CONTABILITATE FINANCIARĂ

SUPORT DE CURS
PROF.UNIV.DR. SORIN BORLEA
- UZ INTERN-

1
 CURSUL 1
INTRODUCERE ÎN STUDIUL CONTABILITĂȚII

1.1 SISTEMUL UNITĂȚILOR PATRIMONIALE PENTRU CARE SE ORGANIZEAZA

CONTABILITATEA

Conform Legii contabilității, obligația de a organiza şi conduce contabilitatea proprie revine

regiilor autonome, societăților comerciale, organizațiilor cooperatiste, societăților bancare,
instituțiilor publice de subordonare centrală sau locală, fundațiilor, sindicatelor, altor organizații
obşteşti, precum şi persoanelor fizice care prestează activități independente sau efectuează acte de
comerț şi sunt înmatriculate la Registrul Comerțului. Acestea sunt entități patrimoniale denumite
unităţi patrimoniale.
În funcție de specificul activității desfăşurate, contabilitatea este organizată pentru
următoarele categorii de unități patrimoniale:

a. unități economice sunt persoane juridice care dispun de patrimoniu propriu, adecvat profilului de
activitate, având drept obiect producerea de bunuri, circulația mărfurilor, banilor şi titlurilor de
valoare, servicii bancare, lucrări executate, prestări de servicii de transport şi asigurare. Specific
acestor unități patrimoniale este faptul că se conduc după principiul gestiunii economice, respectiv
işi acoperă cheltuielile din veniturile proprii şi realizează profit. După forma juridică de constituire
şi funcționare, unitățile economice se prezintă astfel:
- regii autonome sau societăți naționale se înființează pentru domenii strategice ale economiei
naționale şi anume producerea de energie electrica, industria de armament, transporturi feroviare,
exploatarea resurselor subsolului;
- societăți comerciale pe acțiuni sunt unități economice la care capitalul social este împărțit în
acţiuni, iar proprietarii acestora, persoane fizice sau juridice, poartă numele de acţionari; obligațiile
sociale sunt garantate cu patrimoniul, iar acționarii răspund în limita capitalului subscris. Acțiunile
sunt titluri negociabile, adică pot fi transmise liber altor persoane, fără a fi necesar acordul celorlalți
acționari.
- societăți comerciale cu răspundere limitată sunt unități economice la care capitalul social este
divizat în părţi sociale, iar proprietarii acestora, persoane fizice sau juridice, poartă numele de
asociaţi; obligațiile sociale sunt garantate cu patrimoniul, iar asociații răspund numai în limita
participării lor la capitalul social. În principiu, părțile sociale sunt transmisibile altor persoane doar
cu acordul celorlalți asociați şi nu reprezintă titluri negociabile.
- societăți cooperatiste sunt unități economice care reunesc persoane ce administrează bunurile
comune şi muncesc împreuna, după reguli de administrare şi repartizare a rezultatelor stabilite
conform statutului de funcționare.

După forma de proprietate, unitățile economice pot fi:

- de stat sau publice;
2
- private sau particulare;
- cu capital mixt, de stat şi privat, autohton sau străin.

b. instituții publice (bugetare) sunt instituții de stat înființate pentru desfăşurarea unor activități
neproductive, cu caracter social-cultural şi pot fi:
- în administrația publică: guvern, prefecturi, primarii;
- în invatamânt: universități, licee, scoli generale;
- în sănătate: policlinici, spitale, dispensare;
- în cultura: teatre, muzee, filarmonici, biblioteci, cămine culturale;
- în armata: unități militare, inspectorate de politie şi jandarmerie.

c. organizații obşteşti sunt constituite pe principiul asocierii sau participării libere şi reprezentate de
partide politice, sindicate, culte, fundații, asociații profesionale. Organizațiile obşteşti işi acoperă
cheltuielile de funcționare prin contribuția membrilor, sponsorizări, venituri proprii din unele
activități economice.

1.2 SISTEMUL INFORMATIONAL ECONOMIC

Existenta şi dezvoltarea societății omeneşti se bazează pe procesul de producere a bunurilor

materiale (activități productive). Progresul societății impune insa şi desfăşurarea unor activități
social-culturale, educative, administrative (activități neproductive).
Pentru a asigura condiții de viata din ce în ce mai bune, este necesară creşterea producției
materiale, respectiv accesul la produse şi servicii diversificate şi de calitate, în volumul optim
individului sau comunității. Creşterea producției se bazează în primul rând pe cercetarea ştiinţifică
din domeniul tehnic respectiv prin apariția de noi produse, metode, tehnologii. Un domeniu care
contribuie substanțial la creşterea producției îl reprezintă organizarea şi conducerea ştiinţifică a
producţiei.
În condițiile unei activități economice complexe, caracterizate prin apariția unor unități
economice mari şi foarte mari, din necesitați practice s-a diferenţiat procesul de execuţie de
procesul de conducere a activității. Pe plan teoretic, aceasta s-a concretizat în apariția
,,managementului” sau ,,stiintei conducerii”.
Dacă procesul de execuţie, folosind tehnologii specifice obiectului de activitatea a unității
economice, are drept scop fabricarea de bunuri, execuția de lucrări sau prestarea de servicii,
procesul de conducere are drept scop reglarea desfasurarii procesului economic, controlul
comportării sistemului economic, ținând seama de perturbațiile care îl afectează, urmărindu-se
menținerea sau schimbarea unei anumite stări.
Procesul de conducere coordonează elementele constitutive ale procesului economic,
integrându-le intr-un efort comun şi unitar în vederea realizării obiectivelor organismului economic.
Pentru dirijarea procesului economic sunt necesare informații care, folosind mijloace tehnice
adecvate, trebuie culese, prelucrate şi transmise, ansamblu care alcătuieşte un sistem informaţional
economic. S-a trecut astfel de la conducerea intuitiva, bazata pe informații disparate, la conducerea
ştiințifică, respectiv la elaborarea deciziilor numai în urma studierii analitice a proceselor tehnice,
economice şi organizatorice, lucru posibil numai în condițiile unui sistem informațional economic
care sa asigure furnizarea tuturor informațiilor necesare.
Studierea organismelor economice din punct de vedere informațional este realizata de
cibernetica economică. O particularitate a organismelor economice o constituie faptul că deciziile
de reglare a proceselor economice sunt luate deliberat pe baza informațiilor.
Informația reprezintă o comunicare, o ştire despre un eveniment, obiect, proces, o persoana etc.
capabila sa aducă elemente noi pentru utilizatori. Sistemul informațional economic poate fi definit
ca un ansamblu de oameni (analişti programatori, operatori, contabili, statisticieni), de mijloace
(calculatoare, echipamente multimedia, sateliți) şi procedee (programe, scheme logice, algoritmi,
3
organigrame) folosit pentru culegerea, păstrarea, prelucrarea, transmiterea, analiza şi valorificarea
informațiilor economice.
Sistemul informațional economic, din punct de vedere funcțional, poate fi structurat în trei
componente:
 evidența economică care furnizează informații privind operațiile şi procesele economice
efectuate intr-un anumit loc şi timp;
 planificarea şi prognoza economică care furnizează informații privind dinamica şi
proporțiile fenomenelor economice intr-o perioada viitoare;
 legislația economică pe baza căreia se organizează evidenta economică şi se elaborează
prognozele. Evidenta economică reprezintă componenta cea mai importanta a sistemului
informațional economic, întrucât furnizează cea mai mare parte a informațiilor care se prelucrează
şi vehiculează în cadrul sistemului informațional economic.

1.3 CONTABILITATEA - COMPONENTA PRINCIPALA A SISTEMULUI

INFORMATIONAL ECONOMIC

1.3.1 Particularitati ale contabilității

Evidenta contabila este o forma a evidentei economice căreia, pe plan teoretic, ii corespunde
stiinta contabilităţii. Contabilitatea reprezintă componenta cea mai importanta a evidentei
economice şi totodată a sistemului informațional economic. Locul evidentei contabile în cadrul
sistemului informațional economic este determinat de volumul foarte mare de informații pe care le
furnizează, aproximativ 2/3 din total, precum şi de calitatea acestora.
Principalele caracteristici ale contabilității sunt:
..are un caracter global în sensul că urmăreşte toate operațiunile, fenomenele şi procesele
determinate de activitatea unui agent economic sau unei instituții publice;
..are un caracter unitar în sensul că se organizează după reguli unice elaborate de Ministerul
Finanțelor, obligatorii pentru toți agenții economici şi instituțiile publice;
în contabilitate se pot înregistra numai operațiunile economice efectuate pentru care s-au
întocmit documentele justificative corespunzătoare;
..se bazează pe un principiu fundamental, şi anume principiul dublei reprezentări a
patrimoniului, ceea ce determina specificul obiectului şi metodei contabilității.

1.3.2 Funcțiile contabilității

Pentru realizarea obiectivelor sale, contabilitatea îndeplineşte următoarele funcții:

a. Funcția de înregistrare şi prelucrare a datelor constă în consemnarea, potrivit unor
principii şi reguli proprii, a proceselor şi fenomenelor economice ce apar în cadrul unităților
patrimoniale şi se pot exprima valoric.
b. Funcția de informare consta în furnizarea de informații privind structura şi dinamica
patrimoniului, a situației financiare şi rezultatelor obținute în scopul fundamentării deciziilor.
Contabilitatea are o funcție de informare interna (pentru conducerea unității) şi o funcție de
informare externa (a terților).
Contabilitatea furnizează informații privitoare la gospodărirea resurselor materiale, financiare şi de
munca, dinamica producției obținute, costurile de producție, veniturile realizate, etc. Prin reflectarea
tuturor activităților desfăşurate, datele contabilității permit stabilirea eficientei economice.
c. Funcția de control gestionar consta în verificarea cu ajutorul informațiilor contabile a
modului de păstrare şi utilizare a valorilor materiale şi băneşti, de gospodărire a resurselor,
controlul respectării disciplinei financiare etc.
d. Funcția juridică - datele furnizate de contabilitate şi documentele de evidenta servesc ca
mijloc de proba în justiție, pentru a dovedi realitatea unor operații economice şi a stabili
4
răspunderea patrimonială pentru pagubele produse.
e. Funcția previzionala - informațiile furnizate de contabilitate sunt utilizate la stabilirea
tendințelor viitoare ale fenomenelor şi proceselor economice, la fundamentarea programelor, la
elaborarea bugetelor unității patrimoniale.

1.3.3 Principiile contabilității

Pentru a da o imagine fidelă patrimoniului şi rezultatelor financiare, reglementările şi legislația

contabilă prevăd că organizarea contabilității sa se realizeze pe baza următoarelor principii:
principiul continuității activității presupune ca unitatea patrimonială sa-şi continue în mod
normal funcționarea intr-un mod previzibil, neexistând nici un eveniment care ar împiedica
activitatea în viitor, deci care ar impune restrângerea substanțiala a activității.
principiul permanenței metodelor impune continuitatea în tot cursul exercițiului, precum şi de
la un exercițiu la altul, în aplicarea normelor şi regulilor utilizate la evaluarea, înregistrarea în
contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor prin documentele de sinteza, în
vederea asigurării comparabilității informațiilor. În cazuri justificate se admite schimbarea
metodelor de evaluare, făcându-se mențiuni în notele explicative anexate bilanțului privind
influența asupra situației patrimoniale şi financiare şi a rezultatului exercițiului.
principiul prudenței este legat de evaluarea patrimoniului şi urmăreşte ca patrimoniul şi
rezultatele exercițiilor viitoare sa nu fie influențate de deprecierile, riscurile sau pierderile probabile
din activitatea exercițiului curent sau anterior. Ca urmare, nu este admisă supraevaluarea
elementelor de activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea cheltuielilor şi a elementelor de pasiv.
Dacă faptele se justifica, se înregistrează în contabilitate cheltuieli şi pierderi previzibile, sub forma
provizioanelor, considerate ca având caracterul unor rezerve, decontabile în viitorul mai mult sau
mai puțin îndepărtat.
principiul independenței exercițiului (perioadei de gestiune) presupune delimitarea în timp a
veniturilor şi cheltuielilor aferente activității unității patrimoniale pe măsura angajării acestora şi
trecerii lor la rezultatul exercițiului la care se refera, fără a se ține seama de data încasării sumelor
sau a efectuării plăților.
principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv în vederea stabilirii sumei
totale corespunzătoare unei poziții din bilanț, se va determina separat suma sau valoarea
corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv.
principiul intangibilității bilanțului la deschiderea unui exercițiu financiar impune ca
bilanțul de deschidere a unui exercițiu sa corespunda bilanțului de închidere a exercițiului
precedent, fiind interzisa modificarea elementelor patrimoniale de la sfârşitul anului care trebuie
reportate la începutul anului viitor.
principiul necompensării potrivit căruia se impune înregistrarea distinctă în bilanț a
elementelor de activ şi a celor de pasiv şi în contul de profit şi pierdere a veniturilor şi a
cheltuielilor, nefiind admisă vreo compensare intre ele, cu excepția unor situații prevăzute prin lege.
principiul prevalenței economicului asupra juridicului informațiile prezentate în situațiile
financiare trebuie sa reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacțiilor, nu numai forma
lor juridică.
principiul pragului de semnificație orice element care are o valoare semnificativa trebuie
prezentat separat în cadrul situațiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au
aceeaşi natura sau funcții similare vor fi însumate, nefiind necesară prezentarea lor separată.
Informațiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea influența
deciziile economice ale utilizatorilor, luate în baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație
depinde de mărimea elementului sau erorii, judecate în împrejurările specifice ale omisiunii sau
declarării greşite.

5
6
 CURSUL 2
OBIECTUL ŞI METODA CONTABILITĂȚII
2.1. PATRIMONIUL – OBIECT AL CONTABILITĂȚII

Categoria economică şi juridică prin care contabilitatea există şi işi materializează

funcţionalitatea în cadrul mecanismelor de gestionare a resurselor societăţii este cea de
patrimoniu. Contabilitatea a apărut din necesitate de a răspunde în planul cunoaşterii şi gestiunii
la problema gospodăririi şi dezvoltării patrimoniului. Existenta patrimoniului este cauza existentei
însăşi a contabilităţii.
Prin patrimoniu se înțelege totalitatea bunurilor, a valorilor economice pe care le
gestionează un agent economic precum şi totalitatea drepturilor şi obligațiilor (cuantificabile în
bani) pe care acesta şi le asuma.

Sintetic, patrimoniul unei firme se prezintă astfel:

PATRIMONIU

BUNURI DETINUTE UNITATEA DREPTURI

PATRIMONIALǍ ŞI
OBLIGATI
I

Patrimoniul sub aceasta forma de prezentare reflecta ecuația de echilibru intern, adică:

Bunuri = Dreptur + Obligaț

Aceasta dubla determinare include, pe de o parte bunurile economice ca purtătoare ale valorii,
iar pe de alta parte cuprinde drepturile şi obligaţiile ca expresie a raporturilor de proprietate.
În condițiile în care proprietarul este separat de întreprinzător ( administrator, manager) ecuația
de mai sus devine :

Bunuri = Obligații +
economice față de proprietar
Obligații
Sub aspect conceptual bilanțul contabil poate fi definit ca o reprezentare a utilizărilor şi
resurselor de care dispune firma la un moment dat. Aceasta reprezentare se face sub forma unei
egalității ce reflecta echilibrul valoric intre utilizarea resurselor denumite active patrimoniale şi
proveniența resurselor denumite pasive patrimoniale.

Utilizarea resurselor = Proveniența resurselor

Pornind de la aceasta egalitate rezulta ecuația generala a patrimoniului aşa cum este ea

7
 studiata în contabilitate:

ACTIVUL PATRIMONIULUI = PASIVUL PATRIMONIULUI

Pe baza raporturilor de schimb de mai sus, contabilitatea are capacitatea informațională de a
stabili situația patrimoniului şi de a calcula rezultatul obținut. Situația patrimoniului este
descrisa prin prisma raporturilor de proprietate în care se afla subiectul de drept, ecuația
specifica fiind de forma:

Activul - Obligații = Situația neta sau

Patrimoniului Patrimoniul net

Sau

Activul = Obligații + Situația neta sau

Patrimoniului Patrimoniul net

Definită prin prisma capitalului , ecuația ia forma :

Activul
Patrimoniului - Obligații = Capitalul propriu

La nivelul obiectului contabilității , echilibrul specific este descris prin prisma cheltuielilor
şi a veniturilor
Cheltuielile desemnează valorile plătite sau de plătit în contrapartida cu stocurile, lucrările
şi serviciile cumpărate, obligațiile consimțite a fi plătite la bugetul statului şi alte organisme
publice, precum şi amortizările şi provizioanele.

Veniturile sunt constituite în mare parte din valorile care sunt primite sau urmează a fi
primite de unitatea patrimonială, de obicei ca echivalent al formarii bunurilor materiale,
serviciilor şi lucrărilor.

Deci ecuația rezultatului este de forma:

Prin reunirea celor două ecuații, Cheltuieli ± Rezultat

cea a situație = Veniturişi cea a rezultatului, se poate
patrimoniului
scrie egalitatea fundamentala a contabilității :

Activ + Cheltuieli = Pasiv + Venituri

2.2 REFLECTAREA PATRIMONIULUI PRIN BILANTUL CONTABIL

Pentru întocmirea bilanțului, Ministerul Finanțelor elaborează modele de situații şi norme

metodologice privind bilanțul şi celelalte componente pentru regiile autonome, societățile
comerciale şi instituțiile publice. Pentru societățile bancare, modelele şi normele metodologice se
elaborează de Banca Națională cu avizul Ministerului de Finanțe.
La întocmirea bilanțului contabil trebuie respectate următoarele reguli:
- posturile de bilanț să corespundă cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu situația

8
reală a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului.
Nu sunt admise compensări între conturile ce se înscriu în bilanț şi respectiv între conturile de
venituri şi cheltuieli din contul „ profit şi pierderi”.
Bilanțul propriu-zis este un tablou care cuprinde în formă sintetică şi în expresie valorică
mijloacele economice patrimoniale, sursele de constituire a acestora precum şi rezultatul activității
unei unități patrimoniale la un moment dat.
În practică se cunosc două scheme de bilanț, una sub formă de tablou cu două părți: partea stângă
numită activ şi partea dreaptă, pasivul, numită şi schema orizontală de bilanț şi modelul sub forma
listei verticale sau schema bilanțului vertical.
Bilanțul sub formă de tablou cu două părți pune în evidență egalitatea existentă între resurse şi
utilizări, iar modelul de bilanț sub forma listei verticale ordonează structurile patrimoniale în active,
datorii, capitaluri, rezerve şi alte componente, finalitatea fiind prezentarea situației nete a
patrimoniului
Activul bilanțului cuprinde următoarele grupe principale de elemente:
Activele imobilizate (imobilizări necorporale, corporale, financiare);
Active circulante (stocuri, creanțe titluri de plasament , disponibilității sau alte valori);
Conturi de regularizare de activ(cheltuieli înregistrate în avans, diferențe de conversie-activ,
alte elemente tranzitorii şi de regularizare de activ);
Prime de rambursare a obligațiunilor.
Pasivul bilanțului cuprinde :
Capitalurile proprii (capitalul social sau individual, primele legate de capital şi diferențele de
reevaluare, rezervele, rezultatul reportat nerepartizat, rezultatul exercițiului, fonduri proprii,
subvenții pentru investiții şi provizioane reglementate);
Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli;
Datoriile (împrumuturi şi datorii asimilate, furnizori şi conturi asimilate, datorii față de
personal, datorii față de bugetul statului şi asigurările sociale, creditorii şi alte datorii);
Conturi de regularizare şi asimilate de pasiv (venituri înregistrate în avans, diferențe de
conversie pasiv, alte elemente tranzitorii şi de regularizare).
În cele două părți ale bilanțului, elementele patrimoniale sunt sistematizate pornind la conturile
contabile pe grupe, capitole, posturi etc. după criterii subordonate necesitaților muncii de informare
şi analiză economică pentru unitatea patrimonială dar şi pentru obținerea unor lucrări de sinteză.
Ordonarea posturilor de bilanț se face în funcție de nivelul lichidității activului (lichiditate =
capacitatea mijloacelor economice de a fi transformate în bani ) şi exigibilității pasivului
(exigibilitate = termenul sau data la care o anumită datorie este scadenta la plată) Astfel posturile
bilanțiere din activ sunt aşezate în ordinea crescătoare a lichidității (de la cele mai puțin lichide -
activele imobilizate - la cele cu lichiditate absolută – disponibilitățile băneşti ), iar posturile de pasiv
sunt dispuse de la cele mai puțin exigibile (capital) la cele foarte exigibile (datoriile curente).
Activul şi pasivul bilanțier suportă un dublu criteriu de ordonare:
- criteriu major pentru active, natura economică a acestora iar pentru pasive natura lor juridică;
- criteriul minor pentru active lichiditate (crescătoare) a acestora, iar pentru elementele de pasiv,
exigibilitatea lor
Fiecărui post bilanțier îi corespund unul sau mai multe conturi contabile iar elementele
patrimoniale sunt reflectate în bilanț la valoarea lor netă = valoarea brută (intrare ) – (amortizarea +
provizioane) Întocmirea corectă a bilanțului cu respectarea tuturor principiilor metodologice impuse
de cerințele practice şi regulile generale de organizare financiar - contabilă fac din acest document o
bogată sursă de informații pentru analiza şi controlul situație economico-financiare, pentru
verificarea respectării legislației fiscale şi bugetare, dar nu în acelaşi timp şi pentru fundamentarea
deciziilor cu privire la orientarea activității pentru ridicarea competitivității şi profitului.

9
 2.3. CONTUL CA INSTRUMENT DE URMARIRE A STARII ŞI MISCARII
ELEMENTELOR PATRIMONIALE DIN BILANT

2.3.1 Conținutul şi structura contului

Bilanțul reflectă situația elementelor patrimoniale la un moment dat. Modificările generate

de efectuarea unor operațiuni economice intr-o perioadă dată pot fi reflectate prin întocmirea unor
bilanțuri succesiv (realizate în ordinea cronologica a desfăşurării operațiunilor). Aceste operațiuni
economice generează insă cheltuieli şi venituri care nu sunt reflectate în bilanț.
Bilanțul contabil surprinde doar rezultatul final al unui exercițiu financiar şi nu consemnează
etapele intermediare care generează acel rezultat respectiv obținerea veniturilor şi efectuarea
cheltuielilor. Apare astfel cea mai importanta limită a bilanțului contabil care impune ca şi o
necesitate utilizarea conturilor.
Contul reprezintă procedeul specific uzual al metodei contabile cu ajutorul căruia se asigură
reflectarea în expresie valorică uneori şi cantitativă în ordine cronologică şi sistematică a
existentei mişcării şi a situaţiei finale pe elemente patrimoniale.
Pentru fiecare element patrimonial se va deschide câte un cont care va urmări starea inițială
şi evoluția elementului respectiv.
Contul are o forma balanțieră (este un tablou cu două serii de calcule) şi anume: pe de o parte avem
starea inițiala la care adăugam creşterile şi pe de alta parte avem starea inițiala şi micşorările.

Si Si CM

Caracterizând pe ansamblu putem spune că un cont îndeplineşte mai multe funcții:

funcția de informare : în mod cronologic a existentei şi mişcării fiecărui element patrimonial în
parte
funcția de control: pentru faptul că oferă informații pe baza cărora se verifica individual fiecare
element patrimonial
funcția de calcul prin care se atesta că se pot efectua anumite calcule utilizate pentru determinarea
unor indicatori financiari.

Elementele unui cont sunt:

Titlul contului – indica denumirea elementului patrimonial a cărui evidenta o ține contul
respectiv
Debitul – care în mod convențional reprezintă partea stângă a contului
Creditul – care în mod convențional reprezintă partea dreapta a contului
Starea inițială (soldul inițial) – reflectă existentul elementului patrimonial la începutul
perioadei. Un cont poate sa aibă funcția de activ sau de pasiv şi în raport de acest lucru va
avea un sold inițial debitor ( conturile de activ) sau sold inițial creditor (conturile de pasiv)
Rulajele curente – reprezintă totalul sumelor înregistrate în debitul (rulaj debitor) şi
creditul unui cont(rulaj creditor)
Total sume debitoare (TSD) sau creditoare (TSC) – cuprind soldul inițial la care se adaugă
rulajele curente
Soldul final (Sf) reprezintă diferența dintre total sume la un anumit interval de timp sau ori
de câte ori este nevoie. Pot exista următoarele situații de solduri finale:
Sold final debitor (SFD) : atunci când total sume debitor > total sume creditor
Sold final creditor: atunci când total sume debitor < total sume creditor
Sold final = 0 (acest cont este soldat) atunci când total sume debitor = total sume creditor

Forma cea mai simpla de prezentare a unui cont este cea a literei T.
10
2.3.2 Clasificarea conturilor

După conținutul economic conturile pot fi :

conturi de mijloace : conturile care țin evidenta activelor imobilizare, a stocurilor, a producției în
curs de execuție, a produselor finite , a trezoreriei şi a drepturilor asupra terților
conturi de procese: sunt acele conturi care țin evidenta cheltuielilor şi a veniturilor
conturile de surse : sunt acele conturi care țin evidenta capitalurilor, a rezultatelor, a obligațiilor
După funcția contabila:
conturi de activ : vor reflecta un element patrimonial de activ
conturi de pasiv: vor reflecta un element patrimonial de pasiv
conturi bifuncționale : vor juca când un rol de activ când de pasiv în funcție de operația pe care o
reflecta sau de soldul pe care îl au.
După sfera de cuprindere :
conturi sintetice care țin evidența elementelor patrimoniale generice. Exemplu: numerarul din
casierie: casa
conturi analitice: sunt acele conturi care “explica” conturile sintetice
Funcția ca scop permite clasificarea conturilor în
- conturi de bilanț ( de la clasa 1 pana la clasa 5)
- conturi de procese ( de rezultate clasa6 şi 7)
conturi de ordine şi evidenta ( clasa 8)
conturi de gestiune interna (clasa 9)

2.3.3 Dubla înregistrare

Reflectarea simultana a unei operațiuni economico- financiare constând în debitarea unui

cont şi creditarea altui cont poartă numele de dubla înregistrare.
Legătura ce se stabileşte intre ele două conturi reprezintă corespondenta conturilor iar
conturile înregistrate se numesc conturi corespondente.
O operație economico-financiara se înregistrează în contabilitate pin formule contabile.
Formula contabila se reprezintă prin următoarea relație :

Contul care se debitează = contul care se creditează suma unica debit şi credit

Dacă formulei contabile ii vom ataşa şi documentul în care se reflecta transformarea patrimonială
care a avut loc şi eventual o explicație se obține articolul contabil:

2.3.4 Reguli de funcționare a conturilor

Evidențierea, înregistrarea în contabilitate se face prin debitarea şi creditarea conturilor, adică prin
înregistrarea unor sume în debitul sau în creditul conturilor.

ACTIV
clasa 2 : Conturi de active imobilizate
clasa 3 : Conturi de stocuri şi producție în
curs de execuție
clasa 4 : Conturi de terți : - numai creanțe
clasa 5 : Conturi de trezorerie - numai
activele de trezorerie
PASIV
Clasa 1 : Conturi de capitaluri
Clasa 4 : Conturi de terți – datoriile
Clasa 5 : Conturi de trezorerie - pasive de
trezorerie

Funcționarea conturilor:
11
 D CONT DE ACTIV C
începe sa funcționeze prin a se - se creditează cu ieşirile, reducerile şi
DEBITA diminuările de activ
se debitează cu existentele de activ
(sold inițial)
se debitează cu creşterile, sporurile şi
majorările de activ
Pot sa aibă sold final debitor sau zero

D CONT DE PASIV C
- se debitează cu ieşirile, reducerile începe sa funcționeze prin a se
şi diminuările de pasiv CREDITA
se creditează cu existentele de pasiv
(sold inițial)
se creditează cu creşterile, sporurile şi
majorările de pasiv
Pot sa aibă sold final creditor sau zero

CONTURI BIFUNCTIONALE

- se debitează şi se creditează după reguli specifice, fie cu regula conturilor de activ fie cu
regula conturilor de pasiv , în funcție de indicatorii pe care ii calculează sau ii controlează. Pot
sa aibă atât sold final debitor cat şi sold final creditor.

2.4 REPERE PRIVIND UTILIZAREA ŞI INTELEGEREA PLANULUI DE CONTURI

Totalitatea conturilor utilizate de către contabilitate pentru realizarea obiectului ei

constituie sistemul de conturi. Ca urmare a numărului mare de conturi şi a varietății lor este
necesară clasificarea conturilor. Aceasta permite încadrarea conturilor intr-un număr redus de clase
sau grupe, uşurând înțelegerea conținutului economic şi a funcției conturilor, cunoaşterea legăturilor
reciproce dintre grupele respective, precum şi înțelegerea legăturilor reciproce dintre conturi şi
bilanț.
Planul de conturi este un tablou care cuprinde toate conturile pe care le folosesc obligatoriu
unitățile patrimoniale pentru organizarea contabilității. Atât planurile de conturi cât şi metodologia
(instrucțiunile) de aplicare a acestora sunt elaborate de Ministerul Finanțelor Publice. Ordinul nr.
1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene (2)
Reglementarile prevazute la alin. (1) cuprind Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-
a Comunitatilor Economice Europene si Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a a
Comunitatilor Economice Europene.
Persoanele juridice care la data bilantului depasesc limitele a doua dintre urmatoarele 3
criterii, denumite in continuare criterii de marime:
- total active: 3.650.000 euro;
- cifra de afaceri neta: 7.300.000 euro;
- numar mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 50 intocmesc situatii financiare anuale
care cuprind:
- bilant;
- cont de profit si pierdere;
12
13
- situatia modificarilor capitalului propriu;
- situatia fluxurilor de trezorerie;
- note explicative la situatiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilantului nu depasesc limitele a doua dintre criteriile de
marime prevazute la
Mai sus intocmesc situatii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilant prescurtat;
- cont de profit si pierdere;
- note explicative la situatiile financiare anuale simplificate. Optional, ele pot intocmi situatia
modificarilor capitalului propriu si/sau situatia fluxurilor de trezorerie.

În structura sa cea mai generala conturile sunt sistematizate pe clase omogene, adică:

a) Clasa conturilor de bilanț ( de la Clasa 1 la Clasa 5) – sunt acele conturi specifice înregistrării
operațiilor producătoare de modificări patrimoniale şi calculării pe baza soldurilor acestora a
structurii bilanțiere

b) Clasa conturilor de procese ( Clasa 6 şi Clasa 7 ) – înregistrează operații generatoare de

cheltuieli şi venituri, justificând astfel originea rezultatului obținut. Specific acestor două clase
de conturi este faptul că nu au sold la Sfârşitul lunii. Conturile de cheltuieli şi de venituri se
închid prin contul 121 “Profit şi pierdere” care este un cont de rezultate:

c) D clasa 6 C D clasa 7 C

Cheltuieli Venituri

D 121 “Profit şi pierdere” C

Cheltuieli Venituri

Pierdere dacă V<CProfit dacă V>C

Exista insa unele elemente patrimoniale care nu trebuie sa afecteze rezultatul exercițiului curent,
deci aceste conturi vor trebui sa aibă sold final la Sfârşitul exercițiului financiar. Aceste conturi
sunt:
471 “Cheltuieli înregistrate în avans” respectiv
472 “Venituri înregistrate în avans”

Mai sunt două conturi impropriu numite de cheltuieli, care sunt de fapt înregistrate în clasa 2:
201 “Cheltuieli de constituire”
203: “Cheltuieli de cercetare -dezvoltare”

Concluzie: când avem o cheltuiala sau un venit acestea vor fi căutate în clasele 6 respectiv 7, iar
pentru cazurile excepționale prezentate mai sus vom stabili propriile repere de orientare clasa 2 sau
clasa 4)

d) clasa conturilor speciale (clasa 8) cuprinde conturile de valori extra-patrimoniale:

- conturi în afara bilanțului, angajamente acordate şi/ sau primite
- conturi de închidere şi deschidere a posturilor bilanțiere anuale

d) Clasa conturilor interne de gestiune (clasa 9) – prin intermediul cărora se realizează

contabilitatea analitica, contabilitatea de gestiune şi contabilitatea costurilor.

14
 CURSUL 3
CONTABILITATEA CAPITALURILOR

3.1. ROLUL, CONTINUTUL ŞI STRUCTURAREA CAPITALURILOR

Capitalul este o categorie economică care comportă o triplă tratare, şi anume:

• Accepțiunea economică, conform căreia capitalul exprimă resursele materiale care prin asociere
cu ceilalți factori de producție, natură şi muncă participă la obținerea de bunuri economice cu
scopul de a obține profit.
• Accepțiunea financiară, conform căreia capitalul este o resursă care generează în timp profit.
• Accepțiunea juridică, conform căreia capitalul este privit ca un drept între aportanți şi ansamblul
bunurilor existente în patrimoniul unei unităti.
Capitalul propriu reprezintă interesul rezidual al acționarilor sau asociaților în activitatea
unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor. Indiferent de mărimea şi natura societății
comerciale el condiționează constituirea juridică a unei societăți comerciale, exprimă garanția
partenerilor antrenați în tranzacții cu unitatea economică, condiționează angajările de ereditate,
motive pentru care trebuie specificat în toate documentele care circulă în afara întreprinderii.
Capitalul unei unităti este folosit şi în calculul unor indicatori economico – financiari.
Capitalul societăților comerciale constituie componentă a pasivului patrimoniului destinat de
a finanța de o manieră durabilă activul patrimonial. Pe considerentul că capitalurile rămân la
dispoziția unei entități economice pe o perioadă mai mare de timp de un an, ele sunt cunoscute şi
sub denumirea de capitaluri permanente.
Privite într-o accepțiune mai largă, capitalurile reprezintă expresia valorică a aporturilor
asociaților la constituirea patrimoniului (poziției financiare) societății comerciale.
Privite din punct de vedere structural, capitalurile permanente cuprind:
1. capitalurile proprii, reprezentate de capitalul subscris şi cel vărsat, în cazul societăților
comerciale; patrimoniul regiei şi cel public, în cazul regiilor; primele legate de capital; rezervele din
reevaluare; rezerve; rezultatul reportat; rezultatul exercițiului;
2. provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli;
3. subvenții pentru investiții;
4. capitalurile străine, reprezentate de: împrumuturi de obligațiuni; credite bancare pe termen
lung; datorii ce privesc imobilizările financiare; alte împrumuturi şi datorii asimilate şi dobânzile
aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate.
Fată de această structurare a capitalurilor permanente în situațiile financiare, componenta
bilanț, acestea sunt recunoscute la diferite posturi bilanțiere. De exemplu, subvențiile pentru
investiții sunt plasate la “venituri în avans”, împrumuturile cu termenul de peste un an la posturile
bilanțiere “datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an”; iar patrimoniul public, în
afara capitalurilor proprii, dar cuprinse în totalul capitalurilor.

3.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL

15
 La societățile de persoane capitalul social este constituit din valoarea părților sociale
depuse de asociați, iar la societățile de capitaluri din valoarea acțiunilor de ținute de către
acționari.
Constituirea capitalului social se face prin subscriere de aport social de către asociați sau de
aport în natură sau în bani de către acționari.
La constituirea societăților comerciale pe acțiuni trebuie vărsat cel puțin 30% din capitalul
subscris, iar în cazul constituirii prin subscripție publică cel puțin 50%, diferența urmând a se vărsa
în cel mult 12 luni de la înmatriculare.
Spre deosebire de societățile comerciale la care apare capitalul social, la regiile autonome
apare denumirea de patrimoniu propriu şi public al statului aflat în proprietatea acestora şi respectiv
în administrația regiilor autonome.
Patrimoniul propriu al regiei este expresia valorică a elementelor patrimoniale care la
constituirea regiei sunt trecute în proprietate acestora, pe când patrimoniul public, reprezintă
bunurile proprietate publică date de către stat în administrarea regiei autonome.
Referitor la capitalul social al societăților comerciale, acesta se formează la constituirea
societăților comerciale, se modifică prin creştere sau majorare pe parcursul desfăşurării activității şi
se lichidează la încetarea activității acestora.
Capitalul social, în funcție de situația în care se află, atât în contabilitatea curentă cât şi în
situațiile financiare (bilanț) şi prezintă sub două forme şi anume: capital subscris nevărsat şi capital
subscris vărsat.
Capitalul social nu este rezultatul unor operațiuni contabile, iar ca mărime el este diferit la
constituirea societăților comerciale în funcție de forma juridică a acestora:
• la societățile comerciale în nume colectiv şi la cele în comandită simplă nu este stabilită o anumită
limită a capitalului social, iar aporturile pot fi şi sub forma drepturilor de creanță;
• la societățile comerciale pe acțiuni şi cele în comandită pe acțiuni, mărimea capitalului social nu
poate fi mai mică de 90.000 lei, iar numărul acționarilor în aceste societăți nu poate fi mai mic de 2
persoane fizice sau juridice;
• la societățile comercială cu răspundere limitată, capitalul social minim este de 200 lei şi se divide
în părți sociale cu valoarea minimă nominală de 10 lei. Numărul asociaților nu poate fi mai mare de
50, iar părțile sociale nu pot fi reprezentate prin titluri negociabile.

 Se constituie o societate comercială în nume colectiv (SNC) cu un capital social subscris de

10.000 lei, din care 50% se vărsa (prin depunere în conturi bancare) la înființare (înmatricularea
societății la Registrul Comerțului), iar 50% în termen de 6 luni de la înmatriculare, prin depune la
casieria societății.

Pasul 1: înregistrarea capitalului social subscris:

456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = 1011”Capital subscris nevărsat” 10.000

Pasul 2 : înregistrarea , prin banca, a primei transe :

5121 “Conturi la bănci în lei” = 456 “Decontări cu asociații privind capitalul” 5.000

Şi concomitent înregistrarea:

1011 ”Capital subscris nevărsat” 1012 ”Capital subscris vărsat” 5.000

Pasul 3 : Înregistrarea încasării prin casa a celei de-a doua transe:

531 “Casa în lei” = 456 “Decontări cu asociații privind capitalul” 5.000

Şi concomitent înregistrarea:
16
 1011 ”Capital subscris nevărsat” = 1012 ”Capital subscris vărsat” 5.000

Aporturile în numerar sunt obligatorii la constituirea oricărei forme de societate. Societatea

comercială pe acțiuni constituită prin subscripție publică poate fi considerată societate deschisă,
conform Legii nr. 52/1994 privind valorile mobiliare şi bursele de valori.
Înființarea societăților comerciale bancare sunt condiționate de aporturi la constituire de cel
puțin 50 milioane lei, conform Normei nr. 16/02.09.2002. a BNR, publicată în M. Of. nr.
683/16.09.2002.
Înființarea societăților de valori mobiliare sunt condiționate de aporturi de cel puțin 0,20 ;
0,40 sau 0,80 milioane lei, conform Regulamentului nr. 3/2000 a CNVM, cu completările şi
modificările ulterioare, în funcție de activitățile pentru care sunt autorizate
Indiferent de tipul (forma) de societate constituită, aporturile la capitalul social nu sunt purtătoare
de dobândă.

Acțiunile unei societăți comerciale se pot evalua la:

• Valoarea nominală – determinată ca raport între mărimea capitalului social şi numărul de acțiuni
emise
• Valoarea contabilă (matematică) – calculată ca raport între activul net contabil (ANC) şi
numărul de acțiuni, conform relației:

ANC = Activ total – Datorii – Active fictive

Activele fictive sunt reprezentate de:

• Cheltuielile de constituire;
• Activele de regularizare; şi
• Primele privind rambursarea obligațiunilor.
• Valoarea de emisiune (de piața) – prețul la care se pun în vânzare acțiunile emise.

3.3 CONTABILITATEA OPERATIUNILOR DE CAPITAL

Pentru reflectarea în contabilitate a operațiunilor cu capital social, in planul de conturi

general s-a prevăzut în clasa I – a deconturi, contul 101 “Capital”.
Modificarea capitalului social al unei societăți comerciale este atributul adunării generale
extraordinare a acționarilor sau asociaților în urma publicării în M. Of. Al României.

3.3.1 Modalități de majorare a capitalului social

3.3.1.1. Cresterea capitalului prin emisiunea de acțiuni noi sau prin majorarea valorii nominale a
acțiunilor existente.
Această modalitate duce la o sporire efectivă a capitalului societății comerciale, fiind
agreată, deoarece este mai eficientă decât angajarea de credite bancare ori de împrumuturi
obligatare.

 Se considera o societate a cărei capitaluri proprii sunt constituite din: capital social : 4000 lei
rezerve 800 lei, număr de acțiuni 40.000 buc. Societatea decide sa majoreze capitalul său cu 1.000
lei prin emiterea a 10.000 acțiuni noi a căror valoare nominală este de 0,1 lei/acțiune, prin
subscrierea numai a vechilor acționari.

Sa se determine valoarea matematica contabila a unei acțiune înainte şi după majorarea capitalului.
Sa se reflecte în contabilitate operațiunea de majorare a capitalului prin emisiune de noi acțiuni
17
Valoarea nominală a unei acțiuni = 4000/40.000 = 0,10 lei/acțiune
Valoarea matematica contabila unei acțiuni= 4.800 / 40.000 = 0,12 lei/acțiune

După emisiune : capital social = 4.000 +1.000 =5.000 lei, Rezerve = 800 lei
Valoarea matematica contabila a unei acțiuni după emisiune = 5.800/50.000 acțiuni = 0,116
lei/acțiune
Este lezat acționarul?
Raportul de paritate = Nr acțiuni vechi/nr. acțiuni nou emise = 40.000 /10.000 = 4/1, deci fiecare
acționar primeşte pentru 4 acțiuni vechi pe care le deține o noua acțiune
Acționarul a deținut 4 acțiuni *0,12 lei/acțiune = 0,48 lei şi acum deține 5 acțiuni *0,116 lei/acțiune
=0,58 lei deci nu e lezat

456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = 1011”Capital subscris nevărsat” 1.000

Dacă noile acțiuni sunt emise la prețul de emisiune 1.200 lei/acțiune cum se va reflecta în
contabilitate operațiunea?

456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = 1012”Capital subscris vărsat” 1.000

1041 “Prime de emisiune” 200

3.3.1.2. Creşterea capitalului prin aport în natura

 Pentru un mijloc de transport evaluat la valoarea de 3.200 lei se emit 3000 acțiuni la valoare
de 1 leu/acțiune. În baza raportului întocmit de comisia de evaluare se face înregistrarea:
2133 “Mijloace de transport” = % 3.200
1012”Capital subscris vărsat” 3.000
1041 “Prime de emisiune” 200

3.3.1.3. Creşterea capitalului prin incorporarea rezervelor

 Din rezervele existente se incorporează în capitalul social 400 lei

1068 “Alte rezerve” = 1012”Capital subscris vărsat” 400

3.3.1.4. Creşterea capitalului prin conversia obligațiunilor în acțiuni

 Se transforma 10.000 obligațiuni în 5000 acțiuni, în condițiile în care valoarea nominală a

unei obligațiuni este de 0,1 lei, iar valoarea nominală a unei acțiuni este de 0,18 lei

Prima de emisiune = (10.000 *0,1) – (5000*0,18 ) = 100 lei

161 “Împrumuturi din emisiuni de = % 1.000
obligațiuni” 1012”Capital subscris vărsat” 900
1041 “Prime de emisiune” 100

3.3.2 Modalitati de reducere a capitalului social

Reducerea capitalului social poate avea loc din diverse motive, cum ar fi acoperirea pierderilor
din exercițiile financiare anterioare, pentru a restabili echilibrul dintre activul real şi capitalul
nominal, ca şi între valoarea nominală şi valoarea de pe piață a acțiunilor. Operațiunea este în
favoarea acționarilor sau a asociaților, deoarece existenta pierderilor nu permite distribuirea de
dividende.
18
Reducerea capitalului social poate fi realizată numai în baza hotărârii AGA extraordinară şi numai
după trecerea a două luni din ziua publicării în M. Of. al României a respectivei hotărâri. Hotărârea
trebuie să respecte minimul de capital social prevăzut de reglementările legale.

Modalitățile de reducere a capitalului social sunt multiple, şi pot consta în:

• micşorarea numărului de acțiuni sau de părți sociale;
• reducerea valorii nominale a acțiunilor sau a părților sociale;
• dobândirea propriilor acțiuni, urmată de anularea lor, urmare a constatării existentei unui capital
mai mare decât cel necesar desfăşurării normale a activității, ori a reglării prețului pe piața
acțiunilor.

 O societatea pe acțiuni prezintă următoarea situație :Capital social 3000, Rezerve 600,
Număr acțiuni 10.000. AGA hotărăşte sa răscumpere la prețul de 0,32 lei/actiune şi sa anuleze 10%
din acțiuni. Înregistrările contabile vor fi:

răscumpărarea acțiunilor proprii:

109 “Acțiuni proprii” = 5121”Conturi la bănci în lei” 320

Anularea acțiunilor:
Valoarea nominală a unei acțiuni: 3.000/10.000 = 0,30 lei/acțiune
% = 109 ”Acțiuni proprii”
1012 “Capital subscris 300
vărsat” 1068 “Alte rezerve” 20

Sau
%
= 109 ”Acțiuni proprii” 320
1012 “Capital subscris vărsat” 300
668 “Alte cheltuieli financiare” 20

• altă modalitate de reducere a capitalului social este scutirea totală sau parțiala a acționarilor sau
asociaților de vărsămintele datorate.

 O societate comercială achiziționează 6000 acțiuni proprii la un preț de 0,95 lei/acțiune şi

4000 acțiuni la un preț de 1,02 lei/acțiune cu plata prin virament bancar, în condițiile în care
valoarea nominală a unei acțiuni este de 1 leu/acțiune . Ulterior AGA hotărăşte anularea acțiunilor

Pasul 1: Achiziționarea cu plata prin virament bancar:

Total acțiuni răscumpărate = 600 * 0,95 + 400*1,02 = 5700 lei + 4080 lei = 9780 lei

109 “Acțiuni proprii” = 5121”Conturi la bănci în lei” 9780

Pasul 2 :Anularea acțiunilor la valoarea nominală de 10.000 x 1 = 10.000 lei, cu un câştig financiar
de 220 lei

1012 “Capital subscris vărsat” = % 10.000

109 ”Acțiuni proprii” 9780
778 “Alte venituri financiare” 220

de asemenea, pot apare cazuri de micşorare a capitalului social ca urmare a retragerii unor
asociați sau acționari din societate, cărora li se restituie sumele cuvenite, fără ca mărimea
capitalului social să rămână sub valoarea prevăzuta de reglementări. În această situație, în
contabilitate se operează următoarele înregistrări:
19
Pasul 1: diminuarea capitalului social corespunzător sumelor cuvenite acționarilor sau asociaților
retraşi:

1012”Capital subscris vărsat” = 456 “Decontări cu asociații privind capitalul” 100

Achitarea obligațiilor față de acționari:

456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = 5121”Conturi la bănci în lei” 100

3.4. CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL

Primele legate de capital sunt considerate forme de creştere a capitalului social.

Acestea sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul contului sintetic 104 “Prime legate de
capital”,
• Prime de emisiune 1041, care apar în cazul noilor emisiuni de acțiuni sau părți sociale, şi se
stabilesc ca diferentă între valoarea de emisiune a noilor acțiuni sau părți sociale, mai mare, şi
valoarea nominală, mai mică, a acestora. Din punct de vedere economic prima e emisiune este
corelata cu rezerva de capital existenta la data lansării noilor acțiuni sau părți sociale, având
menirea de a asigura condiții de egalitate la obținerea viitoarelor dividende atât pentru acționarii sau
asociații noi cat şi pentru cei mai vechi.
456 “Decontări cu asociații privind = %
capitalul” 1011 “ capital subscris vărsat”
1041 “ prime de emisiune”

 Prime de fuziune, se calculează ca diferentă între valoarea bunurilor primite prin fuziune şi
suma cu care a crescut capitalul social al societății absorbante. Fuziunea societăților comerciale
poate avea loc prin absorbție sau prin reuniune. dar indiferent de aceasta, stabilirea
dimensiunii primei de fuziune presupune parcurgerea următorilor paşi de lucru:
a) Determinarea valorii matematice sau contabile a unei acțiuni la societatea absorbită şi la cea
absorbantă, conform relației:
Valoarea _ contabila _ sau Activul _ net _ aportat

 matematica _ a _ unei _ actiuni  Numarul _ de _ actiuni _ emise
 

a) Stabilirea raportului de paritate prin raportarea valorii matematice a unei acțiuni a societății
absorbite la valoarea matematică a unei acțiuni de la valoarea absorbantă, conform relației:

Valoarea _ matematica _ a _ unei _ actiuni

a _ societatii _ absorbite
Raportul _ de _ paritate 
Valoarea _ matematica _ a _ unei _ actiuni
a _ societatii _ absorbante

b) Determinarea numărului de acțiuni ce trebuie emis de către societatea absorbantă pentru

societatea absorbită care se poate stabili prin raportarea mărimii aportului net adus de către
societatea absorbită la valoarea matematică a unei acțiuni la societatea absorbantă, conform
relației:

20
  Numarul _ de _ actiuni _ emise 
  Aportul _ adus _ de _ societatea _ absorbita
 de _ catre _ societatea _ absorbanta Valoarea _ matematica _ a _ unei _ actiuni
pentru _ aportul _ societatii _ absorbite  
 
la _ societatea _ absorbanta

sau, prin înmulțirea numărului de acțiuni ale societății absorbite cu raportul de paritate, conform
relației:

 Numarul _ de _ actiuni _ 
emise  Numar _ de _ actiuni   Raportul _ de
    
 de _ catre _ societatea _ al _ societatii _ absorbite paritate
absorbanta
 pentru _ aportul _ societatii _ absorbite    
 
d) Determinarea primei de fuziune prin înmulțirea numărului de acțiuni emise de către societatea
absorbantă pentru aportul adus de societatea absorbită, cu diferența dintre valoarea matematică a
acțiunilor societății absorbante şi valoarea nominală a acțiunilor societății absorbante, conform
relației:

 Numar _ de _ 
 Valoarea _ matematica  Valoarea _ no min ala 

 actiuni _ emise
    
Pr ima _ de _ fuziune   _ de _ catre _     contabila _ a _ actiunilor    a _ actiunii _ societatii 
 

 societatea societatii _   absorbite 
_    
 absorbante
absorbanta  



sau,
prima de fuziune se stabileşte ca diferența între aportul net al societății absorbite şi produsul dintre
numărul de acțiuni emise de către societatea absorbantă pentru aportul societății absorbite şi
valoarea nominală a acțiunilor societății absorbante, conform relației:
 
  Numarul _  Valoarea _ 
 Activul _ net  de
   
  actiuni _  no min ala _ a 
emise
 aportat _ de      
Pr ima _ de  de _ societatea
  _       actiunilor 
catre
 fuziune    absorbanta   
   societatii 

pentru _  absorbante 

aportul
 societatea _

absorbita

     
societatii _ absorbite
  

21
  Exemplu privind fuziunea societăților comerciale
Poziția financiara conform bilanțurilor contabile de fuziune ale S.C ,,A”, absorbanta,
şi ,,B” absorbita se prezintă astfel:

Societatea Comercială ,,A” (absorbanta): -provizioane pentru deprecierea

- construcții 1.000 lei; creanțelor clienți 100 lei;
- amortizarea construcțiilor 300 lei; - conturi la bănci în lei 1.100 lei;
- materiale consumabile 2.000 lei; - capital subscris vărsat 2.000 lei ( 200
-provizioane pentru deprecierea acțiuni x 1 leu);
materialelor consumabile 200 lei; - alte rezerve 500 lei;
- clienți 500 lei; - furnizori 1.500 lei;
Societatea Comercială ,,B” (absorbita):

22
 - construcții 800 lei; - conturi la bănci 240 lei;
- amortizarea construcțiilor 200 lei; - capital social subscris vărsat 1.250
- materii prime 500 lei; lei (125 acțiuni x 10 lei);
- clienți 187,5 lei; - alte rezerve 100 lei;
-provizioane pentru deprecierea - clienți creditori 250 lei;
creanțelor clienți 27,5 lei;

Întocmiți bilanțurile de fuziune ale celor două societăți.

