EXPERTIZA CONTABILA STANDARD PROFESIONAL NR.

35

Cap.1 Cadrul de referinta al misiunilor pivind expertizele contabile

Expertiza este un mijloc de proba utilizat in rezolvarea unor cauze care necesita cunostinte de stricta specialitate din partea unor persoane care au calitatea de expert contabil. Expertiza contabila este o activitate depusa de un personal autorizat de lege pt reconstituirea realitatii unei operatii de natura economica sau financiara pe baza cercetarii documentelor si informatiilor de contabilitate. Expertiza este prin excelenta o lucrare personala si critica, cuprinzand nu numai rezultatul examinarii faptelor din punct de vedere al exactitatii formale si materiale, dar si parerea expertului asupra cauzelor si efectelor in legatura cu obiectul supus cercetarii sale. I. Clasificarea expertizelor: 1. dupa scopul principal in care au fost solicitate: a. expertize contabile judiciare ( acestea sunt reglementate de Codul de procedura civila, de Codul de procedura penala si de alte legi specializate) b. expertize contabile extrajudiciare ( sunt efectuate in afara procedurilor reglementate privind rezolvarea unor cauze supuse verdictului justitiei, neavand calitatea unui mijloc de proba in justitie. 2. in functie de natura principalului obiectiv: a. expertize contabile civile b. expertize contabile penale c. expertize contabile comerciale d. expertize contabile fiscale e. alte categorii de expertize contabile judiciare dispuse de organelle in drept si expertize contabile extrajudiciare solicitate de alti clienti 3. in functie de natura juridica: a. civile b. penale c. extrajudiciare A. Expertizele contabile judiciare sunt mijloace de proba in justitie, dispuse din oficiu sau acceptate la cererea partilor implicate in procesul judiciar in toate fazele de desfasurare a acestuia. Scopul principal este contributia acestora la stabilirea adevarului material si justa solutionare a litigiilor sau a cauzelor aflate in faza de cercetare sau de judecata. Expertiza contabila judiciara fiind o proba individuala administrata de organul judiciar, concluziile acesteia nu pot fi automat insusite de catre organul judiciar care a

dispus-o sau a acceptat-o. Expertiza contabila judiciara este o proba individuala administrata de organul judiciar. Concluziile acesteia nu pot fi insusite automat de catre organul judiciar, aprecierea fortei probante a expertizei contabile fiind in functie de calitatea expertizei contabile si corelatia acesteia cu celelalte probe administrate in cauzele supuse cercetarii si judecarii. Este un mijloc de proba in justitie care intervine numai atunci cand organele judiciare o considera necesara pentru elucidarea clauzelor in curs de ancheta sau judecata. Sediul reglementarilor procedurale privind alegerea si numirea expertilor contabili, precum si modul de efectuare a expertizelor contabile se afla in Codul de procedura Civila, Codul de procedura penala si alte legi speciale. Principalele trasaturi: - mijloc de proba in justitie care intervine numai atunci cand organele judiciare o considera necesara pentru elucidarea cauzelor in curs de ancheta sau de judecata - este activitatea prin care organele judiciare primesc informatii de natura economicofinanciara cu scopul de a stabili adevarul necesar solutionarii cauzelor privind faptele cercetate si anchetate sau judecate - se limiteaza la cercetarea problemelor cu caracter economic si financiar indicate de organele judiciare - confirma sau infirma constatarile controlului cu privire la pagube, abateri, deficiente, lipsuri, etc - intervine ca proba administrata de organele de urmarire penala si de judecata - este o activitate ocazionala care are loc doar cand se dispune de catre organele judiciare. B. Expertizele contabile extrajudiciare denumite si amiabile, sunt cele care se fac de catre expertii contabili in afara interventiilor judiciare. Ele sunt solicitate de catre partea sau partile care isi aleg singure expertii contabili si le stabilesc obiectivele la care acestia trebuie sa raspunda. Se caracterizeaza prin pluralitatea si diversitatea problemelor abordate: a. fundamentarea deciziei de alegere a partenerilor comerciali si de afaceri (pot fi efectuate si fara acordul potentialilor parteneri comerciali si de afaceri, pe baza situatiilor financiare anuale si interimare publicate de acestia) b. concilierea derularii tranzactiilor comerciale si de afaceri: - in astfel de situatii exista 2 solutii alternative : recursul in justitie sau arbitrajul unui expert contabil agreat de parti. De multe ori serviciile expertului contabil sunt de preferat, din mai multe considerente: ~ alegerea si desemnarea expertului contabil nu sunt supuse unor norme procedurale restrictive; ~ partile au posibilitatea sa-si formuleze nerestrictiv obiectivele expertizei contabile; ~ expertul contabil poate avea el insusi un rol activ in formularea obiectivelor si in caz de neconciliere; ~ partile pot folosi acest tip de expertize contabile extrajudiciare drept fundamentari preliminare in actiunile adresate justitiei c. fundamentarea preliminara a actiunilor adresate justitiei d. fundamentarea preliminara a actiunilor de contestare a actelor de control administrativ: agentii economice si persoanele fizice sunt supuse unor frecvente controale administrative,

un special de ordinul fiscal. In cazul in care persoana fizica sau juridica controlata nu-si insuseste concluziile organului de control are dreptul constitutional la contestatie. O cale posibila de argumentare este expertiza contabila extrajudiciara comandata de catre contestatar. Principalele trasaturi: - este un mijloc de fundamentare a deciziilor, de conciliere intre partenerii comerciali si de afaceri si de fundamentare preliminara a actiunilor si contestatiilor in justitie - este activitatea prin care partile interesate pot dobandi lamuriri de natura economicofinanciara din partea unor profesionisti contabili independenti - se axeaza pe cercetarea problemelor fixate de solicitant, dar expertul contabil poate releva si probleme colaterale, pe care le considera relevante in speta - este o activitate contractata la solicitarea celor care o considera oportuna in actiunile pe care vor sa le intreprinda. II. Referinte reglementare privind experizele contabile Expertizele contabile sunt reglementate astfel: a) legal : OG 65/1994 privind organizarea activitatii de expertiza contabila si a contabililor autorizati, cu modificarile si completarile ulterioare b) procedural: Codul de procedura civila si Codul de procedura penala c) profesional: Regulamentul de organizare si functionare a Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania si Norma profesionala CECCAR nr. 35 din 2000. Sediul reglementarilor legale privind expertizele contabile judiciare si extrajudiciare se afla in OG nr 65/ 1994 privind organziarea activitatii de expertiza contabila si a contabiliilor autorizati. Conform acestor reglementari legale, efectuarea de expertiza contabile este dreptul exclusiv al expertilor contabili, deci nu pot fi efectuate de contabilii autorizati cu studii medii sau superioare si nici de catre alti profesionisti Sediul reglementrilor profesionale privind expertizele contabile judiciare i extrajudiciare se afl n: a) Regulamentul de organizare i funcionare a CECCAR (aprobat Hotrrea Conferinei Naionale a experilor contabili i contabililor autorizai nr.1/1995 , modificat i completat prin Conferina Naional a Experilor Contabili i Contabili Autorizai nr.99/44), care, la pct.112 lit e), stipuleaz c experii contabili, n exercitarea profesiei, pot efectua expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice sau juridice, cum ar fi: - expertize amiabile (la cerere) - expertize contabil-financiare - arbitraje n cauze civile - expertize de gestiune b) Norma profesional CECCAR nr.35 privind expertizele contabile, care stipuleaz c acestea pot fi efectuate numai de ctre persoanele care au dobndit calitatea de expert

