CAPITOLUL 1

SISTEMUL CONTABIL PARTE A SISTEMULUI

INFORMAIONAL ECONOMIC
Realitile societii moderne ne arat c informaia economic este prezent n
toate domeniile de activitate, constituind un element fundamental al progresului
economic i social.
Ea ne ajut s analizm aspectele favorabile i nefavorabile ale activitii
desfurate, modul n care alocarea resurselor se coreleaz cu rezultatele obinute i
s adoptm cele mai bune msuri pentru perioadele urmtoare.
Informaia economic poate fi pe deplin utilizat numai n cadrul unui sistem
informaional economic, a crui principal surs de date o constituie contabilitatea.
tiina contabilitii dateaz oficial din secolul al XV-lea cnd italianul Luca
Paciolo a elaborat prima lucrare imprimat de contabilitate, n 1494, intitulat
Summa de larithmetica, geometria, proportioni e proportionalita.
Ulterior acestui moment fundamental n istoria contabilitii, au aprut diveri
ali autori, care prin lucrrile lor i-au exprimat punctele de vedere.
Prin urmare, contabilitatea reprezint o component esenial n cadrul
sistemului informaional economic, avnd rol de surs a acestuia.
1.1. Cadrul general de reglementare a contabilitii n Romnia
Dezvoltarea economiei de pia n contextul accelerrii procesului de
privatizare, a impus dezvoltarea continu a sistemului contabil romnesc, n armonie
cu prevederile Directivelor Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate.
Att pe plan european ct i internaional, exist tendina asigurrii unui cadru
comun de prezentare a situaiilor financiare, care s asigure informaii utile
utilizatorilor (investitori, instituii bancare, organe de control, etc).
n acest sens, evoluia sistemului contabil din Romnia a fost corelat cu cele
nregistrate n rile Uniunii Europene, tocmai pentru a furniza informaii de calitate.
Dezvoltarea unui sistem contabil compatibil pe plan european i internaional
ntr-o ar de tranziie cum este Romnia, conduce la creterea ncrederii utilizatorilor
i implicit la asigurarea unei piee de capital corespunztoare1.
Avnd n vedere aceste obiective, ncepnd cu anul 2001, societile
comerciale s-au mprit n dou mari categorii, care au impus i o legislaie diferit.
Prima categorie este reprezentat de societile comerciale tranzacionate pe
piaa de capital i de celelalte societi comerciale sau naionale mari, companii
naionale i regii autonome, care sunt interesate att n atragerea investiiilor de
capital, ct i a mprumuturilor interne i externe.
1

Ministerul Finanelor Publice Reglementri contabile pentru ageni economici, Ed. Economica, Bucureti, 2002

Pentru aceste societi, reglementrile contabile cuprind:

Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare;
Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV-a i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate aprobate prin OMF nr.
94/2001;
Standardele Internaionale de Contabilitate emise de Comitetul pentru
Standarde.
A doua categorie o reprezint societile comerciale mijlocii i mici (IMMurile), pentru care informaia contabil se adreseaz unui numr mai restrns de
utilizatori.
Pentru aceste societi, reglementrile contabile cuprind:
Legea Contabilitii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare;
Reglementrile contabile simplificate, armonizate cu directivele
europene, aprobate prin OMF nr. 306/2002.
Societile comerciale care aplic prevederile OMF 94/2001 ntocmesc situaii
financiare anuale compuse din: bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor
capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note
explicative.
Societile comerciale care aplic prevederile OMF 306/2002 ntocmesc
situaii financiare anuale simplificate, compuse din: bilan, cont de profit i pierdere,
politici contabile i note explicative.
De asemenea, Planul de Conturi General aplicabil celor dou categorii de
societi se difereniaz prin gradul de detaliere a conturilor utilizate, astfel nct
planul pentru societile mari este mai amnunit dect cel pentru societile mijlocii
i mici.
Reglementrile OMF 94/2001, mpreun cu Legea Contabilitii i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate s-au aplicat ncepnd cu situaiile
financiare ale anului 2000, iar pentru perioada 2001 2005, programul de
implementare este urmtorul:
- Societile comerciale cu bunuri nregistrate n anul anterior de peste 4,5 mil.
euro, cifr de afaceri de peste 9 mil. euro i 250 angajai ncepnd cu situaiile
financiare ale anului 2001;
- Cele cu peste 4 mil. euro, respectiv peste 8 mil. euro i 200 angajai, ncepnd
cu anul 2002;
- Cele cu peste 3,5 mil. euro, respectiv peste 7 mil. euro i 150 angajai,
ncepnd cu 2003:
- Cele cu peste 3 mil. euro, respectiv peste 6 mil. euro i 100 angajai, ncepnd
cu 2004;
- Cele cu peste 2,5 mil. euro, respectiv 5 mil. euro i 50 angajai, ncepnd cu
2005.
Cifr de afaceri
Total active
Numr angajai
Termen
(euro)
(euro)
2

31.12.2001
> 9.000.000
> 4.500.000
> 250
31.12.2002
> 8.000.000
> 4.000.000
> 200
31.12.2003
> 7.000.000
> 3.500.000
> 150
31.12.2004
> 6.000.000
> 3.000.000
> 100
31.12.2005
> 5.000.000
> 2.500.000
> 50
Reglementrile OMF 306/2002, mpreun cu Legea Contabilitii se aplic
ncepnd cu 01 ianuarie 2003, societilor care ndeplinesc cel puin dou din
urmtoarele criterii:
cifra de afaceri sub 5 mil. euro;
total active sub 2,5 mil. euro;
numr mediu de salariai sub 50.
ncepnd cu anul 2005, dac dou dintre aceste criterii sunt depite doi ani
consecutivi, societatea respectiv va aplica prevederile OMF 94/2001, fr a mai
putea reveni la reglementrile contabile simplificate.
1.2. Rolul contabilitii n cadrul ntreprinderii
ntreprinderea reprezint veriga organizatoric de baz a economiei naionale,
n cadrul creia au loc activiti cu caracter productiv, comercial, de prestri servicii,
organizatoric i social.
Desfurarea acestor activiti n cadrul ntreprinderii are drept scop final
obinerea de profit.
n acest scop, ea antreneaz o serie de mijloace materiale i umane, numite
factori de producie, precum: terenuri, cldiri, utilaje i maini de lucru, mijloace de
transport, materii prime, materiale, produse, mrfuri, ambalaje, sume de bani, dar i
lucrtori direct sau indirect implicai n procesul de producie2.
Toate aceste elemente materiale, umane sau financiare se combin n cadrul
unor structuri precum: secii, ateliere, depozite, ferme, magazine ce constituie
componente ale ntreprinderii ca sistem complex.
n Romnia, ntreprinderile se pot clasifica dup urmtoarele criterii:
1) Dup mrime:
ntreprinderi mari
ntreprinderi mijlocii i mici (IMM-uri)
2) Dup obiectul de activitate:
ntreprinderi industriale;
ntreprinderi agricole;
ntreprinderi comerciale;
ntreprinderi cu profil de transport;
ntreprinderi cu profil de construcii;
ntreprinderi prestatoare de servicii etc.
3) Dup forma de proprietate:
ntreprinderi cu capital de stat;
ntreprinderi cu capital privat;
2

O. Bojian Contabilitatea ntreprinderilor, Ed. Economic, Bucureti, 1999

3

ntreprinderi cu capital mixt.

Desfurarea activitii n cadrul ntreprinderii presupune, indiferent de
mrime, obiect de activitate, sau form de proprietate derularea unor operaiuni
referitoare la: cumprri de bunuri, plata datoriilor ctre furnizori, consum de materii
prime, obinere de produse finite, vnzare de produse i mrfuri ctre clieni, ncasare
de la clieni a contravalorii bunurilor vndute, plata salariilor ctre angajai, plata
impozitelor ctre stat, obinerea de credite de la banc, plata dobnzilor bancare etc.
Toate aceste operaiuni i multe altele trebuie consemnate n documente i mai
apoi nregistrate n contabilitate, pentru a face dovada nfptuirii lor i pentru a
determina rezultatul activitii (profit sau pierdere).
Prin urmare, contabilitatea deine n cadrul ntreprinderii un rol fundamental,
ea furniznd att utilizatorilor interni (conducere, salariai, acionari etc.) ct i celor
externi (furnizori, clieni, banc, investitori etc.) informaiile necesare privind
activitatea desfurat i rezultatul acesteia.
Pe baza acestor informaii, se adopt msurile ce se impun pentru perioadele
urmtoare.
1.3. Organizarea evidenei contabile la nivel microeconomic
Conform Legii Contabilitii nr. 82/1991, ntreprinderile au obligaia s
organizeze i s conduc contabilitate proprie, n limba romn i n moneda
naional. Organizarea contabilitii reprezint deci, nu numai o necesitate, aa cum
am artat anterior, dar i o obligaie impus prin reglementrile legale n vigoare.
De altfel, ntreprinderea ca sistem complex economico-social i administrativorganizatoric, ndeplinete o serie de funcii, n cadrul crora un rol esenial l are
funcia financiar-contabil.
Pentru ndeplinirea acestei funcii i n acelai timp pentru respectarea legii, n
cadrul ntreprinderii se organizeaz i funcioneaz un compartiment specializat,
financiar-contabil.
n cadrul acestui compartiment lucreaz persoane cu studii de specialitate
(medii i superioare), avnd atribuii distincte n domeniul evidenei contabile
operative i generale.
Compartimentul financiar-contabil se subordoneaz contabilului ef, care are
studii superioare n finane-contabilitate.
Aici se consemneaz zilnic (operativ) i lunar, toate operaiunile economicofinanciare ce au loc n ntreprindere, respectiv: cumprri, vnzri, consumuri, salarii,
ncasri, pli etc., conducnd n final la determinarea rezultatului activitii i la
ntocmirea situaiilor financiare anuale de sintez i raportate contabil.
Luna calendaristic poart denumirea de perioad de gestiune, iar anul
calendaristic, de exerciiu financiar.
n baza datelor furnizate de evidena contabil, se pot efectua analize
economico-financiare privind corelarea resurselor alocate cu rezultatele obinute, se
pot calcula diveri indicatori i se poate determina evoluia diverselor fenomene n
timp, cu factorii pozitivi i negativi care le-au generat.
4

Modul de organizare a circuitului contabil i de prelucrare a datelor n scopul

obinerii informaiilor contabile este pus n eviden prin formele de contabilitate
aplicate astfel:
1. Forma maestru-ah utilizeaz ca instrumente: documentele justificative,
Registrul jurnal, fiele de conturi, Balanele de verificare, Registrul inventar i
bilanul.
Circuitul este urmtorul:
Datele din documentele justificative sunt preluate n Registrul Jurnal, din care
sunt nscrise n fiele de cont, cu ajutorul crora se ntocmesc balanele de verificare
analitice, apoi balana sintetic, iar n baza acesteia i cu ajutorul Registrului Inventar,
se obine bilanul contabil.
Schematic avem:

2. Forma pe jurnale utilizeaz ca instrumente: documentele justificative,

Registrul Cartea Mare, balana de verificare, Registrul inventar i bilanul.
Circuitul este urmtorul:
Datele din documentele justificative sunt preluate n jurnale deschise pentru
fiecare cont, din jurnale se preiau sumele n Registrul Cartea Mare, pe baza cruia se
ntocmete balana de verificare sintetic, iar cu ajutorul acesteia i a Registrului
Inventar, se obine bilanul contabil.
Schematic avem:

3. Forma informatic utilizeaz documentele justificative care se prelucreaz

automat rezultnd jurnalele, Registrul Cartea Mare i balana de verificare. Registrul
inventar se ntocmete manual, iar pe baza acestuia i a balanei, se ntocmete
bilanul contabil.
n acest caz, din ce n ce mai utilizat, documentele contabile justificative
necesit o codificare prealabil, n vederea prelurii informatice.
Schematic avem:

n cadrul ntreprinderii, contabilitatea se organizeaz pe dou circuite paralele:

contabilitate financiar i contabilitate de gestiune.
Contabilitatea financiar (general) este reglementat prin norme unice
pe ar i are drept scop reflectarea patrimoniului ntreprinderii i calcul rezultatului
activitii ntr-o form sintetic, global.
Are drept rezultat ntocmirea documentelor de sintez i raportare contabil:
bilan, cont de profit i pierderi i note explicative.
5

Informaiile sale servesc utilizatorilor externi: furnizori, clieni, bnci,

investitori etc.
Contabilitatea de gestiune (intern sau managerial) este la latitudinea
fiecrei ntreprinderi, fiind organizat n raport cu obiectul de activitate i
particularitile procesului tehnologic.
Are drept scop reflectarea circuitului intern al ntreprinderii, a modului de
alocare a resurselor pe secii, ateliere i locuri de munc, calculaia costurilor de
producie, urmrirea realizrii programelor de producie i elaborarea bugetelor de
venituri i cheltuieli.
Are drept rezultat calculul rentabilitii pe produs i analiza activitii prin
intermediul costurilor. Informaiile sale servesc conducerii ntreprinderii, deci
utilizatorilor interni, pentru a analiza aspectele pozitive i negative ale activitii,
precum i cauzele ce le-au generat, i pentru adoptarea deciziilor ce se impun n
perioada urmtoare.
Comparativ pentru cele dou circuite contabile avem3:
Contabilitatea financiar
1) Este reglementat prin norme
unitare
2) Ofer o viziune global asupra
activitii
3) Are un obiectiv financiar
reflectarea
imaginii
fidele
a
patrimoniului
4) Genereaz fluxuri de informaii i
documente externe
5) Aplic reguli normative
6) Ofer date utilizatorilor externi
(furnizori, clieni, bnci, investitori,
organe de control etc)
7) Se refer la perioade ncheiate
(lun i an)
8) Clasific cheltuielile dup natura
lor

Contabilitatea de gestiune
1) Este la latitudinea fiecrei
ntreprinderi
2) Ofer o viziune detaliat asupra
activitii
3) Are un obiectiv economicsupravegherea i controlul activitii
prin intermediul costurilor
4) Genereaz fluxuri de informaii
interne
5) Aplic reguli stabilite n cadrul
ntreprinderii
6) Ofer date conducerii ntreprinderii

7) Se refer la prezent i viitor

(previziuni)
8) Clasific cheltuielile dup locul de
realizare i destinaia lor.

Rezumat
3

Violeta Isai Contabilitate de gestiune, Ed. Didactic i Pedagogic, ediie actualizat, Bucureti, 2004
6

Contabilitatea reprezint o parte component fundamental a sistemului

informaional economic, constituind principala surs de date a acestui sistem.
Evoluia sistemului contabil din Romnia este corelat cu tendinele europene i
internaionale, n scopul de a crea un cadru legislativ favorabil investiiilor de capital.
ntreprinderile se structureaz pe dou categorii: ntreprinderi mari, care aplic
legislaia armonizat cu Directiva a IV-a i Standardele Internaionale de
Contabilitate i ntreprinderi mijlocii i mici, care aplic norme simplificate.
Importana contabilitii n cadrul ntreprinderii este dat de reflectarea tuturor
operaiunilor economico-financiare ce se produc i calculul rezultatelor activitii.
Forma de contabilitate aleas poate fi: maestru-ah, pe jurnale sau informatic.
La nivel de ntreprindere, contabilitatea se organizeaz conform legii n cadrul
unui compartiment specializat, pe dou circuite paralele: contabilitate financiar
(general) i contabilitate de gestiune (intern).

CAPITOLUL 2
VALOAREA BUNURILOR, A DREPTURILOR SI
OBLIGATIILOR
Contabilitatea ca tiin are att un obiect de studiu bine definit, ct i o serie de procedee de lucru
utilizate n reflectarea obiectului de studiu, procedee ce alctuiesc metoda contabilitii.

2.1. Patrimoniul ntreprinderii

Obiectul de studiu al contabilitii l constituie patrimoniul ntreprinderii, definit ca totalitatea
bunurilor acesteia, dobndite n cadrul relaiilor de drepturi i obligaii n raport cu terii.
Structura de ansamblu a patrimoniului este urmtoarea:

Bunurile economice se concretizeaz n bunuri materiale (terenuri, cldiri, utilaje, mijloace de

transport, stocuri de materii prime etc.) i nemateriale (proiecte, programe informatice etc) formnd averea
ntreprinderii.
Relaiile de drepturi se refer la faptul c ntreprinderea i procur o parte din avere din surse
proprii, iar bunurile procurate i aparin de drept.
Relaiile de obligaii se refer la faptul c ntreprinderea i procur o parte din avere din surse
mprumutate, fiind obligat s restituie terilor contravaloarea bunurilor procurate.
Contabilitatea se ocup cu reflectarea n expresie valoric a patrimoniului, ea nregistreaz
circuitul elementelor patrimoniale n condiii concrete de timp i spaiu, calculeaz mrimea acestor elemente
i reflect micarea patrimoniului prin operaiuni de intrri i ieiri 4.
Contabilitatea studiaz modul de gestionare a patrimoniului, fundamenteaz deciziile referitoare la
finanarea i utilizarea elementelor patrimoniale, controleaz realizarea deciziilor i stabilete rspunderi
privind integritatea i dezvoltarea patrimoniului.
De asemenea, contabilitatea studiaz echilibrul global al patrimoniului, prin respectarea ecuaiei
patrimoniale:
Bunuri economice = Drepturi + Obligaii
cu derivatele sale:
Drepturi = Bunuri economice Obligaii
i
Obligaii = Bunuri economice Drepturi
n consecin, ntreprinderea reprezint o unitate patrimonial, al crei patrimoniu poate fi privit
sub dublu aspect: al mijloacelor economice (bunurile/averea) i al surselor de procurare a acestor mijloace
(capitalul) proprii i strine.
Mijloacele economice definesc activul patrimonial iar sursele definesc pasivul patrimonial.
n derularea operaiunilor economico-financiare, apar i o serie de procese economice, sub forma
veniturilor i cheltuielilor, care ajut la nregistrarea creterii sau diminurii patrimoniului.
n acest context, ecuaia patrimonial de mai sus, devine:

Ghe. Talaghir, Ghe. Negoescu Contabilitatea pe nelesul tuturor, Ed. All, Bucureti, 1998
8

AVERE = CAPITAL
2.1.1. Activul patrimonial
Este format din totalitatea mijloacelor economice (bunurile ntreprinderii), destinate bunei
desfurri a activitii.
Elementele patrimoniale de activ (activele patrimoniale) se pot clasifica: dup modul de valorificare
i dup gradul de lichiditate5.
Modul de valorificare vizeaz felul n care bunurile particip la procesul de producie, avnd:
- bunuri care se consum i se valorific n mod treptat, participnd la mai multe cicluri de
exploatare (de ex. cldiri, utilaje etc.);
- bunuri care se consum dintr-o dat, fiind rennoite la fiecare ciclu de exploatare (de ex: materii
prime, mrfuri etc.).
Gradul de lichiditate vizeaz capacitatea bunului de a fi transformat n bani, avnd:
- bunuri (active) fixe cu grad de lichiditate redus (de ex.: terenuri, cldiri, mijloace de transport
etc.);
- bunuri (active) circulante cu grad de lichiditate ridicat (de ex.: materii prime, materiale,
produse, mrfuri, disponibiliti bneti etc.).
Se observ c, dup ambele criterii se contureaz dou mari categorii de active patrimoniale: active
imobilizate i active circulante:
I. Activele imobilizate (imobilizrile) sunt active fixe ce se consum i se valorific n mod treptat,
pe parcursul mai multor cicluri de exploatare, avnd un grad de lichiditate sczut. Ele cuprind urmtoarele
grupe, n funcie de natura lor: imobilizri necorporale, imobilizri corporale i imobilizri financiare.
1) Imobilizrile necorporale sunt active fixe nemateriale, reprezentate prin documente juridice
sau comerciale ce confer ntreprinderii anumite drepturi.
Cuprind: cheltuieli de constituire, cheltuieli de cercetare dezvoltare, concesiuni, brevete, licene de
fabricaie, mrci de fabric, fond comercial, programe informatice i altele.
a) Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile efectuate de ntreprindere la nfiinarea ei: cheltuieli
de nscriere la Registrul Comerului, taxe de publicare la Monitorul oficial, cheltuieli cu emisiunea de aciuni
i pri sociale etc.
b) Cheltuielile de cercetare dezvoltare sunt cheltuieli efectuate pentru achiziionarea sau
realizarea n producie proprie a unor proiecte de cercetare ce urmeaz a fi aplicate n procesul de producie,
n scopul obinerii de profit.
c) Concesiunile sunt convenii prin care ntreprinderea dobndete, n schimbul unei sume, dreptul
de a exploata pe o anumit perioad, bunuri proprietate a statului (terenuri, cldiri etc).
d) Brevetele sunt actele prin care se recunoate unei persoane dreptul de a exploata exclusiv un
produs al crui autor este.
e) Licenele de fabricaie sunt drepturi ctigate de ntreprindere, de a exploata un brevet, prin
cumprarea acestuia (pentru un anumit produs).
f) Mrcile de fabric sunt sume investite de ntreprindere pentru ca produsele sale s se
deosebeasc de produse similare existente pe pia (de ex.: OPEL, COCA-COLA, KODAK etc).
g) Fondul comercial reprezint dreptul suplimentar cuvenit ntreprinderii, peste valoarea bunurilor
materiale, datorit existenei unor condiii deosebite precum: vadul comercial, clientela etc.
h) Programele informatice reprezint partea soft a echipamentului electronic, ce permite efectuarea
diverselor operaiuni cu ajutorul tehnicii de calcul.
Datorit utilizrii lor pe durat ndelungat, imobilizrile necorporale se supun uzurii n timp.
Expresia valoric a uzurii imobilizrilor se nregistreaz n contabilitate sub forma
amortizrii.
Amortizarea presupune trecerea ealonat pe cheltuielile ntreprinderii, a cote-pri din valoarea
imobilizrilor, numit valoare de intrare (Vi), n funcie de durata de utilizare a imobilizrilor (D) exprimat
n ani.
Vi
Amortizarea anual A se calculeaz conform relaiei: A
, iar prin mprirea la 12 luni, se
D
obine amortizarea lunar.
5

Violeta Isai Contabilitate financiar, Ed. Didactic i Pedagogic, ediie actualizat, Bucureti, 2003
9

ntruct rezult cote de amortizare egale, spunem c amortizarea se calculeaz linear.

n cazul imobilizrilor necorporale, durata de utilizare D este de maxim 5 ani, cu excepia
concesiunilor, brevetelor, licenelor i mrcilor care se amortizeaz pe toat durata de exploatare a
drepturilor respective (de ex.: dac avem o concesiune asupra unui teren pe 50 de ani, amortizarea
concesiunii se va face n D = 50 ani) i a programelor informatice care se amortizeaz n D = 3 ani.
2) Imobilizrile corporale sunt active fixe materiale reprezentate prin dou categorii de bunuri:
terenurile i mijloacele fixe.
a) Terenurile se clasific dup destinaie, n: terenuri agricole, silvice, pentru construcii etc.
n funcie de intervenia factorului uman avem:
a1) Terenurile fr amenajri care sunt achiziionate n scopul vnzrii lor ulterioare.
Acestea nu se supun amortizrii, n schimb se supun actualizrii periodice, n funcie de evoluia
preurilor pieei. Aceast actualizare a valorii se numete n contabilitate reevaluare.
a2) Amenajrile de terenuri care au presupus intervenia omului, n scopul derulrii unor
activiti profitabile (ndiguiri, desecri, asanri etc).
Ele intr n patrimoniu prin achiziie de la furnizori sau prin realizare n producie proprie. Se
amortizeaz prin trecerea pe cheltuieli lunar i anual a cote-pri din valoarea lor de intrare, n funcie de
durata de folosin D prevzut de lege.
De asemenea, se reevalueaz, actualizndu-i permanent valoarea, conform reglementrilor legale.
Ies din eviden la data amortizrii integrale, sau prin vnzare ctre clieni.
b) Mijloace fixe sunt imobilizri corporale ce ndeplinesc simultan dou condiii:
- valoare de intrare (Vi) 15 milioane lei;
Aceast sum se actualizeaz periodic, prin lege.
- durat de folosin (D) 1 an calendaristic.
Ele cuprind urmtoarele categorii:
b1) Cldiri i construcii;
b2) Utilaje i maini de lucru;
b3) Aparate de msur i control;
b4) Mijloace de transport;
b5) Animale de munc i plantaii (inclusiv coloniile de albine)
b6) Calculatoare, mobilier i altele.
Intr n eviden prin: aport n natur la capitalul social, prin achiziie de la furnizori, prin realizare n
producie proprie, prin donaii primite sau plusuri de inventar.
Mijloacele fixe se amortizeaz n funcie de duratele de folosin (D) prevzute de Legea amortizrii
nr. 15/1994 cu modificrile i completrile ulterioare, aferente grupei respective (de ex.: pentru cldiri D =
20 ani, pentru mijloace de transport D = 5 ani, pentru animale de munc D = 7 ani, pentru calculatoare D = 5
ani etc).
Exemplu:
Presupunem un mijloc de transport a crui valoare de intrare
Vi = 90.000.000 lei (preul la care a fost cumprat). Durata de folosin conform legii este D = 5 ani.
Vi 90.000.000 lei

Calculm amortizarea anual: A

= 18.000.000 lei/an.
D
5 ani
18.000.000 lei
Amortizarea lunar va fi: Al =
= 1.500.000 lei/lun.
12 luni
Deci ntreprinderea, timp de 5 ani de la achiziia mijlocului de transport, va nregistra pe cheltuieli
cte 1.500.000 lei/lun. Dup 5 ani, mijlocul de transport integral amortizat, se va scoate din eviden,
considerndu-se a fi uzat.
n cazul mijloacelor fixe, uzura poate fi fizic i moral. Uzura fizic se refer la
deteriorarea lor n timp, ca urmare a participrii la procesul de producie. Uzura moral se refer la
rmnerea n urm a mijloacelor fixe din punctul de vedere al performanelor tehnice n raport cu bunuri
similare existe pe pia, chiar dac fizic sunt n bun stare de funcionare.
Exist n contabilitate metode ce amortizare care in cont i de uzura moral.
10

