Curs EAM Contab de Gestiune 2022 2023 Revizuit

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREŞTI
CONTABILITATE DE GESTIUNE
ÎN ORGANIZAȚIILE
AGROALIMENTARE1
- SUPORT DE CURS –
Titular de Curs: Prof. Univ. Dr. Florinel Marian SGĂRDEA
e-mail: florin.sgardea@cig.ase.ro
Anul universitar 2022-2023
1
Materialul este destinat în exclusivitate studenților facultății EAM, anul II, an universitar 2021-2022, în vederea
desfășurării activităților la curs. Pentru seminar, fiecare coordonator va propune și va utiliza propriul caiet de lucrări
practice.
EVALUAREA FINALĂ:
Evaluarea cunoștințelor se compune din:
1. Evaluarea continuă, în cadrul activităţii de seminar
2. Evaluarea finală, pe baza examenului susţinut
Stabilirea notei finale:
Examinare finală 70%
Activitate seminar 30%
Bibliografie selectivă:
Gheorghe Cârstea, Oprea "Contabilitatea de gestiune și Calculația costurilor “, Editura GENICOD,

Cålin Bucuresti, 2002
Constanța Iacob "Contabilitatea gestiunii interne a unitåților economice", Craiova, 1994.
Didier LECLER "L’essentiel de la comptabilite analatique", les Editions D’organization, Paris,

1997.
P. Lauzel, H. Bouquin "Comptabilité analytique et gestion", Editura Sirey, Paris, 1990.
Georges Langlois “ Contrôle de gestion “Editions Foucher, Paris , 1996
P. Mykita, J. Tuszynski “Comptabilité analitique”, Editions Foucher, Paris , 1995
Klaus Ebbeken Calculatia si managementul costurilor",
Ladislau Posller Editura Teora, Bucuresti, 2000
Mihai Ristea
Florin Sgărdea Contabilitate și control de gestiune, Bucureşti, Editura ASE 2009
Florin Sgărdea Contabilitate managerială aprofundată, București, Ed. ASE, 2011
XXX Precizari ale MF privind organizarea contabilităţii de gestiune
MO 23 din 12 ian 2004
XXX Standardul de contabilitate IAS 41
XXX Standardul de contabilitate IAS 2
XXX Legea Contabilităţii 82/1991

CUPRINS
CAPITOLUL I. Fundamente privind contabilitatea de gestiune ....................................................4

1.1. Obiectul contabilității de gestiune ...........................................................................................4
1.2. Funcțiile contabilității de gestiune
...........................................................................................4 1.3. Factori și principii de organizare
.............................................................................................6
CAPITOLUL II. Costul, concept cheie al contabilitătii de gestiune ...............................................8

2.1. Structuri de costuri ......................................................................................................................8
2.2. Costuri medii si costuri marginale ............................................................................................19
2.3. Centre de responsabilitate .........................................................................................................21
CAPITOLUL III. Procedee de calculație/determinare a costurilor

..............................................23
3.1. Procedeele de determinare si delimitare a cheltuielilor pe purtator si pe sectoare....................23
3.2. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte. ......................................................................24
3.3. Procedee de separare a cheltuielilor in variabile si fixe ............................................................28
3.4. Procedee de determinare (de calcul) a costului de productie de fabricatie interdependenta
(productia reciproca). .......................................................................................................................32
3.5. Procedee de calcul al costului unitar .....................................................................................34
CAPITOLUL IV. Sistemul contabil de înregistrare a costurilor utilizat în România ................44

4.1. Prezentarea conturilor
............................................................................................................44 4.2. Filiera logica a
inregistrarilor contabile .................................................................................47 4.3. Studiu de
caz ..........................................................................................................................51
CAPITOLUL V Metode clasice de calculație a costurilor ............................................................59

5.1. Aspecte generale
....................................................................................................................59 5.2. Metoda pe
comenzi ................................................................................................................61 5.3. Metoda pe
faze .......................................................................................................................63
CAPITOLUL VI. Metoda costurilor standard (costurilor prestabilite)

.......................................67
6.1. Prezentarea metodei
...............................................................................................................67 6.2. Elaborarea
calculatiei costurilor standard pe produs .............................................................67 6.3. Calculul și
interpretarea abaterilor de la cheltuielile standard………………………..........73
CAPITOLUL VII Metoda direct-costing (metoda pret-cost-volum) ...........................................79

7.1. Prezentarea generală ..............................................................................................................79
7.2. Analiza relaţiei preţ-cost-volum şi indicatori specifici metodei
............................................80
Contabilitate de gestiune
CAPITOLUL I
Fundamente teoretice privind contabilitatea de gestiune
1.1. Obiectul contabilitatii de gestiune
Obiectul contabilității de gestiune îl constituie realizarea unei legaturi intre cheltuielile

efectuate si productia obtinuta, legatura concretizata in determinarea costului pe purtatorul de cost
(produs, lucrare, serviciu, etc).
Costurile se determina fie ca mărime standard ( antecalculat) cât și ca mărime efectivă ( după
încheierea procesului de producție). Totodata, prin contabilitatea de gestiune se realizeaza o
comparatie intre costurile prestabilite (antecalculate) si cele efective, determinand si interpretand
abaterile rezultate.
Contabilitatea de gestiune dă posibilitatea obtinerii de rezultate analitice pe fiecare
purtator de cost.
Contabilitatea de gestiune determina costurile si rezultatele analitice in faza de obtinere
(fabricatie) a productiei. Totusi, rezultatele analitice pot fi corelate si in faza de vanzare a produselor.
Contabilitatea de gestiune mai are si urmatoarele denumiri:
- contabilitate analitica pentru ca ofera informatii analitice prin cost si rezultat;
- contabilitate interna pentru ca informatiile sunt destinate numai pentru interiorul firmei (dar
si organelor de control conform legii);
- contabilitate managerială pentru ca furnizeaza informatii prin cost si rezultat
managementului societatii. In fapt este partea cea mai importanta a contabilitatii de gestiune.
Organizarea contabilitatii de gestiune este obligatorie si cade in sarcina conducatorului,
administratorului unitatii patrimoniale.
1.2. Functiile contabilității de gestiune
Principalele funcţii ale CM sunt: planificarea, controlul şi fundamentarea deciziilor.

 Planificarea vizează stabilirea obiectivelor unei entităţi economice şi
identificarea modalităţilor prin care aceste obiective pot fi îndeplinite. În acest sens
trebuie ţinut întotdeauna cont de experienţa trecută.
 Controlul se bazează pe raportarea către manageri a rezultatelor actuale ale unei
entităţi economice. Pe baza acestor informaţii, managerii evaluează diferenţele
existente între performanţele planificate şi cele actuale. În acest sens, managerii
analizează rapoartele contabile şi alte tipuri de rapoarte pe care le primesc.
 Fundamentarea deciziilor implică alegerea de către manageri a unei alternative,
ca urmare a comparării informaţiilor relevante pe care le deţin şi a analizei
consecinţelor deciziilor posibile. În vederea fundamentării deciziilor, prima etapă
o reprezintă planificarea, iar cea de a două controlul.
Corelatia dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune:

- sunt elemente ale dualismului contabil;
- contabilitatea financiara se realizeaza pe legi precise in timp ce contabilitatea de gestiune
se realizeaza pe legi dar in corelatie cu particularitatile firmei: obiectul de activitate,
factori, procedee de calculatie;
- ambele contabilitati sunt obligatorii;
- ambele conduc la obtinerea de informatii despre activitatea desfasurata de firma;
- contabilitatea financiara ofera informatii istorice, de cele mai multe ori, in timp ce
contabilitatea de gestiune ofera informatii curente, operative dar si istorice;
- contabilitatea financiara ofera informatii despre cheltuieli totale si rezultate totale, in timp
ce contabilitatea de gestiune ofera informatii despre costuri pe produs si rezultate analitice
( pe produs);
- ambele contabilitati vin in sprijinul managementului firmei.
Concepte cheie:
 Contabilitatea financiară: reprezintă acea parte a contabilităţii ce vizează oferirea de informaţii
pentru acţionari şi alţi utilizatori, în vederea evaluării activităţii din punct de vedere a situaţiei
financiare actuale;
 Contabilitatea de gestiune: reprezintă acea parte a contabilităţii ce vizează oferirea de
informaţii ce sunt utile managerilor pentru planificarea şi controlul activităţilor, precum şi
în cadrul procesului de luare a deciziilor;
 Repartizarea primară: reprezintă reclasificarea cheltuielilor din contabiliatea financiară în
contabilitatea de gestiune, potrivit destinației acestora.
 Contabilitatea furnizează informaţii pentru toate categoriile de utilizatori, externi şi
interni, informaţii pe care aceştia îşi fundamentează deciziile de alocare a resurselor.
Contabilitatea financiară (CF) şi contabilitatea de gestiune (CG) sunt două componente ale
contabilităţii, al cărei obiectiv este furnizarea informaţiilor necesare diverşilor utilizatori.
Între cele două contabilități pot fi identificate următoarele diferențe:
Exemplu:
Pornind de la fabricarea a trei produse P1, P2 şi P3 se consideră următoarele situaţii de calcul
a costurilor şi rezultatelor în cele două contabilităţi.
Contabilitatea financiară (CF)
Contabilitatea de gestiune (CG)
Între contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune există o interdependenţă a

informaţiilor.
Aceasta este realizată prin intermediul cheltuielilor, ce sunt clasificate în contabilitatea
financiară după natura lor (de exemplu, cheltuieli cu materiile prime, cheltuieli cu salariile, cheltuieli
cu amortizarea), iar în contabilitatea de gestiune sunt reclasificate după destinație (funcțiile
întreprinderii) (de exemplu, cheltuieli “de producție”, cheltuieli generale de administrație, cheltuieli
de distribuție.
Rolul contabilității de gestiune
Rolul contabilitatii de gestiune reiese din obiect și este:

- de a determina structurile de costuri pe articole de calculatie;
- de a da furniza informatii pentru analiza pretului de vanzare;
- de a sta la baza negocierii pretului de vanzare;
- de a sa posibilitatea unei comparabilitati în dinamică a costurilor pentru produse similare;
- de a determina costul si rezultatul in mod analitic pe fiecare purtator de cost.
1.3. Factori și principii de organizare
Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat in cadrul unei entitati patrimoniale,

in functie de conditiile de desfasurare a activitatii, de particularitatile specifice activitatii,
particularitati regasite in factorii de organizare.
Acesti factori sunt:
a. Mărimea intreprinderii.
In functie de marime se stabileste si structura organizatorica pe fabrici, sectii, ateliere, etc.,
dar se organizeaza si activitatea financiara – contabila in sistem centralizat ( pentru firme mai mici),
si/sau in sistem descentralizat pentru intreprinderi mai mari. In functie de acesta organizare are loc
atat fluxul informational cat si o delimitare si o structurare a costurilor.
b. Caracterul producției care poate fi permanent sau sezonier.
In functie de perioada in care se desfasoara activitatea si implicit se obtin produse, se
repartizeaza si cheltuielile. Cheltuielile variabile se regasesc numai in perioada de activitate, in timp
ce cheltuielile fixe se regasesc in tot timpul anului (chiar daca avem activitate sezoniera).
c. Tipul producției , productie care poate fi :
- productie de masa
- productie de serie
- productie unicat.
In functie de aceasta se aplica metoda de calculatie, respectiv metoda globala, metoda pe faze
si metoda pe comenzi. Totodata pentru a determina costul prestabilit se aplica metoda standard-cost.
d Tehnologia de fabricație și gradul de automatizare al productiei.
In functie de acestea sunt stabilite tehnic etapele parcurse de la intrarea materiei prime si
pana la obtinerea produsului finit. In functie de aceste etape se stabilesc si etapele de calculatie si
implicit structurile pe posturi, procedeele de calculatie si modul de determinare a costului unitar.
PRINCIPIILE CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE

a. Principiul separarii cheltuielilor care privesc productia de cele care nu
privesc productia. Acest principiu spune ca se impune o sepaare a evidentei cheltuielilor care
privesc productia ( se refera la obiectul de activitate ) de cele care nu privesc productia (se
refera al cheltuielile cu caracter cultural, social, sportiv).
b. Principiul separarii cheltuielilor cu caracter productiv de cele cu caracter

neproductiv. Obiectul contabilitatii de gestiune il reprezinta cheltuielile care privesc productia.
Acestea, la randul lor, vor fi separate in cheltuieli cu caracter productiv si cheltuieli cu caracter
neproductiv (rebuturi, pierderi, depasiri de costuri). Cheltuielile cu caracter productiv se includ in
costul produsului, in timp ce cheltuielile cu caracter neproductiv vor fi incluse in costul perioadei.
c. Pricipiul separarii cheltueililor in spatiu. Potrivit acestui principiu, orice cheltuiala este
atasabila unui anumit centru de responsabilitate ( loc de desfasurare a activitatii). In functie de locul
care a generat cheltuiala se stabileste si responsabilitatea ( sectii, ateliere, linii de fabricatie, ferme,
sectoare etc).
d. Principiul separarii cheltuielilor in timp. Acest principiu presupune stabilirea unei

legaturi intre momentul efectuarii cheltuielilor si momentul realizarii productiei.
Astfel cheltuielile se împart in:
- cheltuieli anticipate care se efectueaza inainte de desfasurarea activitatii si se includ esalonat
in costul produsului;
- cheltuieli curente care se efectueaza in momentul desfasurarii activitatii;
- cheltuieli previzionate sau cheltuieli cu provizioanele care au loc dupa efectuarea activitătii.
e. Principiul documentarii conform caruia orixe cheltuiala inregistrata in contabilitatea

financiara trebuie sa fie consemnata intr-un document justificativ.
CAPITOLUL II
Costul, concept cheie al contabilitatii de gestiune
2.1. Structuri de costuri
Costul reprezinta acea parte a cheltuielilor materiale, de personal si alte cheltuieli care într-un
fel sau altul, direct sau indirect concură la realizarea unui produs și se regăsesc în structura
produsului respectiv.
In costul unui produs se cuprind direct sau indirect cheltuieli generate de consumul
productive de materii prime, salarii si contributiile aferente, energie, amortizari, cheltuieli cu
serviciile efectuate de terti.
Clasificarea cheltuielilor
1. Dupa posibilitatea identificării pe purtatorul de cost în momentul

efectuarii cheltuielilor, de impart in:
a. Cheltuieli directe
b. Cheltuieli indirecte
a. Cheltuielile directe se identifica pe purtatorul de cost in momentul efectuarii. Se cuprind

aici cheltuielile generate de materii prime si alte materiale directe, salariile personalului direct
productiv si contributiile aferente si alte cheltuieli directe;
b. Cheltuielile indirecte care in momentul efectuarii se regasesc pe sectorul de activitate

(locul de activitate). Ele ajung insa pe purtatorul de cost la sfarsitul lunii, dar indirect prin
repartizare. Se impart in :
► cheltuieli indirecte de productie care se regasesc la nivelul centului de responsabilitate si
de impart in:
- cheltuieli comune ale centrului de responsabilitate sau sectorului de activitate
- cheltuieli generale ale centrului de responsabilitate
► cheltuieli indirecte generale si de admnistratie care se regasesc la nivelul administratiei
firmei.
CR - centru de responsabilitate
P – produs
Cheltuieli generale FIRMA
și de administrație
Cheltuieli
Indirecte de CR1 CR2 CR3
producție
Cheltuieli P1 P2 P3 P1 P4 P2 P6
directe
2. Dupa destinatie (structura specifica pentru conturile de calculatie si implicit pentru

contabilitatea de gestiune):
- cheltuielile activitatii de baza;
- cheltuieli indirecte de productie sau comune ale sectiei ( cheltuieli de intretinere si
functionare);
- cheltuielile activitatii auxiliare;
- cheltuieli generale si de administratie
- cheltuieli de desfacere
Exemplu:
La 31 decembrie 201N entitatea economică X prezintă următoarele solduri ale conturilor
(înainte de închidere):
 601 - Cheltuieli cu materiile prime 500 u.m.;
 611 - Cheltuieli de întreţinere şi reparaţii 1.000 u.m.;
 623 - Cheltuieli de reclamă, protocol, publicitate 900 u.m.;
 641 - Cheltuieli cu salariile 1.800 u.m.;
 681 - Cheltuieli cu amortizarea 1.000 u.m.;
 701 - Venituri din vânzarea produselor finite 3.800 u.m.;
 704 - Venituri din prestarea serviciilor 1.800 u.m.;
 711 - Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 1.100 u.m. (SFC).
Cheltuielile prezentate anterior după natura lor sunt regrupate în contabilitatea de gestiune
conform destinaţiei acestora, astfel:
Tabel de conversie a cheltuielilor clasificate
după natură în cheltuieli clasificate după destinaţie (repartizarea primară)
-u.m.-
Se cere:
Întocmiţi contul de profit şi pierdere atât după natură cât şi după destinaţii, ţinând cont de cerinţele
naționale și internaționale cu privire la prezentarea situaţiilor financiare.
Rezolvare:
Comentarii:
Potrivit IAS 1, SFC al 711 nu trebuie trecut printre venituri pentru că pot induce în eroare
utilizatorii, trebuie scăzut din cheltuieli și viceversa, în cazul unui SFD.
 Indicatorul costul bunurilor vândute este compus din costul de producție din cursul lunii
curente, diminuat cu valoarea producției stocate (SFC al 711) sau majorat valoarea producției
destocate (SFD al 711)
3. Dupa legatura dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune si dpdv al

regasirii cheltuielilor în costul produselor:
- cheltuieli incorporabile (regasite) in cost ce fac obiectul contabilitatii financiare si
contabilitatii de gestiune. Se impart in :
o cheltuieli din activitatea de exploatare, cu unele exceptii:
pierderile din creante;
unele provizionane
o cheltuieli cu dobanzile aferente creditelor luate pentru realizarea sau obtinerea
produselor cu ciclu lung de fabricatie
- cheltuieli neincorporabile in costuri ce fac obiectul contabilitatii financiare dar nu sunt
recunoscute de contabilitatea de gestiune. Se impart in :
o cheltuieli extraordinare;
o celelalte cheltuieli financiare;
- cheltuieli supletive sau adaugate care fac obiectul contabilitatii de gestiune dar nu sunt
recunoscute de contabilitatea financiara si implicit de legislatie.
Exemplu:
O entitate economică construiește o clădire. În acest sens, societatea a consumat
materiale de constructive (materii prime) în valoare de 100.000 um, a înregistrat salarii și
contribuții pentru muncitorii angajați în valoare de 200.000 um și a utilizat utilaje a căror
amortizare este de 300.000 um. Finanțarea activității a fost făcută astfel: 180.000 um din sursele
de finanțare deja existente în societate, 250.000 um dintr-un credit bancar contractat special pentru
finanțarea acestei construcții, dobânda aferentă creditului fiind de 25.000 um, din care plătită
22.000 um, iar pentru obținerea sumei de 170.000 um, au fost emise 1.700 acțiuni la un preț de
emisiune egal cu valoarea nominală de 100 um/acțiune. Media dividendelor plătite în ultimii 3
ani acționarilor a fost de 5 um/acțiune. De asemenea, societatea a primit și plătit o amendă
pentru nedepunerea în timp a declarațiilor fiscale în valoare de 6.000 um.
Se cere:
Pornind de la informațiile existente în CF determinați valoarea cheltuielilor încorporabile (I).
Rezolvare:
4. Dupa natura sau felul de cheltuiala (structura specifica in contabilitatea financiara):

- cheltuieli cu materiile prime si materialele;
- cheltuieli cu conbustibil, energie;
- cheltuieli cu tertii;
- cheltuieli cu personalul;
- cheltuieli cu contributiile eferente;
- cheltuieli cu amortizarile, etc.
5. Gruparea cheltuielilor pe articole de calculatie, pentru nevoi de analiza si constructie,

structuri de cost :
1. Cheltuieli cu materii prime si materiale directe

2. Cheltuieli cu manopera directa si protectia sociala eferenta
3. Alte cheltuieli directe
I. = ( 1+2+3) Total cheltuieli directe (costul primar)
4. Cheltuieli cu întretinerea si functionarea masinilor, utilajelor;
5. Cheltuieli generale ale centrului de responsabilitate (sectie, sector);
II. = ( 4+5) Cheltuieli indirecte de productie
III. = ( I+II) Costul de productie
6.Cheltuieli generale si de administratie - au caracter indirect
IV. = ( III + 6) COSTUL COMPLET
7.Cheltuieli de desfacere - au caracter indirect
V. = ( IV +7 ) COSTUL COMPLET COMERCIAL
Ministerul finantelor recomanda efectuarea înregistrarilor de produse finite la cost de
productie.
6. Dpdv al controlabilitatii si a deciziei asupra unor costuri, intalnim:

