Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Aspecte Teoretice Si Metodologice Privind Expertiza Contabila
Aspecte Teoretice Si Metodologice Privind Expertiza Contabila
c. Expertiza este un mijloc de investigatie prin care se ajunge, fie la obtinerea unei probe, fie la
evaluarea corecta a unei probe existente3[3].
d.
Expertiza este o cercetare care consta din diferite operatiuni specifice fiecarei
specialitati4[4].
e. Expertiza este un mijloc de dovada, reglementat de codul de procedura civila, la care recurge
instanta in cazul ca, pentru stabilirea adevarului obiectiv, este nevoie de lamurirea unor
imprejurari de fapt, pentru a caror rezolvare se cer cunostinte de specialitate in domeniul
stiintei, tehnicii, artei sau vreunei meserii pe care judecatorul nu le poseda5[5].
f. Expertiza este un mijloc de proba, dispus sau cerut de organul juridic in materie civila sau
penala, efectuat de un specialist in materia litigiului, care, prin cunostintele si experienta pe
care le poseda, trebuie sa aduca lamurirea diferitelor aspecte, ce sunt necesare a fi
cunoscute, in vederea solutionarii unor cauze.6[6]
In functie de natura si de continutul faptelor, cauzelor sau litigiilor ce se cerceteaza si de
domeniul de activitate in care se dispune sau se solicita, expertizele se clasifica pe mai multe
tipuri, astfel:
- Expertiza tehnica - constata aplicarea ansamblului de metode, procedee si reguli in executarea
unor operatiuni sau lucrari, ori in practicarea unor profesii din diferite domenii, asa cum ar fi:
constructiile civile / industriale, industria de masini, utilaje si echipamente, industria
autovehiculelor, agricultura, exploatari portuare etc.
-
Expertiza medicolegala - imbraca mai multe forme si anume: expertiza medicala, care
stabileste capacitatea de munca a unui om bolnav sau sanatos, in conditiile solicitarilor fizice
si psihice din diferite profesii; expertiza medico-legala, care stabileste cauzele decesului, prin
autopsia facuta de medicul legist in urma accidentelor, otravirii, omorului; expertiza
psihiatrica stabileste capacitatea de discernamant a unor persoane, in cazul infractiunilor de
omor deosebit de grav, precum si atunci cand organul de urmarire penala sau instanta de
judecata are indoiala asupra starii psihice a invinuitului sau inculpatului;
- Expertiza filatelica - pentru stabilirea autenticitatii unor marci postale din colectiile filatelice;
- Expertiza comerciala - pentru stabilirea respectarii regulilor de circulatie a marfurilor;
- Expertiza contabila - examineaza activitatea economico-financiara a diverselor entitati.
Obiectul de cercetare - expertiza contabila poate avea ca obiect fapte, imprejurari sau
alte situatii ce pot sa apara in activitatea economico financiara si gestionara a unei entitati
patrimoniale, pentru a caror solutionare este necesar sa se apeleze la un expert contabil.
Expertiza contabila poate avea ca obiect de cercetare diverse laturi ale activitatii
entitatilor economice asa cum ar fi:
- aspecte ale situatiei economicofinanciare a patrimoniului si a capacitatii acestuia de a genera
profit, aspecte ce sunt reflectate in documente de evidenta primara tehnico operativa si
contabila cu scopul final de a stabili in mod stiintific corectitudinea sau incorectitudinea
administrarii patrimoniului.
- analiza economico financiara a activitatii unei entitati patrimoniale cu scopul de a determina
comportamentul managerilor si al persoanelor din compartimentele functionale si de
productie in raport cu atributiunile lor de serviciu.
-
penalitatilor, stabilirea cantitatilor de produse livrate, lucrari si servicii prestate intre partile
aflate in litigiu si decontarea acestora, precum si o serie de alte aspecte ce pot sa apara intre
entitatile economice, aflate in diverse relatii de colaborare.
Expertiza in materia litigiilor comerciale se efectueaza atunci cand este necesar sa se
cerceteze inscrisuri, registre de evidenta tehnico-operativa si evidente contabile curente si de
sinteza.
Expertiza contabila cuprinde in studiu latura economico financiara a faptelor si a
imprejurarilor in care au avut loc, latura juridica fiind exclusiv de competenta organelor
judiciare. Astfel, in litigiile cu privire la pagube, expertiza contabila ofera organelor judiciare
lamuriri cu privire la existenta si cuantumul lipsurilor din patrimoniul entitatii economice,
stabilirea responsabilitatii persoanelor vinovate fiind de competenta organelor judiciare. Deci,
aspectele cu privire la constatarea vinovatiei persoanelor, care au produs pagube materiale si
faptele care le-au generat, depasesc sfera expertizei contabile, acestea constituind obiective ale
anchetei penale.
Obiectivele concrete ale expertizei contabile se stabilesc de organul judiciar, care a dispus
expertiza sau de catre persoana juridica sau fizica, care a solicitat efectuarea unei expertize
contabile amiabile.
Obiectivele expertizei contabile judiciare se limiteaza, din punct de vedere al continutului
si perioadei, la fapte si imprejurari care au generat litigii.