Mijloacele fixe i actualizeaz periodic valoarea, conform legii, deci se supun reevalurii, ca i
terenurile.
Ele ies din eviden la data amortizrii integrale, prin vnzare ctre clieni, prin donaii, minusuri de
inventar sau prin casare.
4) Imobilizrile financiare sunt active fixe de natura investiiilor financiare n cadrul altor
ntreprinderi, efectuate pe termen mediu i lung, n scopul obinerii de venituri.
Cuprind dou categorii: titluri imobilizate i creane imobilizate.
a) Titlurile imobilizate reprezint aciuni/pri sociale cumprate de ntreprindere la alte
ntreprinderi, pe termen mediu i lung, n scopul de a obine la sfritul fiecrui an venituri sub form de
dividende, cu sau fr drept de decizie n activitatea ntreprinderii respective.
Ele pot fi: titluri de participare, titluri sub forma intereselor de participare, alte titluri imobilizate.
Titlurile imobilizate nu se amortizeaz, dar i actualizeaz valorarea periodic, prin reevaluare.
Exemplul 1: ntreprinderea a achiziionat titluri n valoare de 10.000.000 lei, pentru care la sfritul
anului a ncasat dividende n valoare de 2.000.000 lei.
Dividendele ncasate de ntreprindere la sfritul fiecrui an, proporional cu titlurile obinute, se
scad din profit, diminund impozitul pe profit pe care ntreprinderea l datoreaz la bugetul statului.
Exemplul 2: Dac ntreprinderea a obinut un profit de 50.000.000 lei, impozitul pe profit se va
aplica la 50.000.000 2.000.000 = 48.000.000 lei.
Titlurile imobilizate ies din eviden prin vnzare ctre teri la bursa de valori la un pre de vnzare
mai mare dect preul la care au fost cumprate.
b) Creanele imobilizate reprezint mprumuturi pe termen mediu i lung pe care ntreprinderea le
acord altor ntreprinderi, n scopul de a obine lunar i anual, pe durata contractului, venituri sub form de
dobnzi.
Ele pot fi: creane legate de participaii, sume datorate de filiale etc.
Exemplu: ntreprinderea a acordat unei alte ntreprinderi un mprumut de 10.000.000 lei, cu dobnd
10% pe an i termen de ncasare 5 ani. Timp de 5 ani ea va ncasa de la firma respectiv dobnda de
1.000.000 lei/an (10.000.000 10%) iar dup 5 ani, i se vor restitui cele 10.000.000 lei.
Creanele imobilizate pot fi att n lei, ct i n devize. Pentru cele n devize, ntreprinderea
nregistreaz fluctuaiile de curs valutar intervenite ntre momentul acordrii mprumutului i momentul
recuperrii lui, astfel:
- dac cursul la ncasare crete, avem venituri din diferene de curs valutar (situaie favorabil);
- dac cursul la ncasare scade, avem cheltuieli din diferene de curs valutar (situaie nefavorabil).
Exemplu: Se acord un mprumut de 1.000 Euro la cursul de 40.000 lei/Euro (se nregistreaz
creana imobilizat).
Cursul la momentul ncasrii:
- crete la 40.500 lei/ un venit de 1.000 500 lei/ = 500.000 lei;
- scade la 39.500 lei/ o cheltuial de 1.000 500 lei/ = 500.000 lei.
Creanele imobilizate nu se amortizeaz i nici nu se reevalueaz.
II. Activele circulante sunt active ce se consum i se valorific dintr-o dat, fiind rennoite la
fiecare ciclu de exploatare i avnd un grad de lichiditate ridicat. Ele i schimb n permanen forma banimarf-bani, n funcie de stadiul circuitului economic pe care l parcurg (aprovizionare, producie, desfacere).
Cuprind urmtoarele grupe n funcie de natura lor: active circulante materiale, active circulante n
decontare i active circulante bneti.
1) Activele circulante materiale sunt reprezentate prin stocurile i producia nedeterminat ce se
regsesc n ntreprindere.
Cuprind: materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, produse
animale, mrfuri i ambalaje.
Intr n patrimoniu prin: cumprare, producie proprie, aport n natur la capitalul social, donaii
primite, plusuri de inventar.
Ele particip la procesul de producie fie pentru a fi consumate, fie pentru a fi vndute ca atare, dup
caz.
Ies din eviden prin: consum,. vnzare, donaii efectuate, minusuri de inventar.
Se clasific dup urmtoarele criterii:
1) Dup proveniena lor avem:
11

- stocuri cumprate (materie prim, materiale, obiecte de inventar, animale, mrfuri, ambalaje etc);
- stocuri fabricate(produse finite, semifabricate, produse reziduale, producie neterminat etc).
2) Dup apartenena la patrimoniu avem:
- stocuri ce aparin unitii
o aflate n unitate;
o aflate temporar la teri pentru prelucrare sau pstrare (n custodie);
- stocuri ce aparin terilor , aflate temporar n unitate pentru prelucrare sau pstrare (n custodie).
a) Materiile prime sunt stocuri cumprate n scopul de a fi consumate n procesul de producie. Ele
particip n mod direct la realizarea produsului finit i se regsesc n acesta, n stare iniial sau transformat
(de ex.: pielea pentru fabricarea nclmintei, esturile pentru fabricarea hainelor, oelul pentru fabricarea
tablei etc).
b) Materialele consumabile sunt stocuri cumprate ce particip la realizarea produselor finite, fr
a se regsi n acestea. Cuprind urmtoarele categorii: materiale auxiliare, combustibili, materiale de ambalat,
piese de schimb, semine, furaje, alte materiale.
c) Materialele de natura obiectelor de inventar sunt bunuri cumprate ce nu ndeplinesc simultan
cele dou condiii pentru a fi mijloace fixe. Prin urmare, au fie Vi 15 mil. lei dar D sub un an, fie D 1 an,
dar Vi sub 15 mil. lei (de ex.: scule, dispozitive, verificatoare, echipament de protecie, sape, lopei etc).
d) Produsele sunt stocuri fabricate n scopul vnzrii lor ctre clieni. Cuprind: produse finite,
semifabricate i produse reziduale.
- Produsele finite sunt produsele ce au parcurs integral stadiile procesului tehnologic i
ndeplinesc condiiile calitative pentru a fi vndute (de ex.: tabla n industria siderurgic, preparatele
din carne n industria alimentar etc);
- Semifabricatele sunt produsele ce au parcurs parial stadiile procesului tehnologic, dar
care pot fi vndute ca atare (de ex.: alumina n industria metalelor neferoase).
- Produsele reziduale sunt produsele ce au parcurs n ntregime procesul tehnologic, dar
nu ndeplinesc condiiile calitative ale produsului finit (rebuturi), sau rezult pur i simplu ca urmare
a aplicrii procesului tehnologic (de ex.: panul n industria constructoare de maini, talaul n
industria prelucrrii lemnului, zerul n industria prelucrrii laptelui etc).
e) Producia neterminat este producia aflat n curs de execuie, ce a parcurs parial procesul
tehnologic, fr a ajunge la stadiul de semifabricat sau produs finit.
f) Animalele sunt stocurile achiziionate n scopul reproduciei sau vnzrii pentru consumul
populaiei (de ex.: porcul, vaca, gina etc).
g) Mrfurile sunt stocuri cumprate n scopul vnzrii lor ca atare (de ex.: produse alimentare,
textile, nclminte, cosmetice, aparatur electric etc).
h) Ambalajele sunt stocuri cumprate i utilizate n scopul depozitrii i transportului produselor
finite i mrfurilor. De regul ele se vnd odat cu acestea (de ex.: lzi, navete, saci etc).
2) Activele circulante n decontare sunt reprezentate prin creanele ntreprinderii, respectiv
sumele pe care ntreprinderea le are de ncasat de la clieni n schimbul bunurilor vndute acestora.
Exemplu: Dac ntreprinderea a vndut unui client mrfuri n valoare de 10.000.000 lei, spunem c
nregistreaz fa de acesta o crean de 10.000.000 lei.
Aa cum vom vedea ntr-un capitol urmtor, creanele se nregistreaz pe baza facturilor pe
care ntreprinderea le emite fa de client, cu ocazia vnzrii de bunuri i servicii.
Creanele pot fi i n devize, atunci cnd exportm bunuri i servicii unui client din alt ar.
n acest caz se nregistreaz fluctuaiile de curs valutar dintre momentul vnzrii bunurilor i cel
al ncasrii creanei.
Exemplu: Se export produse finite n valoare de 1.000 la 42.000 lei/. Cursul n momentul
ncasrii:
- crete la 42.100 lei/ un venit de 1000 100 lei/= 100.000 lei
- scade la 41.900 lei/ o cheltuial de 1000 100 lei/ = 100.000 lei
3) Activele circulante bneti se mai numesc i elemente de trezorerie i cuprind: investiii
financiare pe termen scurt, conturile la bnci, casa, alte valori, acreditive, avansuri de trezorerie, cecuri de
ncasat etc.
12

Ele desemneaz n esen disponibilitile bneti ale ntreprinderii, fiind activele cu cel mai ridicat
grad de lichiditate.
a) Investiiile financiare pe termen scurt (plasamentele financiare) sunt hrtii de valoare sub
forma aciunilor, obligaiunile i bonurilor de tezaur cumprate de ntreprindere la bursa de valori, pentru a fi
revndute n termen scurt, n scopul obinerii de ctiguri.
Exemplu: ntreprinderea cumpr la burs aciuni n valoare de 5 mil. lei pe care le revinde la burs
la preul de 6 mil. lei, obinnd un ctig de 1 mil. lei.
Plasamentele financiare cuprind: aciuni proprii, aciuni, obligaiuni emise i rscumprate,
obligaiuni, alte investiii pe termen scurt (bonuri de tezaur, etc).
ntreprinderea poate pretinde clientului cruia i-a vndut aciunile i dobnzi, care se nregistreaz ca
venituri.
b) Conturile la bnci cuprind disponibilitile bneti existente n contul curent deschis de
ntreprindere la una sau mai multe instituii bancare. Sumele pot fi n lei sau n devize (de ex.: ntreprinderea
are n contul n lei un disponibil de 50 mil. lei, iar n contul n devize, 2000 $).
n cazul devizelor, sumele se nregistreaz n lei, transformnd devizele n funcie de cursul valutar al
zilei respective.
Exemplu: Se efectueaz o plat fa de furnizori de 100$, cursul zilei fiind de 33.000 lei/$. Plata se
va nregistra: 100 $ 33.000 lei/$ = 3.300.000 lei.
ncasrile i plile prin cont se reflect prin extrasul de cont ntocmit zilnic de banc. El cuprinde:
disponibil la nceputul zilei; ncasrile i plile din timpul zilei i disponibil la sfritul zilei, calculat
conform relaiei:
disponibil la
disponibil la
=
+
ncasri
pli
sfritul zilei
nceputul zilei
c) Casa surprinde disponibilitile bneti aflate n casieria ntreprinderii (numerarul existent) n lei
dau n devize (de ex.: ntreprinderea are n casierie un disponibil de 10 mil. lei, sau de 500$). n cazul
devizelor sumele se nregistreaz n lei, transformnd devizele n funcie de cursul valutar al zilei respective.
Exemplu: Se ncaseaz de la client 100$ la cursul zilei de 32.000 lei/$. ncasarea se va nregistra:
100 $ 32.000 lei/$ = 3.200.000 lei.
ncasrile i plile prin casierie se nregistreaz n baza Registrului de cas ntocmit de
ntreprindere, care cuprinde: disponibil la nceputul zilei; ncasrile i plile din timpul zilei; disponibilul la
sfritul zilei calculat conform relaiei:
disponibil la
disponibil la
=
+
ncasri
pli
sfritul zilei
nceputul zilei
d) Alte valori cuprind: timbre fiscale i potale, bilete de odihn i tratament, tichete de cltorii,
bonuri de consum fix pentru benzin i motorin etc. bunuri achiziionate de ntreprindere n scopul
consumului n activitatea curent (transport, corespondent, concedii, angajai etc.).
Exemplu: Se cumpr bonuri de benzin de 1 mil. lei, care se consum pentru achiziionarea de
combustibil.
e) Acreditivele reprezint sume rezervate din contul bancar i puse la dispoziia furnizorilor, pentru
plata unor datorii.
Exemplu: Se deschide un acreditiv de 1000 , din care se achit o datorie fa de furnizor de 800 .
Acreditivul neutilizat de 200 se nchide prin restituirea sumei n contul bancar.
f) Avansurile de trezorerie reprezint sume pltite prin casieria ntreprinderii, delegailor angajai ai
firmei, care se deplaseaz n interesul serviciului.
La ntoarcerea din deplasare, delegatul justific suma cheltuit prin: transport, cazare la hotel, diurn,
plata unor furnizori etc.
Suma rmas necheltuit (nejustificat prin documente), se restituie la casieria ntreprinderii.
Exemplu: La plecarea n deplasare, un delegat primete suma de 1 mil. lei. La ntoarcere el justific:
bilete de tren 200.000 lei, bonuri de cazare 300.000 lei i diurn 100.000 lei, total 600.000 lei. Diferena
nejustificat de 400.000 lei se restituie la casierie.
g) Cecurile de ncasat sunt file de CEC primite de ntreprindere de la clienii crora le-a vndut
anterior bunuri. n momentul primirii filei de CEC, ntreprinderea o depune la banc i ncaseaz prin cont
suma nscris pe fila respectiv
13

Exemplu: ntreprinderea a vndut unui client mrfuri n valoare de 3 mil. lei, pentru care a primit de
la acesta o fil de CEC n valoare de 3 mil. lei, pe care a ncasat-o).
Schematic, Activul patrimonial se prezint astfel:

2.1.2. Pasivul patrimonial

Este format din totalitatea surselor ntreprinderii destinate procurrii mijloacelor economice
(bunurilor) prezentate anterior.
Elementele patrimoniale de pasiv (pasivele patrimoniale) se pot clasifica: dup modul de finanare i
dup gradul de exigibilitate6.
Modul de finanare se refer la felul n care bunurile au fost procurate, avnd:
- finanare proprie, care asigur procurarea bunurilor din surse proprii (de ex.: din capitalul social
constituit la nfiinarea ntreprinderii);
- finanare strin care asigur procurarea bunurilor din surse precum: credite bancare,
mprumuturi primite de la alte ntreprinderi, sau datorii n curs de decontare (neachitate nc fa
de: furnizori, creditori etc).
Gradul de exigibilitate se refer la termenul de scaden (de plat) a surselor, avnd:
- surse permanente cu grad de exigibilitate redus, reprezentate prin capitalurile ntreprinderii (de
ex.: capital social, credite bancare pe termen mediu i lung).
- surse curente cu grad de exigibilitate ridicat (de ex.: datoriile fa de furnizori).
Se observ c, dup ambele criterii, se contureaz dou mari categorii de pasive patrimoniale:
capitaluri i datorii pe termen scurt.
6

Violeta Isai Contabilitate financiar, Ed. Didactic i Pedagogic, ediie actualizat, Bucureti, 2003
14

I. Capitalurile sunt surse permanente care asigur procurarea bunurilor prin finanare proprie sau
din mprumuturi pe termen mediu i lung, avnd grad de exigibilitate sczut. Ele cuprind urmtoarele grupe,
n funcie de natura lor: capitaluri proprii, provizioane pentru riscuri i cheltuieli i capitaluri strine
(mprumutate).
1) Capitalurile proprii sunt surse proprii constituite de ntreprindere pe cont propriu, fr a apela la
mprumuturi din afar.
Ele cuprind: capitalul social, prime legate de capital, rezerve din reevaluare, rezerve, rezerve din
conversie, rezultatul reportat, rezultatul curent i subveniile pentru investiii.
a) Capitalul social reprezint sursa proprie permanent a ntreprinderii, constituit la nfiinarea
acesteia i lichidat la ncetarea activitii prin dizolvare sau faliment.
Este format din aciuni (n cazul societilor pe aciuni) sau pri sociale (n cazul societilor cu
rspundere limitat), fiecare avnd o valoare de nregistrare n contabilitate, numit valoare nominal (Vn).
Aciunea este o hrtie de valoare ce confer posesorului su acionarul drept de proprietate
asupra unei pri din capitalul social i dreptul de a obine dividende la sfritul anului, proporional
cu numrul aciunilor deinute.
n scopul constituirii capitalului social, ntreprinderea emite aciuni (numr aciuni emise Vn =
valoare capital social) pe care le vinde acionarilor sau asociailor.
Exemplu: Se constituie capitalul social al unei societi pe aciuni prin emisiunea a 1000 aciuni cu
Vn=100.000 lei/bucvaloare capital social 100.000.000 lei.
Constituirea capitalului social se realizeaz prin operaiunile de subscriere i vrsare.
Subscrierea reprezint angajamentul scris al acionarilor/asociailor de a participa la formarea
capitalului social cu aporturi n bani sau n natur.
Vrsarea reprezint realizarea de ctre acionari/asociai a aporturilor n bani sau n natur
subscrise.
n urma acestor operaiuni, acionarii primesc aciunile, iar ntreprinderea cu capitalul social
constituit (subscris i vrsat), primete banii i bunurile aduse ca aport.
Pe msura desfurrii activitii, capitalul social constituit se poate majora sau diminua dup nevoi,
prin hotrrea Adunrii Generale a Acionarilor (AGA).
I. Cile de majorare a capitalului social sunt:
Majorare prin emisiunea de noi aciuni/pri sociale, care determin aducerea de noi aporturi
de ctre acionari.
Exemplu: Se majoreaz capitalul social prin emisiunea a 100 noi aciuni la un pre de emisiune (Pe)
de 110.000 lei/buc i Vn = 100.000 lei/buc. Aportul se realizeaz n bani, prin contul bancar.

ntreprinderea va ncasa de la acionari: 100 ac. 110.000 lei/ac. = 11.000.000 lei

Capitalul social se majoreaz cu 100 ac. 100.000 lei/ac = 1.000.000 lei

Diferena dintre Pe i Vn = 100 ac. 10.000 lei/ac = 1.000.000 lei se numete prim
de emisiune i reprezint, de asemenea o surs proprie a ntreprinderii.

Majorare prin operaii interne, care const n ncorporarea la capitalul social a: primelor de
capital, rezervelor sau cotelor pri din profitul curent sau reportat.
Pe aceast cale, averea ntreprinderii nu se modific, deoarece nu se realizeaz noi aporturi.
Exemplu: Se majoreaz capitalul social prin ncorporarea urmtoarelor structuri: prime de capital
500.000 lei, rezerve 1.000.000 lei, cot de profit 500.000 lei. Prin urmare, capitalul social crete cu
2.000.000 lei.

Majorare prin conversia obligaiunilor n aciuni

Aceast modalitate este posibil atunci cnd ntreprinderea a emis obligaiuni pe care le-a vndut n
scopul obinerii unui mprumut.
Obligaiunea este hrtia de valoare ce confer posesorului ei obligatarul, dreptul de creditor
asupra unei sume i dreptul de a obine dobnd. Ea are o valoare de nregistrare n contabilitate numit
valoare nominal (Vn).
La scaden, ntreprinderea trebuie s restituie mprumutul, primind n schimb napoi obligaiunile.
Este posibil ca ea s pstreze banii i s transforme obligaiunile pe care trebuia s le primeasc, n aciuni,
majorndu-i astfel capitalul social.
Exemplu: ntreprinderea a contractat un mprumut prin emisiunea a 100 obligaiuni cu Vn = 120.000
buc.
15

La scaden, ea transform cele 100 obligaiuni n 100 aciuni cu Vn = 100.000 lei/buc.

Prin urmare:
- se lichideaz mprumutul de
100 obligaiuni 120.000 lei/ac. = 12.000.000 lei,
fr a restitui suma.
- se majoreaz capitalul social cu
100 ac. 100.000 lei/buc. = 10.000.000 lei
Diferena dintre cele dou valori nominale de:
100 buc. 20.000 lei/buc = 2.000.000 lei
se nregistreaz ca prim de conversie a obligaiunilor n aciuni i o constituie o surs proprie a
ntreprinderii.
II. Cile de diminuare a capitalului social sunt:

Diminuare prin retragerea unor acionari, care solicit restituirea aporturilor anterior depuse.
Exemplu: O parte dintre acionari se atrag din ntreprindere solicitnd restituirea prin casierie a
aportului lor de 5.000.000 lei (50 ac. 100.000 lei/buc).

Se diminueaz capitalul social cu 5.000.000 lei.

Se achit acionarilor datoria de 5.000.000 lei, diminund disponibilul din casierie.

Diminuare prin acoperirea unor pierderi din anii anteriori dac alte surse nu exist (rezerve
legale sau cote din profitul curent).
Exemplu: Se acoper o pierdere precedent de 2.000.000 lei prin diminuarea capitalului social (20
ac. 100.000 lei/buc.).
Diminuare prin rscumprarea i anularea aciunilor proprii
Aceast modalitate se aplic atunci cnd capitalul social constituit la nfiinarea ntreprinderii este
supradimensionat n raport cu volumul de activitate actual. ntruct raportul dintre capital i volumul de
activitate este un indicator de eficien important, AGA hotrte diminuarea capitalului social pe msura
volumului de activitate.
Aceast diminuare se produce prin rscumprarea aciunilor proprii (ntreprinderea solicit
acionarilor s restituie aciunile pe care le dein, pltindu-le acestora n schimb, un pre de rscumprare).
Aciunile proprii rscumprate se anuleaz, diminund capitalul social.
Exemplul 1: Se rscumpr prin cont 100 aciuni proprii la un pre de rscumprare = Vn = 100.000
lei/buc i se anuleaz.
Se pltesc acionarilor: 100 ac. 100.000 lei/buc = 10.000.000 lei
Se diminueaz capitalul social cu: 100 ac. 100.000 lei/buc. = 10.000.000 lei
Exemplul 2: Se rscumpr prin cont 100 aciuni proprii la un pre de rscumprare Pr = 110.000
lei/buc. i se anuleaz la Vn = 100.000 lei/buc.
Se pltesc acionarilor: 100 ac. 110.000 lei/buc = 1.000.000 lei.
Se diminueaz capitalul social cu 100 ac. 100.000 lei/buc = 10.000.000 lei
Diferena nefavorabil de: 100 ac. 10.000 lei/buc. = 1.000.000 lei se acoper din alte rezerve sau,
dac ntreprinderea nu are aceste rezerve, se trece pe cheltuieli.
Exemplul 3: Se rscumpr prin cont 100 ac. proprii la Pr = 90.000 lei/buc i se anuleaz la Vn =
100.000 lei/buc.
Se pltesc acionarilor: 100 ac. 90.000 lei/buc = 9.000.000 lei
Se diminueaz capitalul social cu 100 ac. 100.000 lei/buc = 10.000.000 lei
Diferena favorabil de: 100 ac. 10.000 lei/buc = 1.000.000 lei se nregistreaz ca prim de
emisiune sau ca venit.
b) Primele legate de capital reprezint surse proprii constituite cu ocazia emisiunii de noi aciuni
n cazul majorrii de capital sau al fuziunii de ntreprinderi.
Ele reprezint diferena dintre preul de emisiune mai mare i Vn mai mic.
Pot fi: prime de emisiune, prime de aport, prime de fuziune i prime de conversie a obligaiunilor n
aciuni.
Exemplu: Se emit 100 ac. noi la Pe = 130.000 lei/buc, tiind Vn = 100.000 lei/buc.
Vom avea prime de emisiune de:
100 ac. (130.000 100.000) = 3.000.000 lei.
Ele se utilizeaz pentru majorarea capitalului social prin operaii interne, sau pentru constituirea altor
rezerve.
16

c) Rezervele din reevaluare reprezint surse proprii constituite cu ocazia reevalurii imobilizrilor
din patrimoniu.
Ele reprezint diferena dintre valoarea actual (reevaluat) i valoarea de nregistrare a
imobilizrilor.
Exemplu: Se reevalueaz un mijloc de transport nregistrat la Vi = 100.000.000 lei, obinnd o
valoare actual de 110.000.000 lei. Rezult o rezerv din reevaluare pozitiv de 10.000.000 lei.
Dac valoarea actual ar fi fost de 95.000.000 lei, ar fi rezultat o rezerv din reevaluare negativ de
5.000.000 lei.
Rezervele din reevaluare trec asupra rezultatului reportat reprezentnd surplusul realizat din
reevaluare, la data ieirii din patrimoniu a imobilizrilor respective.
Se supun reevalurii urmtoarele categorii de imobilizri: imobilizrile corporale i titlurile
imobilizate.
d) Rezervele - reprezint surse proprii constituite la sfritul anului din profitul obinut, n scopul
conservrii capitalului social.
Se mai numesc profituri capitalizate. Cuprind rezerve legale, rezerve pentru aciuni proprii, rezerve
statutare i alte rezerve.

Rezervele legale se constituie anual obligatoriu n proporie de 5% din profitul brut, pn cnd
ating 20% din capitalul social.
Exemplu: Se constituie rezerva legal, tiind profitul brut obinut de 100 mil. lei . Rezult rezerva
legal de: 100 mil. 5% = 5.000.000 lei.
Rezerva legal se scade din profit, diminund impozitul pe profit datorat de ntreprindere la bugetul
statului (n cazul nostru, impozitul se va aplica la 95 mil. lei).
Se utilizeaz pentru acoperirea unor pierderi nregistrate n anii anteriori.
Rezervele pentru aciuni proprii se constituie din profitul net i se utilizeaz pentru
acoperirea diferenei nefavorabile aprute cum ocazia rscumprrii de aciuni proprii la un pre de
rscumprare mai marte dect valoarea nominal.
Exemplu: La sfritul anului se constituie din profitul net rezerve n valoare de 2.000.000 lei.
Rezervele se utilizeaz pentru acoperirea diferenei nefavorabile cu ocazia rscumprrii i anulrii a
100 aciunii proprii la Pr = 120.000 lei/buc i Vn = 100.000 lei/buc.
- Rezerve constituite 2.000.000 lei
- Rscumprare aciuni: 100 ac. 120.000 lei/buc = 12.000.000 lei
- Anulare aciuni = 100 ac. 120.000 lei/buc. = 12.000.000 lei
- Diminuare capital social = 100 ac. 100.000 lei/buc = 10.000.000 lei
Diferen nefavorabil acoperit din rezerve = 100 ac.20.000 lei/buc. = 2.000.000 lei
Rezervele statutare se constituie anual din profitul net, n procentul prevzut prin statutul
societii. Se utilizeaz pentru majorarea capitalului social.