- cheltuieli controlabile
- cheltuieli necontrolabile
Cheltuielile controlabile sunt cele care se formeaza in cadrul unui centru de responsabilitate
si pentru care exista responsabilitate.
Cheltuielile necontrolabile sunt cele decise de ierarhia firmei si pentru care nu se poate decide
in cadrul centrului de responsabilitate. Pentru conducerea de varf a firmei toate cheltuielile decin sau
sunt controlabile.
7. Dupa raportul dintre evolutia nivelului cheltuielilor si nivelul productiei (dupa
dependenta dintre cheltuieli si produs) :
- cheltuieli variabile;
- cheltuieli fixe.
A. Cheltuielile variabile sunt acele cheltuieli dependente si in corelatie cu volumul
productiei.
Variabilitatea cheltuielilor fata de volumul fizic al productiei se calculeaza cu ajutorul
indicelui de variabilitate.
C 1
h
*100 100
Ch
Q10
I v  *100 100
Q0
CHv = f (Q) –adica chelt variabile sunt functie de productie
Cheltuielile variabile se impart in:

- cheltuieli varibile proportionale
- cheltuieli varibile degresive
- cheltuieli varibile regresive
- cheltuieli varibile progresive
- cheltuieli varibile flexibile
a. Cheltuieli variabile proportionale se modifica in acelasi sens si ritm cu volumul fizic al

productiei.
Indicele de variabilitate este egal cu 1.
Iv = 1
Se impart in :
- cheltuieli cu materiile prime si materiale directe
- cheltuieli cu manopera directa si protectia sociala aferenta
Ch Ch
0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

b. Cheltuieli variabile degresive sunt acele cheltuieli care cresc odata cu cresterea volumului fizic
al productiei dar intr-un ritm mai lent decat acesta. Indicele de variabilitate este mai mic decat 1.
Iv < 1 sau 0 < Iv < 1 ( teoretic )
Se impart in:
- cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajelor;
- cheltuieli cu personalul auxiliar si de deservire
Ch Ch
c. Cheltuieli variabile regresive sunt acele cheltuieli care scad sensibil odata ce procesul de
fabricatie a fost declansat. Scad sensibil dupa obtinerea primei sau unei unitati de produs.
Iv < 1 sau 0 < Iv < 1
Exemplu:
- cheltuieli cu incalzirea cuptoarelor, cazanelor, furnalelor, aparatelor pâna la obtinerea
primei unitati de produs sau primei șarje.
Aceste cheltuieli se gasesc numai la anumite categorii de intreprinderi, in timp ce cheltuielile
degresive se regasesc la toate intreprinderile , indiferent de profilul de activitate.
Ch Ch

d. Cheltuieli variabile progresive sunt acele cheltuieli care cresc in acelasi timp cu volumul
fizic al productiei, dar intr-un ritm superior fata de volumul fizic al productiei.
Iv > 1
Aici sunt cuprinse acele cheltuieli variabile generate de suprasolicitarea capacitatii de
productie:
- cheltuieli cu salariile pentru lucrul de noapte sau sarbatori legale;
- cheltuieli cu repararea utilajelor sau in cazul folosirii peste parametrii normali.
Ch Ch
f. Cheltuieli variabile flexibile sunt acele cheltuieli care urmeaza ritmul de crestere al
productiei dar cu anumite alternanțe. Aceste cheltuieli la un anumit timp au un anumit
comportament.
Ch Ch
0 Chelt. unitare Q 0 Chelt. totale Q
B. Cheltuieli fixe, denumite si cheltuieli de structura sau de capacitate, sunt acele cheltuieli
care nu depind de productie dar sunt dependente de timp.
Iv = 0
CHf = f ( t) - sunt in functie de factorul timp
Se impart in:
- cheltuieli fixe propriu-zise
- cheltuieli relativ fixe
a. Cheltuieli fixe propriu- zise se impart in :
- cheltuieli cu amortizarea
- alte cheltuieli legate de pastrarea, conservarea capacitatii de productie;
b. Cheltuieli relativ fixe se impart in:
- cheltuieli de personal
- cheltuieli de functionare pentru personalul din administratia intreprinderii.
Cheltuielile generale si de administratie sunt cheltuieli fixe in totalitate.
Ch Ch
Exemplu:
Se cunosc următoarele informații:
Separați cheltuielile în variabile și fixe, respectiv directe și indirecte.
 Cheltuieli cu amortizarea maşinilor folosite pentru un anumit produs;
 Cheltuieli cu amortizarea utilajelor şi instalaţiilor;
 Cheltuieli cu asigurarea sediului societății;
 Cheltuieli cu chiria aferentă sediului societății;
 Cheltuieli cu cu energia electrică şi combustibilul pentru secţiile unde se fabrică mai
multe produse;
 Cheltuieli cu publicitatea pentru un anumit produs;
 Cheltuieli cu energia;
 Cheltuieli cu salarile (manoperă directă);
 Cheltuieli cu materii prime, materiale directe;
 Cheltuieli cu salariile personalului TESA;
 Cheltuieli cu salariile supraveghetorilor din secția de producție.
Rezolvare:
Cost - produs, cost - perioadă
 Costurile produselor sunt costurile asociate produselor sau serviciilor achiziţionate sau
fabricate în vederea vânzării. Costurile produselor includ cheltuieli directe şi indirecte de
producţie. Dacă produsele finite nu se vând sau dacă există producţie în curs de execuţie,
atunci acest cost se regăseşte în bilanţ sub forma stocurilor obţinute din producţie proprie.
În principiu, costurile produselor sunt determinate pe baza cheltuielilor recunoscute în
conturile din clasa 6 a contabilităţii financiare, dar unele dintre ele necesită retratări. În
plus, în costul unui produs se încorporează şi cheltuielile supletive.
 Costurile perioadei sunt acele costuri care sunt tratate drept cheltuieli în perioada în care
au apărut. Ele nu reprezintă componente ale producţiei deoarece nu au legătură directă cu
activitatea principală a entităţii economice (de exemplu: cheltuielile cu amenzi, sconturi,
penalizări etc.). Aceste cheltuieli formează cheltuielile neîncorporabile în cost.
Conform reglementărilor din România, într-o entitate economică cu obiect de activitate
producţia toate costurile de producţie sunt privite drept costuri ale produsului. Acestea includ
costurile directe şi indirecte de producţie. Costurile apărute după terminarea procesului de producţie,
cum ar fi costurile de administraţie şi vânzare sunt costuri ale perioadei. Evaluarea stocurilor
nevândute este făcută la costul de producţie.
Exemplu:
Întreprinderea X obține două produse, A și B. Pentru derularea obiectului de activitate se fac
cheltuieli generate de:
 Cheltuieli cu materiile prime 2.500 u.m., din care 1.000 u.m. – produsul A și 1.500
u.m. produsul B);
 Cheltuieli cu amortizarea sediului 1.000 u.m.;
 Cheltuieli cu amortizarea utilajelor 4.000 u.m.;
 Cheltuieli cu salariile muncitorilor 1.200 u.m., din care 500 u.m. – produsul A și 700
u.m. – produsul B);
 Cheltuieli cu salariul inginerului din secția de producție 2.000 u.m.;
 Cheltuieli cu salariul managerului 3.000 u.m.;
În plus, se mai cunosc următoarele informații:
 Cheltuielile indirecte de producție sunt repartizate asupra celor două produse astfel: 40%
pentru produsul A și 60% pentru produsul B;
 Cheltuielile generale de administrație sunt repartizate asupra celor două produse astfel:
30% pentru produsul A și 70% pentru produsul B;
 Produsul A are o valoare a producției în curs de execuție la începutul lunii de 1.000 u.m.;
 Produsul B are o valoare a producției în curs de execuție la sfârșitul lunii de 1.000 u.m.;
 Cantitățile obținute și vândute din produsele A și B sunt egale (1.000 bucăți produsul A și
1.000 bucăți produsul B);
 Prețurile de vânzare practicate sunt de: 6 u.m. /bucată produsul A, respectiv 10
u.m. /bucată produsul B.
Se cere:
a) Determinați costul primar, costul de producție și costul complet;
b) Determinați rezultatele analitice și rezultatul global.
Rezolvare:
a) Tabloul costurilor (Fișa costului) se construiește pe pornind de la formulele de calcul al
costurilor solicitate. Inițial, în tabloul costurilor avem:
Tabloul costurilor (Fișa de cost)
(*) Valoare cheltuieli indirecte = 4.000 u.m. (amortizare utilaje) + 2.000 u.m. (salariu inginer secție)
= 6.000 u.m.
Repartizare cheltuieli indirecte:
Produsul A = 6.000 u.m.* 40% = 2.400 u.m.
Produsul B = 6.000 u.m.* 60% = 3.600 u.m.
(**) Valoare CGA = 1.000 u.m. (amortizare sediu) + 3.000 u.m. (salariu manager) = 4.000 u.m.
Repartizare CGA:
Produsul A = 4.000 u.m. * 30% = 1.200 u.m.
Produsul B = 4.000 u.m. * 70% = 2.800 u.m.
b) Determinarea rezultatelor analitice

Cifra de afaceri A = 1.000 * 6 u.m. = 6.000 u.m.
Cifra de afaceri B = 1.000 * 10 u.m. = 10.000 u.m.
Rezultatul analitic A = 6.000 u.m. – 6.100 u.m. = (100) u.m.
Rezultatul analitic B = 10.000 u.m. – 7.600 u.m. = 2.400 u.m.
Determinarea rezultatului global
Rezultatul global = Rezultatul analitic A + Rezultatul analitic B
Rezultatul global = (100) u.m. + 2.400 u.m. = 2.300 u.m.
Imputarea raţională a cheltuielilor de structură (costul subactivităţii)
Conform Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară, costul de producţie este format
din costurile directe şi costurile indirecte, variabile şi fixe, de producţie. Costurile indirecte de
producţie fixe sunt absorbite în costul produselor pe baza capacităţii normale de producţie a entităţii.
Capacitatea normală este producţia ce se aşteaptă să se obţină în medie într-un număr de luni sau
într-un sezon în condiţii normale, ţinând cont de întreruperilor datorate lucrărilor de întreţinere.
Astfel, valoarea cheltuielilor indirecte fixe incluse în costul de producţie nu creşte din cauza
producţiei reduse. Valoarea nealocată a cheltuielilor indirecte este cunoscută în contabilitatea de
gestiune sub denumirea de costul subactivităţii şi este tratată ca o cheltuială a perioadei, la fel ca şi în
contabilitatea financiară.
În cazul în care nivelul de activitate depăşeşte capacitatea normală, în costuri se vor include
cheltuieli fixe unitare mai mici, pentru a nu supraevalua costul de producţie.
Costul subactivităţii se calculează astfel:
Cs = Cf (1 – Capacitatea reală/Capacitatea normală), unde:
Cs= costul subactivităţii
Cf = cheltuieli fixe
Cfi = Cf – Cs, unde:
Cfi = cheltuieli fixe încorporabile.
Costul subactivitatii reprezinta acea parte a cheltuielilor fixe aferenta nivelului de
subactivitate.
Cost produs Cost perioada
Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune
- ch. de exploatare INCORPORABILE INCORPORABILE DIRECTE VARIABILE

*
- ch. financiare
- ch. extraordinare INDIRECTE FIXE

Niv.real. activ
*
NEINCORPORABILE
SUPLETIVE Niv.subactiv.
∑ = ∑ = ∑ = ∑1 + ∑2
Exemplu:
O entitate economică fabrică un produs X şi un produs Y care presupun parcurgerea mai
multor faze de fabricaţie desfăşurate în două secţii de producţie. Cheltuielile efectuate în luna
octombrie au fost: materii prime X 400 u.m., materii prime Y 500 u.m., cheltuieli de personal X 260
u.m., cheltuieli de personal Y 250 u.m., alte cheltuieli directe X 100 u.m., alte cheltuieli directe Y
120 u.m., cheltuieli indirecte de producţie în secţia I 700 u.m., din care 70% sunt cheltuieli fixe,
cheltuieli indirecte de producţie secţia II 500 u.m., din care 40% sunt cheltuieli variabile. Capacitatea
de producţie a fost utilizată pentru 110% în secţia I şi 80% în secţia II. Producţia în curs de execuţie
iniţială X a fost de 300 u.m. şi finală Y de 250 u.m.. Cheltuielile indirecte de producţie se
repartizează în funcţie de cheltuielile directe.
Se cere: Să se calculeze costul de producţie al produselor finite obţinute.
 Nivel.real.de.activitate 
Cost subactiv  fixe 1  
 Nivel.normal.de.activitate 
Rezolvare:
Tabloul costului de producţie
Absorbţia cheltuielilor secţiei I:

RAI = ∑Ch ind/∑ba
Capacitatea de producţie a fost utilizată pentru 110%. Utilizarea unei capacităţi mai mari de
producţie care nu duce la creşterea cheltuielilor nu are implicaţii asupra stabilirii cheltuielilor fixe
încorporabile.
Cheltuieli indirecte de repartizat
Baza de repartizare: cheltuielile directe
Problema 1)
Determinați valoarea costului de achiziție total și unitar pentru materia primă M1, știind că:
- Prețul de cumpărare materia primă M1 fără TVA este 10 lei/kg;
- Cantitate cumpărată din M1: 100 kg
- Cheltuieli de transport facturate de un terț: 500 lei
- Cheltuieli cu asigurarea pe timpul transportului 300 lei
- TVA 19%
Rezolvare: CA= PC+CTA+Alte chelt= 100kgx10+500+300=1800 lei

Cau= 1800/100= 18 lei/kg
Problema 2
Determinați costul de achiziție unitar pentru materia primă M1 și M2 știind că prețul de
cumpărare ( fără TVA) și cantitatea cumpărată sunt:
pentru M1: 4000 kg x 5 lei/kg= 20.000 lei
pentru M2: 6000 kg x 2 lei/kg= 12.000 lei
Cheltuielile de transport aprovizionare (CTA) au fost în sumă de 10.000 lei și se repartizează în
costul de achiziție proporțional cu greutatea produselor.
Rezolvare:
CA= PC+CTA+Alte chelt
Avem doua produse si trebuie să repartizam CTA pe M1 si M2.
1) Vom calcula ponderea cantitatilor acizionate pentru fiecare materie prima:
Gi= Qi/Qt x100
GM1= 4000/( 4000+6000) x 100= 40%
GM2= 6000/( 4000+6000) x 100= 60%
Deci , pentru M1 vom repartiza CTA 40% din 10.000 lei adica 4000 lei
Pentru M2 vom repartiza CTA 60% din 10.000 lei adica 6000 lei
2) Calcul cote de CTA pe fiecare produs
Cota CTAi= CTA xGi
CTA M1= 10.000x 40%= 4.000 lei
CTA M2= 10.000x60%= 6.000 lei
3) Calcul cost achizitie total si unitar

CA M1= 20.000+4000= 24.000 lei sau 24000/4000= 6 lei/kg
CA M2= 12.000+6000=18.000 lei sau 3 lei/kg
Zonele de evolutie a cheltuielilor
Pornind de la structurarea cheltuielilor in cheltuieli variabile si cheltuieli fixe,

comportamentul cheltuielilor pe total cheltuieli se prezinta grafic astfel:
Ch
ch regres
ch degr.
ch fixe
0 Q
Pornind de la graficul de mai sus, in evolutia volumului fizic al productiei se pot identifica
urmatoarele zone:
1. Zona 1 sau zona degresiva. Odata ce procesul de fabricatie a fost
declansat se regasesc urmatoarele cheltuieli:
- cheltuieli fixe
- cheltuieli variabile proportionale
- cheltuieli variabile regresive
Pe masura obtinerii mai multor unitati de produs, cheltuielile fixe incep sa scada pe unitatea
de produs, cheltuielile variabile proportionale se mentin, cheltuielile regresive scad sensibil si incep
sa spara cheltuieli variabile degresive.
2. Zona 2 sau zona proportionalitate sau zona de optim.

Cheltuielile prezentate mai sus isi pastreaza comportamentul pana la un anumit nivel de activitate la
care incep sa apara cheltuieli variabile progresive care prin efectul lor ascedent, respectiv prin
suprasolicitarea capacitatii de productie anuleaza efectul pozitiv creat de cheltuieli fixe raportate
la mau multe produse si de cheltuieli degresive si regresive.
Este zona in care cheltuielile unitare nu mai pot scade, ba mai mult apare o
crestere a costului unitar.
3. Zona 3 sau zona de progresivitate

Cheltuielile progresive cresc foarte mult, anuleaza celelalte efecte si genereaza o crestere
progresiva a costului unitar.
Ch zona zona
zona
degres. optima 3
0 1 2 80 100 Q
2.2. Costuri medii și costuri marginale
Costurile medii se obtin prin raportarea cheltuielilor totale la volumul total de activitate.
ch
ct.mediu  Q
Se condidera ca in medie pentru realizarea unui produs se efectueaza aceleasi cheltuieli.

Totodata costurile medii stau la baza determinarii pretului de vanzare dar si la baza inregistrarilor din
contabilitate.
Costurile marginale sunt costurile aferente ultimului lot de produse adaugat. Mai sunt
denumite si costuri diferentiale.
Se pleaca de la premisa ca pentru obtinerea aditionala a unui nou produs sau unui lot de
produse este nevoie doar de cheltuieli variabile (dependente de volumul fizic al produsului) si nu de
cheltuielile fixe care sunt cheltuieli de capaciate, de structua si care oricum erau efectuate.
In corelarea dintre costurile medii si costurile marginale se disting aceleasi 3 zone de
evolutie:
- zona 1 degresiva este zona in care atat costurile medii cat si cele marginale scad;
- zona 2 de proportionalitate este zona in care costurile marginale se aproprie cel mai mult
de costurile medii, rezultand chiar o intersectare grafica;
- zona 3 progresiva este zona in care atat costurile medii cat si cele marginale cresc, dar
costurile marginale au o crestere accentuata.
Costul diferential total
CTD = Ct1 - Ct0
Costul diferential unitar sau marginal
Ct1  Ct 0
C d (m arg) 
t Q1  Q0
Ct1 – costul total dupa adaugarea ultimul produs sau lot

Ct0 – costul total inainte de adaugarea ultimul produs sau lot
Q1 – productia dupa adaugarea ultimului produs sau lot
Q0 – productia inainte de adaugarea ultimului produs sau lot.
cost marginal
Ch zona
zona zona
degres. optima prog.
cost
mediu
0 Q
Cost produs Cost perioada
Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune
- ch. de exploatare 50.000 Incorporabile Incorporabile 51.500 DIRECTE Variabile 46.000 46.000
1.500 40.000
- ch. financiare 2.000
Niv.real. activ 3.660
60%F
- ch. extraordinare 800 Neincorporabile INDIRECTE Fixe
1.300 12.100 6.100
Supletive 600 Niv.subactiv. S ubactivitate 40% Fixe = 2440
∑CF = 52.800 ∑CF = 52.100 = ∑ = 52.100 ∑ =52.100 = Cost produs +Cost perioada =52100
49.660 2.440
Nivel de activitate = 60% = 6100*60% = 3.660
ChCG + ChNrinc. - Chsupletive = ChCF
52.100+1.300 – 600 = 52.800
Exemplu recapitulativ:
Clasificarea costurilor în:
a) costuri variabile şi costuri fixe;
b) costuri directe sau costuri indirecte;
c) costul produsului sau costul perioadei.
2.3. Centre de responsabilitate
Purtatorul de cost este reprezentat de obiectul de calculatie si consta in produs, comanda,

lucrare sau serviciu. Purtatorul de cost este individualizat in functie de specificul activitatii.
Centrele de responsabilitate ( sectoarele de cheltuieli )
Centrul de responsabilitate reprezinta o subdiviziune din structura organizatorica a unei

intreprinderi fara personalitate juridica si in care se desfasoara anumite activitati, se genereaza
costuri, se obtin produse pentru care se stabilesc responsabilitati precise. Centrele de responsabilitate
se regasesc in diferite denumiri, respectiv: fabrici, sectii, sectoare, ateliere, etc.
Centrele de responsabilitate se impart in:

- centre de profit;
- centre de costuri;
- centre de cifra de afaceri;
- centre de investitii;
- centre de cheltuieli.
a. Centrul de profit este acel centru de responsabilitate care dispune de resurse materiale,
financiare si umane pentru desfasurarea activitatii, obtine produse, le vinde si inregistreaza cheltuieli,
venituri, rezultate, incasari si plati. Are conturi la banca, relatii cu furnizorii, creditorii, bugete ( cu
exceptia TVA si impozit pe profit ) si organizeaza contabilitate proprie.
Obiectivul principal este obtinerea de profit. Nu dispune de capitaluri proprii si nu ia decizii
investitionale si de repartizare a profitului.
Cheltuieli generale și FIRMA

de administrație
Cheltuieli
indirecte de CR1 CR2 CR3
producție
Cheltuieli P1 P2 P3 P1 P4 P2 P6
directe
b. Centrele de costuri au ca obiect primordial desfasurarea unei activitati ori realizarea unor
produse cu incadrarea intr-o anumita limita de costuri. Produsele di subansablele obtinute nu sunt
destinate vanzarii ci trec spre un alt centru de responsabilitate pentru a fi vandute sau finalizate.
Centrul prin care se realizeaza vanzarea este denumit centru de cifra de afaceri.
Un centru de cost dispune de resurse financiare, materiale si umane pentru desfasurarea
activitatii, are contabilitate proprie sau poate avea, nu are relatii cu statul, tertii si nu are conturi
bancare.
FIRMA
Materie prima CR1 CR2 CR3 CCA

