 = 704 3249
411 = 704 251
 Înregistrarea facturii de cheltuială
628 = 401 3249
La sfârsitul lunii se întocmesc jurnalele de cumpărări și cele de vânzare TVA deductibila (pentru
jurnalele de cumparari) si TVA colectata (din jurnalele de vanzari). Se închid conturile de TVA,
conturile de cheltuieli și venituri. Se trec în registrul jurnal și în fisierele conturilor folosite. Se
întocmeste balanța de verificare a conturilor, la sfârsitul perioadei si nota explicativa privind
activele imobilizate.
La finele lunii ianuarie 2022, la nivelul S.C. AVIANCE SRL, Ilfov s-au colectat datele
înregistrate în contabilitate pe categorii de taxă pe valoare adăugată, valori care sunt prezentate
în Tabelul nr .

Nr. Tipul taxei pe valoarea adăugată Suma TVA înregistrată (lei)

Crt.
1 TVA deductibilă din achiziţii de la furnizori cu factură 10540
 2 TVA neexigibilă devenită deductibilă 275
3 Total TVA deductibilă 10815
4 TVA colectată din vânzări la clienţi cu factură 11730
5 Total TVA colectată 11730
Din compararea celor două categorii de taxă pe valoarea adăugată prezentate anterior, rezultă că
taxa pe valoarea adăugată deductibilă este mai mică decât taxa pe valoarea adăugată colectată,
rezultând taxa pe valoare adăugată de plată (4426<4427 = 4423)
În această situaţie, la finele lunii ianuarie 2022, în contabilitatea S.C. AVIANCE SRL. Ilfov s-au
înregistrat următoarele operaţii economice privind închiderea lunară a conturilor de taxă pe
valoarea adăugată:
Închiderea lunară a conturilor de taxă pe valoarea adăugată:
% = 4427 “TVA colectată” 11730
4426 “TVA deductibilă” = 4427 ,,TVA colectată” 10815
4423“TVA de plată” = 4427 “TVA colectată” 915

Concluzii
Turismul este o sursă de venituri pentru bugetul de stat din impozitare, de exemplu taxa pe
valoare adăugată, taxa de aeroport, taxa de camera sau pat, de mediu, impozit pe proprietate,
impozit pe transport, impozit pe profit, taxe de import.
Prin prezenta lucrare " PARTICULARITĂŢI PRIVIND APLICAREA TVA ÎN DOMENIUL
TURISMULUI" am încercat sa prezint aspecte legate de aplicarea taxei pe valoare adăugată la o
agenție de turism. Articolul prezinta reflectarea în contabilitate a principalelor operatiuni cu taxă
pe valoare adăugată la societatea comerciala SC AVIANCE SRL , precum si o prezentarea
generala a acesteia.
Activitatea de documentare pentru realizarea prezentului studiu, efectuată la sediul S.C.
AVIANCE SRL., s-a concretizat în consultarea documentelor primare şi a registrelor contabile
privind achiziţiile de materii prime şi materiale consumabile, dar şi a celor referitoare la
prestarea de servicii, constatându-se că acestea au fost întocmite şi înregistrate conform legii,
respectându-se disciplina financiară, operarea făcându-se la timp şi în mod cronologic.
Referindu-ne la taxa pe valoarea adăugată, am constatat că evidenţele contabile reflectă cu
claritate aceste operaţii, cota de impunere a taxei pe valoarea adăugată fiind stabilită, calculată şi
înregistrată în mod corect.
Bibliography
Anca Bratu, Mariana Gurau - Contabilitate financiară pentru entitățile economice necotate la
bursă - Editura Universității din București
Blendea, I.-M., & Popa, M. (2013). ASPECTE FISCALE ŞI CONTABILE PRIVIND TAXA PE VALOAREA
ADĂUGATĂ. ECOSTUDENT - Revistă de cercetare ştiinţifică a studenţilor economişti.

Dombrovski, R., & Hodžić, S. (2010). Impact Of Value Added Tax On Tourism. International Business &
Economics Research Journal –.

Gheorghe, F. (2008). Contabilitate si Informatica de Gestiune. Suport de Curs. Cluj.

Griselda, C. (2018). The Impact Assessment of the VAT reduction in. European Scientific Journal.

Monica, D. (2001). Bazele economiei. Bucuresti: All Beck.

Negruţiu, M., & Calotă, T.-O. (2013). Study on the Vat Special Scheme for. Journal of Knowledge
Management, Economics and Information Technology.

Nicole, L. (1999 ) Economie şi management, Bucureşti: Editura All Beck

M. Vizoli, „TVA de la A la Z: ghid practic”, Editura Hamangiu, București, 2019, cota

336.1/.6/V72
Radu F., D. M. (n.d.). Analiza economico-financiara a firmei. 2015: Universitara.

TURCU, D., & WEISZ, J. (2008). ECONOMIA TURISMULUI. Timişoara: Editura Eurostampa.

*** Ordonanţa de Guvern nr. 3/1992 privind taxa pe valoarea adăugată, aprobată prin Legea nr.
130/1992.