Alte rezerve se constituie din profitul net n mod facultativ i se utilizeaz pentru acoperirea
unor pierderi din anii anteriori sau pentru majorarea capitalului social.
e) Rezultatul reportat reprezint profitul/pierderea nregistrate n anii anteriori.
Profitul reportat se numete profit nerepartizat i se repartizeaz n anii urmtori pentru:
constituire de rezerve, majorare de capital social sau dividende cuvenite acionarilor.
Exemplu: ntreprinderea repartizeaz profitul reportat de 10.000.000 mil. lei: 5.000.000 lei pentru
majorarea capitalului social i 5.000.000 lei pentru dividende.
Pierderea reportat se numete pierdere neacoperit i se acoper n anii urmtori din: profitul
curent, rezerva legal existent sau prin diminuarea capitalului social.
Exemplu: ntreprinderea acoper pierderea reportat de 10.000.000 lei din profitul anului curent.
f) Rezultatul curent reprezint profitul/pierderea nregistrate n anul curent.
Profitul curent reprezint diferena dintre totalul veniturilor mai mare i totalul cheltuielilor
mai mic.
Fiind un profit brut, el se supune impozitrii cu 16%, dup scderea rezervei legale.
Diferena dintre profitul brut i impozitul pe profit se numete profit net i se supune
repartizrii conform destinaiilor legale: constituire de rezerve, majorare de capital social, dividende cuvenite
17

acionarilor, acoperire de pierderi precedente. Diferena nerepartizat se reporteaz n anul urmtor ca profit
nerepartizat (reportat).
Exemplu: La sfritul anului avem:

- total venituri 300000000lei

profit brut contabil 100.000.000 lei

- total cheltuieli200000000lei

- rezerva legal = 100.000.000 lei 5 % = 5.000.000 lei

- profit impozabil = 100.000.000 lei 5.000.000 lei = 95.000.000 lei
- impozit pe profit = 95.000.000 lei 16% = 15.200.000 lei (se vireaz din cont la bugetul statului)
- profit net = 100.000.000 lei 15.200.000 lei = 84.800.000 lei
- repartizare profit net:
- pentru rezerva legal = 5.000.000 lei
- pentru alte rezerve = 1.000.000 lei
- pentru majorarea capitalului social = 20.000.000 lei
- pentru dividende = 50.000.000 lei
total repartizri = 76.000.000 lei
- profit nerepartizat = 84.800.000 76.000.000 = 8.800.000 lei (se reporteaz n anul urmtor pentru
o repartizare ulterioar).

Pierderea curent reprezint diferena dintre totalul cheltuielilor mai mare i totalul
veniturilor mai mic.
Se reporteaz n anul urmtor.
Exemplu: La sfritul anului avem:

- total cheltuieli 300000000lei

pierdere 100.000.000 lei (se reporteaz pentru o acoperire ulterioar).
- total venituri200000000lei
g) Subveniile pentru investiii sunt surse primite de la bugetul statului n scopul realizrii unor
obiective de investiii de interes naional (drumuri, poduri, baraje etc.).
Avnd caracter nerambursabil, subveniile se nregistreaz ca venituri n mod ealonat (lunar i
anual), pe msura amortizrii investiiei. Ele se asimileaz surselor proprii.
Exemplu: Se ncaseaz prin cont de la bugetul statului o subvenie pentru investiii de 1.000.000.000
lei. Suma se utilizeaz pentru realizarea unui obiectiv de investiii amortizabil pe o durat D = 10 ani. Prin
urmare,
subvenia
pentru
investiii
se
nregistreaz
anual
ca
venit
cu
cte:
1.000.000.000 lei
100.000.000 lei/an (lunar, se mparte cota anual la 12 luni).
10 ani
Se includ n categoria subveniilor pentru investiii i donaiile primite i plusurile de
inventar constatate la mijloace fixe.
Exemplu: Se constat un aparat de msur n valoare de 20.000.000 lei plus la inventar, amortizabil
n D = 4 ani. Subvenia pentru investiii de 20.000.000 lei trece la venituri cu cte 20.000.000 lei/4 ani =
5.000.000 lei/an.
2) Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli sunt surse constituite de ntreprindere la sfritul
anului, pentru a evita posibile pierderi generate de producerea unor fenomene de risc n perioada urmtoare
precum: litigii cu alte ntreprinderi, garanii acordate clienilor, dezafectri de imobilizri, restructurri de
personal etc.
Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor, determinnd o diminuare a profitului i implicit a
impozitului pe profit.
n perioada urmtoare, dup producerea fenomenului de risc, provizionul rmas fr obiect se
anuleaz pe seama veniturilor.
a) Provizioanele pentru litigii se constituie dac ntreprinderea se afl n litigiu cu alt firm,
pentru prevenirea riscului de a pierde litigiul.
18

Exemplu: La sfritul anului, ntreprinderea constituie pe cheltuieli un provizion pentru litigii de

5.000.000 lei.
n anul urmtor pierde litigiul, efectund prin cont cheltuieli de judecat de 5.500.000 lei.
Provizionul rmas fr obiect se anuleaz prin venituri cu suma de 5.000.000 lei.
Diferena dintre venit i cheltuial reprezint o pierdere de 500.000 lei, deci provizionul a fost
subdimensionat n raport cu riscul.
b) Provizioanele pentru garanii acordate clienilor se constituie dac ntreprinderea vinde
bunuri aflate n termen de garanie, pentru prevenirea riscului ca respectivii clieni s reclame defeciuni n
perioada de garanie (reparaiile trebuie suportate pe cheltuiala ntreprinderii).
Exemplu: La sfritul anului se constituie pe cheltuieli un provizion pentru garanii acordate
clienilor de 5.000.000 lei. n anul urmtor se efectueaz cheltuieli cu reparaii (piese de schimb, salarii
muncitori, service etc) de 4.800.000 lei.
Provizionul rmas fr obiect se anuleaz prin venituri cu suma de 5.000.000 lei. Diferena dintre
venit i cheltuieli reprezint un profit de 200.000 lei, deci provizionul a fost supradimensionat n raport cu
riscul.
c) Provizioanele pentru dezafectri de imobilizri se constituie dac ntreprinderea va efectua n
perioada urmtoare dezafectri de cldiri sau construcii speciale.
Exemplu: La sfritul anului se constituie pe cheltuieli un provizion pentru dezafectri de 5.000.000
lei. n anul urmtor se efectueaz cheltuieli cu dezafectarea unei cldiri n valoare de 5.000.000 lei.
Provizionul rmas fr obiect se anuleaz pe seama veniturilor cu 5.000.000 lei. Venitul i cheltuiala sunt
egale, deci provizionul a fost corect dimensionat.
d) Provizioanele pentru restructurri se constituie pentru a preveni riscul de restructurare a
personalului, cruia ntreprinderea trebuie s-i plteasc salarii compensatorii.
Exemplu: La sfritul anului se constituie pe cheltuieli un provizion pentru restructurri de
5.000.000 lei. n anul urmtor se efectueaz restructurarea, pltind angajailor disponibilizai salarii
compensatorii de 5.200.000 lei.
Provizionul rmas fr obiect se anuleaz pe seama veniturilor cu 5.000.000 lei. Diferena dintre
venit i cheltuieli de 200.000 lei reprezint o pierdere, deci provizionul a fost subdimensionat n raport cu
riscul.
Putem concluziona c provizioanele pentru riscuri i cheltuieli ajut ntreprinderea n
depirea unei situaii de risc, prin plata unui impozit pe profit mai mic n anul premergtor riscului.
3) Capitalurile strine (mprumutate) sunt surse mprumutate de ntreprindere de la alte firme
sau bnci, n vederea completrii surselor proprii insuficiente.
Au caracter rambursabil la termen (mediu ntre 2 i 5 ani i lung peste 5 ani) i sunt purttoare de
dobnd. Pentru ntreprinderea care beneficiaz de mprumut, dobnda pltit reprezint o cheltuial.
Cuprind urmtoarele categorii: mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, credite bancare pe termen
mediu i lung, datorii ce privesc imobilizrile financiare i alte mprumuturi asimilate.
a) mprumuturile din emisiuni de obligaiuni (credite obligatare)
Se deruleaz pe baz de contract ntre dou societi pe aciuni una numit emitent, iar cealalt
obligatar.
Au la baz obligaiunea ca hrtie de valoare ce confer posesorului su calitatea de creditor asupra
unei sume i dreptul de a obine dobnd.
n scopul obinerii mprumutului, emitentul emite un numr de obligaiuni avnd o valoare nominal
Vn (numr obligaiuni emise Vn = valoare mprumut).
Emitentul vinde obligaiunile ctre obligatar, ncasnd mprumutul n schimbul acestora.
Pe durata contractului, lunar i anual, el pltete obligatarului prin cont o dobnd calculat ca
procent din valoarea nominal a mprumutului.
La scaden emitentul restituie mprumutul i primete napoi obligaiunile, operaiune numit
rscumprarea i anularea obligaiunilor.
Obligaiunile pot fi:
- obligaiuni ordinare cu preul de emisiune (Pe) = Vn ;
19

- obligaiuni cu prim de rambursare (cu Pe < Vn).

Exemplul 1: ntreprinderea (emitentul) emite 1000 obligaiuni ordinare cu Pe = Vn = 25.000 lei/buc,
ncasnd prin cont mprumutul la Vn 25.000.000 lei (1000 25.000 ). Rata dobnzii este de 10% pe an
dobnda anual de 2.500.000 lei/an (25.000.000 10%).
Emitentul pltete obligatarului dobnda, pe durata contractului de 5 ani (lunar prin mprire la 12).
Dup cinci ani, el rscumpr i anuleaz cele 1000 obligaiuni, restituind mprumutul.

Dac preul de rscumprare (Pr) = Vn avem:

- rscumprare obligaiuni = 1000 25.000 = 25.000.000 lei
- anulare obligaiuni = 1000 25.000 =25.000.000 lei
Dac Pr > Vn (Pr = 26.000 lei/buc) avem:
- rscumprare obligaiuni = 1000 26.000 = 26.000.000 lei
- anulare obligaiuni:
o stingere datorie = 1.000 25.000 = 25.000.000 lei
o cheltuieli = 1000 1000 = 1.000.000 lei (dezavantaj)

Dac Pr < Vn (Pr = 24.000 lei/buc) avem:

- rscumprare obligaiuni = 1000 24.000 = 24.000.000 lei
- anulare obligaiuni:
o stingere datorie = 1000 25.000 = 25.000.000 lei
o venituri = 1000 1000 = 1.000.000 lei (avantaj).
Exemplul 2: ntreprinderea emite 1000 obligaiuni cu prim la pe = 17.000 lei/buc, Vn = 20.000
lei/buc, ncasnd prin cont mprumutul la Pe 17.000.000 lei (1000 17.000).
Prima de rambursare este: 20.000.000 17.000.000 = 3.000.000 lei.
Rata dobnzii 10% pe an dobnda anual calculat la Vn:
20.000.000 10% = 2.000.000 lei
Anual, pe durata contractului de cinci ani, emitentul pltete obligatarului dobnda de 2.000.000 lei
(: 12 luni).
3.000.000 lei
De asemenea, amortizeaz prima de rambursare cu cte:
= 600.000 lei/an, prin
5 ani
trecere pe cheltuieli. Dup cinci ani, emitentul rscumpr i anuleaz obligaiunile la Pr = Vn = 25.000
lei/buc, restituind mprumutul.
b) Creditele bancare pe termen mediu i lung
Sunt mprumuturi primite de la bnci, n baza unor contracte de creditare i a unor garanii materiale.
Exemplu: ntreprinderea primete de la banc un credit de 100.000.000 lei, rata dobnzii 20% pe an,
termen de rambursare 4 ani.
Anual pltete bncii o dobnd de 100.000.000 20% = 20.000.000 lei/an.
Dup patru ani restituie creditul prin contul bancar.
Creditele bancare se pot acorda i n devize. n acest caz, n momentul restituirii creditului,
se compar cursul valutar din momentul plii cu cel din momentul primirii creditului.

Dac cursul a crescut cheltuieli din diferene de curs valutar (situaie nefavorabil).

Dac cursul a sczut venituri din diferene de curs valutar (situaie favorabil).
Exemplu: Se primete un credit bancar de 1000 $ la cursul de 30.000 lei/$.
n momentul rambursrii:
- cursul a crescut la 31.000 lei/$ o cheltuial de 1.000 $ 1.000 lei/$ 1.000.000 lei
- cursul a sczut la 29.000 lei/$ un venit de 1.000 $ 1.000 lei/$ = 1.000.000 lei.
c) Datoriile ce privesc imobilizrile financiare
Sunt mprumuturi primite de la alte firme, la care ntreprinderea deine titluri imobilizate (aciuni pe
termen lung).
Anual ea achit firmei respective dobnda, iar la scaden, restituie mprumutul din contul bancar.
d) Alte mprumuturi respect acelai procedeu de plat a dobnzii i de restituire a creditului.
II. Datoriile pe termen scurt sunt surse curente, care asigur finanare din datorii n curs de
decontare, avnd un grad de exigibilitate ridicat.
20

Cuprind: datorii comerciale, datorii salariale, datorii sociale, datorii fiscale, datorii fa de
acionari/asociai, datorii financiare etc.
a) Datoriile comerciale se nregistreaz fa de furnizori, cu ocazia cumprrii de bunuri i
servicii, reprezentnd contravaloarea acestora.
Exemplu: ntreprinderea cumpr mrfuri cu factur de la furnizor n valoare de 10.000.000 lei. Ea
va nregistra o datorie fa de furnizor de 10.000.000 lei, care, ntruct nu este achitat, este n curs de
decontare.
Datoriile comerciale pot fi i n devize, atunci cnd cumprm bunuri i servicii din import,
furnizorul fiind dintr-o alt ar.
n acest caz, nregistrm fluctuaiile de curs valutar dintre momentul cumprrii i cel al plii
datoriei.
Exemplu: Se import materii prime de 1000 $ la 33.000 lei/$. Cursul n momentul plii datoriei:
- crete la 33.400 lei/$ o cheltuial de 1.000 $ 400 lei/$ = 400.000 lei
- scade la 32.600 lei/$ un venit de 1.000 $ 400 lei/$ = 400.000 lei.
b) Datoriile salariale i sociale reprezint salariile pe care ntreprinderea le datoreaz angajailor
n schimbul activitii prestate i cotele aferente salariilor pe care ntreprinderea le pltete la Bugetul
Asigurrilor Sociale.
Fiecare angajat semneaz un contract individual de munc n care este prevzut salariul de baz
negociat pentru postul pe care-l ocup (nu mai mic dect salariul minim pe economie, n prezent de
2.800.000 lei).
Lunar el realizeaz un salariu mai mare sau mai mic dect cel negociat, n funcie de forma de
salarizare aplicat (n regie = pentru timpul lucrat, n acord = n funcie de gradul de ndeplinire a normelor
de munc, n cote procentuale = procent din volumul vnzrilor).
La salariul realizat, se adaug o serie de ndemnizaii i sporuri precum: indemnizaii de conducere,
spor de vechime, spor de noapte, spor de toxicitate etc.
Rezult venitul brut realizat de angajat.
Din venitul brut se scad urmtoarele:
- contribuia angajatului la asigurrile sociale (9,5% venitul brut);
- contribuia angajatului la Fondul de omaj (1% salariul de baz);
- contribuia angajatului la Fondul asigurrilor de sntate (6,5% venitul brut);
- impozitul pe venitul din salarii, 16% din venitul impozabil.
Venitul impozabil se obine scznd din venitul brut primele trei contribuii, deducerea
personal de baz, cheltuielile profesionale i o serie de deduceri suplimentare dac angajatul are n
ntreinere so/soie, copii sau persoane cu handicap:
- avansul pltit la data chenzinei I;
- alte reineri: rate locuin, imputaii, garanii materiale, chirii, popriri etc.
Restul de plat reprezint datoria rmas de achitat angajailor la data chenzinei a II-a.
Dac nsumm la nivel de ntreprindere veniturile brute ale tuturor angajailor, obinem fondul de
salarii brut. Asupra acestui fond se calculeaz o serie de cote care constituie datorii ale ntreprinderii fa de
Bugetul Asigurrilor Sociale:
- CAS (contribuia unitii la asigurrile sociale) = 19,5%;
- contribuia unitii la Fondul asigurrilor de sntate = 6%;
- contribuia unitii la Fondul de omaj = 2%;
- contribuia unitii la Fondul de risc i boal = 0,5%;
- comisionul datorat Camerei de Munc = 0,75%.
- contribuia unitii la Fondul pentru concedii medicale = 0,85 %;
- contribuia unitii la Fondul pentru garantarea creanelor salariale = 0,25%.
Toate datoriile aferente salariilor (reinerile angajailor + cotele unitilor) se vireaz la Bugetul
Asigurrilor Sociale, cu excepia impozitului pe venit care se vireaz la bugetul statului i a altor reineri care
se vireaz la instituiile respective (de ex.: garaniile materiale se vireaz la CEC).
Plata se face la data chenzinei a II-a.
Exemplu: La sfritul lunii avem un fond de salarii brut de 10.000.000 lei (9.000.000 lei salarii de
baz + 1.000.000 lei sporuri).
21

datorii
sociale

cotele unitii:
o CAS: 10.000.000 lei 19,5% = 1.950.000 lei
datorii
o Fond sntate: 10.000.000 lei 6% = 600.000 lei
sociale
o Fond omaj: 10.000.000 lei 2% = 200.000 lei
o Fond risc: 10.000.000 lei 0,5% = 50.000 lei
o Comision C.M.: 10.000.000 lei 0,75 = 75.000 lei
datorii
o Fond concedii medicale
sociale
= 10.000.000 lei 0,85 % = 85.000 lei
o Fond garantare creane salariale:
10.000.000 0,25 % = 25.000 lei.
reinerile angajailor:
o contribuie la asigurri sociale:
= 10.000.0009,5%=950.000 lei
datorii
o contribuii la Fond omaj
sociale
= 9.000.000 1% = 90.000 lei
o contribuii la Fond asigurri de sntate
= 10.000.000 6,5% = 650.000 lei
o impozit pe venit = 2.000.000 lei - datorie fiscal
o avans pltit la chenzina I-a = 3.000.000 lei
alte
o alte reineri (garanii materiale) = 210.000 lei. datorii

ntreprinderea vireaz din cont toate datoriile, cu excepia avansului chenzinal.

Rest plat = Fond salarii - reineri angajai = 10.000.000 6.900.000 = 3.100.000 lei
c) Datorii fiscale reprezint impozitele i taxele datorate de ntreprindere la bugetul statului:
impozit pe venitul din salarii, impozit pe profit, impozit pe dividende; taxe vamale; accize; TVA etc.
c1) Impozitul pe profit se calculeaz aplicnd cota legal de 16% asupra profitului impozabil
realizat de ntreprindere (n cazul ntreprinderilor mari).
Exemplu: La sfritul perioadei avem total venituri 100.000.000 lei i total cheltuieli = 70.000.000
lei.
Profit brut contabil = 100.000.000 70.000.000 = 30.000.000 lei
Rezerv legal = 30.000.000 5% = 1.500.000 lei
Profit impozabil = 30.000.000 1.500.000 = 28.500.000 lei
Impozit pe profit = 28.500.000 16% = 4.560.000 lei.
n cazul microntreprinderilor, impozitul se calculeaz aplicnd cota legal de 3 % la total
venituri trimestriale.
Exemplu: O microntreprindere nregistreaz la sfritul trim. I venituri totale de 10.000.000 lei.
Impozitul pe profit (venit) = 10.000.000 3% = 300.000 lei
c2) Impozitul pe dividende se calculeaz n cot de 16% asupra dividendelor brute ce se cuvin
acionarilor.
Exemplu: ntreprinderea datoreaz acionarilor dividende brute de 50.000.000 lei.
Impozit pe dividende = 50.000.000 16% = 8.000.000 lei
c3) Taxele vamale se calculeaz n procente difereniate n funcie de natura bunurilor importate,
aplicate asupra valorii bunurilor n vam.
Exemplu: Se import mrfuri n valoare de 1.000 $ la 33.000 lei/$ = 33.000.000 lei, taxe vamale
10%.
Taxele vamale = 33.000.000 10% = 3.300.000 lei.
c4) Accizele (taxele de consumaie) se calculeaz n procente difereniate asupra urmtoarelor
categorii de bunuri: igri, cafea, buturi, autoturisme, combustibili, arme de vntoare, blnuri, bijuterii,
parfumuri, aparatur electronic etc.
Productorii calculeaz accizele asupra preului de vnzare a bunurilor i le pltesc la buget n
momentul vnzrii.
Exemplu: ntreprinderea vinde produse finite supuse accizelor n valoare de 100.000.000 lei,
accize 25%.
- Accize = 100.000.000 lei (pre vnzare) 25% = 25.000.000 lei.
22

Importatorii calculeaz accizele asupra valorii bunurilor n vam (inclusiv taxa vamal i
comisionul vamal) i le pltesc la buget n momentul importului.
Exemplu: ntreprinderea import aparatur electronic de 2.000 Euro la 40.000 lei/, tax
vamal 5%, comision vamal 0,5%, accize 50%.
- valoare mrfuri = 2.000 40.000 lei/ = 80.000.000 lei
- tax vamal = 80.000.000 5% = 4.000.000 lei
- comision vamal = 80.000.000 0,5% = 400.000 lei
- valoare n vam = 84.400.000 lei
- accize = 84.400.000 50% = 42.200.000 lei
c5) Taxa pe valoarea adugat (TVA) se calculeaz n cota de 19% asupra cumprrilor i
vnzrilor de bunuri i servicii.
Pentru anumite activiti (de ex.: editare de cri) se aplic cota redus de 9%, iar pentru
export se aplic cota zero.
Exemplul 1: ntreprinderea cumpr mrfuri n valoare de 10.000.000 lei, cu TVA 19% i vinde
mrfuri n valoare de 15.000.000 lei cu TVA 19%.
- TVA aferent cumprrii = 10.000.000 19% = 1.900.000 lei
- TVA aferent vnzrii = 15.000.000 lei 19% = 2.850.000 lei
- Diferena dintre TVA pentru vnzri mai mare i TVA pentru cumprri mai mic: 2.850.000
1.900.000 = 950.000 lei, constituie datorie fa de bugetul statului (se va plti).
Exemplul 2: ntreprinderea cumpr materii prime n valoare de 10.000.000 lei cu TVA 19% i
vinde produse finite n valoare de 8.000.000 lei, cu TVA 19%.
- TVA aferent cumprrii = 10.000.000 19% = 1.900.000 lei
- TVA aferent vnzrii = 8.000.000 19% = 1.520.000 lei
- Diferena dintre TVA pentru cumprri mai mare i TVA pentru vnzri mai mic: 1.900.000
1.520.000 = 380.000 lei, constituie crean fa de bugetul statului (se va ncasa).
d) Datoriile fa de acionari sau asociai reprezint dividendele pe care ntreprinderea le
datoreaz acestora.
Exemplu: Se repartizeaz din profit suma de 50.000.000 lei pentru dividende. Dup reinerea
impozitului pe dividende de 8.000.000 lei (16%), se pltesc acionarilor dividendele nete de 42.000.000 lei.
Datoriile fa de acionari se pot nregistra i atunci cnd acionarul acord ntreprinderii un
mprumut rambursabil la termen i purttor de dobnd.
e) Datoriile financiare reprezint creditele bancare cu termen de rambursare sub un an, purttoare
de dobnd.
Exemplu: ntreprinderea primete de la banc un credit pe terme scurt de 10.000.000 lei, dobnd
10% pe an, termen de rambursare 1 an.
10.000.000 10%
Lunar se pltete dobnda de:
= 83.333 lei/lun, iar la scaden restituie creditul
12 luni
prin contul bancar.
Schema Pasivului patrimonial este urmtoarea:

23

2.2. Cheltuielile i veniturile ntreprinderii

Pe parcursul desfurrii activitii, n ntreprindere se produc n permanen operaiuni economicofinanciare care determin modificarea patrimoniului, prin majorarea sau diminuarea elementelor de activ i
de pasiv prezentate anterior.
Modificrile elementelor patrimoniale ntr-un sens sau altul sunt posibile cu ajutorul proceselor
economice.
Acestea sunt reprezentate prin structurile de venituri i cheltuieli pe care ntreprinderea le
nregistreaz i care conduc n final la determinarea rezultatului activitii, sub form de profit sau pierdere.
Exemplu: Diminuarea stocului de materii prime cu 3.000.000 lei prin consum n producie se
nregistreaz ca o cheltuial cu materii prime de 3.000.000 lei.
Creterea creanei fa de un client cruia i-am vndut mrfuri de 10.000.000, se nregistreaz ca un
venit din vnzri de mrfuri de 10.000.000 lei.
Att veniturile ct i cheltuielile se clasific n contabilitate pe trei mari activiti pe care se
consider c ntreprinderea le desfoar: activitate din exploatare, activitate financiar i activitate
extraordinar.
Activitatea din exploatare este activitatea curent ce genereaz operaiuni obinuite (consumuri,
vnzri, amortizri, salarii etc), activitatea financiar este activitatea strict legat de partea financiar ce
genereaz operaiuni privind diferene de curs valutar, tranzacii cu plasamente financiare, ncasri i pli de
dobnzi etc.), iar activitatea extraordinar vizeaz evenimente deosebite precum calamiti sau subvenii
primite de la buget cu ocazia calamitilor.
1. Cheltuielile i veniturile din exploatare
a) Cheltuielile din exploatare cuprind urmtoarele categorii:
a1) Cheltuieli privind stocurile reflect consumul stocurilor de: materii prime, materiale
consumabile, obiecte de inventar, materiale nestocate (rechizite de birou), energie i ap, animale, mrfuri,
ambalaje.
n cazul stocurilor care se vnd, cum ar fi: animalele, mrfurile i ambalajele aceste
cheltuieli se nregistreaz n urma vnzrii, reflectnd preul la care stocurile au fost cumprate.
a2) Cheltuieli cu lucrri i servicii executate de teri reflect cheltuieli cu ntreinerea i reparaia
utilajelor, cu chiriile, cu asigurrile i cu studii i cercetri facturate de ctre furnizorii care au prestat
ntreprinderii aceste servicii.