Cheltuieli Venituri
Rezultate/ profit sau pierdere
c. Centrul de cifra de afaceri are obiectiv principal maximizarea cifrei de afaceri. Genereaza
doar cheltuieli specifice vanzarilor, desfacerii.
d. Centrul de investitii este in fapt un centre de profit dar care are putere decizionala si asupra
investitiilor care urmeaza a fi efectuate.
e. Centrul de cheltuieli este reprezentat de servicii functionale din cadrul intreprinderii cum
ar fi serivicul financiar-contabil, tehnic, administratic etc care primeste anumite resurse pentru
derularea activitatii specifice.
CAPITOLUL III
Procedee de calculație/determinare a costurilor
Procedeul reprezinta un ansamblu de tehnici, instrumente si modalitati concrete de

determinare a costurilor in diferite momente in care se genereaza costuri sau in care se efectueaza
operatii de calculatie a costurilor.
Categorii de procedee:
- procedee de determinare si delimitare a costurilor pe purtatori si pe
sectoare; - procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte;
- procedee de separare a cheltuielilor variabile si fixe;
- procedee de calcul al costului productiei de fabricatie interdependenta;
- procedee de calcul al costului unitar.
3.1. Procedeele de determinare si delimitare a cheltuielilor pe purtator si pe sectoare
Procedeele de determinare si delimitare a cheltuielilor pe purtator si pe sectoare au drept

scop determinarea cheltuielilor in momentul efectuarii acestora si in functie de posibilitatile de
identificare pe purtator de cost ( cheltuieli directe) sau pe sectoare de activitate ( cheltuieli indirecte).
Se cuprind următoarele procedee:
a. Procedeul ponderarii ( inmultire) cantitatilor cu preturile se aplica pentru determinarea

acheltuielilor cu materiile prime, materialelor (bonul de consum sau factura), energie, combustibil
dar si pentru cheltuieli salariale.
Relatia de calcul este:
- pentru cheltuieli materiale :
Chm= cantitate * preț = Qc x Pu (pret unitar de achizitie, cost de achizitie)

Cost de achizitie = Pa + CTA ( facturate de clienti)
Ex Works= Furnizorul vinde la poarta unitatii. Beneficiarul preia bunul cu mijl
transport propriu sau inchiriat de la terti ( CTA)
Centrul auxiliar – Sectia de transport va deconta prestatiile effectuate
Fluxul de constructie al costului= fazele procesului economic
Faza Aprovizionare+ Faza Productie+ Faza Desfacere

Exemplu practic: In sectia de producție S1 s-a consumat energie electrică 2.000 kw iar in
secția S2 s-au consumat 4000 Kw. Factura de energie electrică indică un consum total de
10.000 kw pentru care intreprinderea trebuie să achite 12.000 lei.
Determinați cheltuiala cu energia electrică pentru S1 si S2
- pentru cheltuieli cu manopera :
Chman = timp * tarif
b. Procedeul aplicarii de cote procentuale la o valoare absoluta. Se utilizeaza pentru

determinarea cheltuielilor cu contributiilor, pentru amortizari dar si pentru alte cheltuieli.
Ch = Baza de calcul * x%
Ex. Calculul contribuției asiguratorie de muncă

Chcam = Salarii brute * 2,25% = 400.000 x 2,25%= 9000 lei
Chelt cu amortizarea = Baza calcul x Norma de amortizare %= 100.000 x 2%= 2000 lei
Na= 100/50 ani = 2%
O intreprindere dispune de 3 secții de producție, un sector administrativ și un sector desfacere.

Situația de calcul a salariilor la nivelul lunii septembrie 2021 se prezinta astfel:
Nr crt Centru de Salarii de Salarii pt ore Prime sau Total salarii

responsabilitate încadrare suplimentare sporuri brute
CIM
1 Secția 1 40.000 5.000 5.000 50.000
923 si 921
2 Sectia 2 30.000 10.000 40.000
3 Sectia 3 100.000 20.000 30.000 150.000

4 Sector 100.000 10.000 110.000
Administrativ
si de
Conducere
Cont 924
5 Sector 40.000 10.000 50.000
Desfacere
Cont 925
Total 310.000 25.000 65.000 400.000
Net salarial = 55%

Net 1200 euro /luna ….construiam sal bruta brut ai suma in lei primita: cursul BNR din ziua precenta
c. Procedeul repartizarii de cote in raport cu numarul perioadelor de gestiune la care se
refera. Se utilizeaza indeosebi pentru cheltuielile aferente mai multor perioade de gestiune (cheltuieli
anticipate).
cheltuieli.de.repartizat
Cota ch  N
N – numarul perioadelor de gestiune

Cheltuieli de repartizat pentru efectuarea reparatiilor capitale în august 2022: 220.000 lei
Numarul perioadelor de gestiune 11 luni.
Cota lunara pentru raparatii capitale= 220.000 : 11 luni=20000 lei/luna
d. Procedeul statistico-experimental – se aplica îndeosebi in antecalcul, atunci când anumite

cheltuieli nu sunt cunoscute si pentru care se fac anumite studii sau experimente. Ulterior, pe măsura
ce acestea devin efective se fac ajustările necesare.
Evoluția cheltuielilor cu probele de laborator la produsul Y
Nr crt Perioada Cheltuieli Laborator Producția anuală

verificare Calitate ( buc)
1 Anul 2015 10.000 lei 12.000 buc
2 Anul 2016 14.000 lei 12.500 buc
3 Anul 2017 16.000 lei 14.000 buc
4 Anul 2018 16.500 lei 14.100 buc
5 Anul 2019 18.000 lei 15.500 buc
Total
6 Pentru 2020 ?
Cheltuieli Chelt
inregistrate la Producția anuală medii
Nr crt Perioada Laborator pe
Verificarea produs
Calitatii ( lei) ( buc)
1 Anul 2015 11500 12.000
0,96
2 Anul 2016 14000 12.500
1,12
3 Anul 2017 16000 14.000
1,14
4 Anul 2018 16500 14.100
1,17
5 Anul 2019 18000 15.500
1,16
Total 76000 68.100
1,12
16.00
6 Pentru 2020 17856
0
Estimare in
functie Iq 18581 1,03
18000x1,03=18581 16000/15500=1,03
3.2. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte.
Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte. Se utilizează un singur procedeu, respectiv

procedeul suplimentarii, dar aplicat sub mai multe forme si variante. Acestea au drept scop
repartizarea cheltuielilor indirecte pe purtător de cost, luând in considerare particularitatile fiecărei
cheltuieli de rapartizare si a bazei de repartizare.
Cheltuielile indirecte = sectiilor de productie, CGA, Chelt Desfacere, Chelt pe centre de costuri,
Centre de Responsabilitate.
a. Procedeul suplimentarii în forma clasică, acesta avand mai multe variante:

a1)- varianta coeficientului unic (global)
a2)- varianta coeficientilor diferentiati
a3)- varianta coeficientilor selectivi.
b. Procedeul cifrelor relative de structura (coeficientului unic sau global)
a. Procedeul suplimentarii in forma clasică
Avem 3 Etape:
I). Alegerea criteriului sau a bazei de repartizare - trebuie sa existe o legatura de cauzalitate
intre cheltuiala directa de repartizat si baza de repartizare.
Consum de energie se poate repartiza in functie de puterea motoarelor din sectie KW;
Chelt cu curatenia se pot repartiza in functie de Suprafata utila a sectilor de productie
Ch indirecte de sectiie se pot repartiza in functie de nr ore fabricatie pe produs, salariile directe
ale produsului;
CTA se pot repartiza in functie de greutatea produselor sau val la pret de compare
CGA se repartizeaza in functie de CP al produselor vandute…
II). Determinarea coeficientului de repartizare K sau Kr:
Cheltuieli.indirecte.de.repartizat
K
Baza.de.repartizare
III). Determinarea cotei de cheltuieli indirecte Cj ce revine fiecarui purtator de cost/P:L:S.
Cj = bj * K
unde:
Cj – cota de cheltuieli indirecte ce revine produsului j
bj – baza de repartizat a produsului j
K – coeficientul de repartizare
n
Cheltuieli.indirecte.de.repartizat
 Ch Ii
K  i1n
Baza.de.repartizare
b j
j1
unde:
i – articolul de calculatie
ChIi – cheltuieli indirecte pe calculatie
Nota : Pentru ultimul produs calculul se face prin diferenta. Cota Pn= CI de reprtizat – ( Cota
P1+Cota P2+…+Cota Pn-1)
Suma partilor ( cotelor) = Suma totala de repartizat.
a.1.). Procedeul suplimentarii in forma clasica în varianta

coeficientului unic sau global presupune ca pentru intreaga masa de cheltuieli indirecte de
repartizat se aplica ( se utilizeaza ) un singur coeficient unic sau global. Se foloseste pentru
repartizarea cheltuielilor generale si de administratie.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de repartizat 100.000 um

Baza de repartizare 400.000 um
Din care:
o produsul P1 300.000 um
o produsul P2 100.000 um
100.000
K  0,25
400.000
Cota de cheltuieli pentru P1 este :
Cota1 = 300.000 * 0,25 = 75.000
Cota de cheltuieli pentru P2 este :
Cota2 = 100.000 * 0,25 = 25.000

Total 100.000
a.2.). Procedeul suplimentarii în forma clasica în varianta coeficientilor diferentiati

presupune utilizarea mau multor coeficienti, respectiv cate un coeficient pentru fiecare fel sau
categorie de cheltuieli. Se utilizeaza pentru a se stabilii o legatura mai stransa intre cheltueilile de
repartizat si baza de repartizare.
Se aplica indeosebi pentru cheltuielile indirecte de productie, dar poate fi aplicat si pentru
cheltuielile generale si de administratie.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de productie 200.000 um

Din care:
- amortizare 150.000 um
- energie electrica 50.000 um
Pentru amortizare baza de repartizare o reprezinta suprafata construita:
Din care:
- sectorul de activitate 1 180 m2
- sectorul de activitate 2 70 m2
150.000
K am 18 600.um / m 2
0  70
Cota s1 = 180 * 600 = 108.000

um Cota s2 = 70 * 600=
42.000 um Total 150.000 um
Pentru energia electrica baza de repartizare o reprezinta puterea instalata a consumatorilor

electrici:
in S1 Pint = 1000 Kw
in S2 Pint = 1500 Kw
50.000
K  20 um/Kw
1000  1500
Cota de repartizare este:

Cen.el.s1 = 20*1000 = 20.000 um
Cen.el.s2 = 20*1500 = 30.000 um
Total 50.000 um
Cota de cheltuieli indirecte ce revine pe sectorul de activitate se va determina prin insumarea

cotelor partiale obtinute prin aplicarea coeficientilor diferentiati.
Cs1 = 108.000 + 20.000 =128.000 um

Cs2 = 42.000 + 30.000 = 72.000 um
Total 200.000 um
a.3.). Procedeul suplimentării in forma clasică in varianta coeficientilor selectivi presupune

ca pe langa alegerea de baza diferentiate pe fel sau categorie de cheltuieli, sa se stabileasca si
produsele asupra carora se face repartizarea. Se aplica in exclusivitate pentru repartizarea
cheltuielilor indirecte de productie.
Cheltuielile indirecte de productie pot fi pe fel de cheltuieli – amortizare, salarii, reparatii,
energie, etc. sau pe cele doua categorii de cheltuieli, respectiv:
- cheltuieli cu intreținerea si functionarea utilajelor;
- cheltuieli generale ale sectiei sau ale centrului de responsabilitate.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de productie de repartizat si marimea bazelor repartizare se prezinta
astfel:
Intreprinderea are 3 centre de responsabilitate: CR1, CR2, CR3 si fabrica 3 produse A, B, C.
- in CR1 se fabrica cele trei produse
- in CR2 se fabrica produsele A si C
– in CR3 se fabrica produsele A si B
Cheltuielile indirecte de productie si marimea

bazei de repartizare pe cele doua categorii
Nr. EXPLICATII CENTRUL DE RESPONSABILITATE

Crt. 1 2 3
1. Cheltuieli indirecte de productie de 257 218 159,60
repartizat din care:
- CIFU 152 98 84,60
- CGS (cheltuieli generale ale sectiei) 105 120 75
2. Marimea bazei de repartizare pentru CIFU 190 140 94
- brA 60 75 52
-brB 90 - 42
-brC 40 65 -
3. Marimea bazei de repartizare pentru CGS 210 300 125
- brA 85 127 67
-brB 67 - 58
-brC 58 173 -
Calculul coeficientului de repartizare este:

K CR1 CR2 CR3

KCIFU 0,8 0,7 0,9
KCGS 0,5 0,4 0,6
CIFU CGS
152 105
K1 = 0,8 K1 = 0,5
190 210
98 120
K2 = 0,4
K2 = 0,7 300
140
84,6 75
K3 = 0,9
94 K3 = 0,6
125
Calculul cotelor de cheltuieli indirecte de productie ce revin fiecarui produs
CR1 CR2 CR3

bj K Rj bj K Rj bj K Rj
CIFU 190 152 140 98 94 84,6
A 60 0.8 48 75 0.7 52,5 52 0.9 46,87
B 90 0.8 72 - 0.7 - 42 0.9 37,8
C 40 0.8 32 65 0.7 45,5 - 0.9 -
CGS
A
B
C
A = 60*0,8 = 48
b. Procedeul cifrelor relative de structura ( coeficientului unic sau global)
ETAPE:
I. Determinarea ponderii bazei de repartizare a produsului in totalui bazei de repartizare.
bj
g j  m
b
j
j
unde:
gj – ponderea bazei de repartizare a produsului j in totalul bazelor de repartizat
II. Determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine unui produs.
Cj = gj * ChI de repart.
Se utilizeaza indeosebi ca o alternativa la varianta coeficientului unic sau global.
Exemplu:Contabilitate de gestiune Cheltuieli indirecte de repartizat 100.000 um

Baza de repartizare 400.000 um
din care:
- b1 300.000 um
- b2 100.000 um
Sa se determine cheltuiala indirecta ce revine fiecariu produs.
300.000
gB 1= =0 , 75
400.000
100.000
gB 2= =0 ,25
400.000
Cota B1 = 0,75 * 100.000 = 75.000 um

Cota B2 = 0,25 * 100.000 = 25.000 um
3.3. Procedee de separare a cheltuielilor in variabile si fixe
Cheltuielile variabile sunt dependente de volumul fizic al productiei, in timp ce cheltuielile

fixe sunt cheltuieli de structura sau cheltuieli de capacitate.
Procedeul se utilizeaza atunci cand se cunoaste o masa a cheltuielilor ( un total al
cheltuielilor) si se impune o separare a acestora in variabilw si fixe. Pentru efectuarea separarii este
necesara cunosterea evolutiei in timp atat a volumului fizic al productiei cat si a nivelului
cheltuielilor.
Procedeele utilizate sunt:
- procedeul celor mai mici patrate (regresiei);
- procedeul punctelor de maxim si de minim;
- procedeul analitic.
3.3.1. Procedeul celor mai mici patrate (regresiei)
Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea urmatoarelor etape metodologice de calcul:
1) calculul volumului mediu al activitatii: prin raportarea volumului total al activitatii din perioadele de
gestiune luate in calcul la numarul perioadelor de gestiune, pe baza relației:
78000
Q̄= =6500 lei
12
8700000
C̄ h̄= =725000
12
70 .000.000
Chvu= =50 lei/ora
1.400.000
Chvt=50*78.000=3.900.000 lei
Chft=8.700.000-3.900.000=4 .800.000 lei
Chvs=50*90.000=4.500.000 lei
Chst=4.500.000+4.800.000=9.300.000 lei
unde:
Qt – productia din perioada de gestiune t n

– numarul perioadelor de gestiune
Q - productia medie
2) calculul cheltuielilor medii ale perioadelor de gestiune luate în calcul: prin raportarea sumei totale a
cheltuielilor din perioadele de gestiune respective la numărul total al perioadelor de gestiune, pe baza
relației:
Cht – cheltuielile din perioada de gestiune t

n
∑ ( XY )t
Chvu= t =1n
∑ X 2t
t =1
3) calculul abaterii de volum: ca diferenta dintre volumul activitatii din fiecare perioada de gestiune luata in
calcul si volumul activitatii medii, pe baza relației:
X =Qt −Q̄
4) calculul abaterii cheltuielilor: ca diferenta dintre volumul cheltuielilor din fiecare perioada de gestiune
luata in calcul si volumul cheltuielii medii, pe baza relației:
Y =Cht −C̄ h̄
5) calculul cheltuielilor variabile unitare: prin raportarea sumei produsului dintre abaterea de volum si
cheltuieli din fiecare perioada luata in calcul la suma abaterii de volum la pătrat din fiecare perioada luată
în calcul, pe baza relației:
n
∑ ( XY )t
Chvu= t =1n
∑ X 2t
t =1
6) calculul cheltuielilor variabile totale: prin amplificarea cheltuielilor variabile unitare cu volumul activitatii
dintr-o perioada luată în calcul sau pe total, pe baza relației:
Chvt=Chvu*Qt
7) calculul cheltuielilor fixe totale: ca diferența dintre cheltuielile totale ale unei perioade si cheltuielile
variabile totale, pe baza relatiei:
Chft =Cht-Chvt
8) calculul cheltuielilor variabile standard: prin amplificarea volumului de activitate standard cu cheltuielile
variabile unitare, pe baza relatiei:
Chvs=Chvu*Qs
9) calculul cheltuielilor standard totale: se insumeaza cheltuielile variabile standard cu cheltuielile fixe, pe
baza relatiei:
Chst =Chf+ Chvs
Nota:
1. Cheltuiala fixa , chiar daca este calculata pentru o anumita perioada de gestiune se mentine
aceasi pentru fiecare din perioadele de gestiune, intrucat este o cheltuiala de structura sau de
capacitate.
2. Pe baza acestui procedeu, separand cheltuielile in variabile si fixe (avand date din trecut)
pot fi determinate cheltuielile totale ale perioadei viitoare de gestiune pentru un anumit volum fizic al
productiei.
ChT(t+1) = ChVU * Qt-n+ Ch(t+1) = ChVT(t+1) + ChF(t)
Exemplu:
Cunoscand evolutia de ansamblu a volumului fizic al productiei si a cheltuielilor de productie
pe o perioada de 6 luni, se cere:
a. determinati cheltuielile variabile unitare si totale si cheltuielile fixe totale;
b. determinati cheltuielile totale pentru luna a VII a cunoscand ca volumul fizic al
productiei este de 12.000 tone.
Situatia privind evolutia volumului fizic al productiei si al nivelului cheltuielilor:
date Calcule
Perioada Qt Cht x y x2 x*y
(luna)
1 10.200 908.000 200 8.000

2 9.800 892.000 -200 -8.000
3 9.500 880.000 -500 -20.000
4 9.300 872.000 -700 -28.000
5 10.400 916.000 400 16.000
6 10.800 932.000 800 32.000
7
Total 60.000 5.400.000 0 0 1.620.000 64.800.000
a.
n
 Qt 60.000
1. Q  t 1   10.000 tone
n 6
 Ch
t 1
t
5.400.000
2. Ch   900.000 um
n 6
3. x Qt  Q
x1 = 10.200 – 10.000 = 200
x2 = 9.800 – 10.000 = -200
x3 = 9.500 – 10.000 = -500
x4 = 9.300 – 10.000 = -700
x5 = 10.400 - 10.000 = 400
x6 = 10.800 – 10.000 = 800
4. y Cht  Ch
y1 = 908.000 – 900.000 = 8.000

y2 = 892.000 – 900.000 = - 8.000
y3 = 880.000 – 900.000 = - 20.000
y4 = 872.000 - 900.000 = - 28.000
y5 = 916.000 – 900.000 = 16.000
y6 = 932.000 – 900.000 = 32.000
5. x12 = 200 * 200 = 40.000

x 22 = (-200) * (-200) = 40.000
6. x1 * y1 200 *8.000  1.600.000
 (xy)t 64.800.000
t 1
7. Chvu    40 um/tone
x n
2
1.620.000
t 1
8. Chv T (t ) Chv u *Qt t=1
Chvt (1) Chvu * Q1 40 *10.200 408.000 um

9. ChF (t ) ChT (t )  ChvT (t )
ChF (1) Cht (1)  ChvT (1) 908.000  408.000 500.000.um
b.
Ch T (t 1)  Ch vu * Q t 1  Ch F (t 1)
Qt+1= 12.000
Chvu = 40
ChF(t+1)= ChF(t) = 500.000
ChT (7) 40 *12.000  500.000 980.000.um
3.3.2. Procedeul punctelor de maxim si de minim
ETAPE:
I. Determinarea cheltuielilor variabile unitare potrivit relatiei:
Chmax  Chmin
Chvu 
Qmax  Qmin
II. Determinarea cheltuielilor totale
ChvT(t) = Chvu * Qt
III. Determinarea cheltuielilor fixe totale ( pentru perioada t)
ChF(t) = ChT(t) – ChvT(t)
Exemplu:
Cunoscand evolutia de ansamblu a volumului fizic al productiei si a cheltuielilor de productie

pe o perioada de 6 luni, se cere
a. determinati cheltuielile variabile unitare .
Situatia privind evolutia volumului fizic al productiei si al nivelului cheltuielilor:
date
Perioada Qt Cht
(luna)
1 10.200 908.000
2 9.800 892.000
3 9.500 880.000
4 9.300 872.000
5 10.400 916.000
6 10.800 932.000
7
Total 60.000 5.400.000
Rezolvare :
a.
932.000  872.000 60.000
Chvu  
10.800  9.300 40.um
1.500 / t
Chv T (t )  Chv u *Qt t=1
Chvt (1) Chvu * Q1 40 *10.200 408.000 um
ChF (t ) ChT (t )  ChvT (t )
ChF (1) Cht (1)  ChvT (1) 908.000  408.000 500.000.um
b. Ch T (t 1)  Ch vu * Q t 1  Ch F (t 1)

Qt+1= 12.000
Chvu = 40
ChF(t+1)= ChF(t) = 500.000
ChT (7) 40 *12.000  500.000 980.000.um
3.3.3. Procedeul analitic presupune analiza fiecarei cheltuieli in parte si determinarea

caracterului cheltuielii, respectiv caracter variabil sau caracter fix.
3.4. Procedee de determinare (de calcul) a costului de productie de fabricatie

interdependenta (productia reciproca).
Productia reciproca sau productia interdependenta se regaseste indeosebi in cadrul productiei

auxiliare. Un sector auxiliar se afla atat in calitatea de furnizor cat si de beneficiar cu un alt sector
auxiliar. In consecinta, o productie este dependenta de o alta productie si implicit, un cost este
dependent de un alt cost.
Totodata, o parte din productia auxiliara se consuma in cadrul schimburilor sau prestatiilor
reciproce, in timp ce o mare parte a productiei auxiliare este destinata activitatii de baza.
Sectia Sectia
auxiliara 1 auxiliara 2
Sectia
auxiliara 3
Decontarea prestatiilor reciproce se poate face la un cost prestabilit ( cost standard) sau la un
cost efectiv al perioadei precedente. Atunci cand se impune cunoasterea exacta a costului la care se
fac decontarile se utilizeaza urmatoarele procedee:
- Procedeul reiterarii sau procedeul calculelor iterative;
- Procedeul algebric.
3.4.1. Procedeul reiterarii sau procedeul calculelor iterative.