contabil n condiiile legii, fiind nscrise , cu viza la zi, n partea activ a Tabloului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR). Sediul reglementarilor procedurale privind alegerea si numirea expetilor contabili , precum si modul de efectuare a expertizelor contabile se afla in Codul de procedura civila, Codul de procedura penala , alte legi speciale. III. Destinatarii expertizelor contabile Solicitantii expertizelor judiciare sunt : - organele de instrumentare a cauzelor care fac obiectul dosarelor penale : Politia si Parchetul ; - Instantele de judecata a cauzelor penale si civile Indiferent daca expertizele contabile judiciare sunt dispuse din oficiu sau sunt acceptate la cererea invinuitilor sau a partilor implicate in procesul judiciar, acestia sunt, de asemenea, utilizatori principali ai expertizelor contabile judiciare. In acest sens, practicile curente impun expertului contabil sa depuna la dosarul cauzei un set de rapoarte de expertiza contabila judiciara, astfel incat cate un exemplar al raportului sa poata fi inmanata fiecarui invinuit sau fiecarei parti implicate in procesul judiciar. Solicitantii expertizelor contabile extrajudiciare pot fi oricare dintre persoanele fizice sau juridice interesare in contractarea unor astfel de lucrari cu expertii contabili inscrisi in Tabloul Corpului. IV. Finalitatea expertizelor contabile Caracteristica esentiala a expertizelor contabile judiciare si extrajudiciare este ca acestea au un scop definit in momentul solicitarii si acceptarii lor de catre experti. Acest scop definit se concretizeaza in obiective. Tot de finalitatea sau de scopul expertizelor contabile judiciare si extrajudiciare tine si de utilizarea acestora doar in contextul in care au fost solicitate. Raspunsurile expertului contabil sunt punctuale si sunt valabile numai in contextul punctual in care au fost documentate si formulate. Raspunsul individual la obiectivele corelative nu reprezinta o opinie, ci doar o lamurire, de unde si optica jurisprudentei ca expertul contabil nu este nici judecator, si nici martor, ci un consultant care il ajuta pe judecator in rezolvarea unor probleme de specialitate. Expertizele contabile nu au ca finalitate publicitatea lor. Ele sunt cel mult transparente in folosul celor care justifica un interes material si/sau moral in consultarea si utilizarea lor.

Cap. 2 Norme de comportament profesional specifice misiunilor privind expertizele contabile

Normele de comportament se refera la respectarea principiilor fundamentale ale profesiei contabile : - independenta expertului contabil - competenta expertului contabil - calitatea expertizelor contabile - secretul profesional si confidentialitatea - acceptarea misiunii de expertiza contabila - responsabilitatea efectuarii expertizelor contabile

A. Independenta expertului contabil

Expertizele contabile pot fi efectuate numai de catre expertii contabili si societatile de expertiza contabila inscrise in Tabloul Corpului. Calitatea de expert contabil membru al Corpului se dovedeste cu legitimatia (carnetul) de membru, vizat anual. Expertizele contabile efectuate de expertii contabili care nu intrunesc conditiile pentru a fi inscrisi ca membri ai Corpului cad sub incidenta sanctiunilor privind exercitarea unei profesii fara autorizatie, si trebuie sa aduca la cunostinta solicitantului situatia in care se afla. Publicarea listei expertilor contabili si a societatilor de expertiza contabila judiciara sau extrajudiciara care au dreptul sa efectueze expertize contabile este un atribut al Secretariatului General al CECCAR, care : - organizeaza si asigura evidenta centralizata a expertilor - asigura publicarea anuala in Monitorul Oficial al Romaniei a Tabloului Corpului Pentru informarea operativa a potentialilor solicitanti de expertize contabile trebuie ca filialele Corpului : - sa afiseze lista expertilor contabili si a societatilor cu modificarile la zi, la sediul filialei si sa o publice trimestrial in presa locala - sa trimita trimestrial aceasta lista, cu modificarile la zi, inspectorilor de specialitate sau referentilor angajati ai tribunalelor teritoriale, care au ca atributii de serviciu evidenta si recomandarea expertilor, urmarirea incasarii onorariilor si plata acestora. Independenta expertului contabil trebuie sa fie absoluta, in cazul expertilor contabili numiti din oficiu si relativa, in cazul celor recomandati de parti. Independenta absoluta deriva din obligatia expertului contabil de a tine seama de toate cazurile de incompatibilitate, abtinere si recuzare prevazute de Codul de procedura civila si alte reglementari procedurale. Expertul contabil, la primirea oricarei lucrari de expertiza, va face un examen de independenta si va completa o Declaratie de independenta care va insoti lucrarea depusa pt auditul de calitate la Corp.

1. Incompatibilitatea expertului contabil Calitatea de expert contabil este incompatibil cu cea de martor n aceeai cauz, calitatea de martor avnd ntietate. Expertul contabil se afl n incompatibilitate dac exist mprejurri din care rezult c este interesat sub orice form, el, soul(ia) sau vreo rud apropiat, n soluionarea cauzei ntr-un anumit mod care l-ar determina pe expertul contabil s fie subiectiv. Pot fi asimilate cu mprejurri din care rezult c este interesat sub orice form, urmtoarele situaii n care s-ar putea gsi expertul contabil: - Dac, n calitate de organ de control, colaborator sau consilier al uneia din prile n proces, s-a pronunat asupra unor aspecte, ori a luat parte la ntocmirea actelor primare, a evidenelor tehnico-operative sau la elaborarea situaiilor financiare care fac obiectul dosarului supus judecii. - Dac, n calitate de expert contabil, i-a exprimat o prim opinie n aceeai cauz supus judecii, deoarece primeaz prezumia c ar fi interesat n susinerea primei soluii. n particular, expertul contabil care a efectuat o expertiz extrajudiciar la cererea unei pri n proces se afl n incompatibilitate cu calitatea de expert numit din oficiu. Dac ndeplinete condiiile de independen i de competen, poate accepta calitatea de expert contabil recomandat de parte. Particularitati : - este implicat financiar, direct sau indirect, in activitatile uneia dintre partile in litigiu - este implicat in activitatile uneia dintre partile in litigiu, in calitate de membru al consiliului de administratie, al executivului acesteia sau in calitate de angajat - este implicat prin relatii familiale si/sau personale cu una dintre partile in litigiu sau cu persoane din conducerea acestora - accepta si primeste onorarii neprecizate anticipat Este interzis expertilor contabili sa : - sa efectueze lucrari pentru agentii economici sau pentru institutiile la care au si calitatea de salariat, indiferent de natura si durata contractului de munca - sa efectueze lucrari pentru agentii economici sau pentru institutiile cu care angajatorii expertului contabil se afla in raporturi contractuale - sa efectueze lucrari pentru agentii economici sau pentru institutiile cu care angajatorii expertului contabil se afla in concurenta - sa efectueze lucrari pentru agentii economici sau pentru institutii in cazul in care sunt rude sau afini pana la gradul IV inclusiv sau soti ai administratorilor - sa efectueze lucrari in situatia in care exista elemente care atesta starea de conflict de interese, etc Un expert contabil se afla in incompatibilitate de a efectua expertiza contabila judiciara solucitata si in urmatoarele cazuri : - daca este martor expert sau arbitru in aceeasi cauza, calitatea de martor avand intaietate - daca a pus in miscare actiunea penala, a emis mandat de arestare, a dispus trimiterea in judecata, a pus concluzii in fond in calitatea de procuror sau a fost judecator in aceeasi cauza - daca a fost martor sau reprezentant, ori aparator al vreuneia dintre parti