24

a3) Cheltuieli cu alte servicii executate de teri cuprind: cheltuieli cu indemnizaii datorate
colaboratorilor, cu diverse comisioane, cu protocol, reclam i publicitate, cu transportul de bunuri i
personal, cu deplasrile delegailor, cheltuieli cu telefonul i cu comisioanele bancare.
a4) Cheltuieli cu impozite i taxe cuprind cheltuieli cu impozite i fonduri speciale datorate la
bugetul statului sau la bugetele locale.
a5) Cheltuieli cu personalul cuprind cheltuieli cu salariile datorate angajailor i cu cotele aferente
salariilor datorate la Bugetul Asigurrilor Sociale (CAS, omaj, fond sntate etc).
a6) Alte cheltuieli din exploatare cuprind cheltuieli generate de nencasarea unor creane de la
clieni, cheltuieli cu amenzi i penaliti, cu donaii i subvenii acordate, cheltuieli ocazionate de vnzarea
imobilizrilor i altele.
a7) Cheltuieli din exploatare privind amortizri i provizioane cuprind cheltuieli cu
amortizarea imobilizrilor i constituirea provizioanelor pentru activitatea de exploatare.
b) Veniturile din exploatare cuprind urmtoarele categorii:
b1) Venituri din vnzri (cifra de afaceri a ntreprinderii) cuprind veniturile ocazionate de vnzarea
bunurilor i serviciilor: produse finite, semifabricate, produse reziduale, servicii prestate, studii i cercetri,
chirii, mrfuri, alte activiti.
Ele reflect preul de vnzare al bunurilor, respectiv tariful serviciilor.
b2) Variaia stocurilor - cuprinde veniturile din producia de stocuri (produse finite, semifabricate,
produse reziduale) i producie neterminat.
Reflect valoarea acestor bunuri aflate pe stoc.
b3) Venituri din producia de imobilizri cuprind veniturile din producia de imobilizri
necorporale i corporale, respectiv valoarea acestor imobilizri realizate n producie proprie.
b4) Venituri din subvenii de exploatare cuprind subveniile ncasate de la bugetul statului n
scopul de a sprijini activitatea curent a ntreprinderii.
b5) Alte venituri din exploatare cuprind: venituri din amenzi i penaliti percepute terilor, din
donaii i subvenii acordate, din vnzri de imobilizri, venituri din subvenii pentru investiii etc.
b6) Venituri din provizioane pentru activitatea de exploatare cuprind veniturile ocazionate de
anularea provizioanelor pentru activitatea de exploatare
Comparnd veniturile din exploatare cu cheltuielile din exploatare, obinem rezultatul din
exploatare, respectiv:
Profit din exploatare (+) = cnd veniturile din exploatare > cheltuieli din exploatare
Pierdere din exploatare (-) = cnd cheltuielile din exploatare > veniturile din exploatare.
2) Cheltuielile i veniturile financiare
a) Cheltuielile financiare cuprind urmtoarele categorii:
- pierderi din creane legate de participaii (ocazionate de nencasarea unor creane imobilizate);
- cheltuieli ocazionate de vnzarea titlurilor imobilizate i a plasamentelor financiare pe termen
scurt (reflect preul la care acestea au fost cumprate);
- cheltuieli din diferene de curs valutar (ocazionate de plata datoriilor la un curs mai mare i
ncasarea creanelor la un curs mai mic);
- cheltuieli cu dobnzi pltite;
- cheltuieli cu amortizri i provizioane privind activitatea financiar (cuprind cheltuieli cu
amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor i cheltuieli cu constituirea provizioanelor
pentru activitatea financiar).
b) Veniturile financiare cuprind urmtoarele categorii:
- venituri din imobilizri financiare (reflect dividende ncasate de la alte firme n schimbul
titlurilor imobilizate deinute n cadrul acestora);
- venituri din creane imobilizate (dobnzi ncasate pentru mprumuturi acordate altor firme);
- venituri din vnzarea titlurilor imobilizate i a investiiilor financiare pe termen scurt (reflect
preul de vnzare al acestora);
- venituri din diferene de curs valutar (ocazionate de plata datoriilor la un curs mai mic i
ncasarea creanelor la un curs mai mare);
- venituri din dobnzi ncasate;
25

venituri din provizioane pentru activitatea financiar (cuprind veniturile ocazionate de anularea
provizioanelor pentru activitatea financiar).
Comparnd veniturile financiare cu cheltuielile financiare obinem rezultatul financiar, respectiv:
Profit financiar (+) = cnd veniturile financiare > cheltuieli financiare
Pierdere financiar (-) = cnd cheltuielile financiare > veniturile financiare.
Cumulnd rezultatul din exploatare (profit +, pierdere -) cu rezultatul financiar (profit +, pierdere -)
obinem Rezultatul curent al exerciiului, respectiv: Profit curent (+) sau Pierdere curent (-).
3) Cheltuielile i veniturile extraordinare
a) Cheltuielile extraordinare cuprind cheltuielile ocazionate de calamiti i alte evenimente
extraordinare.
b) Veniturile extraordinare cuprind veniturile din subvenii primite cu ocazia unor evenimente
extraordinare.
Comparnd veniturile extraordinare cu cheltuielile extraordinare, obinem rezultatul extraordinar,
respectiv:
Profit extraordinar (+) = cnd veniturile extraordinare > cheltuielile extraordinare
Pierdere extraordinar (-) = cnd cheltuielile extraordinare > veniturile extraordinare.
Cumulnd rezultatul curent (profit + , pierdere -), cu rezultatul extraordinar (profit +, pierdere -),
obinem rezultatul brut al exerciiului, respectiv:
Profit brut contabil (+), cnd total venituri > total cheltuieli
Pierdere (-), cnd total cheltuieli > total venituri

Profitul brut contabil se supune impozitrii. Prin urmare, cheltuiala cu impozitul pe profit
apare distinct de cele trei grupe de cheltuieli prezentate.
Profitul
brut

Cheltuieli cu impozitul pe
Profitul net =
contabil
profit
(rezultatul net al
exerciiului)

(rezultatul brut al
exerciiului)

Structura proceselor economice ale ntreprinderii este urmtoarea:

26

2.3. Procedeele metodei contabilitii

Contabilitatea ca tiin are ca obiect de studiu, aa cum am artat anterior, patrimoniul
ntreprinderii, prin urmare trebuie s posede i o metod proprie de cercetare a acestui obiect.
Deoarece patrimoniul se caracterizeaz prin complexitate i o continu transformare, metoda
contabilitii cuprinde o serie de tehnici i procedee cu ajutorul crora se analizeaz elementele patrimoniale
i se formuleaz concluziile corespunztoare.
27

Ea se caracterizeaz prin urmtoarele 7:

- analizeaz patrimoniul ntreprinderii sub dublu aspect al bunurilor (mijloacelor economice) i
al surselor de finanare a acestor bunuri;
- analizeaz corelaia dintre mijloacele economice i procesele economice (venituri i cheltuieli)
pe de o parte i dintre procesele economice i sursele de finanare pe de alt parte.
ntruct elementele patrimoniale de activ i de pasiv se afl ntr-o continu micare, dar i pstreaz
echilibrul permanent, metoda contabilitii respect acest echilibru prin dubla nregistrare a operaiunilor
economico-financiare.
Acest principiu al dublei nregistrri permite controlul permanent al corectitudinii nregistrrilor
efectuate n contabilitate.
Metoda contabilitii cuprinde trei categorii de procedee:

procedee generale, comune tuturor tiinelor;

procedee comune tiinelor economice;

procedee specifice contabilitii.

2.3.1. Procedee generale
Cuprind urmtoarele categorii: observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza i sinteza.
1) Observaia reprezint prima etap a cercetrii patrimoniului. Ea se utilizeaz pentru
cunoaterea fenomenelor i proceselor economice exprimate valoric. Putem spune c, prin observaie se
asociaz cantitatea, calitatea i valoarea.
Poate fi: direct, indirect, total, parial sau statistic 8.
observarea direct presupune contactul nemijlocit al observatorului cu fenomenele economice;
Exemplu: Se observ consumul de materii prime n procesul de producie, n cadrul seciei.
observarea indirect presupune preluarea datelor din surse care au consemnat anterior
fenomenul ntr-un document;
Exemplu: Se observ cumprarea de mrfuri cu ajutorul notei de recepie (documentul de intrare) ce
atest nfptuirea ei.

observarea total presupune nregistrarea tuturor elementelor aparinnd patrimoniului, fr

excepie (cumprri de mrfuri, consumuri de materii prime, vnzri de produse finite, ncasri
de la clieni, plata ctre furnizori, plata salariilor ctre angajai, plata TVA ctre bugetul statului
etc.);
observarea parial presupune nregistrarea unei pri din patrimoniu (de exemplu: vnzrile de
bunuri i servicii ctre clieni);
observarea statistic presupune selectarea informaiilor referitoare la elementele patrimoniale
dup criterii riguros stabilite.
Exemplu: nregistrarea salariilor n funcie de forma de salarizare aplicat.
2) Raionamentul presupune ca, pornind de la fenomenele economice observate, s se ajung la
concluzii privind modul de reflectare a acestor fenomene n contabilitate.
El face posibil nelegerea dublei reprezentri a patrimoniului sub form de mijloace economice i
surse de finanare, precum i a dublei nregistrri privind creterea sau descreterea elementelor patrimoniale.
Exemplu: Cumprarea de mrfuri presupune pe de o parte creterea stocului de mrfuri, iar pe de
alt parte creterea datoriei fa de furnizori.
Consumul de materiale presupune pe de o parte diminuarea stocului de materiale, iar pe de alt parte
creterea cheltuielilor cu materialele.
Plata salariilor ctre angajai presupune pe de o parte diminuarea datoriei salariale fa de angajai,
iar pe de alt parte, diminuarea disponibilului din casieria ntreprinderii.
3) Comparaia presupune alturarea a dou sau mai multe elemente patrimoniale sau procese
economice n scopul de a determina asemnrile i deosebirile dintre ele.
Exemplu: Se compar valoarea produciei programate cu valoarea produciei efectiv realizate, n
scopul determinrii abaterilor de cost.
Se compar veniturile cu cheltuielile, pentru a stabili profitul sau pierderea.
7
8

Octavian Bojian Bazele contabilitii, Ed. Eficient, Bucureti, 1997

Ghe. Talaghir, Ghe Negoescu Contabilitatea pe nelesul tuturor, Ed. All, Bucureti, 1998
28

4) Clasificarea presupune structurarea fenomenelor economice, a elementelor patrimoniale i

proceselor economice pe clase i grupe ce prezint caracteristici comune. Acest procedeu permite
repartizarea raional a elementelor patrimoniale.
Exemplu:
- Clasificarea imobilizrilor n: necorporale, corporale i financiare, n funcie de natura lor
(nematerial, material i financiar);
- Clasificarea capitalurilor n: capitaluri proprii, provizioane pentru riscuri i cheltuieli i capitaluri
strine, n funcie de modul de finanare (proprie, strin);
- Clasificarea veniturilor i cheltuielilor n funcie de cele 3 activiti ce le-au generat: din
exploatare, financiar i extraordinar.
5) Analiza presupune studierea detaliat a fenomenului economic pe fiecare element component n
parte i stabilirea rolului acestuia n ansamblul din care face parte.
Exemplu:
- Creterea cifrei de afaceri s-a datorat att creterii volumului de vnzri, ct i creterii preurilor
de vnzare.
- Diminuarea cheltuielilor cu salariile s-a datorat reducerii numrului de personal prin
disponibilizare.
- Diminuarea profitului s-a datorat scderii veniturilor, concomitent cu creterea cheltuielilor.
6) Sinteza asigur trecerea de la particular la general, de la simplu la complex, de la analitic la
sintetic. Ea presupune generalizarea concluziilor rezultate n urma analizei fenomenelor economice.
Generalizarea se poate efectua att la nivel de ntreprindere, ct i la nivelul economiei naionale, caz n care
determin stabilirea politicilor economice i financiare pentru perioadele urmtoare.
Exemplu: Creterea cifrei de afaceri concomitent cu diminuarea cheltuielilor salariale, a condus la
creterea profitului ntreprinderii.
2.3.2. Procedee comune tiinelor economice
Cuprind urmtoarele categorii: documentaia, evaluarea, calculaia i inventarierea.
1) Documentaia reprezint procedeul prin care orice operaiune economico-financiar ce reflect
creterea sau descreterea elementelor patrimoniale, se consemneaz ntr-un document ce atest nfptuirea
ei.
Documentul reprezint un act scris sau tiprit prin care se adeverete un fapt real prezent sau trecut.
Prin urmare, documentele furnizeaz informaia contabil, ca surs a sistemului informaional economic din
ntreprindere.
nscrierea operaiunilor economico-financiare n documente se realizeaz respectnd reguli i criterii
bine definite, n funcie de necesitile practice i de legislaia n vigoare.
Documentele se pot completa manual sau cu ajutorul tehnicii de calcul.
Documentele stau la baza nregistrrii operaiunilor economice n contabilitate, reflectnd creteri i
diminuri ale activelor i pasivelor patrimoniale i procese economice. Ele reflect: mijloace economice,
surse de finanare, drepturi i obligaii generate de acestea, precum i venituri, cheltuieli i rezultate ale
activitii.
Prin urmare, documentele difer n funcie de natura operaiilor economice i a elementelor
patrimoniale pe care le consemneaz.
Exemplu: Cumprarea de materii prime de la furnizor se consemneaz prin Nota de intrare-recepie
(NIR), consumul de materii prime n producie se consemneaz prin bonul de consum (BC), vnzarea
produselor finite ctre clieni se consemneaz prin factura fiscal, salariile datorate angajailor, prin statul de
plat al salariilor etc.
Detaliile privind clasificarea, ntocmirea i pstrarea documentelor vor fi prezentate n
ultimul capitol al manualului.
2) Evaluarea reprezint procedeul prin care se asigur exprimarea valoric a elementelor
patrimoniale (mijloace i surse) i a proceselor economice (venituri i cheltuieli), pentru a facilita culegerea
i prelucrarea informaiilor n scopul generalizrii lor. Acest procedeu face posibil nregistrarea
operaiunilor n contabilitate, dar i aplicarea celorlalte procedee. Att rezultatul activitii (profit/pierdere),
ct i indicatorii economico-financiari ce permit analiza activitii ntreprinderii i adoptarea de msuri
29

pentru perioada urmtoare, trebuie exprimate valoric. La baza evalurii st moneda naional. Ea permite
transformarea unitilor naturale (kg, to, m3, l etc.) n uniti valorice, pentru a permite cumularea datelor.
3) Calculaia reprezint procedeul prin care se utilizeaz operaiuni matematice n scopul de a
determina diverse valori ale fenomenelor i proceselor economice care urmeaz a fi nregistrate n
contabilitate. Ea se regsete n strns legtur cu evaluarea.
Exemplu: Calculul valorii mrfurilor cumprate, nmulind cantitatea cu preul de cumprare unitar.
Calculul amortizrii anuale a unui utilaj, mprind valoarea acestuia de intrare la durata de
funcionare.
Calculul TVA-ului din factura emis ctre client, nmulind valoarea mrfurilor la pre de vnzare, cu
cota legal de 19%.
Calculul profitului ca diferen ntre venituri i cheltuieli.
Detaliile privind principiile i metodele evalurii, precum i calculaia preurilor i tarifelor
vor fi prezentate n capitolul urmtor.
4) Inventarierea reprezint procedeul prin care se constat faptic la o anumit dat, existena
elementelor patrimoniale din punct de vedere cantitativ, calitativ i valoric.
Apariia acestui procedeu s-a datorat existenei n timp a unor neconcordane ntre datele scriptice
(din contabilitate) i cele faptice (din teren). Cauzele sunt multiple:

gestionarea defectuoas a bunurilor, care poate conduce la lipsuri n gestiune (sustrageri),

dar i la plusuri de inventar;

pierderea n greutate a stocurilor datorit temperaturii sau umiditii, dar i creterea n

greutate n cazul animalelor pentru reproducie i consum;

producerea unor calamiti naturale (cutremure, inundaii, alunecri de teren etc.);

slaba pregtire sau neatenia personalului de la compartimentul financiar-contabil, care

poate nregistra eronat n contabilitate micrile elementelor patrimoniale
Exemplu:
- descrcarea gestiunii de materiale cu o cantitate mai mare dect n realitate, conduce la plusuri
de inventar, n sensul c stocul din teren va fi mai mare dect stocul din contabilitate;
- descrcarea gestiunii cu o cantitate mai mic dect n realitate, conduce la minusuri de inventar,
adic stocul din teren va fi mai mic dect stocul din contabilitate.
Importana inventarierii const n dou aspecte:
Determinarea situaiei faptice a elementelor patrimoniale conduce la o cuantificare corect a
informaiilor contabile i implicit la ntocmirea unor situaii financiare de sintez corecte.
Inventarierea elementelor patrimoniale n mod periodic permite exercitarea unui control
permanent asupra modului de gestionare a patrimoniului i de pstrare a integritii sale. Ea permite
depistarea situaiilor de: sustrageri, risip, delapidare i adoptarea msurilor ce se impun n acest sens, dar i
a stocurilor degradate i greu vandabile ce pot fi reintroduse n circuitul economic prin recondiionare sau
vnzare la pre redus.
2.3.3. Procedee specifice contabilitii
Cuprind urmtoarele categorii: bilanul, contul i balana de verificare.
1) Bilanul reprezint procedeul specific prin care se evideniaz n expresie valoric la un
moment dat relaia de echilibru dintre mijloacele economice i sursele de finanare, precum i rezultatele
obinute ca urmare a investirii surselor i utilizrii mijloacelor. El asigur informaii sintetice (generale)
privind situaia economico-financiar a ntreprinderii i relaiile acesteia cu terii (furnizori, clieni, banc,
acionari etc.).
Bilanul asigur de asemenea dubla reprezentare a patrimoniului cu ajutorul structurilor bilaniere
de activ i pasiv.
Activul bilanier cuprinde mijloacele economice ale ntreprinderii la un moment dat, sub aspectul
utilitii i funcionalitii lor (averea ntreprinderii).
Pasivul bilanier cuprinde sursele economice ale ntreprinderii la un moment dat, care asigur
procurarea bunurilor, sub aspectul raporturilor de proprietate (relaii de drepturi i obligaii).
30

Bilanul contabil va fi detaliat ca istoric, importan i structur ntr-un capitol urmtor.

2) Contul reprezint procedeul specific prin care se nregistreaz i se urmrete creterea sau
diminuarea fiecrui element patrimonial de activ sau de pasiv.
n acest scop, pentru fiecare element patrimonial trebuie s avem un cont distinct. ntruct
elementele patrimoniale interacioneaz n permanen, fcnd posibil desfurarea activitii ntreprinderii
i conferind patrimoniului un caracter unitar, este evident legtura reciproc dintre conturile care le reflect.
Contul ca procedeu, funcioneaz pe principiul dublei nregistrri, asigurnd astfel verificarea
corectitudinii nregistrrilor i echilibrul permanent al patrimoniului. Dac bilanul prezint informaia
economic n mod sintetic (general), contul face acest lucru detaliat, la nivelul fiecrui element patrimonial.
Contul este instrumentul care face posibil prelucrarea informaiilor economice. El preia din
documentele contabile (justificative) informaiile sub form valoric i le prezint n mod ordonat, n vederea
centralizrii lor n balana de verificare i bilan.
3) Balana de verificare reprezint procedeul specific prin care sumele sunt preluate din conturi,
centralizate i transpuse n bilan.
Practic, balana de verificare este un instrument care asigur legtura dintre cont i bilan. Ea se
ntocmete la sfritul fiecrei luni, sub forma unui tabel enumerativ al conturilor utilizate, cu sumele
nregistrate n fiecare cont. Sumele se cumuleaz de fiecare dat de la 01. ianuarie pn la luna curent
inclusiv. Prin urmare, anual la compartimentul financiar-contabil al ntreprinderii se ntocmesc 12 balane de
verificare (la 31.01., 28.02, , 31.12.).
Cu ajutorul balanei de verificare, ce cuprinde n mod centralizat sumele nregistrate n conturi,
putem avea o imagine de ansamblu pentru:
- mijloacele economice (intrate, ieite, existente);
- sursele economice (create, utilizate, existente);
- veniturile obinute, cheltuielile efectuate i, respectiv, rezultatele realizate (profit/pierdere).
Aa cum i spune i numele, balana asigur verificarea periodic (lunar) a corectitudinii
nregistrrilor efectuate n conturi, pentru respectarea echilibrului permanent impus de dubla nregistrare i
pentru ntocmirea unui bilan contabil corect i real.

2.4. Principiile contabile conform IAS

31

n contextul armonizrii legislaiei i crerii unui cadru comun de prezentare a situaiilor financiare,
Standardele Internaionale de Contabilitate (IAS) stabilesc pentru agenii economici urmtoarele principii
contabile ce trebuie respectate9:
a) Principiul continuitii activitii
Presupune c ntreprinderea i continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a
intra n imposibilitatea continurii activitii sau fr reducerea semnificativ a acesteia. Dac conducerea
ntreprinderii are cunotin de unele evenimente ce pot conduce al oprirea activitii, acestea trebuie
menionate n notele explicative care se ntocmesc odat cu bilanul contabil. Acest aspect prezint
importan, deoarece la sfritul fiecrui an evaluarea patrimoniului prin bilan se face la valoarea actual. n
cazul necontinuitii, evaluarea se va face la valori lichidative (mai mici dect valoarea actual), care s
permit valorificarea ct mai rapid a bunurilor prin vnzare (este cazul ntreprinderilor aflate n faliment).
b) Principiul permanenei metodelor
Presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli i norme privind evaluarea stocurilor, calculul
amortizrii imobilizrilor, nregistrarea elementelor patrimoniale i rezultatelor, n scopul de a asigura
compatibilitatea n timp a informaiilor contabile.
Exemplu: Dac ntreprinderea a aplicat n exerciiul financiar curent metoda de amortizare linear,
ea trebui s aplice i pe viitor aceeai metod. De asemenea, dac produsele finite s-au evaluat la cost efectiv,
n anul urmtor nu se pot evalua la pre standard.
c) Principiul prudenei
Presupune ca valoarea fiecrui element patrimonial s fie determinat avnd n vedere toate
pierderile posibile i deprecierile ce s-ar putea produce. Prin urmare, evaluarea patrimoniului trebuie fcut
cu precauie, pentru a nu denatura rezultatul financiar, astfel:
la nchiderea exerciiului financiar se nscrie n bilan doar profitul realizat i nu cel probabil;
trebuie s se in seama de deprecierea activelor care se nregistreaz pe seama provizioanelor de
depreciere (dac este reversibil), sau pe seama amortizrii (dac este ireversibil).
Cu alte cuvinte, evaluarea patrimoniului trebuie fcut n aa fel nct elementele de activ i
veniturile s nu fie supraevaluate, iar elementele de pasiv i cheltuielile s nu fie subevaluate. ntreprinderea
trebuie s ia n considerare toate riscurile i pierderile posibile la care ar putea fi supus n viitor, datorit
unor cauze prezente.
Exemplu: Dac ntreprinderea are n stoc mrfuri nregistrate la o anumit valoare, iar prin inventar
se determin o valoare actual mai mic, trebuie s constituie un provizion de depreciere a mrfurilor.
Dac se afl n litigiu cu o alt firm, exist riscul pierderii litigiului i trebuie s constituie un
provizion pentru riscuri i cheltuieli (pentru litigii).
d) Principiul independenei exerciiului
Presupune luarea n considerare a tuturor veniturilor i cheltuielilor corespunztoare exerciiului
financiar pentru care se face raportarea, fr a ine seama de data ncasrii sumelor sau efecturii plilor. Cu
alte cuvinte, trebuie separate veniturile i cheltuielile n avans, care se refer la exerciiul urmtor i care ar
denatura rezultatul exerciiului ncheiat.
Exemplu: Dac ntreprinderea a nregistrat o factur de energie i ap de la furnizor pe urmtoarele
6 luni, se majoreaz n mod artificial cheltuielile i se diminueaz implicit profitul.
Dac s-a nregistrat o factur de chirie emis ctre client pentru urmtoarele 6 luni, se majoreaz n
mod artificial veniturile i se majoreaz implicit profitul.
e) Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv
Presupune ca, n vederea stabilirii valorii totale a unei poziii din bilan, s se determine separat
valoarea fiecrui element individual de activ sau de pasiv, care intr n componena valorii totale.
Exemplu: Pentru a stabili valoarea total a poziiei din Bilan Imobilizri corporale trebuie
stabilite separat valorile pentru elementele de activ: terenuri, cldiri, utilaje, aparate de msur, mijloace de
transport, animale de munc i plantaii, calculatoare, mobilier i altele. Prin nsumarea lor va rezulta
valoarea total.
f) Principiul intangibilitii
Presupune ca bilanul de deschidere al unui exerciiu s corespund cu bilanul de nchidere al
exerciiului precedent. Cu alte cuvinte, soldurile conturilor la 01. ianuarie trebuie s coincid cu cele de la 31
9

Ministerul Finanelor Publice Reglementri contabile pentru ageni economici, Ed. Economic, Bucureti, 2002
32

decembrie anul precedent. Astfel se asigur integritatea patrimonial i garania informrii corecte a
utilizatorilor externi (furnizori, clieni, bnci, investitori etc.).
g) Principiul necompensrii
Presupune c valorile elementelor de activ nu pot fi compensate cu valorile elementelor de pasiv i
nici veniturile cu cheltuielile.
Exemplu: Dac ntreprinderea nregistreaz creane (elemente de activ) de 5 mil. lei i datorii
(elemente de pasiv) de 8 mil. lei, nu putem nregistra n Bilan compensarea lor, astfel nct s avem creane
= i datorii = 3 mil. lei (8 mil. 5 mil.).
h) Principiul prevalenei economicului asupra juridicului
Presupune ca informaiile prezentate n situaiile financiare s reflecte realitatea economic a
evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor juridic.
i) Principiul pragului de semnificaie
Conform acestuia, orice element care are o valoare semnificativ trebuie prezentat distinct n cadrul
situaiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative, dar care au aceeai natur sau funcie, trebuie
nsumate.
Exemplu: La poziia din Bilan Casa i conturi la bnci se includ i alte valori de trezorerie
(tichete de cltorie, timbre fiscale, BCF-uri etc.) precum i valori de ncasat (file de CEC, efecte de ncasat
etc.) ele neaprnd distinct n bilan, ci fiind cumulate.
Principiile contabile au un caracter general fcnd referire la ntocmirea situaiilor financiare
de sintez. Abaterile de la aceste principii sunt permise numai n cazuri excepionale i vor fi prezentate n
notele explicative care se ntocmesc odat cu bilanul. n note vor fi prezentate motivele abaterilor precum i
efectul acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i rezultatului ntreprinderii.