Intru-cat o sectie auxiliara efectueaza anumite cheltuieli pentru obtinerea unei anumite
cantitati de produs si cedeaza ( transfera) unei alte secti o parte din produse ( care reprezinta o
anumite pondere din total) va deca si cheltuieli in aceasi pondere.
Pe masura ce o sectie auxiliara primeste de la celelalte anumite cheltuieli, va deda ulterior
aceasi pondere si din acestea. Reiterarile continua pana cand cheltuielile care urmeaza a fi redate
devin nesemnificative.
De regula, se efectueaza n+1 runde, unde n este numarul sectiilor auxiliare care intra in cadrul
prestatiilor reciproce.
3.4.2. Procedeul algebric.

Procedeul algebric pleaca de la premisa ca o sectie pentru a realiza anumite produse,
genereaza anumite cheltuieli proprii, dar are nevoie si de anumite cantitati de produse de la alte
sectii. Pentru aceasta se stabileste un sistem de n ecuatii ( dat de numarul de sectii ) cu n
necunoscute ( necunoscutele fiind costurile unitare ale produselor din cadrul fiecarui centru de
responsabilitate).
Logica unei ecuatii.

Cantitatea fabricata ponderata cu costul unitar al acesteia ( o necunoscuta) este egala cu
cheltuielile proprii la care se adauga cantitatea primita de la celelalte sectii auxiliare, ponderate cu
costul unitar al acestora ( care este tot o necunoscuta).
Procedeul se aplica pentru sectiile cu productie de fabricatie omogena (energie electrica,
energie termica, apa, etc).
Exemplu: Situatia productiei fabricate, destinatia acesteia si cheltuielile de productie

efectuate se prezinta astfel ( s-au luat in exemplu 3 centre de responsabilitate cu productie omogena:
centrala electrica, centrala termica, centrala de apa).
Sectia Cheltuieli Qf Destinatia productiei (productia pe sectii Productia

furnizoare proprii fabricata beneficiare in cadrul prestatiilor reciproce) livrata
CE CT CA pentru
activitatea
de baza
CE 6.000.000 10.000 - 2.000 1.000 7.000
CT 2.000.000 6.000 1.000 - 1.000 4.000
CA 3.000.000 50.000 20.000 10.000 - 20.000
Costul unitar , avem:

- x pentru CE
- y pentru CT
- z pentru CA
10.000 * x 6.000.000  1.000 * y 20.000 * z

6.000 * y 2.000.000 2.000 * x  10.000 * z
50.000 * z 3.000.000  1.000 * x  1.000 * y
x  863,12.u m
y 775,67.u m
z 92,78.u m
3.5. Procedee de calcul al costului unitar
Procedee de calcul a costului unitar au drept obiectiv determinarea costului unitar in functie
de particularitatile procesului de fabricatie.
Procedee:
1. Procedeul diviziunii simple
2. Procedeul cantitativ
3. Procedeul indicilor (coeficientilor) de echivalenta
4. Procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul principal;
5. Procedeul valorii reziduale (ramase) sau procedeul resturi.
3.5.1. Procedeul diviziunii simple
Procedeul diviziunii simple se aplica in intreprinderile cu productie de masa (ciment,

carbune, energie electrica, energie termica).
Costul unitar se obtine dupa relatia:
n
 Ch i
Ctu  i1
Q
Si in acest caz evidenta cheltuielilor se tine pe centre de responsabilitate, pe produs si pe
articol de calculatie.
3.5.2. Procedeul cantitativ
Procedeul cantitativ se foloseste atunci cand din procesul de fabricatie se obtin produse
cuplate, colaterale si care au valori de intrebuintare apropriate.
Totodata, apar diferente intre cantitatea fabricata si cea utilizata efectiv, intru-cat pot aoare
pierderi pe timpul pastrarii sau depozitatii. Se utilizeaza indeosebi in intreprinderea chimica si
petrochimica.
Etape:
I. Determinarea unui cost unitar mediu (cost teoretic) potrivit relatiei:
n
 Ch i
Ct mediu  i1
n
u q (f)j
j1
II. Determinarea unui cost efectiv luand in considerare pierderile care pot apare pana
in momentul utilizarii.
q( f ) j
Ctu j  Ctu(m) *
q(u) j
q( f ) j - cantitatea fabricata din produsul j
q(u ) j - cantitatea utilizata din produsul j
Exemplu : In urma unui proces chimic se obtin trei produse colaterale A, B, C.

Cheltuielile totale de productie sunt de 50.000.000 um. Cantitatea fabricata si utilizata se
prezinta astfel:
PRODUS qf qu
A 2.000 1.500
B 1.400 1.300
C 800 600
Total 4.200 3.400
n
 Ch i
50.000.000
1. Ctumediu  i1
  11.905.u m / uf
4.200
q
n
(f)j
j1
q( f ) j
2. Ctu j  Ctu(m) *
q(u) j
2.000
Ctu A  11.905*  15.873.um / uf
1.500
1.400
CtuB  11.905*  12.821.um / uf
1.300
800
CtuC  11.905*  15.873.um / uf
600
3.5.3. Procedeul indicilor de echivalenta ( coeficientului de echivalenta)
Se aplica atunci cand din procesul de productie majoritatea produselor sau cel putin doua
dintre acestea sunt considerate principale.
Totodata mai trebuie indeplinita una din urmatoarele doua conditii:
- din acelasi consum de materiale si cu acelasi consum de forta de munca se obtin produse
finite diferite si care difera prin unul sau mau multi parametrii cantitativi ( indici directi);
- atunci cand din acelasi consum de materiale sar cu cheltuieli de prelucrare diferite se obtin
produse diferite, diferentierea fiind facuta de unul sau mai multi parametrii de ordin calitativ ( indici
inversati). Indicii inversati sunt aplicati numai pentru cheltuielile de prelucrare.
Criterii de clasificare a indicilor:
1. Dupa numarul parametrilor prin care se face diferentierea produselor, indicii se imparat in :
- simplii – produsele difera printr-un singur parametru;
- complecsi - produsele difera prin doua sau mai multi parametrii;
- agregati sau serii multiple de indici de echivalenta.
2. Dupa modul de calcul:

- indici calculati ca raport direct
- indici calculati ca raport invers sau indici inversati.
Combinand cele doua criterii de clasificare se regasesc cu posibilitati de aplicare, urmatoarele
categorii de indici:
a. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport direct;
b. Indici de echivalenta complecsi calculati ca raport direct;
c. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport invers ( indici inversati)
d. Serii multiple de indici de echivalenta
ETAPE:
1. Stabilirea parametrului prin care difera produsele si determinarea marimii parametrilor.
2. Calculul indicilor de echivalenta potrivit relatiei:
Pj
Kj  unde:
P
b
Kj – este coeficientul de echivalenta pentru produsul j
Pj – este marimea parametrului pentru produsul j
Pb – marimea parametrului al produsului ales drept baza
3. Calculul productiei echivalente sau conventionale:

Qe=  qj xKj unde:
Qe – productia echivalenta
qj - cantitatea fabricata din produsul j
4. Calculul costului pe unitate echivalenta sau convenit

n
 Ch
i i1
C ue / c  unde:
t Qe
Chi – suma tuturor factorilor

Ctue/c – cost unitate echivalenta sau conventională
i – articolul de calculatie
5. Determinarea costului pe unitatea fizica de produs
Ct uj Ct ue / c * Kj unde:
Ctuj – costul unitar pentru produsul j
Produsele difera printr-un singur parametru, acesta fiind de ordin cantitativ, respectiv
lungime, latime, densitate, etc.
Se alege drept baza produsul reprezentativ, dar oricare dintre produse poate fi ales drept baza
fara a influenta rezultatul.
Exemplu:
Cheltuielile totale generate de procesul de fabricatie sunt de 80.000.000 um. Se fabrica 3
produse A, B, C care difera printr-un singur parametru, respectiv lungimea produsului.
Cantitatile fabricate si marimea parametrilor se prezenta astfel:
1. Stabilirea parametrului prin care difera produsele si determinarea marimii

parametrilor.
Produsul qi P(L) - lungimea
A 1.400 1
B 2.400 4
C 3.000 2
2. Calculul indicilor
Se alege drept baza produsul B ( nu conteaza care este ales)
1 4 2
K A  K B  K C  4
4 4
3. Calculul produsului echivalent
uc – unitate conventionala
1
q eA  1.400 * 350.uc
4
4
q eB 2.400 * 2.400.uc
4
2
q eC 3.000 *  1.500.uc
4
Qe = 350 + 2.400 + 1.500 = 4.250 uc

4. Determinarea costului pe unitate conventionala ( uc )
80.000.000
Ct ue / c   18.824.um / uc
4.250
5. Determinarea costului pe unitatea fizica de produs ( uf )
1
CtuA  18.824* 4.706.um / uf
4
4
Ct uB  18.824 *  18.824.um / uf
4
2
Ct uC  18.824 *9.412.um / uf
4
2. Indici de echivalenta complecsi calculati ca raport direct – se aplica atunci cand doi sau
mai multe produse sunt considerate principale, cand este indeplinita prima conditie iar produsele
difera prin doua sau mai multi parametrii, toti fiind de ordin cantitativ.
Etapele sunt similare cu cele de mai sus dar coeficientul de echivalenta se determina potrivit
relatiei:
P1 j * P2 j *.........* Pnj
Kj 
P1b * P2 b *.........* Pn b
P1 j * P2 j n - parametrii j
*.........* P j
- parametrii j pentru care difera produsele
P1b * P2b *.........* Pnb
Exemplu:
Cheltuielile totale de productie sunt de 80.000.000 um. Se obtin trei produse A, B, C care
difera prin 3 parametrii, toti de ordin cantitativ, respectiv lungine, latime, inaltime. Cantitatile
fabricate si marimile parametrilor se prezinta astfel:
1. Se considera drept baza produsul B
Produsul gj(uf) L l I (inaltime)
( lungime) (latime)
A 1.000 2 1 0.4
B 1.500 1 1 0.2
C 2.200 6 0.5 0.1
2. Calculul indicilor
2 *1* 0.4
KA  4
1*1* 0.2
1*1* 0.2
KB  1
1*1* 0.2
6 * 0.5 * 0.1
KC   1.5
1*1* 0.2
3. Calcululul produselor echivalente

qeA  1000 * 4 4.000 uc
q eB  1500 *1  1.500 uc
q eC 2.200 *1.5 3.300 uc
qe = 4.000+1.500+3.300 = 8.800
4. Determinarea costului pe unitate conventionala
80.000.000
Ctuc / e  9.091 um/uc
8.800
5. Determinarea costului unitar efectiv
CtuA = 9.091*4=36.364 um/uf

CtuB = 9.091*1= 9.091 um/uf
CtuC = 9.091*1.5 = 13.637 um/uf
3. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport invers – se aplica atunci cand produsele
sunt considerate de baza, este indeplinita a doua conditie, iar produsele difera printr-un singur
parametru care este de ordin calitativ (calitatea sau finetea produsului)
Intotdeauna se alege drept baza produsul de calitate superioaa (are parametrul cu marimea cea
mai mica).
Etapele sunt similare cu cele de mai sus, dar indicii se calculeaza potrivit relatiei:
Pb
K j  P
j
Cheltuielile se impart in doua categorii :

- cheltuieli materiale care se regasesc in raport direct fata de cantitatea fabricata, costul unitar
pentru materiale fiind determinat potrivit relatiei:
Chmat
Ct umat 
Q
- cheltuieli de prelucrare pentru care se aplica indicii inversati, costul unitar al produselor va
fi determinat prin insumarea celor doua costuri unitare partiale:
Ct uj Ct umat  Ct uprelucrate
Ctumat → raport direct

Ctuprelucrate → raport inversat → indici inversati
Exemplu:
În procesul de fabricatie au loc cheltuieli totale de 120.000.000 lei, din care:

- cheltuieli materiale 40.000.000 lei
- cheltuieli de prelucrare 80.000.000 lei.
Parametrul prin care diferea produsele este finetea produselor. Cantitatile fabricate si
marimea se prezinta astfel:
1.Date problema
Produsul qi P - finetea
A 1.400 1
B 2.400 4
C 3.000 2
Chmat = 40.000.000 um
1.400+2.400+3.000 = 6.800
40.000.000
Ct umat  5.882 um/uf (kg)
6.800
Ctuprelucrare = 80.000.000 um indici inversati
2. Calculul coeficientilor
Produsul ales drept baza este obligatoriu produsul A deoarece are calitatea superioara 1.
1 1 1
K A  K B  K C  2
1 4
3. Calculul produsului echivalent
q eA  1.400 *1  1.400.uc
1
q eB 2.400 * 600.uc
4
1
q eC 3.000 *  1.500.uc
2
Qe = 1.400+600+1.500=3.500 uc
4. Calculul costului unitar
80.000.000
Ct ue / c  22.857.um / uc
3.500
5. Costul unitar al prelucrarii pe unitatea fizica de produs este:
CtupA= 22.854*1=22.857 um/uc
1
CtupB 22.857 * 5.714 um/uc
4
1
CtupC 22.857 *  11.428,50 um/uc
2
6. Determinarea costului unitar efectiv pe produs ( material + prelucrare )
Ctuj = Ctumatj + Ctupj
CtuA = 5.882+22.857 = 28.739 um/uf
CtuB = 5.882+5.714 = 11.596 um/uf
CtuC = 5.882 + 11.428,50 = 17.310,50 um/uf
4. Indicii de echivalenta agregati sau serii multiple de indici echivalenti

Cheltuielile sunt structurate pe feluri sau categorii de cheltuieli ( materile, de prelucrare,
generale, de desfacegre, etc) si pentru fiecare fel de cheltuiala se aplica o anumita serie de indici
calculati, dupa caz, prin una din regulile de mai sus.
Procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul principal

Se aplica atunci cand din procesul de fabricatie se obtin produse secundare si principale. Se
utilizeaza in industria petrolului, in agricultura dar si in industria alimentara.
Echivalarea intre produsel secundar si cel principal se face nu pe baza de indici ci pe baza
unui echivalent cunoscut si general valabil pentru sectorul respectiv de activitate:
1 tone petrol = 1000 m3 gaz sonda
ETAPE:
1. Echivalarea cantitativa teoretica a produsului secundara cu produsul principal:
Qs
q s / p  unde
E
qs/p – cantitatea de produs secundar transformata teoretic in produsul principal

Qs – cantitatea fizica de produs secundar
E – echivalentu;
2. Determinarea cantitatii teoretice totale de produs principal
Qt/p = Qp + qs/p unde
Qp – cantitatea fizica de produs principal
3. Calculul costului pe unitatea teoretica de produs principal

n
 Ch i
i1
Ctu t / p Q
t/p
4. Determinarea costului unitar efectiv al produsului principal
Ctup = Ctut/p
5. Determinarea costului unitar al produsului secundar
Ctu t / p
Ctu s  E
Exemplu:
Cheltuielile totale generate de procesul de productie sunt de 200.000.000 um.

Se obtin:
- produsul principal petrol 500 t = Qp
- produsul secundar gaz de sonda 100.000 m3
Echivalentul 1 tona petrol = 1000 m3 gaz sonda
Rezolvare:
1. Echivalarea cantitativa teoretica a produsului secundara cu produsul principal:
Determinarea costului unitar

Qs 100.000
q s / p   1.000  100.ut
E
2. Determinarea cantitatii teoretice totale de produs principal
Qt/p = Qp + qs/p = 500+100=600 ut
3. Calculul costului pe unitatea teoretica de produs principal

n
C i
200.000.000
Ctu t / p i 1 h  333.333.um / ut
Qt / p 600
4. Determinarea costului unitar efectiv al produsului principal
Ctup = Ctut/p = 333.333 um/ut
5. Determinarea costului unitar al produsului secundar
Ctu t / p 333.333
Ctu s   333,33
E 1000
2. Procedeul valorii ramase sau a valorii reziduale ( procedeul restului)
Se utilizeaza atunci cand din procesul de productie se obtin produse principale si produse
reziduale destinate valorificarii sau utilizarii in procesul de productie.
Costul unitar al produsului principal se obtine potrivit relatiei:
n
 Ch i . . .
  obtinute.din.valorif .prod.reziduale la terti.sau.reutilizabile in.proc.de.productie Ctu p  i1
Qp
Exemplu :
Din procesul de fabricatie se obtine :

- produdul principal grau = 100 tone
- produsul rezidual – paie
Sumele obtinute din valorificari :
- 2.000.000 valorificari la terti
- 1.000.000 consum in procesul intermediar de productie
Cheltuielile totale sunt de 200.000.000 um
200.000.000  3.000.000
Ctu p   1.970.000 um/tona
100
NOTA :
Din procesul de productie se pot obtine produse secundare, reziduale si principale.
Aplicarea procedeelor se va face astfel:
- se aplica procedeul valorii ramase obtinand astfel cheltuielile efective cu produsele
principale si secundare ( dupa diminuarea cheltuieilor totale cu sumele obtinute din valorificarea
produselor reziduale);
- se aplica procedeul echivalarii cantitative pentru a delimita cheltuielile aferente produsului
principal de cheltuielile aferente produsului secundar;
- dupa cunoasterea cheltuielilor aferente produsului principal si secundar, se aplica pentru
produsul principal procedeul indicilor de echivalenta sau procedeul cantitativ pentru a determina
costul pe unitatea de produs principal.
CAPITOLUL IV
Sistemul contabil de înregistrare a costurilor utilizat în România
4.1. Prezentarea conturilor
In România, contabilitatea este organizată în două circuite distincte: contabilitatea financiară,

care utilizează conturi din clasele 1-7 şi contabilitatea de gestiune, care poate utiliza conturile din
clasa 9. În cadrul contabilităţii financiare, cheltuielile de exploatare sunt clasificate după natura lor
(materii prime, salarii, amortizare etc.), iar în cadrul contabilităţii de gestiune, cheltuielile sunt
reclasificate potrivit destinaţiei acestora (de producţie, generale de administraţie, de desfacere).
Modelul de organizare a contabilităţii de gestiune propus de Ministerul Finanţelor încă de la
începutul anilor 90 implică utilizarea unui număr de zece conturi, destinate colectării cheltuielilor,
înregistrării producţiei finite la cost standard şi efectiv, recunoaşterii diferenţelor de cost, respectiv
înregistrării producţiei în curs de execuţie, astfel:
Grupa 90 Decontări interne
901 Decontări interne privind cheltuielile
902 Decontări interne privind producţia obţinută
903 Decontări interne privind diferenţele de preţ
Grupa 92 Conturi de calculaţie
921 Cheltuielile activităţii de bază
922 Cheltuielile activităţii auxiliare
923 Cheltuieli indirecte de producţie
924 Cheltuieli generale de administraţie
925 Cheltuieli de desfacere
Grupa 93 Costul producţiei
931 Costul producţiei obţinute
933 Costul producţiei în curs de execuţie
La nivelul acestor conturi se pot crea analitice în funcţie de obiectul de activitate sau de
metoda de calcul de cost utilizată (spre exemplu, pentru contul 921 Cheltuielile activităţii de bază se
pot crea analitice pentru produse, lucrări, servicii, comenzi, faze etc.). De asemenea, la nivelul
conturilor 922 Cheltuielile activităţii auxiliare, respectiv 923 Cheltuieli indirecte de producţie pot fi
dezvoltate conturi analitice la nivel de secţii sau centre. Obiectivul principal ale recunoaşterii de
informaţii în acest sistem de conturi este evidenţierea costului de producţie efectiv în paralel cu
evidenţierea costului de producţie standard (prestabilit) şi a diferenţelor de cost.
Conturile din clasa 9 respecta principiile dublei inregistrari, iar corespondenta conturilor se
realizeaza numai intre conturile din clasa 9.
4.1.1. GRUPA 90 – CONTURI DE DECONTARI
Contul 901 – decontari interne privind cheltuielile :