În vederea fuziunii construcțiile au fost evaluate astfel:

- pentru societatea ,,A” la 900 lei;
- pentru societatea ,,B” la 700 lei;
Se cere:
a) înregistrați rezervele din reevaluarea construcțiilor;
b) determinarea activului net a celor două societăți;
c) stabilirea componentei activului net;
d) determinarea valorii contabile a acțiunilor;
e) determinarea raportului de schimb a acțiunilor celor două societăți;
f) determinarea numărului de acțiuni ce se vor emite de societatea ,,A”;
g) determinarea capitalului social şi primei de fuziune la societatea ,,A”;
h) înregistrarea în contabilitate a celor două societăți, a operațiunilor de fuziune.

Bilanțul celor două societăți

Bilanț societatea ,,A”
lei
Construcții 700 Capital social 2000
(1000-300) (200 acțiuni)
Materiale consumabile 1.800 Alte rezerve 500
(2000-200)
Clienți 400 Furnizori 1.500
(500-100)
Conturi la bănci 1100
Total 4000 Total 4000

Bilanț societatea ,,B”

Construcții 600 Capital subscris vărsat 1250

(800-200) (125 x 10)
Materii prime 500 Alte rezerve 100
Clienți 160 Clienți creditori 150
(187,5-27,5)
Banca 240
Total 1500 Total 1500

a) Înregistrarea rezervelor de reevaluare

S.C. ,,A”
212 “ Construcții” = 105 “Rezerve din reevaluare” 200
S.C. ,,B”
212 “ Construcții” = 105 “Rezerve din reevaluare” 100

b) Determinarea activului net:

Elemente patrimoniale S.C. ,,A” S.C. ,,B”
Construcții 900 700
23
 Materiale consumabile 1800 -
Materii prime - 500
Clienți 400 160
Conturi la bănci 1100 240
TOTAL 1 ACTIV 4200 1600
Datorii (se scad):
- Furnizori 1500 -
- Clienți creditori - 150
TOTAL 2 1500 150
2700 1450

c) Componenta activ net:

Elementele patrimoniului S.C. ,,A” S.C. ,,B”
Capital vărsat 2000 1250
Alte rezerve 500 100
Rezerve din reevaluare 200 100
TOTAL 2700 1450

d) Determinarea valorii contabile sau matematice a unei acțiuni:

Vc Sc A = Activ net: Numărul de acțiuni = 2.700:200=13,5 lei/acțiune
Vc Sc B = 1.450:125 = 11,6 lei/acțiune
e) Calculul raportului de schimb:
Rs = 11,6:13,5 = 0.86
100 acțiuni SC ,,B” = 86 acțiuni SC ,,A”
f) Determinarea numărului de acțiuni ce se vor emite:
Numărul de acțiuni = 0.86 x 125 = 107 acțiuni
g) Determinarea capitalului social şi a primei de fuziune:
Capitalul social (Ks) = 107 x 10 lei = 1.070
Prima de fuziune (Pfz) = 1.450 – 1.070 = 380

h) Înregistrarea în contabilitate:

La SC ,,A”

- preluarea activului net (Ks + Pfz):

456 ”Decontări cu asociații privind capitalul” = % 1.450
1012 “Capital social subscris vărsat” 1.070
1042 “ Prime de fuziune/divizare” 380

- preluarea posturilor de activ:

% = 891”Bilant de deschidere” 1.827,5
212 “Construcții” 900
301” Materii prime” 500
4111” Clienți” 187,5
5121” Banca în lei” 240

- preluarea elementelor de pasiv:

891”Bilant de = % 1.872,5
deschidere” 281” Amortizări privind imobilizările 200
corporale” 491”Provizioane pentru deprecierea 27,5
creanțelor – clienți”
419 ” Clienți –creditori” 150
456 ”Decontări cu asociații privind capitalul” 1.450

24
 La SC ,,B”
- cedarea activului net (pasivului):
% = 456 ”Decontari cu 1.450
1012“Capital social subscris asociații privind capitalul” 1.250
vărsat” 1068 “ Alte rezerve” 100
105 “Rezerve din reevaluare” 100

- cedarea posturilor de activ:

892 “Bilanț de Închidere “ = % 1.827,5
212 “Construcții” 900
301” Materii prime” 500
4111” Clienți” 187,5
5121” Banca în lei” 240

- cedarea posturilor de pasiv:

% = 892“Bilant de Închidere “ 1.827,5
281” Amortizări privind imobilizările corporale” 200
491”Provizioane pentru deprecierea creanțelor –clienți” 27,5
419 ” Clienți –creditori” 150
456 ”Decontări cu asociații privind capitalul” 1.450

Prin lichidarea SC ,,B”, s-a majorat capitalul SC ,,A” cu valoarea activului net deținut de societatea
,,B” (absorbita).

 Exemplu privind lichidarea societatilor comerciale

Pozitia financiara a Societatii Comerciale ,,A” inainte de inceperea lichidarii propriuzise se

prezinta astfel:
- constructii 3000 lei;
- amortizarea constructiilor 1000 lei;
- mărfuri 2000 lei;
- ajustări pentru deprecierea mărfurilor 200 lei;
- clienti 250 lei;
- clienti incerti 50 lei;
- ajustări pentru deprecierea clientilor incerti 20 lei;
- conturi la banci in lei de 920;
- capital social 2000;
- rezerve legale 100 lei;
- provizioane 200 lei;
- furnizori de imobilizari 2700 lei;

Operațiile de lichidare efectuate de lichidator s-au derulat după cum urmează:

- construcțiile au fost vândute cu 2500 lei, T.V.A. 19%;
- mărfurile au fost vândute cu 1700 lei, inclusiv T.V.A. 19%;
- din creanțele față de clientii incerți s-au încasat 24 lei;
- pentru încasarea înainte de termen a clienților s-au acordat sconturi în suma de 5 lei;
- pentru plata înainte de termen a datoriilor față de furnizori s-au primit sconturi in
valoare de 600 lei;
- cheltuielile efectuate cu lichidarea societății au însemnat 500 lei;

Întocmiți bilanțul de deschidere al lichidării. Contabilizați operațiunile de lichidare a societății

comerciale ,,A”. Întocmiți bilanțul intermediar şi final de lichidare.

Bilant de deschidere a lichidarii

25
 Construcții 2000 Capital social 2000
(3000-1000) Rezerve legale 100
Mǎrfuri 1.800 Provizioane pentru
(2000-200) riscuri si cheltuieli 200

Clienti 25 Furnizori de 2700

Clienți incerți imobilizari
(50-20) 30
Conturi la bănci 920
Total 5000 Total 5000

I. a) Vânzarea construcțiilor:
461”Debitori diversi” = % 2975
7583”Venituri din vanzarea activelor si alte 2500
operații de capital” 475
4427 “TVA colectată”

b) Descarcarea gestiunii:

% = 212 “Construcții” 3000

2812 “Amortizarea construțiilor” 1000
6583” Cheltuieli privind activele 2000
cedate si alte operații de capital”

c) Incasare debitori:

5121”Conturi la bǎnci in lei” = 461”Debitori diversi” 2975

d) Inchiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:

7583”Venituri din vanzarea

activelor si alte operații de capital” = 121”Profit şi pierdere” 2500

121 Profit şi pierdere” = 6583 “Cheltuieli privind activele cedate si alte

operatii de capital” 2000

II. a) Vanzarea mărfurilor:

411Clienti” % 1700
= 707 “Venituri din vanzarea 1428,60
mărfurilor” 4427”TVA colectată” 271,40

b) Descarcare gestiune:

607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 371”Mărfuri” 2000

c) Trecerea provizionului la venituri:

397”Ajustari pentru deprecierea mărfurilor” = 7814 ”Venituri din ajustari pentru

deprecierea activelor circulante” 200

d) Incasare clienti:

5121”Conturi la bǎnci in lei” = 4111 “Clienti” 1700

e) Inchidere conturi de venituri si cheltuieli:

26
 % = 121 “Profit si pierdere” 1628,60
707 “Venituri din vanzarea mafurilor” 1428,60
7814 ”Venituri din ajustari pentru deprecierea 200
activelor circulante”

121 “Profit si pierdere” = 607 “Cheltuieli privind mărfurile” 2000

III. a) Incasare clienti incerti si evidentierea sumei nerecuperate:

5121”Conturi la bǎnci in lei” = 4118 “Clienti incerti sau in litigiu” 24

6588 “Alte cheltuieli de exploatare” = 4118 “Clienti incerti sau in litigiu” 26

b) Trecerea provizionului la venituri:

491 “Ajustari pentru = 7814 ”Venituri din ajustari pentru 20
deprecierea creanțelor –clienti “ deprecierea activelor circulante”

c) Inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri:

7814 ”Venituri din ajustari pentru

deprecierea activelor circulante” = 121“Profit si pierdere” 20

121“Profit si pierdere” = 6588 “Alte cheltuieli de exploatare” 26

IV. a) Incasare clienti certi cu acordare scont de 5lei:

% = 411 “Clienți” 250

5121”Conturi la bǎnci in lei” 245
667 ”Cheltuieli privind sconturile acordate” 5

b) Inchidere conturi de cheltuieli:

121”Profit si pierdere” = 667 ”Cheltuieli privind sconturile acordate” 5

V. a) Plata furnizorului cu evidentiere scont primit:

404 “Furnizori de
imobilizari” = % 2700
5121”Conturi la bǎnci in lei” 2100
767 ”Venituri din sconturi obtinute 600
”

b) Inchidere conturi venituri:

767”Venituri din sconturi obtinute ” 121”Profit si pierdere” 600

VI. a) Trecerea provizionului la venituri:

151 “Provizioane” = 786 ”Venituri financiare din ajustari 200

pentru pierderea de valoare”

b) Inchideri conturi de venituri:

7862 Venituri financiare din ajustari = 121”Profit si pierdere” 200

pentru pierderea de valoare”

27
VII. a) Evidentierea achitarii cheltuielilor cu lichidarea:

28
628 “Alte cheltuieli cu servicii executate de terti” = 5121”Conturi la bǎnci in lei” 500

b) Inchidere conturi cheltuieli:

121”Profit si pierdere” = 628“Alte cheltuieli cu servicii executate de terti” 500

VIII. a) Regularizare T.V.A:

4427

475
271,40

746,40

4427”TVA colectată” = 4423 ”TVA de plată” 746,40

b) Achitare T.V.A:

4423 ”TVA de plată” = 5121 ”Conturi la bǎnci in lei” 746,40

IX. a) Inregistrare impozit profit ( 16% x 417,60 = 67)

691”Cheltuieli privind impozitul pe profit” = 441“Impozit pe profit” 67

b) Inchiderea conturilor de cheltuieli:

121”Profit si pierdere” = 691”Cheltuieli privind impozitul pe profit” 67

c) Achitare impozit profit:

441 “Impozit pe profit” = 5121”Conturi la bǎnci in lei” 67

Bilant intermediar de lichidare

Conturi la banci 2.450,6 Capital social 2.000

Rezerve legale 100
Profit net 350,60
(din lichidare)

Total 2450,6 2450,60

X. Inregistrarea operatiunilor de partaj:

a)Lichidare capital social:

1012 “Capital subscris varsat” = 456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” 2000

b) Achitare:

456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” = 5121 ”Conturi la bǎnci in lei” 2.000

XI. a) Lichidarea rezervelor legale:

1061 “Rezerve legale” = 456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” 100

b) Impozit pe profit ( 16%), aferent rezervelor legale:

29
456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” = 441“Impozit pe profit” 16

c) Plata impozitului:

441“Impozit pe profit” = 5121 ”Conturi la bǎnci in lei” 16

d) Inregistrare impozit pe dividende aferent rezervelor (84 x 16%)

456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” = 446 “Alte impozite, taxe si 13,44

varsaminte asimilate”

e) Plata impozitului pe dividende aferent rezervelor:

446“Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate” = 5121”Conturi la bǎnci in lei” 13,44

f) Plata rezerve nete:

456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” = 5121”Conturi la bǎnci in lei” 70,56

XII. a) Repartizarea profitului net actionarilor:

121”Profit si pierdere” = 456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” 350,60

b) Impozitare profit net (16%):

456”Decontari cu actionarii/asociatii = 446“Alte impozite, taxe si 56,10

privind capitalul” varsaminte asimilate”

c) Achitare impozit:

446“Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate” = 5121”Conturi la bǎnci in lei” 56,10

d) Achitare profit net:

456”Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul” = 5121”Conturi la bǎnci in lei” 294,50

121”Profit si pierdere” 5121”Conturi la bǎnci in lei”

920 2100
2000 2500 2975500
2.000 1428,60 1700746,40
26 200 2467
5 20 245
500 600 5.864 3413,40
200 Sf D 2450,60
2.000
4531 49.48,60 16
Sf. 417,60 13,44
70,56
56,10
294,50
2450,602450,60

Bilant final

TOTAL ACTIV 0 TOTAL PASIV 0

30
• Prime de aport, care apar în cazul aporturilor noi în natură şi care se determină ca diferența între
valoarea bunurilor aduse ca aport în natură de acționari sau asociați şi suma cu care a crescut
capitalul social, încât aportantii bunurilor aduse să beneficieze de aceleaşi drepturi ca şi pentru
vechile acțiuni. Contabilizarea primei de aport se face cu contul 1043 „Prime de aport” fiind
posibilă, în contabilitate, următoarea înregistrare:
456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = %
1011 “ capital subscris vărsat”
1043 “ prime de aport”

• Prima de conversie a obligațiunilor în acțiuni poate să apară atunci când există o asemenea
clauză în contractul sau prospectul de emisiune a obligațiunilor şi când prețul de paritate este mai
mare decât prețul de conversie stabilit cu ocazia emisiunii obligațiunilor.
Prețul de paritate este raportul dintre valoarea de piată al obligațiunilor şi prețul de conversie al
acestora.
Prețul de conversie este prețul prestabilit al acțiunilor comune la care se efectuează conversia
obligațiunilor.
Deci, conversia apare la solicitarea obligatarului, când valoarea de piată a acțiunii devine mai mare
decât valoarea nominală a acestora, apărând astfel prima de conversie si când emitentul răscumpăra
obligațiunea.
Contabilitatea primelor de conversie se conduce cu contul 1044 „Prime de conversie a
obligațiunilor în acțiuni” ”, efectuându-se, în contabilitate, înregistrarea:

505 „Obligațiuni emise şi răscumpărate” = %

1011 “ capital subscris vărsat”
1041 “ prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni”

Indiferent de felul sau natura primelor apărute în contabilitatea societăților comerciale, ele pot fi
încorporate în capitalul social prin creditarea contului 1012 „Capital subscris vărsat”, sau trecute la
rezerve, prin creditarea contului 1068 „Alte rezerve”.

3.5 CONTABILITATEA REZERVELOR DIN REEVALUARE

Imobilizările corporale pot fi supuse reevaluării, prezentându-se în bilanț la valoarea reevaluată

şi nu la cost istoric. Totodata se pot reevalua anual imobilizările corporale dacă rata de inflație
cumulată pe ultimii trei ani consecutivi depăseste 100%. Reevaluarea imobilizărilor corporale se
face, de obicei, de evaluatori autorizați, stabilindu-se valoarea actuală sau valoarea justă.

Contabilitatea rezervelor din reevaluare se conduce cu ajutorul contului 105 „Rezerve din
reevaluare”

 O societate comercială a achiziționat la 01.01.N-2 o clădire, costul de achiziție 20.000 lei,

aplicând regimul amortizării liniare şi cunoscând că durata normală de utilizare este de 50 ani. La
31.12.N-1 clădirea este reevaluată la 24.000 lei, valoare justă.
Se cere să se reflecte, în contabilitate, operațiunile ocazionate cu clădirea. :

1.Înregistrarea amortizării aferente anului N-2

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = 2812 „Amortizarea construcțiilor” 400

2. Înregistrarea amortizării aferente anului N-1

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = 2812 „Amortizarea construcțiilor” 400

31
3. Contabilizarea diferentelor din reevaluare în condițiile modificării costului istoric şi a amortizării
cumulate, recalculându-se amortizarea cumulată până la data reevaluării, proporțional cu schimbarea
valorii contabile brute a clădirii reevaluate, în raport de 1.25. (24.000 lei : 19.200 = 1.25)

Situația clădirii reevaluate se prezintă astfel (cazul 2):

Înainte de reevaluare După reevaluare
1. Valoarea contabilă brută 20.000 lei 25.000 lei
2. . Amortizarea cumulată 800 lei 1.000 lei
3. Valoarea contabilă netă (1-2) 19.200 lei 24.000 lei

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = 2812 „Amortizarea construcțiilor” 400
212 „Construcții” = % 5.000
105 “Rezerve din reevaluare” 4.800
2812 „Amortizarea 200
construcțiilor”

4. Contabilizarea diferentelor din reevaluare în cazul eliminării amortizării cumulate din valoarea
contabilă brută, situație în care valoarea reevaluată devine noua valoare contabilă brută.
Păstrându-se dimensiunile datelor din cazul ipotetic precedent, situația se prezintă astfel (cazul 3):
Înainte de reevaluare După reevaluare
1. Valoarea contabilă brută 20.000 lei 24.000 lei
2. . Amortizarea cumulată 800 lei 0 lei
3. Valoarea contabilă netă (1-2) 19200 lei . 24.000 lei

% = 105 “Rezerve din reevaluare” 4800

212 „Construcții” 4.000
2812 „Amortizarea construcțiilor” 800

Rezultă că, atât în cazul 2 cât şi în cazul 3 mărimea diferentelor din reevaluare este aceeaşi,
respectiv, 4800 lei, pe când valoarea contabilă brută diferă, fiind de 25.000 lei în cazul modificării
costului istoric şi a amortizării cumulate şi de 24.000 lei în cazul eliminării din reevaluare a
amortizării cumulate.

Înregistrarea amortizării aferente exercițiului financiar N-1:

25.000 : 50 ani = 500 sau 24.000 : 48 ani = 500 lei

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = 2812 „Amortizarea construcțiilor” 500

3.6 CONTABILITATEA REZERVELOR

Rezervele sunt considerate surse asimilate celor proprii, deci formă de manifestare a capitalurilor
proprii, reprezentând beneficii capitalizate, însă spre deosebire de acestea, nu sunt generatoare de
dividende. În principiu, rezervele au rolul de a proteja capitalul social, fiind posibil ca unele dintre
acestea să se folosească pentru acoperirea unor pierderi sau pentru majorarea capitalului social, dar
numai în condițiile hotărârii adunării generale extraordinare a acționarilor sau asociaților.
După modul de constituire şi utilizare rezervele sunt reflectate cu ajutorul contului 106
„Rezerve”, structurându-se astfel:
• 1061 „Rezerve legale”
• 1063 „Rezerve statutare sau contractuale”
• 1065„Rezerve reprezentand surplusul din rezerve din reevaluare”
• 1068„Alte rezerve”

32
3.6.1. Contabilitatea constituirii şi utilizării rezervelor legale

Conform Legii nr. 31/1990, republicată, rezervele legale se formează prin prelevarea în fiecare an,
din beneficiile brute ale societății, a cel puțin 5% pentru constituirea rezervelor legale, până când
acestea vor atinge minim a cincea parte din capitalul social.
Se utilizează pentru:
- Acoperirea pierderilor din exercițiile precedente conform hotărârii adunării generale a
acționarilor sau asociaților
- Acoperirea pierderilor din exercițiul financiar expirat

 O societate comercială prezintă la 31.12 .N următoarea situație a conturilor : 1061 “Rezerve

legale”, Capital social 50.000, profit înainte de înregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
10.000 lei
Sa se calculeze şi sa se înregistreze constituirea rezervei legale
10.000 *5% = 500 lei

129 “Repartizarea profitului” = 1061 „Rezerve legale” 500

3.6.2. Contabilitatea constituirii şi utilizării rezervelor statutare sau contractuale

Constituirea acestor rezerve se face pe seama profitului net, dacă sunt prevăzute în actul
constitutiv al societății comerciale şi dacă adunarea generală a acționarilor sau asociaților decide
aceasta.
Utilizarea rezervelor statutare sau contractuale se poate face pentru acoperirea pierderilor,
majorarea capitalului social sau în alte scopuri hotărâte de adunarea generală a acționarilor sau
asociaților.
Contabilitatea constituirii şi utilizării rezervelor statutare se conduce cu contul 1063 „Rezerve
statutare sau contractuale”
3.6.3. Contabilitatea constituirii şi utilizării altor rezerve

Societățile comerciale pot constitui alte rezerve pe seama profiturilor nete, a primelor legate de
capital, ori a profitului nerepartizat din exercițiile financiare precedente sau pe seama diferentelor
dintre valoarea titlurilor primite şi valoarea neamortizată a mijloacelor fixe, respectiv a terenurilor,
care fac obiectul participării în natură la capitalul social al altei persoane juridice.
Utilizarea altor rezerve, are loc numai în baza hotărârii adunării generale a acționarilor sau
asociaților şi se poate face pentru majorarea capitalului social, acoperirea pierderilor realizate în
exercițiile financiare precedente, acoperirea diferentelor dintre valoarea titlurilor de participare
retrase sau cedate şi valoarea neamortizată a mijloacelor fixe sau a terenurilor care au constituit
obiectul participării în natură la capitalul social al altor persoane juridice, ori în alte scopuri hotărâte
de către AGA. Contabilitatea constituirii şi utilizării altor rezerve se conduce cu ajutorul contului
1068 „Alte rezerve”.

3.7. CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT

Contul 117 „Rezultatul reportat”. Cont sintetic de gradul I, operațional, cont bifuncțional.
Soldul debitor reprezintă pierderea neacoperită, iar cel creditor profitul nerepartizat.Este utilizat
pentru a ține evidenta rezultatului sau a părtii din rezultatul exercițiului a cărei repartizare a fost
amânată de adunarea generală a acționarilor sau asociaților.
Soldul său creditor exprimă profiturile reportate, iar cel debitor pierderile reportate din
exercițiile financiare anterioare, recunoscându-se în bilanț, în structura capitalurilor proprii, la postul
„Rezultat reportat”, cu semnul plus în cazul profiturilor şi cu semnul minus în cazul pierderilor.
33
 3.8. CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCITIULUI

Printre indicatorii contabilitătii moderne alături de valoarea adăugată (VA), excedentul brut
din exploatare (EBE), capacitatea de autofinanțare (CAF), rezerva managerială (RM) se prevede şi
rezultatul exercițiului (Re), care exprimă performanta întreprinderii.
Rezultatul exercițiului unei entităti economice exprimă generic diferența dintre veniturile obținute şi
cheltuielile aferente. Ca urmare, rezultatul exercițiului se poate concretiza în profit, dacă V > C, sau
pierdere dacă V < C, şi este redat structural prin conținutul contului de profit sau pierdere, în calitate
de componentă a situațiilor financiare.
Pentru contabilizarea rezultatului exercițiului s-a rezervat grupa de conturi 12 „Rezultatul
exercițiului” în cadrul căreia s-au instituit şi nominalizat două conturi, şi anume: Contul 121 „Profit
sau pierdere”, cont operațional, bifuncțional, care ține evidenta profitului sau pierderii înregistrate
într-un exercițiu financiar şi care poate prezenta sold debitor sau creditor, înscriindu-se în postul
bilanțului cu semnal plus sau minus;
• Contul 129 „Repartizarea profitului”, cont sintetic de gradul I, operațional, cont de activ, cu
ajutorul căruia se conduce evidenta repartizării profitului realizat în exercițiul financiar, fiind
recunoscut în pasivul bilanțului în structura capitalurilor proprii, la o poziție distinctă.

Referitor la repartizarea profiturilor aceasta se face :

1. pentru constituirea rezervei legale, conform prevederilor actului normativ menționat;
2. pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedenți;
3. pentru constituirea altor rezerve ca surse proprii de finanțare, aferente profitului rezultat din
vânzări de active, respectiv facilitați fiscale la impozitul pe profit;
4. pentru alte repartizări prevăzute de lege;
5. până la 10% pentru participarea salariaților la profit;
6. minim 50% din profitul contabil net ca vărsăminte la bugetul de stat, în cazul regiilor autonome,
ori sub formă de dividende în cazul societăților ori companiilor naționale şi societăților comerciale cu
capital integral sau majoritar de stat;
7. profitul repartizat pentru rezervele legale (1) şi cel privind vărsămintele la buget în cazul regiilor
autonome, ori dividende în cazul societăților ori companiilor naționale, ori cele ale societăților cu
capital integral sau majoritar de stat, se repartizează la alte rezerve şi se constituie cu surse proprii de
finanțare.

În legătura cu operațiunile contabile generate de folosirea 121 „Profit şi pierdere” pot interveni
următoarele înregistrări:
• Închiderea conturilor de venituri la sfârşitul fiecărei luni, cu soldul creditor al acestora, prin
înregistrarea:

% = 121 „Profit şi pierdere”

701 „Venituri din vânzarea produselor finite”
...
707„Venituri din vânzarea mărfurilor”
...
781„Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare”
...
7864„Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante”

• Închiderea conturilor de cheltuieli la sfârşit de lună cu soldurile debitoare ale acestora, prin
înregistrarea:

121 „Profit şi pierdere” = %

601 „Cheltuieli cu materiile prime”
....
698„Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar în elementele de mai sus”

34
În creditul contului se mai înregistrează, pierderea contabilă reportată, prin înregistrarea:

117 „Rezultatul reportat” = 121 „Profit şi pierdere”

În debitul contului se mai înregistrează la sfârşitul anului, profitul net realizat în exercițiul precedent
şi nesupus repartizării, reflectat prin înregistrarea:

121 „Profit şi pierdere” = 117 „Rezultatul reportat”

De asemenea, se înregistrează în debit, profitul net realizat în exercițiul precedent, care a fost
repartizat pe destinații, prin înregistrarea:

121 „Profit şi pierdere” = 129 „Repartizarea profitului”

3.9. CONTABILITATEA SUBVENTIILOR PENTRU INVESTITII

Subvențiile reprezintă, în principal, sume pentru investiții alocate de la bugetul de stat sau local
sau din alte surse nerambursabile, ori primite din afară de către unitatea patrimonială, condiționata de
cumpărarea, construirea sau achiziționarea de echipamente ori de alte bunuri de natura imobilizărilor,
ori pentru finanțarea unor activități pe termen lung sau a altor cheltuieli de natura investițiilor.
Se includ în categoria subunităților pentru investiții şi valoarea bunurilor de natura imobilizărilor
primite cu titlul gratuit sau constatate în plus cu ocazia inventarierii. Subvențiile ca active se
constituie în contabilitate ca subvenții pentru investiții şi se recunosc în bilanț ca venit amânat, iar în
cazul restituirii acestora se reduce, în contabilitate, soldul venitului amânat cu mărimea sumei
restituite. Contabilitatea subvențiilor pentru active (investiții) se conduce cu contul 131„Subvenții
guvernamentale pentru investiții”,
132 „Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții pentru investiții”
133 „Donații pentru investiții”
134 „Plusuri de inventar de natura imobilizarilor”
138 „Alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții”

Subvențiile pentru active se reiau la alte venituri din exploatare pe măsura amortizării bunurilor
respective, la o valoare egală cu mărimea amortizării, dacă activul este amortizabil, ori prin trecerea
la venituri a unei sume anuale calculate prin împărțirea valorii investiției la 10 ani, dacă investiția
rezultată din subvenții este neamortizabilă.

 O societate comercială işi adjudeca prin licitație şi încasează efectiv prin banca o subvenție
guvernamentală pentru investiții în valoare de 5.000 lei, cu care achiziționează o licența la un preț
negociat de 5.000 lei fără TVA şi TVA 19%, care urmează sa fie amortizat liniar în 5 ani.

• contabilizarea încasării nemijlocite a subvențiilor conform extrasului de cont:

5121 „Conturi la bănci în lei”” = 131 „Subvenții pentru investiții” 5.000

• contabilizat valoarea licenței achiziționată din subvenție:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 5.950
205 „Concesiuni, brevete, licențe, mărci 5.000
comerciale, drepturi şi active similare”
4426 „TVA deductibila” 950

• contabilizat amortizarea licenței procurate pe seama subvențiilor pentru investiții ( 5.000 : 5 ani =
35
1.000 lei):
6811 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizărilor”
= 2805 „Amortizarea concesiunilor, brevetelor, 1.000
licențelor, mărcilor comerciale drepturi şi activelor
similare

• preluarea la venituri a mărimii subvenției amortizabile sau neamortizabile (conform calculelor) prin
înregistrarea:

131 „Subvenții pentru investiții” = 7584 „Venituri din subvenții pentru investiții” 1.000

3.10. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI

Fenomenelor şi proceselor economice le sunt inerente riscurile, impunându-se constituirea

provizioanelor. Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli au ca obiect acoperirea unor riscuri şi
cheltuieli viitoare care la data închiderii unui exercițiu sunt determinate ca şi cuantum, dar sunt
neprevizibile ca moment de timp în care ar putea deveni exigibile. Ele privesc elemente patrimoniale
a căror realizare sau plată este incertă, ori cheltuieli care devin exigibile în perioadele următoare de
gestiune.
Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigiile, amenzile şi penalitățile, despăgubirile, daunele şi alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție şi alte
cheltuieli privind garanția acordată clienților, şi
c) alte provizioane

În principiu, constituirea provizionului (Cp) are loc la sfârşitul exercițiului financiar, conform
următoarei relații:

Conturi de cheltuieli = Conturi de provizioane

La constituirea provizioanelor se au în vedere următoarele aspecte:

• se constituie indiferent de rezultatul exercițiului; şi,
• se constituie indiferent de deductibilitatea fiscală a acestora.

De asemenea, anularea provizioanelor (Ap) are loc când provizionul rămâne fără obiect, deci, când
elementele pentru care s-au constituit sunt scoase din evidentă, aspect exprimat relationar astfel:

Conturi de provizioane = Conturi de venituri

De obicei, constituirea provizioanelor are ca motivație economică acordarea unui avantaj fiscal
pentru agentul economic, când este deductibil fiscal, şi anume amânarea la plată a impozitului pe
profit.

3.10.1 Contabilitatea provizioanelor pentru litigii

Se constituie, de obicei, la sfârşitul exercițiului financiar pentru litigiile aflate în curs,

dimensionate la nivelul valorilor aflate în litigiu.
Conform legislației în vigoare acest tip de provizion nu este deductibil din punct de vedere
fiscal, însă constituirea lui se impune pentru a stabili corect mărimea profitului contabil, şi prin
36
urmare, şi a dividendelor care ar reveni pe o acțiune sau pe o parte socială.
Contabilitatea provizioanelor pentru litigii se conduce cu ajutorul contului 1511 „Provizioane

37
pentru litigii”.

 Dacă o societate comercială se află la sfârşitul unui exercițiu financiar în litigiu cu un client
pentru o suma de 5.000 lei ca urmare a executării unor lucrări. În exercițiul financiar următor
procesul este câştigat pentru jumătate din sumă care se încasează prin banca.

• trecerea dreptului de creanță, cu întreaga sumă, asupra creanțelor incerte, până la judecarea
procesului, se înregistrează:

4118 „Clienți incerți sau în litigiu” = 4111 „Clienți” 5.000

• contabilizat constituirea provizionului pentru litigii, la sfârşitul anului, pentru întreg dreptul de
creanță, se înregistrează:

6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” = 1511 „Provizioane pentru litigii” 5.000

• contabilizat hotărârea instanței de judecată, în anul următor constituirii provizionului, prin încasarea
a jumătate din valoarea creanței în litigiu şi trecerea la pierderi a jumătate din creanță, se
înregistrează:
% = 4118 „Clienți incerți sau în litigiu” 5.000
5121„Conturi la bănci în lei” 4.000
654„Pierderi din creanțe şi debitori diverşi” 1.000

• contabilizatanularea provizionului pentru litigii, în urmă rămânerii lui fără obiect, prin pronunțarea
hotărârii judecătoresti asupra litigiului, se înregistrează:
1511 „Provizioane pentru litigii” = 7812 „Venituri din exploatare din provizioane pentru riscuri 5.000
şi cheltuieli”

3.10.2 Contabilitatea provizioanelor pentru garanții acordate clienților

În cazul livrărilor de bunuri, în special cele de natura maşinilor, utilajelor, produselor,

furnizorii acordă clienților un anumit termen de garanție, perioadă în care remediază defecțiunile
apărute din vina furnizorilor, suportând cheltuielile ocazionate.
În această situație se permite constituirea de provizioane pentru garanții acordate clienților,
care sunt deductibile fiscal. Ca mărime, acestea se dimensionează prin aplicarea procentului de
cheltuieli cu remedierile din anul trecut asupra valorii livrărilor pentru care se acordă garanții.
În ramura construcțiilor provizioanele de această natură se constituie la nivelul reținerilor făcute de
către beneficiarul lucrării de construcții – montaj. Contabilitatea provizioanelor pentru garanții se
conduce cu ajutorul contului 1512 „Provizioane pentru garanții acordate clienților”

: O societate comercială vinde în exercițiul financiar N produse finite în valoare de 50.000 lei
fără TVA şi TVA 19%, pentru care acorda garanție de un an. Procentul mediu de cheltuieli cu
remedierile livrărilor cu termen de garanție realizate în exercițiul financiar precedent N-1 este de 2%.
În exercițiul financiar N+1 pana în momentul ieşirii din garanție se efectuează următoarele
cheltuieli cu remedierile la produsele cu termen de garanție livrate în exercițiul financiar N:
a) piese de schimb 300 lei
b) renumerații ale executanților remedierilor :200 lei
c) contribuția unității la asigurările sociale (200 x 19,5% ) = 39 lei
d) Contribuția unității la fondul pentru asigurări de sănătate : ( 200 x 6% ) = 12 lei
e) Contribuția unității la fondul de şomaj ( 200 x 2% ) = 4 lei

În exercițiul financiar N :
38
• Livrarea produselor finite către clienți:
4111 „ Clienți” = % 59.500
701 “Venituri din vânzarea produselor finite” 50.000
4427 “TVA colectată” 9.500

• Constituirea
la sfârşitul exercițiului financiar N, a provizionului pentru garanțiile acordate clienților,
în baza procentului mediu de cheltuieli cu remedierea produselor finite cu termen de garanție (
50.000 x 2% = 1.000 lei)

6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” = 1512 „Provizioane pentru garanții acordate clienților” 1.000

În exercițiul financiar N+1:

• Contabilizat consumul de materiale de natura pieselor de schimb folosite pentru remedierea

defecțiunilor în perioada de garanție, conform înregistrării:
6024 „Cheltuieli privind produsele de schimb” = 3024 „Piese de schimb” 300

• renumerațiile executanților:
641 „Cheltuieli cu salariile personalului” = 421 „Personal salarii datorate” 200

• contribuția la asigurările sociale:

6451 „Contribuția unității la asigurările sociale” = 4311 „Contribuția unității la asigurările sociale” 39

• Contribuția la asigurările sociale de sănătate:

6453 „Contribuția unității la asigurările
sociale de sănătate” = 4313 „Contribuția unității la asigurările sociale de sănătate” 12

• Contribuția la fondul de şomaj:

6452 „Contribuția unității pentru ajutorul de şomaj ” = 4371 „Contribuția unității la fondul de şomaj” 4

• Contabilizatreluarea la venituri a provizionului pentru bunurile vândute cu garanție, după

efectuarea remedierilor şi expirarea perioadei de garanție:

1511 „Provizioane pentru litigii” = 7812 „Venituri din provizioane” 1.000

3.10.3 Contabilitatea provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acțiuni

similare legate de acestea

Sunt deductibile din punct de vedere fiscal, şi se constituie îndeosebi în domeniul exploatării
zăcămintelor naturale, unde se impune şi refacerea terenului în starea în care se găsea înainte de
exploatarea zăcămintelor naturale. Aceste provizioane se constituie în limita unei cote de pana la 1%
din rezultatul financiar din exploatare, pe toata durata de funcționare a exploatării zăcămintelor
naturale.
Contabilitatea provizioanelor de această natură se conduce cu ajutorul contului 1513 „Provizioane
pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acțiuni similare legate de acestea”,
ocazionând următoarele înregistrări contabile:
• Contabilizarea provizionului pentru demontarea, mutarea şi refacerea terenului, conform
înregistrării:

39
 % = 1513 „Provizioane pentru dezafectarea
21 „Imobilizări corporale” imobilizărilor corporale şi alte
2112„Amenajări de terenuri” acțiuni similare legate de acestea”
212 „Construcții”
213 „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale şi plantații”

• Contabilizarea amortizării valorii imobilizărilor pentru care s-a constituit acest provizion, se
înregistrează:

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea = 281 „Amortizarea privind imobilizările corporale” (2811 ÷
imobilizărilor” 2813)”

• Contabilizat
reluarea provizionului constituit la venituri, la scoaterea din evidentă a imobilizărilor,
când se procedează şi la refacerea terenului, reflectat, prin înregistrarea:
1513 „Provizioane pentru dezafectarea imobilizărilor = 7812 „Venituri din provizioane”
corporale şi alte acțiuni similare legate de acestea”

3.10.4 Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare

În conformitate cu prevederile IAS 37 „Provizioane, datorii şi active contingente”, standardul

defineşte programul de restructurare ca fiind acel program planificat şi monitorizat de managerul
întreprinderii prin care se modifică, fie:
• scopul activității realizate de către întreprindere, sau
• modalitatea în care este realizată activitatea.
Provizionul pentru restructurare trebuie să includă numai cheltuielile directe rezultate din
restructurare, care, conform IAS 37 trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
• să fie determinate în exclusivitate de restructurare, şi
• să nu fie legate de activitățile curente ale întreprinderii. Astfel, provizioanele pentru restructurare nu
includ costurile, cum ar fi: recalificarea sau redistribuirea personalului la alte sucursale, marketing
sau investiții în noi sisteme şi rețele de distribuție. Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare
se conduce cu contul 1514 „Provizioane pentru restructurare”.

 În procesul de restructurare a activității, consiliul de administrație decide sa înceteze

activitatea de producție a produselor A şi B care se realizau în secția de producție dintr-o alta
localitate. La data de 20.12.N Consiliul de Administrație a aprobat un plan detaliat legat de acest
eveniment, au fost trimise scrisori clienților pentru a identifica alte surse de aprovizionare iar
personalul unității respective a fost informat asupra restructurării. Totodată conducerea societății a
luat decizia vânzării clădirilor aparținând secției de producție . Pentru aceasta nu s-au înregistrat
provizioane pentru deprecieri. Valoarea contabila neta a clădirilor secției este de 200.000 lei, prețul
de vânzare negociat fiind de 250.000 lei. În exercițiul financiar N+1 are loc vânzarea clădirilor şi se
efectuează plăti compensatorii celor afectați de restructurare în suma de 90.000 lei. Întrucât sunt
întrunite condițiile pentru constituirea unui provizion (reprezentând costuri cu personalul afectat de
restructurare) societatea a procedat la înregistrarea unui provizion estimat la 10 lei.
În exerciţiul financiar N:

• Contabilizat provizionul pentru restructurare, conform înregistrării:

6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” = 1514 „Provizioane pentru restructurare” 10

În exerciţiul financiar N+1:

• Contabilizarea vânzării clădirii afectate de planul de restructurare, se înregistrează:

461 „Debitori diverşi” = 7583„Venituri din vânzarea activelor şi alte operații de capital” 250.000

Şi concomitent :
40
 • Contabilizat scoaterea din evidentă a construcțiilor afectate de programul de restructurare, se
înregistrează:

6583„Cheltuieli privind activele cedate şi alte operații de capital” = 212 „Construcții” 200.000

• Efectuarea plaților compensatorii în suma de 90.000 lei:

6588„Alte cheltuieli de exploatare ” = 462 „Creditori diverşi” 90.000

• Contabilizat anularea provizionului constituit pentru restructurare după realizarea planului de

restructurare, se înregistrează:

1514 „Provizioane pentru restructurare” = 7812 „Venituri din provizioane ” 10

3.10.5 Contabilitatea altor provizioane

În situația în care un provizion pentru riscuri şi cheltuieli nu se încadrează în nici unul din
provizioanele menționate mai sus, ele se cuprind în categoria altor provizioane pentru riscuri şi
cheltuieli. În acest scop s-a instituit contul 1518 „Alte provizioane”, în legătura cu care pot apare
următoarele înregistrări contabile:

• Contabilizat constituirea altor provizioane pentru riscuri şi cheltuieli , prin înregistrarea:

6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” = 1518 „Alte provizioane ”

• Anularea altor provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, rămase fără obiect, conform înregistrării:
1518 „Alte provizioane” = 7812 „Venituri din provizioane”

3.11. CONTABILITATEA CAPITALURILOR ÎMPRUMUTATE

3.11.1. Cadrul general al capitalurilor împrumutate

Capitalurile împrumutate privesc împrumuturile şi datoriile care au termene de rambursare mai mare
decât un an.
Contabilitatea acestor împrumuturi şi datorii asimilate se ține pe următoarele categorii:
• Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni şi prime de rambursare a acestora;
• Credite bancare pe termen lung şi mediu;
• Datorii legate de participații;
• Alte împrumuturi şi datorii asimilate; şi
• Dobânzile aferente acestora.

3.11.2. Contabilitatea împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni şi a primelor de rambursare a

acestora

Conform Legii societăților comerciale 31/1990, republicată, societățile comerciale pe acțiuni

pot emite obligațiuni, fie la purtător, fie nominative, pentru o sumă care să nu depăşească trei pătrimi
din capitalul vărsat şi existent, conform ultimului bilanț aprobat, fără ca valoarea nominală a unei
acțiuni să fie mai mică de 25.000 lei.

41
Obligațiunile pot fi emise în formă materială, pe suport de hârtie, sau în formă dematerializată, prin
înscriere în cont, cu precizarea că obligațiunile din aceeaşi emisiune trebuie să fie de o valoare egală,
asigurând astfel posesorilor drepturi egale.
În cazul emiterii obligațiunilor prin ofertă publică se emite prospectul de emisiune, conform
Legii nr. 52/1994 privind valorile mobiliare şi bursele de valori, înscrierile făcându-se chiar pe
prospectul de emisiune, fiind obligatorie vărsarea integrală a valorii acțiunilor la subscriere.
Contabilitatea împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni se realizează cu ajutorul contului 161
„Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni”. Contul permite contabilizarea operațiunilor cu
următoarele categorii de obligațiuni:
1. Obligațiuni obişnuite sau ordinare – care asigură deținătorilor un venit fix sub formă de
dobândă, înscrisă în cuprinsul titlului. Există şi obligațiuni cu dobândă variabilă, care reprezintă un
titlu de credit pe termen mediu de 5 – 7 ani şi care nu se contabilizează cu contul 161 „Împrumuturi
din emisiuni de obligațiuni”
2. Obligațiuni cu primă sau cu cupon zero – reprezintă un titlu de credit fără dobânda dar cu prima
de rambursare. Prima reprezintă diferența dintre prețul de emisiune mai mic şi valoarea nominală a
obligațiunii, şi se restituie la scadentă
3. Obligațiuni cu loterie – care urmăresc obținerea unor câştiguri în urma tragerii la loterie,
impunând tratări contabile diferite fată de obligațiunile obişnuite sau cele cu primă.

Pe lângă societățile pe acțiuni pot emite obligațiuni şi regiile autonome şi instituțiile publice.
Aşa cum s-a precizat, obligațiunile au pe lângă valoarea nominală (Vn) şi o valoare de
emisiune (Ve), care poate fi egală sau mai mică decât valoarea nominală, precum şi o valoare de
rambursare (Vr) care poate fi egală sau superioară valorii nominale.
Diferența dintre valoarea nominală mai mare şi valoarea de emisiune mai mică reprezintă
prima de emisiune, iar diferența dintre valoarea de rambursare mai mare şi valoare nominală mai
mică reprezintă prima de rambursare.
Conform uzanțelor, atât prima de emisiune cât şi prima de rambursare se achită deținătorului
obligațiunii la răscumpărarea acestora.
De asemenea, precizăm că în conformitate cu Legea 52/1994, în România, până în prezent,
emisiunea de obligațiuni se face numai pe piața de capital reglementată, instituindu-se şi
simbolizându-se în conturi de împrumuturi din obligațiuni în funcție de modul de garantare a lor, de
exemplu: 1614 „Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de stat” sau 1615
„Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de bănci”.

Reflectarea în contabilitate a obligațiunilor obişnuite, ordinare

 O societate comercială pe acțiuni emite prin subscripție publică obligațiuni ordinare, la 01.07.N
cu termen de rambursare la 30.06.N+1, la valoarea nominală de 5.000 lei, cu o dobândă anuala de
20% plătibila la data rambursării împrumutului din emisiunea de obligațiuni.

În exercițiul financiar N:
Pasul 1 : Contabilizat emisiunea de obligațiuni obişnuite conform prospectului de emisiune, la
valoarea nominală 5.000, se înregistrează:

461” Debitori diverşi” = 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” 5.000

Pasul 2: Contabilizat încasarea prin bancă a valorii de emisiune a obligațiunilor, conform extrasului
de cont, prin înregistrarea:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461” Debitori diverşi” 5.000

Pasul 3: Calculat şi contabilizat cheltuielile cu dobânda pentru anul N, conform înregistrării:

Calculul dobânzii 5.000 lei · 20 % = 500 lei;
Înregistrarea în contabilitate a dobânzii:
42
666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni” 500

În exercițiul financiar N+1 :

Pasul 1: rambursarea împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni, precum şi achitarea dobânzilor

aferente atât exercițiului financiar N cat şi exercițiului financiar N+1:
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 6.000
161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” 5.000
1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni” 500
666 „Cheltuieli privind dobânzile” 500

Reflectarea în contabilitate a obligațiunilor cu primă sau cu cupon zero

 O societate comercială pe acțiuni emite la 01.04.N conform prospectului de emisiune un pachet

de obligațiuni cu primă sau cu cupon zero, având valoare de rambursare de 7.600 lei şi o valoare de
emisiune de 4.000 lei

În exercițiul financiar N:

Pasul 1: emiterea pachetului de acțiuni, cu cupon zero, conform prospectului de emisiune, prin
înregistrarea:
% = 161 „Împrumuturi din emisiuni de 7.600
461” Debitori diverşi” obligațiuni” 4.000
169 „Prime privind rambursarea bligațiunilor” 3.600

Pasul 2: încasarea valorii de emisiune a prospectului de obligațiuni, conform înregistrării:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461” Debitori diverşi” 4.000

Pasul 3 amortizarea primelor de rambursare a obligațiunilor aferenta exercițiului financiar N ( 3600

lei : 18 luni x 9 luni = 1800 lei)

6868 „Cheltuieli financiare privind amortizarea = 169 „Prime privind rambursarea 1.800
primelor de rambursare a obligațiunilor” obligațiunilor”

În exercițiul financiar N+1 :

Pasul 1: Amortizarea primelor privind rambursarea obligațiunilor:

6868 „Cheltuieli financiare privind amortizarea = 169 „Prime privind rambursarea 1.800
primelor de rambursare a obligațiunilor” obligațiunilor”

Pasul 2: rambursarea împrumutului din emisiuni de obligațiuni cu primă, conform înregistrării:

161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 7.600

Reflectarea în contabilitate a obligațiunilor cu loterie

 O societate comercială pe acțiuni (regie autonomă, instituție publică) emite conform

prospectului de emisiune, obligațiuni cu loterie, la valoarea nominală în sumă „x”, care se
răscumpăra înainte de scadentă la valoare „y”, mai mare decât cea nominală cu „k”, iar la tragerea la
loterie se achită câştigul „z”.