Obiectivele sau intrebarile la care trebuie sa raspunda expertul se stabilesc de catre
organele de urmarire penala sau instantele de judecata din oficiu sau la cererea partilor, cand
pentru lamurirea unor fapte sau imprejurari ale cauzei sunt necesare cunostintele unui expert.
De fapt, obiectivele care se dau spre rezolvare expertului contabil se stabilesc si se
consemneaza in scris de catre organele de urmarire penala in ordonanta de numire a expertului
contabil sau de catre instantele de judecata in incheierea de sedinta.
Actul de dispunere a expertizei contabile, concretizata in ordonanta sau in incheiere, dupa caz,
trebuie sa cuprinda in mod obligatoriu urmatoarele elemente:
-
Expertiza contabila rezolva numai obiectivele sau problemele indicate in actul prin care
s-a dispus efectuarea expertizei si numai pentru perioada stabilita. Obiectivele expertizei
contabile pot fi extinse numai cu aprobarea organului care a dispus efectuarea ei.
Caracteristicile obiectivelor - intrebarile/obiectivele la care va raspunde expertul
contabil trebuie sa indeplineasca urmatoarele caracteristici:
- sa fie formulate cu obiectivitate, in mod clar si concret, in stricta ordine de succesiune logica a
faptelor si in limita competentei drepturilor si obligatiilor expertului contabil;
-
Potrivit art. 21 din Constitutia Romaniei, orice persoana se poate adresa justitiei pentru
apararea drepturilor, a libertatilor si a intereselor sale legitime.
Persoana vatamata intr-un drept al sau de o autoritate publica, printr-un act administrativ
sau prin nesolutionarea in termen legal a unei cereri, este indreptatita sa obtina recunoasterea
dreptului pretins, anularea actului si repararea pagubei. In general, persoana ale carei drepturi
civile sunt contestate sau incalcate, se poate adresa instantei competente pentru a restabili aceasta
situatie. Sesizarea instantei se face prin cererea de chemare in judecata.
Notiunea de proces in sens juridic, presupune o evolutie de la sesizarea instantei si pana
la actul final al judecatii, care este hotararea.
Procesul civil este activitatea desfasurata de instanta, parti, organe de executare si alte
persoane sau organe care participa la infaptuirea de catre instantele judecatoresti a justitiei, in
pricinile civile, in vederea realizarii sau stabilirii drepturilor si intereselor civile deduse judecatii
si executarii silite a hotararilor judecatoresti sau a altor titluri executorii, conform procedurii
prevazute de lege.8[8]
Procesul civil serveste ca forma speciala a constrangerii de stat, pentru valorificarea
dreptului incalcat si prin aceasta, la restabilirea ordinii de drept tulburate.
Procesul civil parcurge doua faze:
- faza judecatii - care se desfasoara in fata instantei de fond si se finalizeaza cu deliberarea si
pronuntarea hotararii. Aceasta faza se declanseaza prin cererea de chemare in judecata, care
investeste instanta competenta cu judecarea cauzei;
- faza executarii silite - include activitatea executorilor judecatoresti de aducere la indeplinire a
hotararilor pronuntate de instantele de judecata.
Procesele privind drepturile juridice civile, comerciale, de munca, administrative si de
alta natura civila se judeca de catre instanta.
Pentru declansarea unui proces civil este necesara introducerea actiunii civile.
Actiunea civila este mijlocul legal prin care o persoana cere instantei judecatoresti
recunoasterea sau realizarea dreptului sau prin incetarea piedicilor puse in exercitarea sa de o alta
persoana sau printr-o despagubire corespunzatoare.
8[8] V.M. Ciobanu Tratat theoretic si practice de procedura civila, vol.I, Ed. National,
Bucuresti, 1996, pag.42
8
Conform prevederilor art.201 din Codul de procedura civila se poate recurge la expertiza
ori de cate ori pentru lamurirea unor imprejurari de fapt este necesar sa se cunoasca parerea unor
specialisti. In consecinta, instanta poate dispune efectuarea expertizei atunci cand se apreciaza ca
este concludenta ca proba atat in procesele civile, cat si in cele comerciale.
Sunt situatii cand expertiza este expres prevazuta de lege ca obligatorie sub sanctiunea
anularii hotararii, asa cum sunt cazurile stipulate de Legea societatilor comerciale 31/1990
referitoare la expertizele privind:
- evaluarea aporturilor in natura la capital a actionarilor sau asociatilor;
- avantajele rezervate fondatorilor societatilor pe actiuni;
-
operatiuni de mandat;
partaje etc.
Litigii in materie de societati comerciale - in aceste situatii, expertizele pot avea ca obiective:
-
stabilirea partii din profit ce se cuvine unui actionar, asociat sau manager;
raspunderea civila a managerului fata de asociati, terti sau stat pentru faptele sale;
9[9] Moratoriul reprezinta : 1. o amanare pe o anumita perioada a platii datoriilor unui debitor, acordata de instanta
de judecata inainte sau dupa declararea lui in stare de faliment;2. amanare cu caracter general a platii unei datorii,
acordata de lege pe o anumita perioada in care exista imprejurari speciale, cum ar fi: razboi, calamitati naturale,
crize economice etc.
10[10] Concordatul - reprezinta conventia incheiata de un comerciant cu creditorii sai, prin care acesta obtine o
reducere a datoriei sau o amanare a platii.