- daca exista imprejurari din care rezulta ca este interesat sub orice forma, expertul, sotul sau vreo ruda apropiata in solutionarea cauzei intr-un anumit mod, care sunt de natura a-l face pe expert subiectiv - daca s-a pronuntat asupra unor aspecte care constituie obiectul dosarului in calitate de organ de control, de conducere, tehnic, de specialitate, ori a luat parte, ca executant, la intocmirea actelor primare, a evidentelor contabile tehnico-operative - daca a mai intocmit o expertiza contabila in acelasi dosar 2. Recuzarea expertului tehnic judiciar. n cazul expetizelor contabile judiciare dac expertul contabil nu face declaraie de abinere, el poate fi recuzat (art.50 i 51 din codul de procedur civil). Recuzarea expertului contabil se cere cu 5 zile nainte de numire, dac motivul exist la aceast dat; n celelalte cazuri termenul merge de la data la care s-a ivit motivul (art.204 din Codul de procedur civil). Art. 204- c.pr.civ. (1) Experii se pot recuza pentru aceleai motive ca i judectorii. (2) Recuzarea trebuie s fie cerut n termen de 5 zile de la numirea expertului, dac motivul ei exista la aceast dat; n celelalte cazuri termenul va curge de la data cnd s-a ivit motivul de recuzare. (3) Recuzrile se judec n edin public, cu citarea prilor i a expertului. Recuzarea este dreptul pe care l au prile implicate n proces de a cere, n cazuri determinate, expertului sau experilor s se retrag de la efectuarea expertizei. Experii pot fi recuzai pentru aceleai motive ca i judectorii. n cazul expertizelor contabile judiciare dac expertul contabil nu face declaraie de abinere, el poate fi recuzat (art.50 i 51 din codul de procedur civil). Recuzarea expertului contabil se cere cu 5 zile nainte de numire, dac motivul exist la aceast dat; n celelalte cazuri termenul merge de la data la care s-a ivit motivul (art.204 din Codul de procedur civil). Expertii se vor recuza pentru aceleasi morive ca si judecatorii. Recuzarile se judeca in sedinta publica cu citarea partilor si a expertului.Expertul contabil poate fi recuzat : - cand el, sotul sau, ascendentii ori descendentii lor au vreun interes in judecarea pricinii sau cand este sot, ruda sau afin, pana la al patrulea grad inclusiv cu vreuna din parti; - cand el este sot, ruda sau afin in linie directa ori in linie colaterala, pana la al patrulea grad inclusiv cu avocatul sau mandatarul unei parti sau daca este casatorit cu fratele ori sora sotului uneia din aceste persoane; - cand sotul in viata si nedespartit este ruda sau afin a uneia din parti pana la al patrulea grad inclusiv, sau daca, fiind incetat din viata ori despartit, au ramas copiii; - daca el, sotul sau rudele lor pana la al patrulea grad inclusiv au o pricina asemanatoare cu aceea care se judeca sau daca au o judecata la instanta unde una din parti este judecator; - daca intre aceleasi persoane si una din parti a fost o judecata penala in timp de 5 ani inaintea recuzarii; - daca este tutore, curator al uneia din parti; - daca si-a spus parerea cu privire la pricina care se judeca; - daca a primit de la una din parti daruri sau fagaduieli de daruri ori altfel de indatoriri;

- daca este vrajmasie intre el, sotul sau una din rudele sale pana la al patrulea grad inclusiv si una din parti, sotii sau rudele acestora pana la gradul al treilea inclusiv. 3. Consecintele nerespectarii independentei expertului contabil In cazul expertizelor contabile judiciare, atunci cand incompatibilitatea este reglementata de lege, incalcarea sa atrage nulitatea absoluta. In timpul procesului, exceptia de incompatibilitate poate fi invocata de orice parte interesata, procuror sau instanta din oficiu. Consecintele nerespectarii stricte a regulilor de independenta a expertului contabil in cazul elaborarii de expertize contabile extrajudiciare sunt mai atenuate, putandu-se invoca nulitatea lor relativa sau chiar ignora in demersul atingerii scopurilor in care au fost solicitate si elaborate. Potrivit Regulamentului de organizare si fnctionare al CECCAR-ului se aplica sanctiunea disciplinara interzicerea dreptului de exercitare a profesiei pentru : - incalcarea cu intentie, prin actiune sau omisiune, a normelor de lucru elaborate de Corp privind exercitarea profesiei, daca fapta a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau material - practicarea profesiei de expert contabil fara viza anuala pentru exercitarea profesiei, legal acordata

B. Competenta expertului contabil

Calitatea de expert contabil abilitat s efectueze expertize contabile este reglementat. Competena presupune deinerea de ctre expertul contabil a cunotinelor necesare domeniului la care se refer expertiza contabil. El trebuie s se supun regulilor Corpului privind formarea continu, actualizarea i testarea permanent a cunotinelor pe care le posed. Expertiza contabil are drept suport documentele primare i nregistrarea evenimentelor i tranzaciilor n contabilitate. Ca urmare, expertul contabil solicitat n efectuarea expertizelor contabile trebuie s posede cunotine solide i actualizate n domeniul economic, n general, i mai ales n domeniul financiar-contabil. Aceste cunotine trebuie probate cu calitatea de expert contabil membru al Corpului, nscris n listele pe domenii publicate, care se supune regulilor stabilite de Corp cu privire la pregtirea individual continu i la testarea cunotinelor acumulate. Calitatea de expert contabil trebuie dobandita in conditiile legislatiei in vigoare: accesul la profesia de expert contabil se face pe baza de examen de admitere, la care sa obtina media 7 si minimum 6 la fiecare disciplina, prin efectuarea unui stagiu de trei ani si sustinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului. Pregatirea profesionala continua este componenta esentiala a competentei expertului contabil, care trebuie sa-si intretina nivelul de competenta pe tot parcursul carierei. Necesitatea de a asigura aprarea onoarei i independentei Corpului i de a conferi lucrrilor membrilor si autoritate impune acestor profesioniti contabili sa aib caliti eseniale, cum sunt ( logo-ul CECCAR-ului): - tiin, competenta i contiina; - independenta de spirit i dezinteres material;

- moralitate, probitate i demnitate. Se impune ca fiecare membru al Corpului sa fac efortul necesar dezvoltrii acestor caliti i ndeosebi: a) sa i dezvolte necontenit cultura, nu numai profesionala, dar i cunotinele de cultura generala, singurele capabile sa-i ntreasc discernmntul; b) sa acorde fiecrei tranzacii i situaii examinate toata atenia i timpul necesar pentru ai fundamenta o opinie personala, nainte de a face propuneri; c) sa i exprime opinia fr nici o reinere fata de dorina, chiar ascunsa, a celui ce l consulta i sa se pronune cu sinceritate, fr ocoliuri, exprimndu-i, daca e nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor i concluziilor formulate; d) sa nu dea niciodat ocazia de a se afla n situaia de a nu putea sa i exercite libertatea de gndire sau de a fi supus ngrdirii ndatoririlor sale; e) sa considere ca independenta sa trebuie sa i gseasc manifestarea deplina n exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu respectarea integrala a dispoziiilor legale i regulilor stabilite de Corp. Expertii contabili care au efectuat perioada de stagiu de trei ani sunt scutiti de obligatia urmarii cursurilor de pregatire profesionala anuala continua pentru o perioada de doi ani de la dobandirea calitatii de expert contabil.

C. Calitatea expertului contabil

Calitatea expertizelor contabile judiciare si extrajudiciare poate fi observata mai degraba ca o consecinta a competentei profesionale si a independentei expertului contabil decat ca un principiu deontologic de sine statator.Legalitatea, impartialitatea si dorinta de a fi utili clientilor trebuie sa le inspire recomandarile pe care le fac si sa le ghideze efectuarea lucrarilor. Ei trebuie sa se abtina de la orice lucrari inutile efectuate numai din dorinta de castig. Expertul contabil trebuie sa efectueze expertizele contabile pentru care a fost solicitat si pe care le-a acceptat cu constiinciozitate , devotament si impartialitate. Expertizele contabile constituie mijloace de proba stiintifica. In elaborarea lor, expertul contabil trebuie sa foloseasca metode specifice stiintei contabilitatii. Concluziile expertului contabil trebuie sa fie fundamentate numai pe documente care atesta evenimente si tranzactii care fac sau trebuie sa faca obiectul recunoasterilor, evaluarilor, clasificarilor si prezentarilor contabile. Raportul de expertiza contabila judiciara are caracter de proba stiintifica care trebuie sa prezinte un inalt grad al indicelui contributiv la solutionarea cauzei in care a fost dispus. Nedocumentarea si nefundamentarea stiintifica a rapoartelor pot fi si sunt adesea sanctionate de organele de drept care le-au dispus cu inlocuirea expertului contabil si dispunerea unei noi expertize contabile. Refuzurile nejustificate ale membrilor Corpului de a urma cursurile de pregatire profesionala anuala continua se sanctioneaza cu suspendarea acestora din Tabloul Corpului. Abtinerea de la efectuarea unor expertize contabile considerate de expertul contabil ca fiind inutile nu trebuie sa fie o forma voalata a unui refuz. In consecinta, abtinerea trebuie argumentata si poate deveni operanta doar cu acordul solicitantilor expertizelor contabile. In argumentarile sale privind utilitatea expertizelor solicitate, expertul contabil