43
• Contabilizat emisiunea parchetului de obligațiuni cu câştig, conform înregistrării:

461” Debitori diverşi” = 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni”

• Contabilizat încasarea valorii nominale a acțiunilor, conform extrasului de cont:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461” Debitori diverşi”

•Contabilizat tragerea la sorti a obligațiunilor câştigătoare, pentru câştigul „z” debitat prin casă,
conform înregistrării:

668 „Alte cheltuieli financiare = 5311 „Casa în lei”

• Răscumpărarea obligațiunilor la valoarea „y”, achitată prin bancă, conform extrasului de cont:
505 „Obligațiuni emise şi răscumpărate” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

• Contabilizat anularea obligațiunilor emise şi răscumpărate, conform înregistrării:

% = 505 „Obligațiuni emise şi

161„Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” răscumpărate”
6642 „Cheltuieli privind investițiile financiare cedate”

Reflectarea în contabilitate a obligațiunilor convertibile în acțiuni

 contabilizat convertirea obligațiunilor în acțiuni, conform înregistrării:

161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” = 456 „Decontări cu acționarii sau asociații privind capitalul”
 contabilizat trecerea obligațiunilor răscumpărate la capital, ținând cont de paritate şi prima
de conversie, conform înregistrării:
505 „Obligațiuni emise şi = %
răscumpărate” 1012„Capital subscris vărsat”
1044 „Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni”

 contabilizat anularea obligațiunilor răscumpărate, convertite în acțiuni, prin înregistrarea:

456 „Decontări cu acționarii sau asociații privind capitalul” = 505 „Obligațiuni emise şi răscumpărate”

3.11.3. Contabilitatea împrumuturilor din credite bancare

Pentru completarea disponibilităților, o societate comercială poate apela la contractarea de

credite pe termen lung sau mijlociu cu instituții bancare specializate. Pentru urmărirea şi controlul
acestor credite primite de la bănci se utilizează contul 162 ” Credite bancare pe termen lung” .
Sunt considerate credite bancare pe termen lung cele care au un termen de exigibilitate de peste 1 an.

 O societate comercială contractează şi primeşte prin “cont de disponibil” la 01.07.N, cu

scadenta la 31.12.N+1 un credit bancar de 10.000 lei, cu o dobânda de 20% pe an plătibila în ultima
zi bancara a fiecărui exercițiu financiar. Creditul bancar contractat nu poate fi restitui la 31.12.N+1 ci
se restituie integral la 31.1.N+2 cu o dobândă penalizatoare de 0.01% pentru fiecare zi întârziere.

În exerciţiul financiar N
• Încasarea creditului bancar prin “cont de disponibil”:

5121 „ Conturi la bănci în lei” = 1621”Credite bancare pe termen lung” 10.000

44
• Plata dobânzilor aferente exercițiului financiar N: (10.000 x 20% : 12 luni ) x 6 luni =1.000 lei

666 “ Cheltuieli privind dobânzile” = 5121 „ Conturi la bănci în lei” 1.000

În exerciţiul financiar N+1

• Plata dobânzilor aferente exercițiului financiar N+1: 10.000 x 20% = 2.000 lei

666 “ Cheltuieli privind dobânzile” = 5121 „ Conturi la bănci în lei” 2.000

• Transferarea la 31.12.N+1 a creditelor pe termen lung şi mediu la credite nerambursate la scadenta:

1621”Credite bancare pe termen = 1622”Credite bancare pe termen lung 10.000

lung” nerambursate la scadenta”

În exerciţiul financiar N+2

• Rambursarea creditului restant

1622”Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenta” = 5121 „ Conturi la bănci în lei” 10.000

• Plata dobânzilor, inclusiv a celor penalizatoare aferente exercițiului financiar N+2: (10.000 x 20% :
12 luni )
+ (10.000 x 0.01% x 30 zile) =166,67 + 30 = 197,67 lei

666 “ Cheltuieli privind dobânzile” = 5121 „ Conturi la bănci în lei” 197,67

3.11.4. Contabilitatea altor împrumuturilor si datorii asimilate

Evidenta altor împrumuturi şi datorii asimilate, cum sunt : depozite, garanțiile băneşti primite,
datoriile privind concesiunile, brevetele, licențele şi alte datorii asimilate se ține de către unitatea
patrimonială primitoare cu ajutorul contului :167 "Alte împrumuturi şi datorii asimilate"

 O societate comercială achiziționează la 01.01.N, printr-un împrumut de concesiune scadent la

31.12.N+1 un brevet în valoare de 4.000 USD. Dobânda negociata prin contract este de 10% plătibila
la scadenta împrumutului de concesiune. Cursurile valutare sunt: la 01.01.N : 3,10 lei/USD; la
31.12.N: 3,13 lei/USD; la 31.12 N+1: 3,18 lei/USD

În exerciţiul financiar N
• Achiziționarea brevetului printr-un împrumut de concesiune: 4.000 USD x 3,10 lei/USD = 12.400
lei

205 “Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, = 167 „ Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 12.400
drepturi şi active similare”

• Înregistrarea cheltuielilor cu dobânzile aferente exercițiului financiar N: 4.000 USD x 10% x 3,13
lei/USD = 403,13 lei
666 “ Cheltuieli privind dobânzile” = 1687 „Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate ” 403,13

• Înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea brevetului, proporțional cu durata de utilizare : 12.400 : 2

ani = 6.200 lei

6811 “ Cheltuieli de exploatare = 2805 „Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor 6.200
privind amortizarea imobilizărilor” comerciale drepturi şi activelor similare”

• Actualizarea datoriei externe în funcție de cursul valutar la data de 31.12.N : 4.000 USD (3,13
lei/USD – 3,10 lei/USD) = 120 lei
665 “ Cheltuieli din diferente de curs valutar” = 167 „ Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 120

45
În exerciţiul financiar N+1
• Înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea brevetului, aferenta exercițiului financiar N+1: 12.400 : 2
ani = 6.200 lei
6811 “ Cheltuieli de exploatare privind = 2805 „Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, 6.200
amortizarea imobilizărilor” mărcilor comerciale drepturi şi activelor similare”

• Scoaterea din patrimoniu a brevetului complet amortizat:

2805 “Amortizarea concesiunilor, brevetelor, = 205 “Concesiuni, brevete, licențe, mărci 12.400
licențelor, mărcilor comerciale şi altor drepturi comerciale, drepturi şi active similare”
şi valori similare”

•Plata la 31.12.N+1 a dobânzilor aferente împrumutului de concesiune :4.000 USD x 10 % x 2ani x

3,18 lei/USD = 2.544 lei, din care 403,13 lei a fost inclusa în cheltuielile exercițiului financiar N,
deci aferent exercițiului financiar N+1 au mai rămas 2140,87 lei.
% = 5124 “ Conturi la bănci în valuta” 2.544
1687 „Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate ” 2140,87
666 “ Cheltuieli privind dobânzile” 403,13

• Rambursarea la 31.12.N+1 a împrumutului de concesiune, ținându-se cont de valoarea nominală a

acestuia la începutul exercițiului financiar N+1 :
Valoarea nominală la 01.01.N+1 : 4000 x 3,13 lei/USD = 12.520 lei
Valoarea de rambursare: 4.000 USD x 3,18 lei/USD = 12.720 lei
Diferența nefavorabila de curs valutar (b-a) 200 lei
% = 5124 “ Conturi la bănci în valuta” 12.720
167 „ Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 12.520
665 “ Cheltuieli din diferente de curs valutar” 200

46
 CURSUL 4
CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR

4.1. CLASIFICAREA IMOBILIZĂRILOR

Conform Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, imobilizările sunt reprezentate de bunuri
sau valori destinate să deservească o perioadă îndelungată activitatea unității patrimoniale , fiind
caracterizate prin:
a) durata de utilizare este de regulă mai mare de un an;
b) nu se consumă şi nu se înlocuiesc la prima utilizare;
c) nu îşi schimbă forma pe parcursul utilizării;
d) nu sunt, de obicei, destinate comercializării.
Spre deosebire de definițiile patrimoniale ale imobilizărilor IAS, clarifică definirea imobilizărilor
corelat cu definirea activelor, respectiv: un activ este o resursă controlată de întreprindere, ca rezultat
al unor evenimente trecute şi de la care se aşteaptă beneficii economice viitoare.
Pentru a fi recunoscut, înscris în bilanț, ca un activ, o imobilizare trebuie să îndeplinească două
condiții, respectiv:
posibilitatea de a realiza un beneficiu viitor, şi
să aibă determinat un cost credibil.

4.2. REGULI GENERALE DE EVALUARE ÎN BILANT

In bilanț imobilizările sunt evaluate la:

a) valoarea cu care se înscrie fiecare imobilizare în bilanț este reprezentată de costul de achiziție sau
de costul de producție, dacă nu s-a înregistrat nici un provizion pentru deprecierea acestora;
b) dacă imobilizările au durată de viață limitată, costul de achiziție sau de producție se va diminua în
mod sistematic pe durata perioadei de funcționare a activului, prin calcularea amortismentelor
corespunzătoare;
Deci, în bilanț imobilizările se înscriu la valoarea contabilă netă, obținută prin scăderea din
valoarea de intrare sau contabilă a valorii substractive, respectiv, a amortizării şi provizioanelor
pentru deprecieri.
Conform IAS nr. 1 „Prezentarea situațiilor financiare” se agreează structurarea activelor în bilanț,
după criteriul natură deosebindu-se: a) active curente şi b) active imobilizate, ridicându-se
problema definirii, evaluării, reevaluării şi recunoaşterii.

4.3. EVALUAREA ŞI REEVALUAREA IMOBILIZĂRILOR

4.3.1. Evaluarea imobilizărilor

47
 Valoarea de intrarea sau valoarea contabilă se diferențiază în funcție de modalitatea de
dobândire a lor, şi anume:
• cele achiziționate cu titlul oneros, la cost de achiziție;
• cele obținute din producție proprie, la cost de producție;
• cele intrate prin leasing operațional, la valoarea reziduală plus taxele vamale dacă locatarul este
nerezident;
• cele intrate prin leasing financiar la minimul dintre valoarea justă şi valoarea actualizată a plăților
minime de leasing;
Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacționat un activ sau decontată o intrare, de
bună voie, între părțile aflate în cunoştință de cauză, în cadrul unei tranzacții în care prețul este
determinat în mod obiectiv.
Plățile minime de leasing sunt acele plăți de-a lungul termenului de leasing pe care locatarul trebuie
sau poate fi obligat să le efectueze, excluzând chiria contingentă, costurile serviciilor şi impozitele pe
care locatorul le va plăti şi care se vor rambursa acestuia.
• Cele intrate prin subvenții guvernamentale la valoarea subvenției, iar în cazul în care subvenția este
reprezentată de transferul unui activ nemonetar, valoarea de intrare este dată de valoarea justă;
• În cazul schimbului de active valoare de intrare este dată de valoarea justă a activului intrat, egală
cu valoarea justă a activului cedat (nu se admite, în prezent în România);
Imobilizările aduse ca aport sau primite cu titlu gratuit se evaluează la valoarea de aport,
respectiv la valoarea de utilitate, care este dată de prețul pieței, de utilitatea imobilizării, de starea şi
locul unde acestea se află.
Valoarea de inventar – la inventar imobilizările se evaluează la:
• Valoarea actuală sau valoarea de utilitate;
• Valoarea contabilă netă pentru imobilizările amortizabile pentru care sa calculat amortizare şi s-au
constituit provizioane.
La închiderea exercițiului se compară valoarea actuală stabilită la inventar cu valoarea contabilă,
fiind posibile două situații:
1. valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă, reprezentând un plus de valoare, care
conform principiului prudenței nu se înregistrează
2. valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă, rezultând un minus de valoare care se
tratează astfel:
sub formă de amortizare dacă deprecierea este ireversibilă;
sub forma constituirii unui provizion dacă deprecierea este reversibilă.
Conform IAS 16 „Terenuri şi mijloace fixe” şi IAS 36 „Deprecierea activelor”, deprecierea,
pierderea de valoare comportă un alt tratament contabil decât cel oferit, în prezent, de legislația
românească, respectiv, deprecierea imobilizărilor amortizabile este tratată ca şi cheltuieli din
depreciere, iar revenirea acesteia ca şi un venit din aprecierea imobilizărilor şi nu ca şi un provizion.
Valoarea reziduală reprezintă valoarea netă pe care o entitate economică estimează că o va obține
pentru un activ las sfârşitul duratei de viață utilă, după deducerea prealabilă a costurilor de cesionare
previzionate.
Valoarea reziduală este legată de stabilirea valorii amortizabile, ca bază de calcul a amortizării
conform standardelelor internaționale de contabilitate.

4.3.2. Reevaluarea imobilizărilor

Constituie operația economică, în urma căreia valoarea de intrare sau contabilă a unei
imobilizări este înlocuită cu valoarea reevaluată sau valoarea actuală a acesteia.
Valoarea actuală se stabileşte în funcție de rata inflației comunicată de Comisia Națională de
Statistică, cu posibilitatea de ajustare în funcție de condițiile concrete în care se găseşte imobilizarea
reevaluată.
Reevaluarea imobilizărilor corporale şi financiare se face pe baza dispozițiilor administrative
legale.
Diferența din reevaluare rezultă din compararea valorii reactualizate, de utilitate sau de piață, cu
48
valoarea contabilă, se înregistrează la capitaluri în cazul plusurilor de valoare.

4.4. ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂTII IMOBILIZĂRILOR

NECORPORALE

4.4.1. Recunoaşterea imobilizărilor necorporale

Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fără suport material şi deținut
pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat
terților, sau pentru scopuri administrative. În bilanț, un activ necorporal trebuie recunoscut dacă se
estimează că va genera beneficii economice pentru persoana juridică şi dacă costul său poate fi
evaluat în mod credibil.
Prin beneficii economice viitoare se înțelege potențialul de a contribui, direct sau indirect, la
fluxul de numerar sau de echivalențe de numerar către persoana juridică.
IAS 38 „Active necorporale” prevede ca toate cheltuielile pentru cercetare să fie recunoscute drept
cheltuieli, atunci când sunt efectuate. De asemenea, IAS 38 precizează că următoarele cheltuieli nu
dau naştere la un activ necorporal, ci se tratează ca şi cheltuieli când apar:
a) Cheltuielile la înființarea unui nou domeniu sau a unei societăți (costurile de constituire);
b) Cheltuielile pentru specializări;
c) Cheltuielile pentru publicitate şi/sau pentru promovarea unui nou produs;
d) Cheltuielile la mutarea sau reorganizarea unei părți sau a întregii societăți.

4.4.2. Evaluarea imobilizărilor necorporale

Un activ necorporal se înregistrează inițial la costul de achiziție sau de producție, iar dacă
acesta a fost raportat drept cheltuială nu mai poate fi recunoscut ca parte din costul unui activ
necorporal. Cheltuielile ulterioare recunoaşterii inițiale unui activ necorporal se înregistrează în
conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate, însă acestea pot majora costul activului necorporal
dacă vor permite activului să genereze beneficii economice viitoare peste performanța prevăzută
inițial şi pot fi evaluate credibil. În bilanț un activ necorporal trebuie prezentat la cost, mai puțin
amortizarea şi provizioanele cumulate din depreciere.

4.4.3. Amortizarea, cedarea şi casarea imobilizărilor necorporale

Valoarea amortizabilă a unei imobilizări necorporale trebuie să fie alocată sistematic de-a
lungul duratei sale de viață utilă. Valoarea amortizabilă este costul activului sau o altă valoare
substituibilă costului în situațiile financiare, din care s-a scăzut valoarea reziduală, aspect ce nu se
aplică în România.
Durata de viață utilă reprezintă perioada pe parcursul căreia se estimează că întreprinderea ca utiliza
activul supus amortizării; sau numărul unităților produse sau a unor unități similare ce se estimează
că vor fi obținute de către întreprindere prin folosirea activului respectiv. Un activ necorporal trebuie
scos din evidență la cedare sau casare, atunci când nici un beneficiu economic nu mai este aşteptat
din utilizarea sa ulterioară. Câştigurile sau pierderile care apar odată cu casarea sau cedarea
imobilizării necorporale se determină ca diferență între veniturile generate de ieşirea activului şi
valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia şi se recunosc ca venit
sau cheltuială, în contul de profit şi pierdere.

49
4.4.4. Contabilitatea cheltuielilor de constituire

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înființarea sau dezvoltarea persoanei

juridice, cum ar fi: cheltuieli de înscriere şi înmatriculare; cele privind emisiunea şi vânzarea de
acțiuni şi obligațiuni; cheltuielile de prospectare a pieței, de publicitate şi diverse alte cheltuieli legate
de înființarea şi extinderea activității entității economice. Aceste cheltuieli pot fi imobilizate sub
forma cheltuielilor de constituire, când trebuie amortizate, pe o perioadă de cel mult 5 ani, iar
elementele de natura cheltuielilor se prezintă detaliat în notele explicative. Contabilitatea cheltuielilor
de constituire imobilizate se conduce cu ajutorul contului 201 „Cheltuieli de constituire”, cont
sintetic de gradul I, cont de activ, fiind posibil să prezinte sold debitor ce exprimă dimensiunea
cheltuielilor de constituire existente la un moment dat.
Reglementările legale prevăd că atât timp cât cheltuielile de constituire nu sunt amortizate,
deci, prezintă sold, nu se pot distribui dividende, dacă nu avem constituite rezerve cel puțin la
dimensiunea cheltuielilor de constituire existente în sold. În contabilitate, în legătură cu cheltuielile
de constituire imobilizate sunt posibile următoarele înregistrări:
• depunerea de către acționari sau asociați a sumelor necesare finanțării cheltuielilor de constituire, se
înregistrează:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 462 „Creditori diverşi”

• achitarea cheltuielilor de constituire pe baza documentelor justificative de casă sau bancă, se

înregistrează:

201 „Cheltuieli de constituire” = %

5311 „Casa în lei”
5121 „Conturi la bănci în lei”

• calcularea
şi înregistrarea amortizării cheltuielilor de constituire, conform reglementărilor legale,
prin formula contabilă:

6811 „Cheltuieli de exploatare = 2801 „Amortizarea cheltuielilor de

privind amortizarea imobilizărilor” constituire”

• contabilizarea scoaterii din evidență a cheltuielilor de constituire imobilizate amortizate complet, se

face prin înregistrarea:
2801 „Amortizarea cheltuielilor de = 6811 „Cheltuieli de exploatare privind
constituire” amortizarea imobilizărilor”

4.4.5. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare

Cheltuieli cum sunt, de exemplu:

• proiectarea, construcția şi testarea producției intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor
şi modelelor;
• proiectarea echipamentelor şi utilajelor care implică o tehnologie nouă;
• proiectarea, construcția şi operarea unei uzine – pilot care nu este fezabilă din punct de vedere
economic pentru producția pe scară largă; şi
• proiectarea, construcția şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi sau îmbunătățite.
Conform IAS 38 „Active necorporale”, un activ necorporal provenit din dezvoltare este recunoscut
numai dacă o societate poate demonstra următoarele:
• fezabilitatea tehnică pentru finalizarea activului necorporal, încât acesta, să se poată utiliza sau
vinde;
• intenția de a finaliza acel activ necorporal pentru utilizare sau vânzare;
• abilitatea de a folosi sau vinde activul necorporal;
50
• modul în care activul necorporal va genera posibile beneficii viitoare;
• existența resurselor tehnice, financiare şi a altor resurse adecvate, pentru a duce la bun sfârşit
dezvoltarea sa, în vederea utilizării sau vinderii activului necorporal;
• abilitatea de a evalua cheltuiala atribuită activului necorporal în timpul dezvoltării sale.
Cheltuielile de dezvoltare sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul contului 203 „Cheltuieli
de dezvoltare”, se supun amortizării pe o perioadă de cel mult 5 ani, cu precizarea că este interzisă
distribuirea de dividende, dacă suma rezervelor disponibile pentru distribuire şi a profiturilor
reportate nu este cel puțin egală cu suma cheltuielilor de dezvoltare neamortizate.

 Se recepționează şi se achita prin virament bancar reproiectarea tehnologica a produsului „ x”

în suma de 5.000 lei, efectuata de un institut de cercetare şi proiectare, care urmează a fi amortizata în
5ani începând cu anul N.
• Recepția documentației de reproiectare tehnologica a produsului :

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 404” Furnizori de imobilizări” 5.000

• Înregistrarea amortizării anuale a cheltuielilor de dezvoltare (5.000 lei: 5 ani = 1.000 lei/an)

6811 „Cheltuieli de exploatare = 2803 „Amortizarea cheltuielilor de 1.000

privind amortizarea imobilizărilor” dezvoltare”

• scoaterea din evidență a cheltuielilor de dezvoltare amortizate, în exercițiul financiar N+4 conform
înregistrării:

2803 „Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare” = 203 „Cheltuieli de dezvoltare” 5.000

În practică pot apare cazuri când cheltuielile de dezvoltare se concretizează într-un brevet, situație
când, în contabilitate, se face înregistrarea:
205 “Concesiuni, brevete, licențe, mărci = 203 „Cheltuieli de dezvoltare” 5.000
comerciale, drepturi şi active similare”

4.4.6. Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi şi

valori similare

Aceste active imobilizate pot fi aportate , achiziționate sau dobândite prin alte modalități,
înregistrându-se, în contabilitate, la valoarea de aport sau valoarea justă , la costul de achiziție sau la
costul de producție.
Concesiunea, în termeni juridici, poate fi definită ca o convenție, un contract, prin care o persoană
fizică sau juridică, denumită concesionar, dobândeşte dreptul de utilizare a anumitor bunuri sau
servicii, de exercitare a unor activități, din partea unui concedent, în schimbul unor beneficii. Deci,
concesiunea este o imobilizare necorporală a cărei valoare este determinată de valoarea bunurilor sau
serviciilor preluate cu titlu de concesiune.
Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale şi ale altor drepturi şi valori
similare se conduce cu ajutorul contului 205, care are aceeaşi denumire. Este un cont de activ, cont
sintetic de gradul I, operațional.

: Se concesionează un zăcământ de substanțe minerale pentru o perioadă de 10 ani, prețul

concesiunii fiind negociat la 300.000 lei, iar redevența anuala la 30.000 lei. Sa se înregistreze
amortizarea anuala începând cu exercițiul financiar N, plata prin viramente bancare a redevenței
anuale şi scoaterea din evidenta a concesiunii la expirarea contractului de concesiune.
• contabilizat concesionarea dreptului de exploatare a zăcămintelor la valoarea negociată:

205 “Concesiuni, brevete, licențe, mărci = 167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 300.000
comerciale, drepturi şi active similare”
51
• contabilizarea amortizării anuale a concesiunii (300.000 lei: 10 ani = 30.000 lei/an)
6811 „Cheltuieli de exploatare = 2805 „Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, 30.000
privind amortizarea imobilizărilor” mărcilor comerciale şi a altor valori şi drepturi similare”

• contabilizat achitarea redevenței anuale conform Extrasului de cont şi a prevederilor din contract, se
înregistrează:

167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 30.000

• scoaterea din evidență a concesiunilor la expirarea termenului contractului de concesionare, se

înregistrează:

2805 „Amortizarea concesiunilor, brevetelor, = 205 “Concesiuni, brevete, licențe, mărci 300.000
licențelor, mărcilor comerciale şi a altor valori şi comerciale, drepturi şi active similare”
drepturi similare”

4.4.7. Contabilitatea fondului comercial

Fondul comercial reprezintă, conform codului comercial, partea din fondul de comerț care nu
figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care contribuie la menținerea sau
dezvoltarea potențialului activității al întreprinderii. Acesta este reprezentat de clientelă, vadul
comercial, reputație, debuşeu, poziție
geografică şi altele.
Fondul comercial, din punct de vedere contabil, este o imobilizare necorporală, care
reprezintă orice exces al costului de achiziție peste interesul celui ce achiziționează în valoarea justă a
activelor şi datoriilor identificabile achiziționate la data tranzacției de schimb.
Fondul comercial negativ reprezintă orice exces de la data tranzacției de schimb, al
interesului achizitorului în valorile juste ale activelor şi ale datoriilor identificabile, mai mare, peste
costul de achiziție mai mic.
Fondul comercial apare de regulă la consolidare şi se determină ca diferență între costul de achiziție,
mai mare, şi valoarea justă, mai mică, la data tranzacției, a părții de active nete tranzacționate de către
o persoană juridică. În cazul în care fondul comercial este tratat ca şi un activ, ca urmare a achiziției
de către o societate a acțiunilor altei societăți, se au în vedere următoarele:
• valoarea fondului comercial achiziționat trebuie amortizată sistematic;
• perioada de amortizare nu trebuie să depăşească durata vieții utile.
Contabilitatea fondului comercial se conduce cu ajutorul contului 207 „Fond comercial”. În
contabilitate, în legătură cu fondul comercial sunt posibile următoarele înregistrări contabile:

 achiziționarea unui magazin comercial la un preț de 300.000 lei fără TVA, a cărui valoare
conform expertizei efectuata de un evaluator este de 275.000 lei.:
% = 404 „Furnizori de imobilizări” 357.000
212„Construcții” 275.000
207„Fond comercial” 25.000
4426„TVA deductibilă” 57.000

 aportarea de către acționari a unei clădiri ca aport în natură pentru care s-a determinat şi fond
comercial, se înregistrează:

% = 456 „Decontări cu asociații privind 357.000

212„Construcții” capitalul” 275.000
207„Fond comercial” 25.000
4426„TVA deductibilă” 57.000

52
4.4.8. Contabilitatea altor imobilizări necorporale

Se cuprind în această categorie de imobilizări programele informatice create de către unitate

sau achiziționate de la terți, pentru necesitățile proprii de utilizare, precum şi alte imobilizări
necorporale.
În principiu, programele informatice se amortizează pe o perioadă care nu poate depăşi 3 ani, chiar
dacă ele nu se scot din evidență şi se utilizează în continuare. Contabilitatea altor imobilizări
necorporale se conduce cu ajutorul contului 208 „Alte imobilizări necorporale”, cont sintetic de
gradul I, operațional, cont de activ.

: Se recepționează un program informatic, realizat prin efort propriu, al cărui cost de producție a
fost estimat la 600 lei, din care 200 lei a fost înregistrat ca imobilizarea necorporala in curs la finele
exercițiului financiar N-1, amortizabil în 3 ani, după care se scoate din evidenta.

• Recepția programului informatic obținut prin efort propriu se înregistrează:

233 „Imobilizări corporale în curs” = 721 „Venituri din producția de imobilizări necorporale „ 400

208 „Alte imobilizări necorporale” = 233 „Imobilizări necorporale în curs” 600

• Înregistrarea amortizării anuale a (600 lei: 3 ani = 200 lei/an)

6811 „Cheltuieli de exploatare privind = 2808”Amortizarea altor imobilizări necorporale” 200
amortizarea imobilizărilor”

• scoaterea din evidenta a programului informatic la sfârşitul exercițiului financiar N+2, se

înregistrează:

2808”Amortizarea altor imobilizări necorporale” = 208 „Alte imobilizări necorporale” 600

: aportarea în natură de programe informatice de către acționari sau asociați, conform

subscrierilor în valoare de 800 lei, se înregistrează:
208 „Alte imobilizări necorporale” = 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” 800

: depunerea de către societate a programelor informatice ca aport la capitalul altor societăți în

valoare de 1.000, se înregistrează:

„Titluri de participare deținute la societăți din afara grupului” = 208 „Alte imobilizări necorporale” 1.000

4.5. ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂTII IMOBILIZĂRILOR

CORPORALE

4.5.1. Recunoaşterea şi evaluarea imobilizărilor corporale

Un activ corporal trebuie recunoscut în bilanț dacă se estimează ca va genera beneficii

economice pentru persoana juridică şi costul activului poate fi evaluat în mod credibil .
Încadrarea unui activ în categoria imobilizărilor corporale presupune îndeplinirea următoarelor
condiții:
1. sunt deținute de către persoana juridică pentru a fi utilizate în producția proprie de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;
53
 2. sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an; şi
3. au valoarea mai mare decât limita prevăzută de reglementările legale în vigoare (1800 lei
incepand anul 2007)
Inițial o imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată la cost determinat în funcție de
modalitățile de intrare, aşa cum s-a precizat în capitolul imobilizări, iar cheltuielile ulterioare se
recunosc , de regulă, ca şi cheltuieli în perioada în care s-au efectuat.
Cheltuielile cu reparațiile efectuate la imobilizările corporale, pentru a asigura utilizarea în
continuare a acestora se recunosc ca şi cheltuială, în perioada când se fac, dar în cazul efectuării unor
modernizări care au ca efect obținerea de beneficii economice suplimentare, acestea se recunosc ca şi
componente ale activului. În bilanț imobilizările corporale se prezintă la cost, sau la o valoare
substituibilă acestuia, mai puțin amortizarea cumulată aferentă şi provizioanele cumulate din
depreciere. Imobilizările corporale se supun reevaluării, conform reglementărilor legale.

4.5.2. Organizarea evidentei operative şi analitice a imobilizărilor corporale

Evidența operativă a imobilizărilor corporale se realizează la locurile de utilizare, respectiv:

secții, ateliere, servicii, reprezentanțe etc., cu ajutorul „Listelor de inventariere şi evidență a
mijloacelor fixe”.
Aceste liste se întocmesc de către departamentul contabilitate pe baza datelor din evidența analitică,
după care se transmit responsabililor de la locurile de folosință pentru a înscrie şi urmării mişcarea
imobilizărilor corporale pe tot parcursul anului. Mişcarea imobilizărilor corporale, în interiorul
unității, are loc în baza documentului „Bon de mişcare”.
Evidența operativă de la locurile de gestiune serveşte nu numai gestionării imobilizărilor
corporale, ci şi inventarierii şi regularizării rezultatelor acesteia, precum şi pentru calculul şi
înregistrarea amortizării supra locurilor de folosință a imobilizărilor corporale.
Contabilitatea analitică a imobilizărilor corporale se ține pe fiecare obiect de evidență. Prin
obiect de evidență se înțelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele şi
accesoriile cestuia, destinat să îndeplinească în mod independent, în totalitate, o funcție distinctă.
În cadrul imobilizărilor corporale, contabilitatea analitică se organizează distinct şi anume:
• terenurile se evidențiază pe următoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri fără construcții,
terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții şi altele;
• pentru celelalte imobilizări corporale contabilitatea analitică se ține pe fiecare obiect de evidență;
• pentru imobilizările corporale în curs se conduce contabilitate analitică distinctă.

4 .5.3. Amortizarea, cedarea şi casarea imobilizărilor corporale

Imobilizările corporale se supun amortizării pe durata de viață utilă, conform cotelor de

amortizare prevăzute de reglementările legale, aspecte ce urmează a se prezenta într-un subcapitol
distinct în cadrul imobilizărilor.
Amortizarea imobilizărilor corporale constituie o cheltuială pentru unitatea economică, cu precizarea
că terenurile nu se amortizează.
Imobilizările corporale se scot din evidență cu ocazia cedării sau casării, atunci când nici un
beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea lor ulterioară.
Cu ocazia cedării sau casării imobilizărilor corporale se realizează câştiguri sau pierderi care trebuie
recunoscute ca venit sau cheltuială în contul de profit şi pierdere.

4.5.4. Compensațiile cu terții şi reevaluarea imobilizărilor corporale

In cazul distrugerilor totale sau parțiale ale imobilizărilor corporale, creanțele sau sumele
compensatorii încasate de la terți, legate de aceste imobilizări, precum şi achiziționarea sau
construcția ulterioară de active noi se consideră operațiuni economice distincte, care se înregistrează
separat în contabilitate.
Deprecierile activelor se evidențiază în momentul constatării, iar dreptul de a încasa
54
compensațiile se evidențiază conform contabilității de angajamente. Printre cazurile de compensații
apărute în asemenea situații amintim:
• Sumele plătite de către societățile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizări
corporale, determinate de dezastre naturale sau furt.
• Indemnizații acordate de guvern, în schimbul unor imobilizări corporale, cum este cazul terenurilor
expropriate.
Imobilizările corporale pot fi reevaluate în baza reglementărilor administrative legale, când în
bilanț sunt prezentate la valoarea reevaluată, şi nu la costul istoric. În principiu, reevaluarea
imobilizărilor se face la valoarea justă determinată pe baza unor reevaluări efectuate, de regulă, de
evaluatori autorizați.
Valoarea reevaluată se acordă activului, în locul oricărei alte valori la care acesta a fost
înregistrat, iar pentru calculul amortizării se va avea în vedere această valoare reevaluată.
Reevaluarea elementelor dintr-o clasă de imobilizări trebuie făcută simultan pentru a evita
evaluarea selectivă şi prezentarea în situațiile financiare a unor valori ce ar reprezenta o combinație
de costuri şi valori calculate la date diferite. Reevaluările trebuie făcute cu regularitate, încât valoarea
contabilă să nu difere substanțial de valoarea justă de la data bilanțului. Dacă un activ dintr-o clasă nu
poate fi reevaluat deoarece nu există o piață activă, acel activ se prezintă în bilanț la cost mai puțin
amortizarea cumulată şi pierderea cumulată. O piață activă este acea unde sunt îndeplinite cumulativ
următoarele condiții:
• Elementele comercializate sunt omogene;
• Pot fi găsiți în permanență vânzători şi cumpărători interesați;
• Prețurile sunt cunoscute de către public;
Dacă în urma reevaluării activelor imobilizate corporale rezultă o creşterea față de valoarea
contabilă netă, aceasta este tratată ca o creştere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor
proprii, dacă nu a existat o descreşterea anterioară recunoscută ca şi o cheltuială aferentă acelui activ,
sau ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel activ.
Dacă rezultatul reevaluării este o descreşterea a valorii contabile nete, atunci acesta se tratează
ca şi o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, dacă în rezerva din reevaluare nu este înregistrată
o sumă corespunzătoare la acel activ, surplus din reevaluare, sau ca o scădere a rezervei din
reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve şi valoarea
descreşterii, iar eventuala diferență rămasă se înregistrează ca şi o cheltuială.

4.5.5. Contabilitatea terenurilor şi amenajărilor de terenuri

Contabilitatea terenurilor şi amenajărilor de terenuri, cum ar fi: racordarea amenajărilor la sistemul

de alimentare cu energie, apă, lucrările de acces, împrejmuirile, amenajarea lacurilor, bălților, etc., se
conduce cu ajutorul contului 211 „Terenuri şi amenajări de terenuri”. Terenurile nu se
amortizează pe motiv că nu au o durată limitată de utilizare, iar pe măsura utilizării raționale a
acestora îşi sporesc fertilitatea şi valoarea, însă amenajările de terenuri se amortizează , folosindu-se
contul 2811 „Amortizarea amenajărilor de terenuri”, dar ambele se supun deprecierii, utilizându-
se pentru acesta contul 291 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale”.

: Se achiziționează un teren de o persoană juridică cu suma de 10.000 lei plus TVA 19%.
% = 404 „Furnizori de imobilizări” 11.900
2111„Terenuri” 10.000
4426„TVA deductibilă” 1.900

 aportarea de terenuri de către acționari sau asociați, conform subscrierilor, în valoare de 2.000
se înregistrează:

2111„Terenuri” = 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” 2.000

55
: contabilizarea terenurilor primite cu titlu gratuit evaluate la 5.000 lei, se înregistrează:
2111„Terenuri” = 133 „Donații pentru investiții” 5.000

• contabilizat terenurile preluate în leasing financiar la o suma negociata de 10.000 lei conform
înregistrării:

2111„Terenuri” = 167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 10.000

4.5.6. Contabilitatea construcțiilor, instalațiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor şi

plantațiilor şi mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecție a valorilor umane şi
materiale şi alte active corporale

4.5.6.1. Documente utilizate şi sistemul de conturi folosite privind imobilizările corporale

Primirea în gestiune a mijloacelor fixe, mai sus menționate, se face pe baza documentelor
justificative, cum ar fi:
• Proces-verbal de recepție, întocmit pentru utilaje care nu necesită montaj şi nici probe
tehnologice. Aşa ar fi, de exemplu, mijloacele de transport, animalele de muncă şi plantațiile, etc., şi
care se consideră imobilizări la data achiziției.
• Proces-verbal de recepție provizorie, întocmit în cazul utilajelor care necesită montaj, dar nu
necesită probe tehnologice, precum şi pentru clădirile şi construcțiile care nu deservesc procese
tehnologice, şi care
se consideră puse în funcțiune la data terminării montajului, respectiv la data terminării construcției.
• Proces-verbal de punere în funcțiune, care se completează în cazul utilajelor şi instalațiilor care
necesită montaj şi probe tehnologice, precum şi pentru clădirile şi construcțiile speciale care
deservesc
procese tehnologice. Aceste imobilizări se consideră puse în funcțiune la data terminării probelor
tehnologice.
• Proces-verbal de recepție finală, care se întocmeşte pentru sondele folosite în extracția țițeiului,
gazelor naturale şi pentru sondele provenite din lucrări geologice care au dat rezultate. Aceste
imobilizări se consideră puse în funcțiune la data intrării în producție.

4.5.6.2. Contabilitatea intrării mobilizărilor corporale

Într-o societate comercială intrarea imobilizărilor corporale se realizează prin mai multe
modalități, însă separat pentru cele ce aparțin unității, față de cele nerecunoscute în bilanțul acesteia.

 Subscrierea de aporturi în natură de către acționari sau asociați sub forma unei clădiri
evaluata la 18.500 lei şi a unui mijloc de transport evaluat la 11.500 lei se înregistrează:

• Subscrierea mijloacelor fixe ca aport la capitalul social:

456 „Decontări cu asociații privind capitalul” = 1011 „Capital subscris nevărsat” 30.000

• Aportarea imobilizărilor corporale (mijloace fixe), în urma evaluării de către evaluatori autorizați, se înregistrează:

% = 456 „Decontări cu asociații privind 30.000

212„Construcții” capitalul” 18.500
2133 „Mijloace de transport” 11.500

• Trecerea capitalului subscris nevărsat la capital subscris vărsat, urmare a aportării subscrierilor, se
înregistrează:

56
1011 „Capital subscris nevărsat” = 1012 „Capital subscris vărsat” 30.000

Achiziționat conform facturii fiscale plantații în valoare de 10.000 lei plus TVA 19%
% = 404 „Furnizori de imobilizări” 11.900
2134 „Animale şi plantații” 10.000
4426„TVA deductibilă” 1.900

 Recepționat aparatura de măsură şi control cu o valoare de 8.000 lei , realizată prin efort
propriu al unității, se înregistrează:

2132 „Aparate şi instalații de măsurare, control şi = 231 „Imobilizări corporale în curs” 8.000
reglare”

 Preluat utilaje tehnologice prin operațiunea de leasing financiar cu o valoare de 20.000 lei se
înregistrează:

2131 „Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi = 167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 20.000
instalații de lucru)”

 Cu ocazia inventarierii se constată în plus aparatură birotică evaluata la o valoare de 500 lei:
214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție = 134 „Plusuri de inventar de natura 5000
a valorilor umane şi materiale şi alte active corporale” imobilizărilor”

 Se primesc sub formă de donație aparate pentru protecția mediului evaluate la o valoare de
1.500 lei:

2132 „Aparate şi instalații de măsură, control şi reglare” = 133 „Donații pentru investiții” 1.500

4.5.6.3. Contabilitatea ieşirilor de imobilizări corporale

Modalitățile principale de ieşire a imobilizărilor corporale din gestiunea unei unități

economice o reprezintă: casarea şi cesiunea imobilizărilor. Casarea imobilizărilor corporale
generează ca şi documente justificative „Procesul-verbal de scoatere din funcțiune a mijloacelor
fixe, de declasare a unor bunuri materiale”. Întocmirea documentului are la bază:
a) Nota privind starea tehnică a imobilizărilor corporale propuse pentru a fi scoase din funcțiune;
b) Devizele estimative de reparații capitale;
c) Actele de constatare ale onorariilor;
d) Avizele organelor de specialitate.
În momentul ieşirii imobilizărilor corporale din gestiune prin casare, valoarea de înregistrare a
acestora poate să fie sau nu recuperată prin amortizare. Acoperirea valorii neamortizate se face pe
seama sumelor rezultate în urma valorificării valorilor materialelor recuperate. Diferența rămasă
nerecuperată se poate include pe seama altor cheltuieli de exploatare pe maximum 5 ani, sau
diminuează valoarea capitalurilor
proprii, conform Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat. Alături de scoaterea din
evidență a imobilizărilor corporale prin casare, acesta are loc şi prin cesionare.
Cesionarea desemnează toate modalitățile de ieşire din întreprindere a imobilizărilor, pe
lângă cele casate, şi anume: prin vânzare, donații, lipsuri, schimb cu alte active, restituiri pentru
acționarii sau asociații ieşiți din societate şi diverse alte ieşiri. Ca şi în cazul casării, la cesionare apar
cazuri particulare de compensare a cheltuielilor şi veniturilor angajate excedând cadrul principiului
necompensării. Astfel, câştigurile şi pierderile nete din casarea sau cesionarea imobilizărilor
corporale trebuie determinate ca diferență între încasările net şi plățile efectuate şi valoarea contabilă
57
netă a activului, recunoscut ca venit sau cheltuială în contul de profit şi pierdere.
În cazul casării imobilizărilor corporale, în contabilitate, sunt posibile mai multe situații, şi
anume:
A. Scoaterea din evidență a unei imobilizări complet amortizată, se înregistrează:
281 „Amortizarea imobilizărilor corporale” (2810 = 21 „Imobilizări corporale” (211 ÷ 214)
÷2814)

B.  Scoaterea din evidență a unui autoturism, a cărui valoare de înregistrare este de 50.000 lei,
amortizat 40.000 lei, recuperându-se piese de schimb în valoare de 2.000 lei şi materiale diverse
pentru 500 lei, cheltuielile cu salariile personalului ce a lucrat la casare 1.000 lei, diferența se acoperă
pe seama altor rezerve.

Pasul 1. Contabilizat recuperarea pieselor de schimb şi a altor materiale, conform „Procesului-verbal

de scoatere din funcțiune a mijloace fixe, de declasare a unor bunuri materiale”, se înregistrează:
% = 7588 „Alte venituri din exploatare” 2.500
3024„Piese de schimb” 2.000
3028„Alte materiale” 500

Pasul 2. contabilizat cheltuielile cu drepturile salariale ale personalului ocupat cu dezmembrarea

mijloacelor de transport, conform înregistrării:

641 „Cheltuieli cu salariile personalului” = 421 „Personal salarii datorate” 1.000

Pasul 3. contabilizat diferența dintre mărimea recuperărilor şi cheltuielilor ocazionate de casarea

mijlocului de transport (2.000 lei + 500 lei – 1.000 lei = 1.500 lei)

6811 „Cheltuieli de exploatare = 281 „Amortizarea privind imobilizările corporale” 1.500

privind amortizarea imobilizărilor” Analitic: „Amortizarea recuperărilor din dezmembrări”

Pasul 4. contabilizat scoaterea din evidență a mijlocului de transport casat, conform înregistrării:

% = 2133 „Mijloace de transport” 50.000

2813„Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de 40.000
transport, animalelor şi plantațiilor” 1.500
281„Amortizarea privind imobilizările 8.500
corporale” 1068„Alte rezerve”

Alături de scoaterea din evidență a imobilizărilor corporale prin casare, acesta are loc şi prin
cesionare.
Cesionarea desemnează toate modalitățile de ieşire din întreprindere a imobilizărilor, pe
lângă cele casate, şi anume: prin vânzare, donații, lipsuri, schimb cu alte active, restituiri pentru
acționarii sau asociații ieşiți din societate şi diverse alte ieşiri. Ca şi în cazul casării, la cesionare apar
cazuri particulare de compensare a cheltuielilor şi veniturilor angajate excedând cadrul principiului
necompensării. Astfel, câştigurile şi pierderile nete din casarea sau cesionarea imobilizărilor
corporale trebuie determinate ca diferență între încasările net şi plățile efectuate şi valoarea contabilă
netă a activului, recunoscut ca venit sau cheltuială în contul de profit şi pierdere.

 se cesionează un utilaj tehnologic, în legătură cu care se cunosc următoarele date:

• Valoarea contabilă de intrare : 16.000 lei
• Amortizare înregistrată: 12.000 lei
• Preț vânzare fără TVA: 7.000 lei

Operațiile ocazionate în contabilitate:

58
• Facturarea utilajului tehnologic
461 „Debitori diverşi” = % 8.330
7583„Venituri din vânzări de active şi alte operații de capital” 7.000
4427 „TVA colectată” 1.330

• Încasat prin bancă valoarea utilajului tehnologic vândut, conform extrasului de cont:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverşi” 8.330

• Scoaterea din evidență a utilajului tehnologic

% = 2131 „Echipamente tehnologice (maşini, 16.000

2813 „Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, utilaje şi instalații de lucru)” 12.000
animalelor şi plantațiilor” 4.000
6583„Cheltuieli privind activele cedate şi alte operații de
capital”

 Se donează o plantație (fermă pomicolă) a cărei valoare contabilă este de 40.000 lei, amortizare
înregistrată 15.000 lei:

• Scoaterea din evidență a fermei pomicole donate:

% = 2134 „Animale şi plantații” 40.000

2813 „Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, 15.000
animalelor şi plantațiilor” 25.000
6582„Donații şi subvenții acordate”

 Se constată calamitatea unei amenajări de terenuri, a cărei valoare este parțial amortizată :

% = 2112 „Amenajări de terenuri”

2811„Amortizarea amenajărilor de terenuri”
671„Cheltuieli privind calamitățile şi alte evenimente extraordinare”

 Se scot din evidența echipamente birotică, parțial amortizate, urmare a constatării lipsei
acestora pentru care persoana responsabilă este obligată la recuperarea prejudiciului.

• Imputarea (crearea dreptului) de creanță asupra persoanei vinovate de producerea prejudiciului,

aceasta fiind angajată a societății:
4282 „Alte creanțe în legătură cu personalul” = %
7588 „Alte venituri din exploatare”
4427„TVA colectată”

• Scoaterea din evidență a echipamentului de birotică:

% = 214 „Mobilier, aparatură birotică,

2814 „Amortizarea altor imobilizări corporale” echipamente de protecție a valorilor umane
6583„Cheltuieli privind activele cedate şi alte operații de capital” şi materiale şi alte active corporale”

4.5.6.4. Contabilitatea imobilizărilor corporale achiziţionate în leasing

În accepțiunea generală a IAS 17 „Leasing” , leasingul include contractele de închiriere a unui bun ce
cuprind o clauză care oferă locatarului opțiunea de a deveni proprietarul bunului la îndeplinirea
condițiilor convenite în contract.
În termeni juridici specifici, leasingul este un contract prin care locatorul transmite locatarului
dreptul de a utiliza un bun în schimbul unei „chirii” (definiție inițială) sau a unei „plăți sau serii de
plăți” (definiție revizuită).
59
Operațiunile de leasing se clasifică în:
Leasing operaţional, dacă nu transferă, în mare măsură, toate riscurile şi beneficiile aferente titlului
de proprietate;
Leasing financiar, dacă transferă, în mare măsură, toate riscurile şi beneficiile aferente titlului de
proprietate.
Aplicarea acestor definiții în circumstanțe diferite, celor două părți, poate determina, uneori, ca
acelaşi leasing să fie clasificat în mod diferit la locator şi, respectiv, la locatar.
Potrivit legislaţie româneşti leasingul este contractul prin care o parte denumită locator / finanțator,
transmite pentru o perioadă determinată dreptul de folosință asupra unui bun al cărui proprietar este,
celeilalte părți, denumită utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei plăți periodice, denumită rată
de leasing, iar la sfârşitul perioadei de leasing, locatorul / finanțatorul se obligă să respecte dreptul de
opțiune al utilizatorului de a cumpăra bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a înceta
raporturile contractuale. Utilizatorul poate opta pentru cumpărarea bunului înainte de sfârşitul
perioadei de leasing, dacă părțile convin astfel şi dacă utilizatorul achită toate obligațiile asumate prin
contract. Operațiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile, precum şi bunuri mobile de
folosință îndelungată, aflate în circuitul civil, cu excepția înregistrărilor pe bandă audio şi video, a
pieselor de teatru, manuscriselor, brevetelor şi a drepturilor de autor .
Şi legislația românească face distincție între leasingul financiar şi leasingul
operațional.

 – LEASING OPERAXIONAL DERULAT ÎNTRE REZIDENXI

O societate de leasing (locator) încheie cu un utilizator (locatar) un contract de leasing (care

nu conține opțiunea de cumpărare) pentru un mijloc de transport în următoarele condiții:
- Valoarea de intrare (cost de achiziție) a mijlocului de transport fără TVA 21.600 şi TVA
19%
- Durata normală de funcționare 5 ani iar durata contractului de leasing 3 ani.
- Valoarea reziduală la expirarea contractului de leasing este de 40%, respectiv 8.640 lei
(21.600 x 40%)
- Rata lunară de leasing este 600 lei fără TVA, din care amortizare 360 lei (21.600 : 60
luni), iar beneficiul lunar negociat 240 lei (21.600 x 40% : 36 luni ) şi TVA 19%.
- Valoarea totală a ratelor de leasing este de 21.600 lei (600x36 luni)
- La expirarea contractului de leasing se convine vânzarea – cumpărarea mijlocului de
transport la valoarea reziduală.

În contabilitatea locatorului (societatea de leasing):

Achiziționarea mijlocului de transport de la furnizor, eventual ales de locator:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 25.704
2133 „Mijloace de transport” 21.600
4426 „TVA deductibil” 4.104

Achitarea facturii furnizorului:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 25.704

Facturarea ratei lunare de leasing:

411 „Clienți” = % 714
706 „Venituri din redevențe, locații de gestiune şi chirii” 600
706.01 „Venituri din redevențe reprezentând amortizarea” 360
706.02 „Venituri din redevențe reprezentând marja de profit” 240
4427 „TVA colectată” 114

60
 Înregistrarea amortizării lunare a mijlocului de transport achiziționat şi predat utilizatorului:
6811 „Cheltuieli de exploatare privind = 2813 „Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de 360
amortizarea imobilizărilor” transport, animalelor şi plantațiilor”

□ Observație
Formulele contabile 3 şi 4 se vor repeta în toate cele 36 de luni, perioada contractului de leasing.