11
a dispunerii din oficiu de catre instanta de judecat, dupa punerea in discutia prealabila a
partilor a necesittii probei cu expertiza contabil.
1.3.2.3. NUMIREA EXPERTULUI CONTABIL
functioneaza Birourile locale pentru expertize tehnice si contabile judiciare, aflate in subordinea
presedintelui tribunalului.
Pe baza datelor comunicate de filialele judetene si filiala municipiului Bucuresti, ce
cuprind Tabloul CECCAR, publicat in monitorul oficial la inceputul fiecarui an calendaristic si
optiunile expertilor contabili privind competenta de efectuare a expertizelor in anumite domenii,
Birourile locale organizeaza propria evidenta a expertilor contabili in liste pe categorii de litigii,
care cuprind numele si prenumele expertilor, adresa si telefonul acestora.
1.3.2.4. ABTINEREA SI RECUZAREA EXPERTULUI CONTABIL
Expertul contabil, desemnat de instanta de judecata, care stie ca exista un motiv sa nu fie
obiectiv cu ocazia efectuarii expertizei contabile, trebuie sa se abtina de la efectuarea expertizei,
in caz contrar el poate fi recuzat.
Imprejurarile, privind abtinerea de la efectuarea expertizei contabile, se comunica
presedintelui instantei care vor analiza temeinicia acestora.
Recuzarea este dreptul pe care-l au partile din proces de a cere, in cazurile prevzute de
lege, ca expertul contabil sa se retraga de la efectuarea expertizei contabile.
Cazurile de abtinere sau de recuzare a expertului contabil se intalnesc in urmatoarele
situatii:
-
cand el, sotia sa, ascendentii ori descendentii lor au vreun interes in judecarea pricinii sau
cand este sot, ruda sau afin, pana la al patrulea grad inclusiv, cu vreuna din parti;
- cand el este sot, ruda sau afin in linie directa ori in linie colaterala, pana la al patrulea grad
inclusiv, cu avocatul sau mandatarul unei parti sau daca este casatorit cu fratele ori sora
sotului uneia din aceste persoane;
- cand sotul in viata si nedespartit este ruda sau afin a uneia din parti pana la al patrulea grad
inclusiv, sau daca, fiind incetat din viata ori despartit, au ramas copii;
-
daca intre el, sotia sau rudele lor pana la al patrulea grad inclusiv si una din parti a fost o
judecata penala in timp de 5 ani inaintea recuzarii;
- daca este vrajmasie intre el, sotia sau una din rudele sale pana la al patrulea grad inclusiv si
una din parti, sotii sau rudele acestora pana la gradul al treilea inclusiv.
Recuzarea trebuie sa fie ceruta in termen de 5 zile de la numirea expertului, daca motivul
ei exista la aceasta data; in celelalte cazuri termenul va curge de la data cand s-a ivit motivul de
recuzare. Recuzarile se judeca in sedinta publica, cu citarea partilor si a expertului.
1.3.2.5. EFECTUAREA EXPERTIZEI CONTABILE IN CAUZELE CIVILE SI COMERCIALE
in instanta, daca problemele asupra carora urmeaza sa se pronunte expertul contabil pot fi
lamurite prin simpla expunere a parerii acestuia si in acest caz, expertul contabil este ascultat
de instanta in sedinta publica, iar parerea lui este consemnata de grefier intr-un proces verbal
de sedinta;
- in afara instantei, in situatia in care pentru efectuarea expertizei contabile este nevoie de o
lucrare la fata locului, asa cum ar fi: verificari de documente, analize, masuratori, declaratii si
orice lamuriri ale persoanelor implicate in proces. Lucrarile la fata locului, respectiv la
domiciliile/sediile persoanelor fizice/juridice, nu pot fi efectuate decat dupa citarea partilor
prin carte postala/scrisoare recomandata cu confirmare de primire, in care se stipuleaza zilele
si orele cand incepe si continua lucrarea.
Metodic, efectuarea expertizei contabile presupune realizarea urmatoarelor activitati:
- Examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei;
- Examinarea altor documente in efectuarea expertizei la fata locului, precum acte si evidente
aflate la parti sau la alte terte persoane care au legatura cu cauza;
- Analiza explicatiilor partilor;
- Analiza actelor de control financiar si a rapoartelor de expertiza contabila, efectuate anterior
in aceeasi cauza;
- Studierea concluziilor expertizelor tehnice, acolo unde este cazul.
1. Examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei - se face la sediul instantei de
judecata care a dispus expertiza. Daca materialul, aflat la dosar, este insuficient pentru
efectuarea expertizei contabile, expertul contabil solicita, motivat, instantei de judecata
completarea acestuia.
14
2. Examinarea altor documente aflate la parti sau la alte terte persoane, care au legatura
cu cauza, prin expertiza la fata locului - se efectueaza atunci cand expertul contabil
apreciaza ca, documentele existente la dosarul cauzei nu ii sunt suficiente, pentru rezolvarea
obiectivelor ce i s-au dat spre rezolvare.
Sunt situatii in care documentele aflate la dosar nu sunt insuficiente pentru a raspunde la
obiectivele impuse si astfel, este necesar cercetarea unor acte si documente de evident primar,
tehnico-operative si contabile aflate la partile in litigiu sau la alte terte persoane, care au legatura
cu cauza ce se judeca.