- este un cont bifuncțional ;
- evidentiază toate cheltueilile care fac obiectul contabilitatii de gestiune;
- face legatura dpdv al nivelului cheltuielilor incorporabile intre contabilitatea financiara si
contabilitatea de gestiune;
- functioneaza în realitate ca un cont de pasiv;
- evidentiaza toate cheltuielile, respectiv atat cele aferente productiei terminate cat si
aferente productiei neterminate;
- in credit vom avea colectarea cheltuielilor in cursul lunii si la inceputul lunii, atat pentru
productia neterminata cat si pentru cea care poate devenii productie terminata in cursul
lunii in corespondenta cu debitul conturilor de cheltuieli, respectiv 921, 922, 923, 924,
925;
- se debiteaza la sfarsit lunii prin creditul urmatoarelor conturi: 931 cu costul productiei
terminate, 933 cu costul efectiv al productiei neterminate, 903 cu diferentele dintre costul
prestabilit si cel efectiv (pentru productia terminata);
- de regula nu prezinta sold.
Contul 902 – decontari interne privind productia obtinuta ( productia

terminata):
- este un cont bifunctional;
- functioneaza ca un cont de pasiv;
- evidentiaza atat costul prestabilit cat si cel efectiv , si implict diferentele de pret aferente
productiei terminate;
- se crediteaza cu costul prestabilit al productiei terminate ( debitul contului 931) si cu
diferentele dintre costul prestabilit si cel efectiv ( debit cont 903)’
- se debiteaza cu costul efectiv al productiei terminate (creditul conturlui 921).
Contul 903 – Decontari interne privind diferențele de pret

: - este un cont de activ;
- evidentiaza diferentele dintre costul prestabilit si costul efectiv;
- in debit se înregistrează diferentele productiei terminate (in negru diferentele
nefovorabile si in rosu diferentele favorabile ) prin creditul contului 902;
- se crediteaza cu inchiderea contului de diferente la sfarsitul lunii prin debitul contului
901;
- nu prezinta sold.
4.1.2. GRUPA 92 – CONTURI DE CALCULATIE
Cu ajutorul acestor conturi se realizeaza calculatia costurilor obtinand

costul de productie si costul complet comercial. Sunt structurate in concordanta cu criteriul de
clasificare al cheltuielilor dupa destinatie.
Contul 921- cheltuielile activitatii de baza :

- este un cont de activ;
- evidentiaza toate cheltuielile directe, identificabile de purtatorul de cost in momentul
efectuarii ( colectare de cheltuilei);
- la safrsitul lunii primeste prin repartizare cotele de cheltuieli indirecte astfel incat cu
ajutorul acestui cont se realizeaza costul produsului;
- in debitul contului se inregistreaza :
colectarea cheltuielilor directe prin creditul contului 901;
primirea prin repartizare la sfarsitul lunii a cheltuielilor indirecte de
productie prin creditul contului 923 si a cheltuielilor generale si de
administratie prin creditul contului 924;
primirea pe baza de decont a cheltuielilor auxiliare prin creditul contului
922;
- in creditul contului se inregistreaza la sfarsitul lunii costul efectiv al productiei terminate
prin debitul contului 902 si costul efectiv al productiei neterminate prin debitul contului
933.
Contul 922 – cheltuielile activitatii auxiliare:
- evidentiaza toate cheltuielile aferente activitatii auxiliare;
- in debitul contului se inregsitreaza colectarea cheltuielilor prin creditul contului 901;
- in creditul contului se inregistreaza decontarea cheltuielilor pe sectoare sau produse
beneficiare prin debitul contului 921, 923, 924, 925;
- nu prezinta sold.
Contul 923 – cheltuieli indirecte de productie :

- evidentiaza toate cheltuielile indirecte de productie;
- in debit se inregistreaza colectarea cheltuielilor prin creditul contului 901 si 922;
- in credit se inregistreaza repartizarea cheltueililor indirecte la sfarsitul lunii prin debitul
contului 921;
- nu prezinta sold.
Contul 924 – cheltuieli generale si de administratie:

- evidentiaza toate cheltuielile generale si de administratie;
- in credit se inregistreaza la sfarsitul lunii repartizarea cheltueililor indirecte prin debitul
contului 921;
- nu prezinta sold.
Contul 925 – cheltueili de desfacere:

- evidentiaza toate cheltuielile de desfacere;
- in credit se inregistreaza la sfarsitul lunii repartizarea cheltuielilor indirecte prin debitul
contului 921;
- nu prezinta sold.
4.1.3. GRUPA 93- COSTUL PRODUCTIEI
Contul 931 – costul productiei fabricate:

- evidentiaza la cost prestabilit ( standard) productia obtinuta;
- in debit de inregistreaza productia obtinuta evidentiata la cost standard prin creditul
contului 902;
- se crediteaza la sfarsitul lunii prin interfata dintre costuri evidentiate pe produse ( ct. 931)
si cheltueilile ocazionate ( debitul contului 901 );
- nu prezinta sold.
Contul 933 – costul productiei neterminate :

- evidentiaza la cost efectiv productia netreminata;
- se debiteaza cu productia neterminata la sfarsitul lunii prin creditul contului 921;
- se crediteaza la sfarsitul lunii prin inchiderea contului, prin debitul contului 901;
- nu prezinta sold.
Nota:
În cazul in care contul 933 ramane cu sold la sfarsitul linii, acesta va fi repus pe cheltuieli la
inceptul lunii urmatoare (destocaj). In aceasta situatie va ramane la sfarsitul lunii cu sold creditor
901.
În vederea creării unui paralelism între costul de producţie efectiv şi costul de producţie
standard, aceste informaţii sunt recunoscute în mod dual în conturile 902 Decontări interne privind
producţia obţinută, respectiv 931 Costul producţiei obţinute, în conformitate cu reguli specifice, care
pot fi prezentate schematic astfel:
Potrivit regulilor prezentate, la începutul perioadei (de regulă luna), este recunoscută în
sistemul de conturi, valoarea costului de producţie standard (prestabilit).
Algoritmul de contabilizare al informaţiilor privind determinarea costului efectiv este bazat
pe transferul informaţiilor dintr-un cont în altul, în funcţie de stadiul în care se află procesul de
producţie.
Astfel, la finalul perioadei pentru care se calculează costul de producţie efectiv, toate
elementele din care este format acesta se vor regăsi în debitul contului 921 Cheltuielile activităţii de
bază (PCE la începutul lunii + Cheltuielile directe de producţie + % Cheltuielile indirecte de
producţie – PCE la sfârşitul lunii).
În cazul în care, la finalul perioadei anterioare, a existat producţie în curs de execuţie,
valoarea acesteia este recunoscută la începutul perioadei curente în contul 921 Cheltuielile activităţii
de bază, dat fiind faptul că este parte componentă a costului de producţie. În vederea recunoaşterii
(colectării) cheltuielilor şi în cadrul sistemului de conturi utilizate în contabilitatea de gestiune (grupa
92), dat fiind faptul că nu se mai urmăreşte o corelare cu elementul generator al acestora (diminuarea
unui element de activ sau apariţia unei datorii), deoarece acest aspect este evidenţiat în momentul
recunoaşterii unei cheltuieli în contabilitatea financiară, este utilizat un cont specific 901 Decontări
interne privind cheltuielile.
După momentul recunoaşterii producţiei în curs de execuţie la începutul lunii, şi al colectării
cheltuielilor pe destinaţii, la finalul perioadei, se recunoaşte în sistemul de conturi repartizarea
acestora (transferuri între conturile de cheltuieli).
În cazul în care la finalul perioadei curente există producţie în curs de execuţie, valoarea
acesteia este scăzută din valoarea recunoscută în contul 921 Cheltuielile activităţii de bază, fiind
preluată într-un cont specific (933 Costul producţiei în curs de execuţie), care reflectă valoarea
producţiei în curs de execuţie. Diferenţa rămasă în contul 921 Cheltuielile activităţii de bază, în acest
moment, reflectă valoarea costului de producţie efectiv, sumă ce este transferată în contul 931 Costul
producţiei obţinute.
La finalul perioadei, după determinarea costului de producţie efectiv, acesta este comparat cu
costul standard, putând exista următoarele situaţii:
- Costul standard > Costul efectiv = Diferenţe de cost favorabile
- Costul standard < Costul efectiv = Diferenţe de cost nefavorabile
Diferenţele de cost (favorabile, respectiv nefavorabile) sunt recunoscute în contul 903
Decontări interne privind diferenţele de preţ în roşu, respectiv în negru. În momentul în care sunt
recunoscute în contabilitate şi „diferenţele de cost”, se începe procesul de închidere a conturilor.
4.2. Filiera logica a înregistrarilor contabile
1. Inregistrarea productiei neterminate la începutul lunii ( repunea se cheltuieli a productiei

neterminate) cunoscuta sub denumirea de destocaj in contabilitatea financiara.
921 = 901
Nota: In cazul in care productia neterminata la sfarsitul lunii precedente ramane cu sold ( nu
se inchide contul 933), articolul contabil va fii:
921 = 933
Inregistrarea din contabilitatea financiara este:
711 = 331 sau 332
921 – cheltuielile activitatii de baza

933 – costul productiei in curs de executie
2. Colectarea cheltuielilor ocazionate in cursul lunii (criteriul de colectare este destinatia

cheltuieilor)
% = 901
921
922
923
924
925
Inregistrarea din contabilitatea financiara dupa natura este:
601 = 301
605 =
401 ........................
641 = 421
3. Decontarea prestatiilor reciproce intre sectoarele auxiliare. Secontarea se face pe baza de

documente justificative in functie de prestatiile reciproce:
922/ sectia beneficiara = 922/ sectia furnizoare
In contabilitatea financiara nu avem operatie corespondenta.
4. Decontarea cheltuielilor auxiliare catre sectiile sau sectoarele beneficiare sau produsele
beneficiare.
% = 922
921 dacă prestatia se identifica pe produs
922
923 dacă prestația se identifica pe sector de activitate
924 sau centru de responsabilitate
925
În contabilitatea financiara nu avem operatie corespondenta.
Dupa aceasta operatiune contul 922 se inchide.
5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie – se face cu ajutorul procedeului

suplimentarii, iar baza de repartizare o reprezinta cheltuielile cu materiile directe sau manopera
directa sau total cheltuieli directe sau pot fi baze diferentiate pentru fiecare fel sau categorie de
cheltuiala directa.
921 = 923
Dupa aceasta operatiune de realizeaza:
- se obtine costul de productie;

- se inchide contul 923.
6. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie – se aplica procedeul suplimentarii,

iar baza de repartizare o reprezinta, de regula, costul de productie.
921 = 924

Dupa aveasta operatiune se realizeaza:
- se obtine costul complet;
7. Repartizarea cheltuielilor de desfacere – baza de repatizare o reprezinta costul complet

sau costul de productie sau poate fi alt criteriu de repartizare (cantitatea). Procedeul utilizat este
procedeul suplimentarii.
921 = 925

Dupa aceasta operatiune se realizeaza :
- se obtine costul complet comercial;
8. Inregistrarea la cost prestabilit a productiei terminate, finite, fabricate, obtinute.
931 = 902
Costul prestabiliat se determina prin metoda standard-cost.
Inregistrarea productiei terminate se face in momentul efectiv al obtinerii acesteia.
In contabilitatea financiara se inregistreaza :
345 = 711 costul perstabilit

9. Inregistrarea la cost a productiei terminate (decontarea costului efectiv al
productiei terminate). efectiv
902 = 921
10. Inregistrarea diferentelor dintre costul prestabilit si cel efectiv.
+ sau - 903 = 902
- cu plus se inregistreaza diferentele nefavorabile

- cu minus se inregistreaza diferentele favorabile
902
Costul efectiv al Costul prestabilit al productiei

productiei terminate termi ate 931
921 n nte pentru productia terminate +
Difer 903
e sau
Contul 902 se inchide dupa aceasta operatiune.

348 = 711 diferente nefavorabile

711 = 348 diferente favorabile
348 – diferente de pret
Ex. Cost prestabilit 100
Cost efectiv 120
Diferenta nefavorabila
20
Contul de rezultate
Cheltuielile efective 120 Venitul prestabilit 100
Diferente nefavorabila 20
11. Inregistrarea la cost efectiv a productiei neterminate la sfarsitul lunii.
933 = 921
In contabilitatea financiara se inregistreaza:
331 = 711
Dupa aceasta operatiune contul 921 se inchide.
12. Interfata dintre costul productiei si cheltueilile efectuate- se realizeaza o comparatie dar
si o legatura intre o masa de cheltuieli si aceasi masa de cheltuieli repartizate pe produse, dar la nivel
de cost prestabilt si la nivel de diferente.
Se face referire la productia terminata sau obtinuta.
901 = %
931 cost prestabilit la productia terminata
903 + sau – diferente dintre costul efectiv si costul
costul prestabilit
Dupa aceasta operatiune se inchid conturile 931 si 903.
13. Inchiderea conturilor ( cheltuieli aferente productiei neterminate) – interfata dintre

cheltuielile efective si costuri privind productias neterminata.
901 = 933
Dupa aceast operatiune cele doua conturi se inchid.
Nota: In cazul in care nu se efectueaza operatiunea 13 vor ramane cu sold:

- contul 933 ci sold debitor – costul efectiv al productiei neterminate la sfarsitul lunii;
- contul 931 cu sold creditor cu cheltuieli efective eferente productiei neterminate.
Conturile de calculatie se evidentiaza in analitic pe centre de responsabilitate (purtator de
cost, dupa caz) si articole de calculatie:
921
CR / Purtator.de.cos t / articol.de.calculatie
923
CR / articol.de.calculatie
4.3. Studiu de caz

Structura organizatorica a unei intreprinderi se prezinta astfel:
- 2 centre de responsabilitate cu activitate de baza, respectiv CR1 si CR2 in care se fabrica
produsele:
* in CR1 – produsele A, B, C
* in CR2 – produsele B, C ( este o continuare a activitatii din CR1 )
- 2 centre auxiliare CA1 si CA2
Cheltuielile centrlor auxiliare sunt efectuate atat in cadrul prestatiilor reciproce (activitatea
dintre cele doua centre auxiliare) dar si pentru cele doua centre cu activitate de bza si implicit pentru
sectorul administrativ (administratie intreprinderi).
- 1 centru administrativ .
Productia neterminata la inceputul lunii este:
- CR1 produsul A 2.000.000
( CR1/A ) - CR2 produsul B 1.000.000
( CR2/B )
Costul prestabilit al productiei fabricate (terminate), determinat prin metoda standard, de
prezinta astfel:
A = 100.000 um
B = 120.000 um
C = 110.000 um
Productia neterminata la sfarsitul lunii este :
CR1/A = 5.000
CR2/C = 4.000
Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie se face luand drept baza cheltuielile directe
totale. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie se face avand drept baza costul de
productie.
Se aplica varianta fara semifabricate.
Cheltuielile curente din cursul lunii, imputabile in costuri ( corelatia dintre contabilitatea
financiara si contabilitatea de gestiune pe baza cheltuielilor incorporabile in costuri ) se prezinta
astfel:
Simbol Fel cheltuieli 921/CR1 921/CR2 923 922 924 Total

Cont CF CF/Destinatie cheltuieli A B C B C CA
CR1 CR2 CA1 CA2
CG adm
601 Materii prime si 40.000 10.000 10.000 20.000 20.000 - - - - - 100.000
materiale directe
602 Materiale consumabile 5.000 1.000 4.000 2.000 6.000 10.000 5.000 3.000 3.000 1.000 40.000
603 Obiecte de inventar - - - - - 1.000 2.000 1.000 1.000 - 5.000
605 Energie electrica - - - - - 10.000 5.000 6.000 8.000 1.000 30.000
611 Reparatii efectuate de - - - - - 10.000 - - - - 10.000
terti
626 Cheltuieli postale - - - - - - - - - 1.000 1.000
627 Cheltuieli cu - - - - - - - - - 1.000 1.000
serviici bancare
641 Cheltuieli cu salariile si 28.000 28.000 14.000 7.000 14.000 7.000 11.200 8.400 8.400 14.000 140.000
protectia sociala
681 Cheltuieli cu - - - - - 2.000 3.000 1.000 2.000 2.000 10.000
amortizarile
TOTAL 73.000 39.000 28.000 29.000 40.000 40.000 26.200 19.400 22.400 20.000 337.000
Evidenta productiei se tine la cost complet. Productia auxiliara este decontata astfel:
- CA1 deconteaza catre :
* CA2 2.000
* CR1 10.000
* CR2 5.000
* C admin 2.400
- CA2 deconteaza catre :
* CR1 15.000
* CR2 7.000
C admin 2.400
Se cere sa se efectueze inregistrarile ocazionate de filiera logica a inregistrarilor si in cadrul
fiecarei etape, dupa caz, sa se aplice procedeele si sa se efectueze calculatiile necesare.
Inregitrarile vor fi efectuate atat in cadrul contabilitatii de gestiune cat si in paralel, dupa caz,
in cadrul contabilitatii financiare. Se va urmarii structura analitica se evidenta pe centre de
responsabilitate si pe produse si se vor deschide conturi (sau pot fi deschise conturi ) pe structura
destinatiei cheltuielilor.
Rezolvare:
1. Inregistrarea productiei neterminate la inceputul lunii (repunerea pe cheltuieli a
productiei neterminate) cunoscuta sub denumirea de destocaj in contabilitatea financiara (datele se
iau din enunt).
% = 901 3.000
921/CR1/A 2.000
921/CR2/B 1.000
Inregistrarea din contabilitatea financiara este:
711 = 331 3.000
921 – cheltuielile activitatii de baza

933 – costul productiei in curs de executie
2. Colectarea cheltuielilor ocazionate in cursul lunii (criteriul de colectare este destinatia

cheltuieilor)
- in contabilitatea de gestiune inregistrarea se face pe destinatii

% = 901 337.000
921/CR1/A 73.000
921/CR1/B 39.000
921/CR1/C 28.000
921/CR2/B 29.000
921/CR2/C 40.000
923/CR1 40.000
923/CR2 26.200
922/CA1 19.400
922/CA2 22.400
924/C admin 20.000
925
Inregistrarea din contabilitatea financiara dupa natura, pe feluri de cheltuieli, este:
Materii prime 601 = 301 140.000

Obiecte de inventar 603 = 303 5.000
Energie electrica 605 = 401 30.000
- energie electrica se trece direct pe cheltuieli deoarece nu se stocheaza ........................
3. Decontarea prestatiilor reciproce intre sectoarele auxiliare. Secontarea se face pe baza de

documente justificative in functie de prestatiile reciproce:
922/CA2 = 922/CA1 2.000
4. Decontarea cheltuielilor auxiliare catre sectiile sau sectoarele beneficiare sau produsele
beneficiare.
- pentru CA1
% = 922/CA1
923/CR1 17.400 10.000
923/CR2 5.000
923/C admin 2.400
- pentru CA2
% = 922/CA2
923/CR1 24.400 15.000
923/CR2 7.000
923/C admin 2.400
Dupa aceasta operatiune contul 922/CA1 si 922/CA2 s-au inchis.