Rezumat
Contabilitatea are ca obiect de studiu patrimoniul ntreprinderii privit sub dublu aspect al bunurilor
economice (activul patrimonial) i al surselor de finanare (pasivul patrimonial). Patrimoniul ntreprinderii
respect principiul dublei reprezentri.
Activele se clasific dup modul de valorificare i gradul de lichiditate n: active imobilizate i active
circulante. La rndul lor, activele imobilizate cuprind: imobilizri necorporale, corporale i financiare.
Activele circulante cuprind: active circulante materiale (stocuri), active circulante n decontare (creane) i
active circulante bneti.
Pasivele se clasific dup modul de finanare i dup gradul de exigibilitate n: capitaluri i datorii
curente. Capitalurile cuprind: capitaluri proprii, provizioane pentru riscuri i cheltuieli i capitaluri strine
(mprumuturi pe termen mediu i lung). Datoriile curente cuprind: datorii comerciale, salariale, sociale,
fiscale, financiare etc.
Elementele patrimoniale de activ i de pasiv se transform n cadrul operaiilor economice care au
loc n ntreprindere, pstrnd o relaie de echilibru permanent, ca dovad a caracterului unitar al
patrimoniului. Creterea sau descreterea elementelor patrimoniale de activ i de pasiv se realizeaz cu
ajutorul proceselor economice, respectiv veniturile i cheltuielile ntreprinderii. Acestea se clasific pe
activitile din exploatare, financiar i extraordinar i conduc la determinarea rezultatului exerciiului
(profit/pierdere).
Elementele patrimoniale difer ca pondere i ca structur de la o ntreprindere la alta, n funcie de
obiectul de activitate, mrimea ntreprinderii i forma de proprietate asupra capitalului investit.
Pentru studierea patrimoniului, contabilitatea dispune de o metod proprie, care cuprinde un set de
procedee clasificate n: procedee generale, procedee comune tiinelor economice i procedee specific
contabile.
Procedeele generale sunt: observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza i sinteza.
Procedeele comune tiinelor economice sunt: documentaia, evaluarea, calculaia i inventarierea.
Procedeele specific contabile sunt: bilanul, contul i balana de verificare. Fiecare dintre ele au o
form i o structur proprie. Contul ajut la reflectarea fiecrui element patrimonial ce particip la
operaiunile economico-financiare, balana de verificare centralizeaz lunar informaiile nregistrate n
conturi, iar bilanul preia informaiile din balan, reflectnd patrimoniul ntreprinderii i rezultatul activitii,
ntr-o form sintetic.
n vederea realizrii unui cadru comun de prezentare a situaiilor financiare, ntreprinderile trebuie s
respecte o serie de principii contabile generale, prevzute de Standardele Internaionale de Contabilitate i
33

anume: principiul continuitii activitii, principiul permanenei metodelor; principiul prudenei, principiul
independenei exerciiului, principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv, principiul
intangibilitii, principiul necompensrii, principiul prevalenei economicului asupra juridicului, principiul
pragului de semnificaie.

CAPITOLUL 3
EVALUAREA PATRIMONIULUI I CALCULAIA
Pn acum am prezentat structura patrimoniului ntreprinderii i mijloacele de cunoatere i analiz a
elementelor patrimoniale. ntruct patrimoniul se afl ntr-o continu transformare sub incidena
operaiunilor economico financiare ce au loc n ntreprindere, este absolut necesar exprimarea valoric a
elementelor de activ i pasiv i a veniturilor i cheltuielilor ce se produc, n scopul de a permite nregistrarea
lor n contabilitate.
De altfel, preluarea informaiilor din documentele contabile (justificative) i nregistrarea lor n
conturi nu este posibil dect sub form valoric. De asemenea, centralizarea informaiilor cu ajutorul
balanei de verificare i, mai departe, ntocmirea situaiilor financiare de sintez, sunt posibile numai sub
form valoric. n acest scop, contabilitatea utilizeaz dou procedee comune disciplinelor economice:
evaluarea i calculaia.

3.1. Importana i principiile evalurii

Evaluarea asigur exprimarea valoric a elementelor patrimoniale, prin cuantificarea i msurarea
sub form bneasc a mrimii stocurilor, imobilizrilor, creanelor, datoriilor, plasamentelor financiare,
veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor. Ea asigur legtura pe parcursul ntregului flux de culegere,
prelucrare i informare contabil, permind trecerea de la informaii individuale exprimate n uniti
naturale, la informaii de sintez, exprimate valoric.
Evaluarea reprezint o condiie a cunoaterii patrimoniului, stnd la baza celorlalte procedee ale
metodei contabilitii10. Evaluarea este prezent n msurarea elementelor patrimoniale, n vederea gruprii i
sistematizrii lor ntr-o form care s permit nregistrarea n conturi. De asemenea, se utilizeaz n cadrul
metodelor i procedeelor de calculaie a costurilor, de verificare i control a nregistrrilor prin intermediul
balanei i de verificare a echilibrului patrimonial prin intermediul bilanului contabil.
Evaluarea se utilizeaz pentru calculul indicatorilor economico-financiari, care servesc conducerii
ntreprinderii n analiza situaiei economico-financiare i adoptarea deciziilor ce se impun pentru perioadele
urmtoare. Avnd n vedere importana evalurii n evidena contabil a ntreprinderii i n analiza
economico-financiar a activitii acesteia, trebuie respectate o serie de reguli i principii dup cum urmeaz:
a) Principiul stabilirii obiectului evalurii
Conform acestui principiu, evaluarea se face n mod diferit, n funcie de natura elementului
patrimonial i de categoria din care acesta face parte.
Exemplu: Evaluarea imobilizrilor (terenuri, mijloace fixe etc.) se face analitic, individual pe fiecare
imobilizare n parte.
Evaluarea activelor circulante materiale (stocuri) se face sintetic, global, pentru fiecare tip de stoc
aflat n gestiune (materii prime, materiale, produse, mrfuri, ambalaje etc.).
Evaluarea bunurilor care se vnd terilor (produse finite, mrfuri) se face la pre de vnzare.
Evaluarea bunurilor aflate pe fluxul intern al procesului tehnologic se face la cost de producie (cazul
produciei neterminate).
b) Principiul evalurii la un pre real
Conform acestui principiu, elementele patrimoniale trebuie exprimate n funcie de valoarea lor de
utilitate (capacitatea bunurilor de a satisface o anumit trebuin), pentru o reflectare real a patrimoniului
ntreprinderii. El se aplic la sfritul exerciiului, n cadrul lucrrilor pregtitoare pentru ntocmirea
bilanului contabil.
Exemplu: Pentru imobilizrile supuse amortizrii (necorporale, terenuri cu amenajri, mijloace
fixe), valoarea de utilitate este dat de valoarea rmas neamortizat (diferena dintre valoarea de intrare i
amortizarea nregistrat pn n acel moment).
10

Octavian Bojian Bazele contabilitii, Ed. Eficient, Bucureti, 1997

34

Pentru imobilizrile neamortizabile avem:

- la terenuri fr amenajri preul pieei;
- la titluri imobilizate cotaia bursier la 31 decembrie.
Pentru stocuri avem costul de achiziie al ultimului lot cumprat, respectiv costul de producie al
ultimului lot fabricat.
Pentru creane i datorii n devize avem cursul oficial nregistrat la 31.12. etc.
c) Principiul alegerii formei de evaluare n funcie de scopul urmrit
Conform acestui principiu, elementele patrimoniale se pot exprima n costuri efective, dac scopul
evalurii este de a determina mrimea real a patrimoniului sau n preuri standard (prestabilite), dac scopul
evalurii este de a urmri abaterile (diferenele de pre) dintre preul standard i costul efectiv.
Exemplu: n cazul produselor finite, cnd cheltuielile efectuate pentru realizarea produciei se
cunosc abia la sfritul lunii, evaluarea se face la un pre standard, la care se nregistreaz att intrrile ct i
ieirile din gestiune. La sfritul lunii, cnd se determin costul de producie efectiv, se nregistreaz
diferenele de pre (abaterile) dintre preul standard i costul efectiv, aferente intrrilor i ieirilor din
gestiune.
n cazul materiilor prime, materialelor, obiectelor de inventar i ambalajelor, evaluarea se face la cost
efectiv de achiziie.
d) Principiul completrii evalurii bneti cu cea a etalonului natural
Acest principiu se aplic n cazul stocurilor, cnd pentru o eviden contabil i gestionar corect i
complet aceasta se realizeaz cantitativ-valoric.
Exemplu: n cazul gestiunii de materii prime, att la magazie ct i la compartimentul financiarcontabil se ine evidena att cantitativ, n kg, to, ml, m 3 etc., ct i valoric, pe fiecare categorie de materie
prim i pe preuri de cumprare.
Gestionarul completeaz fiele de magazie pe tipuri de materii prime, care cuprind:
- cantitate existent la nceputul lunii;
- cantiti intrate n timpul lunii;
- cantiti ieite n timpul lunii;
Stoc la sfritul lunii = Stoc iniial + Intrri Ieiri
Contabilul completeaz fiele cantitativ-valorice pe tipuri de materii prime, care cuprind:
- cantitate i valoare existent la nceputul lunii;
- cantiti i valori intrate;
- cantiti i valori ieite.
Stoc i valoare (sold) la sfritul lunii = Stoc i sold iniial + Cantiti i valori intrate Cantiti i
valori ieite
Valorile se obin nmulind cantitile cu preurile de cumprare. La sfritul lunii, se
efectueaz confruntarea (punctajul) celor dou evidene, urmrind punerea lor de acord.
e) Principiul cuantificrii influenei factorului timp asupra valorii elementelor patrimoniale
Conform acestui principiu, pentru anumite categorii de elemente patrimoniale sensibile la influena
factorului timp (mijloace fixe, stocuri, credite bancare), trebuie actualizat permanent valoarea acestora.
Exemplu: n cazul imobilizrilor se nregistreaz reevaluri periodice (actualizri ale valorii
acestora n sensul creterii sau descreterii sale, cup caz).
n cazul stocurilor de mrfuri se majoreaz sau se diminueaz preurile de vnzare, prin modificarea
adaosului comercial.
n cazul creditelor bancare se aplic diveri indici de actualizare sau se recalculeaz dobnzile.

3.2. Metodele de evaluare

Transpunerea valoric a elementelor patrimoniale vizeaz patru momente importante i anume 11:
- la data intrrii n patrimoniu;
- la data inventarierii;
- la nchiderea exerciiului financiar (31 decembrie);
- la data ieirii din patrimoniu.
11

Ministerul Finanelor Publice Reglementri contabile pentru ageni economici, Ed. Economic, Bucureti, 2002
35

a) Evaluarea elementelor patrimoniale la data intrrii n patrimoniu se realizeaz la valoarea de

intrare, numit i valoare contabil, stabilit difereniat n funcie de natura i proveniena bunurilor astfel:
- pentru bunurile aduse ca aport la capitalul social, la valoare de aport, stabilit n funcie de
preul pieei, starea i utilitatea bunurilor;
- pentru bunurile obinute cu titlu gratuit (donaii), la valoare de utilitate, stabilit n funcie de
preul pieei i starea bunurilor;
- pentru bunurile cumprate (procurate cu titlu oneros), la cost de achiziie, stabilit n funcie de
preul de cumprare i cheltuielile de transport-aprovizionare facturate de furnizor;
- pentru bunurile realizate n producie proprie, la cost de producie, stabilit n funcie de
totalitatea cheltuielilor efectuate pentru realizarea bunurilor (produse finite).
ntruct costul de producie se determin abia la sfritul lunii, intrrile n gestiune n cazul
stocurilor fabricate se nregistreaz de regul la un pre standard (prestabilit), urmnd ca la sfritul lunii s
se determine abaterile fa de costul de producie (efectiv).
b) Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face la valoare actual (de
inventar), stabilit n funcie de preul pieei, starea i utilitatea bunului. Aceast valoare se stabilete diferit
n funcie de natura elementului inventariat, astfel:
- pentru imobilizri amortizabile valoarea rmas neamortizat;
- pentru imobilizri neamortizabile:
o terenuri preul pieei;
o titluri imobilizate cotaia bursier;
o creane imobilizate n lei valoarea probabil de ncasat;
o creane imobilizate n devize valoarea la cursul valutar oficial;
- pentru stocuri:
o cumprate costul de achiziie al ultimului lot intrat;
o fabricate costul de producie al ultimului lot fabricat
- pentru creane:
o n lei valoarea probabil de ncasat, nscris n factura emis ctre client;
o n devize valoarea la curs valutar oficial;
- pentru disponibiliti:
o n lei soldul din cont sau casierie;
o n devize soldul la cursul valutar oficial;
- pentru plasamente financiare cotaia bursier;
- pentru credite pe termen mediu i lung:
o n lei valoarea probabil de plat;
o n devize valoarea la curs valutar oficial;
- pentru datorii curente:
o n lei valoarea probabil de plat nscris n factura furnizorului;
o n devize valoarea la curs valutar oficial;
c) Evaluarea elementelor patrimoniale la nchiderea exerciiului se face la valoarea de intrare
(contabil) pus de acord cu rezultatele inventarierii. n acest scop, valoarea de intrare se compar cu
valoarea de inventar, respectnd urmtoarele reguli:
- pentru elementele de activ (bunuri inventariate):
o diferenele constatate n plus (valoare de inventar > valoare de nregistrare), nu se
nregistreaz, elementele rmnnd la valoarea lor de intrare;
o diferenele constatate n minus (valoare de inventar < valoare de nregistrare), se
nregistreaz pe seama amortizrii (dac deprecierea este ireversibil) sau pe seama
provizioanelor de depreciere (dac deprecierea este reversibil), elementele
meninndu-se de asemenea la valoarea lor de intrare.
- pentru elementele de pasiv (datorii inventariate):
o diferenele constatate n minus (valoare de inventar < valoare de nregistrare) nu se
nregistreaz, elementele meninndu-se la valoarea lor de intrare;

36

diferenele constatate n plus (valoare de inventar > valoare de nregistrare) se

nregistreaz pe seama provizioanelor, elementele meninndu-se la valoarea de
intrare;
- pentru elementele monetare n devize (disponibilul n cont sau casierie la 31 decembrie) se
nregistreaz:
o diferenele favorabile (plus), drept venituri din diferene de curs valutar;
o diferenele nefavorabile (minus), drept cheltuieli din diferene de curs valutar;
- pentru elementele nemonetare n devize (creane i datorii):
o diferenele favorabile (plus) se nregistreaz pe seama rezervelor din conversie pasiv;
o diferenele nefavorabile (minus) se nregistreaz pe seama rezervelor din conversie activ.
Exemplu: La 31 decembrie se cunosc urmtoarele date:
o

Nr.
crt.
1.
2.
3.
4.
5.
6.

Elemente
patrimoniale
Utilaje
Mrfuri
Furnizori
mprumuturi din
emisiuni de
obligaiuni
Creane n devize

7.

Creane imobilizate
n devize
Contul n devize

8.

Casa n devize

Valoare de
nregistrare
20.000.000
10.000.000
5.000.000
25.000.000

Valoare de
inventar
22.000.000
9.000.000
4.000.000
27.000.000

Diferene
(+/)
+ 2.000.000
1.000.000
1.000.000
+ 2.000.000

3.300.000
(100 $ 33.000 lei/$)
4.000.000
(100 40.000 lei/)
33.000.000
(1.000 $ 33.000 lei/$)
40.000.000
(1.000 40.000 lei/)

3.400.000
(100 $ 34.000 lei/$)
3.900.000
(100 39.000 lei/)
34.000.000
(1.000 $ 34.000 lei/$)
39.000.000
(1.000 39.000 lei/)

+ 100.000
100.000
+ 1.000.000
1.000.000

Vom avea:
- pentru utilaje (elemente de activ) plusul de 2 mil. lei nu se nregistreaz;
- pentru mrfuri (elemente de activ) pentru minusul de 1 mil. lei se nregistreaz constituirea
unui provizion pentru deprecierea mrfurilor;
- pentru furnizori (element de pasiv) minusul de 1 mil. lei nu se nregistreaz;
- pentru mprumutul din emisiuni de obligaiuni (element de pasiv) plusul de 2 mil. lei se
nregistreaz prin constituirea unui provizion pentru riscuri i cheltuieli;
- pentru creanele n devize, plusul de 100.000 se nregistreaz ca o rezerv din conversie pasiv
(favorabil);
- pentru creanele imobilizate n devize, minusul de 100.000 lei se nregistreaz ca o rezerv din
conversie activ (nefavorabil);
- pentru contul n devize, plusul de 1 mil. lei se nregistreaz ca venit din diferene de curs valutar
(favorabil);
- pentru casa n devize, minusul de 1 mil. lei se nregistreaz drept cheltuial din diferene de curs
valutar (nefavorabil).
d) Evaluarea elementelor patrimoniale la data ieirii din patrimoniu se face la valoarea de intrare.
n cazul costului de achiziie, ntruct n timpul lunii el poate fi diferit de la o intrare la alta, la
data ieirii se utilizeaz la alegere una din metodele:
- cost mediu ponderat (CMP);
- primul intrat primul ieit (FIFO);
- ultimul intrat primul ieit (LIFO).
Metoda CMP presupune evaluarea cantitilor ieite la un cost mediu, calculat ca raport ntre
valoarea stocurilor i cantitile aferente, conform relaiei:
CMP

Valoare stoc iniial Valoare stocuri intrate n timpul lunii

Stoc iniial Stocuri intrate n timpul lunii

ntruct CMP se poate calcula att dup fiecare intrare ct i o singur dat la sfritul lunii, metoda
se poate aplica n dou variante:
- varianta CMP al ultimei intrri;
37

- varianta CMP global (lunar).

Metoda FIFO presupune evaluarea cantitilor ieite la costul celor mai vechi loturi intrate n
gestiune, n ordinea epuizrii loturilor.
Metoda LIFO presupune evaluarea cantitilor ieite la costul celor mai noi loturi intrate n
gestiune, n ordinea epuizrii loturilor.
Exemplu: ntreprinderea are pe stoc la 01.04. 500 kg materiale evaluate la cost achiziie (ca) =
2.000 lei/kg = 1.000.000 lei. n timpul lunii se produc urmtoarele micri n gestiunea materialelor:
05.04 cumprare 3.000 kg la ca = 4.000 lei/kg = 12.000.000 lei
10.04. consum n producie 2.500 kg
15.04 cumprare 1.500 kg la ca = 5.000 lei/kg = 7.500.000 lei
25.04 = consum n producie 2.300 kg
Stoc la 30.04. = Stoc la 01.04 + Intrri Ieiri = 200 kg
S se evalueze ieirile prin metodele CMP, FIFO i LIFO i s se determine valoarea stocului final.
I.
Metoda CMP
1. Varianta CMP al ultimei intrri:
- pentru ieirea din 10.04. calculm:
CMP1

1.000.000 lei 12.000.000 lei

500 kg 3.000 kg

3.714 lei/kg

Valoare ieire = 2.500 kg 3.714 lei/kg = 9.285.000 lei

- pentru ieirea din 25.04 calculm:
CMP2

1.000kg 3.714 lei/kg 7.500.000 lei

1.000 kg 1.500 kg

4.486 lei/kg

unde:
1.000 kg = Stocul rmas dup ieirea precedent;
3.714 lei/kg = CMP1
Valoare ieire = 2.300 kg 4.486 lei/kg = 10.317.800 lei
Valoare stoc final =

200 kg 4.486 lei/kg 897.200 lei

(CMP2 )

sau: 1.000.000 lei + 12.000.000 lei 9.285.000 lei + 7.500.000 lei 10.317.800 lei = 897.200 lei
2. Varianta CMP global (lunar)
La sfritul lunii calculm:
CMPg

1.000.000 lei 12.000.000 lei 7.500.000 lei

500 kg 3.000 kg 1.500 kg

4.100 lei/kg

Valoarea cumulat a celor dou ieiri = (2.500 kg + 2.300 kg) 4.100 lei/kg = 19.680.000 lei
Valoare stoc final =

200 kg 4.100 lei/kg 820.000 lei

(CMPg )

sau: 1.000.000 lei + 12.000.000 lei + 7.500.000 lei 19.680.000 lei = 820.000 lei
II.
Metoda FIFO
- pentru ieirea din 10.04 avem:
500 kg 2.000 lei/kg
=
1.000.000
lei
2.500
(Si)
kg
2.000 kg 4.000 lei/kg
=
8.000.000 lei (I1)
valoare ieire
=
9.000.000 lei
- pentru ieirea din 25.04 avem:
2.300
1.000 kg 4.000 lei/kg
=
4.000.000 lei (I1)
kg
1.300 kg 5.000 lei/kg
=
6.500.000 lei (I2)
valoare ieire
=
10.500.000 lei
Valoare stoc final =

200 kg 5.000 lei/kg 1.000.000 lei

(costul lui I 2 )

sau: 1.000.000 lei + 12.000.000 lei 4.000.000 lei + 7.500.000 lei 6.500.000 lei = 1.000.000 lei
III.
Metoda LIFO
- pentru ieirea din 10.04 avem:
2.500 kg 4.000 lei/kg = 10.000.000 lei (I1)
- pentru ieirea din 25.04 avem:
2.300
1.500 kg 5.000 lei/kg
=
7.500.000 lei
38

500 kg 4.000 lei/kg

300 kg 2.000 lei/kg

valoare ieire

kg

Valoare stoc final =

(I2)
2.000.000 lei
(I1)
600.000 lei
(Si)
10.100.000
lei

200 kg 2.000 lei/kg 400.000 lei

(costul lui Si )

sau: 1.000.000 lei + 12.000.000 lei 10.000.000 lei + 7.500.000 lei 10.100.000 lei = 400.000 lei
n cazul preului standard, ntruct intrrile s-au evaluat la pre fix i ieirile se vor evalua la
acelai pre, calculnd separat diferenele de pre (abaterile) dintre preul standard i costul efectiv.
Aceste diferene pot fi:
1. favorabile dac costul efectiv < preul standard (ntruct semnific o economie de cheltuieli,
se nregistreaz n contabilitate n rou, avnd semnificaia minus).
Sumele n rou se scriu cu past roie, sau cu albastru dar ncadrate ntr-un
chenar.
2. nefavorabile dac costul efectiv > preul standard (ntruct semnific o depire de cheltuieli,
se nregistreaz n contabilitate n negru, avnd semnificaia plus)
Diferenele de pre se calculeaz separat pentru intrri i separat pentru ieirile din gestiune, avnd
rolul de a corecta n +/ valorile la pre standard deja nregistrate
diferenele de pre pentru intrri se calculeaz comparnd valoarea intrrilor la pre standard cu
valoarea acelorai intrri la cost efectiv.
diferenele de pre pentru ieiri se calculeaz la sfritul lunii cu ajutorul unui coeficient de
repartizare,
k

Diferene de pre aferente stocului iniial Diferene de pre aferente intrrilor

Valoare stoc iniial la pre standard Valoare intrri la pre standard

= +/

Deoarece la numrtor putem avea sume n rou sau negru, valoarea lui k poate fi pozitiv
sau negativ.
Aplicnd coeficientul k asupra valorii ieirilor la pre standard, obinem diferenele de pre aferente
ieirilor (n rou, dac avem k negativ sau n negru dac avem k pozitiv).
Exemplu: ntreprinderea are pe stoc la nceputul lunii 1.000 buc. produse finite nregistrate la pre
standard 5.000 lei/buc. = 5.000.000 lei, cu diferene de pre favorabile de 1.000.000 lei (n rou).
n timpul lunii se realizeaz n producie proprie 3.000 buc. la preul standard 5.000 lei/buc =
15.000.000 lei. ntruct se vnd clienilor 2.000 buc., se descarc gestiunea la preul standard 5.000 lei/buc =
10.000.000 lei. La sfritul lunii se determin costul de producie efectiv de 5.500 lei/buc i se nregistreaz
diferenele de pre pentru intrrile i ieirile din gestiune.
diferene de pre pentru intrri:
- valoare intrare la pre standard:
3.000 buc 5.000 lei/buc = 15.000.000 lei
- valoare intrare la cost de producie efectiv:
3.000 buc 5.500 lei/buc
= 16.500.000 lei
- diferen de pre aferent intrrilor = 1.500.000 lei,
nefavorabil (n negru), deoarece costul efectiv > preul standard
diferenele de pre pentru ieiri:
-

calculm k

1.000.000 1.500.000
0,02
5.000.000 15.000.000

- aplicm k asupra ieirilor la pre standard:

0,02 10.000.000 = 2000.000 lei, diferene de pre nefavorabile (n negru).
Stoc final = Si + intrri ieiri = 1.000 buc + 3.000 buc 2.000 buc. = 2.000 buc
Valoare stoc final la pre standard = 2.000 buc 5.000 lei/buc = 10.000.000 lei
39

sau: 5.000.000 + 15.000.000 10.000.000 = 10.000.000 lei

Diferene de pre aferente stocului final = 1.000.000 + 1.500.000 200.000 = 300.000 lei,
nefavorabile (n negru).
Dac vrem s calculm valorile la cost efectiv (de producie) vom avea: valoare la pre
standard diferena de pre aferent.
- pentru stocul iniial: 5.000.000 + 1.000.000 = 4.000.000 lei;
- pentru intrri: 15.000.000 + 1.500.000 = 16.500.000 lei
- pentru ieiri: 10.000.000 + 200.000 = 10.200.000 lei
- pentru stocul final:
o 10.000.000 + 300.000 = 10.300.000 lei
sau
o 4.000.000 + 16.500.000 10.200.000 = 10.300.000 lei
Exist posibilitatea evalurii stocurilor cumprate la pre de factur, cu nregistrarea distinct a
cheltuielilor de transport-aprovizionare pentru intrrile i ieirile din gestiune.
Asemntor cazului anterior, la sfritul lunii se calculeaz coeficientul de repartizare:
k

Cheltuieli de transport aferente stocului iniial Cheltuieli de transport aferente intrrilor

Valoare stoc iniial la pre de factur Valoare intrri la pre de factur

Aplicnd k asupra valorii ieirilor la pre de factur, vom determina cheltuielile de transportaprovizionare aferente ieirilor din gestiune.
Exemplu: ntreprinderea are pe stoc la nceputul lunii obiecte de inventar 1.000 buc nregistrate la
pre de factur de 3.000 lei/buc = 3.000.000 lei. Cheltuielile de transport-aprovizionare aferente stocului
iniial = 100.000 lei. n timpul lunii se cumpr 5.000 buc. la pre factur 4.000 lei/buc = 20.000.000 lei, cu
cheltuieli de transport-aprovizionare de 500.000 lei.
Se dau n consum 5.300 buc la pre de factur (presupunem c pentru ieiri se aplic metoda FIFO).
Vom avea:
5.300
1.000 buc 3.000 lei/buc
=
3.000.000 lei (Si)
buc
4.300 buc 4.000 lei/buc
=
17.200.000 lei (I1)
valoare ieire
=
20.200.000 lei
La sfritul lunii calculm k