Asa dupa cum s-a mentionat si anterior, in conformitate cu prevederile Codului de
procedura civila, pentru efectuarea expertizei la fata locului, expertul contabil are obligatia sa
anunte partile prin citatie despre data si locul efectuarii acesteia..
Citarea (anuntarea) de catre expertul contabil a partilor asupra datei si a locului efectuarii
expertizei contabile sau cercetarii documentelor este necesara in toate cazurile in care se
cerceteaza si alte documente, decat cele de la dosarul cauzei la sediul uneia din parti sau la terte
persoane care au legatura cu litigiu.
Citarea este o garantie a dreptului de aparare a partilor si se face in scris prin sistemul de
expediere a recomandatelor cu dovada de primire. Dovada de primire a citatiei de catre parti se
anexeaza la raportul de expertiza contabila, pentru a se face dovada parcurgerii acestei etape
procedurale.
Cerinta legala a citrii nu este considerata satisfacuta daca expertul contabil a anuntat
partile chiar in ziua in care se deplaseaza la fata locului, pentru efectuarea lucrarii, deoarece nu
exista certitudinea ca partea a luat cunostinta de anuntul facut, inainte de inceperea lucrarii si
dac ii da posibilitatea sa participe la efectuarea expertizei.
Expertiza contabila este valabila daca partile au fost citate cu scrisoare recomandata, dar
acestea nu s-au prezentat la data, locul si orele comunicate, fapt consemnat de expertul contabil
intr-un proces verbal care se anexeaza la raportul de expertiza.
Expertiza contabila facuta fara citarea partilor, poate intra sub incidenta nulitatii, care
poate fi invocata de parti la primul termen dupa depunerea raportului de expertiza contabila.
Constatarea nulitatii si implicit anularea raportului de expertiz contabil, presupune refacerea
expertizei contabile cu respectarea procedurii de citare a partilor.
Nu este necesara citarea partilor, atunci cand se cere si se efectueaza un supliment de
expertiza contabila numai pe baza documentelor existente la dosarul cauzei de la instanta.
Oricare ar fi natura unei expertize contabile (amiabila sau judiciara) in materie civila si
comerciala, lucrarile tehnice referitoare la verificarea registrelor si actelor justificative sunt
aceleasi. In orice misiune care i se incredinteaza, expertul contabil trebuie sa examineze cu
prioritate organizarea si conducerea contabilitatii si sa se asigure de sinceritatea acesteia. Sunt
15
cazuri in care contabilitatea este intentionat aranjata sau condusa in asa fel in cat sa poata
favoriza si s ascunda fraudele si falsurile, urmarite de anumite persoane.
Verificarea actelor justificative, pe baza carora se fac inregistrari contabile, trebuie sa se
realizeze atat din punct de vedere al sinceritatii si legalitatii lor, cat si al concordantei cu
inregistrarile efectuate in registrele contabile si balantele de verificare.
In situatiile in care expertul contabil este desemnat pentru efectuarea unei expertize cu
obiect privind gestionarea patrimoniului unei societati comerciale, se recomanda sa examineze,
in prealabil, actul constitutiv al societatii, procesele verbale ale Consiliului de Administratie si
Adunarii Generale a Actionarilor, precum si Regulamentul de organizare interioara, care ii pot
furniza date utile realizarii misiunii incredintate.
Expertiza contabila se efectueaza si isi bazeaza concluziile pe acte, documente si
evidente, care sunt intocmite cu respectarea normelor legale si care contin date reale.
Documentele si evidentele neoficiale, neprevazute de normele contabile, care sunt
rezultatul initiativei personale a celor care le intocmesc, in vederea justificarii unor valori sau
fapte, asa cum ar fi cazul bonurilor de mana sau a caietelor/registrelor personale, se apreciaza ca
marturii scrise, care faciliteaza examinarea documentelor si evidentelor oficiale reglementate.
Concluziile obtinute pe baza documentelor si evidentelor neoficiale se confirma obligatoriu cu
documente si evidente legale. Fara aceasta confirmare, documentele si evidentele neoficiale nu
constituie argumente pentru concluziile expertizei contabile. In acest sens, prin analiza si
corelare intre documente, evidente si alte surse de informare, expertul contabil stabileste in
primul rand valabilitatea documentelor justificative, a corectitudinii inregistrarilor contabile si a
gradului in care aceasta exprima realitatea si legalitatea operatiunilor patrimoniale, in legatura cu
care s-au formulat intrebarile, la care expertul trebuie sa raspunda in raportul sau.
Pentru a se argumenta raspunsurile la intrebarile dispuse in legatura cu fapte, tranzactii,
procese economice sau alte operatiuni economico-financiare neinregistrate sau inregistrate eronat
in documente si in evidentele contabile, se pot folosi tehnicile specifice expertizei contabile, asa
cum sunt:
a. Reconstituirea cantitativa a unor evidente global valorice, pe baza inventarelor si a actelor de
gestiune, in cazul unitatilor de vanzare cu amanuntul;
b. Identificarea eliberarii de bunuri care nu au intrat legal in gestiune, aceasta metoda se
foloseste pentru stabilirea unor manopere frauduloase, asa cum sunt: vanzarea de bunuri, care
nu fac obiectul gestiunii sau care sunt interzise de lege; procurarea de bunuri neautorizate;
neintocmirea actelor de primire in gestiune etc.
c. Metoda stocului maxim posibil, se aplica numai la gestiunile cu evidenta global-valorica din
entitatile cu activitate comerciala si consta in reconstituirea miscarilor cantitative a unor
sortimente de marfuri, avand in vedere intrarile si iesirile totale pe baza de documente.