10

trebuie sa orienteze solicitantii catre formularea de obiective concrete, formulate clar, fara echivoc. Expertii contabili solicitati in efectuarea acestora trebuie sa aplice: - principiile contabilitatii - normele profesionale elaborate de Corp privind exercitarea calitatii de expert contabil si efectuarea lucrarilor de expertiza Aprecierea argumentarii stiintifice a expertizelor se realizeaza pe doua paliere: 1. Palierul individual, concret al fiecarei expertize contabile in parte. Pe acest palier, aprecierea calitatii expertizelor se face de catre solicitant, care, de regula, judeca calitatea expertizelor contabile in functie de utilitatea acestora in atingerea scopurilor pentru care au fost solicitate. Este considerentul pentru care se recomanda ca: a) in cazul expertizelor contabile extrajudiciare sa fie solicitati experti contabili agreati de toate partile interesate, astfel incat aprecierea calitatii expertizei contabile este mai putin subiectivizata b) in cazul expertizelor contabile juridice, alaturi de expertul contabil numit din oficiu, normele procedurale, prevad ca partile carora urmeaza a le fi opozabila expertiza contabila trebuie sa li se aduca la cunostinta ca au dreptul si la numirea cate unui expert contabil recomandat de fiecare dintre ele, care sa asiste la elaborarea expertizei contabile de catre expertul contabil numit din oficiu. Respingerea concluziilor in totalitate sau in parte la obiectivele fixate expertizei contabile, nu poate conduce la concluzia ca respectiva expertiza contabila nu este de calitate. 2. Palierul de ansamblu al lucrarilor efectuate de profesionisti contabili pe acest palier se organizeaza si se deruleaza in auditul de calitate in cadrul profesiei contabile axat pe aprecierea modului de aplicare a normelor profesionale. Auditul de calitate in cadrul profesiei contabile este un control efectuat de specialisti angajati ai Corpului. Obiectivele auditului de calitate in profesia contabila sunt: - oferirea catre public a unei bune perceptii despre calitatea serviciilor prestate - armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor - contribuirea la buna organizare a cabinetelor de expertiza contabila si a metodelor de lucru - aprecierea modului de aplicare a regulilor si a normelor profesionale - dezvoltarea solidaritatii in randul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi, aprecierea si respectul profesionistilor fata de organismele Corpului Auditul de calitate al profesiei contabile este de ordin general, nu punctual. Auditorii de calitate ai Corpului nu sunt abilitati sa-si exprime punctul de vedere asupra unor expertize contabile judiciare sau extrajudiciare concrete, ci numai asupra ansamblului lucrarilor elaborate. Intermediar, auditul de calitate in profesia contabila se concretizeaza intr-o Nota de sinteza transmisa cabinetului controlat care dispune de un termen de 30 de zile pentru a-si prezenta auditorilor observatiile sale. Dupa expirarea termenului de 30 de zile, auditorii de calitate trebuie sa intocmeasca un Raport de audit avand ca anexe: - Nota de sinteza - eventualele observatii ale cabinetului de expertiza contabila Acest raport, ajunge, in ultima instanta, la presedintele consiliului filialei Corpului care decide asupra modului de verificare si comunicare a rezultatelor auditului de calitate in profesia contabila, concretizata in:

11

- trimiterea unei scrisori de concluzii fara observatii - trimiterea unei scrisori de concluzii cu simple observatii - trimiterea unei scrisori de concluzii cu observatii, insotita de o decizie de organizare a unui nou audit de calitate, dupa un an Raportul auditorului de calitate si scrisorile de concluzii sunt confidentiale, ele neputand fiind divulgate si comunicate decat: - noului auditor de calitate - consiliului filialei, daca presedintele filialei Corpului decide in acest sens. Consecinte ale calitatii necorespunzatoare a expertizelor contabile : - este neluarea lor in considerare de catre solicitanti, cu sau fara motivare - atunci cand exista repetari ale abaterilor constatate de catre auditorii de calitate, presedintele filialei Corpului, poate face obiectul unor sanctiuni disciplinare, precum: mustrare, avertisment scris, suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil pe o perioada de timp de la trei luni la un an sau chiar interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil.

D. Secretul profesional si confidentialitatea expertului contabil

Expertul contabil trebuie s respecte secretul i caracterul confidenial al informaiilor la care a avut acces i de care a luat cunotin cu ocazia efecturii expertizelor contabile, trebuind s se abin de la divulgarea lor ctre teri, cu excepia cazurilor n care a fost autorizat expres n acest scop sau dac are obligaia legal sau profesional s fac o astfel de divulgare. Expertul contabil numit din oficiu sau la recomandarea unei pri nu trebuie s prezinte mai mult dect i se cere. El trebuie s invoce n raportul su de expertiz contabil judiciar numai acele evenimente i tranzacii probate cu documente justificative i/sau evidenieri contabile care au o legtur cauzal cu obiectivul (ntrebarea) care i-a fost fixat() de organul n drept care a dispus expertiza contabil judiciar. Expertul contabil numit din oficiu sau la recomandarea unei pri ntr-o cauz justiiar trebuie s se abin de la divulgarea coninutului raportului de expertiz contabil judiciar i a concluziilor sale direct prilor implicate n actul justiiar. Expertul contabil trebuie s depun raportul su, auditat calitativ, la organul n drept care a dispus expertiza contabil judiciar, de unde cei interesai l pot consulta n condiiile legii. Expertul contabil numit din oficiu sau la cererea unei pri ntr-o cauz justiiar trebuie s se abin de la contactarea prilor implicate n actul justiiar, n afara procedurilor prevzute de lege. Astfel, n cazul proceselor civile, dac este nevoie de o lucrare la faa locului, aceasta nu poate fi fcut dect dup citarea prilor cu confirmare de primire, artndu-li-se zilele i orele cnd ncep i se continu lucrrile expertizei contabile. n procesele penale expertul contabil poate lua legtura cu inculpaii numai cu ncuviinarea i n condiiile stabilite de organul de urmrire penal sau de instana de judecat. n toate cazurile, informaiile i explicaiile primite de expertul contabil n contactele sale cu prile implicate n actul justiiar trebuie s rmn confideniale. 1. In cazul expertizelor contabile judiciare expertul trebuie sa se conformeze neconditionat reglementarilor procedurale civile si penale. Expertul contabil nu trebuie sa spuna mai mult decat i se cere, dar are dreptul sa i acunostinta de materialul dosarului necesar pentru efectuarea expertizei. In cursul urmaririi penale, cercetarea dosarului se face

12

cu incuviintarea organului de urmarire. Expertul poate cere lamuriri organului de urmarire penala sau instantei de judecata cu privire la anumite fapte si imprejurari ale cauzei. Expertul are dreptul sa ia cunostinta de materialul dosarului necesar pentru efectuarea expertizei, nu trebuie sa fie in mod necesar restrictiva, cel putin din urmatoarele considerente: - materialul dosarului, nu se afla in toate cazurile la dosarul propriu-zis al cauzei; - in multe cazuri, pentru a putea raspunde la obiectivele expertizei este nevoie de o documentare prealabila, de o selectare a materialului documentar aflat la partile implicate in proces, inainte ca expertul contabil sa decida ce documente ar trebui sa depuna partile la dosarul propriu-zis al cauzei; - transferarea arhivei partilor in arhivele organului judiciar, chiar daca ar fi posibila, ar putea fi costisitoare si ar putea prelungi nejustificat timpul necesar elaborarii expertizelor contabile judiciare Daca din diverse motive, partea la care se afla materialul documentar nu agreeaza expertul contabil numit din oficiu si refuza accesul acestuia la documentare, singura solutie a expertului contabil este de a solicita organului judiciar sa dispuna depunerea la dosarul propriu-zis al cauzei a materialului documentar pe care il considera necesar. In cazul expertizelor contabile dispuse in dosare penale, sunt necesare frecvent lucrari la fata locului, respectiv documentari in arhivele contabile ale partilor implicate in procesul penal. Mai facila este deplasarea expertului contabil la sediul sau la locul unde se afla documentele contabile care trebuie expertizate. Desigur, acest lucru se poate face cu aprobarea organelor judiciare care administreaza procesul penal, dar de lege ferenda pledam pentru simplificarea procedurilor. 2. In cazul expertizelor contabile extrajudiciare expertul contabil trebuie sa se conformeze doar normelor profesionale ale Corpului in ceea ce priveste secretul si confidentialitatea in expertiza contabila. Comunicarea concluziilor expertizei contabile modul de comunicare a continutului si a concluziilor expertizei contabile tine tot de secret zi de confidentialitate, si anume: - expertize contabile judiciare, expertii contabili sunt obligati sa depuna raportul de expertiza contabila la organul judiciar care a dispus expertiza contabila cu cel putin 5 zile inainte de termenul sorocit pentru judecata, unde toti cei interesati, inclusiv partile implicate in proces, pot sa-l consulte. - in cazul expertizelor extrajudiciare, locul si data depunerii lucrarii trebuie sa rezulte din contractul incheiat intre solicitant si expert. Daca locul depunerii expertizei nu rezulta cu claritate din contract, acesta trebuie sa fie registratura generala ( sediul solicitantului).