Din tabel CA1 = 19.400 si CA2 = 22.400
5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie (ct. 923) – se face pentru fiecare centru
de responsabilitate, cu ajutorul procedeului suplimentarii, iar baza de repartizare o reprezinta
cheltuielile totale directe.
923/CR1
ChI CR1 65.000.(ct.923)

K 923 / CR1   0,46
Baza.de.repartizare( A B  C) CR1 73.000( A)  39.000(B) 28000(C)
- pentru CR1
40.000 + 10.000 +15.000 = 65.000 ( din tabel )
Determinarea cheltuielilor indirecte de repartizat pe fiecare produs :
Rj = bj * K
RA = 73.000 * 0,46 = 34.000

RB = 39.000 * 0,46 = 18.000
RC = 28.000 * 0,46 = 13.000
TOTAL 65.000
Inregistrarea din contabilitatea de gestiune:
% = 923/CR1 65.000
921/CR1/A
34.000 921/CR1/B
18.000 921/CR1/C
13.000
923/CR2
ChI CR 2 38.200.(ct.923)
K 923 / CR 2   0,55
Baza.de.repartizare(B  C) CR 2
29.000(B) 4.000(C)
- pentru CR2
40.000 + 10.000 +15.000 = 65.000 ( din tabel )
Determinarea cheltuielilor indirecte de repartizat pe fiecare produs :
Rj = bj * K
RB = 29.000 * 0,55 = 16.000

RC = 40.000 * 0,55 = 22.200
TOTAL 38.200
Inregistrarea din contabilitatea de gestiune:
% = 923/CR2 38.200
921/CR2/B 16.000
921/CR2/C 22.200
Dupa aceasta operatiune conturile 923 CR si 923 CR2 s-au inchis.

Dupa acesta operatiune se obtine costul de productie.
6. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie – avand la baza costul de productie

format din cheltuielile lunii curente, respectiv debitul contului 921 pe structura de mai sus, dar numai
pentru cheltuieli curente.
Costul de productie ca baza de reprezentare pe produse si centre de responsabilitate pe baza
cheltuielilor curente, se prezinta astfel:
921/CR1/A 107.000
921/CR1/B 57.000=39.000+18.000
921/CR1/C 41.000=28.000+13.000
921/CR2/B 45.000
921/CR2/C 62.200
total 312.200
Calculul coeficientului :
C generale 24.800
K 924Cad min  h  0,08
Baza.de.repartizare(cos tul.prod.) 312.200
337.000 = 312.200 +24.800
2.400 ( CA1 a primit) + 2.400 ( CA2 a primit) +20.000( din tabel ) = 24.800 Admin
Repartizarea cheltuielilor generale pe purtator de cost ( cota de cheltuieli generale):

- pentru CR1
RA = 107.000 * 0,08 = 8.500

RB = 57.000 * 0,08 = 4.500
RC = 41.000 * 0,08 = 3.300
- pentru CR2
RB = 45.000 * 0,08 = 3.500

RC = 62.200 * 0,08 = 5.000
Total 312.000 24.800
Costul complet / A = 107.000 (cost prod.)+ 8.500(ch.generale) = 115.500
CR1 B = 57.000 +4.500 = 61.500

C = 41.000 +3.300 = 44.300
CR2 B = 45.000 + 3.500 = 48.500
C = 62.200 + 5.000 = 67.200
Total 337.000
Situatia cheltuielilor aferente productiei terminate si neterminate a costului prestabilit si a
diferentelor dintre costul prestabilit si costul efectiv
Produs PN0 Chcurente PN1 Ctpt Ctpres Abateri(diferente)

(efectiv) (prestabilit) Ct.efectiv-
ct.prestabilit
+ -
921/CR1/A 2.000 115.500 5.000 112.500 100.000 12.500 -
921/CR1/B - 61.500 - 61.500 60.000 1.500 -
921/CR2/B 1.000 48.500 - 49.500 6.000 - 10.500
Total B 1.000 110.000 - 111.000 120.000 - 9.000
921/CR1/C - 44.300 - 44.300 50.000 - 5.700
921/CR2/C - 67.200 4.000 63.200 60.000 3.200 -
Total C - 111.500 4.000 107.500 110.000 - 2.500
TOTAL 3.000 337.000 9.000 331.000 330.000 1.000 -
3.000 + 337.000 – 9.000 = 331.000
CtPT = CtPN0 + Chcurente – CtPN1
Nota : Costul prestabilit atat pe produs cat si pe componente este cunoscut inainte de lansare
in fabricatie a productiei, potrivit metodei standard – cost.
Abateri = 112.500 -100.000 = 12.500

1500 – 10.500 = - 9.000 ( este abatere favorabile, deci este cu minus)
12.500 – 9.000 -2.500 = 1.000
921 = 924
Dupa aceasta operatiune se realizeaza:

- se obtine costul complet;
7. Inregistrarea costului prestabilit ( standard) a productiei fabricate
% = 902 330.000
931/A 100.000
931/B 120.000
931/C 110.000
In contabilitatea financiara:
345 = 711 330.000
8. Inregistrarea la cost efectivt a productiei neterminate.
933 = 921 9.000

CR1/A CR1/A 5.000
CR2/C CR2/C 4.000
331 = 711 9.000
9. Inregistrarea la cost efectiv a productiei terminate (decontarea costului efectiv a

productiei terminate).
902 = % 331.000
921/CR1/A 112.500
921/CR1/B 61.500
921/CR1/C 44.300
921/CR2/B 49.500
921/CR1/C 63.200
Dupa acesta operatiune contul 921 se inchide.

10. Inregistrarea diferentelor dintre costul prestabilit si cel efectiv.
- cu plus se inregistreaza diferentele nefavorabile

- cu minus se inregistreaza diferentele favorabile
% = 902 1.000
903/CR1/A 12.500
903/CR1/B 1.500
903/CR1/C -5.700
903/CR2/B -10.500
903/CR1/C 3.200
348 = 711 1.000
348 – diferente de pret
11. Interfata dintre costul productiei si cheltuielile efectuate- se realizeaza o comparatie dar
si o legatura intre o masa de cheltuieli si aceasi masa de cheltuieli repartizate pe produse, dar la nivel
de cost prestabilt si la nivel de diferente.
Se face referire la productia terminata sau obtinuta.
901 = % 330.000
931/A 100.000
931/B 120.000
931/C 110.000
Dupa aceasta operatiune se inchide contul 931.
12. Inchiderea conturilor de diferente – contul 903

901 = % 1.000
903/CR1/A 12.500
903/CR1/B 1.500
903/CR1/C -5.700
903/CR2/B -10.500
903/CR1/C 3.200
Dupa aceast operatiune cele doua conturi se inchid.
13. Inchiderea contului 933 ( daca se merge pe aceasta varianta).
901 = % 9.000
933/CR1/A 5.000
933/CR2/C 4.000
CAPITOLUL V
Metode de calculatie a costurilor
5.1. Aspecte generale
Cheltuielile de calculatie constituie un ansablu de procedee, instrumente structurate pe etape

in functie de specificul activitatii astfel incat sa dea posibilitatea determinarii costului pe unitatea de
produs.
Clasificarea metodelor:
1. Dupa momentul efectuarii calculatiei raportat la momentul desfasurarii procesului

de fabricatie , avem:
- metode utilizate in antecalcul ( metoda standard-cost);
- metode utilizate un postcalcul ( metoda globala pe faze, metoda globala, metoda pe
comenzi);
- metode utilizate atat in antecalcul cat si in postcalcul (metoda direct- costing, metoda tarif
ora/masina si metoda standard cost – dupa inregistrarea costurilor efective da posibilitatea
calculului analizei si urmaririi abaterilor de la costul prestabilit.
2. Dupa categoria cheltuielilor luate in considerare la determinarea costului:

- metode de tip absorbant sau integral – pentru determinarea costului se iau in considerare
toate cheltuielile imputabile in mod rational pe purtatorul de cost.
Acestea cuprind:
* metoda globala
* metoda pe faze, pe comenzi;
* metoda standard-cost
* metoda tarif ora / masina
- metode de tip partial - pentru determinarea costului se iau in considerare numai anumite
cheltuieli, respectiv acele cheltuieli care au o anumita legatura ori dependenta de purtotarul
de cost.
Acestea cuprind:
* metoda direct costind - presupune separarea cheltuielilor in variabile si fixe si
determinarea costului unitar numai pe baza cheltuielilor variabile ;
* metoda costurilor directe – presupune separarea cheltuielilor in directe si indirecte si
determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor directe.
3. Dupa obiectivele urmarite:

- metode care au ca singur obiectiv calculul costurilor. Acestea cuprind:
* metoda globala pe faze, pe comenzi
- metode care pe langa calculul costurilor urmaresc si alte obiective, indeosebi de analiza.
Acestea cuprind:
* metoda standard cost;
* metoda direct costing;
* metoda tarif ora – masina.
Trasaturi si etape privind metodele de calcul
Trasaturi comune:
- fiecare metoda de calcul este caracterizata prin etape succesive de efectuare a lucrarilor de
calculatie;
- in cadrul fiecarei etape se folosesc o serie ori categorie de procedee de calculatie si
modalitati concrete de lucru.
Etape de calcul
Pornind de la structurarea metodelor in metode de tip abserbant si metode de tip partial, se
vor determina si etapele , si implicit, metodele de calcul pe cele doua categorii de metode.
1. Etape specifice metodelor de tip absorbant:
I. Determinarea si delimitarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare (colectarea

cheltuielilor)
II. Repartizarea cheltuielilor indirecte - folosind procedeul suplimentarii
III. Separarea cheltuielilor productiei terminate de cele aferente productiei neterminate –
separarea se face in functie de gradul de finisare a produselor.
IV. Determinarea costului unitar si a abaterilor dintre costul efectiv si costul prestabilit.
2. Etape specifice metodelor de tip partial:
I. Determinarea si delimitarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare – colectarea

cheltuielilor pe articole de calculatie .
II. Separarea cheltuielilor in raport cu gradul de finisare – separarea cheltuielilor aferente
productiei terminate de cele aferente productiei neterminate.
III. Determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor imputabile – se iau in considerare
numai acele cheltuieli care au o anumita dependenta ori legatura cu volumul
productiei.
IV. Trecerea cheltuielilor de structura – cheltuieli fixe direct pe contul de rezultate.
V. Calculul indicatorilor specifici metodei.
Asemănări si deosebiri
Metode de tip ABSORBANT Metode de tip PARTIAL

Cheltuieli : - directe Cheltuieli : - variabile
- indirecte - fixe
ETAPE
1. Colectarea cheltuielilor 1. Colectarea cheltuielilor
Ch directe + Ch indirecte Ch variabile + Ch fixe
(purtator de cost) (sector de (produs) (structura/sector)
2. Repartizarea cheltuielilor indirecte -
Ch indirecte (procedeul suplimentarii )
( sector )
→ Produs (costul produsului ) → Ch directe +
Ch indirecte
3. Separarea cheltuielilor dupa gradul de finisare 2. Separarea cheltuielilor dupa gradul de finisare
– productia terminata/neterminata pentru al produselor – separarea se face dupa
cheltuieli totale ( Ch directe + Ch indirecte) cheltuielile partiale (Ch variabile)
4. Determinarea costului unitar – se aplica 3. Separarea cheltuielilor prin procedeul specific
procedeele specifice, iar costul unitar are la baza de determinare a costului unitar. Costul unitar
cheltuielile totale ( Ch directe si ch indirecte) este de tip partial (are la baza numai cheltuieli
variabile).
- 4. Trecerea cheltuielilor de
structura (cheltuielilor fixe) in costul perioadei
in contul de rezultate.
Cheltuieli fixe → Cost perioada → Cont
rezultate
Cost perioada = Cheltuieli fixe
5. Calcul de indicatori specifici
Direct costing:
- punct de echilibru
- factor de acoperire
- coeficient de siguranta dinamic
- intervalul de siguranta
2. Prezentarea metodelor de calculatie
a. Metode de tip absorbant :

- clasice : metoda globala, moetoda pe comenzi, metoda pe faze;
- evoluate: metoda standard cost
b. Metode de tip partial:
- metoda direct costing
5.2. Metoda pe comenzi

Metoda pe comenzi se utilizeaza in intreprinderile cu produse de serie sau unicat, purtatorul
de cost fiind reprezentat de produs, comanda, lucrare sau serviciu.
Se aplica indeosebi in industria c-tiilor de masini dar si in industria de confectii, textile,
incaltaminte.
Costul se obtine prin insumarea cheltuielilor directe cu cheltuielile indirecte, structurate pe
articole de calculatie.
K l
Ct  ChDd  ChIi unde:
d 1 i1
d – este articolul de calculatie pentru cheltuielile directe

i - este articolul de calculatie pentru cheltuielile indirecte
Metoda se aplica in doua variante:

- varianta cu semifabricate
- varianta fara semifabricate
Indiferent de varianta aplicata, semifabricatele sau subansamblele circula fizic intre sectoarele
de activilate in acelasi fel, in functei de specificul tehnologic.
Varianta cu semifabricate
Costul produselor sau semifabricatelor din cadrul unui centru de responsabilitate ( sectie,
sector) se determina pe baza cheltuielilor directe si indirecte in cadrul centrului respectiv, la care se
adauga costul semifabricatelor primite de la centrele precedente.
In acest caz, costul se determina potrivit relatiei:
CtCR = ( Ct * cantitatea )CR-1 + ( ChD + ChI )CR
CR – 1 = CR anterior
Atunci cand comanda se formeaza din mai multe produse, costurile determinate mai sus vor fi
raportate la numarul de produse (Q ) din cadrul comenzii respective.
Varianta fara semifabricate
Costul comenzii in cadrul unui centreu de responsabilitate va fi determinat prin insumarea
cheltuielilor directe di indirecte din centrul respectiv:
CtCR = ( ChD + ChI )CR
In acest caz, costul produselor finite se obtine prin insumarea costurilor partiale stabilite in
cadrul fiecarui centru de responsabilitate.
De cele mai multe ori, indiferent de varianta folosita, dat fiind specificul unei activitati, exista
atat productie terminata cat si productie neterminata. Pentru inregistrari corecte se impune
determinarea si evaluarea productiei terminate si a productiei neterminate.
Determinarea productiei neterminate si separarea cheltuielilor aferente productiei

terminate de cele aferente productiei neterminate
Productia neterminata se evalueaza intotdeauna la cost efectiv. Productia neterminata se poate

stabilii prin urmatoarele metode:
- metoda directa
- metoda indirecta
1.1. Metoda directa presupune in mod obligatoriu efectuarea inventarierii, care se realizeaza
in raport cu particularitatile procesului de fabricatie astfel:
- pe piese si operatiuni;
- pe stadii succesive de transformare de materii prime in produse finite.
Conform acestei metode, evaluarea stocurilor de productie neterminata inscrisa in listele de
inventar, se face prin urmatoarele procedee:
1. Evaluarea in raport cu gradul de finisare tehnica. In acest procedeu se stabileste
procentual care este gradul de realizare a productiei neterminate, respectiv cat s-a realizat din
produs, procent care se pondereaza fie cu costul prestabilit, fie cu costul efectiv al perioadei
respective.
2. Evaluarea de piese si operatii. In acest procedeu este necesara indentificarea tuturor
consumurilor efective. Este cel mai exact mod de evaluare.
3. Evaluarea productiei neterminate pe baza unui consum mediu om-ora normata.
Se aplica atunci cand toate partile componente ale unui produs prezinta aproximativ aceasi structura
a costuriloe de productie neterminata in ore normate. Se stabilesc costurile medii ale unei ore
normate si de pondereaza orele normate pentru productia neterminata cu costul mediu al unei ore
normate. Cunoscand costul productiei neterminate atat la inceputul perioadei de gestiune ( productia
neterminata de la sfarsitul perioadei precedente), cat si costul productiei neterminate la sarsitul
perioadei de gestiune si implicit cheltuielile curente ocazionate in cursul lunii, se poate stabilii costul
productiei terminate potrivit relatiei:
CtpT = CtpN0 + ChC - CtpN1 unde:
CtpN0 – la inceputul lunii

ChC - curente
CtpN1 – la sfarsitul lunii
1.2. Metoda indirecta presupune determinarea cheltuielilor aferente productiei neterminate

pe baza datelor din contabilutate, respectiv pe baza documentelor justificative. Este un calcul
aproximativ, dar oricum, cel putin o data pe an este obligatoriu inventarierea totala atat a productiei
terminate cat si productiei terminate.
5.3. Metoda pe faze
Se aplica in cadrul intreprinderilor cu productie de masa caracterizata prin stabilitate dar si

prin parcurgerea succesiva a unor etape (faze) de fabricatie in functie de procesul tehnologic specific.
Se regaseste in cadrul rafinariilor de petrol, fabricilor de ulei, zahar, bere, etc.
Metoda presupune solutionarea urmatoarelor aspecte:
1. Stabilirea fazelor de calculatie;
2. Stabilirea, determinarea costului semifabricatelor atunci cand in cadrul unei faze de fabricatie
de obtine, de regula, un singur semifabricat.
3. Stabilirea, determinarea costurilor semifabricatelor si produselor atunci cand dintr-o faza se
obtin doua sau mai multe produse.
1. Stabilirea fazelor de calculatie

In stabilirea fazelor de calculatie se iau in considerare urmatoarele:
- o faza de fabricatie poate constitui o faza de calculatie;
- momentele in care se obtin semifabricate sau produse reziduale destinate valorificarii, pot
constitui puncte de separare intre doua faze de calculatie;
- pentru activitatile desfasurate in anumite spatii de productie ori in aer liber, se pot constitui faze
de calculatie distincte;
- un proces complex de fabricatie poate fi considerat drept faza de caculatie sau poate fi divizat in
mai multe faze de calculatie;
- se are in vedere constituirea, stabilirea unui numar optim de faze de calculatie.
2. Stabilirea, determinarea costului semifabricatelor atunci cand in cadrul unei faze de

fabricatie de obtine, de regula, un singur semifabricat.
Intr-o anumita faza de calculatie se pleaca de la specificul activitatii, respectiv de la faptul ca
materia prima parcurge mai multe faze de prelucrare, astfel incat in final se obtine produsul finit.
In intreprinderile cu productie de masa si in care se aplica metoda de calculatie pe faze, este
specifica o structura organizatorica pe centre de responsabilitate de tip centru de cost CC si, implicit,
centru de centre auxiliare CCA ( centre de venituri ).
Costurile semifabricatelor se determina in doua variante:

- varianta fara semifabricate
- varianata cu semifabricate
Indiferent de varianta folosita, materia prima si semifabricatele circula si de stransfera de la o
faza la alta in acelasi fel.
1. Varianta fara semifabricate

Costul semifabricatelor din faza respectiva se obtine numai prin insumarea cheltuielilor
directe si indirecte ocazionate in cadrul fazei respective, toate costurile devin astfel costuri controlabile.
Prin acealasi mod de calcul se determina in fiecare faza un cost partial. Costul produsului finit
sau al semifabricatului destinat vanzarii se obtine prin insumarea costurilor partiale determinate in
fiecare faza de calculatie.
2. Varianta cu semifabricate
Presupune determinarea costului semifabricatelor intr-o anumita faza de calculatie, atat prin
insumarea cheltuililor directe si indirecte din cadrul fazei respective, cat si pe baza costului
semifabricatelor primit din faza precedenta.
In acesta varianta costurile nu mai sunt in totalitate controlabile.
In ultima faza se obtine costul produsului finit sau al semifabricatului destinat vanzarii.
Indiferent de varianta, fiind vorba de obtinerea unui singur semifabricat sau produs finit, deci
implicit a unei productii omogene, se aplica pentru determinarea costului unitar procedeul diviziunii
simple.
Determinarea costului semifabricatelor atunci cand dintr-o faza de calculatie se obtin doua
sau mai multe produse sau semifabricate
In acest caz, se aplica celelalte procedee de determinare a costului unitar, respectiv:

- procedeul cantitativ
- procedeul indicilor de echivalenta
- procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul principal
- procedeul valorii reziduale sau procedeul restului.
Exemplu pentru varianta cu semifabricate :
Pentru obtinerea de produse se parcurg doua faze de calculatie care corespund cu fazele
tehnologice si cu centrele de responsabilitate (sunt doua centre de responsabilitate CR1 si CR sau F1
si F2):
- in CR1 (F1) se obtine semifabricatul Sf1, iar
- in CR2 (F2) se obtin 2 produse, respectiv P1 si P2, ambele considerate principale si care difera
printr-un parametru de natura cantitativa.
Cheltuieli ocazionate :
- in CR (F1) : * ChD 50.000.000
um * ChI 20.000.000 um
Se obtine semifabricatul Sf1 in cantitate de 30 tone
- in CR2 (F2) * ChD 10.000.000 um
* ChI 2.000.000 um
Se obtin doua produse, respectiv :
*P1=15 tone , parametru = 2
*P2= 18 tone, parametru =1 (produsele diferea printr-un singur parametru)
Indicii de echivalenta se determina ca raport direct luand drept produs de baza produsul P2.
In faza 1 - CR1
1. Colectarea cheltuielilor directe ChD
921/F1/Sf1/art.de.calculatie = 901 50.000.000
2. Colectarea cheltuielilor indirecte ChI
923/F/art.de.caculatie = 901 20.000.000
3. Repartizarea cheltuielilor indirecte (o simpla imputare pentru ca este un singur

purtator de cost)
921/F1/Sf1/art.de calculatie = 923/F1/art.de calculatie 20.000.000
Determinarea costului unitar, utilizand procedeul diviziunii simple

n
C i
h .
50.000.000  20.000.000
30.ton
Ctu  i1  2,33.milioane um / tona
Q e
4. Decontarea si inregistrarea costului efectiv
902 = 921/F1/Sf1 70.000.000
70.000.000 = ( 30 tone * 2,33 mil um/tona )
In faza 2 – CR2
1. Inregistrarea costului semifabricatelor primite din faza precedenta – costul pentru 30

tone Sf1
921/F1 = 901 70.000.000
2. Inregistrarea chetuielilor directe aferente fazei a doua
921/F2 = 901 10.000.000
3. Inregistrarea cheltuielilor indirecte aferente fazei a doua
923/F2 = 901 2.000.000
4. Reportarea cheltuielilor indirecte din faza 2
921/F2 = 923/F2 2.000.000
Determinarea costului unitar al celor doua produse:
Ch totale = Cost Sf1 + ChD (F2) + ChI (F2) =

= 70.000.000 +10.000.000+2.000.000 = 82.000.000 milioane um
Cantitatile fabricate :
P1 = 15 tone = parametru = 2
P2 = 18 tone = parametru = 1
Produs Qf P
P1 15 2
P2 18 1
- se alege cel mai mare
5. Calculul coeficientilor echivalenti.
Pj 2 2
K j  K P1  2 K P 2   1
Pb 1 2
6. Calculul productiei echivalente
qej Q j * K j
qeP1  15* 2 30.ue
qeP2  18*1  18.ue
Qe 48.ue
7. Determinarea costului pe unitate echivalenta sau conventionala
Chtotal 82.000.000.ue
Costue / c    1, 71.mil. um / ue
Qe 48.
Calculul costului pe unitatea fizica de produs
Ctu(j) = Ctue/c * Kj
Ctu(P1) = 1,71 *2 = 3,42 mil. um/tona

Ctu(P2) = 1,71 *1 = 1,71 mil. um/tona
8. Inregistrarea costului efectiv pentru cele doua produse
Cost efectiv 902 = 921/F1 82.000.000
P1 = 15 tone * 3,42 mil um/t ~ 51 mil.