16
Concret, stocul maxim posibil (Smp) se determina pornind de la stocul initial (Si), stabilit la
inventarierea precedenta, la care se adauga intrarile din cursul perioadei de gestiune (I) si se
deduc iesirile/vanzarile (E), pe baza de documente, potrivit relatiei: Smp = Si + I - E.
In situatia in care, stocul faptic, constatat la inventariere, este mai mic decat stocul maxim
posibil, conduce la concluzia ca diferenta de marfuri a fost vanduta fara intocmirea
documentelor. In situatia inversa (stocul faptic este mai mare decat stocul maxim posibil),
rezulta existenta unor nereguli in conducerea gestiunii, generate, in principal, de urmatoarele
cauze:
- introducerea de marfuri fara documente legale;
- crearea de plusuri prin mijloace frauduloase;
- intocmirea de documente de vanzare fictive;
-
alterarea calitatii unor marfuri prin diluarea lor, vanzarea in amestec sau denaturarea
proportiilor amestecului, in cazul bauturilor.
- obligarea partii la plata unor amenzi sau despagubiri pentru impiedicarea lucrarilor;
- dispunerea prin incheiere executorie ca partile sa permita accesul expertului contabil si sa-i
dea tot sprijinul;
- solicitarea concursului organelor de politie.
4. Analiza actelor de control si a rapoartelor de expertiza contabila, efectuate anterior in
aceeasi cauza - pentru asigurarea calitatii expertizei contabile, expertul contabil analizeaza
actele de control si rapoartele de expertiza contabila efectuate anterior in aceeasi cauza, pentru
a se convinge daca au fost respectate normele legale, daca au fost efectuate concret calculele
si daca au fost delimitate just perioadele de gestiune si raspunderile persoanelor implicate in
cauza.
Expertul contabil prezinta datele comparativ pe fiecare problema, precum si situatia
stabilita de controlul si de expertiza anterioara in raport cu cea stabilita de expertiza contabila
curenta. Daca, in cauza respectiva, s-au derulat mai multe actiuni de control pe aceeasi problema,
dar cu concluzii diferite, este necesar ca expertul sa analizeze separat fiecare proces verbal de
control, pentru a prezenta cauzele care au dus la concluzii diferite precum si pozitia sa fata de
aceste concluzii.
Expertul contabil examineaza procesul verbal de control, in care s-au constatat abateri si
lipsuri si pe baza cruia s-a initiat cauza in care s-a dispus expertiza, atat sub aspectul formei cat
si a fondului.
Sub aspectul formei procesului verbal de control, expertul contabil examineaza daca
exista note sau explicatii scrise ale persoanelor responsabile, deferite justitiei, concluziile
compartimentului financiar-contabil al entitatii economice si masurile dispuse de conducere in
raport cu constatarile controlului.
Sub aspectul fondului actelor de control, expertul contabil verifica daca:
-
- s-a determinat argumentat cuantumul lipsurilor si s-a stabilit legal raspunderea unor persoane
pentru fiecare fapt sau lips;
- concluziile controlului sunt in concordanta cu prevederile legale.
In expertizele contabile complexe, consultarea de catre expertul contabil desemnat a
organelor de control si a expertilor, care au efectuat lucrarile anterioare in cauza expertizata
18
reprezinta o necesitate pentru elucidarea tuturor aspectelor pe care le ridica expertiza contabila
curenta.
Prin consultare, expertul contabil lamureste punctele de vedere diferite si rezolva
deosebirile de pareri ale celor care s-au pronuntat anterior in aceeasi cauz.
Consultarea organelor de control si a expertilor anteriori, contribuie la asigurarea calitatii
expertizei, dar are caracter facultativ pentru concluziile expertului contabil.
Consultarea organului de control de catre expertul contabil este obligatorie, in situatia in
care expertiza reduce substantial prejudiciul stabilit la control. Astfel, se evita obiectiunile
ulterioare si eventualele erori si conduce la siguranta concluziilor retinute in expertiza contabila.
5. Studierea concluziilor expertizei tehnice realizarea acestei activitati presupune sa se
efectueze mai intai expertiza tehnica si apoi cea contabila.
Concluziile expertizei tehnice nu sunt obligatorii pentru expertiza contabila, care pe baza
datelor contabile, le poate confirma sau infirma.
Expertizele tehnice se realizeaza de catre experti tehnici, specialisti in diverse domenii
ale vietii economice (agricultura, constructii, industria autovehiculelor, echipamentelor si
utilajelor, sectorul maritim si de navigatie etc.) si pot avea ca obiective: confirmarea realizarii
unor operatiuni; determinarea calitatii unor produse; continutul anumitor lucrari, volumul
manoperei si cantitatea de materiale necesare pentru executarea lor si altele.