E. Acceptarea expertizelor contabile

Expertul contabil este un profesionist al societatii la fel ca si medicul, avocatul, etc. Misiune privind efectuarea unei expertize contabile nu poate fi refuzata pe motive etnice, religioase, politice sau de alta natura. Calitatea de expert contabil este incompatibila cu cea de martor in aceeasi cauza, calitatea de martor avand intaietate.

13

Inainte de a accepta sau imediat dupa numire expertul are obligatia sa comunice organului care l-a numit, in scris, situatiile : - daca, in calitate de organ de control, s-a pronuntat asupra unor aspecte ori a luat parte la intocmirea actelor primare sau - daca , in calitate de expert contabil, si-a exprimat o prima opinie in aceeasi cauza supusa judecatii. Neacceptarea expertizelor contabile mai poate avea si alte motive temeinice, prin care se inteleg acele imprejurari care il impiedica pe expertul contabil sa-si poata indeplini sarcina efectuarii expertizei contabile cum ar ficaz de boala, concediu de odihna, sarcini obstesti, sarcini profesionale speciale, etc. Este recomandabil, ca in cazuri de neacceptare a expertizei contabile refuzul sa fie prezentat solicitantului in scris, cu prezentare a motivului temeinic invocat. Cand singurul motiv temeinic este aglomerarea lucrarilor in raport cu termenul depunerii expertizei solicitate, solicitantul ar trebui indrumat spre alti experti contabili nominalizati. Expertul contabil care a acceptat o expertiza contabila trebuie sa efectueze personal lucrarea. Daca dupa acceptarea expertizei intervine un motiv temeinic care sa-l impiedice pe expertul contabil sa finalizeze lucrarea, el trebuie sa aduca aceasta la cunostinta solicitantului, eventual dovedind situatia in care se afla cu acte cum ar fi : adeverinte, certificate de boala, etc.

F. Responsabilitatea efectuarii expertizelor contabile

Expertizele contabile trebuie efectuate n mod responsabil. Responsabilitatea expertizelor contabile judiciare este ntrit prin jurmnt, iar a celor extrajudiciare, prin contract. Acest juramant deontologic, profesional, de care expertul contabil trebuie sa tina seama in realizarea tuturor misiunilor sale. El trebuie aplicat neconditionat si in cazul expertizelor contabile judiciare si extrajudiciare. Codul de procedura civila reglementeaza o procedura distincta si anume cea a juramantului confesional, in ceea ce priveste responsabilitatea efectuarii expertizelor contabile juridice dispuse in procesele civile. Codul de procedura penala nu reglementeaza juramantul confesional in cazul expertizelor contabile dispuse in procesele penale. Nici autoreglementarile Corpului nu o fac in cazul expertizelor contabile extrajudiciare. Toate dispoziiile procedurale cu privire la citarea, aducerea cu mandat i sancionarea martorilor care lipsesc de la judecat sunt aplicabile i expertului contabil numit pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare. Dac expertul contabil numit pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare nu se nfieaz la citarea organelor n drept care l-a numit, acestea sunt abilitate s dispun nlocuirea lui . Responsabilitatea efecturii expertizelor contabile extrajudiciare trebuie s rezulte din contractul ncheiat ntre expertul contabil i client. Consecintele efectuarii expertizelor contabile fara responsabilitate Responsabilitatea in efectuarea expertizelor este relativa. Prin urmare aprecierea responsabilitatii cu care a fost efectuata o expertiza contabila poate fi facuta diferit de catre: - expertul contabil care se conformeaza liberului sau arbitru si juramantului profesional si confensional, dupa caz;

14

- utilizatorii expertizelor contabile, care, vrand-nevrand, sunt influentati de interesele lor individuale in care doresc sa utilizeze expertizele contabile Daca expertul contabil s-a confirmat liberului arbitru si juramantului deontologic si, daca este cazul, celui confensional, nimic nu i se poate reprosa. Utilizatorii expertizelor contabile, daca au insa dubii asupra responsabilitatii cu care s-au efectuat expertizele contabile solicitate, au propriile lor cai de atac, si anume: in cazul expertizelor contabile judiciare, la primul termen dupa depunerea raportului de expertiza, partile vor arata obiectiile lor la acesta, iar instanta poate dispune, chiar si din oficiu, fie completarea expertizei, fie o noua expertiza, numita expertiza contrarie, va trebui ceruta motivat la primul termen dupa depunerea lucrarii. In cazul expertizelor contabile extrajudiciare, efectuarea acestora fara responsabilitate se sanctioneaza cu scaderea prestigiului expertului contabil in randul potentialilor solicitanti de astfel de expertize contabile.

Cap.3 Norme de lucru specifice misiunilor privind expertizele contabile

Autoreglementarea profesional Norma si comentariile misiunilor privind expertizele contabile cuprinde, alaturi de normele de comportament profesional si Normele de lucru specifice misiunilor privind expertizele contabile si Norme de raport specifice expertizelor contabile. Respectarea normelor tehnice si profesionale sub formularea profesionistul contabil trebuie sa efectueze lucrarile sale in conformitate cu normele tehnice si profesionale care ii sunt aplicabile este un principiu fundamental care trebuie sa-i ghideze pe profesionistii contabili in conduita si in relatiile lor profesionale cu tertii. A. Dispunerea expertizelor contabile judiciare si numirea expertilor contabili Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse numai de catre organele de lege pentru administrarea probei cu expertiza. Numirea expertului sau expertilor cntabili, atat din oficiu cat si recomandati de partile in proces, se poate face numai de organul in drept sa dispuna administrarea probei de expertiza contabila. Instanele de drept civil, atunci cnd consider necesar s cunoasc prerea unor experi contabili, pot numi, la cererea prilor sau din oficiu, unul sau trei experi contabili prin ncheiere de edin, care trebuie s cuprind: numele expertului, obiectivele la care trebuie sa raspunda expertul, termenul in care trebuie sa efectueze expertiza contabila si onorariul . Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse i n cauze penale, n conformitate cu prevederile Codului de procedur penal. n astfel de cauze, organul de urmrire penal sau instana de judecat care a dispus efectuarea unei expertize contabile fixeaz un termen la care sunt chemate prile, precum i expertul contabil, aducndu-li-se la cunotin ntrebrile la care trebuie s rspund expertul contabil i precizndu-li-se c au dreptul s fac observaii cu privire la ntrebri i c pot cere modificarea sau completarea lor. Totodat, prile sunt ncunotinate c au dreptul s cear numirea i a cte unui expert