Transmiterea (transferul) dreptului de proprietate conform contractului de vânzare – cumpărare,

la valoarea reziduală stabilită între părți, respectiv 8.640 lei, se înregistrează:
461 „Debitori diverşi” = % 10.281,60
7583 „Venituri din vânzarea activelor şi alte operații de capital” 8.640
4427 „TVA colectată” 1.641,60

6.) Scoaterea din evidența locatorului a mijlocului de transport predat în leasing, după expirarea
contractului de leasing, ținând cont de valoarea de achiziție de 21600 lei şi de mărimea amortizării
calculată şi înregistrată de 12.960 lei (360 x 36 luni):

% = 2133 „Mijloace de transport” 2.1600

2813 „Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, 12.960
animalelor şi plantațiilor” 8.640
6583 „Cheltuieli privind activele cedate şi alte operații de capital”

În contabilitatea locatarului (utilizatorului):

1.) Înregistrarea valorii totale a ratelor de leasing (600 x 36 luni):

Debit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 21.600

2.) Primirea facturii emise de societatea de leasing, proprietara bunului, reprezentând rata lunară
de leasing:

% = 401 „Furnizori” 714

612 „Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune şi chiriile” 600
612.01 „Cheltuieli cu redevențele reprezentând amortizarea” 360
612.02 „Cheltuieli cu redevențele reprezentând marja locatorului” 240
4426 „TVA deductibilă” 114

3.) Diminuarea sumei înregistrate în contul de ordine şi evidență cu mărimea ratei de leasing
respectiv, 600 lei:

Credit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 600

□ Observație
Formulele contabile 2 şi 3 se vor repeta în toate cele 36 de luni – perioada contractului de leasing. În
urma acestor înregistrări utilizatorul a achitat integral ratele de leasing cuvenite locatorului, contul
8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” soldându-se.

4.) Dobândirea dreptului de proprietate asupra mijlocului de transport după expirarea

contractului de leasing, în baza contractului de vânzare – cumpărare, la valoarea reziduală, se
înregistrează:
% = 404 „Furnizori de imobilizări” 10.281,60
2133 „Mijloace de transport” 8.640
4426 „TVA deductibil” 1.641,60

61
 5.) Înregistrarea amortizării aferente perioadei contractului de leasing, respectiv 12.960 (360 x
36 luni):
6811”Cheltuieli de exploatare privind = 2813 „Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de 12.960
amortizarea imobilizarilor” transport, animalelor şi plantațiilor”

 – LEASING FINANCIAR DERULAT ÎNTRE REZIDENXI

O societate de leasing (locator) încheie cu un utilizator (locatar) un contract de leasing pentru

un utilaj tehnologic în următoarele condiții:
- Preț de cumpărare (a utilajului tehnologic) fără TVA 108.000 lei şi TVA 19%.
- Perioada contractului de leasing este de 3 ani, iar durata normală de utilizare 5 ani.
- Redevența lunară este de 3.000 lei, din care amortizarea este de 1.800 lei (108.000 : 60
luni = 1.800 lei), iar dobânda lunară stabilită la nivelul celei interbancare este de 40%,
respectiv 1.200 lei (1.20.000 x 40% : 36 luni), valori fără TVA şi TVA 19%.
- Valoarea totală a ratelor de leasing este de 108.000 lei (3.000 x 36 luni).
- Contractul de leasing financiar conține clauza de cumpărare a utilajului la expirarea
duratei contractului de leasing la valoarea reziduală de 43.200 lei, respectiv 40% din costul
de achiziție.

În contabilitatea locatorului (societatea de leasing):

Achiziționarea utilajului tehnologic de la furnizorul intern, ales de locatar, pe baza facturii:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 128.520

2133 „Mijloace de transport” 108.000
4426 „TVA deductibil” 20.520

Achitarea facturii furnizorului intern, pe baza extrasului de cont, se înregistrează:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 128.520

Predarea către utilizator (locatar) a utilajului tehnologic la costul de achiziție conform procesului
– verbal de predare – primire şi a documentelor însoțitoare la contractul de leasing, se
înregistrează:
2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” = 2131 „Echipamente tehnologice” 108.000

Înregistrarea dobânzii negociate prin contractul de leasing, sub formă de sumă fixă de 1.200 lei,
respectiv 43.200 lei, pentru întreaga perioadă de leasing, se înregistrează:

2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen

lung” = 472 „Venituri înregistrate în avans” 43.200

Înregistrarea valorii totale a ratelor de leasing, în afara bilanțului (3.000 x 36 luni = 108.000 lei):

Debit 8038 „Alte valori în afara bilanțului”

Analitic: „Bunuri predare în leasing financiar” 108.000

Facturarea redevenței lunare, conform prevederilor din contractul de leasing, se înregistrează:

62
 411 „Clienți” = % 3.570
706 „Venituri din redevențe, locații de gestiune şi chirii” 1.800
2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung” 1.200
4427 „TVA colectată” 570

472 „Venituri înregistrate în avans” = 706 „Venituri din redevențe, locații de gestiune şi chirii” 1.200

Concomitent:

Credit 8038 „Alte valori în afara bilanțului” 3.000

Analitic: „Bunuri predare în leasing
financiar”

Precum şi:

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” = 2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” 1.800

Încasarea facturii reprezentând redevența şi TVA aferent primei rate, se înregistrează:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 3.570

Facturarea, la sfârşitul perioadei contractului de leasing, a valorii reziduale, a echipamentului

tehnologic, în baza contractului de vânzare – cumpărare:

461 „Debitori diverşi” = % 51.408

7583 „Venituri din vânzarea activelor şi alte operații de capital” 43.200
4427 „TVA colectată” 8.208

6583 „Cheltuieli privind activele cedate şi = 2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” 43.200
alte operații de capital”

În contabilitatea locatarului (utilizatorului):

Primirea utilajului tehnologic, conform contractului de leasing şi a procesului – verbal de

predare – primire, la valoarea de achiziție de 1.08.000 lei, se înregistrează:

2131 „Echipamente tehnologice” = 167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 108.000

2) Înregistrarea dobânzii datorate conform contractului de leasing, pentru utilajul tehnologic,

_
471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 1687 „Dobânzi aferente altor îm prumuturi şi datorii asimilate” 43.200

Înregistrarea valorii imobilizării, inclusiv a dobânzii, în contul de ordine şi evidență:

Debit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 151.200

Înregistrarea facturii primite de la locator pentru redevența şi TVA aferentă acesteia:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 3.570

1.800
167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate”
1.200
1687 „Dobânzi aferente altor împrumuturi şi
570
datorii asimilate”
4426 „TVA deductibilă”

63
Credit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 3000

64
6811”Cheltuieli de exploatare privind = 2813 „Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de 1.800
amortizarea imobilizarilor” transport, animalelor şi plantațiilor”

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” 12.960

Achitarea valorii facturii lunare pentru ratele convenite prin contractul de leasing financiar,
inclusiv TVA, conform extrasului de cont (1.800 lei redevența + 1.200 lei dobânda lunară + TVA
19% = 3.570 lei), se înregistrează:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 3.570

Înregistrarea dobândirii dreptului juridic de proprietate la expirarea duratei leasingului financiar

la nivelul valorii reziduale, inclusiv a TVA-ului aferent acestuia [43.200 + (43.200 x 19%) =
52.704 lei, precum şi achitarea acesteia prin virament bancar:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 51.408

167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 43.200
4426 „TVA deductibilă” 8.208

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 51.408

Credit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 43.200

la expirarea acestuia locatarul (utilizatorul) datorează şi taxele vamale calculate asupra valorii
reziduale. De exemplu, în cazul unor taxe vamale de 10%, dacă utilajul industrial provine din
import, filiera de înregistrări contabile (de la pct. 6) ar urma să fie completată astfel:
a.) Înregistrarea obligației de plată a taxei vamale (43.200 x 10%):

2131 „Echipamente tehnologice” = 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” 4.320

b.) Plata taxei vamale prin virament bancar:

446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4.320

 – LEASING FINANCIAR DERULAT ÎNTRE UN LOCATOR (SOCIETATE DE LEASING)

NEREZIDENT ŞI UN LOCATAR (UTILIZATOR) REZIDENT

Într-o astfel de ipoteză, interesează numai filiera înregistrărilor contabile din contabilitatea
locatarului (utilizatorului). Exemplu ipotetic:
Un locatar (utilizator) rezident încheie un contract de leasing financiar cu un locator
(societate de leasing) nerezident, pentru un utilaj industrial, în următorii termeni contractuali:
- Valoarea de intrare (cost de achiziție) este de 54.000 $.
- Durata normală de utilizare, conform reglementărilor româneşti, este de 5 ani, iar durata
contractului de leasing financiar este de 3 ani.
- Rata lunară de leasing financiar este de 1.500 $, din care 900$ reprezintă amortizarea, iar
600$ dobânda; cota de impozit pe veniturile nerezidenților este de 10%, iar cota de TVA
19%.
- Cursul valutar (de referință) la data încheierii contractului de leasing financiar este de 3
lei/$, deci valoarea totală a ratelor de leasing financiar este de 162.000 lei (1.500$ x 36 luni
65
 x 3 lei/$).
- Valoarea reziduală la expirarea contractului de leasing financiar este de 21.600$, respectiv
64800 lei (21.600$ x 3 lei/$)
- La expirarea contractului de leasing financiar utilajul industrial să fie cumpărat de către
locatar (utilizator) la valoarea reziduală; taxa vamală fiind de 10%.

În contabilitatea locatarului (utilizatorului):

1.) Preluarea utilajului tehnologic în leasing financiar conform contractului şi a procesului –

verbal de predare – primire:

2131 „Echipamente tehnologice” = 167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 162.000

471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 1687 „Dobânzi aferente altor îm prumuturi şi datorii asimilate” 64.800

Înregistrarea valorii imobilizării, inclusiv a dobânzii, în contul de ordine şi evidență:

Debit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 226.800

2.) Înregistrarea facturii primite de la locator (societatea de leasing) pentru prima lună (1.500$) la
un curs valutar de 3,10 lei/$ şi a impozitului pe veniturile nerezidenților, ținând seama de
următoarele valori:

a.) Valoarea nominală a facturii (1.500$ x 3,10 lei/$) 4650

b.) Valoarea nominală a ratei împrumutului de leasing financiar 2700
(900$ x 3 lei/$)
c.) Valoarea nominală a dobânzii (600$ x 3 lei/$ x 10%) 1800
d.) Diferența nefavorabilă de curs valutar (a-b-c) 15
e.) Impozit pe veniturile nerezidenților (600$ x 3,10 lei/$ x 10%) 1,86
care se achită în ziua primirii facturii prin virament bancar

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 4.515

2.700
167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate”
1.800
1687 „Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii
15
asimilate” 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar”

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” 1.800

404 „Furnizori de imobilizări” = 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” 1,86

446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1,86

□ Notă Dacă impozitul pe veniturile nerezidenților se achită ulterior primirii facturii externe trebuie
să se țină cont de cursul valutar de la data plății (a se vedea rezolvarea de la leasingul operațional).
1.) Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing financiar cu valoarea nominală redevenței aferente primei luni
(1.500$ x 3 lei/$):

Credit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 4.500

2.) Plata TVA-ului pentru redevența aferentă primei luni (1.500$ x 3,10 lei/$ x 19% = 883,50 lei):

4426 „TVA deductibilă” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 883,50

3.) Plata facturii locatorului (societății de leasing) la un curs valutar de 3,05 lei/$:

66
 a.) Valoarea nominală netă a facturii 4.464 lei
[1.500$ - (600$ x 10%) = 1.440$ x 3,10 lei/$]
b.) Valoarea de decontare (1.440$ x 3,05 lei/$) 4.392 lei
c.) Diferența de curs valutar favorabilă (a-b) 72 lei

404 „Furnizori de imobilizări” = % 4.464

5124 „Conturi la bănci în valută” 4.392
765 „Venituri din diferențe de curs valutar” 72

□ Notă Formulele contabile nr.2, nr.3, nr.4 şi nr.5 se vor repeta, în funcție de cursurile valutare
curente, pe întreaga perioadă a contractului de leasing financiar.

4.) Înregistrarea dobândirii dreptului juridic de proprietate la expirarea contractului de leasing

financiar, la cursul valutar de 3,20 lei/$, facturată de locator (societatea de leasing) în funcție
de următoarele valori:
a.) Valoarea nominală a facturii locatorului (21.600$ x 3,20 lei/$) 69.120 lei
b.) Valoarea reziduală nominală (21.600$ x 3 lei/$) 64800 lei
c.) Diferența nefavorabilă de curs valutar (a-b) 2160 lei
% = 404 „Furnizori de imobilizări” 69.120
167 „Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 64.800
665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar” 4.320

Credit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate” 64.800

5.) Înregistrarea plății, prin virament bancar a TVA-ului calculat asupra valorii reziduale
(21.600$ x 3,20 lei/$ x 19% = 13.132,8 lei):
4426 „TVA deductibilă” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 13.132,80

6.) Înregistrarea obligației şi a plății prin virament bancar a taxei vamale calculate asupra valorii
reziduale (21.600$ x 3,20 lei/$ x 10% = 6.912 lei):

2131 „Echipamente tehnologice” = 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” 6.912

446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 6.912

7.) Plata facturii locatorului (societății de leasing) vizând valoarea reziduală, la un curs valutar de
3,15 lei/$:

a.) Valoarea nominală a facturii (21.600$ x 3,10 lei/$) 66.960 lei

b.) Valoarea de decontare (21.600$ x 3,15 lei/$) 68.040 lei
c.) Diferența nefavorabilă de curs valutar (b-a) 1.080 lei

% = 5124 „Conturi la bănci în valută” 68.040

66.960
404 „Furnizori de imobilizări”
1.080
665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar”

4.5.7. CONTABILITATEA AMORTIZ;RII IMOBILIZ;RILOR

Imobilizările sunt procurate de către unitățile economice prin diverse modalități pentru a le
utiliza pe o perioadă mai mare de timp cu scopul de a obține profit pe durata normată de utilizare.
Urmare a folosirii lor, imobilizările corporale şi necorporale se depreciază ireversibil, calculându-se
şi înregistrându-se amortizarea acestora.
În termeni restrânşi, amortizarea poate fi definită ca deprecierea ireversibilă a imobilizărilor
67
amortizabile, iar în contextul IAS 16, amortizarea este definită ca şi alocarea sistematică a valorii
amortizabile a unui activ pe întreaga durată de viață utilă a imobilizării.
Valoarea amortizabilă este costul activului sau o altă valoare substituibilă costului în
situațiile financiare, din care s-a scăzut valoarea reziduală.
Valoarea reziduală reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează că o va obține
pentru un activ la sfârşitul duratei de viață utilă a acestuia, după deducerea prealabilă a costurilor de
cesiune previzionate.
În prezent, în România nu se ține cont de mărimea valorii reziduale pentru calculul amortizării
imobilizărilor. Ca urmare, valoarea amortizabilă a unei imobilizări necorporale sau corporale este
egală cu valoarea sa contabilă.
Conform concepției economice, amortizarea este o cheltuială, iar conform concepției
financiare amortizarea este o modalitate de reînnoire a capitalului reinvestit, deci o resursă la
dispoziția întreprinderii.
Se supun amortizării imobilizările necorporale şi corporale şi nu se supun amortizării
terenurile, imobilizările financiare şi imobilizările în curs, cu unele excepții.
Conform legislației din țara noastră amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de
amortizare asupra valorii de intrare a imobilizărilor amortizabile, fără a ține seama de valoarea
reziduală.
Amortizarea imobilizărilor amortizabile se calculează pe baza unui plan de amortizare, de la data
punerii acestora în funcțiune şi până la data recuperării integrale a valorii lor de intrare, conform
duratelor de viață utilă şi condițiilor de utilizare a acestora, presupunând cunoaşterea următoarelor
elemente:
• Valoarea contabilă sau de intrare care poate fi reprezentată de costul de achiziție, costul de
producție sau valoarea de utilitate, iar în unele cazuri chiar valoarea de înlocuire, sau o altă valoarea
substituibilă acestora.
• Durata de utilizare sau de viață a imobilizării care se determină diferit de la o țară la alta şi care în
țara noastră este stabilită pe cale administrativă (HGR nr. 964/1998);
• Metodele de amortizare, aplicate de catre persoanele juridice din România sunt:
. Amortizare liniară;
. Amortizare degresivă, şi
. Amortizare accelerată
Investițiile efectuate la imobilizările corporale luate cu chirie se amortizează după acelaşi
regim ca şi imobilizarea la care s-a efectuat investiția. Amortizarea imobilizărilor corporale
concesionate, închiriate sau în locație de gestiune, se calculează şi se înregistrează în contabilitate de
către persoana juridică care le are în proprietate.

A. Amortizarea liniară
Regimul de amortizare liniară constă în includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a
unor sume fixe, stabilite proporțional cu durata normată de utilizare a imobilizărilor respective.
Mărimea amortizării liniare rezultă prin aplicarea cotei medii anuale de amortizare asupra valorii de
intrare a imobilizării.
Cota medie de amortizare anuală se stabileşte în procente, ca raport între 100 şi durata normată
exprimată în ani.
: O societate comercială deține un utilaj tehnologic cu o valoare contabilă de intrare de 1.000 lei
şi cu durata normată de utilizare de 5 ani.
• Calculul cotei medii de amortizare (Na) :
Na  100  20%
5ani

• Calculul amortizării anuale:

1.000
Aa   200
5ani
68
Aa = 1.000 x 20% = 200 lei/an

Modelul amortizării utilajului tehnologic pe parcursul celor 5 ani se reprezintă astfel:

Ani de utilizare Valoarea de Amortizare anuala Amortizare Valoarea ramasa

intrare Cota % Suma cumulata lei
N 1.000 20 200 200 800
N+1 1.000 20 200 400 600
N+2 1.000 20 200 600 400
N+3 1.000 20 200 800 200
N+4 1.000 20 200 1.000 -

Duratele de utilizare normală a imobilizărilor se stabilesc în ani şi cotele medii anuale de amortizare
sunt prevăzute în „Catalogul privind duratele normale de funcționare şi clasificare a imobilizărilor
corporale”, conform Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 15/1994 privind amortizarea
capitalului imobilizat şi în active corporale şi necorporale, modificate prin HGR nr. 964/1998.

B. Amortizarea degresivă
Conform acestui regim de amortizare se includ în cheltuielile de exploatare valori variabile,
mai mari în primii ani de utilizare a imobilizării corporale şi valori mai mici în ultima perioadă de
viață a acesteia.
Mecanismul amortizării degresive constă în multiplicarea cotelor (normelor) de amortizare liniară cu
unul dintre următorii coeficienți:
• 1.5 pentru imobilizările corporale cu durata normală de utilizare cuprinsă între 2 – 5 ani;
• 2.0 pentru imobilizările corporale cu durată normală de utilizare cuprinsă între 5 – 10 ani;
• 2.5 pentru imobilizările corporale cu durată normală de utilizare mai mare de 10 ani.
Amortizarea degresivă se poate aplica în două variante, şi anume:
1. prima variantă (AD1) conform căreia amortizarea se calculează fără influența uzurii morale; şi
2. a doua variantă (AD2) conform căreia amortizarea se calculează cu influența uzurii morale.

B1. Prima variantă (AD1)

Determinarea amortizării anuale în regim de amortizare degresiv, prima variantă, fată de regimul de
amortizare liniar, se face diferit, şi anume:
• pentru primul an de funcționare amortizarea anuală se calculează aplicând cota de amortizare
degresivă la valoarea de intrare a imobilizării corporale în cauză;
• pentru următorii ani de funcționare, amortizarea se calculează aplicând aceeaşi cotă de amortizare
degresivă la valoarea rămasă, până în anul de utilizare în care amortizarea anuală rezultată din calcul
este egală sau mai mică decât amortizarea anuală stabilită prin împărțirea valorii rămase de recuperat
la numărul de ani de utilizare care au mai rămas.
Începând cu acel an şi până la expirarea duratei normale de utilizare se trece la regimul de amortizare
liniară.
 În luna decembrie a exercițiului financiar N-1 se primeşte un mijloc de transport cu o valoare
de intrare de 6500 lei şi cu o durată de funcționare de 7 ani, care se amortizează în regim degresiv,
prima variantă:
Nal = 100 : 7 = 14.28%
NaD1 = 14.28 x 2.00 = 28.56%
Situația calculării amortizării şi înregistrării acesteia în primul şi ultimul an de utilizare se prezintă
astfel:
An Modelul de calcul Amortizare anuala Valoare ramasa
N 6.500 x 28,56 % 1.856,40 4.643,60
N+1 4.643,60 x 28,56 % 1.326,21 3.317,38

69
N+2 3.317,88 x 28,56 % 947,44 2.369,94
N+3 2367,94 x 28,56 % 676,85 1.693,08
N+4 1693,09 x 28,56 % < 1693,09/3 564,36 1.128,72
N+5 564,36 562,62
N+6 564,36 -

B2. A doua variantă (AD2)

Determinarea amortizării anuale după metoda degresivă, varianta a doua (AD2), reflectă şi
uzura morală. Spre deosebire de prima variantă, permite amortizarea valorii de intrare a imobilizării
corporale într-o perioadă de timp mai mică decât durata normală de utilizare, iar diferența de timp
reprezintă efectul uzurii morale.
Pentru imobilizările cu durată normală de până la 5 ani, nu se calculează influența uzurii
morale, iar pentru uşurarea calculelor pentru această variantă a amortizării degresive sunt prezentate
în Anexa nr. 1 la Normele metodologice aprobate prin HGR nr. 909/1997, cotele medii de amortizare
degresivă. Aplicarea metodei de amortizare degresivă, varianta 2 (AD2) presupune: 1. determinarea
duratei de utilizare aferente regimului liniar recalculată în funcție de cota medie anuală de amortizare
degresivă (DUR), conform relației:

DUR  100
Cad

unde,
Cad = cota de amortizare degresivă
1. determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se realizează amortizarea integrală (DAI),
conform relației:

DAI = Dn – DUR
Unde,
Dn – durata normală de utilizare, conform HGR nr. 964/1998
3. determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare degresivă (DAD),
conform relației:

DAD = DAI - DUR

4. determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare liniară (DAL),
conform relației:

DAL = Dn - DAI

5. determinarea duratei de utilizare aferentă uzurii morale pentru care nu se mai calculează
amortizare (DUM), conform relației:

DUM = Dn - DAI
Pentru înțelegerea practică a paşilor ce se impun în implementarea variantei amortizării degresive doi
(AD2), se va relua cazul exemplificat pentru amortizarea degresivă, prin versiunea (AD1) prezentată
anterior:

 1. determinarea duratei de utilizare aferentă regimului liniar, recalculată în funcție de rata

medie anuală de amortizare degresivă (DUR), calculat în ani întregi:
DUR = 100/28.56 = 3 ani

70
2. Determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se realizează amortizarea integrală (DAI):

71
DAI = Dn – DUR = 7 ani – 3 ani = 4 ani
3. Determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare degresiv (DRD):
DRD = DAI – DUR = 4 ani – 3 ani = 1 an
4. Determinarea duratei de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare liniar (DAL):
DAL = DAI – DRD = 4 ani – 1 an = 3 ani
5. Determinarea duratei de utilizare aferentă uzurii morale pentru care nu se mai calculează
amortizare (DUM):
DUM = Dn – DAI = 7 ani – 4 ani = 3 ani
Situația calculării amortizării degresive (AD2), prin reluarea cazului ipotetic de la AD1

An Modelul de calcul Amortizare anuala Valoare ramasa

N 6.500 x 28,56 % 1.856,40 4.643,60
N+1 4.643,60 : 3 1.547,87 3.095,73
N+2 4.643,60 : 3 1.547,87 1.547,87
N+3 4.643,60 : 3 1.547,87 -
N+4 - -
N+5 - -
N+6 - -

Amortizarea accelerată

Acest regim de amortizare constă în includerea în primul an de funcționare în cheltuielile de

exploatare a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a Amortizările anuale în
exercițiile următoare de utilizare normală a imobilizării se calculează la valoarea rămasă de amortizat
după regimul liniar, prin raportarea acesteia la numărul de ani de utilizare rămasă.
Alegerea regimului de amortizare accelerată este atribut al Consiliului de administrație al
societății comerciale, însă numai pentru imobilizările corporale noi intrate în societatea comercială
după 01.06.2002. Exemplificăm, modul de aplicare al regimului de amortizare accelerat, pe cazul
ipotetic prezentat şi pentru regimul de amortizare degresiv. În acest sens, reamintim că valoarea de
intrare a mijlocului de transport în anul N-1, luna decembrie era de 6500 lei , iar durata normală de
utilizare prevăzută era de 7 ani.
Situația de calcul a amortizării mijlocului de transport în regim accelerat
An Modelul de calcul Amortizare anuala Valoare ramasa
N 6.500 x 50 % 3.250 3.250
N+1 3250 : 6 ani 541,66 2708,33
N+2 3250 : 6 ani 541 2166,66
N+3 3250 : 6 ani 541 1625,00
N+4 3250 : 6 ani 541 1083,33
N+5 3250 : 6 ani 541 541,66
N+6 3250 : 6 ani 541 -

Analiza situației amortizării imobilizărilor corporale în regim accelerat, pune în evidență că în

primul an de funcționare al imobilizării se recuperează jumătate valoarea de intrare în patrimoniu al
imobilizării în cauză. Diferența valorii de amortizat se recuperează pe perioada rămasă de utilizare
normală, grevându-se cheltuielile de exploatare cu o mărime egală pe întreg intervalul.

În legătură cu amortizarea imobilizărilor corporale, indiferent de regimul de amortizare

aplicat de către o societate comercială, facem precizările:
• Imobilizările amortizabile se supun amortizării cu luna imediat următoare intrării în funcțiune;
• Imobilizările amortizabile amortizate integral nu se mai supun amortizării;
• Imobilizările de natura obiectelor de inventar neamortizabile, se pot recupera pe parcursul a 3 ani de
la trecerea lor în această categorie;
• Diferența dintre mărimea amortizării recalculate ca urmare a reevaluării imobilizărilor şi mărimea
acesteia înainte de reevaluare se regularizează pe seama rezervelor din reevaluare;
72
• Surplusul din reevaluarea imobilizărilor corporale nu poate majora capitalul social, el se
contabilizează la rezerve ca şi componentă a capitalurilor proprii sau se trece pe măsura folosirii
imobilizărilor, ori la scoaterea lor din evidență asupra rezultatului reportat reprezentând surplusul
realizat din rezerve din reevaluare;
• Conform legii nr. 15/1994, privind amortizarea capitalului imobilizat, nu se supun amortizării:
o Minele trecute în conservare sau scoase definitiv din funcțiune, precum şi sondele de țiței şi gaze
care nu sunt date în producție;
o Imobilizările corporale ale agenților economici trecute în conservare pe o perioadă mai mare de 30
de zile;
o Lucrările de îmbunătățiri funciare şi de gospodărire a apelor, cu caracter general de servire, sau alte
lucrări de protecție a mediului, de combatere a eroziunii solului, etc.
o Imobilizările din patrimoniul public al regiilor autonome

4.5.8. CONTABILITATEA IMOBILIZ;RILOR FINANCIARE

4.5.8.1. Prezentarea generală a imobilizărilor financiare

Imobilizările financiare sunt investiții financiare, care constau în: a) titluri de participare; b)
interese de participare deținute; c) alte titluri imobilizate şi d) creanțe imobilizate.
Toate imobilizările financiare sunt generatoare de venituri financiare.
Titlurile de participare – reprezintă drepturile sub formă de acțiuni şi alte titluri cu venit variabil
deținute de o societate în capitalul altor societăți comerciale, a căror deținere pe o perioadă
îndelungată este considerată utilă acestora.
Interesele de participare – reprezintă drepturi deținute în capitalul altor societăți comerciale.
Interesele de participare sunt deținute pe termen lung în scopul garantării contribuției la activitățile
persoanei juridice respective. Interesele de
participare cuprind investiții în întreprinderi asociate şi investiții strategice. O participare de 10%
până la 20% în capitalul altei societăți este o investiție strategică.
Întreprinderea asociată este considerată întreprinderea în care investitorul are o influență
semnificativă, deținând 20% până la 50% din acțiunile cu drept de vot la întreprinderea asociată.
Deținerea de participații în capitalul altor societăți, conferă unităților deținătoare:
1. o poziție de acționar semnificativ, când deține acțiuni sau alte valori care reprezintă cel puțin 5%
din capitalul social al emitentului, care dau dreptul la cel puțin 5% din drepturile de vot în AGA;
2. o poziție de control dacă deține cel puțin 1/3 din acțiunile emitentului şi 1/3 din drepturile de vot
din AGA;
3. o poziție majoritară sau de control executiv dacă deține mai mult de 1 din acțiunile emitentului şi
din drepturile de vot din AGA. Dacă o societate deține controlul asupra altei societăți, aceasta din
urmă este filială pentru societatea care deține controlul şi care este cunoscută sub denumirea generică
de societate – mamă. Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare operaționale
ale unei societăți pentru a obține beneficii din activitatea ei.
Contabilitatea creanțelor imobilizate, se ține pe următoarele categorii:
• Creanțe legate de participații – care constau din acele creanțe ale persoanei juridice rezultate din
acordarea de împrumuturi societăților la care deține titluri de participare sau interese de participare;
• Împrumuturi pe termen lung – în care se înregistrează sumele acordate terților în baza unor
contracte pentru care unitatea percepe dobânzi, potrivit legii;
• Acțiuni proprii – care se clasifică ca şi active imobilizate, în funcție de intenția societății cu privire
la durata de deținere de peste un an, stabilită cu ocazia achiziției sau reclasării;
• Alte creanțe imobilizate – care privesc garanțiile, depozitele şi cauțiunile depuse de unitate la terți.
În contabilitatea curentă imobilizările financiare, recunoscute ca active, se evaluează la cost de
73
achiziție sau valoarea determinată prin contractul de achiziție acestora, iar cheltuiala necesară privind
achiziționarea imobilizărilor financiare se înregistrează direct în cheltuielile de exploatare ale
exercițiului. Ulterior, la data bilanțului, imobilizările financiare sunt prezentate la valoarea contabilă,
mai puțin provizioanele pentru depreciere cumulate. Provizioanele pentru
deprecierea imobilizărilor financiare se constituie ca diferență între valoare de intrare a acestora şi
valoarea justă stabilită cu ocazia inventarierii.

4.5.8.2. Contabilitatea titlurilor de participare

Contabilitatea creanțelor imobilizate se ține pe următoarele categorii:

• Creanțe legate de participații – respectiv titlurile de participare şi interesele de participare.
Acestea sunt reprezentate de acele creanțe ale persoanei juridice rezultate din acordarea de
împrumuturi societăților la care deține titluri de participare, respectiv interese de participare.
• Împrumuturi acordate pe termen lung – reprezintă sumele acordate terților sub formă de
împrumuturi, în baza contractelor pentru care unitatea percepe dobânzi, potrivit legii.
• Acțiuni proprii deținute pe termen lung – considerate active imobilizate şi reflectate ca atare în
funcție de intenția societății ce privire la durata de deținere de peste un an, exprimată cu ocazia
achiziției sau reevaluării.
• Alte creanțe imobilizate – cuprinde garanțiile, depozitele, cauțiunile depuse de unitate la terți.
Evaluarea creanțelor imobilizate, în contabilitatea curentă, se face la valoarea nominală sau contabilă,
iar în bilanț la valoarea contabilă mai puțin mărimea provizionului pentru deprecierea cumulată.
Provizioanele pentru deprecierea creanțelor imobilizate se constituie ca diferență între valoarea
nominală sau contabilă a acestora şi valoarea justă stabilită cu ocazia inventarierii.
 O societate comercială achiziționează 10.000 acțiuni la o filială din cadrul grupului, la valoare
nominală de
1 leu/acțiune, achitându-se 60% din valoarea acestora, diferența se achită în următoarele două luni,
comisionul băncii ce a mijlocit tranzacția este de 100 lei, dividende cuvenite la sfârşitul exercițiului
financiar N+1 2.000 lei.

• Achiziționarea titlurilor de participare de la filiale din cadrul grupului, cu achitarea parțială a

acestora:
261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = % 10.000
5121 „Conturi la bănci în lei” 6.000
269 „Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări 4.000
financiare”

• Achitarea ulterioară a valorii titlurilor de participare achiziționate, conform extrasului de cont:

269 „Vărsăminte de efectuat = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4.000
pentru imobilizări financiare”

• Achitat comisionul de intermediere a tranzacției titlurilor de participare:

622 Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile = 5121 „Conturi la bănci în lei” 100

• Dividende cuvenite în anul N+1

5121 „Conturi la bănci în lei” = 7611 „Venituri din acțiuni detinute al entitățile afiliate” 2.000

C. Contul 263 „Interese de participare”, cont sintetic de gradul I, operațional, cont de activ, soldul
său reprezintă imobilizările financiare sub formă de interese de participare deținute. Cu ajutorul
contului 263 se ține evidența titlurilor sub forma intereselor de participare, pe care persoana juridică
le deține în vederea realizării unor venituri financiare, fără intervenția în gestiunea societăților la care
74
sunt deținute titlurile.

 O societate comercială achiziționează interese de participare de la o societate în sumă de 3 lei,

care reprezintă 5% din capitalul societății emitente, pe care le achită prin virament bancar, iar în
exercițiul N+2 le cedează la suma de 40.000 lei.

• Achiziționat interese de participare:

263 „Interese de participare” = 404 „Furnizori de imobilizări” 30.000

• Achitat interese de participare, conform extrasului de cont:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 30.000

• Vânzarea în anul N+2 a acțiunilor deținute sub forma intereselor de participare”

461 „Debitori diverşi” = 7613 „Venituri din interese de participare” 40.000

• Scoaterea din evidență a titlurilor de participare deținute ca interese de participare:

664 „Cheltuieli privind investițiile financiare cedate” = 263 „Interese de participare” 40.000

D. Contul 265 „Alte titluri imobilizate” cont sintetic de gradul I, operațional, cont de activ, cu
ajutorul căruia se ține evidența altor titluri de valoare deținute pe o perioadă îndelungată. Alte titluri
imobilizate, ca şi celelalte titluri de participare (261, 263) pot fi deținute ca urmare a achiziționării lor
de pe o piață financiară, ca urmare a aporturilor în natură sub orice formă sau a reinvestirii
dividendelor cuvenite din profitul net În creditul contului se reflectă cedările de imobilizări financiare
sub formă de alte titluri imobilizate. Soldul contului reprezintă alte titluri imobilizate existente.
 O societate comercială achiziționează titluri de participare la o societate, la valoarea de achiziție
20.000 lei, achitate integral. La sfârşitul exercițiului financiar N, dividendele cuvenite sunt în sumă
de 3.000 lei, care se reinvestesc. În anul N+1 se cedează titlurile de participare la valoarea 25.000 lei.

• Achiziționarea titlurilor de participare:

265 „Alte titluri imobilizate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 20.000

• Dividendele cuvenite pentru anul N, se reinvestesc

265 „Alte titluri imobilizate” = 7613 „Venituri din interese de participare” 3.000

• Cedarea titlurilor de participare în anul N+1, la valoarea de 25.000:

461 „Debitori diverşi” = 764 „Venituri din investiții financiare cedate” 25.000

• Scoaterea din evidență a titlurilor cedate:

664 „Cheltuieli privind investițiile financiare cedate” = 265 „Alte titluri imobilizate” 23.000

 O societate comercială deține imobilizări financiare, sub forma altor titluri imobilizate, ca
urmare a aporturilor în natură de materii prime, în valoare de 50.000 lei. Dividendele cuvenite din
profitul net, în sumă de 9.000 lei sunt capitalizate, ştiind că investiția este strategică în afara grupului.

• Dobândirea altor titluri imobilizate ca urmare a aportului în natură de materii prime:

75
265 „Alte titluri imobilizate” = 301 „Materii prime” 50.000

• Capitalizarea dividendelor cuvenite pentru alte titluri de participare:

265 „Alte titluri imobilizate” = 7613 „Venituri din interese de participare” 9.000

 O societate comercială acordă unei filiale din cadrul grupului un împrumut în sumă de 2.500
lei, cu o dobândă de 20% pe an. În anul N+1 se restituie suma acordată. Se fac operațiile în
contabilitatea societății şi a filialei:
• acordarea împrumutului, conform contractului de împrumut:

la societatea comercială

2671”Sume datorate de entitățile afiliate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 2.500

la filială

5121 „Conturi la bănci în lei” = 1661 „Datorii față de entitățile afiliate” 2.500

• Înregistrareadobânzii cuvenite/datorate (2.500 x 20% = 500):

La societate:
2672 „Dobânda aferentă sumelor datorate de entitățile afiliate” = 763 „Venituri din creanțe imobilizate” 500

La filială:
666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 1685 „Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile afiliate” 500

• Înregistrat plata, respectiv încasarea dobânzii:

La filială:

1685 „Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile afiliate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 500

La societate:
5121 „Conturi la bănci în lei” = 2672 „Dobânda aferentă sumelor datorate de entitățile afiliate” 500

• Contabilizat rambursarea / plata împrumutului în cadrul grupului:

La filială:

1661 „Datorii față de entitățile afiliate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 2.500

La societate:
5121 „Conturi la bănci în lei” = 2671 „Sume datorate de entitățile afiliate” 2500

 O societate comercială acordă unei alte societăți comerciale un împrumut de 10.000 lei la data
de 01.07.N, cu scadența la 31.12.N+1, şi cu o dobândă de 20% plătibilă la scadență.
• Acordarea împrumutului în anul N:
2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 10.000

• Calculat şi înregistrat dobânda de încasat (10.000 x 20% x 1 = 1.000):

2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung” = 763 „Venituri din creanțe imobilizate” 10.000

• Rambursarea împrumutului acordat în anul N+1, şi încasarea dobânzilor:

76
5121 „Conturi la bănci în lei” = % 13.000
2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” 10.000
2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung” 1.000
763 „Venituri din creanțe imobilizate” 2.000

4.5.9. CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZ;RILOR

Pentru deprecierile reversibile ale imobilizărilor neamortizabile se constituie provizioane

pentru a acoperi riscurile posibile să se producă în exercițiile financiare viitoare. Pentru imobilizările
corporale şi necorporale se constituie provizioane pentru depreciere numai dacă valoarea stabilită la
inventar a acestora este mai mică decât valoarea netă contabilă.
Provizionul constituit pentru deprecierea imobilizărilor, majorează cheltuielile, care sunt în totalitate
nedeductibile din punct de vedere fiscal şi se reiau la venituri când acestea nu mai au obiect,
deducându-se din masa impozabilă.
Pentru constituirea şi anularea provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor pe lângă conturile de
venituri şi cheltuieli intervine şi structura de conturi din grupa 29 „Ajustări pentru deprecierea sau
pierderea de valoarea a imobilizărilor”
În contabilitate, în legătură cu deprecierea imobilizărilor, sunt posibile următoarele
înregistrări:
• contabilizarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, corporale şi în curs:

6813 „Cheltuieli de exploatare privind = %

ajustările pentru deprecierea 290 „Ajustări pentru deprecierea mobilizărilor necorporale”
imobilizărilor” 291 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale”
293 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs”

• contabilizarea ajustarilor pentru deprecierea imobilizărilor financiare:

6863 „Cheltuieli financiare privind ajustările = 296 „Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor
pentru pierderea de valoare imobilizărilor financiare”
financiare”

• reluareala venituri a ajustarilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, corporale şi a celor în

curs, când rămân fără obiect:
% = 7813 „Venituri din ajustările pentru
290„Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale” deprecierea imobilizărilor”
291 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale”
293 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs”

• preluarea la venituri a ajustarilor pentru deprecierea imobilizărilor financiare, rămase fără obiect:
296 „Ajustări pentru pierderea de valoare = 7863 „Venituri din ajustările pentru pierderea de valoare a
a imobilizărilor financiare”
imobilizărilor financiare”

77
 CAPITOLUL 5
CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE
5.1GENERALITĂTI PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE

Un activ se consideră ca şi activ circulant, atunci când:

a) Activul este achiziționat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării şi se
aşteaptă să fie realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului;
b) Este reprezentat de creanțe aferente ciclului de exploatare;
c) Este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar, a căror utilizare nu este restrictionată.
Ciclul de exploatare în înțelesul economic al unei persoane juridice îl reprezintă perioada de
timp din momentul achiziției materiilor prime şi materialelor consumabile ce se procesează şi
finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de Prin echivalente de numerar se
înțeleg investițiile financiare pe termen scurt, care se pot converti uşor în numerar, cu riscuri
nesemnificative.
Structural, activele circulante cuprind:
• stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmita încă factura;
• creanțele;
• investițiile financiare pe termen scurt; şi
• casa şi conturile la bănci.
În contabilitatea curentă, activele circulante sunt evaluate la costul de achiziție sau costul de
producție, ori la valoarea nominală, fiind supuse procesului de depreciere, motiv ce impune
posibilitatea constituirii de provizioane.

5.1. CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI PRODUCTIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

5.2.1. Definirea şi structurarea costurilor

Conform Legii contabilitătii nr. 82/1991, republicată, stocurile sunt active circulante care:
• sunt deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activității;
• sunt în curs de producție în vederea vânzării pe parcursul desfăşurării activității; şi
• sunt sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile, ce urmează a fi folosite în procesul
de producție sau pentru prestarea de servicii.
Deci, caracteristica esențiala a stocurilor este consumul acestora într-un ciclul de exploatare,
respectiv fazele circuitului economic: aprovizionare, producție şi desfacere. După faza circuitului
economic şi locul de gestionare al stocurilor, deosebim:
• stocuri pentru producție;
• stocuri de produse;
• stocuri de producție în curs de execuție;
• stocuri de mărfuri şi ambalaje, specifice în deosebi sferei comerciale, şi
• stocuri aflate la terți.
Indiferent de faza circuitului economic sub care se află, stocurile se diferențiază tipologic, astfel:
• stocuri de materii prime care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul
finit integral sau parțial, fie în starea lor inițiala sau sub o formă transformată;
• materialele consumabile, sub forma: materialelor auxiliare, combustibilului, materialelor pentru
ambalat, pieselor de schimb, semințe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile care
ajută la procesul de fabricație sau exploatare fără a se regăsi, de regulă în produsul finit;
• materiale de natura obiectelor de inventar;
• produse, respectiv:
o semifabricate, prin care se înțeleg produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secție
sau fază de fabricație şi care trece în continuare în procesul tehnologic al altei secții sau faze de
fabricație sau se livrează terților;
o produsele finite care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație şi nu mai au nevoie de
prelucrări ulterioare în cadrul unității, putând fi depozitate în vederea livrării sau expedierii direct
clienților. Acestea au fost predate în magazia de produse finite, sau întocmit documentele de predare
şi corespund din punct de vedere tehnic, fiind verificate de controlul tehnic de calitate.
o rebuturile, materialele recuperabile sau deşeurile, reprezentate de bunurile care nu corespund
calitativ scopului pentru care au fost fabricate.
• Animalele şi pasările, respectiv animalele nou născute şi cele ținere de orice fel (vitei, miei, purcei,
mânji, etc.) crescute şi folosite pentru reproducție; animalele şi pasările la îngrăşat; coloniile de
albine precum şi animalele pentru producție, cum sunt cele pentru lână, lapte sau blană.
• Ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziționate sau fabricate, destinate produselor
vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate la terți, cu obligația restituirii în condițiile prevăzute
de contract.
• Mărfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpăra în vedere revânzării
• Producția în curs de execuție, reprezentată de producția care nu a trecut prin toate fazele de
prelucrare, impuse de tehnologia de fabricație, precum şi produsele care au fost predate la magazia de
produse finite, dar pentru care nu s-au întocmit documentele de predare la magazie.
De asemenea, se cuprind în producția în curs de execuție şi lucrările şi serviciile în curs de
execuție sau neterminate.
Toate elementele de stocuri menționate se cuprind în categoria activelor circulante, şi care pot sau nu
să fi intrat fizic în unitate, şi care pot sau nu să facă parte din patrimoniul societății.
Dacă avem în vedere apartenența stocurilor, putem deosebi:
• Stocuri aflate în gestiune, care fac parte din patrimoniu, indiferent că sunt în depozitele proprii
sau în depozitele diverşilor terți, şi
• Stocuri aflate în gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul propriu, aparținând diverşilor
terți.
Privite din punct de vedere al provenienței stocurilor, putem să deosebim:
• Stocuri provenite din cumpărări, şi
• Stocuri provenite din producția proprie.
Structurarea stocurilor din diferite puncte de vedere prezintă importantă pentru evaluarea acestora,
dar în mod deosebit şi pentru contabilizarea corectă a lor.

5.2.2. Evaluarea stocurilor

Conform Legii contabilitătii nr. 82/1991, republicată, este interzisă deținerea de bunuri sub
orice formă, precum şi efectuarea de operații economice, fără a fi înregistrate în contabilitate.
Pentru a fi înregistrate în contabilitate, activele circulante de natura stocurilor şi a producției în curs
de execuție trebuie evaluate.
Evaluarea stocurilor are loc în diferite momente ale circuitului lor economic:
1. La intrarea în gestiunea unității patrimoniale, când evaluarea are în vedere modul de dobândire a
stocurilor, şi anume:
• materiile prime, materialele consumabile, mărfurile, ambalajele şi alte stocuri procurate cu titlul
oneros, se evaluează la costul de achiziție;
• producția în curs de execuție, semifabricatele şi produsele finite, ambalajele şi alte materiale
consumabile obținute din producție proprie se evaluează la cost de producție;
• animalele şi pasările se evaluează la cost de achiziție dacă sunt procurate din afară, sau la cost de
producție dacă sunt obținute din unitate;
• bunurile dobândite cu titlu gratuit sau provenite din donații se evaluează la valoarea de utilitate în
funcție de prețul pieței, starea şi locul unde acestea se află. Valoarea de utilitate exprimă dimensiunea
prețului pe care un potențial client l-ar accepta în funcție de utilitatea bunului pentru unitatea
respectivă;
• bunurile aduse ca aport în natură se evaluează la valoarea de aport, stabilită, de obicei, prin
evaluare de către evaluatori autorizați. Conform IAS nr. 2 „Stocuri” stocurile trebuie evaluate la
valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
 Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate cheltuielile aferente achiziției şi prelucrării, precum şi
alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc.
Valoarea realizabilă netă reprezintă prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe
parcursul desfăşurării normale a activității utilizatorului stocurilor, mai puțin costurile estimate
pentru finalizarea bunurilor şi a costurilor necesare cedării acestora. Costul stocurilor care nu sunt de
obicei fungibile şi al bunurilor şi serviciilor produse şi destinate unor comenzi distincte, trebuie
determinate prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunurile de orice natură care nu se pot distinge în mod substanțial unele de
altele.
După specificul activității, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, şi: metoda
costului standard, îndeosebi în activitatea de producție sau metoda prețului cu amănuntul, în
comerțul cu amănuntul.

2. La ieşirea din gestiune stocurile se pot evalua la unul din următoarele două tratamente contabile,
conform Standardelor Internaționale de Contabilitate:
a) tratamentul de bază, conform căruia evaluarea ieşirilor de stocuri se face prin:
• metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO);
• metoda costului mediu ponderat (CMP)
Conform metodei FIFO, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de
producție al primei intrări, al primului lot, iar pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune
se evaluează la costul de achiziție al lotului următor, în ordine cronologică.
Conform metodei CMP se calculează costul fiecărui element de stoc pe baza mediei ponderate a
costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare
produse sau cumpărate în timpul perioadei.
Costul mediu ponderat poate fi calculat periodic, după fiecare recepție din stocul respectiv.
b) tratamentul alternativ, conform căreia evaluarea ieşirilor de stocuri are loc conform metodei
ultimul intrat – primul ieşit (LIFO). Deci, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de
achiziție al ultimei intrări. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul de achiziție sau de producție al lotului anteriori, în ordine cronologică. Ieşirea din gestiune a
stocurilor şi a altor active fungibile, se evaluează şi înregistrează, în contabilitate, prin aplicarea uneia
dintre următoarele metode:
a) metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO);
b) metoda costului mediu ponderat (CMP);
c) metoda ultimul intrat – primul ieşit (LIFO);
Metoda aleasă de evaluare a ieşirilor de stocuri trebuie aplicată consecvent, conform principiului
permanentei metodelor, iar schimbarea ei trebuie justificată prin:
• motivarea schimbării metodei;
• efectele sale asupra rezultatului.
Trebuie aplicată aceeaşi metodă de evaluare a stocurilor pentru toate stocurile care au natură şi
utilizare similară.
În cazul evaluării stocurilor la costul standard sau la prețul de înregistrare, apar diferente între aceste
evaluări şi costul efectiv de achiziție, care trebuie evidențiate distinct în conturi rectificative (de
diferență de preț) şi trebuie repartizate asupra conturilor de cheltuială în care s-a înregistrat şi
consumul de stocuri.
Repartizarea diferentelor de preț asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se efectuează cu
ajutorul unui coeficient de repartizare (K), care se calculează astfel:
 Diferentele _ de _ pret _ aferente 
 
 Soldul _ initial _ al _   _ int rarilor _ in _ cursul _ perioadei 
diferentelor _ de _ pret cumulate _ de _ la _ inceputul
   
anului 
Coeficient _ de _ repartizare(K )  x100
 Soldul _ initial _ al  Valoarea _ int rarilor _ in _ 
 _ cursul 
  
 stocurilor _ la _ p7r4et _ de    perioadei _ la _ pret _ de  inregistrare 
 inregistrare   cumulat _ de _ la _ inceputul _ anului 
   
Cu coeficientul (K) astfel calculat se înmulțeşte valoarea bunurilor ieşite din gestiune la preț de
înregistrare, rezultând suma aferentă diferentelor favorabile sau nefavorabile, care se înregistrează în
conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite.
Coeficienții de repartizare a diferentelor de preț, pot fi calculate la nivelul conturilor sintetice de
gradul I şi II, prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
Metoda prețului cu amănuntul se foloseşte în comerțul cu amănuntul pentru a determina costul
stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au marje similare şi pentru care nu este
practic să se folosească altă metodă. Costul bunurilor vândute este calculat prin deducerea valorii
marjei brute din prețul de vânzare al stocurilor, însă orice modificare a prețului de vânzare presupune
recalcularea marjei brute.
Producția în curs de execuție se determină prin inventarierea producției neterminate la sfârşitul
perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a
operațiilor tehnologice şi evaluarea acesteia la costurile de producție.