Expertul contabil poate fi pus in imposibilitatea efectuarii expertizei contabile
determinata de diverse situatii, asa cum ar fi:
-
19
Sunt si cazuri cand, pe baza documentelor aflate la dosar, pot fi solutionate numai o parte
din obiectivele stabilite. In aceste situatii expertul sesizeaza organul beneficiar, pentru a dispune
masurile necesare rezolvarii tuturor obiectivelor date spre solutionare expertului sau intocmeste
raport numai cu obiectivele pentru care se pot obtine concluzii corespunzatoare, iar pentru
celelalte arat motivele pentru care nu se poate raspunde si indic lucrarile care sunt necesare in
vederea efectuarii expertizei.
1.3.3. EXPERTIZA CONTABILA IN PROCESUL PENAL
1.3.3.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND PROCESUL PENAL, URMARIREA PENALA
SI TRIMITEREA IN JUDECATA
Procesul penal are ca scop constatarea la timp si in mod complet a faptelor care
constituie infractiuni, astfel ca orice persoana care a savarsit o infractiune sa fie pedepsita
potrivit vinovatiei sale si nici o persoana nevinovata sa nu fie trasa la raspundere penala.
Procesul penal trebuie sa contribuie la apararea ordinii de drept, la apararea persoanei, a
drepturilor si libertatilor acesteia, la prevenirea infractiunilor, precum si la educarea cetatenilor in
spiritul respectarii legilor.
Procesul penal se desfasoara atat in cursul urmaririi penale cat si in cursul judecatii. In
desfasurarea procesului penal trebuie sa se asigure aflarea adevarului cu privire la faptele si
imprejurarile cauzei, precum si cu privire la persoana faptuitorului.
Partile in procesul penal sunt:
- inculpatul este persoana impotriva careia s-a pus in miscare actiunea penala si este parte in
procesul penal;
- partea vatamata este persoana care a suferit prin fapta penala o vatamare fizica, morala sau
materiala, daca participa in procesul penal;
- partea civila - persoana vatamata care exercita actiunea civila in cadrul procesului penal;
-
21
Sesizarea organelor de urmarire penala se face prin plangere sau denunt, ori se sesizeaza
din oficiu, cand afla pe orice alta cale ca s-a savarsit o infractiune. In cazul in care organul de
urmarire penala se sesizeaza din oficiu, incheie un proces-verbal in acest sens.
Plangerea este incunostintarea facuta de o persoana fizica sau de o persoana juridica,
referitoare la o vatamare, ce i s-a cauzat prin infractiune.
Plangerea trebuie sa cuprinda: numele, prenumele, calitatea si domiciliul petitionarului,
descrierea faptei care formeaza obiectul plangerii, indicarea faptuitorului daca este cunoscut si a
mijloacelor de proba.
Denuntul este incunostintarea facuta de catre o persoana fizica sau de catre o persoana
juridica despre savarsirea unei infractiuni. Denuntul trebuie sa contina aceleasi date ca si
plangerea.
Denuntul scris trebuie sa fie semnat de denuntator, iar in cazul denuntului oral, acesta se
consemneaza intr-un proces-verbal de catre organul in fata caruia a fost facut.
Cand prin savarsirea unei infractiuni s-a produs o paguba uneia din unitatile de interes
public, aceasta este obligata sa sesizeze de indata organul de urmarire penala, sa prezinte situatii
explicative cu privire la intinderea pagubei, date cu privire la faptele prin care paguba a fost
pricinuita si sa se constituie parte civila. In acest sens, orice persoana cu functie de conducere
intr-o unitate de interes public sau cu atributii de control, care a luat cunostinta de savarsirea unei
infractiuni in acea unitate, este obligata sa sesizeze de indata pe procuror sau organul de
cercetare penala si sa ia masuri sa nu dispara urmele infractiunii, corpurile delicte si orice alte
mijloace de proba. Aceste obligatii revin si oricarui functionar care a luat cunostinta despre
savarsirea unei infractiuni in legatura cu serviciul in cadrul caruia isi indeplineste sarcinile.
Organul de urmarire penala, sesizat prin modalitatile prezentate mai sus, dispune prin
rezolutie inceperea urmaririi penale, cand din cuprinsul actului de sesizare nu rezulta situatii /
cazuri care impiedica punerea in miscare a actiunii penale asa cum ar fi:
- fapta nu exista;
- fapta nu este prevazuta de legea penala;
- fapta nu a fost savarsita de invinuit sau de inculpat;
- faptei ii lipseste unul din elementele constitutive ale infractiunii;
- exista vreuna din cauzele care inlatura caracterul penal al faptei;
-
a intervenit amnistia, prescriptia ori decesul faptuitorului sau, dupa caz, radierea persoanei
juridice atunci cand are calitatea de faptuitor;
- a fost retrasa plangerea prealabila ori partile s-au impacat, in cazul infractiunilor pentru care
retragerea plangerii sau impacarea partilor inlatura raspunderea penala;
- exista o cauza de nepedepsire prevazuta de lege;
-
exista autoritate de lucru judecat. Impiedicarea produce efecte chiar daca faptei definitiv
judecate i s-ar da o alta incadrare juridica.
Persoana fata de care se efectueaza urmarirea penala se numeste invinuit, cat timp nu a
fost pusa in miscare actiunea penala impotriva sa.