100.000 500.000
0,0261
3.000.000 20.000.000

Aplicm k asupra ieirilor la pre de factur:

0,0261 20.200.000 = 527.220 lei (cheltuieli de transport-aprovizionare aferente ieirilor)
Stoc final = Stoc iniial + Intrri Ieiri = 1.000 + 5.000 5.300 = 700 buc
Valoare stoc final la pre de factur = 700 buc 4.000 lei/buc. = 2.800.000 lei: (preul lui I 1) sau
3.000.000 + 20.000.000 20.200.000 = 2.800.000 lei
Cheltuielile de transport-aprovizionare aferente stocului final sunt de: 100.000 + 500.000 527.220
= 72.780 lei
Dac vrem s calculm valorile la cost efectiv (de achiziie) vom avea:
Valoare la pre de factur + Cheltuieli de transport-aprovizionare aferente
- pentru stocul iniial: 3.000.000 + 100.000 = 3.100.000 lei
- pentru intrri: 20.000.000 + 500.000 = 20.500.000 lei
- pentru ieiri: 20.200.000 + 527.220 = 20.727.220 lei
- pentru stocul final: 2.800.000 + 72.780 = 2.872.780 lei
sau
3.100.000 + 20.500.000 20.727.220 = 2.872.780 lei
Schematic, avem:

40

3.3. Principiile i clasificarea calculaiilor

n strns corelaie cu evaluarea elementelor patrimoniale se afl un alt procedeu al metodei
contabilitii i anume calculaia.
Calculaia respect o serie de principii i anume 12:
a) Determinarea obiectului calculaiei se face n funcie de specificul activitii.
Exemplu: n sectorul aprovizionare, obiectul calculaiei l constituie materia prim, iar n sectorul
producie, produsul finit.
b) Alegerea metodei de calculaie se face n funcie de organizarea activitii i de procesul
tehnologic.
Exemplu: Dac producia are un caracter omogen, se aplic metoda global.
c) Organizarea calculaiei n funcie de previziunile statistice urmrete ca datele s aib un caracter
unitar i omogen, att cele contabile (efective) ct i cele statistice (previzionate), astfel nct s poat fi
comparate.
Exemplu: Dac valoarea produciei programate s-a determinat folosind metoda global, valoarea
produciei efective trebuie determinat folosind aceeai metod.
d) Determinarea pe feluri de activiti a indicatorilor ce fac obiectul calculaiei - se face n scopul
de a determina corect veniturile, cheltuielile i rezultatele pe fiecare activitate, pentru aprecierea corect a
eficienei fiecrei activiti.
Exemplu: Nu putem compara veniturile activitii de desfacere cu cheltuielile activitii de
producie, ntruct se refer al activiti diferite.
e) Delimitarea n timp a datelor ce stau la baza calculaiei presupune ca veniturile i cheltuielile s
provin din aceeai perioad, pentru a nu denatura rezultatele (veniturile i cheltuielile n avans se
nregistreaz separat, fr a influena rezultatul perioadei).
Exemplu: Nu putem lua n calculul perioadei venituri sau cheltuieli nregistrate anticipat pentru
perioadele urmtoare. Pe de o parte s-ar denatura profitul, iar pe de alt parte, costul produciei realizate.
f) Delimitarea n spaiu a datelor ce stau la baza calculaiei presupune ca datele s se evidenieze
distinct pe locuri de efectuare: secii, ateliere, depozite, magazine, ferme etc.
Exemplu: Nu putem lua n calculul costului produciei unei secii, cheltuieli efectuate n secia
vecin.
g) Separarea cheltuielilor aferente produciei finite de cele aferente produciei neterminate
vizeaz direct calculaia costurilor de producie.
Exemplu: Pentru a calcula costul aferent produciei finite dintr-o lun, nu putem include cheltuieli
aferente produciei neterminate.
Clasificarea calculaiilor se realizeaz dup urmtoarele criterii:
1. Dup momentul elaborrii, avem:
12

Violeta Isai Contabilitate de gestiune, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, ediie actualizat, 2004
41

antecalculaii calculaii cu caracter previzional (de ex. costul produciei programate,

antecalculaie de deviz n construcii etc.);
o postcalculaii calculaii efective (de ex. costul efectiv al produciei realizate);
Dup sfera de cuprindere a cheltuielilor n costuri, avem:
o calculaii totale ce includ totalitatea cheltuielilor efectuate;
o calculaii pariale ce includ n costuri doar cheltuielile considerate eseniale (materii
prime, materiale, salarii muncitori, cote salarii etc.);
Dup intervalul de timp la care se ntocmesc avem:
o calculaii periodice ntocmite anual (de ex. elaborarea Bugetului de Venituri i
Cheltuieli al ntreprinderii, cu defalcare pe trimestre);
o calculaii neperiodice care se ntocmesc de cte ori este nevoie (de ex. elaborarea
calculaiilor de deviz n construcii);
Dup natura indicatorilor calculai, avem:
o calculaii contabile ce au ca rezultat indicatori n mrimi absolute (de ex. valoare
producie, valoare cifr de afaceri, profit, amortizare etc.);
o calculaii statistice care au ca rezultat indicatori n mrimi absolute i relative (de ex.
productivitatea muncii i indicele productivitii muncii pe 2 ani consecutivi)
o calculaii de analiz i control care au ca rezultat indicatori n mrimi absolute i
relative cu caracter de abatere a indicatorilor de la nivelul previzionat (de ex. abaterile
dintre preul standard i costul efectiv al produciei realizate);
Dup particularitile procesului tehnologic, avem:
o calculaii pentru un singur produs sau serviciu;
o calculaii pentru mai multe produse sau servicii;
Dup modul de evaluare a costurilor, avem:
o calculaii ale costurilor efective;
o calculaii ale costurilor standard (normate) pentru consum de materii prime, manoper
etc.;
Dup modul de structurare a costurilor, avem:
o calculaii pe elemente de cheltuieli primare: materii prime, salarii, combustibili, energie,
ap etc.;
o calculaii pe articole de calculaie: cheltuieli directe, cheltuieli indirecte, cheltuieli
generale i cheltuieli de desfacere.
o

2.

3.

4.

5.

6.

7.

3.4. Calculaia preurilor i tarifelor

Evaluarea permite determinarea valorii elementelor patrimoniale folosind sistemul de preuri i
tarife. Acest sistem constituie baza evalurii patrimoniului i cuprinde urmtoarele categorii: preul
productorului, preul de vnzare cu ridicata, preul de vnzare cu amnuntul i tarifele serviciilor.
Preul reprezint categoria economic ce confer expresie bneasc valorii bunurilor. El se
refer la unitatea de msur a bunului respectiv (buc. kg., m 3 etc.) fiind direct influenat de raportul cerereofert. Preul crete cnd oferta de bunuri pe pia scade n raport cu cererea i scade cnd oferta crete n
raport cu cererea.
n continuare vom prezenta i vom exemplifica principalele categorii de preuri utilizate de ctre
agenii economici:
1. Preul productorului este preul la care ntreprinderea productoare i vinde produsele
finite ctre clieni. El se compune din urmtoarele elemente:
a. Costul complet (comercial) totalitatea cheltuielilor efectuate pentru realizarea
produselor finite, avnd caracter de:
i. cheltuieli directe: cheltuieli cu materii prime i materiale directe, cheltuieli cu
salariile muncitorilor direct productivi i cotele aferente salariilor directe etc.;
ii. cheltuieli indirecte: cheltuieli cu energie i ap, cheltuieli cu amortizarea
utilajelor, cheltuieli cu salariile muncitorilor indirect productivi i cotele aferente
salariilor indirecte, cheltuieli cu ntreinere i reparaii utilaje etc.
42

iii. cheltuieli generale de administraie: cheltuieli cu chirii, cheltuieli cu telefonul,

cheltuieli cu amortizarea mijloacelor fixe cu caracter neproductiv (cldiri,
mobilier, calculatoare etc.), cheltuieli de protocol, reclam i publicitate,
cheltuieli cu deplasri, cheltuieli cu salariile personalului TESA i cote aferente
salariilor TESA etc.
iv. cheltuieli de desfacere: cheltuieli cu ambalarea, cheltuieli cu etichetarea,
cheltuieli cu manipularea, depozitarea i transportul produselor finite.
Deci, prin nsumarea tuturor acestor cheltuieli rezult costul complet (comercial) al produsului finit.
b. Marja productorului cota de profit pe care productorul o adaug la pre, prin
aplicarea unui procent asupra costului complet (reprezint de fapt ctigul
productorului).
Prin nsumarea celor dou elemente rezult preul productorului.
Exemplu: Pentru realizarea unui produs finit, ntreprinderea efectueaz urmtoarele cheltuieli:
- cheltuieli directe = 50.000.000 lei
- cheltuieli indirecte = 10.000.000 lei
- cheltuieli generale de administraie = 5.000.000 lei
- cheltuieli de desfacere = 5.000.000 lei
Total cheltuieli efectuate = 70.000.000 lei
Producia realizat n timpul lunii = 1.000 buc
-

Costul unitar complet (pe bucat) =

70.000.000 lei
70.000 lei/buc
1.000 buc

- Marja productorului = 10%

Prin urmare vom avea marja unitar = 70.000 10% = 7.000 lei/buc
Preul unitar al productorului = 70.000 + 7.000 = 77.000 lei/buc

n momentul facturrii produsului finit ctre client, asupra preului productorului,

considerat pre de vnzare, se aplic TVA 19%, respectiv:
77.000 19% = 14.630 lei/buc
Rezult total factur = 77.000 + 14.630 = 91.630 lei/buc
2. Preul de vnzare cu ridicata este preul la care depozitul de mrfuri i vinde marfa ctre
clieni (ctre magazin). El se compune din urmtoarele elemente:
a. costul de achiziie al mrfurilor preul de cumprare facturat de furnizor
(productor) + eventuale cheltuieli de transport-aprovizionare.
b. adaosul comercial practicat de depozit (ctigul acestuia), calculat prin aplicarea unui
procent asupra costului de achiziie
Prin nsumarea celor dou elemente rezult preul de vnzare cu ridicata.
Exemplu: Un depozit de mrfuri cumpr de la productorul din exemplul anterior marfa, la cost de
achiziie de 77.000 lei/buc (preul la care productorul i-a vndut produsul finit). Depozitul practic un
adaos comercial de 40%.
Vom avea:
- costul unitar de achiziie = 77.000 lei/buc
- adaos comercial unitar = 77.000 40% = 30.800 lei/buc
pre unitar de vnzare cu ridicata = 77.000 + 30.800 = 107.800 lei/buc
n momentul facturrii mrfii ctre client, asupra preului de vnzare cu ridicata se aplic
TVA 19%, respectiv: 107.800 19% = 20.482 lei/buc.
Rezult total factur = 107.800 + 20.482 = 128.282 lei/buc
3. Preul de vnzare cu amnuntul este preul la care magazinul i vinde marfa ctre clieni
(populaie). El se compune din urmtoarele elemente:
a. Costul de achiziie al mrfurilor preul de cumprare facturat de furnizor (depozitul)
+ eventuale cheltuieli de transport aprovizionare;
b. Adaosul comercial practicat de magazin (ctigul acestuia), calculat prin aplicarea
unui procent asupra costului de achiziie;
43

c. TVA neexigibil TVA aferent mrfii existente pe stoc, care devine exigibil n
momentul vnzrii mrfii. Se calculeaz:
19% (costul de achiziie + adaosul comercial)
Prin nsumarea celor 3 elemente rezult preul de vnzare cu amnuntul.
Exemplu: Un magazin cumpr de la depozitul din exemplul anterior marfa, la cost de achiziie
107.800 lei/buc (preul la care depozitul i-a vndut marfa). Magazinul practic un adaos comercial de 30%.
Vom avea:
- costul unitar de achiziie = 107.800 lei/buc
- adaos comercial unitar = 107.800 30% = 70.825 lei/buc
- TVA neexigibil pe bucat = 19% (107.800 + 70.825) = 33.940 lei/buc
Pre unitar de vnzare cu amnuntul = 107.800 + 70.825 + 33940 = 212.565 lei/buc
n momentul vnzrii mrfii direct cu numerar ctre client, magazinul va ncasa de la acesta,
prin casierie suma de 212.565 lei
Pentru toate exemplele prezentate, am efectuat calculul pentru o bucat. n practic se ruleaz
cantiti mari. Pentru a determina valoarea facturat, respectiv ncasat de ctre fiecare ntreprindere ce
particip la circulaia mrfii, se nmulete pre unitar cu cantitatea respectiv.
Tariful reprezint o categorie special de pre ce se refer la contravaloarea serviciilor prestate
de ctre ntreprinderi specializate, ctre alte ntreprinderi sau populaie.
Exemplu: Servicii de transport de bunuri i persoane, servicii de reparaii utilaje, servicii de
nchirieri de mijloace fixe, servicii de telecomunicaii, distribuie de energie termic i electric etc.
Dup natura lor, serviciile se clasific n:
- servicii productive: gospodrire comunal, furnizare de ap curent, gaze naturale, energie
termic, electricitate etc.;
- servicii neproductive: serviciile administraiei publice.
Tarifele se stabilesc difereniat n funcie de serviciile prestate, astfel:
- tarife pentru servicii cu caracter de mas: transporturi, telecomunicaii, distribuie de energie i
ap etc.;
- tarife pentru turism i alimentaie public practicate n hoteluri, restaurante, cofetrii etc.;
- tarife pentru servicii personale: frizerie, coafur, reparaii i comenzi nclminte, comenzi
confecii i tricotaje, reparaii de uz gospodresc etc.
Calculul tarifelor pentru prestri servicii este asemntor cu cel al preului productorului,
cu meniunea c marja (ctigul) unitii de prestri servicii este de regul mai mare.

Rezumat
Evaluarea reprezint procedeul prin care se asigur exprimarea valoric a elementelor patrimoniale,
n scopul prelucrrii i nregistrrii lor n conturi. Ea respect o serie de principii: stabilirea obiectului
evalurii, evaluarea la un pre real, alegerea formei de evaluare n funcie de scopul urmrit, completarea
evalurii bneti cu etalonul natural i cuantificarea influenei factorului timp.
Evaluarea patrimoniului se efectueaz n patru momente importante, la data intrrii n patrimoniu, la
data inventarierii, la nchiderea exerciiului financiar i la data ieirii din patrimoniu, utiliznd diverse
metode de calcul al valorii elementelor patrimoniale.
n strns corelaie cu evaluarea se gsete calculaia, care face posibil determinarea mrimii
indicatorilor ce fac obiectul nregistrrilor contabile. Calculaiile respect o serie de principii: determinarea
obiectului calculaiei, alegerea metodei de calculaie, delimitarea n timp, n spaiu i pe feluri de activiti a
datelor ce stau la baza calculaiei. Calculaiile se clasific: dup momentul elaborrii, dup sfera de
cuprindere, intervalul de timp. natura indicatorilor sau particularitile activitii.
La baza evalurii i calculaiei se afl sistemul de preuri i tarife, care cuprinde: preul
productorului, preul de vnzare cu ridicata, preul de vnzare cu amnuntul i tarifele pentru serviciile
prestate.
Preul productorului se calculeaz nsumnd costul complet al produsului finit cu marja
productorului.
Preul de vnzare cu ridicata se calculeaz nsumnd costul de achiziie al mrfii cu adaosul
comercial practicat de depozit.
44

Preul de vnzare cu amnuntul se calculeaz nsumnd costul de achiziie al mrfii cu adaosul

comercial practicat de magazin i cu TVA-ul neexigibil.
Tarifele reprezint o categorie special de pre, ce se difereniaz n funcie de natura serviciilor a
cror contravaloare o reprezint.

CAPITOLUL IV
DOCUMENTELE DE EVIDEN CONTABIL
Artam ntr-un capitol anterior c toate operaiunile economico-financiare ce au loc n ntreprindere
pe parcursul unui exerciiu financiar, se consemneaz n documente de eviden.
ntocmirea documentelor contabile la locul i la data nfptuirii fenomenelor i proceselor
economice, n scopul de a atesta producerea lor, este o cerin impus prin Legea contabilitii nr.82/1991.
Pentru a rspunde acestei cerine, dar i din necesitatea real a evidenei operative (zilnice),
contabilitatea utilizeaz ca procedeu documentaia.

4.1. Importana documentelor n cadrul ntreprinderii

nregistrarea operaiunilor economico-financiare n conturi nu este posibil fr consemnarea
acestora prealabil n documente ce atest nfptuirea lor.
O cerin de baz a evidenei contabile o reprezint fundamentarea i justificarea tuturor
informaiilor contabile pe baz de documente de eviden.
Fr procedeul documentrii,celelalte procedee de: evaluare, calculaie i nregistrare n conturi nu sar putea nfptui.
Informaiile economice dobndite pe calea observrii fenomenelor i proceselor economice, se culeg
i se nscriu n documente, primind astfel forma care s permit prelucrarea, vehicularea,prezentarea,
modificarea i pstrarea lor ulterioar.
Culegerea informaiilor i consemnarea lor n documente se poate face manual sau cu ajutorul
tehnicii de clacul, documentele fiind obligatoriu semnate de ctre persoanele care le-au ntocmit. Acest fapt
atrage i rspunderea n ntocmirea corect a documentelor.
n ntreprindere,ntocmirea corect i la timp a documentelor pentru fiecare operaie economicofinanciar constituie o condiie fundamental pentru cunoaterea real a activitii i pentru exercitarea
controlului asupra integritii i modului de gestionare a patrimoniului i asupra fiecrei operaii n parte.
Documentaia cuprinde, prin urmare, totalitatea documentelor ce intervin n evidena activitii
ntreprinderii, unele avnd un caracter primar, altele un caracter specific.
Documentele reprezint acte scrise ce conin informaii letrice i numerice, care se ntocmesc la locul
i n momentul producerii operaiilor economice 13.
Ele au un caracter general aplicabil n evidena contabil, ntruct reflect toate operaiile privind
existena i micarea mijloacelor economice, a surselor de finanare i a proceselor economice (venituri i
cheltuieli), relaiile de drepturi i obligaii ale ntreprinderii, precum i rezultatul activitii acesteia.
Documentele constituie baza ntregului sistem de eviden al ntreprinderii.
Importana lor rezult din urmtoarele aspecte:
Documentele atest producerea operaiilor economice, stnd la baza nregistrrii acestora n
contabilitate. Ele influeneaz direct operativitatea obinerii informaiilor contabile,
exactitatea acestora precum i modul de organizare a evidenei contabile n cadrul
ntreprinderii. Documentele asigur legtura dintre compartimentele ntreprinderii, ntruct
ele nu circul strict numai n cadrul compartimentului financiar-contabil.
Exemplu: Operaia de ncasare a unei sume (creane) de la clieni presupune ntocmirea unei
chitane de cas ctre client. Chitana se ntocmete la casierie. Un exemplar se nmneaz clientului, iar altul
se anexeaz la Registrul de cas, la compartimentul contabilitate.
Operaia de cumprare de materii prime presupune ntocmirea unei Note de intrare recepie la
magazia de materii prime. Un exemplar rmne la magazie, iar altul se pred la compartimentul contabilitate.
13

Ghe. Talaghir, Ghe. Negoescu Contabilitatea pe nelesul tuturor, Ed. All, Bucureti, 1998
45

 Documentele permit nfptuirea controlului economic i financiar n vederea pstrrii

integritii patrimoniului i a respectrii disciplinei financiare.
Exemplu: Cu ajutorul documentelor se pot depista diverse nereguli precum: lipsuri i sustrageri de
bunuri, ncasri i pli ilegale i se pot stabili rspunderile materiale pentru cei vinovai.
Documentele constituie prob n instan,atunci cnd ntreprinderea se afl n litigiu cu o alt
firm.
Exemplu: Dac obiectul litigiului l constituie lipsa de materii prime n momentul recepiei de la un
anumit furnizor, se cer n instan Facturile fiscale, Notele de intrare-recepie i Fiele de magazie.
ntruct operaiunile economico-financiare care se produc n ntreprindere au un caracter extrem de
divers, este de la sine neles c i documentele de eviden care reflect aceste operaii sunt diverse ca
form, coninut i modalitate de ntocmire.
Totui, documentele prezint i o serie de elemente comune, dup cum urmeaz:
denumirea ntreprinderii ce l-a emis, adresa acesteia i compartimentul n cadrul cruia s-a
ntocmit documentul;
data ntocmirii documentului (n principiu, ea coincide cu data efecturii operaiei);
explicaia operaiei pe care documentul o reflect i baza legal n temeiul creia a fost
ntocmit documentul (actul normativ);
informaiile cantitative i valorice (cantitate, pre unitar, valoare etc);
semnturile persoanelor care au ntocmit documentul i care rspund pentru informaiile
nscrise n document.
Elementele specifice ale documentelor explic i detaliaz informaiile consemnate, ele diferind de la
o operaie la alta.
Prelucrarea informaiilor din documentele de eviden se face n general cu ajutorul tehnicii de
calcul, asigurnd corectitudine i operativitate n gruparea i centralizarea acestora, n vederea nregistrrii
lor.

4.2. Clasificarea documentelor contabile

ntreprinderea utilizeaz n cadrul evidenei contabile numeroase documente de eviden, care se pot
clasifica dup urmtoarele criterii:
a) Dup natura elementelor patrimoniale a cror micare o reflect prin operaiile economice,
avem:
Documente ce reflect imobilizri corporale i necorporale (active imobilizate).
Exemplu: Proces verbal de punere n funciune a mijloacelor fixe; Proces verbal de
predare-primire a mijloacelor fixe; Proces verbal de scoatere din funciune a mijloacelor fixe.
Documente ce reflect stocuri (active circulante materiale)
Exemplu: Not de intrare recepie, Bon de consum, Fi limit de consum; Not de
predare la magazie; Bon de transfer-restituire etc.
Documente ce reflect vnzrile (creane/active circulante n decontare).
Exemplu: Dispoziii de livrare, Aviz de expediere, Factur fiscal etc.
Documente ce reflect disponibilitile bneti (active circulante bneti-ncasri i pli).
Exemplu: Chitan de cas, ordinul de plat, dispoziia de ncasare/plat prin casierie, fila
de CEC etc.
Documente ce reflect salariile i alte drepturi de personal
Exemplu: Lista de avans chenzinal, Statul de plat, Ordinul de deplasare, Decontul de
cheltuieli etc.
b) Dup locul de ntocmire, avem:
Documente interne se ntocmesc n cadrul ntreprinderii i circul n interiorul
ntreprinderii sau n afara ei.
Exemplu:
Documente interne care circul n incinta ntreprinderii: Not de intrare-recepie,
Bon de consum, Bon de predare la magazie, Bon de transfer, List de avans
chenzinal, Stat de plat etc.
46

Documente interne care circul n afara ntreprinderii: Factura fiscal emis

ctre client, chitana de cas emis ctre client, Ordinul de plat emis ctre
furnizor etc.
Documente externe se ntocmesc de ctre teri i sunt adresate ntreprinderii.
Exemplu: Factura fiscal primit de la furnizor; chitana de cas primit de la furnizor;
Ordinul de plat primit de la client etc.
Documentele interne i externe atest relaiile ntreprinderii cu terii (furnizori, clieni etc.).
c) Dup modul de ntocmire, avem:
Documente primare n care se consemneaz pentru prima dat operaiile economice.
Exemplu: Not de intrare-recepie, Bonul de Consum, Factura fiscal, Statul de plat etc.
Documente centralizatoare n care se grupeaz i se cumuleaz datele nscrise n
documentele primare, cuprinznd operaii de acelai fel, n scopul nregistrrii lor n conturi.
Exemplu: Centralizatorul Notelor de intrare-recepie (intrrilor), centralizatorul Bonurilor
de consum (ieirilor), centralizatorul Statelor de plat (salariilor), centralizatorul Facturilor
fiscale (vnzrilor) etc.
d) Dup funcia pe care o ndeplinesc, avem:
Documente de dispoziie prin care se transmite ordinul de a executa o anumit operaie
economic.
Exemplu:
Dispoziia de plat prin casierie prin care se transmite casierului ordinul
de a plti o anumit sum unei persoane, pentru un scop determinat.
Nota de comand prin care se transmite furnizorului necesarul de
bunuri pe care ntreprinderea urmeaz a le achiziiona de la acesta.
Documente de execuie care fac dovada nfptuirii unei operaii.
Exemplu:
Bonul de consum dovedete utilizarea materiilor prime i materialelor n
procesul de producie.
Chitana de cas dovedete efectuarea unei ncasri de la client,
sau a unei pli ctre furnizor.
Nota de intrare recepie dovedete ncrcarea gestiunii de
stocuri, prin cumprare.
Factura fiscal emis ctre client dovedete vnzarea de bunuri
ctre client.
Documente mixte care reunesc caracteristicile documentelor de dispoziie i de execuie.
Exemplu:
Fia limit de consum reflect simultan ordinul de utilizare a materiei
prime n procesul de producie i consumul efectiv al acestuia.
Dispoziia de livrare Aviz de expediie reflect simultan ordinul de
livrare i expedierea bunurilor ctre client.
e) Dup regimul de tiprire i utilizare, avem:
Documente cu regim special pentru care exist dispoziii legale privind modul de
completare, circulaie i pstrare.
Exemplu: Avizul de expediere, Factura fiscal, Chitana de cas, Fila de CEC numerar.
Aceste documente sunt nseriate din tipografie i necesit numerotarea i tampilarea
lor de ctre ntreprindere. Carnetele ce le conin se nuruiesc i se sigileaz, nscriind pe ultima
fil, numrul de file existente.
Evidena lor operativ are un caracter special, n sensul c se realizeaz cu ajutorul
unor fie de eviden n care se nscriu zilnic:
- cumprarea lor (cantitate, serii i pre unitar) respectiv numrul i data Notei de intrare
recepie;
- darea lor n consum (cantitate, serii i pre unitar) respectiv numrul i data Bonului de
consum;
- stocul la sfritul fiecrei luni.
Documente fr regim special care se folosesc respectnd normele generale de ntocmire,
circulaie i pstrare.
Exemplu: Bon de consum, Stat de plat, Dispoziie de ncasare/plat prin casierie, Not de
intrare recepie etc.
f) Dup sfera de aplicare, avem:

47

 Documente de uz general utilizate n toate domeniile de activitate.