P2 = 18 tone * 1.72 mil um/t = 31 mil.
Productia fabricata se va inregistra in schimb, pe fiecare din cele doua produse iar, cunoscand
costul unitar efectiv pe produs, exista si posibilitatea determinarii pe fiecare produs in parte a
abaterilor dintre costul prestabilit si costul efectiv.
Inregistrarea produselor fabricate la cost prestabilit:
931/P1 P2 = 902
Inregistrarea abaterilor
903/P1 P2 = 902
Costul efectiv = costul prestabilit  abateri

CAPITOLUL VI
Metoda costurilor standard (costurilor prestabilite)
1. Prezentarea metodei
2. Calculatiile standard pe produs
3. Abaterile de la costurile standard
6.1. Prezentarea metodei

Metoda standard –cost este o metoda de tip integral sau absorbant de determinare a costurilor
prestabilite.
Structurarea cheltuielilor in cadrul metodei se face dupa doua critetii:
a. Dupa separarea cheltuielilor in directe si indirecte
b. Dupa separarea cheltuielilor in variabile si fixe
Acesta dubla clasificare a cheltuielilor da posibilitatea atat a stabilirii legaturii intre cheltuieli
si purtatorul de cost /sectorul de activitate, respectiv intre cheltuieli si evolutia volumului fizic al
productiei.
Cheltuielile indirecte de impart in :

- cheltuieli variabile – pe produs
- cheltueili fixe – pe centru
Acesta structurare va determina si articolele de calculatie specifice metodei, respectiv:

* materii prime si materiale directe
* manopera directa
* regie ( cheltuieli indirecte de productie si cheltuieli generale si de administratie)
Definitie: Standardele sunt marimi cu caracter de etalon stabilite pe baza de studii, analize
sau pornind de la unele masuratori precedente si corijate pe parcurs.
Standardele pot fi cantitative si valorice .
In raport cu modul de calcul si cu conditiile la care se refera standardele pot fi :
- ideale
- normale
- reale.
6.2. Elaborarea calculatiei costurilor standard pe produs

Aceasta presupune elaborarea calculatiilor standard pe structura articolelor de calculatie
specifice metodei respective:
- calculul costurilor standard pentru materiale
- calculul costurilor standard pentru manopera
- calculul costurilor de regie standard.
a. Calculul costurilor standard pentru materiale (directe)
Se stabileste pentru materiile prime si materialele directe care pot fi identificate pe produs si
implicit au o legatura directa cu realizarea produsului.
Pentru stabilirea costurilor standard cu materialele, trebuie cunoscute doua elemente :
- norma de consum ( consumul standard )
- pretul standard.
Norma de consum este determinata prin studii, devize, masuratori, proiecte, etc.
Pretul standard este pretul din contractele principale incheiate cu furnizorii pentru acele
materiale.
Chst.mat Cs *Ps
unde : Cs – consumul standard si Ps - pretul standard
Cheltuielile standard pentru materiale se stabilesc pe unitatea de produs indiferent care este
cantitatea previzionata ce se va fabrica. Cheltuielile standard pentru materiale se determina
pentru fiecare material care intra in componenta unui produs.
Exemplu: Pentru a obtine o unitate de produs A se folosesc 3 materii prime si materiale

directe.
Cantitatile standard si preturile standard sunt redate de jos:
Calculul costului standard pentru materiale pentru produsul A

Fel material UM Cs Ps Valoare
(standard valoric) cost standard pt materiale
Material X Kg 10 1 10
Y Buc 5 20 100
Z ml 2 80 160
Total 270
b. Calculul costurilor standard pentru monopera ( directa )
Se stabilesc pentru manopera directa identificabila pe purtatorul de cost in momentul identificarii.

Pentru aceasta calculatie se impune a se cunoaste:
- timpul standard ( norma de timp) – acesta se stabileste prin devize, antemasuratori pentru fiecare
categorie de operatie care trebuie efectuata, intru-cat pentru o anumita operatie este necesara o anumita
calificare sau specializare;
- tariful de salarizare standard - acesta se regaseste de regula in contractul colectiv de munca, unde
tarifele sunt stabilite pe specializari sau categorii.
Costul standard pentru manopera se stabileste pe unitatea de produs pentru fiecare operatie in parte.
Chst.man ts *T ss unde:

ts - timpul standard ( norma de timp)
Tss – tariful de salarizare standard
Exemplu: Pentru obtinerea aceleiasi unitati de produs A se efectueaza trei operatiuni, Tss si ts
regasindu-se in tabelul de mai jos.
Calculul costului standard pentru manopera pentru produsul A

Tip operatiune UM ts Tss Valoare
(standard valoric) cost standard pt materiale
Operatiune K Ore 1,5 20 30
L Ore 2 30 60
M ore 5 35 175
Total 265
Calculul costurilor de regie standard
Costurile de regie se refera la:
- regia centrului de responsabilitate ( cheltuieli indirecte de productie );
- regia intreprinderii ( cheltuieli generale si de administratie).
Pentru determinarea calculatiilor standard de pleaca de la :

* cheltuieli de regie standard din ultimul an – sunt realiste pentru ca sunt din perioada cea
mai apropriata, dar fiind pe o singura perioada (1 an) nu dau posibilitatea stabiliarii comportamentului
cheltuielilor fata de volumul fizic al productiei in evolutia acestora, inconvenient regasit in principal
pentru cheltuielile cu caracter mixt, respectiv au o componenta variabila si una fixa.
* evolutia cheltuielilor de regie pe ultimii 5-10 ani, caz in care se pot stabilii stat cheltuielile
medii cat si legaturi intre cheltuieli si productie in evolutie. Totusi, aceste cheltuieli trebuie sa fie
comparabile si reprezentative in timp, atat dpvd al cuantificarii dar si dpdv al capacitatii de productie la
care se refera.
Indiferent de alternativa de mai sus, pentru calculul costurilor de regie standard se folosesc
doua procedee:
- procedeul analitic
- procedeul global
Procedeul global
Aplicarea acestuia are la baza fie cheltuielile de regie din anul precedent, fie o medie a
cheltuielilor de regie pe mai multi ani.
Presupunem tratarea in bloc a cheltuielilor de regie indiferent de comportamentul acestora
(variabil, fix sau mixt).
Cheltuielile de regie standard se determina pe baza cheltuielilor de regie din anii precedenti,
cheltuieli care sunt corectate (corijate) cu cresterea sau micsorarea volumului de activitate standard fata
de volumul de activitate din perioada precedenta.
h Vhs
C reg.st C reg. per. prec *
V
h standard pentru anul la care se refera caculul cheltuielilor de regie
Vhs – volumul de activitate
Vh - volumul mediu de activitate din perioada precedenta
Din relatia de mai sus reiese ca cheltuielile de regie sunt dependente de volumul de activitate,
dar in realitae numai cheltuielile variabile sunt dependenta de volumul de activitate.
Procedeul este simplu dar inexact, poate fi totusi utilizat atunci cand in cadrul cheltuielilor de
regie, cea mai mare pondere o au cheltuielile variabile.
Exemplu:
Cheltuielile de regie ale perioadei precedente = 500.000 um
Vhs = 40.000 h
Vh = 600.000 h
Cheltuielile medii de regie au urmatoarea structura :
- 30% - cheltuieli variabile
- 70% cheltuieli fixe.
Nota : Procedeul nu necesita structurarea cheltuielilor dupa comportament, dar acestea sunt
prezentate numai pentru a prezenta inexactitatea procedeului.
40.000
Chreg.st 500.000* 333,333.u m
60.000
Daca se tine seama de comportamentul cheltuielilor, vom avea aplicarea formulei de mai sus numai
pentru cheltuielile variabile intru-cat cele fixe fiind cheltuieli de structura sau de capacitate raman
nemodificate
Chreg.st Chreg.st (var)  C reg.st ( fixe)

h
Ch = 500.000  Ch var = 30% = 150.000 um
Ch fixe = 70% = 350.000 um
40.000
Chreg.st  150.000*  100.000.um
60.000
Chreg.st ( fixe) = 350.000 um
Chreg.st  100.000  350.000 450.000.um
Procedeul analitic
Procedeul analitic ia în considerare totalitatea datelor din perioada precedentă.

Presupune tratamentul cheltuielilor in functie de caracterul acestora, respectiv varaiabil, fix
sau mixt.
In cadrul cheltuielilor d eregie la nivelul unui centru de responsabilitate (cheltuieli indirecte
de productie) intalnim cheltuieli care au comportament variabil, fix sau mixt.
In cadrul cheltuielilor de le nivel de administratie – cheltuieli generale, toate cheltuielile au
caracter fix .
Prezentarea procedeului se va face prin exemplificare pentru prima categorie de cheltuieli de
regie.
Cheltuielile de regie se impart in :

- cheltuieli de regie pe centru de responsabilitate ( variabile, fixe, mixte)
- cheltuieli de regie generale (fixe).
Exemplu:
Situatia cheltuielilor efective de regie pentru un centru de responsabilitate pe ultimii 5 ani se
prezinta astfel:
Evolutia cheltuielilor de regie pe o perioada de 5 ani si calculul cheltuielilor de regie standard
Produs/fel cheltuiala Perioada precedenta Media Ch.regie

N-5 N-4 N-3 N-2 N-1 st.pt.ex.N
Volumul de activitate
ore/om 47.000 47.000 48.000 50.000 50.000 48.000 51.000
Cheltuieli fixe
- amortizari 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000
- salarii TESA 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000
Cheltuieli variabile
- reparatii utilaje 6.400.000 6.520.000 6.780.000 6.800.000 7.100.000 6.720.000 7.140.000
- energie electrica 46.500.000 47.000.0000 48.500.000 49.000.000 49.000.000 48.000.000 51.000.000
Cheltuieli mixte
- salarii personal 400.000 400.000 406.000 406.000 415.000 405.400 420.000
- energie electrica in
scopuri gospodaresti
300.000 300.000 304.000 305.000 309.000 303.600 312.000
Total 73.972.000
Pentru exercitiul N se cunosc:
- volumul fizic al productiei Q = 6.000 buc. Produsul A
Pentru obtinerea unei unitati de produs sunt necesare 8,5 ore/om (a se vedea standardul pentru
monopera)
Volumul de activitate standard ( capacitatea de productie) este:
Vhs = 6.000 buc * 8,5 h = 51.000 ore/om
Se cere să se determine cheltuielile de regie standard pentru ecercitiul N (bugetul

cheltuielilor de regie).
I. Cheltuielile fixe:
Cheltuielile fixe sunt cheltuieli de structura, nefiind influentate de volumul de activitate. In
consecinta, cheltuielile fixe medii ale perioaei precedente devin cheltuieli standard.
ChF .st ChF
ChF .amort  12.100.000
II. Cheltuielile variabile:

Cheltuielile variabile sunt dependente de volumul fizic al productiei si in consecinta vor fi
influentate de acesta.
Etape:
1. Calculul cheltuielilor variabile medii potrivit relatiei:
Chvt
Chvar.u 
V
h
2. Determinarea cheltuielilor variabile standard potrivit relatiei:
Chv .st  Vhst *Ch vu
a. Cheltuieli variabile cu reparatii utilaje :
Chvt 6.720.000
1. C var.u    140
h Vh 48.000
2. Chv .st  Vhst *Chvu = 51.000 * 140 = 7.140.000
b. Cheltuieli variabile cu energia electrica :
Chvt 48.000.000
1. Chvar.u    1.000
Vh 48.000
2. Chv .st  Vhst *Chvu = 51.000 * 1.000 = 51.000.000
III. Cheltuielile mixte
Pentru cheltuielile mixte nu poate fi luata in considerare media acestora. Se impune separarea
partii variabile de partea fixa utilizand procedeul punctelor de maxim si de minim.
Dupa separarea partii variabile si fixe, cele doua categorii de cheltuieli vor fi tratate dupa
regula de mai sus.
Aplicarea procedeului punctelor de maxim si de minim presupune :
- determinarea cheltuielilor variabile unitare
Ch  Chmax
vu Vhmax - Vhmin
 Chmin Qmax
 Qmin
- determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada de gestiune
Chvt Chv u *Vh t 


- determinarea cheltuielilor fixe totale dintr-o anumita perioada de gestiune
ChF .T (t ) ChT(t )  C vT (t )
h
Cheltuiala mixta standard se determina dupa relatia :
Chmixt.st Chv.st  Ch st
CheltuielileF variabile standard se determina pornind de la cheltuiala variabila unitara

determinata prin procedeul punctului de maxim si de minim ponderata cu volumul de activitate
standard.
Ch .st Chv u *Vhs

v
ChF t ChF( t )
s
a. Cheltuielile mixte cu salariile personalului
1. Aplicarea procedeului punctelor de maxim si de minim
415.000  400.000
Chvu  5.um
50000  47000
2. Determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada t(t=N-1)
ChVT ( N 1) 5*50.000 250.000.um
ChF( N 1) 415.000  250.000  165.000.um

ChFst  ChF( n1)  165.000.um
ChVst  ChVu *Vhs 5*51.0000
255.000.um Chmixta.st 255.000 165.000
420.000.um
b.. Cheltuieli mixte cu energia electrica
309.000  300.000 9000
1. Chvu   3.um
50.000  47.000 3000
ChVT (n1) 309.000 150.000  159.000

ChFst  ChF( n1)  159.000
ChVst  ChVu *Vhs 3*51.000  153.000
2. Chmixta.st  159.000 153.000
312.000.um Chreg.st / produs Nr.ore
h /
produs *C reg.st / ora
Chreg.st / produsul. A  8,5*1.450, 40  12.328, 60.um / produs
Observatie: Cheltuielile de regie standard cu materialele si manopera se determina pe

unitatea de produs, in timp ce cheltueilile de regie standard se determina pentru intregul volum de
activitate standard care la randul lui este determinat de productia fizica tandard.
Cunoscand cheltuielile stabdard pe cele trei articole de calculatie specifice metodei (

materiale, manopera, regie), se determina in sinteza cheltuielile standard pe produs, pe baza fisei
cheltuielilor standard pe produs.
Fisa cheltuielilor standard pe produs - Produsul A -

Articol de calculatie UM Norma de consum Ps ( TSS) Valoare
Cs (ts) (standard)
I. Materiale directe 270
- mat. X Kg 10 1 10
- mat. Y Buc 5 20 100
- mat. Z ML 2 80 160
II. Manopera directa 265
- operatia K Ore 1,5 20 30
- operatia L Ore 2 30 60
- operatia M Ore 5 35 175
III. Regie productie * 12.328,60
IV. Cost standard productie 12.863,60
* cheltuielile de regie standard se determina fie pe ora de activitate si, in mod implicit, pe
produs, in functie de numarul de ore pe produs, fie prin aplicarea unui procent la cheltuielile directe [
( materiale directe + manopera directa) * aplicarea de procent numai la o anumita categorie de
cheltuieli directe ].
In acest caz se impune a se determina cheltuielile directe totale in functie de productia
standard.
6.3. Calculul abaterilor de la cheltuielile standard
Abaterile se determină pe structura articolelor de calculatie specifica metodei.

Astfel, vom avea :
- abateri de la cheltuielile standard cu materialele
- abateri de la cheltuielile standard cu manopera
- abateri de regie standard.
In cadrul acestora, abaterile vor fi determinate pe cauzele care le-au generat.
1) Abateri de la cheltuieli standard cu materialele – se determină pe cele două cauze care le-
au generat :
a) norma de consum
b) preţul de aprovizionare
In cadrul acestor cauze, abaterile pot fi calculate atât pentru o unitate de produs cât şi pentru
întreaga cantitate fabricată (producţie efectivă şi nu producţie standard).
Relaţii de calcul :
- abateri de la norma de consum pentru materiale
* pe produs
Acm p  Ce  Cs * P
s Ce- consum efectiv
Cs- consum standard
Ps- preţ standard
* pe total producţie fabricată

Acmtp /
Ce  Cs * Ps *Q tp- total
Q 
producţie
Q- producţia efectiv realizată
- abateri de preţ pentru materiale
* pe produs
A pm p  Ce * Pe Ps
Pe- preţ efectiv
* pe total producţie
A pmtp  Ce* Pe Ps *Q
Abaterea de la cheltuielile standard cu materialele pentru ambele cauze, se determină la

rândul ei, atât pe produs cât şi pentru întreaga cantitate de produs.
- abaterea de la cheltuielile standard cu materiale
# pe produs
A.ch.st.mat  prod  Ce * Pe  Cs * P

s sau
A.ch.st.mat prod. Acm p  A pm p 

* total producţie
A.ch.st.mat.
tp  Ce * Pe  Cs * P
 s *Q sau
A.ch.st.mat. tp Acmtp  A pm,tp 
tp – total productie
pe produs
Norma de consum
(Abaterea de la consumul
standard )
pe total produse
A.ch.st.mat.
pe produs
Pr et de aprovizionare
(Abaterea de la pretul
standard
pe total produse
Aplicaţie
O unitate fabrică un produs A obţinut din trei feluri de materiale : x, y şi z. Cantitatea
fabricată este de 5000 buc.
Consumurile standard, preţurile standard, datele efective şi modul de calcul al abaterilor se
prezintă mai jos :
Fel UM Consum Preţ
material Ac Ap A totala
Cs Ce Ps Pe Prod. Q Prod. Q Prod Q
X Kg 10 9 1000 1200 -1000 -5000000 1800 9000000 800 4000000
Y Buc 5 6 20000 20000 20000 100000000 0 0 20000 100000000
Z ML 2 2 80000 75000 0 0 -10000 -50000000 -10000 -50000000
Total 19000 95000000 -8200 -41000000 10800 54000000
=5.000 buc pentru produsul A
Acm p  Ce  Cs * Ps
x= (9-10)*1.000=-1.000
y=(6-5)*20.000= 20.000
z=(2-2)*80.000= 0
Acmtp  Ce  Cs * Ps *Q
x=(9-10)*01.000*5.000=-5.000.000
y=(6-5)*20.000*5000=100.000.000
z= (2-2)*80.000*5.000=0
A pm p  Ce * Pe Ps
x=9*(1.200-1.000)=1.800
y =6*(20.000-20.000)=0
z=2*(75.000-80.000)=-10.000
A pmtp  Ce* Pe Ps *Q
x=9*(1.200-1.000)*5.000 =9.000.000
y=6*(20.000-20.000)*5.000=0
z=2*(75.000-80.000)*5.000=-50.000.000
2) Abaterea de la cheltuielile standard cu manopera – se determină pe cele două cauze care

le-au generat :
a) abateri de la norma de timp (timpul standard)
b) abateri de la tariful de salarizare standard
Se calculează atăt pe produs cât şi pe total produs, dar şi pe fiecare operaţiune în parte,
efectuată pentru realizarea unui produs.
pe produs
Abaterea de la timpul
standard
p
e intreaga
productie
A.ch.st.man.
pe produs
Abaterea de la tariful de
salarizare standard
Relaţii de calcul :
pe intreaga
a) Abateri de la timpul standard cu manopera  Ats productie