A. Metoda costului mediu ponderat (CMP)

Costul unitar mediu ponderat se calculează ca raport între valoarea totală a stocului inițial (Şi) plus
valoarea totală a intrărilor (Vi) şi cantitatea existentă în stocul inițial (qs), plus cantitățile intrate (qi):
CMP  Si  Vi
qs  qi

 Exemplu de calcul
:
La o croitorie se da următoarea situație inițială pentru materii prime : nasturi albi pentru cămăşi
Existent în stoc la data de 01.11.2006: 100 buc la prețul de 10 lei/buc
În data de 05.11.2006 se achiziționează un nou lot de 100 buc la un preț de 11 lei/buc
În data de 14.11.2006 se dau în producție 120 buc
În data de 19.11.2006 se achiziționează 50 buc la un preț de 12 lei/buc
În data de 30.11.2006 se dau în producție 70 buc

Folosind cele trei metode de evaluare a stocurilor: CMP, FIFO, LIFO să se determine
valoarea stocului existent la date de 31.11.2006

DATA Mişcare (+ intrări, - ieşiri) STOC

Cantitate Preţ Valoare Cantitate Preţ valoare
(buc) (CMP)
01.11 100 10 1000
05.11 +100 11 +1100 200 1000+1100 2100
100+100
=10.5
14.11 -120 10.5 -1260 80 10.5 840
19.11 +50 12 +600 130 840+600 1439.1
80+50 =11.07
30.11 -70 11.07 -774.9 60 11.07 664.6

B. Metoda prima intrare - prima ieşire FIFO (FIRST ÎN, FIRST OUT)

Potrivit acestei metode, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul primului lot intrat,
respectiv al articolului care este mai vechi în stoc. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din
gestiune se evaluează la costul lotului următor, în ordine cronologică.
În acest context, stocurile sunt evaluate cu costurile ultimelor loturi achiziționate.
75
DATA Mişcare (+ intrări, - ieşiri) STOC
Cantitate Preţ valoare Cantitate Preţ Valoare
(buc) (FIFO)
01.09 100 10 1000 100 10 1000
04.09 +100 11 +1100 100 10 1000
100 11 1100
200 2100
14.09 -100 10 -1000 80 11 880
-20 11 -220
-1220
16.09 +50 12 +600 80 11 880
50 12 600
130 1480
30.09 -70 11 -770 10 11 110
50 12 600
60 710

C. Metoda ultima intrare - prima ieşire LIFO (LAST ÎN, FIRST OUT)
Conform acestei metode, ieşirile sunt evaluate la costul ultimului lot intrat, respectiv al articolului
care este cel mai recent. După epuizarea ultimului lot, cantitățile ieşite vor fi evaluate la costurile
lotului anterior.
DATA Mişcare (+ intrări, - ieşiri) STOC
Cantitate Preţ valoare Cantitate Preţ Valoare
(buc) (LIFO)
01.09 100 10 1000 100 10 1000
04.09 +100 11 +1100 100 10 1000
100 11 1100
200 2100
14.09 -100 11 -1100 80 10 800
-20 10 -200
-1310
16.09 +50 12 +600 80 10 800
50 12 600
130 1400
30.09 -50 12 -600 60 10 600
-20 10 -200

D. Metoda costului standard

Unitățile patrimoniale, în cadrul contabilității interne de gestiune, pot să determine costuri şi prețuri
prestabilite pentru a evalua stocurile, folosind costurile standard.
Aceste costuri sunt costuri antecalculate sau costuri medii dintr-o perioada anterioară.
În cazul folosirii acestei metode de evaluare, bunurilor li se stabilesc anticipat costurile de
înregistrare, cu ajutorul cărora se evaluează şi înregistrează intrările şi ieşirile.
Diferențele dintre costul de înregistrare (standard) şi costurile efective de achiziție sau de producție,
se evidențiază în conturi distincte. Prețurile standard folosite pentru înregistrarea în contabilitate a
bunurilor este necesar să fie actualizate periodic, cel puțin odată pe an, în funcție de evoluția
prețurilor şi de alți factori.

Intr-o economie stabila se recomanda metoda CMP sau FIFO, iar intr-o economie inflaționistă sunt
indicate metodele LIFO şi FIFO.

5.2.3. Evidenta operativă şi analitică a stocurilor

Evidenta operativă a stocurilor se conduce diferit şi anume:

• pentru stocurile pentru producție, evidenta operativă se conduce numai cantitativ la locurile de

76
77
depozitare, cu ajutorul formularului „Fisă de magazie” cod 14–3–8, deschisă pentru fiecare element
stocabil, şi în care gestionarul operează în baza documentelor justificative pentru fiecare intrare sau
ieşire de stoc reevaluând noul stoc;
• pentru stocurile de produse (semifabricate, produse finite, produse reziduale) evidenta operativă se
conduce similar cu cea pentru stocurile pentru producție;
• pentru stocurile de mărfuri şi ambalaje, gestionate prin unitățile comerțului cu ridicata,
evidenta operativă se conduce pentru fiecare sortiment de marfă, la locul de depozitare, tot cu
ajutorul fiselor de magazie;
• pentru stocurile de mărfuri şi ambalaje, gestionate prin unitățile cu amănuntul, evidenta
operativă se conduce global – valoric pe fiecare unitate de desfacere cu amănuntul, respectiv,
magazine, dar separat pentru mărfuri şi ambalaje, cu ajutorul documentului „Raport de gestiune”;
• pentru stocurile de animale, evidenta operativă se conduce cu ajutorul formularului „Fisa de
evidentă a efectivelor de animale şi a mişcării acestora”, în care evidenta este detaliată pe specii
de animale şi pe categorii de vârstă.
• pentru stocurile consumabile de natura obiectelor de inventar existente în depozit se foloseşte
documentul „Fisa de magazie”, iar pentru cele date în folosință „Inventarele individuale”, cu
precizarea persoanelor care le au în folosința;
• pentru stocurile de producție în curs de execuție se întocmesc „Inventare cu producția în curs
de execuție”, în care aceasta este evidențiată cantitativ, cu identificare pe fiecare obiect de evidentă şi
calcul, după care aceasta este evaluată după unul din procedeele practicate de către unitate;
• pentru urmărirea realizării contractelor pentru aprovizionări de stocuri se conduce la
compartimentul „Aprovizionare – desfacere” formularul „Registrul pentru evidenta realizării
contractelor (comenzilor)” sau „Fişa de evidență a realizării contractelor cu furnizorii” şi
separat cu beneficiarii.
După înregistrarea în evidenta operativă a mişcărilor de stocuri, la locurile de depozitare a
stocurilor, se întocmeşte de către gestionar, în cele mai frecvente situații, formularul „Borderoul de
predare a documentelor”, la care se anexează documentele justificative înaintându-l la
compartimentul gestionării stocurilor, pentru calculul şi înregistrarea în contabilitatea analitică şi
sintetică a stocurilor. Conform Legii contabilitătii nr. 82/1991, republicată, contabilitatea stocurilor,
la compartimentul gestiunii stocurilor, se poate conduce cantitativ şi valoric sau numai valoric prin
folosirea metodei inventarului permanent sau intermitent.
Metoda inventarului permanent este obligatorie pentru întreprinderile mari şi opțională
pentru IMM – uri. Conform acesteia, în contabilitate, toate operațiunile de intrare şi de ieşire de
stocuri se oglindesc cu conturile din clasa a 3 – a, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice
moment a existenței şi mişcării cantitative şi valorice a stocurilor. În acest caz contabilitatea analitică
se conduce cu una din următoarele metode:
a) Metoda cantitativ – valorică sau metoda fiselor de cont analitice, conform căreia evidenta
operativă se conduce numai cantitativ la locurile de depozitare cu ajutorul fiselor de magazie,
deschisă pentru fiecare element stocabil, iar contabilitatea analitică se conduce cantitativ – valoric la
compartimentul gestiunii stocurilor. La acest compartiment se deschide
o „Fisă de cont analitic pentru valori materiale” pentru fiecare element stocabil pentru care s-a
deschis şi fisa de magazie, la locul de depozitare.
Controlul gestionar – contabil al existentei mişcărilor de stocuri se efectuează sub două
modalități:
1. prin confruntarea concordantei dintre datele cantitative din „Fisele de cont analitic pentru valori
materiale” şi datele înscrise tot cantitativ în „Fisele de magazie”, şi
2. prin confruntarea concordantei dintre datele valorice din „Fisele de cont analitic pentru valori
materiale” şi totalurile balanțelor de verificare analitice ale conturilor de stocuri.
b) Metoda operativ – contabilă (pe solduri) conform căreia, la locurile de depozitare se conduce
evidenta operativă cu ajutorul „Fiselor de magazie”, iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la
contabilitate, în locul „Fiselor de cont analitic pentru valori materiale” se conduce formularul „Fise
centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupe de stocuri”, în
care înregistrările se fac numai valoric (intrări, ieşiri, sold). Concordanta dintre stocurile scriptice din
„Fisele de magazie” şi datele contabilitătii gestiunii stocurilor se realizează prin intermediul
78
formularului „Registru stocurilor”.
Registrul stocurilor se deschide anual şi se conduce la compartimentul contabilitătii gestiunii
stocurilor, în care lunar se centralizează pe grupe de elemente stocabile pentru care s-a deschis şi
„Fisa centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupe de stocuri”, toate stocurile scriptice din „Fisele de
magazie”. Aceste stocuri se evaluează potrivit procedeelor de evaluare adoptate de către unitate, încât
pe fiecare grupă de elemente stocabile în parte, stocul valoric din Registrul stocurilor trebuie să fie
egal cu soldul din „Fisa centralizatoare a mişcărilor valorice pe grupa de stocuri”.
c) Metoda global – valorică care se poate aplica atunci când nu există obligația legală şi când
managerii unităților patrimoniale nu pretind ținerea unei evidente cantitativ-valorice pentru stocurile
ce fac obiectul unei gestiuni.
Conform acestei metode, evidenta operativă a elementelor stocabile se realizează la locul de
depozitare cu ajutorul „Fiselor de magazie”, iar la compartimentul contabilitătii gestiunii stocurilor se
realizează numai evidenta global valorică cu ajutorul „Fisei de cont pentru operațiuni diverse”.
Verificarea concordantei dintre stocurile existente la locurile de depozitare şi soldul global
valoric din „Fisele de cont pentru operațiuni diverse” se face periodic, prin:
1. evaluarea stocurilor scriptice din „Fisele de magazie” prin procedeele concordante cu evaluarea
intrărilor şi ieşirilor şi confruntarea sumei acestora cu soldul global valoric din „Fisa de cont pentru
operațiuni diverse”, sau
2. inventarierea faptică a stocurilor, confruntarea lor cu stocurile scriptice din „Fisele de magazie,
evaluarea stocurilor faptice din listele de inventar şi confruntarea sumei lor cu soldul global – valoric
din „Fisa de cont pentru operațiuni diverse”
B. Metoda inventarului intermitent care poate fi aplicată la toate IMM, constând în
stabilirea ieşirilor de stocuri din gestiune şi înregistrarea acestora în contabilitate pe baza inventarierii
stocurilor, la finele perioadei, de obicei lunar. Conform acestei metode în cursul perioadei de gestiune
nu se folosesc pentru mişcarea stocurilor conturile din clasa a 3 – a, aceste mişcări se trec direct pe
cheltuieli. Ieşirile de stocuri se determină ca diferența între valoarea stocurilor inițiale la care se
adaugă valoarea intrărilor din care se deduce valoarea stocurilor finale stabilite pe baza inventarierii,
conform relației: E = Şi + I – Sf
Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune:
• folosirea costului efectiv de achiziție pentru evaluarea stocurilor procurate din afară şi a costurilor
de producție pentru stocurile obținute din producție proprie;
• în procesul de contabilizare şi mişcare a stocurilor nu se folosesc conturile de diferente de preț;
• nu se organizează contabilitatea analitică a stocurilor, ci numai controlul pentru existenta operativă
a stocurilor.

5.2.4. Contabilitatea stocurilor pentru producție

5.2.4.1. Contabilitatea stocurilor de materii prime

Contabilitatea stocurilor de materii prime se realizează, în cazul aplicării inventarului

permanent cu ajutorul contului 301 „Materii prime”, dacă evaluarea intrărilor de stocuri se face la
cost efectiv de achiziție. Dacă evaluarea are loc la cost standard sau preț de înregistrare, se foloseşte
alături de contul 301 „Materii prime” şi contul 308 „Diferente de preț la materiile prime şi
materiale”, când se ridică şi problema repartizării diferentelor de preț pentru materiile prime şi
materialele ieşite din gestiune şi pentru cele rămase în stoc.
Pe lângă intrările de materii prime de la furnizori pot avea loc şi intrări de materii prime şi prin alte
modalități, cum ar fi:
- intrări de materii prime aflate la terți;
- aporturi în natură ale acționarilor şi ale asociaților;
- valoarea semifabricatelor şi produselor finite reținute şi consumate ca materie primă în
aceeaşi unitate;
- valoarea materiilor prime de la societățile din grup; alte societăți legate prin participațiuni,
79
 de la unitate sau subunitate;
-
intrări pe seama avansului de trezorerie;
-
primiri de materii prime cu titlu gratuit;
-
materii prime constate în plus la inventar;
-
plus de materii prime din reevaluări; obținute din producția proprie sau rezultate prin
diverse alte modalități.
De asemenea, ieşirile de stocuri de materii prime, pe lângă eliberările în consum, pot avea loc şi prin:
vânzări; lipsuri constate la inventar; pierderi din deprecieri; livrări la societăți din cadrul grupului;
altor societăți legate prin participații, unităților sau subunităților; donații şi pierderi din calamnități;
trimise spre prelucrare la terți sau în custodie, sau diverse alte modalități de ieşire.
 O societate comercială primeşte de la furnizori, pe bază de factură fiscală, materii prime
despre care se cunosc următoarele date:
• prețul din factura furnizorului: 1.000 lei;
• cheltuieli de transport – aprovizionare, cuprinse în factură: 100 lei;
• TVA deductibilă 19%: 209 lei;
• costul standard : 1.500 lei;
• jumătate din stocul de materii prime se dă în consum;
• evidenta stocurilor de materii prime se conduce prim metoda inventarului permanent
Se cere:
a) să se facă înregistrările de intrare şi de ieşire din gestiune în condițiile evaluării stocurilor de
materii prime la cost de achiziție, la cost standard şi la preț de înregistrare sau factură;
b) să se calculeze coeficientul de repartizare a diferentelor de preț şi să se înregistreze aceste
diferente în contabilitate;
c) să se facă înregistrările în contabilitate şi în cazul aplicării inventarului intermitent.

INVENTAR PERMANENT

a) Recepționat materii prime conform Notei de intrarea – recepție şi a facturii fiscale:

EVALUARE LA COST DE EVALUARE LA COST EVALUARE LA PRET DE

ACHIZITIE STANDARD INREGISTRARE (FACTURA)
% = 401 1.309 % = 401 1.309 % = 401 1.309
301 1.100 301 1.500 301 1.000
4426 209 308 -400 308 100
4426 209 4426 209

b) Achitat factura furnizorului, conform Ordinului de plată şi Extrasului de cont, prin înregistrarea:

EVALUARE LA COST DE EVALUARE LA COST EVALUARE LA PRET DE

ACHIZITIE STANDARD INREGISTRARE (FACTURA)
401 = 5121 1.309 401 = 5121 1.309 401 = 5121 1.309

c)Eliberat în consum jumătate din materiile prime achiziționate, conform Bonurilor de consum ,
prin înregistrarea:

EVALUARE LA COST DE EVALUARE LA COST EVALUARE LA PRET DE

ACHIZITIE STANDARD INREGISTRARE (FACTURA)
601 = 301 550 601 = 301 750 601 = 301 500

d) Calculul coeficientului de repartizare a diferentelor de preț (K), conform relației:

Si308  Rc308 0  400
k  100  100  26,67%
, 750  (26,67%)  200,025
308
Sid 301  Rd 301 0 1500
80
 Si308  Rc308
k  100  0 100 100  10% ,
500 10%  50
308
Sid 301  Rd 301 0 1000

EVALUARE LA COST DE EVALUARE LA COST EVALUARE LA PRET DE

ACHIZITIE STANDARD INREGISTRARE (FACTURA)

601 = 308 200,25 601 = 308 50

INVENTAR INTERMITENT

• Recepționat materii prime conform Facturii fiscale şi a Notei de intrare recepție:

% = 401” Furnizori” 1.309
6011” Cheltuieli cu materii prime” 100
4426 “ TVA deductibila” 209

• Stornarea stocului de materii prime neconsumat la sfârşitul perioadei (de obicei lunar), conform
inventarului:

6011” Cheltuieli cu materii prime” = 301 “ Materii prime” 50

• Trecerea pe cheltuieli a stocului de materii prime la începutul lunii următoare: .

6011” Cheltuieli cu materii prime” = 301 “ Materii prime” 50

 În condițiile aplicării inventarului permanent, se obțin produse finite, preț standard 1.200 lei,
costul efectiv 1.100 lei. Jumătate din produsele finite se vând conform facturii fiscale, preț de vânzare
900 lei, TVA 19%. Se donează produse pentru 200 lei şi se trec în magazine proprii de vânzare cu
amănuntul produse finite la preț standard 300 lei, adaosul comercial este de 30%, TVA 19%, şi sunt
calamitate produse în valoare de 100 lei.

• obținut produse finite, conform Notelor de predare produse, evaluate la cost standard:

345 „Produse finite” = 711 „Variația stocurilor” 1200

•calculat şi înregistrat diferența de preț la produsele finite obținute conform fişelor de postcalcul din
contabilitatea de gestiune, şi preluate în contabilitatea financiară: (1200 lei – 1100 lei = 100 lei), în
roşu:
348 „Diferențe de preț la produse” = 711 „Variația stocurilor” 100

• facturat jumătate din produsele obținute terților, conform facturii fiscale:

4111 „Clienți” = % 1.071
702„Venituri din vânzarea produselor finite” 900
4427 „TVA colectată” 171

• descărcarea gestiunii de produse finite vândute, la cost standard:

711 „Variația stocurilor” = 345 „Produse finite” 600

• calculul şi înregistrarea diferențelor de preț, aferente produselor finite vândute:

o calculul diferențelor de preț:

81
 Sict348  Rdct348
K
  100 0 100  8.330
348
Sict345  Rdct345 0 1200 0

o stabilirea mărimii diferențelor de preț aferente produselor finite vândute:

Suma _ absoluta _ a
diferentelor _ de _ pret Rulaj _
  K348  600  8.33 0 0  50
creditor cont
aferenta _ vinzarilor _ 345
• înregistrarea diferenței favorabile:
711 „Variația stocurilor” = 348 „Diferențe de preț la produse” 50

• contabilizat produse finite donate, inclusiv diferența de preț aferentă: 200 lei x 8,33% = 16,

6582 „Donații şi subvenții = % 183,34

acordate” 345 „Produse finite” 200
348 „Diferențe de preț la produse” 16,

• trecut produse finite în magazinul propriu de vânzare cu amănuntul, ținând cont de adaosul
comercial şi TVA aferentă:

o calculul mărimii adaosului comercial:

300 lei x 30% = 90 lei
o calculul TVA colectată:
(300 lei + 90 lei) x 19% = 74,10 lei
o contabilizat trecerea produselor la magazinul propriu de desfacere cu amănuntul:
371 „Mărfuri” = % 464,00
345 „Produse finite” 300,00
378 „Diferențe de preț la mărfuri” 90,00
4428„TVA neexigibilă” 74,10
• descărcarea gestiunii pentru diferențele de preț aferente produselor finite trecute în magazinul
propriu de vânzare, se înregistrează:
300 lei x 8,33% = 24,9 lei

711 „Variația stocurilor” = 348 „Diferențe de preț la produse” 24,99

• contabilizat produsele finite calamitate: 100 lei x 8,33% = 8, lei

671 „Cheltuieli privind = % 91,67

calamitățile şi alte 345 „Produse finite” 100,00
evenimente extraordinare” 348 „Diferențe de preț la produse” 8,

5.2.4.2. Contabilitatea stocurilor de materiale consumabile

Ca şi în cazul stocurilor de materii prime, unitățile economice pot folosi pentru contabilizarea
stocurilor de materiale consumabile, metoda inventarului permanent sau metoda inventarului
intermitent şi pot evalua intrările de stocuri la cost de achiziție, cost standard sau la un preț de
înregistrare şi pot evalua ieşirile din stoc conform tratamentului de bază (CMP şi FIFO) sau conform
tratamentului alternativ (LIFO). Componentele costului cuprind:
• costul de achiziție – include prețul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport –
aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilizare sau intrarea în
gestiune a bunului respectiv, cu precizarea că reducerile comerciale nu fac parte din costul de
82
achiziție.
• costul de producție – cuprinde costul de achiziție al materiilor prime şi combustibililor, celelalte

83
cheltuieli directe de producție, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producție alocate în mod
rațional ca fiind legate de fabricația acestuia.
Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste cotele
admisibile, cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în
procesul de producție, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricație, cheltuielile generale de
administrație, care nu participă la aducerea stocurilor în locul şi forma finală, precum şi costurile de
desfacere sunt costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, toate acestea sunt recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei în care s-au Precizăm că în cazul activelor cu ciclu lung de fabricație pot fi
incluse în costul bunurilor şi dobânzile plătite la creditele bancare contractate pentru achiziția,
construcția sau producția acestuia, direct atribuite activului, până la finalizarea sa, aferente aceleiaşi
perioade.
Prin active cu ciclul lung de producție se consideră un activ care solicită în mod necesar o
perioadă substanțiala de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sau pentru vânzare.
Valoarea realizabilă netă reprezintă prețul de vânzare estimat ce ar putea fin obținut pe parcursul
desfăşurării normale a activității, mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului şi a
costurilor necesare vânzării. Contabilitatea operațiilor de intrare şi de ieşire a stocurilor de materiale
consumabile are loc similar celor privind mişcarea stocurilor de materii prime, cu precizarea că se
folosesc conturile corespunzătoare de cheltuieli şi de stocuri, iar când evaluarea acestora se face la alt
cost decât cel efectiv de achiziție, intervine şi contul 308 „Diferente de preț la materii prime şi
materiale”.

5.2.4.3. Contabilitatea stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar

Evidenta existentei, mişcării şi folosirii materialelor de natura obiectelor de inventar se

conduce cu ajutorul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”. Acesta este un
cont sintetic de activ, operațional. În debitul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar” se înregistrează: valoarea la preț de înregistrare a materialelor de natura obiectelor de
inventar achiziționate, primite de la societățile din grup, de la alte societăți legate de participații, de la
unitate sau subunități, cele aduse de la terți; cele aportate în natură de acționari sau asociați, cele
constatate în plus la inventar, cele primite cu titlu gratuit, cele obținute din producția proprie, etc.
Soldul contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” reprezintă valoarea la preț de
înregistrare a materialelor de această natură existentă în stoc. Facem precizarea că există şi
imobilizări de natura obiectelor de inventar, respectiv, cele care, în prezent, au o valoare mai mică de
1.500 lei, şi a căror valoare se recuperează pe calea amortizării pe o perioadă de cel mult 3 ani.
De asemenea, reamintim că în cazul în care evaluarea materialelor de natura obiectelor de
inventar se face la alt preț decât costul efectiv, intervine în filiera de înregistrări şi contul 308
„Diferente de preț la materii prime şi materiale”, fără a prezenta particularități fată de funcționarea lui
pentru materii prime şi materiale consumabile.
În condițiile aplicării metodei inventarului intermitent, contul 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar” intervine numai la sfârşitul perioadei de gestiune (lună) pentru a oglindi dimensiunile
stocurilor din aceste valori, constate la inventar, urmând ca în luna următoare să fie trecute din nou
asupra contului 603 „Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar”.

 Se primeşte ca şi aport în natură a materiale de natura obiectelor de inventar făcut de acționari

sau asociați, în suma de 700 lei:

303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” = 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” 700

 Se obțin din producția proprie materiale de natura obiectelor de inventar în suma de 500 lei
înregistrează:

303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” = 345 „Produse finite” capitalul” 500 lei

84
 Se dau în consum materiale de natura obiectelor de inventar : 500

603”Cheltuieli privind materiale de natura obiectelor = 303 „Materiale de natura obiectelor de 500
de inventar ” inventar”

5.2.4.4 Contabilitatea producţiei în curs de execuţie

Contabilitatea producției în curs de execuție se realizează cu grupa de conturi 33 „Producția în curs

de execuție”, în cadrul căreia s-au nominalizat şi simbolizat două conturi, respectiv:
• 331 „Produse în curs de execuție”
• 332 „Lucrări şi servicii în curs de execuție”
Ambele sunt conturi sintetice, operaționale, conturi de activ.
În debitul conturilor se înregistrează, la sfârşitul perioadei, valoarea producției în curs de execuție,
stabilită prin metoda directă sau a inventarierii, ori prin metoda indirectă sau contabilă,
Soldurile conturilor pot fi numai debitoare şi reprezintă valoarea producției şi lucrărilor şi serviciilor
în curs de execuție, evaluate la cost efectiv.

 Producția în curs de execuție, stabilită prin metoda directa a inventarierii la data de 31.12.N
evaluata la costuri de producție efective se prezintă astfel:
31.12.N-1 31.12.N
Produse în curs de execuție 15.000 13.000
Lucrări şi servicii în curs de execuție 2500 5.000
Total producție în curs de execuție 17.500 18.000

Sa se efectueze înregistrările contabile aferente exercițiului financiar N:

•. Destocarea producției în curs de execuție la începutul exercițiului financiar N

711 „Variația stocurilor” = % 17.500
331” Producția în curs de execuție” 15.000
332„Lucrări şi servicii în curs de execuție” 2500
• Restocarea producției în curs de execuție la sfârşitul exercițiului financiar :
% = 711 „Variația stocurilor” 18.000
331” Producția în curs de execuție” 13.000
332„Lucrări şi servicii în curs de execuție” 5.000

• Închiderea contului 711 „ Venituri din producția stocata” la sfârşitul exercițiului financiar N :
711 „Variația stocurilor” = 121 “ Profit şi pierdere” 500

Observație: Dacă din variația stocurilor de producție în curs de execuție ar rezulta un sold debitor al
contului 711 „Variația stocurilor” , închiderea acestuia s-ar face prin aceeaşi formula contabila, dar în
roşu.

5.2.4.5. Contabilitatea produselor

Conform Legii contabilitătii nr. 82/1991, republicată, în categoria produselor fabricate se includ:
semifabricatele, pentru care s-a nominalizat contul 341 „Semifabricate”; produsele finite, pentru
care s-a nominalizat contul 345 „Produse finite” şi produsele reziduale pentru care s-a instituit şi
nominalizat contul 346 „Produse reziduale”. Produsele pot fi evaluate la cost efectiv sau la cost
standard (prestabilit). Dacă evaluarea lor se face la cost standard, diferența între acest cost şi cel
85
efectiv se oglindeşte cu contul 348 „Diferente de preț la produse”. Aceste diferente pot fi
nefavorabile, când se înregistrează în negru, sau favorabile, când se înregistrează în roşu, reflectând
dimensiunea stocurilor de produse din situațiile financiare.
În contabilitate, în legătură cu semifabricatele mai sunt posibile şi alte situații de mişcare a
acestora, cum ar fi: constatări de plusuri sau de minusuri la inventar; semifabricate aduse de la terți,
primite de la societățile din În practica unităților economice apar diverse alte situații de mişcare a
produselor finite, reflectate în contul 345 „Produse finite”, care vor fi exemplificate la activitățile
seminariale.
Similar functionării conturilor 341 „Semifabricate” şi 345 „Produse finite”, funcționează şi
contul 346 „Produse reziduale”, cu precizarea că are o sferă mai restrânsă de utilizare, iar în unele
cazuri prevăzute de lege, nu se calculează TVA pentru valorificarea acestora.

 Se obțin semifabricate, conform notelor de predare semifabricate, în volum de 1.000 lei, cost
efectiv, din care jumătate se consumă în fazele următoare de fabricație, iar jumătate se vând la prețul
de vânzare de 800 lei, TVA 19%. Unitatea conduce evidența stocurilor după metoda inventarului
permanent.

• obținerea semifabricatelor conform notelor de predare semifabricate:

341 „Semifabricate” = 711 „Variația stocurilor” 1.000

• trecerea în consum, în fazele următoare de fabricație, a jumătate din semifabricatele obținute,

conform bonului de consum:

711 „Variația stocurilor” = 341 „Semifabricate” 500

• vânzarea semifabricatelor, conform facturii fiscale, se înregistrează:

4111 „Clienți” = % 952
702„Venituri din vânzarea semifabricatelor” 800
4427 „TVA colectată”
152

• descărcarea gestiunii pentru semifabricatele vândute, se înregistrează:

711 „Variația stocurilor” = 341 „Semifabricate” 500

• încasarea valorii semifabricatelor vândute, se înregistrează:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 952

5.2.4.6. Contabilitatea stocurilor aflate la terţi

Contabilitatea stocurilor aflate la terți se conduce cu grupa de conturi 35 „Stocuri aflate la terți”,
conturi de activ, operaționale, reflectând existenta şi mişcarea stocurilor de materii prime, materiale
consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, produselor, animalelor, mărfurilor şi
ambalajelor aflate la terți.

 Se trimit produse finite la o expoziție fără vânzare, având preturi de înregistrare standard de
4,50 lei. Ulterior se readuc în unitate şi se recepționează intrarea lor în gestiune.

• Trimiterea produselor finite la expoziție:

354 „Produse aflate la terți” = 345 “ Produse finite” 4,50

86
• Recepția produselor finite returnate de la expoziție:

345 “ Produse finite” = 354 „Produse aflate la terți” 4,50

 Se trimit mărfuri la terți spre vânzare în consignație, evaluate în costuri de achiziție fără TVA
de 20.000 lei, ambalate în navete PVC evaluate la prețuri de înregistrare standard de 1500 lei şi
diferențe de preț în minus ( costuri de achiziție efective mai mici decât prețurile de înregistrare) 150
lei. Se vând şi se decontează în numerar, mărfurile vândute de consignatari, la un preț de vânzare fără
TVA de 30.000 lei şi TVA 19%, şi se restituie ambalajele (evaluate la prețurile de înregistrare
standard inițiale)

• Trimiterea mărfurilor la terți pentru vânzarea în consignație:

357 „Mărfuri în custodie sau consignație la terți” = 371”Mărfuri” 20.000

• Trimiterea ambalajelor la terți:

358 „Ambalaje aflate la terți” = % 1.350

381”Ambalaje” 1500
388” Diferente de preț la ambalaje” 1

• Decontarea , în numerar a mărfurilor vândute de către consignatari:

5311 „Casa în lei ” = % 35.700
707”Venituri din vânzarea mărfurilor” 30.000
4427 “TVA colectată” 5.700

• Includerea în cheltuielile privind mărfurile , a costurilor efective de achiziție a mărfurilor vândute

de către consignatari:

607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 357 „Mărfuri în custodie sau 20.000

consignație la terți”

• Returnarea ambalajelor de către consignatari:

% = 358 „Ambalaje aflate la terți” 1.350
381”Ambalaje” 1500
388” Diferente de preț la ambalaje” 150

5.2.4.7. Contabilitatea mărfurilor

Mărfurile sunt active circulante destinate vânzării. Ele pot fi procurate din afara unității, din
producție proprie, ori achiziționate ca stocuri pentru producție, dar vândute apoi ca mărfuri.
Evaluarea mărfurilor se poate face la cost de achiziție, la preț cu ridicata şi la preț de vânzare
cu amănuntul.
În principiu, circuitul material al mărfurilor constă din trecerea acestora de la unitățile producătoare
la unitățile comerciale cu ridicata şi/sau cu amănuntul, şi de aici la consumatorul final.
Se deosebesc două forma ale circulației mărfurilor, şi anume:
a) circulația cu ridicata, când evaluarea lor se face, de obicei, la cost de achiziție, sau la preț cu
ridicata. În acest caz evidenta operativă se conduce, de obicei, la locurile de depozitare cu ajutorul
„Fiselor de magazie”, iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la contabilitate se conduce
evidenta analitică, cu ajutorul „Fiselor de cont analitic pentru valori materiale” sau după o altă
metodă de contabilitate analitică, iar contabilitatea sintetică cu contul 371 „Mărfuri”
b) circuitul cu amănuntul, când evaluarea se face la preț de vânzare cu amănuntul. În acest caz,
87
evidenta operativă se conduce cu ajutorul „Raportului de gestiune”, iar contabilitatea analitică după
metoda global – valorică, cu ajutorul „Fiselor de cont pentru operații diverse”. Dacă unitatea de
vânzare cu amănuntul are în structură şi depozit de repartizare este obligatorie conducerea
contabilitătii analitice, după metoda cantitativ – valorică sau operativ - contabilă pe sold.
Contabilitatea sintetică a mărfurilor din unitățile cu amănuntul se conduce cu ajutorul conturilor 371
„Mărfuri”, 378 „Diferente de preț la mărfuri” şi 4428 „TVA neexigibilă”.

În cazul adoptării metodei inventarului intermitent, pentru evidenta stocurilor de mărfuri,

mişcarea acestora nu se conduce cu ajutorul contului 371 „Mărfuri”, ci direct cu contul 607
„Cheltuieli privind mărfurile”.
Contul 371 „Mărfuri” intervine numai la sfârşitul şi începutul lunii pentru a oglindi valoarea
mărfurilor rămase în stoc şi trecute apoi pe cheltuieli.
 Se cumpăra mărfuri în valoare de 60.000 lei fără TVA, şi TVA 19% care se revând (cu
ridicata) la un preț de 75.000 lei fără TVA şi TVA 19%. Se descarcă gestiunea de mărfuri.

• înregistrarea cumpărării de mărfuri

% 401 “Furnizori” 71.400
371”Mărfuri” = 60.000
4426”TVA deductibila” 11.400

• Înregistrarea adaosului comercial:

371”Mărfuri” = 378 “Diferente de preț la mărfuri” 15.000

• Înregistrarea vânzării mărfurilor

411 “Clienți” % 89.250

= 707 “Venituri din vânzarea mărfurilor ” 75.000
4427 “TVA colectată” 14.250

• Descărcarea gestiunii
% 371”Mărfuri” 75.000
607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 60.000
378 “Diferente de preț la mărfuri” 15.000

 Se achiziționează mărfuri în valoare de 10.000 + TVA , care se vând la prețul de amănunt.

Adaosul comercial practicat 25% . Se încasează pe baza de monetar 2.000 lei. Se descarcă
gestiunea de mărfuri.

• Încărcarea gestiunii
% 401 “Furnizori” 11.900
371”Mărfuri” = 10.000
4426”TVA deductibila” 1.900

Nota de calcul :
1) preț de cumpărare fără TVA 10.000 lei
2) adaos comercial (rd1 *25%) 2.500 lei
3) TVA neexigibilă (rd1+rd2)*19% 2.375 lei
4) preț de vânzare inclusiv TVA(rd1+rd2+rd3) 14.875 lei

371”Mărfuri” % 4.875
= 378 “Diferente de preț la 2.500
mărfuri” 4428 “TVA neexigibilă” 2.375

• Înregistrarea vânzării mărfii:

88
 531 “Casa în lei” % 2.000
= 707 “Venituri din vânzarea mărfurilor 1.680,67
” 4427 “TVA colectată” 319,33

• Descărcarea gestiunii:

Calcul coeficient de adaos :

Si378  RC378 100  0  2500 100  20%
k 378 
(SiD371  )  (SI 4428  4428 ) (0 14.875)  (0  2.375)
RD371 RC
SIC378 + RC 378 0 + 2500

Calculul adaosului aferent mărfurilor vândute:

Adaosul aferent mărfurilor vandute = total venit ( cont 707) * K 378 = 1680,67 *20% = 336,13
% 371 “Mărfuri” 2.000
607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 1600
378 “Diferente de preț la mărfuri” 336,13
4428 “TVA neexigibilă” 319,33

: Aceeaşi problema în situația în care soldurile inițiale ale conturilor se prezintă după cum
urmează:

SiD 371 = 1700 lei; SIC 378 = 480 lei; SIC 4428 = 360lei

Si378  RC378
k  100  480  2500 100  21,5%
378
(SiD371  )  (SI 4428  RC 4428 ) (1.700 14.875)  (360  2.375)
RD371

Calculul adaosului aferent mărfurilor vândute:

K = total venit ( cont 707) * K 378 = 1.680.67 *21.5% = 361,34

% 371 “Mărfuri” 2.000
607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 1.319,33
378 “Diferente de preț la mărfuri” 361,34
4428 “TVA neexigibilă” 319,33

5.2.4.8 Contabilitatea ambalajelor

Ambalajele sunt active circulante destinate păstrării şi circulării bunurilor. În această

categorie se includ ambalajele refolosibile care se pot achiziționa sau fabrica şi care se pot afla în
unitate sau la terți.
Evaluarea ambalajelor se poate face la cost standard, la cost efectiv sau de producție.
Ambalajele sunt de o mare diversitate impunându-se structurarea lor, deosebindu-se:
1. după posibilitatea folosirii lor, distingem:
a. ambalaje refolosibile, şi
b. ambalaje care nu se mai pot refolosi după prima utilizare
2. după proveniența lor deosebim:
a. ambalaje indigene, şi
b. ambalaje din import
3. după rotația ambalajelor, distingem:
89
a. ambalaje de natura imobilizărilor;
b. ambalaje de natura activelor circulante, care la rândul lor pot fi:

90
 b1) ambalaje de natura obiectelor de inventar;
b2) ambalaje de transport sau de circulație, şi
b3) ambalaje de natura materialelor de ambalat, cuprinse în categoria materialelor
consumabile.
4. după modul de facturare, deosebim:
a. ambalaje de transport, facturate separat de prețul mărfurilor, şi
b. ambalaje de transport cuprinse în prețul mărfurilor;
5. după modul de circulație, distingem:
a. ambalaje care circulă după principiul vânzării – cumpărării, şi
b. ambalaje care circulă după principiul restituirii.
6. după apartenență, putem deosebi:
a. ambalaje cuprinse în patrimoniul unității, indiferent de locul unde se găsesc, reflectate cu
conturi patrimoniale
b. ambalaje ce nu aparțin patrimoniului unității, reflectate cu conturile speciale în afara
bilanțului.
Structura ambalajelor după criteriile mai sus menționate prezintă importantă deosebită pentru
gestionare, urmărire şi control şi mai ales pentru contabilizare.
Contabilitatea ambalajelor de transport se conduce cu ajutorul contului 381 „Ambalaje”, dacă se
evaluează la cost efectiv de achiziție sau de producție, iar dacă evaluarea se face la preț de
înregistrare sau standard, se utilizează şi contul 388„Diferente de preț la ambalaje”.
Dacă ambalajele de transport circulă pe principiul restituirii intervin şi conturile 409
„Furnizori - debitori” şi contul 419 „Clienți – creditori”. Aceste conturi având cifra 9 pe ultima
treaptă de simbolizare au funcție inversă decât cel din grupa din care fac parte.
În cazul materialelor de ambalat costul lor se suportă de unitatea de desfacere a mărfurilor cu
amănuntul, dacă se foloseşte la vânzarea cu bucata de către cumpărător, dacă vânzarea se face
brută/netă, când odată cu plata mărfii, se achită şi valoarea ambalajului, considerându-se realizare
pentru unitate.
 Se aprovizionează conform unei facturi 100 kg hârtie de ambalat, la un preț de cumpărare fără
TVA de 1 leu/kg şi TVA 19%, care se recepționează la depozitul de repartizare. Ulterior se transfera
la un magazin de desfacere cu amănuntul, în care vânzarea se face bruto/neto la un preț mediu de
vânzare a mărfurilor de 5 lei/kg. La inventar se constata ca s-a utilizat întreaga cantitate de material
de ambalat din care :
- 20 kg s-au folosit pentru vânzarea cu bucata
- 80 kg s-au folosit pentru vânzări bruto/neto la un preț mediu de vânzare a mărfurilor de
55.000 lei/kg .

• Recepția materialelor de ambalat în depozitele de repartizare, la prețul de cumpărare (100kg x 1

lei/kg =100 lei)
% = 401 “ Furnizori” 119
3023 “Materiale pentru 100
ambalat” 4426 “TVA 19
deductibila”

• Trasferarea materialelor de ambalat la magazinul de desfacere cu amănuntul, la prețul mediu

antecalculat de vânzare a mărfurilor ( 100kg x 5 lei/kg = 500 lei)
371 “ Mărfuri” = % 500
3023 “Materiale pentru ambalat” 100
378 “Diferențe de preț la mărfuri” 400

• Stornarea de la mărfuri şi înregistrarea cheltuielilor cu materiale de ambalat folosite pentru vânzări

cu bucata (20kg x 5 lei – 20 kg x 1leu/kg = 80 lei)
% 378 “Diferențe de preț la mărfuri”
3023 “Materiale pentru ambalat”

91
= 371 “ Mărfuri” 20
100 80

92
 6023 “ Cheltuieli privind materialele pentru ambalat” = 3023 “Materiale pentru ambalat” 20

•Înregistrarea în gestiunea magazinului de desfacere cu amănuntul a diferenței aferente materialelor

de ambalat din prețul mediu antecalculat şi cel efectiv de vânzare a mărfurilor (80kg x 5,50 lei/kg –
80 kg x 5 lei/kg = 40 lei)

371 “ Mărfuri” = 378 “Diferențe de preț la mărfuri” 40

• Înregistrarea pe cheltuielile magazinului de desfacere cu amănuntul a materialelor de ambalat

vândute bruto/neto:
%
607 “ Cheltuieli privind = 371 “ Mărfuri” 440
mărfurile” 378 “Diferențe de preț 80
la mărfuri” 360

93
5.2.4.9 Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie

Ajustările pentru deprecierea stocurilor şi producției în curs de execuție se inregistrează, de

regulă, la sfârşitul exercițiului financiar, pe baza inventarierii acestora.
Deprecierea stocurilor şi a producției în curs de execuție apare ca diferența între preturile de
intrare sau costurile istorice şi valoarea lor de piață, de utilitate, stabilită de către comisia de
inventariere, mai mică.
Ajustarea pentru deprecierea stocurilor şi a producției în curs de execuție este expresia
respectării principiului prudentei, asigurând o informare corectă a utilizatorilor de informații asupra
dimensiunii reale a acestor elemente patrimoniale. Contabilitatea deprecierii acestor elemente
patrimoniale se conduce cu grupa de conturi 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi a
producției în curs de execuție”. Conturile sunt conturi operaționale, cu funcție de pasiv,
creditându-se cu mărimea provizioanelor constituite sau majorate prin debitul contului 6814
„Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante”, şi se debitează cu
diminuarea sau anularea provizioanelor rămase fără obiect, prin creditul contului 7814 „Venituri din
ajustările pentru deprecierea activelor circulante”. Soldul creditor al conturilor de provizioane
menționate, reprezintă dimensiunea provizioanelor constituite la sfârşitul perioadei.

94
 CAPITOLUL 6
CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU TERȚII

6.1. CONTINUTUL, STRUCTURA ŞI ORGANIZAREA CONTABILITĂTII

DECONTĂRILOR CU TERȚII

Raporturile agenților economici cu alte persoane fizice sau juridice generează datorii şi
creanțe.
Datoriile cu terții, tratate în cuprinsul acestui capitol, sunt reprezentate de totalitatea
obligațiilor pe termen scurt, inclusiv Decontările între exercițiile financiare determinate de
regularizări pentru care creditorul acordă o prestație sau un echivalent
valoric. Ele constituie în acelaşi timp surse de finanțare a activității unității.
Creanțele pe termen scurt sunt reprezentate de drepturile de încasat de la diverse persoane
juridice şi fizice.
Datoriile şi creanțele se reflectă în contabilitate din momentul creării, până în momentul
achitării (plății) respectiv încasării. Nu se includ în categoria Decontărilor cu terții, datoriile şi
creanțele generate de credite pe termen scurt primite sau acordate. Conturile care reflectă astfel de
datorii şi create se cuprind în clasa conturilor de trezorerie sau în clasa conturilor de imobilizări,
oglindind create şi datorii pe termen lung.
Decontările cu terții reflectă transferuri interpatrimoniale, dar şi relații patrimoniale adiacente
acestora, fiind caracterizate printr-o mare diversitate, care se creează şi decontează în permanență,
revenindu-i contabilității menirea de a face ordine în înregistrarea, urmărirea şi stingerea drepturilor
de creanță şi datorii. Decontările cu terții exprimă raporturi debitor-creditor, respectiv, plăți-încasări,
creanță datorie. Evaluarea datoriilor şi creanțelor ale persoanelor juridice se face, în contabilitate, la
valoarea lor nominală din momentul generării.
Datoriile şi creanțele în valută se convertesc în lei la cursul valutar comunicat de BNR din
momentul apariției lor, înregistrându-se, în contabilitate, la data efectuării lor. Diferentele de curs
valutar de la data înregistrării lor şi cel din momentul plății sau încasării se tratează contabil ca şi
cheltuială sau venituri financiare.
De asemenea, diferentele de curs valutar aferente datoriilor şi creanțelor , în valută, neachitate
sau neincasate, la închiderea exercițiului financiar sunt tratate contabil tot ca şi cheltuieli sau venituri
financiare.
Spre deosebire de stocuri pentru producție şi cele de produse, contabilitatea analitică a datoriilor şi
creanțelor se conduce la compartimentul contabilitătii numai valoric, folosindu-se în acest sens
formularul “Fişa de cont pentru operații diverse”,
deschisă pentru fiecare persoană fizică sau juridică titulară de datorii sau create.
Contabilitatea sintetică a datoriilor şi creanțelor pe termen scurt şi a conturilor de regularizare
se conduce cu ajutorul conturilor clasei a 4-a din lista de conturi.
Contabilitatea terților trebuie să asigure evidenta datoriilor şi creanțelor unității în relațiile cu
furnizorii, clienții, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, unitățile din cadrul grupului,
asociații/acționarii, debitorii şi creditorii diverşi. Avansurile acordate furnizorilor, precum şi cele
primite de la clienți se înregistrează în contabilitatea terților, în conturi distincte, fiind considerate
active nemonetare.
Contabilitatea datoriilor şi creanțelor se ține pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică
sau juridică. De exemplu, contabilitatea analitică a furnizorilor şi clienților se grupează astfel:
interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată, respectiv de încasare.
În situațiile financiare, respectiv, în bilanț, creanțele se înscriu la litera B “Active circulante”.
II, creanțe, respectiv conturile de regularizare la litera C, cum sunt “Cheltuieli în avans”, cont 471, iar
datoriile sunt oglindite la litera D “Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de un an”. Detalii despre
creanțe şi datorii se prezintă în cadrul Notelor explicative la situațiile financiare anuale, respectiv
Nota nr.5 “Situația creanțelor şi datoriilor”. Pentru deprecierea creanțelor reglementările legale
prevăd posibilitatea constituirii provizioanelor.
95
 6.2. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU FURNIZORII ŞI CLIENTII

6.2.1. Contabilitatea decontărilor cu furnizorii pe credit comercial şi cambial

Cumpărările de bunuri şi servicii de către un agent economic, de la furnizori interni sau

externi, generează datorii din cumpărări destinate fie activității de exploatare, fie celei de investiții.
După modul de stingere a datoriilor din cumpărări, putem distinge:
a) datorii din cumpărări pe credit comercial, care se achită pe bază de instrumente de decontare
obişnuite, şi
b) datorii din cumpărări pe credit cambial, când decontarea se face pe bază de efecte de comerț.
Contabilitatea datoriilor din cumpărări se conduce cu ajutorul grupei de conturi 40 “Furnizori
şi conturi asimilate”. Toate conturile din grupa 40 “Furnizori şi conturi asimilate” sunt conturi cu
funcție de pasiv, cu excepția contului 409”Furnizori – debitori”, cu cele două conturi operaționale de
gradul II, care având cifra nouă pe treapta a 3-a a simbolului contului au o funcție inversă. În
contabilitatea microîntreprinderilor nu apar particularități privind contabilizarea prin contul 401
“Furnizori”. Cumpărările de la furnizori generează datorii în lei dacă provin de la furnizorii interni şi
în valută convertibilă în lei, la cursul valutar de la data recepției acestora, dacă provin de la furnizorii
externi.
Cumpărările de la furnizori interni şi externi privesc aprovizionările de stocuri, pentru
producție şi/sau pentru comerț, precum şi serviciile, cât şi cele pentru imobilizări, care sunt
teveatizate, existând foarte puține excepții.
Dacă cumpărările de la furnizori privesc stocurile, în contabilitate se înregistrează diferit în funcție de
faptul dacă unitatea aplică metoda inventarului permanent sau intermitent, precum şi în funcție de
modul de evaluare a stocurilor.
Evaluarea stocurilor provenite din cumpărări, după cum s-a mai precizat, se poate face la cost
efectiv de achiziție, la cost standard sau la un preț de înregistrare.
Dacă evaluarea cumpărărilor de stocuri se face la alt preț decât costul efectiv de cumpărare,
pot interveni şi conturile de diferente de preț, respectiv: 308 “Diferente de preț la materii prime şi
materiale”; 368 “Diferente de preț la animale şi păsări”; 378 “Diferente de preț la mărfuri” şi 388
“Diferente de preț la ambalaje”, care se vor debita, cu suma în negru sau în roşu, după natura
diferenței.
În cazul aprovizionării stocurilor, în condițiile aplicării metodei inventarului intermitent,
valoarea provizionărilor la cost efectiv, se contabilizează, nemijlocit în conturile de cheltuieli ce
exprimă natura consumului.
Dacă furnizorul acceptă în contul dreptului de creanță un efect de comerț, creditul comercial
se transformă în credit cambial. Cele mai frecvente efecte de comerț sunt: Biletul la ordin şi Trata.
Biletul la ordin este un titlu de credit prin care se constată angajamentul emitentului de a plăți el
însuşi beneficiarului sau la ordinul acestuia o sumă de bani la o anumită dată.
Biletul la ordin poate fi păstrat până la scadentă, poate fi transferat altei persoane cu drept de
creanță sau poate fi scontat imediat la bancă. În acest ultim caz, banca devine proprietara efectului de
comerț şi va încasa la scadentă creanță de la emitent.
Trata este un titlu de credit prin care creditorul, respectiv trăgătorul, dă ordin debitorului său,
respectiv trasului, să achite la o anumită dată, scadentă, unei a treia persoane numită beneficiar sau la
ordinul acestuia, o sumă de bani determinată.
Creditul comercial cambial din punct de vedere contabil poate fi:
a) credit comercial cambial primit, reflectat în contabilitatea cumpărătorului, şi
b) credit comercial cambial acordat reflectat în contabilitatea vânzătorului.
Contabilitatea efectelor de comerț se conduce cu ajutorul conturilor:
• 403 “Efecte de plată” şi
• 405 “Efecte de plată pentru imobilizări”

96
 Societatea comercială Alfa (vânzător) livrează societății comerciale Beta (cumpărător) produse
finite, pe care cumpărătorul le foloseşte ca materiale auxiliare, având prețul de facturare fără TVA de
20.000 lei şi TVA 19% . La ambele societăți evidența stocurilor se ține prin inventar permanent. În
contabilitatea financiară la furnizor (vânzător) prețul de evidență „standard” al produselor finite
livrate fiind de 15.000 lei. Cumpărătorul emite în favoarea vânzătorului un bilet la ordin care se
decontează la scadență, rin viramente bancare.