Exemplu: Factura fiscal, Chitana de cas, Statul de plat, Ordinul de plat etc.
Documente specifice utilizate numai n anumite domenii de activitate.
Exemplu:
Fia consumului de furaje, Actul de ftare n zootehnie;
Devizul de lucrri n construcii.
g) Dup rolul lor n cadrul sistemului informaional al ntreprinderii, avem:
Documente justificative sunt documentele primare ce se ntocmesc la locul i n
momentul nfptuirii operaiei economice. Ele stau la baza nregistrrilor contabile. Au
form de imprimate tipizate.
Exemplu: Not de intrare recepie, Bon de consum, Factur fiscal, Chitan de cas, Stat
de plat etc.
Registre contabile sunt registrele ce consemneaz operaiile economice n conturi, cu
ajutorul formulelor contabile.
Exemplu: Registrul jurnal, Registrul Cartea Mare i Registrul inventar.
Documente de sintez i raportare sunt documente prin care se centralizeaz i se
transmit informaiile sintetice ctre utilizatorii interni i externi.
Exemplu: Bilanul contabil, Contul de profit i pierderi, Notele explicative.
Aceste documente furnizeaz utilizatorilor informaii privind structura mijloacelor i surselor
ntreprinderii, structura veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor, precum i o serie de situaii anex privind:
imobilizrile, provizioanele, creanele i datoriile, repartizarea profitului etc.

ntruct pentru operaii de acelai tip se folosesc documente de acelai fel, legislaia
stabilete tipuri unitare de documente ca: mrime, coninut, form i destinaie (tipizarea documentelor).

4.3. Verificarea, circuitul i pstrarea documentelor

Dup cum am artat, documentele se ntocmesc de ctre compartimentele n cadrul crora au avut
loc operaiile economice.
Completarea rubricilor cerute de formularul tipizat se face manual sau pe calculator, cu informaiile
corecte, clare i sub semntura persoanelor care le-au ntocmit.
Un document nu se ntocmete niciodat ntr-un singur exemplar, existnd posibilitatea pierderii lui.
Prin urmare, documentele de eviden se ntocmesc n 2 3 exemplare, dup caz, n funcie de importana i
circuitul acestora.
Pentru a avea convingerea c documentele au fost corect ntocmite, nainte de nregistrarea
informaiilor n conturi, se procedeaz la verificarea documentelor. Ea const n controlul de form i de
fond al condiiilor pe care documentele trebuie s le ndeplineasc conform legii.
a) Verificarea de form
Se refer la urmtoarele aspecte:
- folosirea tipului de document adecvat operaiei consemnate (de ex.: pentru evidenierea salariilor
vom folosi statul de plat etc);
- completarea tuturor rubricilor cerute de formular (de ex.: denumire bunuri, cantitate, pre unitar,
valoare etc);
- existena semnturilor peroanelor ce au ntocmit documentul;
- existena numerelor de ordine pe fiecare exemplar (de ex.: Nota de intrare recepie se
ntocmete n trei exemplare toate trei trebuie s poarte acelai numr de ordine etc);
- exactitatea sumelor nscrise i corectitudinea calculelor (de ex.: valoarea trebuie s rezulte prin
nmulirea cantitii cu preul).
b) Verificarea de fond
Se refer la urmtoarele aspecte:
- legalitatea operaiei (de ex.: ncasrile sau plile s se fac conform reglementrilor legale);
- necesitatea i oportunitatea operaiei (de ex.: cumprarea unei materii prime trebuie s se fac
numai dac stocul vechi s-a epuizat);
- realitatea operaiei (de ex.: consemnarea unui consum trebuie s reflecte utilizarea efectiv n
producie);
48

rentabilitatea operaiei (de ex.: cumprarea de bunuri la preuri avantajoase mici, dar pstrnd
raportul pre - calitate; vnzarea de bunuri la preuri avantajoase).
Conform legii, verificarea documentelor trebuie s se efectueze de ctre alte persoane dect cele ce
le-au ntocmit, pentru eficiena operaiei.
Erorile constatate se aduc la cunotina persoanelor ce au ntocmit documentul i se corecteaz prin
tierea textului/sumei eronate i nscrierea alturat corect, nsoit de semntura corectorului.
Documentele ce reflect disponibiliti bneti nu pot fi corectate (chitana de cas, ordin de plat,
fil de CEC).
Acestea se anuleaz prin tierea cu o linie oblic i nscrierea cuvntului Anulat. Ele rmn ataate
la carnet i se completeaz un nou document.
Odat verificate i corectate, documentele de eviden intr n circuitul contabil al ntreprinderii,
care trebuie s fie un traseu prestabilit, ct mai clar i mai scurt posibil.
n acest sens, se stabilesc documentele ce trebuie ntocmite de fiecare compartiment, persoanele cu
atribuii n ntocmirea documentelor, termenul de ntocmire i compartimentul cruia se adreseaz.
Circuitul documentelor difer n funcie de: mrimea ntreprinderii; structura ei organizatoric;
operaiile consemnate i mijloacele de ntocmire i prelucrare.
Exemplu:
Factura fiscal se ntocmete la compartimentul financiar-contabil n 3 exemplare:
originalul se trimite clientului, o copie rmne la contabilitate i o copie la depozitul de produse finite sau
mrfuri.
Statul de plat se ntocmete la biroul salarizare n 2 exemplare: originalul se trimite
la compartimentul contabilitate, iar copia rmne la salarizare.
Ordinul de plat se ntocmete la compartimentul financiar n 3 exemplare:
originalul rmne la banc, o copie se trimite clientului, iar o copie rmne la ntreprindere.
Chitana de cas se ntocmete la casierie n 3 exemplare: originalul se nmneaz
clientului la ncasarea sumei; o copie se trimite la compartimentul contabilitate, iar o copie rmne la
casierie.
Nota de intrare recepie se ntocmete la depozit n 3 exemplare: originalul se
trimite la compartimentul contabilitate, o copie la compartimentul aprovizionare, iar o copie rmne la
depozit.
Bonul de consum se ntocmete la depozit n 2 exemplare: originalul se trimite la
compartimentul contabilitate iar copia rmne la depozit.
Pstrarea documentelor se realizeaz prin ndosariere i aezare n rafturi, ntr-o ordine bine
stabilit dup urmtoarele criterii:
- dup natura operaiilor pe care le reflect:
o documente privind intrri de bunuri (note de intrare recepie, procese verbale de
punere n funciune a mijloacelor fixe, rapoarte de fabricaie pentru produse finite etc.);
o documente privind consumuri (bonuri de consum, fie limit de consum);
o documente privind vnzri (avize de expediie, facturi fiscale);
documente privind salarii (liste de avans chenzinal, state de plat);
documente privind ncasri i pli prin casierie (registrul de cas la care se anexeaz:
chitane de cas, foi de vrsmnt, dispoziii de plat/ncasare etc);
o documente privind ncasri i pli prin contul bancar (extrasul de cont la care se
anexeaz ordinele de plat etc).
- dup data ntocmirii pe luni i ani calendaristici;
- dup alfabet conform denumirii ntreprinderilor colaboratoare;
- dup amplasarea geografic conform localitilor n care se afl ntreprinderile
colaboratoare.
n practic se utilizeaz combinaia primelor dou criterii (de ex.: Documente lunare i anuale
privind: intrri, consumuri, vnzri, salarii, casa, banca etc).
Documentele se pstreaz n arhiva curent, iar dup un an calendaristic, se predau la arhiva
general a ntreprinderii, unde se pstreaz pe termene diferite, n funcie de natura lor i de reglementrile
legale.
o
o

49

Exemplu: Documentele justificative se pstreaz timp de 10 ani de la ncheierea exerciiului

financiar pentru care au fost ntocmite. Fac excepie statele de plat a salariilor care se pstreaz n arhiv 50
ani.

Conform legii, documentele pierdute, sustrase sau distruse din diverse motive (calamiti,
furturi etc) trebuie reconstituite n maxim 30 zile de la constatare.

4.4. Completarea documentelor pentru principalele operaiuni economicofinanciare

Ne vom referi n acest ultim subcapitol la documentele justificative uzuale, care reflect operaiunile
economico-financiare cel mai des ntlnite n activitatea ntreprinderii, prezentnd i macheta acestora.
1) Bonul de consum
Reprezint documentul ce consemneaz ieirea prin consum n producie a stocurilor de: materii
prime, materiale consumabile, obiecte de inventar.
Se ntocmete la magazia de materiale n 2 exemplare.
Circul: originalul la compartimentul contabilitate, o copie la magazie, unde gestionarul o nscrie n
fia de magazie.
Se arhiveaz la compartimentul contabilitate.

0,8

0,8

2) Nota de intrare recepie

Reprezint documentul ce consemneaz intrarea n gestiune prin cumprare a stocurilor de: materii
prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, mrfuri sau ambalaje avnd la baz factura fiscal primit
de la furnizori.
Se ntocmete la magazia de materiale, n 3 exemplare.
Circul: originalul la compartimentul contabilitate, o copie la compartimentul aprovizionare i o
copie la magazie, unde gestionarul o nscrie n fia de magazie.
Se arhiveaz la compartimentul contabilitate.

50

3) Chitana de cas
Reprezint documentul ce consemneaz ncasarea cu numerar a creanei de la clieni.
Se ntocmete la casierie n 3 exemplare.
Circul: originalul se trimite clientului, o copie rmne la casierie, o copie la contabilitate.
Se arhiveaz la compartimentul contabilitate.

4) Factura fiscal
Reprezint documentul ce consemneaz vnzarea de bunuri ctre clieni.
Se ntocmete la compartimentul financiar-contabil n 3 exemplare.
Circul: originalul se trimite clientului, o copie rmne la contabilitate i o copie se trimite la
depozit.
Se arhiveaz la compartimentul financiar-contabil.

51

5) Ordinul de plat
Ordinul de plat este un instrument emis de ctre pltitor pentru a achita diverse datorii fa de teri
dnd dispoziie bncii unde are contul deschis s plteasc sumele nscrise pe formularul ntocmit n trei
exemplare.
Circul: la pltitor care l emite pentru achitarea datoriilor salariale; la unitatea bancar unde are
ntreprinderea deschis contul; la banca beneficiarului care va pune suma respectiv la dispoziia clientului
su.
Pe drumul parcurs de OP de la pltitor la beneficiar se pot interpune mai multe societi bancare,
acestea efectund succesiv operaiuni de recepie, autentificare, acceptare si executare a OP.
Se arhiveaz:la ntreprinderea pltitoare; la beneficiar.
Macheta ordinului de plat de trezorerie se prezint astfel:
14.000.000

52

6) Cecul numerar
Este emis de ctre compartimentul financiar contabil, ntr-un singur exemplar i servete pentru
ridicarea numerarului din cont n scopul efecturii diverselor pli prin casierie (salarii, furnizori etc.)
Circul: la departamentul financiar contabil care l emite; la unitatea bancar unde are
ntreprinderea contul deschis;
Cecul este pltibil numai la vedere.
Macheta cecului numerar se prezint astfel:

7) Monetar
Monetarul se utilizeaz numai n cazul vnzrii mrfurilor cu amnuntul. Valoarea nscris n
monetar trebuie s corespund valorii nscrise n raportul de gestiune.
n condiiile utilizrii aparatelor de marcat electronice fiscale, suma nscris n monetar trebuie s
coincid cu suma din registrul de cas emis de aceste aparate, inclusiv suma nregistrat de mn n registrul
de cas, n cazul defectrii aparatelor de marcat electronice fiscale.
Servete ca:
- document justificativ pentru evidenierea la sfritul zilei a numerarului existent n casierie,
corespunztor mrfurilor comercializate;
- document justificativ de nregistrare n contabilitate;
- document justificativ pe baza cruia se pred contribuabilului numerarul ncasat prin cas de
ctre casieri, respectiv de vnztor.
53

Se ntocmete n dou exemplare de ctre casier sau de persoana mputernicit la sfritul zilei, prin
inventarierea numerarului pe categorii de bancnote i de monede.
Circul: exemplarul 1, pentru nregistrarea n Registrul de cas i exemplarul 2 rmne la carnet.

8) Registrul de cas
n Registrul de cas se nregistreaz numai operaiunile n numerar.
Servete ca:
- document de nregistrare a ncasrilor i plilor;
- document de stabilirea a situaiei financiare a ntreprinderii;
- prob n litigii.
Se ntocmete ntr-un singur exemplar de ctre contribuabili, persoane fizice, fcndu-se
nregistrarea operaiunilor efectuate pe baza documentelor justificative, distinct pe fiecare operaiune, fr a
lsa rnduri libere, dup ce a fost numerotat, nuruit i parafat.
Se arhiveaz mpreun cu documentele justificative care au stat la baza ntocmirii lui.
Faa:
Nr. pagin
Nr.
crt.

Data

1
1
2
3

2
25.04
25.04

REGISTRUL DE CAS
Documentul
Felul operaiunii
(felul, nr.)
(explicaii)
3
Sold la nceputul zilei
List de avans chenzinal
Monetar nr. 1234

4
Plat avans
Vnzare produse

ncasri
numerar

Pli
numerar

5
3.000.000

6
2.000.000

15.650.000

De reportat:
Verso:
Nr.
crt.

Data

Documentul
(felul, nr.)

Felul operaiunii
(explicaii)

ncasri
numerar

Pli
numerar

Report:

Total:
Sold la sfritul zilei

18.650.000
16.650.000

2.000.000

9) Lista de avans chenzinal

Se ntocmete lunar n dou exemplare, de ctre compartimentul care are aceast atribuie, pe baza
documentelor de eviden a muncii, a timpului efectiv lucrat, a certificatelor medicale prezentate i se
semneaz pentru confirmarea exactitii calculelor de ctre persoana care a calculat avansurile chenzinale i
a ntocmit lista.
Lista de avans chenzinal servete ca:
document pentru calculul drepturilor bneti cuvenite salariailor ca avansuri chenzinale;
54

 document pentru reinerea n statul de salarii a avansurilor chenzinale pltite;

document justificativ de nregistrare n contabilitate.
Circul:la persoanele autorizate s exercite controlul financiar i s aprobe plata (exemplarul 1); la
casieria unitii pentru plata avansurilor cuvenite (exemplarul 1); la compartimentul financiar contabil, ca
anex la exemplarul 2 al registrului de cas, pentru nregistrarea n contabilitate (exemplarul 1); la
compartimentul care a ntocmit lista de avans pentru a servi la ntocmirea statelor de salarii la sfritul lunii
(exemplarul 2).
Se arhiveaz: la compartimentul financiar-contabil, ca anex la exemplarul 2 al registrului de cas
(exemplarul 1); la compartimentul care a ntocmit lista de avans (exemplarul 2).
Macheta listei de avans chenzinal se prezint astfel:
.......... SC Alfa SA
(Unitatea)
.......... Biroul financiar-contabil
(secia, serviciul etc.)
LIST DE AVANS CHENZINAL
pe luna aprilieanul 2004 .........
Timp efectiv
Nr. Numele i
Salariul
Avans de
Marca
Concediu
crt. prenumele
de baz Lucrat
plat
medical
0
1
2
3
4
5
6
Oprea
6.000.
2.000.
1
22
tefan
000
000
.
.
.
Conductorul unitii,

Conductorul compartimentului
financiar-contabil

ntocmit

10) Statul de salarii

Se ntocmete n dou exemplare, lunar, pe secii, ateliere, servicii etc. de compartimentul care are
aceast atribuie, pe baza documentelor de eviden a muncii i a timpului lucrat efectiv, pe baza fielor de
eviden a salariului, a documentelor privind reinerile legale, listelor de avans chenzinal, certificatelor
medicale etc. i se semneaz pentru confirmarea exactitii calculelor de ctre persoana care determin
salariul cuvenit i ntocmete statul de salarii.
Pentru centralizarea la nivelul unitii a salariilor, se utilizeaz aceleai formulare de state de salarii.
Plile fcute n cursul lunii, cum sunt: avansul chenzinal, lichidrile, indemnizaiile de concediu
etc., se includ n statele de salarii, pentru a cuprinde astfel ntreaga sum a salariilor calculate i toate
reinerile legale din perioada de decontare respectiv.
Statul de salarii servete ca:
document pentru calculul drepturilor bneti cuvenite salariailor, precum i al contribuiei
privind protecia social i a altor datorii;
document justificativ de nregistrare n contabilitate.
Circul: la persoanele autorizate s exercite controlul financiar i s aprobe plata (exemplarul 1); la
casieria unitii, pentru plata sumelor cuvenite (exemplarul 1); la departamentul financiar-contabil ca anex
a exemplarului 2 al registrului de cas, pentru nregistrarea n contabilitate (exemplarul 1 mpreun cu
exemplarul 1 al borderoului de salarii neridicate); la compartimentul care a ntocmit statele de salarii
(exemplarul 2).
Se arhiveaz: la compartimentul financiar-contabil, separat de celelalte acte justificative (exemplarul
1); la compartimentul care a ntocmit statele de salarii (exemplarul 2).
Macheta documentului este urmtoarea:

55

11) Ordinul de deplasare

Se ntocmete ntr-un exemplar, pentru fiecare deplasare a delegailor n interesul serviciului, precum i
pentru justificarea avansurilor acordate n vederea procurrii de valori materiale n numerar.
Servete ca: dispoziie ctre persoana delegat s efectueze deplasarea; document pentru decontarea
de ctre titularul de avans a cheltuielilor efectuate; document pentru stabilirea diferenelor de primit sau de
restituit de ctre titularul de avans; document justificativ de nregistrare n contabilitate.
Circul: la persoana mputernicit s dispun deplasarea pentru semnare; la persoana care efectueaz
deplasarea; la persoanele autorizate de la unitatea unde s-a efectuat deplasarea, pentru a confirma sosirea i
plecarea persoanei delegate; la compartimentul financiar contabil pentru cerificarea decontului, pe baza actelor
justificative anexate la acesta de ctre titular la ntoarcerea din deplasare sau cu ocazia procurrii materialelor,
stabilind diferena de primit sau de restituit, avndu-se n vedere eventualele penalizri i semnnd pentru
verificare; la persoana autorizat s exercite controlul financiar preventiv, pentru viz; la conductorul unitii
pentru aprobarea cheltuielilor efectuate.
Se arhiveaz: la departamentul financiar-contabil.

56

Macheta ordinului de deplasare se prezint astfel:

Fa:
SC Alfa SA
(Unitatea)

Depus decontul (numrul i data)

.23/03.04.2004.
Ordin de deplasare (delegaie) nr. 15

Dl. (D-na) .............Popescu Marian...........................................................................................................................

avnd funcia de ..........................maistru....................................................................................................................................
este delegat pentru........achiziii materii prime........................................................................................................................
........................................................................................................................................................................................................
........................................................................................................................................................................................................
la ............Bucureti......................................................................................................................................................................
........................................................................................................................................................................................................
........................................................................................................................................................................................................
Durata deplasrii de la .....15.04.2004 .......la ...........17.04.2004.........................................................................................
Se legitimeaz cu ..BI.......Seria..GN ....nr. ...684314.................................................................................................................
tampila unitii i semntura
Data....................03.04.2004...........................

Sosit*15.04.............ora ....1530.............
Plecat*15.04...........ora ....1530...........
Cu (fr) cazare.........................................
tampila unitii
i semntura

Sosit*........................ora .........................
Plecat*......................ora .........................
Cu (fr) cazare.........................................
tampila unitii
i semntura

Sosit*........................ora .........................
Plecat*......................ora .........................
Cu (fr) cazare.........................................
tampila unitii
i semntura

Sosit*........................ora .........................
Plecat*......................ora .........................
Cu (fr) cazare.........................................
tampila unitii
i semntura

Verso:
Ziua i ora plecrii30.04....1130...............
Ziua i ora sosirii..02.05....1330...............
Data depunerii decontului...03.05.............
Penalizri calculate.....................................

Avans spre decontare:

Primit la plecare......1.000.000...........lei
Primit n timpul
deplasrii...............................................lei
TOTAL.................1.000.000............lei

Decont de cheltuieli efectuate conform documentelor anexate

Felul actului i emitentul
Chitan cazare
Bilet tren
Diurna

2 zile

Nr. i data
actului
15/15.04

300.000

15.04; 17.04

300.000

90.800

181.600

781.600

TOTAL CHELTUIELI

primit
Diferen de................ 218.400......lei
restituit

Semnt.

Diferena de restituit s-a depus

cu chitana nr. 16....din....30.04
Se aprob,
conductorul unitii

Suma

Control financiar
preventiv

Verificat
decont

57

ef
compartiment

Titular Avans

12) Dispoziia de plat prin casierie

Se ntocmete n dou exemplare la compartimentul financiar.
Servete ca: dispoziie ctre casierie pentru a plti delegatului suma necesar n efectuarea
deplasrii; document pentru stabilirea diferenelor de primit/restituit de ctre delegat; document justificativ
de nregistrare n contabilitate .
Circul: la casierie, pentru efectuarea plii ctre delegat; la controlul financiar-preventiv pentru
viz; la conductorul unitii pentru aprobare.
Se arhiveaz: la compartimentul financiar-contabil
Macheta este urmtoarea:

Rezumat
Documentaia reprezint procedeul contabil prin care fiecare operaiune economico-financiar ce are
loc n cadrul ntreprinderii, este consemnat ntr-un document de eviden ce atest nfptuirea ei.
Documentul reprezint un act scris ntocmit la locul i n momentul producerii operaiei respective.
Importana documentelor n evidena contabil a ntreprinderii se reflect sub trei aspecte:
- documentele dovedesc producerea operaiilor economice, stnd la baza nregistrrii lor n
contabilitate;
- documentele permit nfptuirea controlului economico-financiar;
- documentele constituie prob n instan.
Documentele sunt extrem de diverse, pe msura operaiunilor pe care le reflect. Ele se clasific
dup mai multe criterii: natura operaiunilor, locul de ntocmire, modul de ntocmire, funcia lor, regimul de
tiprire i utilizare, sfera de aplicare i rolul n cadrul sistemului informaional.
Dup acest ultim criteriu, reinem c documentele pot fi: documente justificative, registre contabile
i documente de sintez (bilanul contabil).
n vederea unei nregistrri corecte n conturi, documentele se supun verificrilor de form i de
fond, fiind corectate dac este cazul.
Circuitul contabil al documentelor difer n funcie de mrimea i structura ntreprinderii, dar i de
natura operaiilor efectuate.
Ele se pstreaz n arhiva ntreprinderii, pe tipuri de operaiuni i pe exerciii financiare.
Termenul de pstrare difer n funcie de natura i importana documentului.
Principalele operaiuni economico-financiare se reflect prin documente precum: Note de intrarerecepie (pentru cumprri), Bonuri de consum (pentru ieiri), Facturi fiscale (pentru vnzri) i Chitane de
cas sau Ordin de plat (pentru ncasri i pli).

CAPITOLUL V
INVENTARIEREA PATRIMONIULUI
n categoria procedeelor contabile, inventarierea ocup un loc nsemnat, datorit rezultatelor pe care
le furnizeaz societii comerciale.
Ea reprezint ansamblul operaiunilor prin care se constat existena faptic i starea
elementelor patrimoniale de activ i pasiv, sub form cantitativ-valoric, la o anumit dat.
Inventarierea se poate efectua ori de cte ori este nevoie, dar obligatoriu la sfritul exerciiului
financiar (la data de 31 decembrie), n scopul ntocmirii bilanului contabil.
58

Prin intermediul acesteia se stabilete situaia real a patrimoniului privind att bunurile ce aparin
societii comerciale, ct i bunurile aparinnd altor persoane fizice/juridice, aflate temporar n societate.
Constatarea faptic a acestor bunuri se face prin metode diferite, n funcie de natura elementelor
patrimoniale: numrare, cntrire, msurare, calcule tehnice pentru bunuri corporale (materiale), sau pe
baz de acte justificative i registre pentru cele necorporale (nemateriale).
Deci, momentul obligatoriu de efectuare a inventarierii este 31 decembrie al fiecrui an.
Exist i alte situaii care necesit efectuarea obligatorie a inventarierii, i anume: la nfiinarea
societii comerciale, la primirea-predarea de gestiuni, la data fuziunii cu alte societi, sau la ncetarea
activitii comerciale prin dizolvare sau faliment.

5.1. Clasificarea i funciile inventarierii

Avem dou criterii de clasificare a inventarierii:
Dup sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale:
inventariere general care cuprinde ntregul patrimoniu al ntreprinderii, dar i bunurile ce
aparin altor ntreprinderi i care se gsesc temporar n gestiunea acesteia (de ex.: clienii pot lsa
temporar n gestiunea ntreprinderii stocuri n scopul prelucrrii sau pentru pstrare, din lipsa
spaiului de depozitare);
inventariere parial care cuprinde numai o parte a patrimoniului (o secie, un magazin, un
depozit etc.) sau o anumit categorie de elemente patrimoniale (de ex.: inventarierea stocurilor
sau a mijloacelor fixe, a numerarului din casierie etc.);
Dup intervalul de timp la care se efectueaz:
inventariere anual care se efectueaz obligatoriu la sfritul anului, avnd caracter general.
Are drept scop stabilirea situaii reale a elementelor patrimoniale, n vederea prelurii acestora n
situaiile financiare de sintez (bilanul anual);
inventariere periodic se efectueaz la anumite intervale stabilite de lege, pentru a control
existena n teren a anumitor categorii de elemente patrimoniale. Se efectueaz n scopul ntririi
controlului gestionar i a disciplinei financiare (de ex.: stocurile se inventariaz de 2-3 ori pe an,
numerarul din casierie cel puin o dat pe lun, iar cldirile anual);
inventariere ocazional se efectueaz n timpul anului, cnd apar urmtoarele situaii:
modificri de pre la stocuri, predri-primiri de gestiune prin schimbarea gestionarului, fuziuni
sau divizri de ntreprinderi, faliment sau dizolvare de ntreprinderi, sustrageri din gestiune,
cazuri de for major (incendii, inundaii etc.);
inventariere inopinat se efectueaz de regul la cererea organelor de control sau a conducerii
ntreprinderii, fr anunarea prealabil a gestionarului.
Inventarierea ndeplinete n cadrul societii comerciale trei funcii importante.
1. Funcia de control al concordanei dintre evidena scriptic i situaia real.
Cunoatem c evidena scriptic se bazeaz pe nregistrarea cu exactitate i pe baz de documente
contabile, a operaiunilor economico-financiare ce afecteaz patrimoniul, deci a mijloacelor, surselor i
proceselor economice.
Ne punem atunci ntrebarea, de ce mai este nevoie de inventariere?
Pentru c, orict de riguros ar fi organizat evidena contabil (scriptic), pot aprea diferene n
realitate, care nu se pot consemna contabil la data producerii lor: modificri cantitative i calitative ale
produselor pe timpul transportului, manipulrii i depozitrii lor, ca urmare a diverselor reacii chimice
(dilatare, nghe etc).
De asemenea, pot aprea diferene datorit proastei gospodriri a bunurilor i neglijenei
gestionarilor; unele date nscrise n documentele primare pot fi omise a se nregistra n contabilitate sau se
pot nregistra eronat.
Pot aprea anulri de comenzi prin renunarea unor clieni i sortimente de bunuri greu vandabile sau
fr micare datorit unor aprovizionri ineficiente.
Nu n ultimul rnd, pot interveni cazuri de for major sau calamiti naturale, care genereaz lipsuri
n gestiune.
* Toate aceste situaii pot fi identificate, prentmpinate sau limitate prin msuri corespunztoare
cu ajutorul inventarierii.
2. Funcia de stabilire a situaiei nete a patrimoniului i a rezultatului economico-financiar.
59

Cu ajutorul inventarierii se determin situaia real a activelor pe de o parte i a datoriilor pe de alt

parte.
Aceste elemente inventariate conduc la stabilirea situaiei nete a patrimoniului, numit Activ net
contabil (ANC).
Relaia de calcul a acestui indicator este:
Activ net contabil = Total Active inventariate Datorii inventariate
El ajut la analiza situaiei economico-financiare a societii comerciale, permind printre altele
determinarea valorii matematice contabile a unei aciuni (valori reale a aciunii).
Rezultatul net al exerciiului se determin conform relaiei 14:
Rezultatul net =

Activ net la
sfritul exerciiului

Activ net la
nceputul exerciiului

Determinarea corect a acestor indicatori este posibil numai cu ajutorul inventarierii.