15

recomandat de fiecare dintre ele, care s participe la efectuarea expertizei. Procedural, dispunerea expertizei contabile judiciare n cauze penale se face prin ordonan emis de organul de urmrire penal, care trebuie s conin aceleai elemente ca i ncheierea de edin pentru numirea experilor contabili n cauze civile. 1. Numirea expertizelor contabili in expertizele contabile judiciare Orice solicitant de expertize contabile are dreptul sa contacteze are dreptul sa contacteze pe oricare dintre expertii contabili nominalizati in Monitorul Oficial Romaniei. Cum in majoritatea cazurilor expertizele contabile sunt lucrari cu caracter de urgenta, mai ales pentru solicitanti, contactarea expertilor contabili trebuie sa fie o subetapa distincta si premergatoare numirii expertilor contabili, pentru a nu se prelungi nejustificat intreaga perioada necesara elaborarii expertizei contabile. Cu alte cuvinte, solicitantul expertizei contabile trebuie sa se asigure in prealabil ca expertul contabil contactat are disponibilitatea sa efectueze expertiza contabila care urmeaza a fi solicitata. Reglementari procedurale au intaietate in fata normelor profesionale. Aceasta rezulta din ierarhia consacrata a textelor juridice : reglementarile procedurale (Codul de procedura civila si penala) emana de la puterea legislativa( Parlament), iar normele profesionale emana de la un organism de autoreglementare (CECCAR). a. Contactarea si numirea expertilor contabili in dosarele civile Art.202 din Codul de procedura civila prevede ca expertii se vor numi de catre instanta, daca partile nu se invoiesc asupra numirii lor. Incheierea de numire va statornici si plata expertilor. Cum, de regula, partile nu se invoiesc cu privire la numirea expertilor contabili, instantele civile procedeaza la numirea expertilor contabili recomandati de acestea. Numirea acestuia se face prin Incheiere de sedinta, care trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele 4 paragrafe : ~ un paragraf din care sa rezulte numele expertului contabil ~ un paragraf cu obiectivele la care trebuie sa raspunda expertul ~ un paragraf din care sa rezulte termenul la care trebuie depus raportul de expertiza contabila ~ onorariul de plata statornicit expertului contabil. Daca vreunul dintre paragrafe lipseste din Incheierea de sedinta, expertul contabil este indreptatit, iar profesionalismului sau il obliga sa ceara instantei introducerea in Incheierea de sedinta a paragrafelor lipsa. Daca expertii contabili ar fi citati si prezenti la sedinta de dezbateri in care urmeaza sa fie numit s-ar rezolva operativ mai multe probleme cum ar fi : - posibilitatea expertului contabil de a aduce la cunostinta instantei eventualele stari de incompatibilitate si/sau posibilitati de recuzare care il impiedica sa accepte expertizele contabile solicitate - inserarea in Incheierea de sedinta a paragrafelor minim necesare - posibilitatea expertului contabil de a face observatii cu privire la formularea obiectivelor - posibilitatea expertului contabil de a negocia cu instanta si/sau partile onorariul pe care il considera remuneratoriu pentru acceptarea expertizei contabila

16

Necitarea si deci lipsa expertului contabil de la sedinta de dezbateri in care au fost numit de catre instanta nu poate constitui un motiv de refuzare a expertizelor contabile dispuse. b. Contactarea si numirea expertilor contabili in dosarele penale Potrivit art 118 alin 2 si 3, din Codul de procedura penala, expertul contabil este numit de catre organul de urmarire penala sau de catre instanta de judecata, fiecare dintre parti avand dreptul sa ceara ca un expert contabil recomandat de ea sa participe la efectuarea expertizei contabile. In dosarele penale, prezenta expertului contabil, cu ocazia numirii sale, este obligatorie. Obligatia prezentei la numire revine numai expertului din oficiu, dar nu exista nici un impediment legal, ci dimpotriva, la cererea partilor, organul de urmarire penala sau instanta de judecata trebuie sa admita prezenta si a expertilor contabili recomandati de parti pentru a asista la efectuarea expertizei contabile. Actul procedural de numire a expertului contabil in dosarele penale este ordonanta emisa de organul de urmarire penala sau de Parchetele de pe langa instantele de judecata dupa caz. Aceste ordonante contin un dispozitiv in care sunt nominalizate persoanele implicate si infractiunile pentru care sunt cercetate alaturi de care trebuie sa se regaseasca cele 4 paragrafe : ~ numele expertului contabil ~ obiectivele la care trebuie sa raspunda expertul ~ termenul la care trebuie depus raportul de expertiza contabila ~ onorariul de plata statornicit expertului contabil. 2. Obiectivele la care trebuie sa raspunda expertul contabil trebuie sa fie concise, fara echivoc si fara a se solicita incadrarea legala a faptelor supuse judecatii. 3. Termenul de efectuare a expertizei si fixarea datei depunerii raportului de expertiza contabila judiciara. Organul judiciar care dispune efectuarea expertizei contabile este obligat sa stabileasca prin Incheier de sedinta ( dosare civile) si prin ordonanta (dosare penale) termenul efectuarii expertizei contabile si data depunerii raportului de expertiza contabila. Principal, termenul efectuarii expertizei contabile judiciare curge intre data numirii expertului contabil si data fixate pentru depunerea raportului de expertiza contabila la dosarul cauzei. Nu exista criteria riguroase pentru stabilirea termenului necesar efectuarii expertizei contabile judiciare. Totusi, orientativ, unele aspect pot fi avute in vedere, cum ar fi: a) celeritatea solutionarii dosarele civile si penale b) numarul si complexitatea obiectivelor formulate de catre organul judiciar care a dispus expertiza contabila c) perioada de timp in care s-au derulat evenimentele si tranzactiile contabilizate supuse expertizarii 4. Plata expertilor contabili trebuie sa fie remuneratorie. Organul judiciar care dispune efectuarea unei expertize contabile si care numeste expertul contabil trebuie sa stabileasca si plata acesteia. Sediul general al materiei este art. 202 din Codul de procedura

17

civila si autoreglementat de Regulamentul privind disciplina onorariilor, indemnizatiilor si criteriilor pentru restituirea cheltuielilor pentru prestatiile profesionale ale expertilor contabili si contabililor autorizati, si aprobarea Tarifului profesional. Din acest Tarif professional, pentru activitatea desfasurata in beneficiul unui client, profesionistului contabil i se cuvin compesatii pentru: a) restituirea cheltuielilor de calatorie si sejur b) indemnizatii c) onorarii Compensatiile pentru restituirea cheltuielilor si pentru indemnizatii sunt cumulabile in fiecare caz, daca nu se prevede altfel prin prezentul Tarif profesional. c. Contactarea si numirea expertilor contabili in vederea efectuarii de expertize extrajudiciare - nu este supusa nici unei reglementari procedurale. Practica atesta ca solicitantii de expertize contabile extrajudiciare ii contacteaza cu prioritate pe acei experti contabili pe care ii cunosc personal sau cu care au mai conlucrat in diverse imprejurari. Numirea expertilor contabili se face prin contract bilateral, acesta trebuind sa cuprinda un dispozitiv in care sa fie identificabile partile contractate, respectiv expertul contabil sau cabinetul de expertiza contabila, de pe o parte, si solicitantul expertizei extrajudiciare, pe de alta parte. Contractul trebuie sa cuprinda urmatoarele clauze minimale : - obiectivele la care trebuie sa formuleze concluzii profesionale - termenul si locul depunerii raportului de expertizei contabila extrajudiciara - onorariul expertului contabil, calculat pe baza Tarifului profesional B. Contractarea si programarea expertizelor contabile Efectuarea expertizei contabile se face pe baza de contract. Expertizele contabile contractate trebuie programate. Programul de lucru trebuie sa cuprinda natura, calendarul si intinderea lucrarilor necesare pentru indeplinirea misiunii privind expertizele contabile contractate. In cazul Incheierii de sedinta si Ordonantelor organelor de urmarire si cercetare penala, acceptate de experti, acestea tin loc de contract pentru efectuarea expertizelor. Dac n timpul efecturii expertizelor contabile intervin elemente noi privind volumul i ntinderea lucrrilor, care nu au fost avute n vedere la acceptarea contractului iniial, experii contabili sunt ndreptii s cear majorarea onorariului iniial. n cazul expertizelor contabile judiciare majorarea onorariului se face de ctre organul n drept care a dispus efectuarea expertizei. n cazul expertizelor contabile extrajudiciare majorarea onorariului se face prin act adiional la contractul iniial. Expertizele contabile trebuie efectuate i depuse beneficiarului la termenele convenite i acceptate prin contract. Pentru ncadrarea n aceste termene este necesar s se elaboreze un program de lucru n care s se precizeze, alturi de obiectivele expertizei contabile, un calendar i un buget de ore pe fiecare capitol, subdiviziune sau component n parte. Dac este necesar, programul de lucru poate fi modificat n timpul realizrii expertizelor contabile. Contractarea si programarea misiunilor privind expertizele contabile sunt reglementate profesional prin autoreglementarile Corpului, care stipuleaza:

18

~ relatiile membrilor Corpului cu clientii lor se stabilesc prin contract scris de prestari servicii semnat de ambele parti ~ daca in cursul executarii lucrarii se constata necesitatea modificarii sau extinderii lucrarilor, se va incheia un act additional la contract. Refuzul de contractare a lucrarilor de expertize contabile de catre solicitant poate constitui un motiv obiectiv pentru neacceptarea expertizei de catre expertul contabil, care are obligatia etico-profesionala de a pretinde contractarea lucrarilor pe care urmeaza sa le execute. Necesitatea elaborarii unui program de lucru privind elaborarea expertizelor contabile, atat a celor judiciare, cat si a celor extrajudiciare, deriva din angajarea unor termene precise la care rapoartele de expertiza contabila trebuie predate solicitantilor. Programul de lucru pentru efectuarea expertizelor contabile trebuie sa se concretizeaza intr-un buget de timp, exprimat in ore, detaliat pe etape de lucru si/sau operatiuni necesare elaborarii expertizei contabile, cum ar fi: a) studierea dosarului cauzei sau a temei in care a fost dispusa si/sau contractata expertiza contabila b) documentarea necesara pentru efectuarea expertizei contabile, care poate fi subdivizata in: documentare generala; documentare specifica fiecarui obiectiv fixat si deplasari pentru documentary la fata locului c) prelucrarea si sistematizarea materialului documentar expertizabil d) redactarea raportului de expertiza contabila, si altele operatiuni. Este recomandabil ca programul de lucru sa fie o piesa distincta in dosarele de lucru permanente ale expertului contabil. Nu exista criterii general valabile pentru elaborarea programului de lucru in afara profesionalismului si experientei expertului contabil. C. Delegarea si supravegherea lucrarilor privind expertizele contabile Efectuarea lucrrilor privind expertiza contabil judiciar nu poate fi delegat de ctre experii contabili numii din oficiu sau la recomandarea prilor, asistenilor sau colaboratorilor lor, fiind obligati sa-si indeplineasca personal si integral mandatul. n cazul expertizelor contabile extrajudiciare, expertul contabil poate delega executarea unor lucrri asistenilor sau colaboratorilor si, pstrndu-i rspunderea final asupra coninutului i concluziilor raportului de expertiz contabil extrajudiciar. La delegarea si supravegherea lucrarilor privind expertizele contabile trebuie tinut seama de urmatoarele precizari: 1) Norma nr. 3523 Delegarea si supravegherea lucrarilor privind expertizele contabile 2) Desi reglementarile procedurale nu prevad posibilitatea comandarii expertizelor contabile judiciare societatilor de expertiza contabila, niciun impediment nu poate fi invocate. 3) In cazul angajarii de expertizele contabile de catre societati de expertiza si consultant contabila sau cabinet individuale ale expertilor contabili care folosesc munca salariata, raspunderea pentru efectuarea acestora cu respectarea normelor deontologice de lucru si de raport elaborate de Corp revine administratorului si/sau sefului de cabinet, care trebuie sa contrasemneze lucrarile elaborate si supravegheate de subalternii lor.

19

D. Documentarea lucrarilor privind expertizele contabile Documentarea lucrrilor privind expertizele contabile are un caracter particular i se limiteaz strict la ceea ce este necesar pentru a rspunde la obiectivele fixate expertului contabil de ctre organul n drept s dispun expertiza contabil judiciar, prin ncheiere de edin (n dosarele civile) sau ordonan a organului de urmrire i cercetare penal (n dosarele penale), sau la obiectivele contractului privind expertiza extrajudiciar. n vederea ntocmirii raportului de expertiz contabil, expertul contabil trebuie s studieze materialul documentar adecvat. Studierea materialului documentar adecvat constituie premisa i condiia necesare ntocmirii unui raport de expertiz contabil temeinic fundamentat, bazat pe documente justificative i evidenieri contabile, i nu pe prezumii, declaraii ale prilor i/sau ale martorilor. Dac obiectivele (ntrebrile, punctele) la care trebuie s rspund expertiza contabil vizeaz constatrile consemnate n acte de control fiscal, gestionar sau de alt natur, efectuate de organe abilitate, expertul contabil trebuie s studieze actele de control cel puin sub aspectele coninutului i ntinderii controlului, precum i al modului de stabilire a rspunderilor persoanelor implicate. n cazul n care s-au ntocmit mai multe acte de control n aceeai cauz, ajungndu-se la concluzii diferite, expertul contabil trebuie s studieze fiecare act de control n parte, artnd fundamentat cauzele care au condus la concluzii diferite i poziia sa fa de aceste concluzii. In demersul sau, expertul sau, expertul contabil care a ajuns la concluzii fundamentale diferite fata de organul de control este abilitat sa ia contact cu acesta pentru a-si elucida toate aspectele pe care le implica efectuarea unei expertize contabile de calitate. Materialul documentar pe care trebuie sa-l studieze expertul contabil in cazul expertizelor judiciare se compune orientativ din: - dosarul cauzei in care s-a dispus o expertiza judiciara - documentele justificative si registrele contabile aflate in pastrarea partilor implicate - procesele-verbale intocmite de organelle de control abilitate, aflate atat in posesia acestora, cat si in posesia persoanelor juridice si/sau fizice controlate care au vreo legatura cu obiectivele expertizate Particularizat ,in cazul expertizelor contabile dispuse in dosare penale, expertul contabil are dreptul sa ia cunostinta de continutul dosarului penal numai cu incuviintarea organului de urmarire penala sau a instantei de judecata carora expertul contabil este abilitat sa ceara lamuriri in legatura cu faptele sau imprejurarile cauzei. Pentru o mai temeinica intelegere a evenimentelor si tranzactiilor supuse expertizarii, expertul contabil este abilitat sa ceara , iar partile interesate in expertiza sa dea, explicatii suplimentare. Aceste explicatii nu trebuie date in scris si nu constituie material documentar pentru expertizele contabile. Particularizat, in cazul expertizelor contabile dispuse in dosarele penale, partile implicate pot da explicatiile necesare expertului contabil numai cu incuviintarea si in conditiile stabilite de organul de urmarire penala sau de instanta de judecata. Materialul documentar examinat de expertul contabil nu poate fi ridicat de catre expertul contabil de la partile care il au in pastrare. Dosarul de lucru al expertului contabil, in ceea ce priveste documentarea expertizelor contabile, trebuie sa cuprinda, dupa caz:

20

Incheierea de sedinta(civil), ordonanta organului de urmarire si cercetare penala (penale) sau contractual privind efectuarea expertizelor contabile extrajudiciare - Raportul de expertiza contabila - Eventuala corespondenta, raspunsurile la intrebarile suplimentare sau suplimentele de expertiza solicitate de organelle in drept care au dispus efectuarea expertizei contabile - Eventualele note personale ale expertului contabil redactate in timpul efectuarii expertizei contabile, cum ar fi note scrise in urma unor interviuri sau declaratii verbale. Selectarea materialului documentar specific trebuie expertizat, mai ales in cazul expertizelor contabile judiciare, se face uneori de catre solitantul expertizei, iar alteori este lasata la aprecierea expertului contabil.