În contabilitatea vânzătorului :
• Livrarea produselor finite :
411 “Clienți” = % 23.800
701 “ Venituri din vânzarea produselor finite” 20.000
4427 “TVA colectată” 3800

• Descărcarea gestiunii de produse finite :

711 “Variația stocurilor” = 345 “Produse finite” 15.000

• Acceptarea biletului la ordin :

413 “Efecte de primit de la clienți” = 4111 “Clienți” 23.800

• Încasarea biletului la ordin, prin banca:

5121 “ Conturi la bănci în lei” = 413 “Efecte de primit de la clienți” 23.800

În contabilitatea cumpărătorului :

• recepția materialelor auxiliare

% = 401 “Furnizori” 23.800
3021 “Materiale auxiliare” 20.000
4426 “TVA deductibila” 3800

• Emiterea biletului la ordin :

401 “Furnizori” = 403 “Efecte de plătit” 23.800

• Plata biletului la ordin, prin bancă:

403 “Efecte de plătit” = 5121 “ Conturi la bănci în lei” 23.800

Agenții economici pot livra bunuri, conform contractelor încheiate şi diverşilor parteneri
externi, când apar aspecte diferite față de livrările la intern, cum sunt cele privind valoarea facturată,
diferentele de curs valutar, convertirea valutelor în lei, regularizarea TVA deductibilă şi altele.

 O societate comercială exportă mărfuri către un partener extern, în exercițiul financiar “N”, la
prețul extern 10.000 euro, la cursul valutar de 3,40 lei/euro. Costul de achiziție a mărfurilor este de
20.0 lei, TVA 3800 lei. Se acceptă în acelaşi exercițiu financiar un efect de comerț, la cursul
valutar de 3,41 lei/euro şi se primeşte efectul de comerț la cursul valutar de 3,40 lei/euro. Cursul
valutar la închiderea exercițiului financiar “N” este de 3,47 lei/euro. La scadentă în anul “N+1” se
încasează efectul de comerț, când cursul valutar este de 3,50 lei/euro. Societatea comercială conduce
evidenta stocurilor după metoda inventarului permanent.

1. Achizitionat mărfuri de la intern, conform Facturii fiscale şi Notei de intrare-recepție:

97
 % = 401 “Furnizori” 23.800
371 “Mărfuri” 20.000
4426 “TVA deductibila” 3.800

2) Achitat mărfurile furnizorului intern, conform Ordinului de plată şi Extrasului de cont:

401 “Furnizori” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 23.800

Livrat mărfurile conform facturii externe beneficiarului: (10.000 euro x 3,40lei/euro = 34.000 lei)

4111 “Clienți” = 4111 “Clienți” 34.000

Destocarea mărfurilor vândute:

607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 371 “Mărfuri” 20.000

5. Acceptarea de către furnizor a efectului de comerț, ținând seama de cursurile valutare din
momentul livrării mărfurilor şi al acceptării efectului:
a) creanța externă la livrarea mărfurilor: 10.000 euro x 3,40 lei/euro = 34.000 lei
b) creanța în momentul acceptării efectului: 10.000 euro x 3,410 lei/euro = 34.100 lei
c) diferența de curs favorabilă ( b - a): 34.100 lei – 34.000 lei = 100 lei
413 “Efecte de primit de la = % 34.100
clienți” 411 “Clienți” 34.000
765 “Venituri din diferente de curs valutar” 100

6. Primirea efectului de comerț.

a) creanța externă la primirea efectului de comerț:
10.000 euro x 3,45 lei/euro = 34.500 lei
b) creanța externă din momentul acceptării efectului de comerț
10.000 euro x 3,41 lei/euro = 34.100 lei
c) diferența de curs valutar favorabilă:
10.000 euro x (34.500 – 34.100) = 400 lei
5113 “Efecte de încasat” = % 34.500
413 “Efecte de primit de la clienți” 34.100
765 “Venituri din diferența de curs valutar” 400
7. Calcularea şi înregistrarea diferenței de curs valutar la 31.12. an “N”:
a) calcularea diferenței de curs valutar
10.000 euro (3,47 – 3,45) = 200 lei

înregistrarea diferenței de curs valutar la 31.12.an “N”:

5113 “Efecte de încasat” = 765 “Venituri din diferența de curs valutar” 200

8. Încasarea efectul de comerț la scadentă:

a) valoarea nominală a efectului de comerț: 10.000 euro x 3,47 lei/euro = 34.700 lei
b) valoarea efectului de comerț la data încasării acestuia 10.000 euro x 3,50lei/euro = 35.000 lei
c) diferența de valoare pentru efectul de comerț (b-a) 35.000 lei – 34.700 lei = 300 lei
5124 “Conturi la bănci în valută” = % 35.000
5113 “Efecte de încasat” 34.700
765 “Venituri din diferența de curs valutar” 3000

În raporturile dintre furnizori şi beneficiari, ca urmare livrărilor de bunuri şi servicii, apar

situații în care furnizorii acordă beneficiarilor reduceri de prețuri sau reduceri financiare.
Reducerile de prețuri apar ca urmare a raporturilor comerciale şi constau în:
a) Rabat care constă într-o reducere de preț acordată de furnizori clienților săi pentru calitatea
98
99
inferioară a bunurilor livrate.
b) Remiza constă într-o reducere de preț acordată de furnizor clienților său pentru considerente
deosebite fată de acestea. ca de exemplu: permanenta
clientului; profesia cumpărătorului; mărimea comenzilor clienților etc.
c) Risturnuri care constau într-o reducere de preț acordată de furnizori pentru depăşirea unui plafon
valoric anual al cumpărătorilor.
Rabatul sau remiza se poate acorda odată cu livrarea bunurilor. Încât totalul facturii este mai mic cu
rabatul şi/sau remiza acordată beneficiarului sau ulterior livrării, caz în care se întocmeşte o factură
în roşu.
Reducerile de preț sub formă de rabat, remiză sau risturn sunt cunoscute sub denumirea de
reduceri comerciale.

 O societate comercială a achiziționat materii prime de la furnizori, conform facturii fiscale, în

valoare de 20.000 lei, TVA 19 %, pentru care ulterior cumpărătorul primeşte un rabat de 1 % din
prețul de factură de furnizor. Se fac înregistrările, în contabilitate, şi ulterior se acordă un risturn.
În contabilitatea cumpărătorului se fac următoarele înregistrări:

achiziționat materii prime, conform facturii furnizorului:

% = 401 “Furnizori” 23800

301 “Materii prime” 20.000
4426 “TVA deductibilă” 3.800

contabilizat factura fiscală în roşu, pentru rabatul de 1 % acordat ulterior:

% = 401 “Furnizori” 238

301 “Materii prime” 200
4426 “TVA deductibilă” 38

contabilizat risturnul de 1 % acordat ulterior de furnizor, conform facturii, în roşu:

% = 401 “Furnizori” 238

301 “Materii prime” 200
4426 “TVA deductibilă” 38

Spre deosebire de reducerile comerciale în raporturile economice dintre agenții economici

apar şi reducerile financiare. Aceste reduceri financiare acordate de furnizori clienților săi apar în
urma unor înțelegeri înscrise între părți, în sfera afacerilor, motive pentru care nu influențează
mărimea TVA contabilizată anterior acordării acestora. Aceste reduceri se cunosc în practica
entităților economice sub denumirea de sconturi, contabilizându-se, în contabilitatea cumpărătorului,
ca şi un venit financiar. În acest scop se foloseşte contul 767 “Venituri din sconturi obținute”.

 Se cumpăra de la un furnizor mărfuri conform facturii fiscale, în sumă de 4.000 lei, TVA 19 %,
care se achită de către cumpărător mai repede decât prevederile din contract, motiv pentru care
furnizorul acordă un discount de 2 %.
În contabilitatea cumpărătorului, în acest caz, se fac următoarele înregistrări:
contabilizat primirea şi recepția mărfurilor de la furnizor, conform facturii fiscale şi a notei de
intrare recepție:
% = 401 “Furnizori” 4.760
371 “Mărfuri” 4.000
4426 “TVA deductibilă” 760

100
 contabilizat achitarea valorii facturii fiscale a furnizorului, conform Ordinului de plată şi a
extrasului de cont, având în vedere discountul primit:

401 “Furnizori” = % 4.760

5121 “Conturi la bănci în lei” 4.668
767 “Venituri din sconturi obținute” 95,20

6.2.2. Contabilitatea datoriilor comerciale din cumpărări pentru care nu s-au primit facturi

În practică pot apare situații, în cadrul relațiilor de vânzare-cumpărare între parteneri, când
livrările de bunuri, lucrări sau servicii nu sunt însoțite de facturi, ci doar de avize de însoțire sau de
alte documente care nu conferă transferul dreptului de proprietate. Astfel, de exemplu, pentru unele
utilități cu furnizare continuă, cum ar fi: energia electrică, gazele naturale, apa şi altele, facturile
simple sau fiscale, pot să fie emise după expirarea perioadei de gestiune, luna calendaristică, ori
sfârşitul anului. În cazul în care asemenea situații apar în cursul exercițiului financiar, ele se pot
rezolva fără complicații contabile relațiilor de furnizor-client, în sensul că se aşteaptă primirea
facturii, care atestă momentul apariției creditului comercial primit. Dacă astfel de situații apar la
finele exercițiului financiar, iar cumpărătorul (beneficiarul) trebuie să-şi închidă conturile curente
contabile înainte de primirea facturilor se impune înregistrarea acestor relații de decontare în mod
distinct, folosindu-se în acest scop contul 408 “Furnizori – facturi nesosite”. În acest caz nici TVA
nu este exigibil, contabilizându-se cu ajutorul contului 4428 “TVA neexigibilă”.

 SC Gama furnizor livrează la finele exercițiului financiar N produse finite în baza avizului de
expediție la SC Delta cumpărător având prețul de livrare 6800 lei fără TVA, TVA 19, pe care
clientul urmează sa le comercializeze en-gros în calitate de mărfuri.
Evidenta stocurilor la ambele firme se ține prin inventar permanent; costul de producție
standard al producătorului fiind de 4.000 lei, iar clientul ține evideța stocurilor de mărfuri în preturi
de cumpărare fără TVA.
În exercițiul financiar N+1 se întocmeşte factura fiscala , care se decontează prin viramente
bancare.

Înregistrări contabile în anul financiar N:

În contabilitatea vânzătorului :

• Livrarea produselor finite :

418 “Clienți – facturi de întocmit” = % 8.092
701 “ Venituri din vânzarea produselor finite” 6800
4428 “TVA neexigibilă” 1.292

• Descărcarea gestiunii de produse finite :

711 “Variația stocurilor” = 345 “Produse finite” 4.000

În contabilitatea cumpărătorului :

• recepția mărfurilor:
% = 408 “Furnizori – facturi nesosite” 8.092
371 “Mărfuri” 6800
4428 “TVA neexigibilă” 1.292

Înregistrări contabile în anul financiar N+1:

101
 În contabilitatea vânzătorului :

• Emiterea facturii fiscale:

411”Clienti” = 418 “Clienți – facturi de întocmit 8.092

Şi concomitent are loc transformarea TVA –ului neexigibil în TVA colectată:

4428 “TVA neexigibilă” = 4427 “TVA colectată” 1.292

• Încasarea facturii:
5121 “Conturi la bănci în lei” = 411”Clienti” 8.092

În contabilitatea cumpărătorului :

•Primirea facturii fiscale:

408 “Furnizori – facturi nesosite” = 401 “Furnizori” 8.092

Şi concomitent are loc transformarea TVA –ului neexigibil în TVA colectată:

4426 “ TVA deductibilă” = 4428 “TVA neexigibilă” 1.292

• Plata facturii facturii:

401 “ Furnizori” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 8.092

6.2.3. Contabilitatea decontărilor pe baza avansurilor acordate

În raporturile dintre agenții economici apar şi situații, în deosebi în cazul producției şi

livrărilor de bunuri complexe, cu ciclul lung de fabricație când cumpărătorul acordă avans în contul
bunurilor care urmează a fi fabricate şi livrate de către furnizor. În asemenea situații cumpărătorul
devine creditorul furnizorului, pe perioada dintre momentul acordării avansului şi momentul
Decontării valorii bunurilor ce formează obiectul tranzacției comerciale, iar furnizorul devine debitor
pentru avansul primit. Raporturile de decontare furnizor-client, generate de acordarea avansurilor
comerciale se oglindesc separat, în contabilitate, cu ajutorul contului 409 “Furnizori – debitori”, la
cumpărător şi cu contul 419 “Clienți – creditori”, la furnizor. În cadrul contului 409 “Furnizori –
debitori” sunt operaționale două conturi, sintetice de gradul II, respectiv, 4091 “Furnizori - debitori
pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor” şi 4092 “Furnizori – debitori pentru prestări de
servicii şi executări de lucrări”. Reamintim, de asemenea, că contul 409 “Furnizori – debitori” se
utilizează în contabilitatea cumpărătorului şi pentru contabilizarea ambalajelor de circulație care
circulă în regim de restituire, facturate de furnizor.
Dacă avansul comercial s-ar acorda pentru prestări de servicii şi executări de lucrări se
foloseşte contul 4092 “Furnizori – debitori pentru prestări de servicii şi executări de lucrări”, iar
dacă acesta se acordă pentru achiziționarea de imobilizări, intervin conturile 232 “Avansuri
acordate pentru imobilizări corporale”, respectiv contul 234 “Avansuri acordate pentru
imobilizări necorporale”. Dacă avansurile acordate privesc activități de import-export, care sunt
exprimate în valută, conturile utilizate pentru reflectarea în contabilitate sunt aceleaşi, cu precizarea
că apar fluxurile de diferent de curs valutar.

 Se acordă unui furnizori un avans în sumă de 10.000 lei, plus TVA 19 %, în contul
cumpărărilor de stocuri de piese de schimb. Se primeşte factura fiscală pentru piesele de schimb
fabricate şi livrate de furnizor în valoare de 50.000 lei TVA 19 %. Să se facă toate înregistrările
contabile la cumpărător:
102
 acordat avans furnizorului, în baza contractului încheiat cu acesta, conform extrasului contului de
împrumut.
% = 5191 “Credite bancare pe termen scurt” 11.900
4091 “Furnizori debitori pentru 10.000
cumpărări de bunuri de natura stocurilor”
4426 “TVA deductibilă”” 1900

primirea stocurilor de piese de schimb de la furnizor, conform facturii fiscale se contabilizează:

% = 401 “Furnizori” 59500
3024 “Piese de schimb” Analitic: Furnizorul “X” 50.000
4426 “TVA deductibilă” 9500

regularizarea avansului acordat furnizorului, cu obligația fată de furnizor, se contabilizează:

% = 4091 “Furnizori – debitori pentru 11.900

401 “Furnizori” cumpărări de bunuri de natura 10.000
Analitic: Furnizorul “x” stocurilor”
4426 “TVA deductibilă” 1900

d) decontat diferența fată de furnizorul de piese de schimb, conform extrasului contului de împrumut
pe termen scurt, prin înregistrarea: (59500 lei – 11.900 lei = 47.600 lei)

% = 5191 “Credite bancare pe 47.600

401 “Furnizori” termen scurt”
Analitic: Furnizorul “x”

6.2.4. Contabilitatea creanțelor din vânzări de bunuri şi servicii pe credit comercial şi cambial

Vânzările de bunuri şi servicii de către furnizori generează drepturi de creanță asupra cumpărătorilor.
Creanțele sunt active circulante în curs de decontare evaluându-se în contabilitatea curentă la
valoarea nominală, iar la închiderea exercițiului la valoarea posibilă de recuperat, impunând, când
este cazul, constituirea de provizioane pentru deprecierea acestora.
După modul de lichidare a lor creanțele se structurează în două categorii:
a) creanțe din vânzări pe credit comercial şi b) creanțe din vânzări pe credit cambial.
La baza înregistrării drepturilor de creanță pentru bunurile şi serviciile livrate beneficiarilor
interni stau facturile fiscale, exprimate în lei, iar pentru livrările la extern facturile externe exprimate
în valută şi convertite în lei la cursul valutar de la data facturării.
Furnizorii de bunuri şi servicii pot beneficia de la cumpărători de avansuri pentru care se
identifică TVA aferent, iar pentru livrările la extern nu se cuprinde în factură externă TVA, el se
recuperează de la intern.
În cazul în care furnizorul acceptă, în contul datoriei cumpărătorilor, efecte de comerț sub forma
“Biletului la ordin” sau “Trată”, creditul comercial acordat de furnizor devine credit cambial,
folosindu-se în acest scop contul 413 “Efecte de primit de la clienți”.
Drepturile de creanță din livrări de bunuri şi prestări de servicii neincasate în termen de către
furnizori, ca urmare a solvabilității reduse a clienților sau a notificării şi acționarii acestora în
judecată pentru recuperarea creanțelor , dau dreptul furnizorului de a trece drepturile de creanță în
contul 4118 “Clienți incerți sau în litigiu”. Livrările de bunuri şi servicii făcute către clienți, pentru
care nu s-au întocmit facturile fiscale se contabilizează cu contul 418 “Clienți facturi de întocmit”, iar
TVA aferent acestora este considerat până în momentul întocmirii facturii ca şi TVA neexigibilă.
Drepturile de creanță generate de facturile externe întocmite, se converteşte în lei la cursul
valutar de la data facturării, iar la data încasării pot conduce la cheltuieli sau venituri din diferența de
curs valutar, în funcție de fluctuația cursului valutar fată de cel de la data înregistrării dreptului de
creanță. De asemenea, dacă dreptul de creanță în valută nu este încasat la sfârşitul unui exercițiu
103
financiar, apar diferentele de curs valutar fată de cursul valutar de la 31.12 a anului expirat, toate
tratate ca şi venituri sau cheltuieli din diferența de curs valutar.
 Se recepționează mărfuri la valoarea din factura externă 1000 Euro, curs BNR la data facturării
3,97 lei/Euro:

371 “Mărfuri” = 401 “Furnizori” 39.700

Analitic: Furnizorul “x”

▪ achitarea valorii facturii furnizorului extern conform extrasului de cont, când cursul valutar este
3,98 lei/Euro:

401 “Furnizori” = 5124 “Conturi la bănci în valută” 39.800

Analitic: Furnizorul “x”

▪ achitarea valorii facturii furnizorului extern, conform extrasului de cont, când cursul valutar de la
data plății este 4,00 lei/Euro
% = 5124 “Conturi la bănci 40.000
401 “Furnizori” în valută” 39.700
Analitic: Furnizorul “x”
665 “Cheltuieli din diferente de curs valutar” 300

▪ achitarea valorii facturii furnizorului extern, conform extrasului de cont, când cursul valutar la data
plății este 3,95 lei/Euro
401 “Furnizori” = % 39700
Analitic: Furnizorul “x” 5124 “Conturi la bănci în valută” 39500
765 “Venituri din diferența de curs valutar” 250

În cazul în care vânzătorul încasează creanța de la furnizor într-un termen mai mic decât cel
prevăzut în contract, acesta poate acorda cumpărătorului o cotă procentuală din dreptul de creanță,
cunoscut sub denumirea de scont acordat, reflectat cu contul 667 “Cheltuieli privind sconturile
acordate”.

 O societate comercială “A”, livrează societății comerciale “B” produse finite, utilizate la
cumpărător ca şi “materiale de natura obiectelor de inventar”, ştiind că costul efectiv al produselor
finite este de 50.000 lei, iar prețul de livrare 75.000 lei, TVA 19 %. Furnizorul acceptă din partea
cumpărătorului un bilet la ordin pe care îl depune apoi la bancă, încasându-şi valoarea bunurilor
livrate.
Se cere să se facă înregistrări la furnizor şi cumpărător.

1. facturarea produselor, respectiv primirea lor:

a) la furnizor:
= % 89.250
4111 “Clienți 701 “Venituri din vânzarea produselor 75.000
finite” 4427 “TVA colectată” 14.250

b) la cumpărător:
% = 401 “Furnizori” 89.250
303 “Materiale de natura obiectelor de inventar” 75.000
4426 “TVA deductibilă” 14.250

2. Destocarea produselor finite livrate la furnizor:

711 “Variația stocurilor” = 345 “Produse finite” 50.000

104
3. Acceptarea biletului la ordin de către furnizor:
la furnizor:
413 “Efecte de primit de la clienți” = 4111 “Clienți” 89.250

la cumpărător:

401 “Furnizori” = 403 “Efecte de plată” 89.250

4. Depunerea efectului de primit de la clienți la bancă la furnizor:

5113 “Efecte de încasat” = 413 “Efecte de primit de la clienți” 89.250

5. Încasarea, respectiv plata efectului de comerț:

la furnizor:
5121 “Conturi la bănci în lei” = 5113 “Efecte de încasat” 89.250

la cumpărător:
403 “Efecte de plătit” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 89.250

În cazul în care vânzătorul încasează creanța de la furnizor într-un termen mai mic decât cel prevăzut
în contract, acesta poate acorda cumpărătorului o cotă procentuală din dreptul de creanță, cunoscut
sub denumirea de scont acordat, reflectat cu contul 667 “Cheltuieli privind sconturile acordate”,
conform înregistrării:

Pentru problema de mai sus, întrucât clientul plăteşte mai repede decât scadenta i se acorda un scont
de 10% :
% = 4111 “Clienți” 89.250
5121 “Conturi la bănci în lei” 80.325
667 “Cheltuieli privind sconturile acordate 8.925

Încasarea dreptului de creanță cu întârziere, cu perceperea de penalități, conform prevederilor din

contract, impune pentru acestea folosirea contului 7581 “Venituri din despăgubiri, amenzi şi
penalități”, conform înregistrării:
Se încasează penalități de întârziere de 10%
5121 “Conturi la bănci în lei” = % 98.175
4111 “Clienți” 89.250
7581 “Venituri din despăgubiri, amenzi şi penalități” 8.925

6.2.5. Contabilitatea creanțelor comerciale incerte

Conform Reglementărilor contabile simplificate creanțele incerte se înregistrează distinct în

contabilitate.
Valoarea creanțelor incerte se contabilizează cu contul 4118 “Clienți incerți şi/ sau în
litigiu”, reprezentate de drepturile de creanțe neâncasate în termen de la clienții deveniți incerți, rău
platnici, îndeosebi, cei notificați, acționați în justiție. Creanțele comerciale incerte pot proveni atât
din creanța clienților interni sau externi, iar în cazul declarării acestora în faza de faliment se pot
constitui provizioane care sunt deductibile din punct de vedere fiscal.
Creanțele incerte pot fi scoase din activul societății prin trecerea acestora asupra cheltuielilor,
105
înregistrându-se însă în conturile de ordine şi evidentă, fiind posibil reactivarea acestora.
Creanțele comerciale incerte pot proveni atât din creanța clienților interni sau externi, iar în
cazul declarării acestora în faza de faliment se pot constitui provizioane care sunt deductibile din
punct de vedere fiscal. Creanțele incerte pot fi scoase din activul societății prin trecerea acestora
asupra cheltuielilor, înregistrându-se însă în conturile de ordine şi evidentă, fiind posibil reactivarea
acestora.

 O societate comercială livrează unui client în exercițiul financiar “N” mărfuri, despre care se
cunosc următoarele: valoarea mărfurilor livrate 10.000 lei, TVA 19 %, prețul de înregistrare 8.000
lei. Până la sfârşitul exercițiului financiar “N” clientul nu achită valoarea mărfurilor, fiind declarat de
instanța judecătoreasca în stare de faliment. În exercițiul financiar “N+1” se încasează jumătate din
valoarea mărfurilor livrate. Se cere să se facă înregistrările în contabilitate şi în cazul când se
reactivează debitul şi se încasează.

▪ Facturarea mărfurilor către beneficiar:

4111 “Clienți” = % 11.900
707 “Venituri din vânzarea mărfurilor” 10.000
4427 “TVA colectată” 1900

▪ Descărcat gestiunea de mărfuri vândute:

607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 371 “Mărfuri” 8.000

▪ Trecerea creanței neâncasate în exercițiul financiar “N” la creanțe incerte, în baza hotărârii
judecătoreşti: 4118 “Clienți incerți sau în litigiu” = 4111 “Clienți”

11.900

▪ Contabilizat constituirea ajustării pentru deprecierea creanțelor clienți:

6814 “Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru
deprecierea activelor circulante” = 491 “ Ajustări pentru deprecierea 11.900
creanțelor clienți”

▪ încasarea în anul “N+1” a jumătate din dreptul de creanță, conform Extrasului de cont:
5121 “Conturi la bănci în lei” = 4118 “Clienți incerți sau în litigiu” 5.950

▪ Trecerea asupra cheltuielilor a jumătate din mărimea clienților incerți, în exercițiul financiar “N+1”, prin
înregistrarea:

% = 4118 “Clienți incerți sau în litigiu” 5.950

654 “Pierderi din creanță şi debitori diverşi” 5.000
4427 “TVA colectată” 950

▪ Anularea ajustării ca urmare a rămânerii acestuia fără obiect:

491 „Ajustări pentru deprecierea 7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea 11.900
creanțelor – clienți” activelor circulante”

6.3. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU PERSONALUL MUNCITOR,

ASIGURAREA ŞI PROTECTIA SOCIALĂ

106
6.3.1. Cadrul general al avantajelor acordate salariaților

Cu excepția profesiilor liberale, practicate în deosebi de medici, avocați, profesionişti

107
contabili care lucrează în cabinete particulare precum şi întreprinzătorii individuali, care, în principiu,
nu îşi remunerează munca, personalul muncitor beneficiază, conform Noului cod al muncii
(1.03.2003), pentru munca prestată, conform contractului individual sau colectiv de muncă, încheiat
cu angajatorul, de drepturi băneşti cunoscute sub denumirea generică de salarii. Contractul individual
de muncă este contractul în temeiul căruia o persoană fizică, denumită salariat, se obligă să presteze
muncă pentru şi sub autoritatea unu angajator, persoană fizică sau juridică, în schimbul unei
remunerații denumite salariu.
Salariile constau din totalitatea veniturilor în bani sau în natură, obținute de o persoană
fizică ce desfăşoară activitate în baza unui contract individual sau colectiv de muncă, indiferent de
perioada la care se referă, de denumirea veniturilor sau forma sub care se acordă, inclusiv
indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate şi pentru concediu privind
îngrijirea copilului până la doi ani. Deci, salariul reprezintă contraprestația muncii depuse de salariat
în baza contractului individual de muncă. Salariul cuprinde: salariu de bază; indemnizație;
sporurile, precum şi alte adaosuri. Salariul se stabileşte prin negocieri individuale şi/sau colective,
între angajator şi salariați, şi are caracter confidențial. Salariul de bază minim brut pe tară garantat în
plată, pentru un program normal de lucru, se stabileşte prin hotărâre a Guvernului, după consultarea
sindicatelor. Angajatorul nu poate negocia şi stabili salarii de bază prin contractul individual de
muncă sub salariul de bază minim brut orar pe tară. Salariile se plătesc în bani cel puțin o dată pe
lună, în data stabilită prin contractul individual sau colectiv de muncă, ori prin regulamentul intern.
Plata salariului se poate efectua prin virament, într-un cont lunar sau în numerar prin casieria unității
în cauză. Plata în natură a unei părți din salariu, este posibilă numai dacă este prevăzuta expres în
contractul colectiv sau individual de muncă.;
Corelat cu munca salariată funcționează sistemul de asigurări şi protecție socială Funcționarea
acestor sisteme de asigurare şi protecție socială, presupune instituirea unui sistem de fonduri, pentru
constituirea cărora participă angajatorul şi angajații, salariații. Aceste sisteme de asigurări şi protecție
socială pot fi grupate astfel:
1. Regimuri de contribuții definite, conform cărora angajatorul şi angajații plătesc cotizații diferite
unui anumit fond. Contribuțiile patronatului reprezintă cheltuieli curente de exploatare cu asigurarea
şi protecția socială, iar contribuțiile angajaților apar ca o reținere din veniturile salariale efectuată de
angajator, prin stopaj la sursă, în formarea fondului.
2. Regimul de prestații definite – conform cărora angajatorul este obligat sau se obligă să plătească
contravaloarea unor avantaje definitive acumulate de salariați în raport cu perioada de muncă
prestată. În acest caz angajatorul nu contabilizează contribuțiile sale la un fond, dar trebuie să
contabilizeze constituirea rezervelor necesare prestațiilor definite şi să actualizeze, ori de câte ori, la
închiderea unui exercițiu financiar, excedentul dintre valoarea actualizată a obligațiilor şi valoarea
reală a disponibilităților scade sub o anumită limită. IAS 18 “Avantajele personalului” se ocupă cu
această problemă. În prezent, în România funcționează un sistem de asigurări şi protecție socială
bazat pe un regim de cotizații definite la următoarele bugete:
1. Bugetul (contribuția) sistemului public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, la care
angajații contribuie cu 9,5 %, prin stopaj la sursă, iar angajatorul, cu o cotă, în funcție de condițiile de
muncă, luându-se ca bază, fondul brut de salarii şi anume:
• pentru condiții normale de muncă 29 %;
• pentru condiții deosebite de muncă 34 %;
• pentru condiții speciale de muncă 39 %.
Contributia datorata de angajatori pentru concedii si indemnizatii 0,85 % calculat la fondul de salarii,
conform O.U.G. nr. 158/2005;

2. Bugetul (contribuția) pentru asigurările de şomaj, care se alimentează prin contribuția

angajatorului în cotă de 2 % din fondul brut de salarii, şi 1 % contribuția salariatului calculată la
salariul de încadrare. Contributia datorata de angajator la Fondul de garantare pentru plata
creanțelor salariale 0,25%, conform Legii nr. 200/2006
3. Bugetul (contribuția) asigurărilor sociale de sănătate (BASS), alimentat cu contribuția unității
(angajatorului) de 6 % din fondul de salarii realizat şi din cota de 6,5 % din salariu brut al angajatului
şi din sumele brute datorate colaboratorilor, cele cuvenite persoanelor ce se află în concediu medical,
108
în concediu de maternitate, în concediu medical pentru îngrijirea copilului bolnav în vârstă de până la
7 ani.
De asemenea, angajatorul calculează şi varsă contribuția pentru accidente de muncă şi boli
profesionale, în procent de 0,4 – 3,6 % din fondul de salarii realizat, în functie de clasa de risc,
conform Legii nr. 346/2002

6.3.2. Contabilitatea cheltuielilor cu salariile acordate salariaților

 La o societate comercială în legătura cu drepturile salariale, se cunosc următoarele date:

• avansuri achitate 11.000 lei;
• salarii de încadrare 26.000 lei;
• adaosuri 4.200 lei;
• contribuția unității la asigurările sociale 19,5 %, respectiv 6.644 lei;
• contribuția personalului la asigurărilor sociale, 9,5 %, respectiv: 2.869 lei;
• contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate, 7 %, respectiv, 2.114 lei;
• contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate, în procent de 6,5 %, respectiv, 1.963
lei;
• contribuția unității la fondul de şomaj, 3 %, respectiv, 906 lei;
• contribuția personalului la fondul de şomaj, în procent de 1 % la salariul de încadrare, respectiv,
260 lei;
• contribuția angajatorului pentru accidente în muncă şi boli profesionale, în procent de 0,5 %,
respectiv, 151 lei;
• deduceri suplimentare 14.400 lei;
• salariu impozabil (26.000+4200) – (2.869+1.963+260) = 25.108 lei
• impozit asupra salariilor 16 % : 25.108*16% = 4.017 lei;
• diverse rețineri în favoarea terților 1.100 lei;
• rest de plată: 19.991 lei.
Să se facă toate înregistrările generate de drepturile salariale ale personalului, ştiind că nu se achită
după termenul de prescriere salarii pentru 220 lei.
• Ridicarea numerarului pentru plata avansului conform documentelor justificative:

581 “Viramente interne” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 11.000

• Intrarea numerarului în casieria unității:

5311 “Casa în lei” = 581 “Viramente interne” 11.000

• Achitat avansul chenzinal, conform listelor de avans:

425 “Avansuri acordate personalului” = 5311 “Casa în lei” 11.000

• Contabilizat drepturile salariale ale personalului, conform Statului de plată:

641 “Cheltuieli cu salariile personalului” = 421 “Personal - salarii datorate” 30200

• Contabilizat contribuția unității la asigurările sociale (26.000 lei + 4.200 lei) x 22 % = 6.644 lei:
6451 “Contribuția unității la asigurările sociale” = 4311 “Contribuția unității la asigurările sociale” 6.644

• Contabilizat contribuția personalului la asigurările sociale (26.000 lei + 4.200 lei) x 9,5 % = 2.869
lei:

421 “Personal – salarii datorate” = 4312 “Contribuția personalului la asigurările sociale” 2.869

•. Contabilizat contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate (26.000 lei + 4.200 lei)
109
x 7 % = 2.114 lei, conform înregistrării:
6453 “Contribuția angajatorului pentru
asigurările sociale de sănătate” = 4313 “Contribuția angajatorului 2.114
pentru asigurările sociale de sănătate”

•. Contabilizat contribuția angajaților la asigurările sociale de sănătate (26.000 lei x 6,5 % = 1.963)
421 “Personal – salarii datorate” = 4314 “Contribuția angajaților pentru
asigurările sociale de sănătate” 1.963

•. Contabilizat contribuția unității la fondul de şomaj (26.000 lei +4.200 lei) x 3 % = 906 lei
6452 “Contribuția unității pentru ajutorul de şomaj” =4371 “Contribuția unității la fondul de Somaj” 906

• . Contabilizat contribuita personalului la fondul de şomaj (26.000 lei x 1% = 260 lei), conform

înregistrării: 421 “Personal – salarii datorate” =

4372 “Contribuția personalului la fondul de şomaj” 260

•.Contabilizat contribuția angajatorului pentru accidente în muncă şi boli profesionale (26.000 lei +
4.200 lei) x 0,5 % = 151 lei, prin înregistrarea:
6458 “Alte cheltuieli privind asigurările şi =4381 “Alte datorii sociale” 151
protecția socială”

• Contabilizat impozitul calculat asupra drepturilor salariale impozabile, respectiv 4.017 lei, prin
înregistrarea:

421 “Personal – salarii datorate” = 444 “Impozit pe venituri de natură salarială” 4.017

• Contabilizat diverse rețineri în favoarea partenerilor externi, conform înregistrării:

421 “Personal – salarii datorate” = 427 “Rețineri din salarii datorate terților” 1.100

• Contabilizat reținerea avansului chenzinal, acordat la chenzina a I-a, 11.000 lei:

421 “Personal – salarii datorate” = 425 “Avansuri acordate personalului” 1.100

• Se ridică chenzina a II-a, conform cecului de numerar, şi a extrasului de cont, 19.991 lei, respectiv
soldul contului 421 “Personal – salarii datorate”, conform înregistrării:

581 “Viramente interne” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 19.991

• Intrarea numerarului în casieria unității:

5311 “Casa în lei” = 581 “Viramente interne” 19.991

• Achitat chenzina a II-a conform Statelor de plată a salariilor, reflectată prin înregistrarea:
421 “Personal – salarii datorate” = % 19.991
5311 “Casa în lei” 19.771
426 “Drepturi de personal neridicate” 220

• Reluarea drepturilor salariale prescrise la venituri, conform înregistrării:

426 “Drepturi de personal neridicate” = 7588 “Alte venituri din exploatare” 220

• Contabilizat virarea obligațiilor sociale şi fiscale, conform Ordinelor de plată şi Extrasului de cont:
110
 % = 5121 “Conturi la bănci în 20.024
4311 “Contribuția unității la asigurările sociale” lei” 6.644
4312 “Contribuția personalului la asigurărilor sociale” 2.869
4313 “Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate” 2.114
4314 “Contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate” 1.963
4371 “Contribuția unității la fondul de şomaj” 906
4372 “Contribuția personalului la fondul de şomaj” 260
4381 “Alte datorii sociale” 151
444 “Impozitul pe venituri de natură salarială” 4.017
427 “Rețineri din salarii datorate terților” 1.100

Observații :
•. Pentru persoanele care se află în concediu medical, în concediu de maternitate, în concediu medical
pentru îngrijirea copilului bolnav în vârstă de până la 7 ani, Contribuția angajaților la bugetul
asigurărilor sociale se suportă de la bugetul asigurărilor sociale de stat, tot în cotă de 6,5 %, fără a
putea depăşi mărimea a două salarii minime brute pe tară, reflectându-se în contabilitate, prin
înregistrarea:

4311 “Contribuția unității la asigurările = 4314 “Contribuția angajaților pentru

sociale” asigurările sociale de sănătate”

•.Reținerile din drepturile salariale în favoarea persoanelor fizice sau juridice, urmare a popririlor,
cumpărărilor în rate, pensiilor alimentare, imputații în favoarea altor persoane juridice sau fizice, se
contabilizează:
421 “Personal – salarii datorate” = 427 “Rețineri din salarii
423 “Personal – ajutoare materiale datorate” datorate terților”
424 “Prime reprezentând participarea personalului la profit”

•. Reținerea impozitului pe venituri salariale impune următoarea procedură de lucru, în prezent, în

tara noastră:
• salariile brute datorate personalului muncitor se supun impozitării, după deducerea din acestea a
cheltuielilor deductibile conform relației : Veniturile nete din salarii supuse impozitării

(VNS) = Veniturile brute din salarii (în bani sau în natură) (VSB) -Deducerile din venitul brut (DVB)

Deducerile din venitul brut se compun din:

a) deduceri personale, reprezentate de:
a1) Contribuția angajatului la asigurările sociale, în procent, de 9,5 %;
a2) Contribuția angajatului la asigurările de sănătate, în procent de 6,5
%; a3) Contribuția personalului la fondul de şomaj, în procent de 1 %
b) deducerea personală suplimentară care se calculează astfel:
b1) prin înmulțirea deducerii personale de bază cu coeficientul de 0,5 pentru şotia, soțul, copii sau alți
membrii de familie aflați în întreținere;
b2) prin înmulțirea cu coeficientul 1,0 cu deducerea personală de bază, pentru invalizi de gradul I şi
pentru persoanele cu handicap grav;
b3) prin înmulțirea cu coeficientul de 0,5 a deducerii personale de bază, pentru invalizi de gradul II şi
pentru persoanele cu handicap accentuat.
Persoanele aflate în întreținere a căror venituri depăşesc sumele reprezentând deducerile
personale nu se consideră persoane aflate în întreținere, iar deducerile suplimentare însumate nu pot
depăşi de trei ori deducerea personală de bază.
După deducerea din veniturile brute din salarii a sumelor reprezentând deducerea personală de bază
şi suplimentară se obține venitul din salarii supus impozitării, de la acelaşi loc de muncă. Baza de
calcul a venitului supus impozitării din salar se determină prin rotunjire la 1000 lei, în favoarea
contribuabilului. Mărimea impozitului pe salarii se determină prin aplicarea unor cote progresive de
impozit asupra venitului din salarii impozabil, după care se deduce din totalul obligațiilor băneşti fată
de angajați.
111
 % = 444 “Impozit pe venituri de natura salariilor”
421 “Personal – salarii datorate”
423 “Personal – ajutoare materiale datorate”
424 “Participarea personalului la profit”

Evidenta operativă şi analitică a Decontărilor cu personalul se realizează cu ajutorul Statului

de plată şi fiselor FF1 şi FF2.
În cazul avantajelor în natură acordate salariaților procedurile de calcul al drepturilor salariale şi a
reținerilor din acestea sunt aceleaşi, cu precizarea că în filierele de înregistrări intervin şi operațiile:

a) achitarea datoriilor salariale prin acordarea avantajului în natură, de exemplu:

b) produse finite, se înregistrează:

421 “Personal – salarii datorate” = 345 “Produse finite”

b) contabilizarea TVA aferentă produselor finite acordate ca avantaj în natură, sau alte bunuri, se
suportă de angajator, înregistrându-se:
635 “Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” = 4427 “TVA colectată”

În cazul în care salariații unei unități iau cu chirie un anumit spațiu din unitate, închiriază un
utilaj sau folosesc un mijloc de transport în interes personal, în contabilitate pot interveni următoarele
operațiuni economice:

a) oglindirea creanței pentru chiria datorată:

4282 “Alte creanțe în legătura cu = %

personalul” 706 “Venituri din redevențe, locații de gestiune şi chirii”
4427 “TVA colectată”

b) reținerea creanței de pe statul de plată se înregistrează:

421 “Personal – salarii datorate” = = 4282 “Alte creanțe în legătura cu personalul”

c) achitarea prin casieria unității sau prin virament a creanței personalului angajat s-ar înregistra:

% = 4282 “Alte create în legătura cu personalul”

5311 “Casa în lei”
5121 “Conturi la bănci în lei”

6.3.3. Contabilitatea datoriilor fată de personal şi bugetele de asigurări sociale şi protecție socială
pentru care nu s-au întocmit state de plată

În derularea activității agenților economici pot apare cazuri când pentru unele datorii de
natură salarială fată de personal nu s-au întocmit state de plată până la sfârşitul unui exercițiu
financiar. În asemenea situații ar fi: sumele datorate personalului sub formă de ajutoare, precum şi
operațiile ocazionate de garanțiile gestionare reținute.
Pentru contabilizarea acestora s-a instituit şi nominalizat şi contul 4281 “Alte datorii în
legătura cu personalul”.
Astfel, conform Legii nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor şi a HG nr. 2230/1969
privind gestionarea bunurilor materiale ale agenților economici şi a autoritarilor şi instituțiilor
publice, se prevede constituirea garanțiilor gestionare şi restituirea lor angajaților în cauză. Acest fapt
generează în contabilitate următoarele înregistrări:

112
 Contabilizarea sumelor reținute din drepturile salariale sau depuse de gestionari la casieria
unității:
% = 4281 “Alte datorii în legătură cu personalul”
421 “Personal – salarii datorate”
5311 “Casa în lei”

Depunerea numerarului la bancă sau la CEC pentru garanția reținuta sau depusă în numerar:

581 “Viramente interne” = 5311 “Casa în lei”

Intrarea numerarului în cont la CEC sau la o instituție bancară, conform extrasului de cont, se
înregistrează:

5121 “Conturi la bănci în lei” = 581 “Viramente interne”

Evidențierea dobânzilor cuvenite fiecărui gestionar pentru sumele constituite drept depozit, se
înregistrează:

5121 “Conturi la bănci în lei” = 4281 “Alte datorii în legătura cu personalul”

Contabilizarea comisioanelor percepute de bănci la retragerea garanțiilor, se înregistrează:

4281 “Alte datorii în legătura cu personalul” = 5121 “Conturi la bănci în lei”

Contabilizat restituirea garanției, a dobânzii, mai puțin, comisionul reținut de bănci, se

înregistrează:

4281 “Alte datorii în legătura cu = %

personalul” 5121 “Conturi la bănci în lei”
5311 “ Casa în lei”

6.3.4. Contabilitatea creanțelor fată de personal şi bugetele de asigurări şi protecție sociale

În practică este posibil să apară creanțe ale angajatului asupra salariaților sau asupra bugetelor
de asigurări şi protecție socială. Aşa ar fi de exemplu: sumele pentru chirii datorate de angajați,
sumele pentru avansuri acordate şi nejustificate, sumele din salarii, din ajutoare de boală necuvenite;
imputații; diverse alte debite asupra angajaților, inclusiv cota-parte din echipamentul de lucru
suportat de personalul muncitor, ori din valoarea biletelor de tratament şi odihnă, a biletelor şi
tichetelor de călătorie, a diverselor altor valori acordate personalului.
Astfel, conform reglementările legale 50 % din valoarea echipamentului de lucru se suportă de către
angajați, iar 50 % se acordă de angajator ca avantaj în natură în favoarea angajaților.

6.4. CONTABILITATEA DATORIILOR ŞI CREANȚELOR FATĂ DE STAT ŞI ALTE

ORGANISME PUBLICE

6.4.1. Caracterizarea generală a decontărilor fată de stat şi organismele publice şi sistemul de

conturi utilizat

Ca urmare a desfăşurării activității agenții economice au obligația de a calcula, înregistra şi

113
deconta impozite şi taxe cu bugetul statului şi cu organismele publice. Acestea pot să aibă caracter
fiscal, reprezentând prelevări obligatorii şi gratuite
impuse de stat din resursele contribuabilului (cum sunt impozitele) şi caracter nefinal, care
reprezintă vărsăminte din venitul net al regiilor autonome, diverse taxe încasate de instituțiile publice
pentru serviciile prestate.
De asemenea, pot să apară şi unele creanțe asupra bugetului şi organismele publice, cum ar fi
cele privind subvențiile şi vărsămintele făcute n plus. Unele din impozitele, taxele şi contribuțiile cu
caracter fiscal sunt directe, fiind suportate de către cei ce le plătesc, cum sunt: impozitul pe profit;
impozitul pe venit; impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice nerezidente; impozite pe
dividendele achitate de societățile comerciale, şi altele, iar altele sunt indirecte, cum ar fi: TVA;
accizele; taxele vamale; penalități; majorări etc.
Pentru reflectarea datoriilor şi creanțelor fată de buget şi alte organisme publice în lista de conturi s-a
prevăzut structura de conturi 441 “Impozit pe profit/venit”, în cadrul căreia s-au instituit şi
nominalizat conturi operaționale grupate în două categorii, şi anume:
A. Conturi de datorii, şi anume:
• 4411 “Impozit pe profit”
4418 „Impozitul pe venit”
• 442 “Taxa pe valoarea adăugata” , cu detalierea:
o 4423 “TVA de plată”
o 4427 “TVA colectată”
o 4428 “TVA neexigibilă”
• 444 “Impozit pe venituri de natura salariilor”
• 446 “Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
• 447 “Fonduri speciale, taxe şi vărsăminte asimilate”
• 448 “Alte datorii şi creanțe cu bugetul statului”
B. Conturi de creanță:
• 442 “Taxa pe valoarea adăugata”; cu conturile operaționale:
o 4424 “TVA de recuperat”
o 4426 “TVA deductibilă”
• 445 “Subvenții”
• 448 “Alte datorii şi creanțe cu bugetul statului”

A Contabilitatea impozitului pe profit

Baza de calcul a profitului impozabil o constituie diferență între veniturile realizate din orice
sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad
veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%.
Impozitul pe dividende - Impozitul pe dividende se stabileşte prin aplicarea unei cote de
impozit de 10% asupra dividendului brut plătit către o persoană juridică român, iar pentru
dividendele platite persoanelor fizice impoaitul este de 16%, dividendele incasate de persoanele
fizice fiind asimilate veniturilor din investitii.

Obligația calculării, reținerii şi virării impozitului pe profit sau pe venit revine fiecărui contribuabil.
• Obligația de plată a impozitului pe profit, calculat lunar, se înregistrează:

691 “Cheltuieli cu impozitul pe profit” = 441 “Impozit pe profit/venit”

• Vărsarea impozitului pe profit conform ordinului de plată şi a extrasului de cont se înregistrează:

441 “Impozit pe profit/venit” = 5121 “Conturi la bănci în lei”

• Dacă într-o anumită lună impozitul pe profit este mai mic decât cel înregistrat în luna precedentă,
114
urmare a calculării cumulate a acestuia, diferența se stornează, prin înregistrarea, în roşu:

691 “Cheltuieli cu impozitul pe profit” = 441 “Impozit pe profit/venit”

Vărsămintele făcute în plus de impozit pe profit se reflectă în debitul contului 441 “Impozit pe
profit/venit”, reprezentând o creanță asupra bugetului de stat care se poate contabiliza asupra contului
4482 “Alte creanțe privind bugetul statului”, şi se poate recurge prin compensare cu datoriile din
lunile viitoare sau prin restituire a sumei de la buget, în urma verificării creanței de organele
administrației financiare, suma este semnificativă şi dreptul de creanță este de lungă durată.