* pe produs
Ats.man p  t e  t s *Tss
t e - timpul efectiv
t s - timpul standard
Tss- tariful de salarizare standard
* pe întreaga producţie
Ats.mantp / Q t e  t s *Tss *Q
b) Abaterea de la tariful de salarizare standard cu manopera  ATss

* pe produs
A Tss . man  p   t e * Tse Tss 
Tse- tarif de salarizare efectiv

* pe întreaga producţie
ATss.man tp / Q  t e * Tse Tss  * Q
După calculul abaterilor pe cele două cauze, se determină şi abaterea cumulată pe cele două
cauze (abaterea totală de la cheltuielile standard cu manopera).
* pe produs
Ach.st.man p  t s *Tse  t s *Tss

sau
Ach.st.mantp / Q  Ats.man p  ATss.man p 
* pe inteaga productie
A te*Tse  ts *Tss *Q

ch.st.man  t tp Q
 
sau
A A A
ch.st.man  tp  Tss.man tp  ts.man tp 
 Q   Q  Q
Exemplu: se calculează similar cu abaterile pentru materiale.
3) Abaterile de la cheltuielile de regie standard- se determină pe următoarele cauze:
a) abateri de la bugetul nerecalculat sau calculat (abateri de volum)

b) abateri de capacitate
c) abateri de randament
4. Abateri de la bugetul nerecalculat sau recalculat
 de la bugetul nerecalculat
Pe structura bugetului cheltuieli, se compară cheltuielile efective cu cheltuielile din bugetul
iniţial (nerecalculat). Datele (abaterile) sunt mai puţin relevante întrucât volumul de activitate
standard nu este comparabil întotdeauna cu cu volumul de ac tivitate efectiv.
Desigur că pentru cheltuielile fixe, nivelul acestora rămâne constant, dar cheltuielile variabile
sunt influienţate de volumul de ac tivitate.
 de la bugetul recalculat
Presupun recalcularea bugetului (construcţia unui nou buget) în funcţie de volumul efectiv de
activitate.În acest fel datele sunt comparabile iar abaterile sunt relevante.
Abaterile de la bugetul recalculat sau nerecalculat mai sunt denumite şi abateri de volum.
b) Abateri de capacitate – sunt determinate în funcţie de gradul de utilizare a capacităţi de

producţie.
c) Abaterile de randament – pe lângă gradul de utilizare al capacităţi, se ţine seama şi de

rentabilitatea realizată (volumul fizic de produse realizat.
Volumul activitatii exprimat in ore :

- standard 4.000
 nu avem abatere de capacitate
- efectiv 4.000
Q (buc) 1 bucata la 2 ore :

- standard 2.000
 abateri favorabile
- efectiv 1.500
CAPITOLUL VII
Metoda direct-costing (metoda pret-cost-volum)
1. Prezentarea generală
2. Analiza relaţiei preţ-cost-volum
3. Calcule de optimizări
7.1. Prezentarea generală
Metoda Direct -Costing este o metodă de calcul de tip parţial. Baza conceptuală o reprezintă
separarea costurilor în variabile şi fixe şi luarea în considerare la determinarea costului
unitar numai a cheltuielilor variabile. Cheltuielile fixe sunt considerate cheltuieli de
structură sau cheltuieli de capacitate şi sunt raportate petotal activitate, fără a afecta fiecare produs
în parte.
Fiecare produs va genera un preţ de vânzare unitar, o cheltuială variabilă unitară şi o
contribuţie brută unitară.
Ch. V F
dependente de produs dependente de capacitate
se urmăresc pe produs se urmăresc pe total
Un produs generează:
- un preţ de vânzare unitar Pvu ;
- un cost unitar ctu – determinat în funcţie de cheltuielile variabile
unitare;
- o contribuţie brută unitară Cbu
Ctu = Chvu
costul unitar ( Ctu) = cheltuiala variabilă unitară ( Chvu)
Cbu=Pvu-ctu
Contribuţia brută unitară ( Cbu) sau (marja de participare la profit) este utilizată pentru
acoperirea cheltuielilor fixe şi pentru obţinerea unui anumit profit.
Cheltuielile fixe şi profitul se urmăresc şi se determină numai pe total întreprindere.
Modelul de calcul a indicatorilor
- pe total întreprindere
pe produs Pvu ctu Cbu
devin:
total intrep. CA ChV T Cbt

(Q)
Ch.totale ( CT) ChVT  ChFT

ChVT - cheltuieli variabile totale
ChFT - cheltuieli fixe totale
Cbt - contribuţia brută totală
Profitul (P)= Venituri totale (CA)-cheltuieli totale ( CT)
P Cbt  ChFT
Cbt CA  ChVT
P CA  ChVT  ChFT
Metoda ia în considerare o producţie fabricată, vândută şi încasată.

Potrivit relaţiilor de calcul de mai sus, schema de anasamblu utilizată pentru calculaţie în
metoda direct-costing, se prezintă astfel:
Nr.crt Explicaţie Simbol

1. Cifra de afaceri ( Qv x Pvu) CA
2. Cheltuieli variabile totale
ChVT
3. Contribuţia brută la profit Cbt
(1-2)
4. Cheltuieli fixe totale
ChFT
5. Rezultatul (Profit/Pierdere) P/P
(3-4)
La nivel de produs se regăsesc primele trei elemente:

- preţ vânzare unitar (Pvu)
- cheltuiala variabilă unitară ( ctu)
- contribuţia brută unitară la profit Cbu
7.2. Analiza relaţiei preţ-cost-volum şi indicatori specifici metodei
În cadrul unei întreprinderi, se află într-o corelaţie deplină volumul de activitate cu pretul şi
cheltuielile variabile, iar pe de altă parte, volumul de activitate cu capacitatea de producţie şi implicit
cheltuielile fixe. Acestea sunt în corelaţie cu purtătorul de cost (produsul) care pe de o parte
generează cheltuieli dependente de acestea, iar pe de altă parte necesitatea existenţei unei anumite
capacităţi de producţie.
Această corelaţie se exprimă cu ajutorul următorilor indicatori:
1. Punctul de echilibru Pe
2. Factorul de acoperire Fa
3. Coeficientul de siguranţă dinamic Ks
4. Intervalul de siguranţă Is
1. Punctul de echilibru sau punctul critic sau punctul mort – este reprezentat de acel acel
nivel de activitate la care cheltuielile sunt egale cu veniturile iar rezultatul este 0, adică nu avem nici
profit nici pierdere.
Cheltuielile fixe se acoperă din contribuţiile brute unitare.
Orice unitate de produs obţinută sau realizată peste nivelul punctului de echilibru va genera
un profit egal cu contribuţia brută unitară
În schimb, oprice produs nerealizat pâna la nivelul punctului de echilibru va genera o pierdere
egală cu contribuţia brută unitară.
Relaţii de calcul:
- când unitatea fabrică şi vinde un produs
Cheltuieli. fixe. totale

P 
e Cbu
- când unitatea fabrică şi vinde mai multe produse

Cheltuieli.totale. fixe
Pe 
Cbu
Cbt
Cbu 
Qvi
Qvi - cantitatea de produse vândută şi încasată
Punctul de echilibru poate fi exprimat:

- cantitativ respectiv cantitatea de produse ce trebuie fabricată şi vândută
pentru ca cheltuielile să fie egale cu veniturile (pentru acoperirea tuturor cheltuielilor). Este
exprimarea, relaţia principală a punctului de echilibru.
- valoric, respectiv CA la nivelul punctului de echilibru
Cheltuieli. fixe totale

- cantitativ
Cbu .
P 
e
CA QPe  * Pvu - valoric
Pe
Pvu - preţul de vânzare unitar
Q Pe este Pe exprimat cantitativ.
- procentuală arată de câte procente din întreaga producţie fabricată de întreprindere este
nevoie, astfel încât ă se ajungă la nivelul punctului de echilibru.
QPe 
0
0 Pe  *100
Qvi
Cunoscând punctul de echilibru se poate stabili şi ce cantitate de produse trebuie fabricată şi

vândută pentru a obţine un anumit profit.
Relaţia de calcul va fi:
ChFT  Pr ofitul.dorit
Q f v i / Pr ofit.dorit 
Cb
u
Q fvi / Pr ofit.dorit - cantitatea fabricată, vândută şi încasată pentru profitul dorit
Exemplu:
O unitate produce şi vinde un singur produs. Se cunosc următoarele:

- cost unitar ctu = 7 lei
- preţ vânzare unitar Pvu = 10 lei
- Q =100.000 buc
- cheltuieli fixe totale 120.000 lei
Cbu=Pvu-ctu= 10-7=3 lei/buc
ChFT 120.000
Pe   40.000buc. Intreprinderea trebuie sa produca si sa vanda 40.000 buc
Cb 3
pentru a atinge pragul rentabilitatii sau punctul critic.
u
CA 40.000*10 400.000lei ( cifra de afaceri critica)

Pe
40.000
0
0 Pe  *100 40 0 0
100.000
Ce cantitate trebuie fabricată şi vândută astfel încât întreprinderea să obţină un profit de 6000 lei ?
ChFT  Pr ofitul.dorit 120.000  6000

Q / Pr ofit.dorit   42.000buc
Cb 3
u
Care este cheltuiala totală pentru 42.000 buc ?
CA=Q*Pv=42.000*10= 420.000 lei

ChT ChVT  ChFT Chvu *Q  ChFT 7 lei/b* 42.000 120.000 414.000 lei

P CA  ChT 420.000  414.000 6.000 lei
P
Cheltuiala fixă rămâne aceeaşi, corelăm producţia cu cheltuielile variabile.
Exemplu:
În cazul în care întreprinderea produce şi vinde mai multe produse:

- se fabrică 3 produse A, B, C în următoarele cantităţi:
* produs A 30.000 buc
* produs B 20.000 buc
* produs C 10.000 buc
- contribuţia brută unitară 180.000
- cheltuieli fixe totale 120.000 lei
Să se determine punctul de echilibru.
Cbt 180.000
Cbu    3 lei
Q A  Q B  QC 30.000  20.000 10.000
ChFT 120.000
Pe   40.000 buc
Cbu 3
2. Factorul de acoperire- Fa- exprimă rentabilitatea potenţială şi se calculează procentual

Cu cât factorul de acoperire este mai mare, cu atât contribuţia produsului respectiv la
realizarea de profit este mai mare.
Relaţia de calcul:
a) Pe baza contribuţiei brute şi a cA
- calculul pe produs
Cbu
Fa  *100
Pv
u
- pe total produse
Cbt
Fa  *100
C
A Pe
b) Pe baza cheltuielilor fixe şi a CA la nivelul Pe
ChFT
Fa  *100
C
A Pe
Cunoscând factorul de actualizare se poate determina CA la nivelul Pe.
CA P  ChFT
Fa
e
Din relaţia de calcul pe produs se mai poate determina şi Pvu
Chvu
Pvu  F
1 a
Exemplu:
O întreprindere produce şi vinde o cantitate de Qvi  100.000 buc
Pvu=10 lei/buc
ctu= 7 lei/buc ChF T =120.000 lei
Să se determine factorul de acoperire.

- pe produs
Cbu=Pvu-ctu=10-7=3 lei
Cbu 3
Fa  *100  *100 30 0 0
Pv 10
u
- pe total produse
CA=Pvu*Q=10*100.000=1.000.000 lei
300.000
Fa  *100  30 0
1.000.000 0
Cb t =100.000*3=300.000 lei
Ch T 120.000 Q
Pe  F  40.000 
Cbu 3 Pe
CA 40.000*10 400.000buc
Pe
sau
CA Ch 120.000
 F T  *100 40.000buc
Pe Fa 30
120.000
Fa  *100  30 0
400.000 0
chvu 7 7
Pv     10
u 1Fa 1 0,3
0,7
Factorul de acoperire stă la baza fundamentării deciziei privind lansarea în fabricaţie a

unor produse, menţinerea în fabricaţie sau scoaterea dinfabricaţie a unor produse.
Se vor menţine sau lansa în fabricaţie produse cun Fa cel mai ridicatşi implicit vor fi scoase
din fabricaţie produse cu Fa cel mai scăzut sau negativ.
3. Coeficientul de siguranţă dinamic Ks –exprimă în cifre relative cu cât pot să scadă

vânzările astfwel încât unitatea să ajungă la nivalul Pe (să nu intre în zona pierderilor)
Se calculează în mai multe variante:
CA  CA P
1. Ks  e *100
CA
2. Ks G g
G – reprezintă în procente vânzările totale (100)

G – reprezintă punctul de echilibru exprimat %
P
3. Ks  *100
Cbt
Exemplu:
Pe baza exemplului de la factorul de acoperire să se calculeze Ks.
1.000.000  400.000
Ks  *100 60 0 0
100.000
Ks=100-40=60%
180.000
Ks  *100 60%
300.000
40.000
%P  *100 40%
100.000
CA=1.000.000=Pvu*Q
P Cbt  ChFT 300.000 120.000  180.000
4. Intervalul de siguranţă Is – exprimă în valori absolute cu cât pot să scadă vânzările astfel
încât întreprinderea să ajungă la nivelul Pe.
Is  CA  CA 1.000.000  400.000  600.000

Pe
- primi doi factori sunt cei mai importanţi Pe şi Fa
Fundamentarea deciziei privind vânzarile pe baza

factorului de acoperire Fa
Cu cat factorul de acoperire este mai mare cu atat contributia la profit este mai mare .
ChFt
1. Pe 
Cbu
Cbu
Fa  *100
Pv
u
Cbt
2. Fa  *100
CA
ChF
Fa  t *100
CA / PE
CA  CA / PE
Ks  *100
C
3. Ks G gA
P
Ks  *100
Cbt
4. Is = CA – CA/PE
Metoda direct – costing este atat o metoda de calculatie cat si o metoda de analiza.
Cbu = Pvu – ChVu
P/P = Cbt – ChFt
Exemplu privind adoptarea deciziei pe baza factorului de acoperire.

O intreprindere produce si vinde trei produse: A, B si C. Situatia pe produse cat si situatia pe
total se prezinta astfel :
Situatia initiala
Nr. Indicatori Situatia pe produse
Crt de calcul Produsul A Produsul B Produsul C TOTAL
Sume % Sume % Sume % Sume %
1. Cifra de afaceri 150.000 100 90.000 100 60.000 100 300.000 100
2. Cheltuieli variabile 69.000 46 45.000 50 66.000 110 180.000 60
3. Contributia bruta la 81.000 54 45.000 50 -6.000 -10 120.000 40
profit (3=1-2)
4. Cheltuieli fixe - - - - - - 90.000 30
5. Profit ( 5=3-4) 30.000 10%
69.000 reprezinta 46% din CA ( 150.000 * 46% )

CF = 300.000 * 30% = 90.000
P = 300.000 * 10% = 30.000
Cbt = CA – ChVt
Rezulta ca din 120.000 lei avem :

- 90.000 lei cheltuieli fixe
- 30.000 lei profit.
Acestea se acopera din Cbt.
Se impune scoaterea din fabricatie a produsului C si realizarea unei cifre de afaceri

suplimentare (care sa acopera cifra de afaceri de la produsul C) la produsele A si B sau numai la
produsul A (intru-cat are factorul de acoperire cel mai ridicat).
Cbt 81.000
Fa A  *100  *100 54%
CA 150.000
Cbt 45.000
FaB  *100  *100 50%
CA 90.000
Nota : Conducerea intreprinderii decide ca dupa scoatarea din fabricatie a produsului C, cifra
de afaceri sa fie acoperita in mod egal (50%) de catre produsul A si produsul B, intru-cat au totusi
factorul de acoperire apropriat, iar o crestere echilibrata va conduce la evitarea unor riscuri privind
vanzarile.
Situatia pe produse dupa scoatarea din fabricatie a prodului C si alocarea egala a cifrei de
afaceri a acesteia catre produsul A si B
Nr. Indicatori
Crt de calcul Produsul A Produsul B Total
Sume % Sume % Sume %
1. Cifra de afaceri 180.000 100 120.000 100 300.000 100
2. Cheltuieli variabile 82.800 46 60.000 50 142.800 47,6
3. Contributia bruta la 97.200 54 60.000 50 157.200 52,4
profit (3=1-2)
4. Cheltuieli fixe - - - - 90.000 30
5. Profit ( 5=3-4) 67.200 22,4
180.000 * 46% = 82.800

Cbu =CA – CV
300.000 * 22,4% = 67.200
P = Cbu – CF = 22,4%
100 – 47,6 = 52,4
Concluzii :
Prin scoatarea din fabricatie a produsului C si realizarea aceleiasi cifre de afaceri, dar cu
produsele A si B care au o contributie bruta mai mare, s-a ajuns la cresterea contributiei brute
totale de la 40% la 52,4%, crestere care se regaseste in profit ( profitul a crescut cu 12,4%)

Curs EAM Contab de Gestiune 2022 2023 Revizuit

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Curs EAM Contab de Gestiune 2022 2023 Revizuit

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREŞTI

Anul universitar 2022-2023

Gheorghe Cârstea, Oprea "Contabilitatea de gestiune și Calculația costurilor “, Editura GENICOD,

Constanța Iacob "Contabilitatea gestiunii interne a unitåților economice", Craiova, 1994.

Didier LECLER "L’essentiel de la comptabilite analatique", les Editions D’organization, Paris,

P. Lauzel, H. Bouquin "Comptabilité analytique et gestion", Editura Sirey, Paris, 1990.

Georges Langlois “ Contrôle de gestion “Editions Foucher, Paris , 1996

P. Mykita, J. Tuszynski “Comptabilité analitique”, Editions Foucher, Paris , 1995

Klaus Ebbeken Calculatia si managementul costurilor",

Ladislau Posller Editura Teora, Bucuresti, 2000

Florin Sgărdea Contabilitate și control de gestiune, Bucureşti, Editura ASE 2009

Florin Sgărdea Contabilitate managerială aprofundată, București, Ed. ASE, 2011

XXX Precizari ale MF privind organizarea contabilităţii de gestiune

MO 23 din 12 ian 2004

XXX Standardul de contabilitate IAS 41

XXX Standardul de contabilitate IAS 2

XXX Legea Contabilităţii 82/1991

CAPITOLUL I. Fundamente privind contabilitatea de gestiune ....................................................4

CAPITOLUL II. Costul, concept cheie al contabilitătii de gestiune ...............................................8

CAPITOLUL III. Procedee de calculație/determinare a costurilor

CAPITOLUL IV. Sistemul contabil de înregistrare a costurilor utilizat în România ................44

CAPITOLUL V Metode clasice de calculație a costurilor ............................................................59

CAPITOLUL VI. Metoda costurilor standard (costurilor prestabilite)

CAPITOLUL VII Metoda direct-costing (metoda pret-cost-volum) ...........................................79

1.1. Obiectul contabilitatii de gestiune

Obiectul contabilității de gestiune îl constituie realizarea unei legaturi intre cheltuielile

1.2. Functiile contabilității de gestiune

Principalele funcţii ale CM sunt: planificarea, controlul şi fundamentarea deciziilor.

Corelatia dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune:

Contabilitatea de gestiune (CG)

Între contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune există o interdependenţă a

Rolul contabilității de gestiune

Rolul contabilitatii de gestiune reiese din obiect și este:

1.3. Factori și principii de organizare

Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat in cadrul unei entitati patrimoniale,

PRINCIPIILE CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE

b. Principiul separarii cheltuielilor cu caracter productiv de cele cu caracter

d. Principiul separarii cheltuielilor in timp. Acest principiu presupune stabilirea unei

e. Principiul documentarii conform caruia orixe cheltuiala inregistrata in contabilitatea

1. Dupa posibilitatea identificării pe purtatorul de cost în momentul

a. Cheltuielile directe se identifica pe purtatorul de cost in momentul efectuarii. Se cuprind

b. Cheltuielile indirecte care in momentul efectuarii se regasesc pe sectorul de activitate

2. Dupa destinatie (structura specifica pentru conturile de calculatie si implicit pentru

3. Dupa legatura dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune si dpdv al

4. Dupa natura sau felul de cheltuiala (structura specifica in contabilitatea financiara):

5. Gruparea cheltuielilor pe articole de calculatie, pentru nevoi de analiza si constructie,

1. Cheltuieli cu materii prime si materiale directe

6. Dpdv al controlabilitatii si a deciziei asupra unor costuri, intalnim:

Cheltuielile variabile se impart in:

a. Cheltuieli variabile proportionale se modifica in acelasi sens si ritm cu volumul fizic al

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

0 Chelt. unitare Q 0 Chelt. totale Q

CHf = f ( t) - sunt in functie de factorul timp

Cheltuielile generale si de administratie sunt cheltuieli fixe in totalitate.

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

Cost - produs, cost - perioadă

b) Determinarea rezultatelor analitice

Cost produs Cost perioada

Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune

- ch. de exploatare INCORPORABILE INCORPORABILE DIRECTE VARIABILE