Cap.4 Norme de raport specifice expertizelor contabile

Orice misiune a profesionistului contabil trebuie sa se incheie cu un Raport Scris. Corpul a elaborate norme de raport specific expertizelor contabile, si anume: - Norme specifice privind redactarea raportului de expertiza contabila - Norme specifice privind semnarea si depunerea raportului de expertiza contabila. Raportul de expertiza contabila judiciara se structureaza pe trei capitole : Cap. I Introducerea cuprinde: - datele expertului care efectueaza lucrarea - partile implicate in proces - imprejurarile si circumstantele in care a luat nastere litigiul - obiectivele expertizei contabile - perioada si locul desfasurarii expertizei contabile - materialul documentar care a stat la baza efectuarii ei - daca s-au folosit si alte documentatii intocmite de alti experti - data fixate si daca au fost prelungiri perioada expertizei Cap. II Desfasurarea expertizei contabile - care cuprinde raspunsurile si documentele folosite pentru fiecare obiectiv in parte Cap. III Concluzii - care cuprinde concluziile pe fiecare obiectiv in parte si daca expertul considera necesar face anumite precizari care sa vina in sprijinul beneficiarului A. Semnarea si depunerea raportului de expertiza contabila. Procedura de semnare si depunere a raportului de expertiza contabila este reglementata legal de normele procedurale, iar profesional prin Norma CECCAR nr.3532 Semnarea si depunerea raportului de expertizei contabila. Raportul de expertiza contabila se parafeaza si se semneaza fila cu fila, inclusive anexele. Raportul de expertiza contabila se depune la beneficiarul acestuia in termenul legal sau contractual. Expertul este dator sa-si depuna lucrarea cu cel putin 5 zile inainte de termenul sorocit pentru judecata.

21

Raportul de expertiza contabila judiciara, semnat si parafat pe fiecare fila in parte, in numarul de exemplare solicitat de organul judiciar, se depune la Biroul local pentru expertize judiciare tehnice si contabile care functioneaza in cadrul Tribunalelor. Potrivit Normelor CECCAR, raportul de expertiza contabila judiciara, depus la Biroul local pentru expertize judiciare tehnice si contabile, trebuie sa poarte pe prima pagina stampila dreptunghiulara si semnatura expertului contabil verificator, precum si stampila filialei CECCAR in care activeaza expertul contabil, sau sa fie insotit de referatul expertului contabil verificator, dupa caz. Pentru a nu impieta asupra termenului de depunere a raportului la Biroul local de expertize judiciare tehnice si contabile, trebuie sa obtina viza sau avizul expertului contabil verificator inainte de termenul de cinci zile raportat la ziua sorocita judecatii. Termenul de cinci zile este termenul de depunere a raportului de expertiza contabila judiciara la Biroul local de expertize judiciare tehnice si contabile. Pentru depunerea rapoartelor de expertiza contabila extrajudiciara, termenul de 5 zile nu este operant, sunt operante data si locul prevazute in contractual scris de prestari servicii.

Cap.5 Raspunderea expertilor contabili

A. Raspunderea disciplinara Raspunderea disciplinara a expertilor contabili si a contabililor autorizati este reglementata de legea de organizare a activitatii de expertiza contabila care, in functie de gravitatea abaterilor savarsite, stabileste urmatoarele sanctiuni disciplinare: ~ mustrare ~ avertisment scris ~ suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil pe o perioada de timp de la 3 luni la 1 an ~ interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil Prin faptele savarsite in legatura cu expertizele contabile care pot atrage raspunderea disciplinara a expertilor contabili pot fi enumerate: - efectuarea de expertize contabile extrajudiciare fara contract scris de prestari servicii sau pe baza unui contract in care nu a fost inscrisa calitatea de expert contabil - nerespectarea obligatiei de pastrare a secretului profesional - nerespectarea Normei profesionale nr. 35 a CECCAR - efectuarea de expertize contabile judiciare si/sau extrajudiciare fara viza anuala pentru exercitarea profesiei, legal acordata - incalcarea, cu intentie, prin actiune sau omisiune, a normelor de lucru privind exercitarea profesiei, elaborate de Corp, daca fapta a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau material. Sanctiunile disciplinare impotriva expertilor contabili se aplica de catre comisiile de disciplina de pe langa filialele CECCAR sau de catre Comisia de disciplina de pe langa Consiliul Superior al CECCAR, potrivit procedurilor reglementate de regulamentele Corpului. B. Raspunderea contraventionala sau administrativa

22

Raspunderea contraventionala a expertilor contabili este reglementata de dreptul procesual, si anume: 1. Codul de procedura civila art 205, din care rezulta ca in procesul civil expertul contabil poate fi sanctionat administrativ prin: - inlocuirea lui de catre instanta - aducerea in instanta cu mandat - trimiterea expertului contabil in fata autoritatilor penale, in caz de banuieli puternice de ascundere a adevarului sau de luare de mita 2. Codul de procedura penala, art.198, stipuleaza sanctionarea cu amenda judiciara a urmatoarelor abateri savarsite de expertul contabil in cursul derularii procesului penal: - lipsa nejustificata a expertului contabil de la procesul penal, atunci cand este citat - tergiversarea de catre expert a indeplinirii insarcinarilor primite, respectiv a efectuarii si depunerii raportului de expertiza contabila judiciara Persoana amendata poate cere scutirea de amenda sau reducerea amenzii. Cererea de scutire sau de reducere se poate face in termen de 10 zile de la comunicarea ordonantei ori a incheierii de amendare. Daca persoana amendata justifica de ce nu si-a putut indeplini obligatia, organul de urmarire penala sau instanta de judecata, apreciind, dispune scutirea sau reducerea amenzii. C. Raspunderea penala Coroborat cu reglementarile procedurale, expertii contabili, in special in contextul efectuarii expertizelor contabile, pot intra sub incidenta unor infractiuni, in cazul realizarii elementelor constitutive ale acestora, cum ar fi: a) luare de mita = fapta functionarului, care direct sau indirect, pretinde ori primeste bani sau alte foloase care nu i se cuvin ori accepta promisiunea unor astfel de foloase sau nu o respinge, in scopul de a indeplini, a nu indeplini sau a intarzia indeplinirea unui act privitor la indatoririle sale de serviciu sau in scopul de a face un act contrar acestor indatoriri. b) marturie mincinoasa = fapta martorului care intr-o cauza penala, civila, disciplinara sau in orice alta cauza in care se asculta martori, face afirmatii mincinoase ori nu spune tot ce stie privitor la imprejurarile esentiale asupra carora a fost intrebat. Marturia mincinoasa se pedepseste cu inchisoare de la 1 la 5 ani. Marturia mincinoasa nu se pedepseste daca, in cauzele penale, mai inainte de a se produce arestarea inculpatului, martorul isi retrage marturia. c) favorizarea infractorului = ajutorul dat unui infractor fara o intelegere stabilita inainte sau in timpul savarsirii infractiunii, pentru a ingreuna sau zadarnici urmarirea penala, judecata sau executarea pedepsei, ori pentru a asigura infractorului folosul sau produsul infractiunii. Favorizarea infractorului se pedepseste cu inchisoare de la 3 luni la 7 ani, dar pedeapsa aplicata favorizatorului nu poate fi mai mare decat pedeapsa prevazuta de lege pentru autor. D. Raspunderea civila

23

Raspunderea civila a expertilor contabili poate fi instituita in temeiul art 998 din Codul civil, potrivit caruia orice fapta a omului care cauzeaza altuia prejudiciu obliga pe acela din a carui greseala s-a ocazionat a-l repara. Potrivit legii speciale, expertii contabili si contabilii autorizati garanteaza raspunderea civila privind activitatea desfasurata, prin subscrierea unei polite de asigurare sau prin varsarea unei contributii la fondul de garantie. Prin aceasta polita, firma asiguratoare trebuie sa plateasca despagubirile pe care asiguratul este obligat prin hotarare judecatoreasca pronuntata de o instanta civila sa le plateasca unei terte parti pentru un prejudiciu de natura materiala si financiara survenit ca urmare a urmatoarelor acte savarsite in timpul exercitiului financiar: ~ neglijenta, superficialitate, omisiune sau neindeplinire a obligatiilor si atributiilor specifice profesiei in efectuarea activitatilor sale ~ pierderea, deteriorarea sau distrugerea documentelor originale sau a suporturilor magnetice primite de asigurat, in vederea inregistrarii si preluarii datelor financiare contabile sau evaluarilor tehnico-economice. Expertii contabili asigurati sunt obligati sa informeze imediat asiguratorul asupra oricarei plangeri formulate impotriva lor, a oricarei informatii sau incertitudini in legatura cu o actiune sau a oricarui aspect negativ descoperit de o echipa de control financiarcontabil, care pot duce la aparitia unei cereri de despagubiri impotriva lor.

24