• Contabilizarea impozitului pe venit la microîntreprinderi, se înregistrează:

698 “Alte cheltuieli cu impozitele care = 441 “Impozit pe profit/venit”
nu apar în elementele de mai sus”

• Vărsarea impozitului pe venit conform ordinului de plată şi extrasului de cont, se înregistrează:

441 “Impozit pe profit/venit” = 5121 “Conturi la bănci în lei”

B. Contabilitatea taxei pe valoarea adăugată

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect care se datorează bugetului de stat.
În sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprind operaţiunile care îndeplinesc
cumulativ următoarele condiții:
a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice ca:
activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive,
agricole şi activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora.
Cota standard a taxei pe valoarea adăugată este de 19% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru
orice operațiune impozabilă care nu este scutită de taxa pe valoarea adăugată sau care nu este supusă
cotei reduse a taxei pe valoarea adăugată. Cota redusă a taxei pe valoarea adăugată este de 9%
Evidenta operativă a TVA se conduce de către plătitorul de TVA cu ajutorul a două jurnale:
1. Jurnalul pentru cumpărări, în care se înregistrează toate cumpărările în baza facturilor fiscale sau
a altor documente justificative, şi
2. Jurnalul pentru vânzări, în care se înregistrează fiecare livrare pe baza valorii din facturile fiscale
emise şi a depunerilor la casierie, din care se separă TVA dacă este cazul.
Contabilitatea TVA se conduce cu contul 442 TVA, care se detaliază pe următoarele conturi
operaționale, sintetice de gradul II:
• 4423 “TVA de plată”
• 4424 “TVA de recuperat”
• 4426 “TVA deductibilă”
• 4427 “TVA colectată”
• 4428 “TVA neexigibilă”.
TVA aferent cumpărărilor se contabilizează în debitul contului 4426 “TVA deductibilă”, iar cel
aferent livrărilor în contul 4427 “TVA colectată”. Lunar are loc regularizarea TVA comparându-se
“TVA colectată” cu “TVA deductibilă”, rezultând “TVA de plată” pentru care se foloseşte contul
4423 “TVA de plată” sau TVA de rambursat, când intervine contul 4424 “TVA de rambursat”.
Pentru cumpărările de bunuri şi servicii cu plata în rate, precum şi pentru cumpărările pentru care nu
s-au primit facturi, TVA se consideră neexigibil, contabilizându-se cu contul 4428 “TVA neexigibil”.
Pentru vânzările de bunuri şi servicii cu plata în rate sau pentru care nu s-au întocmit încă
facturile fiscale de transfer al dreptului de proprietate, precum şi pentru mărfurile din magazinele de
vânzare cu amănuntul TVA aferent se consideră, de asemenea, neexigibil şi se contabilizează cu
contul 4428 “TVA neexigibilă”.
115
 Dreptul de deducere a TVA aferent pentru operațiuni cu drept de deducere, cât şi pentru
operațiuni scutite fără drept de deducere se determină prin aplicarea proratei. Prorata se determină
ca raport între veniturile obținute din operațiuni cu drept de deducere şi veniturile totale din
operațiuni cu şi fără drept de deducere.
TVA de dedus se stabileşte prin înmulțirea TVA deductibilă cu prorata, care se calculează o singură
dată pentru un an calendaristic, cu recalculare în luna decembrie a anului în curs.
Diferența dintre TVA deductibilă şi TVA de dedus se suportă de entitatea economică,
considerându-se cheltuială pentru agentul economic. Pentru evaluarea creanțelor şi datoriilor pentru
care prin contractele încheiate între părți se prevede ajustarea sumelor de încasat sau de plătit în
funcție de cursul unor valute se evaluează la sfârşitul exercițiului în funcție de evoluția cursului
valutar la acea dată, iar diferentele rezultate se evidențiază pe seama veniturilor, respectiv a
cheltuielilor de exploatare, după caz, calculându-se şi TVA aferent.

 La sfârşitul perioadei de decontare a TVA –ului, situația în conturile de TVA se prezintă

astfel: TVA colectată ( soldul creditor al ct.4427) 50.000 lei
TVA deductibila (soldul debitor al ct.4426) 42.000 lei
TVA de recuperat ( soldul debitor al ct. 4424) 5.000 lei
TVA de plata ( a-b-c) 3.000 lei

4427 “TVA colectată” = % 50.000

4426 „TVA deductibila” 42.000
4424 „ TVA de recuperat” 5.000
4423 „TVA de plata” 3.000

• Plata obligației fiscale nete prin virament bancar

4423 „TVA de plata” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 3.000

În situația în care plătitorii de TVA realizează atât operațiuni impozabile cat şi operațiuni
scutite de taxa pe valoare adăugata sau care nu intra în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugata,
dreptul de deducere se determina în raport cu participarea bunurilor şi/sau serviciilor respective la
realizarea operațiunilor impozabile.

 Situația TVA –ului se prezintă astfel:

TVA aferenta vânzărilor :
a1) – operațiuni impozabile la intern : (32.000 x 19 %) = 6.080 lei
a2) – operațiuni scutite de TVA : (1.000 ) 0 lei
TOTAL 33.000 lei
6.080

TVA aferenta cumpărărilor ( 27.000 x 19% ) = 5.130

Se cere:
Sa se calculeze şi sa se înregistreze prorata din TVA deductibila devenita nedeductibilă
Sa se calculeze şi sa se înregistreze decontul de TVA

• Determinarea şi înregistrarea proratei din TVA deductibila devenita nedeductibila P TVA:

Venituri totale – Venituri din operațiuni neimpozabile x 100 = Venituri di operațiuni impozabile
x100 = Venituri totale Venituri totale
= 33.000 – 1.000 x 100= 97%
33.000

116
TVA devenita nedeductibila = TVA 4426 ( 1- P TVA ) = 5.130 x ( 100% – 97% ) = 153,90 lei
TVA ramasa deductibila = TVA 4426 - TVA N = 5.130 – 1.539.000 = 4.976,10 lei

635 ” Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” = 4426 „ TVA deductibila” 153,90

• Calcularea şi înregistrarea decontului de TVA :

TVA colectată (sold creditor 4427) 6.080 lei
TVA rămasa deductibila ( sold debitor 4426) 4.976,10 lei
TVA de plata (a-b) 1103,90
4427 “TVA colectată” = % 6.080
4426 „TVA deductibila” 4.976,10
4423 „TVA de plata” 1.103,90

C. Contabilitatea decontărilor privind subvențiile

Unitățile economice pot să beneficieze de subvenții din partea guvernului şi a altor instituții
similare, locale, naționale sau internaționale. În principiu, subvenția este o finanțare nerambursabilă
şi nepurtătoare de dobândă destinată acoperirii diferenței dintre costurile mai mari şi prețul de
vânzare mai mic sau pentru realizarea unor obiective de investiții sau acțiuni precis delimitate.
Subvențiile sunt deci transferuri de resurse, care pot fi acordate sub formă monetară sau nemonetară
la valoarea justă şi nu se recunosc până când nu există suficientă siguranța ca: a) beneficiarul acestora
va respecta condițiile pentru primirea subvenției şi b) subvențiile vor fi primite.
Practic, se pot distinge următoarele categorii de subvenții:
1. Subvenții pentru investiții care constau în transferuri de capital primit de unitatea economică
pentru realizarea de obiective de investiții.
2. Subvenții pentru exploatare, respectiv pentru acoperirea diferentelor de preț la anumite bunuri sau
servicii, care constau în transferuri curente de resurse. Acestea sunt subvenții pe produs, legate de
politica preturilor maximale, mai mici de cât consumul de resurse sau subvenții destinate acoperirii
pierderilor din desfăşurarea activității curente.
3. Subvenții guvernamentale primite ca şi compensații ca urmare a pierderilor înregistrate
datorită unor cheltuieli ocazionate de evenimente extraordinare. Reflectarea subvențiilor în
contabilitate diferă în funcție de natura subvențiilor,
momentul primirii, însă indiferent de aceasta, se impune utilizarea următoarelor conturi:
• 445 “Subvenții”, dacă subvenția nu se încasează în termenul prevăzut, creându-se creanța pentru
primirea acestora;
• 131 “Subvenții pentru investiții”, a cărui conținut şi funcție a fost prezentat la capitolul de
capitaluri, din prezentul curs , şi
• 741 “Venituri din subvenții pentru exploatare”
În contabilitate, în legătura cu subvențiile sunt posibile următoarele înregistrări:
• Încasarea subvențiilor pentru investiții în cadrul termenelor programate, se contabilizează:

5121 “Conturi la bănci în lei” = 131 “Subvenții”

• Încasarea subvențiilor pentru exploatare în termenele prevăzute, se înregistrează:

5121 “Conturi la bănci în lei” = %
7411 “Venituri din subvenții de exploatare aferente cifrei de afaceri”
7417 “Venituri din subvenții de exploatare aferente altor venituri”

• Încasarea subvențiilor reprezentând compensații urmare a unor evenimente extraordinare, se

contabilizează:

5121 “Conturi la bănci în lei” = 771 “Venituri din subvenții pentru evenimente extraordinare şi altele
similare”

117
• Contabilizarea dreptului de creanțe asupra organismelor care vor acorda subvenția indiferent de
natura acesteia, se înregistrează:
445 “Subvenții” = %
131 “Subvenții pentru investiții”
741 “Venituri din subvenții pentru exploatare” – cu conturile operaționale
771 “Venituri din subvenții pentru evenimente extraordinare şi altele similare „

• Restituirea subvențiilor pentru investiții neutilizate, se contabilizează:

131 “Subvenții” = %
5121 “Conturi la bănci în lei”
462 “Creditori diverşi”

6.5. CONTABILITATEA ALTOR DECONTĂRI PRIVIND FONDURILE SPECIALE ŞI

BUGET

6.5.1. Contabilitatea altor impozite, taxe şi vărsăminte asimilate

Datoriile privind alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate pot fi generate din:
a) impozitul pe dividende cuvenit bugetului pentru sumele ce reprezintă dividende distribuite
acționarilor sau asociaților persoane fizice sau juridice, şi care, în prezent, sunt în procent de 16 %
aplicat asupra sumelor achitate drept dividende. Dacă dividendele nu se distribuie până la sfârşitul
exercițiului în care AGA a hotărât distribuirea lor, impozitul pe dividende se plăteşte până cel târziu
31.12. a anului respectiv;
b)accizele datorate bugetului de stat drept taxe pe consumație pentru anumite produse,
datorându-se bugetului de la data livrării produselor sau de la data înregistrării declarației vamale de
import;
c) impozitul pe țițeiul din producție proprie şi pe gazele naturale, stabilit sub forma unei mărimi
pe unitate de măsura;
d)impozite şi taxe locale, cum sunt cele privind: impozitul pe clădiri şi terenuri proprietate a
unităților economice, impozitul asupra mijloacelor de transport; diverse taxe pentru avizări şi
autorizări; pentru publicitate, afişaj, impozitul pe spectacole; taxă pentru folosirea terenurilor
proprietate de stat; vărsăminte din profitul net al regiilor publice şi diverse alte impozite şi taxe
datorate bugetului statului sau bugetului local.
Diversitatea mare a acestor alte impozite şi taxe impune organizarea unei contabilității
analitice pentru fiecare fel de impozit şi taxă datorate. Contabilitatea obligației de plată a altor
impozite şi taxe se realizează prin folosirea contului 446 “Alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate”, cont sintetic de gradul I, operațional, cont de pasiv, detaliat în analitice după necesitățile
informative ale fiecărei entități economice.

 O societate comercială realizează un profit contabil repartizabil de 50.000 lei propus pentru
repartizarea integrala ca dividende. După aprobarea bilanțului contabil se înregistrează reținerea
impozitului pe dividende de 5, precum şi plata dividendelor şi a impozitului pe dividende prin
viramete bancare:

• Înregistrarea propunerii de repartizare a profitului contabil, în exercițiul financiar N:

129 „Repartizarea profitului” = 117 “Rezultatul reportat” 50.000

• Înregistrarea, în exercițiul financiar N+1, după aprobarea bilanțului contabil, a dividendelor de plata
şi a impozitului pe dividende (50.000 x 16% = 8000):
118
117 “Rezultatul reportat” = % 50.000
457 “Dividende de plata” 42000
446 “Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” 8000

• Plata dividendelor şi a impozitului pe dividende prin viramente bancare :

% = 5121 “Conturi la bănci în lei” 50.000
457 “Dividende de plata” 42000
446 “Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” 8000

6.6. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR INTRE ENTITATILE AFILIATE

ŞI CU ASOCIAȚII

6.6.1. Contabilitatea decontărilor între entitățile afiliate

Dacă prin asocierea unor persoane fizice sau juridice care aduc aporturi în numerar sau natură
se constituie societățile comerciale, grupul reprezintă un ansamblu de societăți comerciale legate prin
relații de capital şi management. Într-un sens mai larg, grupul de întreprinderi cuprinde o societate
mamă şi toate filialele sale, filiala fiind societatea comercială controlată de către societatea mamă.
Fiecare componentă a grupului îşi păstrează autonomia şi personalitatea juridică şi economică,
ridicându-se problema întocmirii bilanțului de consolidare. Societățile comerciale ce formează grupul
îşi pot acorda ajutoare materiale şi financiare cu titlu rambursabil, generând datorii şi obligații. Pentru
reflectarea acestora în contabilitate s-a constituit şi nominalizat contul 451 „Decontări intre
entităție afiliate” Contabilitatea Decontărilor dintre unitățile din cadrul grupului se înregistrează
reciproc şi țin aceeaşi perioadă de gestiune, atât în contabilitatea unității debitoare, cât şi în a celei
creditoare, aparținând aceluiaşi grup.

 O societate comercială „A” din cadrul unui grup acordă în anul N, unei alte societăți „B” din
cadrul grupului un ajutor financiar pentru 100.000 lei, cu o dobândă de 15% pe an, restituindu-se în
anul N+1 suma de 7000 lei din ajutorul acordat şi dobânda cuvenită pentru anul N.
Operațiuni contabile:
contabilizat acordarea ajutorului financiar între cele două societăți a. acordarea ajutorului
financiar de către societatea comercială A, conform extrasului de cont:

4511 „Decontări între entitățile afiliate” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 100.000

b. primirea ajutorului financiar la societatea comercială „B”, conform extrasului de cont

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4511 „Decontări între entitățile 100.000

afiliate”Analitic „A”

2. contabilizarea dobânzii calculate pentru ajutorul financiar:

(100.000 x 15% = 1500 lei)
a. dreptul de a încasa dobânzi la societatea comercială „A”:
4518 „Dobânzi aferente decontărilor între entitătile afiliate” = 766 „Venituri din dobânzi” 1500

b. obligația de plată a dobânzii la societatea comercială „B”

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 4518 „Dobânzi aferente decontărilor între entitătile afiliate” 1500

decontarea în exercițiul financiar N+1 a sumei parțiale din ajutorul acordat şi integral dobânda

119
a. achitarea parțiala a obligației şi integral dobânda, conform extrasului de cont, la societatea
comercială „B”:
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 8500
4511 „Decontări între entitățile afiliate” Analitic „A” 7000
4518 „Dobânzi aferente decontărilor între entitătile afiliate” 1500

b. încasarea parțiala a ajutorului financiar şi a dobânzii calculate, conform extrasului de cont la

societatea „A”:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4511 „Decontări între entitățile afiliate”

Analitic „A” 8500
7000
4518 „Dobânzi aferente decontărilor între entitătile afiliate” 1500

6.6.2. Contabilitatea decontărilor privind interesele de participare

Ajutoarele financiare acordate în cadrul grupului pot fi reprezentate uneori şi sub forma
intereselor de participare. Interesul de participare se poate transforma într-o participare în acțiuni sau
în intenția de a achiziționa acțiuni.
Deci, interesele de participare reprezintă interesele deținute de o întreprindere în acțiunile altei
întreprinderi.
Interesele de participare sunt deținute pe termen lung în scopul garantării contribuției la activitățile
întreprinderii respective. Interesele de participare cuprind: a) investițiile în întreprinderile asociate şi
b) investițiile strategice.
Întreprinderea asociată reprezintă întreprinderea în care investitorul are o influentă semnificativă şi
care nu este nici filială şi nici afiliată şi în care un investitor deține între 20 până la 50% din acțiunile
cu drept de vot ale întreprinderii asociate. O participare de 10% sau mai mult în acțiunile cu drept de
vot ale altei societăți se consideră că este o investiție strategică. Contabilitatea Decontărilor privind
interesele de participare se conduce cu contul 452 „Decontări privind interesele de participare”.
Decontările privind interesele de participare presupun înregistrări în contabilitatea investitorului şi al
unității asociate.

 O societatea comercială A1, acordă sub formă de disponibil un ajutor financiar societății
comerciale A2, incluzând un interes de participare de 50.000 lei, cu o dobândă de 10% pe an, care se
şi decontează în anul N+1, când se şi convertesc interesele de participare în acțiuni. Să se facă
înregistrările la societatea comercială A1 şi A2.
acordarea ajutorului sub forma intereselor de participare a. la societatea comercială A1:

a. la societatea comercială A1:

4531 „Decontări privind interesele de participare” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 50.000

b. la societatea comercială A2:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4531 „Decontări privind interesele de participare” 50.000

2. calculul şi înregistrarea dobânzii pentru ajutorul acordat: (50.000 x 10% = 5.000 lei)
a. la societatea comercială A1:
4538 „Dobânzi aferente decontărilor privind = 766 „Venituri din dobânzi” 5.000
interesele de participare”

b. la societatea comercială A2:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 4538 „Dobânzi aferente decontărilor priv
120
participare” 5.000

121
 încasarea, respectiv, decontarea dobânzilor în anul N+1:
achitarea dobânzii de către societatea comercială A2:
4538 „Dobânzi aferente decontărilor privind = 5121 „Conturi la bănci în lei” 5.000
interesele de participare”

b) încasat dobânda la societatea comercială A1:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4538 „Dobânzi aferente decontărilor 5.000
privind interesele de participare”

contabilizat convertirea intereselor de participare în acțiuni:

la societatea comercială A2 se majorează capitalul social, prin emisiunea de noi acțiuni:

4531 „Decontări privind interesele de participare” = 1012 „Capital subscris vărsat” 50.000

b. la societatea comercială A1, primirea acțiunilor:

261 „Titluri de participare deținute la societăți = 4531 „Decontări privind 50.000
din cadrul grupului” interesele de participare”

6.6.3. Contabilitatea decontărilor cu asociații

Datoriile şi creanțele din relațiile din asociați şi societățile comerciale pot proveni ca urmare a
sumelor acordate de asociați societății, din operațiuni de capital, precum şi din dividende cuvenite
asociaților. Contabilitatea Decontărilor cu asociații se realizează cu ajutorul conturilor:
- 455 „Sume acordate acționarilor/asociaților”, cont de pasiv
- 456 „Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul”, cont sintetic, operațional, cu
funcție de activ.
• 457 „Dividende de plată”, cont sintetic, operațional, cont de pasiv, oglindind evidenta
dividendelor acordate acționarilor sau asociaților, corespunzător aportului de capital.
 Un asociat la o societatea cu răspundere limitată acordă societății un împrumut, conform
contractului, 2.000 lei, cu o dobândă de 18% pe an. După expirarea anului N se restituie asociatului
împrumutul acordat şi i se achită dobânda cuvenită:
depunerea de către asociat a sumei de 2.000 lei la casierie, conform chitanței şi contractului:

5311 „Casa în lei” = 4551 „Acționari/ Asociați–conturi curente” 2.000

calculul şi înregistrarea dobânzii cuvenite asociatului (2.000 lei x 18% = 360 lei)
666 „Cheltuieli cu dobânzile” = 4558 „Acționari/ Asociați – dobânzi la conturi 360
curente”

3. rambursarea împrumutului şi achitarea dobânzii către asociat, conform extrasului de cont:

% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 2.360
4551„Acționari/ Asociați–conturi curente” 2.000
4558 „Acționari/ Asociați – dobânzi la conturi curente” 360

 La o societate cu răspundere limitată cu un capital social de 3300 lei se retrage un asociat din
societate căruia i se calculează părți sociale cuvenite 180 lei.

contabilizarea sumei cuvenite asociatului retras din societate:

1012 „Capital subscris vărsat” = 456 „Decontări cu asociații privind capitalul” 180

contabilizarea achitării prin casierie a părților sociale cuvenite asociatului retras din societate
122
456 „Decontări cu asociații privind capitalul „ = 5311 „Casa în lei” 180

6.6.4 Contabilitatea datoriilor şi creanțelor din operațiuni în participație

Pentru desfăşurarea în comun a unor afaceri societățile comerciale se pot asocia, participând cu o
anumită cotă la realizarea afacerii. Aşa ar fi, de exemplu, desfacerea în comun a anumitor mărfuri,
exploatarea produselor de carieră, construcția în comun a unor obiective de investiții, etc.
O asemenea asociere are la bază un contract de asociere în participație, iar rezultatele financiare
obținute se împart între asociați, proporțional cu procentul de participare la realizarea afacerii.
Prin contractul de asociere în participație se stabileşte şi unitatea care are obligația de a conduce
contabilitatea, în virtutea căreia transmite obligatoriu lunar Decontul de cheltuieli şi venituri pentru
fiecare din unitățile asociate în participație.
După primirea cotei de cheltuieli şi venituri, fiecare asociat în participație îşi calculează propriile
rezultate financiare pentru întreaga sa activitate. Contabilitatea operațiilor în participație se conduce
cu ajutorul contului 458 „Decontări din operații în participație”, cont sintetic de gradul I,
bifuncțional, prin care se ține evidenta Decontării veniturilor şi a cheltuielilor din aceste operații,
precum şi a sumelor virate între co-participanți.
În legătura cu operațiunile în participație, în contabilitatea unităților participante pot interveni
următoarele înregistrări:

1. plata, respectiv încasarea cotei de participare la realizarea afacerii, coparticipate sunt societățile
comerciale „A”, care şi conduce contabilitatea şi societatea comercială „B”.
a)Încasarea cotei de participare de la societatea comercială „B”:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4582 „Decontări din operații în participare – activ”

b. plata cotei de participare către „A”:

4581 „Decontări din operații în participație – pasiv” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

2. transmiterea lunară, conform decontului de cheltuieli, corespunzător cotei de participare:

a. la societatea comercială „A”, care conduce contabilitatea:
4582 „Decontări din operații în = %
participație – activ” Conturile de cheltuieli din clasa a 6 – a,
care au intervenit în operațiile în participație

b. primirea cotei de cheltuieli la societatea comercială „B” de ;la societatea „A”:

% = 4581 „Decontări din operații în

Conturile de cheltuieli din clasa a 6 – a, participație – pasiv”
care au intervenit în operațiile în participație

transmiterea de venituri, conform decontului de venituri, de către societatea „A” către societatea
„B”, proporțional cu cota de participare la afacere:
a. transmiterea veniturilor la societatea „B”:
% = 4582 „Decontări din operații în
Conturile din clasa a 7 – a care au participație – activ”
intervenit în operațiile în participație”

b. primirea cotei de venituri de la societatea „A”, în contabilitatea societății „B”

123
4581 „Decontări din operații în = %
participare – pasiv” Conturile din clasa a 7 – a care au
intervenit în operațiile în participație

După reținerea, respectiv transmiterea cotelor de venituri şi de cheltuieli societăților care sunt co-
participante la afacere, se însumează cheltuielile şi veniturile la unităților respectiv cu cheltuieli
proprii, rezultând totalul cheltuielilor şi veniturilor, după care îşi stabilesc fiecare din acestea
rezultatele , calculându-şi impozitele pe profit datorate.

6.6.5. Contabilitatea decontărilor cu debitorii şi creditorii diverşi

Pe lângă creanțele şi datoriile curente generate de vânzările de bunuri şi prestările de servicii,

Decontările cu personalul pentru munca prestată, legăturile dintre unități şi subunități, cele din cadrul
grupului, etc., pot să apăra şi diverse alte creanțe şi datorii într-o multitudine de situații. Aşa ar fi de
exemplu: creanțele apărute din imputații, din emisiuni de obligațiuni, din vânzări de active
imobilizate, din reactivări de debite sau diverse datorii, cum ar fi sumele încasate şi necuvenite;
sumele datorate terților reprezentând despăgubiri şi penalități; datorii privind achiziționarea titlurilor
de plasament şi diverse alte datorii.
Contabilitatea debitorilor şi creditorilor diverşi se conduce cu contul 461 „Debitori diverşi”,
cont de activ, detaliat pe fiecare debitor, respectiv contul 462 „Creditori diverşi”, cont de pasiv,
detaliat pe fiecare creditor.

• creanțele din imputații, conform deciziei de imputare, se contabilizează:

461 „Debitori diverşi” = %
Analitic: Debitor „X” 7588 „Alte venituri din exploatare”
4427 „TVA colectată”

• contabilizarea sumelor încasate de o societate comercială şi necuvenite, se înregistrează:

5121„Conturi la bănci în lei” = 462 „Creditori diverşi”

• contabilizarea sumelor datorate terților din despăgubiri şi penalități, conform înregistrării:

6581 „Despăgubiri, amenzi şi penalități” = 462 „Creditori diverşi”

• contabilizarea datoriei prescrise sau anulate:

462 „Creditori diverşi” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

6.6.6. Contabilitatea operațiilor de regularizare

În derularea activității agenților economici apar unele cheltuieli sau venituri care privesc
exercițiile viitoare sau unele operațiuni care temporar se contabilizează în Anumite conturi, iar
ulterior, după clarificare, se trec la alte conturi.
Toate aceste situații se cunosc şi se cunosc în doctrina şi practica contabilă sub denumirea de conturi
de regularizare.
Aşa ar fi de exemplu: cheltuielile şi veniturile înregistrate în avans şi care urmează a se eşalona pe
cheltuieli sau venituri, conform unor scadențare; ori eventuale sume în curs de clarificare care nu pot
afecta o anumită cheltuială sau un anumit venit, etc.
Contabilitatea operațiilor în curs de clarificare se realizează cu structura de conturi 47 „Conturi de
regularizare şi asimilate”, în cadrul căreia s-au simbolizat şi nominalizat următoarele conturi:
• 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”, cont sintetic, operațional, cont de activ.
• 472 „Venituri înregistrate în avans”, cont sintetic, operațional, cont de activ.
124
 O societate comercială achită prin virament bancar suma de 700 lei în anul N, suma pentru
abonamentele la presa de specialitate pentru anul N+1. Să se efectueze înregistrările în contabilitatea
unității economice plătitoare şi a celei primitoare:
contabilizarea achitării / încasării sumei pentru abonamente:
a. în contabilitatea unității care achită suma
% = 5121 „Conturi la bănci în lei” 700,00
471„Cheltuieli înregistrate în avans” 588,24
4428 „TVA neexigibilă” 111,76

b. în contabilitatea unității care a primit suma în avans, se înregistrează:

5121 „Conturi la bănci în lei” = % 700,00
472„Venituri înregistrate în avans” 588,24
4428„TVA neexigibilă” 111,76

2. trecerea asupra cheltuielilor curente ale fiecărei luni, conform scadențarului, cota din cheltuieli,
respectiv, venituri, în anul N+1, prin înregistrarea:
a. în contabilitatea plătitorului:

628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de către terți” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” 700

concomitent:

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă” 111,76

b. în contabilitatea prestatorului de servicii:

472 „Venituri înregistrate în avans” = 704 „Venituri din lucrări executate şi servicii prestate” 588,24

concomitent:
4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată” 111,76

Contul 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”, cont sintetic, bifuncțional, cu
ajutorul căruia se conduce evidenta sumelor în curs de clarificare, impunând cercetări pentru a fi
trecute pe anumite conturi. Aşa ar fi, spre exemplu, sumele încasate în conturile de la bancă, dar
necuvenite, lipsurile din gestiuni din motive
necunoscute, etc.
 O societatea comercială încasează prin bancă 1.000 lei, suma pentru care nu sunt anexate
documente care sa permite identificarea plătitorului , ulterior se stabileşte că suma aparține altei
societăți comerciale, virându-se acesteia:
contabilizarea sumei încasate şi necuvenite, conform extrasului de cont:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 473 „Decontări din operații în curs de clarificare” 1.000

virarea sumei beneficiarului, în urma clasificării destinatarului:

473 „Decontări din operații în curs de clarificare” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.000

 Se constată lipsa unor materiale de natura obiectelor de inventar în suma de1500, care în urma
cercetărilor nu poate fi imputată, suportându-se de unitate:
constatarea lipsei pentru care nu s-a identificat responsabilitatea:

473 „Decontări din operații în curs de clarificare” = 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” 1500

125
 trecerea lipsei constate asupra cheltuielilor unității:
603 „Cheltuieli privind materialele = 473 „Decontări din operații în curs de clarificare” 1500
de natura obiectelor de inventar”

6.6.7. Contabilitatea decontărilor în cadrul unității

Operații din Decontări din cadrul unității apar când sunt organizate entități economice sub
forma combinatelor, trusturilor ori când în cadrul unei unități economice sunt organizate decupaje,
subunități cu contabilitate proprie.
Asemenea operații privesc mişcările interne de resurse, prestările reciproce de servicii, reflectându-se
atât în contabilitatea unității (subunității) predătoare, cât şi în contabilitatea unității (subunității)
primitoare, fiind de mărimi egale şi derulate în aceeaşi perioadă de gestiune, motiv pentru care în
balanța de verificare a unității nu generează solduri debitoare sau creditoare. Contabilitatea
Decontărilor în cadrul unității se conduce cu grupa de conturi 48 „Decontări în cadrul unității”,
constituindu-se şi simbolizându-se două conturi operaționale, şi anume: • 481 „Decontări între
unitate şi subunități”, cont sintetic de gradul I, operațional, cont bifuncțional. Cu ajutorul lui se
conduce evidenta decontărilor între unitate şi subunitățile sale fără personalitate juridică, dar care
conduc contabilitate.
 Se transferă de către o unitate economică unei subunități cu evidentă proprie ambalaje de
transport, evaluate la cost efectiv 600 lei
1. transferul ambalajelor de transport de la unitate la subunitate, conform Avizului de însoțire a
mărfii, se contabilizează:

481 „Decontări între unitate şi subunități” = 388 „Ambalaje” 600

Analitic: Subunitatea „X”

2. primirea ambalajelor la subunitate:

388 „Ambalaje” = 481 „Decontări între unitate şi subunități”
Analitic: Unitatea „X” 600

• 482 ”Decontări între subunități”, cont sintetic de gradul I, operațional, bifuncțional, detaliat în
analitic pe fiecare subunitate. Cu ajutorul contului se conduce evidenta Decontărilor între subunități,
fără personalitate juridică, dar care conduc contabilitate proprie.
 Subunitatea „A” a unei societăți comerciale transferă la subunitatea „B” a aceleiaşi unități
semifabricate evaluate la cost efectiv 5.000 lei, conform avizului de însoțire a mărfii:
a) livrarea semifabricatelor de către subunitatea „A”, se înregistrează:
482 „Decontări între subunități” = 341 „Semifabricate” 5.000
Analitic: Subunitatea „B”

b) primirea semifabricatelor la subunitatea „B”, se înregistrează:

341 „Semifabricate” = 482 „Decontări între subunități” 5.000

6.7 CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA CREANȚELOR

Creanțele agenților economici se pot deprecia reversibil sau ireversibil.

În cazul deprecierii ireversibile, din diverse motive, ele se scad din contabilitate, trecându-se pe
cheltuieli.
În cazul deprecierii reversibile a creanțelor se pot calcula ajustări, care în unele situații sunt
deductibile fiscal.
Ca mărime, ajustările se stabilesc prin compararea valorii nominale cu valoarea actuală a
126
acestora, fiind posibilă majorarea, diminuarea sau anularea acestora.
Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor se conduce cu grupa de conturi 49 „Ajustări
pentru deprecierea creanțelor”.
Inregistrarea ajustarilor pentru deprecierea reversibilă a creanțelor constituie o cheltuială
contabilizată în contul 6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor
circulante”, iar diminuarea sau anularea acestora se tratează ca şi un venit, contabilizat 7814
„Venituri din ajustările pentru deprecierea activelor circulante”.
În legătura cu o creanță depreciată reversibil, pentru care se constituie un provizion, fără a se putea
încasa, trecându-se apoi pe pierderi, sunt posibile următoarele înregistrări în contabilitate:
1. trecerea creanței curente la creanțe incerte, prin înregistrarea:
4118 „Clienți incerți sau în litigiu” = 4111 „Clienți”

2. contabilizarea ajustării pentru deprecierea clienților:

6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru = 491 „Ajustări pentru deprecierea
deprecierea activelor circulante” creanțelor – clienți

3. contabilizarea pierderii din creanțe prin trecerea acesteia pe cheltuieli, urmare a falimentului:
% = 4118 „Clienți incerți sau în litigiu”
654„Pierderi din creanțe şi debitori diverşi”
4426 „TVA deductibilă”

4. reluarea la venituri a provizionului pentru deprecierea clienților:

491 „Ajustări pentru deprecierea creanțelor – 7814 „Venituri din ajustările pentru deprecierea activelor
clienți” circulante”

5. contabilizarea reactivării creanței – clienți:

4111 “Clienți „ %
= 754 “Venituri din creanțe reactivate”
4427 “TVA colectată”

127
 CAPITOLUL 7
CONTABILITATEA TREZORERIEI

7.1 CONCEPTUL, CONȚINUTUL ŞI ORGANIZAREA TREZORERIEI

Trezoreria cuprinde totalitatea mijloacelor de care dispune o entitate economică pentru a face față
plăților.
Trezoreria este reprezentată de: numerarul din casierie, în lei sau în devize, din disponibilitățile
din conturile deschise la bănci; de avansurile de trezorerie; de echivalentele de numerar, constând în
investiții financiare pe termen scurt de natura: efectelor comerciale de încasat; titlurilor de plasament
cum sunt acțiunile şi obligațiunile; alte valori cum ar fi: timbre fiscale, timbre poştale; bonurile
valorice de combustibil, tichetele de masă, inclusiv creditele pe termen scurt. Reamintim că
echivalentele în lei sunt reprezentate de investițiile financiare pe termen scurt, care sunt uşor
convertite în mijloace băneşti cu minimum de risc. Organizarea evidentei trezoreriei presupune
soluționarea problemelor privind:
• evaluarea elementelor componente ale trezoreriei;
• stabilirea documentelor folosite pentru evidenta existentei şi mişcării trezoreriei
• organizarea evidentei operative a trezoreriei;
• conducerea contabilitătii analitice şi a existentei şi miscării elementelor de trezorerie
Disponibilitățile în lei se înregistrează şi evaluează la valoarea nominală, iar cele în valută la
valoarea nominală în devize, transformată în lei la cursul valutar al zilei, comunicat de BNR.
Titlurile de plasament se evaluează la intrarea în patrimoniu, la costul de achiziție, care este
reprezentat de costul de cumpărare, sau la o valoare stabilită conform contractelor.
Evaluarea titlurilor de plasament la închiderea conturilor se face la valoarea de intrare,
valoarea de inventar sau actuală, stabilită pe baza cursului mediu al ultimei luni pentru titlurile cotate
şi pe baza valorii probabile pentru titlurile necotate.
Evaluarea investițiilor financiare pe termen scurt, la închiderea conturilor presupune
compararea valorii de inventar cu valoarea de intrare a acestora aplicându-se principiul prudentei.
La închiderea exercițiului financiar, diferentele de curs valutar rezultate din evaluarea
disponibilităților în valută, a titlurilor de stat în valută, acreditive şi depozite pe termen scurt în valută
la cursul de schimb de la această dată şi cursul de schimb de la data înregistrării în contabilitate se
înregistrează în conturile de venituri sau cheltuieli din diferența de curs valutar.
Înregistrarea, în contabilitate, a operațiunilor financiare în lei sau în valută se efectuează cu
respectarea regulamentului operațiunilor de casă şi a altor reglementări emis de BNR în acest sens.
Încasările şi plățile în numerar se fac prin mişcarea efectivă a numerarului, consemnându-se
în Registrul de casă, care constituie evidenta operativă. Operarea în Registrul de casă are loc numai
pe baza documentelor justificative, cum ar fi: dispoziție de plată sau încasare, emisă de
compartimentul financiar către casierie; chitanța; bon comandă – chitanța; borderoul vânzărilor
zilnice; monetar; borderoul de achiziție; liste de plată; state de plată.
Încasările şi plățile fără numerar se fac, de obicei, prin instituții bancare, utilizându-se: ordin
de plată, extras de cont, cec, biletul la ordin, cambia şi altele. Dobânzile de plătit sau cele de încasat
aferente exercițiului financiar în curs se înregistrează în cheltuieli financiare, respectiv venituri
financiare.
Contabilitatea disponibilităților aflate în casierie, în bănci, precum şi mişcarea acestora,
generată de încasări şi plați, se ține în lei şi în valută. Transferurile de disponibilități băneşti între
128
conturile la bănci precum şi între conturile la şi casieria persoanei juridice, se înregistrează prin
contul viramente interne.
Contabilitatea analitică a trezoreriei se organizează pe gestiuni de păstrare şi mişcare a
numerarului.
Contabilitatea sintetică a trezoreriei se conduce cu clasa a 5 – a de conturi, din care fac parte
următoarele grupe de conturi: 50 „Investiții financiare pe termen scurt”, 51 „Conturi la bănci”, 53
„Casa”, 54 „Acreditive”, 58 „Viramente interne” şi 59 „Provizioane pentru deprecierea conturilor de
trezorerie”.

7.2 CONTABILITATEA INVESTIȚIILOR FINANCIARE PE TERMEN SCURT

Investițiile financiare pe termen scurt sunt titluri de plasament a căror deținere are ca scop final
realizarea unui câştig în urma vânzării, a operațiuni lor speculative.

 cu scopul de a obține profit, o societate comercială din cadrul grupului achiziționează pachetul
de 5.000 acțiuni la costul de achiziție de 12,50 lei/acțiune, pe care ulterior le vinde pe piața
financiară, astfel: 4.000 acțiuni cu prețul de 15 lei/acțiune şi 1.000 acțiuni cu prețul de 12,40
lei/acțiune, toate decontate prin virament bancar:
contabilizat obligația de plată pentru acțiunile achiziționate în cadrul grupului:

501„Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 462 „Creditori diverşi” 62500

(5.000 acțiuni x 125.000 lei/acțiune = 62500 lei)

achitarea pachetului de acțiuni achiziționat:
462 „Creditori diverşi” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 62500

vânzarea a 4.000 de acțiuni cu prețul de vânzare de 15 lei/acțiune:

• 4.000 acțiuni x 15 lei/acțiune = 60.000 lei

• 4.000 acțiuni x 12,50 lei/acțiune = 50.000 lei
• câştig din vânzarea acțiunilor = 10.000 lei
461 „Debitori diverşi” = % 60.000
501„Acțiuni deținute la entitățile afiliate” 50.000
7642 „Câştiguri din investiții financiare pe termen scurt”
10.000

vânzarea a 1.000 acțiuni cu prețul de vânzare 12,40 lei/acțiune:

• 1.000 acțiuni x 12,50 lei/acțiune = 12.500 lei
• 1.000 acțiuni x 12,40 lei/acțiune = 12.400 lei
• pierdere din vânzarea acțiunilor = 1.000 lei
% = 501„Acțiuni deținute la entitățile 12500
461 „Debitori diverşi” afiliate” 12.400
6642„Pierderi privind investițiile financiare pe termen scurt” 1.000

încasarea valorii acțiunilor vândute: (60.000 lei + 12.400 lei = 72.400lei)

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverşi” 72.400

 O societate comercială cumpăra acțiuni proprii, prin societăți de servicii de investiții financiare
cu scopul de a regla prețul acestora pe piață, respectiv 2.000 acțiuni la prețul de 2,00 lei/acțiune,
valoarea nominală 1,50 lei/acțiune,
129
comisionul societății intermediare 2% la cumpărare. Acțiunile proprii răscumpărate se anulează:

1. răscumpărat acțiunile proprii: (2.000 acțiuni x 2,00 lei/acțiune = 4.000 lei)

109 „Acțiuni proprii” = 462 „Creditori diverşi” 4.000

2.contabilizarea comisionului la cumpărare: (4.000 lei x 2% = 80 lei)

627 „Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 80

3.achitat conform extrasului de cont valoarea acțiunilor proprii cumpărate:

462 „Creditori diverşi” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4.000

4. contabilizat anularea acțiunilor proprii:

2.000 acțiuni x 2,00 lei/acțiune = 4.000 lei
2.000 acțiuni x 1,50 lei/acțiune = 1500 lei
Cheltuieli financiare = 1.000 lei
% = 109 „Acțiuni proprii” 4.000
1012 „Capital subscris vărsat” 3.000
6642 „Pierderi privind investițiile financiare pe termen scurt” 1.000

 O societate comercială achiziționează 1.000 acțiuni la costul de achiziție de 0,40 lei/acțiune cu

scopul de a le valorifica pe piață pentru a obține câştig. Se valorifică integral acțiunile achiziționate la
valoarea de 0,48 lei/acțiune. Operațiune se realizează prin decontare în numerar.
achiziționat pachet de 1.000 acțiuni: 1.000 acțiuni x 0,40 lei/acțiune = 400 lei

508 „Alte investiții pe termen scurt şi creanțe asimilate ” = 462 „Creditori diverşi” 400

achitat în numerar acțiunile procurate:

462 „Creditori diverşi” = 5311 „Casa în lei” 400

3. Valorificat pachetul de acțiuni, la prețul de 4.800 lei/acțiune:

1.000 acțiuni x 4.800 lei/acțiune = 480 lei
1.000 acțiuni x 4.000 lei/acțiune = 400 lei
Câştigul din operațiunile cu acțiuni = 80 lei

461 „Debitori diverşi” = % 480

508 „Alte investiții pe termen scurt şi creanțe asimilate ” 400
7642 Câştiguri din investiții financiare cedate 80

4.Încasarea valorii acțiunilor cedate: 1.000 acțiuni x 4.800 lei/acțiune = 480 lei

5311 „Casa în lei” = 461 „Debitori diverşi” 480

 O societate comercială pe acțiuni angajează un împrumut obligatar prin emisiunea

obligațiunilor ordinare în sumă de 12.000 lei. La scadentă se răscumpără obligațiunile pe care le şi
anulează, ştiind că dobânda datorată este de 600 lei.
contabilizarea prospectului de emitere a obligațiunilor:

461 „Debitori diverşi” = 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” 12.000

încasarea valorii obligațiunilor ordinare subscrise:

5311 „Casa în lei” = 461 „Debitori diverşi” 12.000

130
 contabilizarea răscumpărarea obligațiunilor la scadentă:

505 „Obligațiuni emise şi răscumpărate” = 5311 „Casa în lei” 12.000

contabilizarea cheltuielilor cu dobânda calculată şi achitată prin contul de la bancă:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 600

anularea obligațiunilor ordinare răscumpărate:

161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” = 505 „Obligațiuni emise şi răscumpărate” 12.000

 O societate comercială achiziționează un pachet de acțiuni, printr-o societate de finanțare de

investiții financiare, compus din 5.000 obligațiuni la costul de achiziție de 4,00 lei/acțiune, pe care le
revinde la prețul de 4,50 lei/obligațiune, comisionul societății de finanțare de investiții financiare
fiind de 1%.

1. contabilizarea valorii pachetului de obligațiuni cumpărate: (5.000 obligațiuni x 4,00 lei =

20.000 lei)

506 „Obligațiuni” = 462 „Creditori diverşi” 20.000

2. achitarea valorii acțiunilor achiziționate:

462 „Creditori diverşi” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 20.000

3. contabilizarea comisionului de 1% la cumpărarea obligațiunilor: (20.000 lei x 1% = 200 lei)

627 „Cheltuielile cu serviciile bancare şi asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 2.000

4. contabilizarea vânzării obligațiunilor:

• 5.000 obligațiuni x 4,50 lei/obligațiune = 22500
• 5.000 obligațiuni x 4,00 lei/obligațiune = 20.000
• Câştig = 2500
461 „Debitori diverşi” = % 22500
506„Obligațiuni” 20.000
7642 „Câştiguri din investiții financiare pe termen scurt 2500

5. contabilizarea comisionului achitat intermediarului pentru vânzarea

obligațiunilor: 5.000 obligațiuni x 45.000 lei/obligațiune x 1% = 225 lei

627 „Cheltuielile cu serviciile bancare şi asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 225

7.3 CONTABILITATEA DECONTĂRILOR ÎN NUMERAR ŞI PRIN VIRAMENT

ÎN LEI ŞI ÎN VALUTĂ

Decontările în numerar se conduc cu ajutorul contului 5311 „Casa în lei” iar a celor în valută
cu contul 5314 „Casa în valută”, fiind reglementate conform Regulamentului operațiunilor în
numerar nr. 2/1991 emis de BNR. Mişcările în numerar la casierie sunt conduse cu ajutorul
registrului de casă, condus separat pentru operațiunile în lei de cele în valută.
Prin conturile deschise la bănci se realizează Decontările fără numerar. Pentru disponibilitățile
păstrate în conturi la bănci se bonifică dobânda la vedere, iar pentru plățile făcute de bănci, în cadrul
131
limitei de creditare se percep dobânzi şi se achită comisioane. Contabilitatea operațiunilor prin
conturile deschise la bănci, se conduce cu contul 5121 „Conturi la bănci în lei” şi 5124 „Conturi la
bănci în valută”, intervenind şi conturile de cheltuieli şi venituri din diferente de curs valutar, în
cazul derulării operațiunilor în valută.
Dacă decontarea operațiunilor fără numerar se face conform efectelor de comerț, intervin şi
conturile: 5112 „Cecuri de încasat”; 5113 „Efecte de încasat”; 5114 „Efecte rămase spre
încasare”.