Dupa parcurgerea procedurilor prevazute de lege pentru faza de urmarire penala , daca
organul de cercetare penala considera ca sunt temeiuri pentru punerea in miscare a actiunii
penale, face propuneri in acest sens, pe care le inainteaza procurorului.
Procurorul se pronunta asupra punerii in miscare a actiunii penale dupa examinarea
dosarului. Daca procurorul este de acord cu propunerea, pune in miscare actiunea penala prin
ordonanta si dispune continuarea cercetarii penale. Organul de cercetare penala continua
efectuarea actelor de cercetare, fiind obligat sa respecte si dispozitiile date de procuror.
Actiunea penala are ca obiect tragerea la raspundere penala a persoanelor care au
savarsit infractiuni. Actiunea penala se poate exercita in tot cursul procesului penal.
De indata ce cercetarea penala este terminata, organul de cercetare inainteaza dosarul
procurorului cu un referat, in care consemneaza rezultatul cercetarii.
Referatul intocmit de organul de cercetare penala trebuie sa se limiteze la fapta care a
format obiectul punerii in miscare a actiunii penale, la persoana inculpatului si la ultima
incadrare juridica data faptei. Referatul trebuie sa cuprinda fapta retinuta in sarcina inculpatului,
probele administrate si incadrarea juridica.
Trimiterea in judecata - procurorul este obligat ca in termen de cel mult 15 zile de la
primirea dosarului trimis de organul de cercetare penala, sa procedeze la verificarea lucrarilor
urmaririi penale si sa se pronunte asupra acestora. Daca procurorul constata ca au fost respectate
dispozitiile legale care garanteaza aflarea adevarului, ca urmarirea penala este completa, existand
probele necesare si legal administrate si atunci cand din materialul de urmarire penala rezulta ca
fapta exista, ca a fost savarsita de invinuit sau de inculpat si ca acesta raspunde penal,
procedeaza, dupa caz, astfel:
a. daca actiunea penala nu a fost pusa in miscare in cursul urmaririi penale, da rechizitoriu prin
care pune in miscare actiunea penala si dispune trimiterea in judecata;
23
b. daca actiunea penala a fost pusa in miscare in cursul urmaririi penale, da rechizitoriu prin care
dispune trimiterea in judecata.
In vederea aflarii adevarului, organul de urmarire penala si instanta de judecata sunt
obligate sa lamureasca cauza sub toate aspectele, pe baza de probe.
Constituie proba orice element de fapt care serveste la constatarea existentei sau
inexistentei unei infractiuni, la identificarea persoanei care a savarsit-o si la cunoasterea
imprejurarilor necesare pentru justa solutionare a cauzei.
Probele nu au valoare mai dinainte stabilita. Aprecierea fiecarei probe se face de organul
de urmarire penala sau de instanta de judecata in ura examinarii tuturor probelor administrate, in
scopul aflarii adevarului.
Mijloacele de proba prin care se constata elementele de fapt ce pot servi ca proba sunt:
declaratiile invinuitului sau ale inculpatului, declaratiile partii vatamate, ale partii civile si ale
partii responsabile civilmente, declaratiile martorilor, inscrisurile, inregistrarile audio sau video,
fotografiile, mijloacele materiale de proba, constatarile tehnico-stiintifice, constatarile medicolegale si expertizele.
Cand, pentru lamurirea unor fapte sau imprejurari ale cauzei in vederea aflarii adevarului,
sunt necesare cunostintele unui expert, organul de urmarire penala ori instanta de judecata
dispune, la cerere sau din oficiu, efectuarea unei expertize.
In acest sens, in functie de stadiul procesului penal in care se solutioneaza cauze privind
infractiuni de natura economico-financiara si patrimoniala, expertul contabil este numit de
organul de urmarire penala (in faza de cercetare) sau de instanta de judecata (in faza de judecata
a procesului).
Fiecare dintre parti are dreptul sa ceara, pe cheltuiala sa, ca un expert recomandat de ea sa
participe la efectuarea expertizei contabile. Expertul contabil recomandat de parte are drepturi
egale cu expertii desemnati de organele judiciare si este obligat sa participe efectiv la realizarea
expertizei contabile.
Participarea expertului contabil recomandat de parte, pentru efectuarea expertizei, este un
drept al partii si nu poate fi restrans de organele judiciare care au dispus efectuarea expertizei.
Drepturile legale ale expertului recomandat de parte rezulta din insasi calitatea lui de
expert contabil si este obligat sa nu actioneze ca un aparator al partii care l-a recomandat, ci sa
exercite mandatul in conformitate cu principiile etice fundamentale (integritate, obiectivitate,
competenta profesionala etc.) si astfel, prin rezolvarea problemelor supuse expertizei, sa
contribuie la stabilirea adevarului.
24
exista dusmanie intre el, sotul/sotia sau una dintre rudele sale pana la gradul al patrulea
inclusive si una dintre parti, sotul/sotia sau rudele acesteia pana la gradul al treilea inclusiv;
Recuzarea se face fie oral, fie in forma scrisa cu aratarea situatiei de incompatibilitate ce
constituie motivul recuzarii si se solutioneaza de organele judiciare (procuror, judecator).
Examinarea declaratiei de abtinere sau a cererii de recuzare se face prin ascultarea partilor si a
expertului care se abtine sau a carui recuzare se cere.