 O societate comercială pe acțiuni achită unui furnizor intern o datorie în valută de 1.000 Euro,
la cursul de 3,50 lei/euro, la data generării obligației şi de 3,60 lei/euro la data plății datoriei:

a) calculul sumelor de achitat:

• 1.000 Euro x 3,60 lei/euro = 3600 lei
• 1.000 Euro x 3,50 lei/euro = 3500 lei
• Diferența de curs nefavorabilă = 1.000 lei

contabilizarea plății:
% = 5124 „Conturi la bănci în valută” 3600
401„Furnizori” 3500
665„Cheltuieli din diferența de curs valutar” 1.000

 O societate comercială livrează unui client mărfuri, preț livrare 1.000 lei, fără TVA, şi TVA
19%, acceptând ulterior un efect de comerț în contul dreptului de creanță, pe care apoi îl depune spre
încasare, percepându-se de instituția bancară un comision de 1% din prețul de decontare.
facturarea mărfurilor:

4111 „Clienți” = % 1.190

707„Venituri din vânzarea 1.000
mărfurilor” 4427„TVA colectată” 190

acceptarea de către furnizor a unui bilet la ordin, se contabilizează:

413 „Efecte de primit de la clienți” = 4111 „Clienți” 1.190

depunerea efectului de comerț la bancă:

5113 „Efecte de încasat” = 4113 „Efecte de primit de la clienți” 1.190

încasarea biletului la ordin cu reținerea comisionului din prețul de vânzare: 1.190 x 1% = 11,90
(lei)
% = 5113 „Efecte de încasat” 1.190,00
5121 „Conturi la bănci în lei” 1.178,10
627„Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate” 11,90

7.4 CONTABILITATEA ALTOR VALORI

În categoria altor valori se cuprind: timbre fiscale şi poştale, biletele de tratament şi odihnă, tichetele
şi biletele de călătorie şi diverse alte valori cum sunt şi tichetele de masă. Contabilitatea altor valori
se conduce cu ajutorul contului 532 „Alte valori”
 O societate comercială procură pe bază de factură fiscală tichete şi bilete de călătorie, în valoare
132
de 200 lei, TVA 19%, distribuind angajaților bilete de călătorie pentru 160 lei, care le şi justifică
conform deconturilor întocmite şi aprobate de conducerea societății.
achiziționat tichete şi bilete de călătorie:
% = 401 „Furnizori” 238.
5323„Tichete şi bilete de 200
călătorie” 4426 „TVA deductibilă” 38

distribuit tichete şi bilete de călătorie angajaților conform referatelor de necesitate:

542 „Avansuri de trezorerie” = 5323 „Tichete şi bilete de călătorie” 160

justificarea biletelor de călătorie, conform decontului de cheltuieli:

624 „Cheltuieli cu deplasări, detaşări şi transferuri” = 542 „Avansuri de trezorerie” 160

 O societate comercială cumpără tichete de masă în valoare de 5.000 lei, comision 10 lei pe care
le distribuie personalului angajat, rămânând neutilizate tichete de masă în sumă de 40 lei care se
restituie:
achiziționat tichete de masă conform facturii fiscale

%
5328„Alte valori” = 401 „Furnizori” 5.960
5.000
628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” 950
4426 „TVA deductibilă” 10

achitarea furnizorului, conform extrasului de cont:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 5.960

distribuirea de tichete de masă personalului angajat:

604 „Cheltuieli privind materiale nestocabile” = 5328 „Alte valori” 5.000

retras tichete de masă neutilizate de angajați, din diverse motive:

5328 „Alte valori” = 7588 „Alte venituri din exploatare” 40

7.5. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN SCURT

Pe lângă creditele pe termen lung agenții economici pot beneficia şi de credite pe termen
scurt, cunoscute de denumirea de credite de trezorerie. Acordarea acestor credite se face la solicitarea
agentului economic, cu precizarea obiectului de creditare, însă numai pe bază de garanții materiale.
Din punct de vedere tehnic, creditele de trezorerie se pot acorda sub forma unui plafon de creditare,
cunoscut sub denumirea de limită de creditare, prin contul 5121 „Conturi la bănci în lei” sau printr-un
cont separat de împrumut, respectiv, contul 519 „Credite bancare pe termen scurt
În cazul în care creditul pe termen scurt se acordă prin contul 5121 „Conturi la bănci în lei”, contul
este bifuncțional, pentru evidențierea dobânzilor s-a simbolizat contul 518 „Dobânzi”
În creditul contului 5186 „Dobânzi de plătit” se înregistrează dobânzile datorate pentru
creditele pe termen scurt angajate la bănci, iar în debit dobânzile plătite pentru soldul creditor al
contului 5121 „Conturi la bănci în lei”.
În debitul contului 5187 „Dobânzi de încasat” se înregistrează dobânzile de încasat pentru
disponibilitățile aflate în conturile curente, iar în credit dobânzile încasate.
 O societate comercială a solicitat şi a obținut aprobarea băncii pentru o limită de creditare de
133
1.000 lei, utilizând în primele sase luni numai 700 lei cu o dobândă de 20% pe an. Creditul angajat s-

134
a folosit pentru plata furnizorilor. Să se facă înregistrările şi în situația în care societate nu a folosit
linia de creditare aprobată, fiindcă în primele sase luni societate a avut disponibilități în cont, din
încasări, de 400 lei, pentru care dobânda la vedere este de 6% pe an.
utilizarea limitei de creditare pentru plata furnizorilor, pentru 700 lei:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 700

calculul şi înregistrarea dobânzii pentru limita de creditare folosită: 700 lei x 20% : 2 = 140 lei
666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5186 „Dobânzi de plată” 140

creditarea dobânzii:
5186 „Dobânzi de plată” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 140

În cazul în care societatea comercială nu utilizează limita de creditare obținuta, pe motiv că

are disponibil în contul curent, în contabilitate se fac înregistrările:
a)calcularea şi înregistrarea dobânzii pentru disponibilul din cont: (400 lei x 6% : 2 = 12 lei)

5187 „Dobânzi de încasat” = 766 „Venituri din dobânzi” 12

încasarea dobânzii conform extrasului de cont, se înregistrează:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 5187 „Dobânzi de încasat” 12

 O societate comercială angajează un credit pe termen scurt, în urma instrumentării dosarului de

creditare, printr-un cont special de împrumut, însumă de 50.000 lei cu o dobândă de 24% pe an, pe o
perioadă de 9 luni, după care se restituie creditul şi se plăteşte dobânda calculată. Creditul obținut
este trecut în contul curent:
angajarea creditului în urma instrumentării:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 5191 „Credit bancar pe termen scurt” 50.000

calcularea şi înregistrarea dobânzii pentru nouă luni:(50.000 lei x 24% : 12 luni x 9 luni = 9.000 lei)
666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5198 „Dobânzi aferente creditelor pe termen scurt 9000

rambursarea creditului după nouă luni, conform extraselor de cont:

5191 „Credit bancar pe termen scurt” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 50.000

achitarea dobânzii, conform extrasului de cont:

5198 „Dobânzi aferente creditelor pe termen scurt” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 9.000

Dacă societatea comercială ce a angajat creditul prin contul special de creditare nu ar fi restituit la
termen creditul acesta, se contabiliza ca şi un credit pe termen scurt nerambursat la scadentă, conform
înregistrării:
5191 „Credit bancar pe termen scurt” = 5192 „Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadentă”

Cu ocazia rambursării acestui credit, s-ar înregistra:

5192 „Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadentă” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

135
 CAPITOLUL 8
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR

8.1. ORGANIZAREA CONTABILITĂTII CHELTUIELILOR

SOCIETĂȚILOR COMERCIALE

Desfăşurarea normală a activității oricărui agent economic presupune consum de resurse,

cunoscute sub denumirea generică de cheltuieli. Conform reglementărilor contabile, pentru agenții
economici, editate de MPP, în anul 2002, cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice
înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor, ori
creşteri ale datoriilor care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele
rezultate din distribuirea acestora către acționari. Ar rezulta din definirea cheltuielilor că acestea
includ pierderile, precum şi acele cheltuieli care apar în procesul desfăşurării activităților curente ale
întreprinderii. Astfel, cheltuielile care apar cu ocazia desfăşurării activităților curente ale
întreprinderii includ costul vânzărilor, salariile şi adiacentele lor, amortizările care apar sub forma
ieşirilor sau scăderii activelor. Pierderile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice, fără să
difere ca natură de alte tipuri de cheltuieli.
Recunoaşterea cheltuielilor în situațiile financiare are loc atunci când a avut loc o reducere a
beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unui activ sau creşterii unei datorii, modificare
care poate fi evaluată în mod credibil. Deci, recunoaşterea cheltuielilor are loc simultan cu
recunoaşterea creşterii datoriilor sau reducerii activelor. Cheltuielile se recunosc în contul de profit şi
pierdere pe baza asocierii directe între costurile implicate şi obținerea elementelor specifice de venit,
proces cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri.
Uneori cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit şi pierdere pe baza unor proceduri de
alocare sistematică şi rațională, când se aşteaptă să se obțină beneficii viitoare în decursul mai multor
perioade contabile. Aşa ar fi de exemplu, imobilizările corporale sau necorporale, când cheltuielile
sunt recunoscute asociat cu utilizarea lor, când cheltuiala este reprezentată de amortizare.
În alte cazuri o cheltuială este recunoscută imediat în contul de profit şi pierdere, când contul
nu generează beneficii economice viitoare. De asemenea, o cheltuială se recunoaşte în contul de
profit şi pierdere când apare o datorie fără recunoaşterea unui activ, cum este cazul datoriilor apărute
ca urmare a acordării de garanții pentru bunurile comercializate.
Contabilitatea cheltuielilor se realizează în cadrul unei contabilități de angajamente, constituindu-se
cheltuială în momentul înregistrării indiferent de momentul plății. Contabilitatea cheltuielilor se ține
pe feluri de cheltuieli, după natura lor economică, putându-se deosebi:
1. cheltuieli de exploatare care se structurează astfel:
a. cheltuieli cu consumurile de resurse, constând în consumul de stocuri;
b. cheltuieli cu lucrările şi serviciile prestate de terți sub diverse modalități;
c. cheltuieli cu personalul;
d. alte cheltuieli de exploatare;
2. cheltuieli financiare, care cuprind:
a. pierderile din creanță;
b. cheltuieli privind investițiile financiare cedate;
c. cheltuieli privind diferentele nefavorabile de curs valutar;
d. dobânzi privind exercițiul financiar în curs;
e. sconturi acordate clienților;
f. pierderi din creanță de resturi financiare;
3. cheltuieli extraordinare, care cuprind:
a. cheltuieli cu calamitățile;
b. cheltuieli cu furturi şi sustrageri;
c. cheltuieli cu expropriere şi alte evenimente extraordinare;
4. cheltuieli cu amortizările, provizioanele, impozitele pe profit şi alte impozite şi taxe,
reprezentate de:
a. mărimea deprecierilor ireversibile ale deprecierilor corporale;
136
b. mărimea deprecierilor reversibile a elementelor de natura activelor;
c. mărimea cheltuielilor pentru provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli;
d. mărimea cheltuielilor cu impozitele şi taxele;
Toate conturile operaționale de cheltuieli din clasa a 6 – a, sunt conturi cu funcție de activ,
debitându-se cheltuielile ocazionate şi creditându-se în cursul perioadei de gestiune, pentru operațiile
în participație, cu sumele transmise pe bază de decont, iar la sfârşitul fiecărei luni soldurile acestor
conturi se transferă asupra contului 121 „Profit şi pierdere”, rămânând fără sold în calitatea lor de
conturi de rezultate.

8.2. ORGANIZAREA CONTABILITĂTII VENITURILOR SOCIETĂȚILOR

COMERCIALE

Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei

contabile sub formă de intrări sau creşteri ale activelor, ori descreşteri ale datoriilor, care se
concretizează în creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuții ale
acționarilor.
Din definiția veniturilor rezultă că ele includ atât veniturile din activitătile curente, cât şi
câştigurile din orice alte surse. Veniturile unei activităti economice apar sub diverse denumiri, cum ar
fi cele din vânzarea produselor finite, din vânzarea mărfurilor, ori din dividende sau chirii, pe când
câştigurile reprezintă creşteri ale beneficiilor economice şi deci, nu diferă ca natură de venituri. Ele
pot apărea în urma ieşirii activelor imobilizate, ori celor rezultate din reevaluarea titlurilor de
plasament. Recunoaşterea veniturilor, în contul de profit şi pierdere are loc atunci când a avut loc o
creştere a beneficiilor economice viitoare aferente creşterii unui activ sau diminuării unei datorii,
modificare care poate fi evaluată în mod credibil. Deci, recunoaşterea veniturilor se realizează
simultan cu recunoaşterea creşterii activelor sau a reducerii datoriilor.
În principiu, când veniturile provin din valorificări de elemente patrimoniale de natura
stocurilor se disting două etape în procesul de realizare a veniturilor, respectiv, etapa livrării când
apare dreptul de creanță şi cea a transformării dreptului de creanță în bani.
Contabilitatea veniturilor se conduce pe categorii de venituri, după natura lor, şi anume:
1. venituri din exploatare, în structura cărora se cuprind:
a. venituri din vânzarea stocurilor, executări de lucrări şi/sau prestări de servicii;
b. venituri din variația stocurilor;
c. venituri din producția de imobilizări;
d. venituri din subvenții de exploatare;
e. alte venituri din exploatare;
2. venituri financiare, cum sunt:
a. venituri din imobilizări financiare;
b. venituri din investiții financiare pe termen scurt;
c. venituri din creanțe imobilizate;
d. venituri din investiții financiare cedate;
e. venituri din diferente de curs valutar;
f. venituri din dobânzi;
g. venituri din sconturi acordate, şi
h. alte venituri financiare.
3. venituri extraordinare, cum ar fi:
a. sume încasate din exproprieri;
b. daune primite de deținătorii de polițe de asigurare;
Contabilitatea veniturilor se ține pe categorii de venituri, după natura lor, cu clasa a 7 – a de
conturi La sfârşitul perioadei de gestiune conturile de venituri se soldează, nu se mai trec în bilanț,
soldul lor fiind preluat de contul 121 „Profit şi pierdere”, ele fiind conturi de rezultate.

137
 PLANUL DE CONTURI GENERAL
(1) Conturile sintetice din planul de conturi se pot dezvolta pe conturi analitice în
funcție de necesitățile impuse de anumite reglementări sau potrivit necesităților proprii ale
fiecărei entități.
(2) Conturile pot avea functiune contabila de activ (A), pasiv (P) sau sunt
bifunctionale (A/P).
(3) Pentru organizarea contabilității de gestiune, conturile din clasa 9 „Conturi de
gestiune” nu sunt obligatorii.

CLASA 1 – CONTURI DE CAPITALURI

10. CAPITAL SI REZERVE 1172. Rezultatul reportat provenit din

101. Capital
1011. Capital subscris nevarsat (P)
1012. Capital subscris varsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de fuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obligatiunilor in
actiuni (P)
105. Rezerve din reevaluare (P)
106. Rezerve
1061. Rezerve legale (P)
1063. Rezerve statutare sau contractuale (P)
1064. Rezerve de valoare justa (P)
1065. Rezerve reprezentand surplusul realizat
din rezerve din reevaluare (P)
1068. Alte rezerve (P)
107. Rezerve din conversie (A/P)
108. Interese minoritare5)
1081. Interese minoritare - rezultatul
exercitiului financiar (A/P)
1082. Interese minoritare - alte capitaluri
proprii (A/P)
109. Actiuni proprii
1091. Actiuni proprii detinute pe termen scurt
(A)
1092. Actiuni proprii detinute pe termen lung
(A)
11. REZULTATUL REPORTAT
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentand
profitul nerepartizat sau pierderea neacoperita
(A/P)
adoptarea pentru prima data a IAS, mai putin
IAS 29 (A/P)
1174. Rezultatul reportat provenit din
corectarea erorilor contabile (A/P)
1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea
la aplicarea Reglementarilor contabile
conforme cu Directiva a patra a Comunitatilor
Economice Europene (A/P)
12. REZULTATUL EXERCITIULUI
FINANCIAR
121. Profit sau pierdere (A/P)
129. Repartizarea profitului (A)
13. SUBVENTII PENTRU INVESTITII
131. Subventii guvernamentale pentru
investitii (P)
132. Imprumuturi nerambursabile cu caracter
de subventii pentru investitii (P)
133. Donatii pentru investitii (P)
134. Plusuri de inventar de natura
imobilizarilor (P)
138. Alte sume primite cu caracter de
subventii pentru investitii (P)
15. PROVIZIOANE
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garantii acordate
clientilor (P)
1513. Provizioane pentru dezafectare
imobilizari corporale si alte actiuni similare
legate de acestea7) (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii si obligatii
similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)

138
1518. Alte provizioane (P)

139
16. IMPRUMUTURI SI DATORII
ASIMILATE
161. Imprumuturi din emisiuni de obligatiuni
1614. Imprumuturi externe din emisiuni de
obligatiuni garantate de stat (P)
1615. Imprumuturi externe din emisiuni de
obligatiuni garantate de banci (P)
1617. Imprumuturi interne din emisiuni de
obligatiuni garantate de stat (P)
1618. Alte imprumuturi din emisiuni de
obligatiuni (P)
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung (P)
1622. Credite bancare pe termen lung
nerambursate la scadenta (P)
1623. Credite externe guvernamentale (P)
1624. Credite bancare externe garantate de
stat (P)
1625. Credite bancare externe garantate de
banci (P)
1626. Credite de la trezoreria statului (P)
1627. Credite bancare interne garantate de
stat (P)
CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZARI
20. IMOBILIZARI NECORPORALE
201. Cheltuieli de constituire (A)
203. Cheltuieli de dezvoltare (A)
205. Concesiuni, brevete, licente, marci
comerciale, drepturi si active similare (A)
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv (A)
2075. Fond comercial negativ (P)
208. Alte imobilizari necorporale (A)
21. IMOBILIZARI CORPORALE
211. Terenuri si amenajari de terenuri
(A) 2111. Terenuri
2112. Amenajari de terenuri
212. Constructii (A)
213. Instalatii tehnice, mijloace de transport,
animale si plantatii
2131. Echipamente tehnologice (masini,
utilaje si instalatii de lucru) (A)
2132. Aparate si instalatii de masurare,
control si reglare (A)
2133. Mijloace de transport (A)
2134. Animale si plantatii (A)
214. Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor umane si
materiale si alte active corporale
(A)
140
166. Datorii care privesc imobilizarile
financiare
1661. Datorii fata de entitatile afiliate (P)
1663. Datorii fata de entitatile de care
compania este legata prin interese de
participare (P)
167. Alte imprumuturi si datorii asimilate (P)
168. Dobanzi aferente imprumuturilor si
datoriilor asimilate
1681. Dobanzi aferente imprumuturilor din
emisiuni de obligatiuni (P)
1682. Dobanzi aferente creditelor bancare pe
termen lung (P)
1685. Dobanzi aferente datoriilor fata de
entitatile afiliate (P)
1686. Dobanzi aferente datoriilor fata de
entitatile de care compania este legata prin
interese de participare (P)
1687. Dobanzi aferente altor imprumuturi si
datorii asimilate (P)
169. Prime privind rambursarea obligatiunilor
(A)
23. IMOBILIZARI IN CURS SI
AVANSURI PENTRU IMOBILIZARI
231. Imobilizari corporale in curs de executie
(A)
232. Avansuri acordate pentru imobilizari
corporale (A)
233. Imobilizari necorporale in curs de
executie (A)
234. Avansuri acordate pentru imobilizari
necorporale (A)
26. IMOBILIZARI FINANCIARE
261. Actiuni detinute la entitatile afiliate (A)
263. Interese de participare (A)
264. Titluri puse in echivalenta (A)
265. Alte titluri imobilizate (A)
267. Creanțe imobilizate
2671. Sume datorate de entitatile afiliate (A)
2672. Dobanda aferenta sumelor datorate de
entitatile afiliate (A)
2673. Creanțe legate de interesele de
participare (A)
2674. Dobanda aferenta creanțelor legate de
interesele de participare (A)
2675. Imprumuturi acordate pe termen lung
(A)
2676. Dobanda aferenta imprumuturilor
acordate pe termen lung (A)
2678. Alte creanțe imobilizate (A)
2679. Dobanzi aferente altor creanțe similare (P)
imobilizate (A) 2907. Ajustari pentru deprecierea fondului
269. Varsaminte de efectuat pentru comercial (P)
imobilizari financiare 2908. Ajustari pentru deprecierea altor
2691. Varsaminte de efectuat privind actiunile imobilizari necorporale (P)
detinute la entitatile afiliate (P) 291. Ajustari pentru deprecierea
2692. Varsaminte de efectuat privind imobilizarilor corporale
interesele de participare (P) 2911. Ajustari pentru deprecierea terenurilor
2693. Varsaminte de efectuat pentru alte si amenajarilor de terenuri (P)
imobilizari financiare (P) 2912. Ajustari pentru deprecierea
constructiilor (P)
28.AMORTIZARI PRIVIND 2913. Ajustari pentru deprecierea instalatiilor,
IMOBILIZARILE mijloacelor de transport, animalelor si
280. Amortizari privind imobilizarile plantatiilor (P)
necorporale 2914. Ajustari pentru deprecierea altor
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire imobilizari corporale (P)
(P) 293. Ajustari pentru deprecierea
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare imobilizarilor in curs de executie
(P) 2931. Ajustari pentru deprecierea
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, imobilizarilor corporale in curs de executie
licentelor, marcilor comerciale, drepturilor si (P)
activelor similare (P) 2933. Ajustari pentru deprecierea
2807. Amortizarea fondului comercial (P) imobilizarilor necorporale in curs de executie
2808. Amortizarea altor imobilizari (P)
necorporale (P) 296. Ajustari pentru pierderea de valoare a
281. Amortizari privind imobilizarile imobilizarilor financiare (P)
corporale 2961. Ajustari pentru pierderea de valoare a
2811. Amortizarea amenajarilor de terenuri actiunilor detinute la entitatile afiliate (P)
(P) 2962. Ajustari pentru pierderea de valoare a
2812. Amortizarea constructiilor (P) intereselor de participare (P)
2813. Amortizarea instalatiilor, mijloacelor de 2963. Ajustari pentru pierderea de valoare a
transport, animalelor si plantatiilor (P) altor titluri imobilizate (P)
2814. Amortizarea altor imobilizari corporale 2964. Ajustari pentru pierderea de valoare a
(P) sumelor datorate de entitatile afiliate (P)
29. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA 2965. Ajustari pentru pierderea de valoare a
SAU PIERDEREA DE VALOARE A creanțelor legate de interesele de participare
IMOBILIZARILOR (P)
290. Ajustari pentru deprecierea 2966. Ajustari pentru pierderea de valoare a
imobilizarilor necorporale imprumuturilor acordate pe termen lung (P)
2903. Ajustari pentru deprecierea cheltuielilor 2968. Ajustari pentru pierderea de valoare a
de dezvoltare (P) altor creanțe imobilizate (P)
2905. Ajustari pentru deprecierea
concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor
comerciale, drepturilor si activelor

CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI SI PRODUCTIE IN CURS DE EXECUTIE

30. STOCURI DE MATERII PRIME SI 3024. Piese de schimb (A)

MATERIALE 3025. Seminte si materiale de plantat (A)
301. Materii prime (A) 3026. Furaje (A)
302. Materiale consumabile 3028. Alte materiale consumabile (A)
3021. Materiale auxiliare (A) 303. Materiale de natura obiectelor de
3022. Combustibili (A) inventar (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
141
308. Diferente de pret la materii prime si
materiale (A/P)
33. PRODUCTIA IN CURS
EXECUTIE
331. Produse in curs de executie (A)
332. Lucrari si servicii in curs de executie (A)
34. PRODUSE
341. Semifabricate (A)
345. Produse finite (A)
346. Produse reziduale (A)
348. Diferente de pret la produse (A/P)
35. STOCURI AFLATE LA TERTI
351. Materii si materiale aflate la terti (A)
354. Produse aflate la terti (A)
356. Animale aflate la terti (A)
357. Mărfuri aflate la terti (A)
358. Ambalaje aflate la terti (A)
36. ANIMALE
361. Animale si pasari (A)
368. Diferente de pret la animale si pasari
(A/P)
37. MĂRFURI
371. Mărfuri (A)
378. Diferente de pret la mărfuri (A/P)
38. AMBALAJE
381. Ambalaje (A)
388. Diferente de pret la ambalaje (A/P)
39. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA
STOCURILOR SI PRODUCTIEI IN
CURS DE EXECUTIE
CLASA 4 - CONTURI DE TERTI
40. FURNIZORI SI CONTURI
ASIMILATE
401. Furnizori (P)
403. Efecte de platit (P)
404. Furnizori de imobilizari (P)
405. Efecte de platit pentru imobilizari (P)
408. Furnizori - facturi nesosite (P)
409. Furnizori-debitori
4091. Furnizori-debitori pentru cumparari de
bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori-debitori pentru prestari de
servicii si executari de lucrari (A)
391. Ajustari pentru deprecierea materiilor
prime (P)
392. Ajustari pentru deprecierea materialelor
DE 3921. Ajustari pentru deprecierea materialelor
consumabile (P)
3922. Ajustari pentru deprecierea materialelor
de natura obiectelor de inventar (P)
393. Ajustari pentru deprecierea productiei in
curs de executie (P)
394. Ajustari pentru deprecierea produselor
3941. Ajustari pentru deprecierea
semifabricatelor (P)
3945. Ajustari pentru deprecierea produselor
finite (P)
3946. Ajustari pentru deprecierea produselor
reziduale (P)
395. Ajustari pentru deprecierea stocurilor
aflate la terti
3951. Ajustari pentru deprecierea materiilor si
materialelor aflate la terti (P)
3952. Ajustari pentru deprecierea
semifabricatelor aflate la terti (P)
3953. Ajustari pentru deprecierea produselor
finite aflate la terti (P)
3954. Ajustari pentru deprecierea produselor
reziduale aflate la terti (P)
3956. Ajustari pentru deprecierea animalelor
aflate la terti (P)
3957. Ajustari pentru deprecierea mărfurilor
aflate la terti (P)
3958. Ajustari pentru deprecierea ambalajelor
aflate la terti (P)
396. Ajustari pentru deprecierea animalelor
(P)
397. Ajustari pentru deprecierea mărfurilor
(P)
398. Ajustari pentru deprecierea ambalajelor
(P)
41. CLIENTI SI CONTURI ASIMILATE
411. Clienti
4111. Clienti (A)
4118. Clienti incerti sau in litigiu (A)
413. Efecte de primit de la clienti (A)
418. Clienti - facturi de intocmit (A)
419. Clienti - creditori (P)
42. PERSONAL SI CONTURI
ASIMILATE
421. Personal - salarii datorate (P)
423. Personal - ajutoare materiale datorate (P)
142
424. Prime reprezentand participarea 447. Fonduri speciale - taxe si varsaminte
personalului la profit (P) asimilate (P)
425. Avansuri acordate personalului (A) 448. Alte datorii si creanțe cu bugetul statului
426. Drepturi de personal neridicate (P) 4481. Alte datorii fata de bugetul statului (P)
427. Retineri din salarii datorate tertilor (P) 4482. Alte creanțe privind bugetul statului
428. Alte datorii si creanțe in legatura cu (A)
personalul
4281. Alte datorii in legatura cu personalul 45. GRUP SI ACTIONARI/ASOCIATI
(P) 451. Decontari intre entitatile afiliate
4282. Alte creanțe in legatura cu personalul 4511. Decontari intre entitatile afiliate (A/P)
(A) 4518. Dobanzi aferente decontarilor intre
entitatile afiliate (A/P)
43. ASIGURARI SOCIALE, PROTECTIA 453. Decontari privind interesele de
SOCIALA SI CONTURI ASIMILATE participare
431. Asigurari sociale 4531. Decontari privind interesele de
4311. Contributia unitatii la asigurarile participare (A/P)
sociale (P) 4538. Dobanzi aferente decontarilor privind
4312. Contributia personalului la asigurarile interesele de participare (A/P)
sociale (P) 455. Sume datorate actionarilor/asociatilor
4313. Contributia angajatorului pentru 4551. Actionari/asociati - conturi curente (P)
asigurarile sociale de sanatate (P) 4558. Actionari/asociati - dobanzi la conturi
4314. Contributia angajatilor pentru curente (P)
asigurarile sociale de sanatate (P) 456. Decontari cu actionarii/asociatii privind
437. Ajutor de somaj capitalul (A/P)
4371. Contributia unitatii la fondul de somaj 457. Dividende de plata (P)
(P) 458. Decontari din operatii in participatie
4372. Contributia personalului la fondul de 4581. Decontari din operatii in participatie -
somaj (P) pasiv (P)
438. Alte datorii si creanțe sociale 4582. Decontari din operatii in participatie -
4381. Alte datorii sociale (P) activ (A)
4382. Alte creanțe sociale (A)
46. DEBITORI SI CREDITORI DIVERSI
44. BUGETUL STATULUI, FONDURI 461. Debitori diversi (A)
SPECIALE SI CONTURI ASIMILATE 462. Creditori diversi (P)
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit (P) 47. CONTURI DE REGULARIZARE SI
4418. Impozitul pe venit (P) ASIMILATE
442. Taxa pe valoarea adaugata 471. Cheltuieli inregistrate in avans (A)
4423. TVA de plata (P) 472. Venituri inregistrate in avans (P)
4424. TVA de recuperat (A) 473. Decontari din operatii in curs de
4426. TVA deductibila (A) clarificare (A/P)
4427. TVA colectata (P)
4428. TVA neexigibila (A/P) 48. DECONTARI IN CADRUL UNITATII
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor 481. Decontari intre unitate si subunitati
(P) (A/P)
445. Subventii 482. Decontari intre subunitati (A/P)
4451. Subventii guvernamentale (A)
4452. Imprumuturi nerambursabile cu 49. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA
caracter de subventii (A) CREANȚELOR
4458. Alte sume primite cu caracter de 491. Ajustari pentru deprecierea creanțelor -
subventii (A) clienti (P)
446. Alte impozite, taxe si varsaminte 495. Ajustari pentru deprecierea creanțelor -
asimilate (P) decontari in cadrul grupului si cu
actionarii/asociatii (P)
143
496. Ajustari pentru deprecierea creanțelor -
CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE
50. INVESTITII PE TERMEN SCURT
501. Actiuni detinute la entitatile afiliate (A)
505. Obligatiuni emise si rascumparate (A)
506. Obligatiuni (A)
508. Alte investitii pe termen scurt si creanțe
asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobanzi la obligatiuni si titluri de
plasament (A)
509. Varsaminte de efectuat pentru investitiile
pe termen scurt
5091. Varsaminte de efectuat pentru actiunile
detinute la entitatile afiliate (P)
5092. Varsaminte de efectuat pentru alte
investitii pe termen scurt (P)
51. CONTURI LA BANCI
511. Valori de incasat
5112. Cecuri de incasat (A)
5113. Efecte de incasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la banci
5121. Conturi la banci in lei (A)
5124. Conturi la banci in valuta (A)
5125. Sume in curs de decontare (A)
518. Dobanzi
5186. Dobanzi de platit (P)
5187. Dobanzi de incasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt
nerambursate la scadenta (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de banci (P)
5196. Credite de la trezoreria statului (P)
CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI
60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilul
6023. Cheltuieli privind materialele pentru
ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind semintele si
materialele de plantat
6026. Cheltuieli privind furajele
144
debitori diversi (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobanzi aferente creditelor bancare pe
termen scurt (P)
53. CASA
531. Casa
5311. Casa in lei (A)
5314. Casa in valuta (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale si postale (A)
5322. Bilete de tratament si odihna (A)
5323. Tichete si bilete de calatorie (A)
5328. Alte valori (A)
54. ACREDITIVE
541. Acreditive
5411. Acreditive in lei (A)
5412. Acreditive in valuta (A)
542. Avansuri de trezorerie (A)
58. VIRAMENTE INTERNE
581. Viramente interne (A/P)
59. AJUSTARI PENTRU PIERDEREA
DE VALOARE A CONTURILOR DE
TREZORERIE
591. Ajustari pentru pierderea de valoare a
actiunilor detinute la entitatile afiliate (P)
595. Ajustari pentru pierderea de valoare a
obligatiunilor emise si rascumparate (P)
596. Ajustari pentru pierderea de valoare a
obligatiunilor (P)
598. Ajustari pentru pierderea de valoare a
altor investitii pe termen scurt si creanțe
asimilate (P)
6028. Cheltuieli privind alte materiale
consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura
obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia si apa
606. Cheltuieli privind animalele si pasarile
607. Cheltuieli privind mărfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
61. CHELTUIELI CU LUCRARILE SI
SERVICIILE EXECUTATE DE TERTI
611. Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile
612. Cheltuieli cu redeventele, locatiile de
gestiune si chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile si cercetarile
62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII
EXECUTATE DE TERTI
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele si
onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclama si
publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri si
personal
625. Cheltuieli cu deplasari, detasari si
transferari
626. Cheltuieli postale si taxe de
telecomunicatii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare si
asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de
terti
63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE,
TAXE SI VARSAMINTE ASIMILATE
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe si
varsaminte asimilate
64. CHELTUIELI CU PERSONALUL
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu tichetele de masa acordate
salariatilor
645. Cheltuieli privind asigurarile si protectia
sociala
6451. Contributia unitatii la asigurarile
sociale
6452. Contributia unitatii pentru ajutorul de
somaj
6453. Contributia angajatorului pentru
asigurarile sociale de sanatate
6458. Alte cheltuieli privind asigurarile si
protectia sociala
65. ALTE CHELTUIELI DE
EXPLOATARE
654. Pierderi din creanțe si debitori diversi
658. Alte cheltuieli de exploatare
6581. Despagubiri, amenzi si penalitati
6582. Donatii si subventii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate si alte
operatii de capital
145
6588. Alte cheltuieli de exploatare
66. CHELTUIELI FINANCIARE
663. Pierderi din creanțe legate de participatii
664. Cheltuieli privind investitiile financiare
cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizarile
financiare cedate
6642. Pierderi din investitiile pe termen scurt
cedate
665. Cheltuieli din diferente de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobanzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE
671. Cheltuieli privind calamitatile si alte
evenimente extraordinare
68. CHELTUIELI CU AMORTIZARILE,
PROVIZIOANELE SI AJUSTARILE
PENTRU DEPRECIERE SAU
PIERDERE DE VALOARE
681. Cheltuieli de exploatare privind
amortizarile, provizioanele si ajustarile pentru
depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizarilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind
provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind
ajustarile pentru deprecierea imobilizarilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind
ajustarile pentru deprecierea activelor
circulante
686. Cheltuieli financiare privind amortizarile
si ajustarile pentru pierdere de valoare
6863. Cheltuieli financiare privind ajustarile
pentru pierderea de valoare a imobilizarilor
financiare
6864. Cheltuieli financiare privind ajustarile
pentru pierderea de valoare a activelor
circulante
6868. Cheltuieli financiare privind
amortizarea primelor de rambursare a
obligatiunilor
69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE
PROFIT SI ALTE IMPOZITE
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit si cu alte
impozite care nu apar in elementele de mai
sus
 CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI
70. CIFRA DE AFACERI NETA
701. Venituri din vanzarea produselor finite
702. Venituri din vanzarea semifabricatelor
703. Venituri din vanzarea produselor
reziduale
704. Venituri din lucrari executate si servicii
prestate
705. Venituri din studii si cercetari
706. Venituri din redevente, locatii de
gestiune si chirii
707. Venituri din vanzarea mărfurilor
708. Venituri din activitati diverse
71. VARIATIA STOCURILOR
711. Variatia stocurilor
72. VENITURI DIN PRODUCTIA DE
IMOBILIZARI
721. Venituri din productia de imobilizari
necorporale
722. Venituri din productia de imobilizari
corporale
74. VENITURI DIN SUBVENTII DE
EXPLOATARE
741. Venituri din subventii de exploatare
7411. Venituri din subventii de exploatare
aferente cifrei de afaceri
7412. Venituri din subventii de exploatare
pentru materii prime si materiale consumabile
7413. Venituri din subventii de exploatare
pentru alte cheltuieli externe
7414. Venituri din subventii de exploatare
pentru plata personalului
7415. Venituri din subventii de exploatare
pentru asigurari si protectie sociala
7416. Venituri din subventii de exploatare
pentru alte cheltuieli de exploatare
7417. Venituri din subventii de exploatare
aferente altor venituri
7418. Venituri din subventii de exploatare
pentru dobanda datorata
75. ALTE VENITURI DIN
EXPLOATARE
754. Venituri din creanțe reactivate si debitori
diversi
758. Alte venituri din exploatare
146
7581. Venituri din despagubiri, amenzi si
penalitati
7582. Venituri din donatii si subventii primite
7583. Venituri din vanzarea activelor si alte
operatii de capital
7584. Venituri din subventii pentru investitii
7588. Alte venituri din exploatare
76. VENITURI FINANCIARE
761. Venituri din imobilizari financiare
7611. Venituri din actiuni detinute la entitatile
afiliate
7613. Venituri din interese de participare
762. Venituri din investitii financiare pe
termen scurt
763. Venituri din creanțe imobilizate
764. Venituri din investitii financiare cedate
7641. Venituri din imobilizari financiare
cedate
7642. Castiguri din investitii pe termen scurt
cedate
765. Venituri din diferente de curs valutar
766. Venituri din dobanzi
767. Venituri din sconturi obtinute
768. Alte venituri financiare
77. VENITURI EXTRAORDINARE
771. Venituri din subventii pentru evenimente
extraordinare si altele similare
78. VENITURI DIN PROVIZIOANE SI
AJUSTARI PENTRU DEPRECIERE SAU
PIERDERE DE VALOARE
781. Venituri din provizioane si ajustari
pentru depreciere privind activitatea de
exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustari pentru deprecierea
imobilizarilor
7814. Venituri din ajustari pentru deprecierea
activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din ajustari pentru
pierdere de valoare
7863. Venituri financiare din ajustari pentru
pierderea de valoare a imobilizarilor
financiare
7864. Venituri financiare din ajustari pentru
pierderea de valoare a activelor circulante
 CLASA 8 - CONTURI SPECIALE
80. CONTURI IN AFARA BILANTULUI
801. Angajamente acordate
8011. Giruri si garantii acordate
8018. Alte angajamente acordate
802. Angajamente primite
8021. Giruri si garantii primite
8028. Alte angajamente primite
803. Alte conturi in afara bilantului
8031. Imobilizari corporale luate cu chirie
8032. Valori materiale primite spre prelucrare
sau reparare
8033. Valori materiale primite in pastrare sau
custodie
8034. Debitori scosi din activ, urmariti in
continuare
8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar
date in folosinta
CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE
90. DECONTARI INTERNE
901. Decontari interne privind cheltuielile
902. Decontari interne privind productia
obtinuta
903. Decontari interne privind diferentele de
pret
92. CONTURI DE CALCULATIE
921. Cheltuielile activitatii de baza
147
8036. Redevente, locatii de gestiune, chirii si
alte datorii asimilate
8037. Efecte scontate neajunse la scadenta
8038. Alte valori in afara bilantului
804. Amortizarea aferenta gradului de
neutilizare a mijloacelor fixe
8045. Amortizarea aferenta gradului de
neutilizare a mijloacelor fixe
805. Dobanzi aferente contractelor de leasing
si altor contracte asimilate, neajunse la
scadenta
8051. Dobanzi de platit
8052. Dobanzi de incasat
89. BILANT
891. Bilant de deschidere
892. Bilant de inchidere
922. Cheltuielile activitatilor auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de productie
924. Cheltuieli generale de administratie
925. Cheltuieli de desfacere
93. COSTUL PRODUCTIEI
931. Costul productiei obtinute
933. Costul productiei in curs de executie
 BIBLIOGRAFIE

Ristea, M şi colectiv Contabilitatea întreprinderii, vol. I , Editura Mărgăritar, Bucureşti, 1997

Ristea, M Contabilitatea societăților comerciale, vol. I, editura C.E.C.C.A.R, Bucureşti, 1995
Ristea, M şi colectiv Contabilitatea societăților comerciale, vol.II, editura C.E.C.C.A.R, Bucureşti, 1996
Ristea, M Metode şi politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economică, Bucureşti,
2000
Ristea M., Dima M. Contabilitatea societăţilor comerciale, Bucureşti, Editura Universitară, 2002
Ristea M Normalizarea Contabilitatii, Ed. Economica, Bucuresti. 2002
Staicu, C Contabilitatea financiară armonizată cu directivele europene, Editura C.E.C.C.A.R,
Bucureşti, 2002
Mate, D. Normalizarea contabilității şi fiscalitatea întreprinderii, Editura Mirton, Timişoara,
2003
Mateş, D., Szabo, I., Costi, Contabilitatea financiara intre normalizare şi armonizare, vol I şi II , Editura
B., Bobitan, N., Costea, Mirton, Timisoara, 2003
Mateş, D., Chis, G., Contabilitatea agenților economici, Editura Ivan Krasko, 2002
Neamtiu, Gh., Aslau, T.,
Mateş, D., Contabilitatea financiara a unităților patrimoniale. Conținut, reglementare şi
reflectare practica, Editura Societății culturale şi ştiințifice “Ivan Krasko”
Standardele Internaţionale de contabilitate , Ed Economică, Bucureşti, 2001
Pop, A.. Contabilitatea financiara romaneasca armonizata cu Directivele Contabile Europene
şi standardele Internaționale de Contabilitate , Editura. Intelcredo Deva, 2002
Pop, A. Contabilitate financiara aplicata, Editura Intelcredo, Deva, 2000
Matiş Dumitru , Contabilitatea operațiunilor speciale, Deva, Editura Intelcredo,
2003 Feleagă, N., Malciu, L. Politici şi opțiuni contabile, Editura Economică, Bucureşti, 2002
Feleagă, N Sisteme contabile comparate – Normele contabile internationale, Ed. Economica,
Bucuresti 2000,
Feleagă, N., Ionascu, I. Tratat de Contabilitate, vol. I si II, Ed. Economica, Bucuresti 1998,
Dutescu, A. Ghid privind intelegera si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate, Ed.
CECCAR, Bucuresti 2002,
Cristea ,H. Contabilitatea si Calculatiile in conducerea intreprinderii, Ed. CECCAR, Bucuresti.
2003
Pântea, P. Contabilitatea romaneasca armonizata cu Directivele CEE, Ed. Intelcredo, Deva 2003
*** Legea Contabilitatii nr. 82/1991 republicata,cu modificarile si completarile
ulterioare
*** Standardele Internationale de Contabilitate, Ed. Economica 2002,
*** Legea nr. 99 din 26 mai 1999 Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 686 din 25
iunie 1997 pentru aprobarea normelor privind înregistrarea în contabilitate a
operațiunilor de leasing;
*** Legea nr. 571/23.12.2003 privind Codul fiscal
*** Legea societăților comerciale 31/1990, cu toate modificarile ulterioare
*** O.U.G. nr. 158 din 17 noiembrie 2005 privind concediile si indemnizatiile de
asigurari sociale de sanatate
***Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 91 din 22 noiembrie 2006, publicata în
Monitorul Oficial nr. 958 din 28 noiembrie 2006
***Legea nr. 487 din 27 decembrie 2006 a bugetului asigurarilor sociale de stat pe
anul 2007, publicata în Monitorul Oficial nr. 1.047 din 29 decembrie 2006.
*** OUG nr. 144/2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 76/2002 privind
sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forței de muncă
***Legea nr. 200/2006 privind constituirea şi utilizarea Fondului de garantare pentru
plata creanțelor salariale, publicata in MO nr.453 din data de 25 mai 2006
*** Legea nr. 346 din 5 iunie 2002 privind asigurarea pentru accidente de munca si
boli profesionale Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 454 din 27 iunie 2002,
modificata prin OUG 107/24.10.2003
*** Legea nr. 487 din 27 decembrie 2006 a bugetului asigurarilor sociale de stat pe
anul 2007, publicata în Monitorul Oficial nr. 1.047 din 29 decembrie 2006.
Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 72 din 20 septembrie 2006 pentru modificarea
si completarea Legii nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sanatatii, publicata în
Monitorul Oficial nr. 803 din 25 septembrie 2006.
Legea societăților comerciale 31/1990, republicată

Reviste de specialitate 2002-2006: Adevarul Economic; Finante, Credit, Contabilitate; Economistul;

Tribuna Economica; Contabilitatea, Expertiza si Auditul Afacerilor.

148
CUPRINS
CAPITOLUL 1.............................................................................................................................................2
INTRODUCERE ÎN STUDIUL CONTABILITĂȚII..............................................................................2
1.1 SISTEMUL UNITĂȚILOR PATRIMONIALE PENTRU CARE SE ORGANIZEAZA
CONTABILITATEA.....................................................................................................................................2
1.2 SISTEMUL INFORMATIONAL ECONOMIC......................................................................................3
1.3 CONTABILITATEA - COMPONENTA PRINCIPALA A SISTEMULUI...........................................4
INFORMATIONAL ECONOMIC................................................................................................................4
1.3.1 Particularitati ale contabilităţii............................................................................................................4
1.3.2 Funcţiile contabilităţii...........................................................................................................................4
1.3.3 Principiile contabilităţii........................................................................................................................5
CAPITOLUL 2.............................................................................................................................................7
OBIECTUL ŞI METODA CONTABILITĂȚII........................................................................................7
2.1. PATRIMONIUL – OBIECT AL CONTABILITĂȚII...........................................................................7
2.2 REFLECTAREA PATRIMONIULUI PRIN BILANTUL CONTABIL................................................8
2.3. CONTUL CA INSTRUMENT DE URMARIRE A STARII ŞI MISCARII ELEMENTELOR
PATRIMONIALE DIN BILANT................................................................................................................10
2.3.1 Conţinutul şi structura contului..........................................................................................................10
2.3.2 Clasificarea conturilor........................................................................................................................11
2.3.3 Dubla înregistrare..............................................................................................................................11
2.3.4 Reguli de funcţionare a conturilor......................................................................................................11
2.4 REPERE PRIVIND UTILIZAREA ŞI INTELEGEREA PLANULUI DE CONTURI.......................12
CAPITOLUL 3...........................................................................................................................................14
CONTABILITATEA CAPITALURILOR..............................................................................................14
3.1. ROLUL, CONTINUTUL ŞI STRUCTURAREA CAPITALURILOR................................................14
3.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL.................................................................................14
3.3 CONTABILITATEA OPERATIUNILOR DE CAPITAL....................................................................16
3.3.1 Modalităţi de majorare a capitalului social......................................................................................16
3.3.2 Modalitati de reducere a capitalului social........................................................................................17
3.4. CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL..............................................................19
3.5 CONTABILITATEA REZERVELOR DIN REEVALUARE..............................................................28
3.6 CONTABILITATEA REZERVELOR..................................................................................................29
3.6.1. Contabilitatea constituirii şi utilizării rezervelor legale...................................................................30
3.6.2. Contabilitatea constituirii şi utilizării rezervelor statutare sau contractuale...................................30
3.6.3. Contabilitatea constituirii şi utilizării altor rezerve..........................................................................30
3.7. CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT.......................................................................30
3.8. CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCITIULUI................................................................31
3.9. CONTABILITATEA SUBVENTIILOR PENTRU INVESTITII........................................................32
3.10. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI........................33
3.10.1 Contabilitatea provizioanelor pentru litigii......................................................................................33
3.10.2 Contabilitatea provizioanelor pentru garanţii acordate clienţilor...................................................34
3.10.3 Contabilitatea provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare
legate de acestea..........................................................................................................................................35
3.10.4 Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare.........................................................................36
3.10.5 Contabilitatea altor provizioane.......................................................................................................37
3.11. CONTABILITATEA CAPITALURILOR ÎMPRUMUTATE...........................................................37
3.11.1. Cadrul general al capitalurilor împrumutate..................................................................................37
3.11.2.. Contabilitatea împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni şi a primelor de rambursare a acestora37
3.11.3. Contabilitatea împrumuturilor din credite bancare........................................................................40
3.11.4. Contabilitatea altor împrumuturilor si datorii asimilate................................................................41
CAPITOLUL 4...........................................................................................................................................43
CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR.............................................................................................43
4.1. CLASIFICAREA IMOBILIZĂRILOR................................................................................................43
4.2. REGULI GENERALE DE EVALUARE ÎN BILANT........................................................................43
149
4.3. EVALUAREA ŞI REEVALUAREA IMOBILIZĂRILOR..................................................................43
4.4.. ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂTII IMOBILIZĂRILOR NECORPORALE45
4.4.1. Recunoaşterea imobilizărilor necorporale........................................................................................45
4.4.2. Evaluarea imobilizărilor necorporale...............................................................................................45
4.4.3. Amortizarea, cedarea şi casarea imobilizărilor necorporale............................................................45
4.4.4. Contabilitatea cheltuielilor de constituire.........................................................................................46
4.4.5. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare..........................................................................................46
4.4.6. Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi şi valori
similare.........................................................................................................................................................47
4.4.7. Contabilitatea fondului comercial.....................................................................................................48
4.4.8. Contabilitatea altor imobilizări necorporale.....................................................................................49
4.5. ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂTII IMOBILIZĂRILOR CORPORALE.....49
4.5.1. Recunoaşterea şi evaluarea imobilizărilor corporale.......................................................................49
4.5.2. Organizarea evidentei operative şi analitice a imobilizărilor corporale..........................................50
4 .5.3. Amortizarea, cedarea şi casarea imobilizărilor corporale...............................................................50
4.5.4. Compensaţiile cu terţii şi reevaluarea imobilizărilor corporale.......................................................50
4.5.5. Contabilitatea terenurilor şi amenajărilor de terenuri......................................................................51
4.5.6. Contabilitatea construcţiilor, instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor şi plantaţiilor
şi mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active
corporale......................................................................................................................................................52
4.5.7. CONTABILITATEA AMORTIZǍRII IMOBILIZǍRILOR...................................................................62
4.5.8. CONTABILITATEA IMOBILIZǍRILOR FINANCIARE....................................................................67
4.5.9. CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZǍRILOR......................71
CAPITOLUL 5..........................................................................................................................................71
CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE............................................................................72
5.1. GENERALITĂTI PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE..................................................................72
5.2. CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI PRODUCTIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE.........................72
5.2.1. Definirea şi structurarea costurilor...................................................................................................72
5.2.2. Evaluarea stocurilor..........................................................................................................................73
5.2.3. Evidenta operativă şi analitică a stocurilor.......................................................................................76
5.2.4. Contabilitatea stocurilor pentru producţie........................................................................................78
CAPITOLUL 6...........................................................................................................................................89
CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU TERȚII.........................................................................90
6.1. CONTINUTUL, STRUCTURA ŞI ORGANIZAREA CONTABILITĂTII DECONTĂRILOR CU
TERȚII.........................................................................................................................................................90
6.2. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU FURNIZORII ŞI CLIENTII.......................................91
6.2.1. Contabilitatea decontărilor cu furnizorii pe credit comercial şi cambial.........................................91
6.2.2. Contabilitatea datoriilor comerciale din cumpărări pentru care nu s-au primit facturi..................95
6.2.3. Contabilitatea decontărilor pe baza avansurilor acordate...............................................................96
6.2.4. Contabilitatea creanţelor din vânzări de bunuri şi servicii pe credit comercial şi cambial............97
6.2.5. Contabilitatea creanţelor comerciale incerte...................................................................................99
6.3. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU PERSONALUL MUNCITOR, ASIGURAREA ŞI
PROTECTIA SOCIALĂ...........................................................................................................................100
6.3.1. Cadrul general al avantajelor acordate salariaţilor.......................................................................100
6.3.2. Contabilitatea cheltuielilor cu salariile acordate salariaţilor.........................................................102
6.3.3. Contabilitatea datoriilor fată de personal şi bugetele de asigurări sociale şi protecţie socială pentru
care nu s-au întocmit state de plată...........................................................................................................105
6.3.4. Contabilitatea creanţelor fată de personal şi bugetele de asigurări şi protecţie sociale...............106
6.4. CONTABILITATEA DATORIILOR ŞI CREANȚELOR FATĂ DE STAT ŞI ALTE ORGANISME
PUBLICE...................................................................................................................................................106
6.4.1. Caracterizarea generală a decontărilor fată de stat şi organismele publice şi sistemul de conturi
utilizat.........................................................................................................................................................106
6.5. CONTABILITATEA ALTOR DECONTĂRI PRIVIND FONDURILE SPECIALE ŞI BUGET....111
6.5.1. Contabilitatea altor impozite, taxe şi vărsăminte asimilate.............................................................111

150
6.6. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR INTRE ENTITATILE AFILIATE..................................112
ŞI CU ASOCIAȚII.....................................................................................................................................112
6.6.1. Contabilitatea decontărilor între entităţile afiliate..........................................................................112
6.6.2. Contabilitatea decontărilor privind interesele de participare.........................................................113
6.6.3. Contabilitatea decontărilor cu asociaţii...........................................................................................114
6.6.4 Contabilitatea datoriilor şi creanţelor din operaţiuni în participaţie..............................................115
6.6.5. Contabilitatea decontărilor cu debitorii şi creditorii diverşi...........................................................116
6.6.6. Contabilitatea operaţiilor de regularizare.......................................................................................116
6.6.7. Contabilitatea decontărilor în cadrul unităţii..................................................................................118
6.7 CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA CREANȚELOR.......................118
CAPITOLUL 7.........................................................................................................................................120
CONTABILITATEA TREZORERIEI..................................................................................................120
7.1 CONCEPTUL, CONȚINUTUL ŞI ORGANIZAREA TREZORERIEI.............................................120
7.2 CONTABILITATEA INVESTIȚIILOR FINANCIARE PE TERMEN SCURT...............................121
7.3 CONTABILITATEA DECONTĂRILOR ÎN NUMERAR ŞI PRIN VIRAMENT............................123
7.4 CONTABILITATEA ALTOR VALORI.............................................................................................124
7.5. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN SCURT.......................................125
CAPITOLUL 8.........................................................................................................................................127
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR..........................................................127
8.1. ORGANIZAREA CONTABILITĂTII CHELTUIELILOR.................................................................127
SOCIETĂȚILOR COMERCIALE............................................................................................................127
8.2. ORGANIZAREA CONTABILITĂTII VENITURILOR SOCIETĂȚILOR COMERCIALE...........128
PLANUL DE CONTURI GENERAL....................................................................................................129
BIBLIOGRAFIE......................................................................................................................................138

151