Incheierea prin care s-a admis sau s-a respins abtinerea, ca si cea prin care s-a admis sau
s-a respins recuzarea nu sunt supuse nici unei cai de atac (ramane definitiva).
In cursul urmaririi penale asupra abtinerii sau recuzarii se pronunta procurorul care
supravegheaza cercetarea penala.
Participarea ca expert de mai multe ori in aceeasi cauza nu constituie motiv de recuzare.
Drepturile - expertul contabil numit sa efectueze expertiza contabila intr-un proces penal, are
urmatoarele drepturi:
- sa ia cunostinta de materialul documentar, necesar pentru efectuarea expertizei. In acest sens,
in cursul urmaririi penale, cercetarea dosarului se face numai cu incuviintarea organului de
cercetare penala;
- sa participe la stabilirea obiectivelor expertizei si sa solicite organului de urmarire penala sau
instantei de judecata modificarea sau completarea intrebarilor (obiectivelor) la care trebuie sa
raspunda;
- sa ceara lamuriri organului de urmarire penala sau instantei de judecata cu privire la anumite
fapte ori imprejurari ale cauzei;
- sa primeasca, cu incuviintarea si in conditiile stabilite de organul de urmarire penala sau de
instanta de judecata, explicatii de la parti;
- sa solicite efectuarea controlului de specialitate (gestionar, fiscal), in cazul in care constata ca
expertiza nu se poate efectua fara un asemenea control prealabil;
- sa primeasca onorariul pentru munca depusa.
Obligatiile - expertul contabil numit sa efectueze o expertiza intr-o cauza penala are
urmatoarele obligatii:
- sa sesizeze organul de urmarire penala sau instanta de judecata, dupa caz, daca se afla intr-o
situatie de incompatibilitate;
26
sa divulge datele sau informatiile de care a luat cunostinta cu ocazia indeplinirii misiunii
primite;
- sa ridice si sa pastreze la domiciliul sau dosarul cauzei sau materiale din acesta;
- sa ridice de la parti acte de orice fel, pe care sa le depuna la dosarul cauzei sau sa le ataseze la
raportul de expertiza;
-
Dupa efectuarea expertizei, expertul contabil intocmeste un raport scris, structurat pe trei
capitole si anume: Introducere, Desfasurarea expertizei contabile si Concluziile.
Capitolul I - Introducere: in aceasta parte a raportului de expertiza se consemneaza:
-
organul de urmarire penala sau instanta de judecata care a dispus efectuarea expertizei
contabile;
28
Capitolul III - Concluzii - in acest capitol se inscriu succint raspunsurile la intrebarile puse
expertului contabil, precum si parerea acestuia asupra obiectului expertizei. Raspunsurile la
intrebari se formuleaza pe scurt, clar, concis si precis.
Atunci cand exista necesitatea de argumentare a unor constatari in raportul de expertiza
contabila, care implica o prezentare mai detaliata, se intocmesc anexe la Raportul de expertiza
contabila, care trebuie sa fie intocmite corect si corelate cu datele prezentate in raport.
Raportul de expertiza contabila se semneaza de expert pe fiecare fila inclusiv anexele.
Orice modificare de cifre este confirmata de expert prin semnatura sa.
In situatia in care expertiza contabila se efectueaza de mai multi experti, inclusiv cei
recomandati de parti, se intocmeste un singur raport de expertiza. Daca sunt deosebiri de pareri,
acestea se consemneaza fie in cuprinsul raportului la raspunsul de la fiecare obiectiv, fie se
intocmeste o opinie separata, care se anexeaza la raportul de expertiza.
In cazul in care expertul contabil considera necesar:
-
sa aprecieze daca intrebarile ce i-au fost fixate sunt suficiente sau nu in clarificarea
obiectivului expertizei;
sa retina atentia beneficiarului expertizei cu privire la alte aspecte, care nu au fost tratate
in capitolul privind desfasurarea expertizei,
folosirea concluziilor expertizei tehnice, in cazul in care in cauza respectiva s-a dispus
efectuarea unei astfel de expertize;
asigurarea unei concordante depline intre constatarile facute si inscrise in capitolul privind
desfasurarea lucrarilor si concluziile raportului de expertiza;
s-a omis de catre organul beneficiar al expertizei intrebari cu importanta deosebita pentru
clarificarea justa a cauzei.
- examineaza diferite laturi ale activitatii economicofinanciare din diferite entitati dupa criterii
care au la baza aceleasi dispozitii legale si acelasi domeniu de activitate, contabilitatea.
- de regula, utilizeaza aceeasi metodologie de investigare a faptelor si operatiunilor economicofinanciare;
-
cele doua activitati se completeaza reciproc, pentru stabilirea adevarului in cauza supusa
cercetarii (anchetei) sau judecarii, in sensul ca, atunci cand cauzele remise organelor de
urmarire penala si instantele de judecata sunt constatate de controlul financiar, expertiza
contabila utilizeaza si analizeaza concluziile controlului financiar, pentru a se preciza
existenta si marimea pagubei.
asociatii/actionarii entitatii economice, pentru a cunoaste modul in care le-a fost gestionat
patrimoniul,
- orice alte persoane fizice sau juridice, care doresc clarificarea unor litigii sau diferende de
natura economico-financiara.
34