3. Funcia de calcul i eviden a stocurilor, consumurilor i vnzrilor
Aceast funcie se exercit avnd n vedere metoda de contabilitate a stocurilor aplicat de societatea
comercial. Astfel, aa cum tim din anul precedent, exist dou metode de contabilitate a stocurilor:
- metoda inventarului permanent;
- metoda inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent se aplic obligatoriu n unitile mari.
Ea permite cunoaterea stocului n orice moment din lun, ntruct stocul iniial, intrrile i ieirile
din timpul perioadei se nregistreaz cronologic n conturile de stocuri. Stocul final se determin conform
relaiei:
Stoc final = Stoc iniial + Intrri Ieiri
Prin aceast metod, inventarierea lunar nu este necesar.
Inventarierea anual compar stocul faptic cu cel scriptic nregistrat n contul de stocuri i determinat
conform relaiei de mai sus.
Prin aceast metod, evidena analitic a stocurilor se realizeaz cu ajutorul a trei procedee:
- procedeul operativ-contabil (pe solduri):
Evidena stocurilor se ine la magazie, pe fie de magazie, deci cantitativ, iar la compartimentul
contabilitate valoric, cu ajutorul fielor de cont pentru operaii diverse.
Lunar, verificarea concordanei dintre cele dou evidene se realizeaz astfel:
- se evalueaz cantitile din fiele de magazie i se transcriu n Registrul stocurilor;
- se puncteaz valorile din registrul stocurilor cu cele din fiele de cont pentru operaii
diverse
- procedeul cantitativ-valoric:
Evidena stocurilor se ine cantitativ la depozit, pe fie de magazie, iar la compartimentul
contabilitate, cantitativ-valoric, pe fie de cont analitic pentru valori materiale.
Lunar, verificarea concordanei dintre cele dou evidene se realizeaz astfel:
- se puncteaz cantitile din fiele de magazie cu cele din fiele de cont analitic pentru
valori materiale;
- se evalueaz cantitile din fiele de magazie i se puncteaz cu valorile din fiele de
cont analitic pentru valori materiale.
- procedeul global-valoric:
Evidena stocurilor se ine valoric att la depozit ct i la compartimentul contabilitate prin
intermediul fielor de cont pentru operaii diverse.
Lunar, se puncteaz valorile din cele dou fie, verificnd concordana dintre cele dou evidene.
Metoda inventarului intermitent se aplic opional n unitile mijlocii i mici.
n acest caz, inventarierea lunar este obligatorie.
La nceputul lunii se anuleaz stocul iniial determinat prin inventar la sfritul lunii precedente,
intrrile din timpul lunii se nregistreaz direct pe cheltuieli, iar stocul final determinat prin inventar se
nregistreaz n conturile de stocuri.
Ieirile din timpul lunii se determin la sfritul lunii conform relaiei:
Ieiri = Stoc iniial inventariat + Intrri + Stoc final inventariat
14

Ioan Oprean i colectivul ntocmirea i auditarea bilanului contabil Editura Intelcredo, Deva, 1997
60

la sfritul lunii
precedente

la sfritul lunii
curente

La nceputul lunii urmtoare, stocul final din luna curent devenit stoc iniial, se va anula, n ipoteza
c se va consuma sau se va vinde n aceast perioad.
Deci, prin aceast metod, cu ajutorul inventarierii lunare se stabilesc, cantitativ i valoric,
consumurile de stocuri.

5.2.

Etapele inventarierii

Inventarierea general a patrimoniului este o lucrare complex, mai ales n societile comerciale
mari, ea presupunnd parcurgerea urmtoarelor etape:
- pregtirea inventarierii;
- inventarierea propriu-zis;
- stabilirea rezultatelor inventarierii.
I. Pregtirea inventarierii
Aceast prim etap condiioneaz eficiena derulrii inventarierii i implicit corectitudinea
ntocmirii unui bilan contabil real.
Cuprinde dou categorii de msuri:
- de natur organizatoric;
- de natur contabil.
Msurile organizatorice se refer la urmtoarele aspecte:
a) Numirea prin decizia conducerii a Comisiei Centrale de Inventariere i a comisiilor pe gestiuni
(este vorba de gestiunile ce urmeaz a fi inventariate).
Comisiile pe gestiuni trebuie s fie formate din cel puin dou persoane i i vor desfura
activitatea sub coordonarea Comisiei Centrale.
Persoanele numite n comisiile de inventariere pot avea studii economice i tehnice, dar nu pot fi
gestionari ai depozitelor/seciilor inventariate i nici contabilii care in evidena gestiunilor respective.
Membrii comisiei trebuie s fie persoane competente, apte de a efectua inventarierea i de a semna
documentele finale.
Membrii comisiei, odat numii, pot fi nlocuii numai pentru motive ntemeiate i numai prin decizia
conducerii.
b) Crearea condiiilor optime pentru buna desfurare a activitii comisiilor de inventariere,
concretizate n:
- depozitarea bunurilor grupate pe sortimente i tipo-dimensiuni, codificarea i etichetarea lor pe
rafturi;
- asigurarea personalului necesar pentru manipularea bunurilor pe durata inventarierii;
- dotarea gestiunii inventariate cu mijloace de identificare a bunurilor (mostre, cataloage etc.) i cu
aparatur adecvat de cntrire, msurare etc.;
- dotarea comisiei cu calculatoare i mijloace de sigilare a spaiilor inventariate, precum i cu
dispozitive sigure de nchidere pe timp de noapte.
c) Efectuarea operaiunilor pregtitoare de ctre comisia de inventariere, constnd din:
- luarea unei Declaraii de inventar din partea gestionarului din care s rezulte dac gestioneaz
bunuri aflate i n alte spaii de depozitare, dac gestioneaz bunuri aparinnd terilor sau primite fr
documente; dac are cunotin de plusuri sau minusuri n gestiune, dac a primit sau eliberat bunuri fr
documente legale; dac are documente de primire sau eliberare de ntocmit, sau ntocmite i neoperate n
fiele gestiunii, respectiv nepredate n contabilitate; dac deine numerar din vnzarea bunurilor:
- identificarea tuturor locurilor n care exist bunuri de inventariat;
- nchiderea i sigilarea cilor de acces, n prezena gestionarului;
- verificarea numerarului din casierie, solicitnd ntocmirea monetarului i depunerea lui la casieria
central;
- solicitarea predrii la magazie a produselor finite i celor reziduale existente n seciile de
producie;
- controlul strii de funcionare a aparatelor de msur.
DECLARAIE DE INVENTAR

61

..
(Unitatea)
Subsemnatul gestionar al numit prin decizia nr. . din data de
declar:
1. Toate valorile materiale i bneti aflate n gestiunea subsemnatului se gsesc n ncperile (locurile)
.

2. Posed (nu posed) valori materiale i bneti aparinnd terilor ...

3.
Am
(nu
am)
cunotin
de
existena
unor
plusuri
sau
minusuri
n
valoare
(cantitate)
de
..
4. Am (nu am) eliberat valori materiale i bneti fr documente legale. Beneficiar .Beneficiar
.
Beneficiar .
5. Am (nu am) valori materiale nerecepionate sau care trebuie expediate, pentru care s-au ntocmit documentele aferente n cantitate
de ...

6. Am (nu am) documente de primire-eliberare care nu au fost operate n evidena operativ sau nu au fost predate la contabilitate
...

7. Dein (nu dein) numerar din vnzarea mrfurilor aflate n gestiune, de lei .

8. Ultimele documente de intrare sunt:

fel .nr. din data de .
fel .nr. din data de .
9. Ultimele documente de ieire sunt:
fel .nr. din data de .
fel .nr. din data de .
10. Ultimul raport de gestiune a fost ncheiat la data de ..
pentru perioada

11. Dac mai avei ceva de adugat ..

Semnturi
DAT N FAA NOASTR
GESTIONAR
Data .. ..ora

Msurile contabile se refer la urmtoarele aspecte:

- asigurarea nregistrrii tuturor operaiunilor economico-financiare, att n evidena sintetic i
analitic ca compartimentul contabilitate, ct i n evidena operativ la gestiune (depozit);
- verificarea concordanei nregistrrilor la compartimentul contabilitate i la depozit, prin punctajul
celor dou evidene i ntocmirea balanelor de verificare sintetice i analitice;
- bararea i vizarea (semnarea) tuturor fielor de magazie i dup caz, a benzilor de la casele de
marcat, dup ultima operaiune efectuat nainte de nceperea inventarierii.
S.C. XXXX S.A
FI DE MAGAZIE
Pagina 1
(Unitatea)
Magazia
Materialul (produsul), sort, calitate, marc, profil, dimensiune
50
ZAHR
U/M
Pre unitar
Cod
kg
14.000 lei
Document
Intrri
Ieiri
Stoc

62

Dat

15.05
18.05
.
..

Numr

Fel

1575
325

NIR
BC

Data i semntura de
control

20.000
8.000

20.000
12.000

Deci, att conducerea unitii, ct i comisiile de inventariere i ntregul personal angajat, pregtesc
condiiile pentru buna desfurare a inventarierii i stabilire a rezultatelor acesteia.
II. Inventarierea propriu-zis
Aceast etap are ca scop constatarea faptic, descrierea elementelor inventariate i completarea
listelor de inventar.
Constatarea faptic se face prin: numrare, cntrire, sondaj (pentru bunurile ambalate), calcule
matematice (pentru bunurile depozitate vrac: ciment, crbune, cherestea etc.).
Cantitile constatate faptic se nscriu n liste de inventar separate pentru fiecare gestiune, fiecare loc
de depozitare, fiecare sortiment de bunuri.
De asemenea, se nscriu n liste separate urmtoarele categorii:
bunuri aflate la angajai (obiecte de inventar de natura echipamentelor de protecie);
bunuri ale terilor aflate temporar n gestiune pentru prelucrare sau pstrare (custodie);
creane sau datorii incerte n privina ncasrii sau plii lor (n litigiu);
bunuri necorespunztoare calitativ, degradate sau cu micare lent, caz n care se anexeaz
la lista de inventar o Not de constatare din care s rezulte caracterul i gradul
deteriorrii, cauza nefolosirii i eventualii vinovai.
Exist i elemente ce nu pot fi inventariate conform celor menionate i anume:
disponibilul din cont care se inventariaz la nivelul extrasului de cont din data de 31
decembrie, care se confrunt cu soldul din contabilitate.
producia neterminat care se inventariaz prin descrierea stadiului de prelucrare n care se
afl i determinarea valorii ei pe baza documentaiilor tehnice i soldurilor din
contabilitate;
creanele i datoriile fa de teri care se inventariaz prin confruntarea soldurilor din
contabilitate cu sumele confirmate de clieni i furnizori la 31 decembrie.
Listele de inventar cuprind urmtoarele elemente:
denumirea i codul elementului inventariat;
unitatea de msur;
cantitatea constatat faptic;
preul unitar de nregistrare n contabilitate;
valoarea stocului faptic (cantitate faptic pre de nregistrare);
observaii privind aspectul sau utilitatea bunului.
Listele de inventar se semneaz fil cu fil de ctre comisia de inventariere.
Listele ce cuprind bunuri ale terilor se ntocmesc n mai multe exemplare, unul fiind trimis
proprietarului. Pe ultima fil a listelor de inventariere se nscriu: data nceperii i data terminrii ei, precum i
meniunea gestionarului c toate bunurile au fost msurate, numrate, cntrite n prezena sa, iar bunurile se
afl n pstrarea i pe rspunderea sa. De asemenea, gestionarul menioneaz dac mai are bunuri
neinventariate i eventualele obieciuni referitoare la desfurarea inventarierii.

63

Unitatea
Magazia

LIST DE INVENTARIERE

GESTIUNEA
Loc de depozitare

Pagina

DATA 31.12.2000
Nr.
crt.

Denumirea
bunurilor
inventariate

1
2
3

VOPSEA
ARACET
LAC

Numele i
prenumele

Codul sau
numrul de U/M
inventar

31572
47853
35481

Kg
Kg
kg

Comisia de inventariere

CANTITI
Stocuri
Diferene
Faptice Scriptice Plus Minus
4
5
6
7
97
55
80

100
50
80

3
5
-

PRE
UNITAR

52.000 5.200.000
156.000 5.000.000
110.000 5.500.000 550.000
6.600.000
75.000 6.000.000
5.900.000

Gestionar (Responsabil mijloace fixe)

69

VALOAREA
Deprecierea
Valoarea
CONTABIL
de
Diferene
Motivul
inventar Valoarea
Valoarea
(cod)
Plus Minus
9
10
11
12
13
14

Contabilitate

44.000
100.000

III. Stabilirea rezultatelor inventarierii

Listele de inventariere completate conforma rubricilor, se supun n continuare unor operaiuni de
prelucrare prin compararea datelor faptice cu cele scriptice din contabilitate, n vederea stabilirii diferenelor
de inventariere.
Pot exista dou categorii de diferene15:
a) Diferene cantitative: plusuri sau minusuri de inventar:
- plusuri cantitative cnd avem cantitate faptic evaluat la preul de nregistrare n contabilitate
mai mare dect cantitatea scriptic evaluat la preul de nregistrare n contabilitate.
- minusuri cantitative (lipsuri la inventar) cnd avem cantitate faptic evaluat la preul de
nregistrare n contabilitate mai mic dect cantitatea scriptic evaluat la preul de nregistrare n
contabilitate.
Att plusurile ct i minusurile cantitative se datoreaz unei gestionri defectuoase a bunurilor, sau
unor nregistrri eronate n evidena operativ a depozitului, respectiv n evidena sintetic i analitic la
compartimentul contabilitate.
b) Diferene valorice care rezult prin compararea cantitilor faptice la valoarea de
nregistrare n contabilitate, cu aceleai cantiti evaluate la valoare actual (valoare de inventar).
Ce reprezint valoarea de inventar?
Reprezint o valoare actualizat, stabilit pentru fiecare categorie de element patrimonial inventariat
n funcie de preul pieei i de starea i utilitatea elementului respectiv.
Stabilirea valorii de inventar se face n mod diferit, n funcie de natura elementului patrimonial,
astfel:
- pentru activele imobilizate care se supun amortizrii (necorporale i corporale: cheltuieli de
constituire, mijloace fixe, amenajri de terenuri etc.):
Vinv
=
valoarea
rmas
neamortizat,
numit
i
valoare
net
contabil
(valoarea de nregistrare amortizarea nregistrat pe cheltuieli)
Observaie: n cazul n care imobilizrile au fost reevaluate, se consider valoarea rmas
reevaluat (actualizat).
- pentru activele imobilizate care nu se supun amortizrii (terenuri fr amenajri i imobilizri
financiare):
- terenuri:
Vinv = preul pieei pentru categoria de teren respectiv;
- titluri imobilizate (de participare, de portofoliu):
Vinv = cotaia bursier la 31 decembrie;
- pentru stocuri:
- cumprate (materii prime, materiale, mrfuri, obiecte de inventar, ambalaje etc.):
Vinv = costul de achiziie al ultimului lot cumprat
- fabricate (produse finite, reziduale, semifabricate):
Vinv = costul de producie al ultimului lot fabricat
- pentru creane i datorii n lei (pe termen lung, mediu i scurt):
Vinv = valoarea nominal nscris n facturi i contracte, innd cont de probabilitatea de ncasare sau
plat
- pentru creane i datorii n devize (pe termen lung, mediu i scurt):
Vinv = valoarea calculat n funcie de cursul oficial comunicat de BNR la 31 decembrie.
- pentru titlurile de plasament (aciuni, obligaiuni, bonuri de tezaur etc):
Vinv = cotaia bursier la 31 decembrie
- pentru disponibilitile n lei (n contul curent, casierie, alte valori de trezorerie):
Vinv = valoarea nominal nscris n documente (registru de cas, extras de cont, fil CEC etc)
- pentru disponibilitile n devize (cas banc, acreditive, etc):
Vinv = valoarea calculat n funcie de cursul oficial comunicat de BNR la 31 decembrie

15

Violeta Isai Contabilitate financiar EDP, Bucureti, 2000

Comparnd valoarea de nregistrare a elementelor inventariate cu valoarea de inventar (actual),

putem constata:
- plusuri valorice cnd valoarea de inventar este mai mare dect valoarea de nregistrare;
Acestea se nregistreaz pentru elementele de pasiv i nu se nregistreaz pentru elementele de activ
(conform principiului evalurii, bunurile rmn la valoarea lor de intrare, mai mic).
- minusuri valorice cnd valoarea de inventar este mai mic dect valoarea de nregistrare
Acestea se nregistreaz pentru elementele de activ (ca deprecieri) i nu se nregistreaz pentru
elementele de pasiv (conform principiului evalurii, datoriile rmn la valoarea lor nominal, mai mare).
Deprecierile elementelor de activ se nregistreaz n funcie de natura lor: ireversibile (definitive) i
reversibile (temporare).
Diferenele constatate cu ocazia inventarierii se nscriu n listele de inventariere.
n final, Comisia Central de Inventariere ntocmete Procesul verbal privind rezultatele
inventarierii ce cuprinde: data ntocmirii, componena comisiei, numrul deciziei de numire a comisiei,
gestiunea inventariat, rezultatele constatate, concluziile i propunerile comisiei privind diferenele de
inventar, volumul stocurilor depreciate i fr micare, cu propuneri pentru reintegrarea lor n circuitul
economic, concluzii privind pstrarea, depozitarea i conservarea bunurilor.
Procesul verbal este prezentat conducerii unitii, care decide privind soluionarea problemelor i
concretizarea propunerilor fcute.
Rezultatele inventarierii se consemneaz obligatoriu la 31 decembrie n Registrul Inventar, unde se
nscriu elementele patrimoniale inventariate, grupate pe structura bilanului, n baza listelor de inventar i a
Procesului verbal menionnd pentru fiecare element: valoarea de nregistrare (contabil); valoarea de
inventar (actual); diferenele de nregistrat, cu cauzele lor. Diferenele constatate trebuie nregistrate n
contabilitate n cel mult 5 zile de la data terminrii inventarierii.
..
Nr. pagin
(Unitatea)
REGISTRUL-INVENTAR
la data de
31.12.2000
a
Nr. Recapitulaia elementelor Valoarea
crt.
inventariate
contabil
0
1
2
3

Valoarea de
inventar

VOPSEA
ARACET
LAC

5.044.000
6.050.000
6.000.000

3
5.000.000
6.600.000
5.900.000

Diferene de evaluare (de

nregistrat)
Valoarea
Cauze diferene
4
5
44.000
100.000

.
.
.
Intocmit,

Verificat,

5.3. nregistrarea diferenelor de inventar

Aa cum am artat n subcapitolul anterior, n urma inventarierii elementelor patrimoniale putem
avea diferene cantitative i diferene valorice.
I. nregistrarea n contabilitate a plusurilor i minusurilor de inventar
Diferenele cantitative (plusuri/minusuri) rezult prin compararea cantitilor faptice stabilite la
inventariere cu cele scriptice din contabilitate, ambele evaluate la preuri de nregistrare n contabilitate 16.
a) Plusurile de inventar se nregistreaz ca intrri n gestiune, n funcie de natura bunurilor
pentru care s-a constatat stoc faptic mai mare dect stocul scriptic.
1) n cazul imobilizrilor plusul se nregistreaz pe seama subveniilor pentru investiii.
2) n cazul stocurilor, plusul se nregistreaz pe seama veniturilor excepionale din operaii de
gestiune, sau ca o corecie a descrcrii de gestiune (cu suma n rou).
3) n cazul numerarului din casierie plusul se nregistreaz ca ncasare, pe seama veniturilor
excepionale din operaii de gestiune.
16

Violeta Isai Aplicaii de contabilitate financiar EDP, Bucureti, 2000

2

b) Minusurile de inventar se nregistreaz ca ieiri din gestiune, n funcie de natura bunurilor

pentru care s-a constatat stocul faptic mai mic dect stocul scriptic.
n acest caz, n funcie de stabilirea persoanei vinovate, avem:
- lipsuri imputabile;
- lipsuri neimputabile.
Dac lipsurile sunt imputabile, vom nregistra i imputaia fa de persoana care se face
rspunztoare, pe baza Deciziei de imputare emis de compartimentul financiar-contabil i semnat de
conducerea unitii. Imputaia se face la un pre de imputaie mai mare dect preul de nregistrare n
contabilitate al bunului respectiv i este purttoare de TVA colectat (ca i o vnzare de bunuri ctre teri).
Recuperarea sumei de la vinovat, constnd din preul de imputaie + TVA, se face fie prin ncasarea
sumei prin casierie de la acesta, eliberndu-i n schimb o chitan de cas, fie prin reinerea sumei din salariul
vinovatului, pe statul de plat (integral/ealonat, n funcie de mrimea imputaiei).

.
(Unitatea)
DECIZIE DE IMPUTARE
Nr....din data de.
Avnd n vedere actul de constatare (proces-verbal, referat etc.) nr. . din data de ..ntocmit de
.. n calitate de ..din care rezult c s-a produs o
pagub
n
valoare
de
lei
.reprezentnd

Paguba s-a produs n perioada . fiind adus la cunotina conducerii prin actul
de constatare sus-artat.
Rspunztoare pentru producerea pagubei se fac persoanele care, n perioada analizat, au lucrat la gestiunea verificat

Avnd n vedere temeiurile de drept i de fapt care determin angajarea rspunderii materiale, valoarea total a pagubei de
. lei se suport de persoanele vinovate, dup cum urmeaz:
lei ..de domnul(a) .
lei ..de domnul(a) .
lei ..de domnul(a) .
lei ..de domnul(a) .
Calculul s-a fcut aa cum rezult din actul de constatare.
n nota(ele) explicativ(e) dat(e) cu ocazia constatrii pagubei, domnul ..

(verso)
.. a susinut c

Susinerile s-au dovedit nentemeiate deoarece:

n baza prevederilor legale ...

DECIDE:
Se imput d-lui (d-nei) ., avnd funcia de ...
... locul de munc ..
domiciliat n .., suma de
.. lei, adic .
Prezenta decizie de imputare constituie titlu executoriu de la data comunicrii.
Decizia poate fi contestat n termen de 30 zile de la comunicarea la

DIRECTOR,

VIZ DE CONTROL FINANCIAR

PREVENTIV,

VIZ JURIST,

DOVADA DE COMUNICARE
Subsemnatul .domiciliat n ..
am primit decizia de imputare nr.
din data de emis de
.. n valoare de lei .
(n cifre i litere)
Semntura,
Data ..

Conform legii, gestionarul ncheie cu societatea comercial un contract de garanie, n baza cruia i
se reine suma necesar pentru constituirea garaniei sau depune aceast sum la casierie. n cazul
minusurilor de inventar de care se face vinovat, contravaloarea lipsei + TVA se reine din garania constituit.
.
(Unitatea)
CONTRACTDE GARANIE N NUMERAR
Nr.....data de
1. ntre din . reprezentat prin ...
n calitate de .i
domiciliat n . buletin de identitate seria .
nr. eliberat de . nscut n la data de
. prenumele tatlui .. al mamei . ncadrat la . cu locul de munc la
..s-a ncheiat prezentul contract de garanie n numerar, conform prevederilor ...

privind ncadrarea gestionarilor, constituirea de garanii i rspunderea n

legtur cu gestionarea bunurilor.
2. Subsemnatul . avnd n vedere c ndeplinesc funcia de
cu un salariu tarifar lunar (ctig mediu lunar) de lei, declar c, pentru
garantarea acoperirii eventualelor pagube constatate n gestiunea ce mi-a fost ncredinat, constitui o garanie n numerar n sum de
. lei.
(verso)
Constituirea acestei garanii se va face prin:
- depunerea sumei de .. lei la casieria unitii pn la data de ..(cnd garania se depune
integral la angajare);
- reineri lunare reprezentnd 1/10 din salariul meu (ctig). dac, din cauza altor reineri, ratele n contul garaniei n numerar nu
pot fi reinute, m oblig a le depune n numerar n ziua plii salariului (ctigului).
3. Unitatea se oblig s depun la banc, potrivit legii, pe numele gestionarului, sumele depuse drept garanie n numerar.
Prezentul contract s-a ncheiat n dou exemplare, azi , localitatea .. din care un exemplar a
fost luat de
CONDUCTORUL UNITII,
.

GESTIONAR,
.
COMPARTIMENTUL JURIDIC,
..

CONTRACT DE GARANIE SUPLIMENTAR

Nr. din data de
1. ntre .din reprezentat prin n calitate de,
..i
domiciliat n ..
buletin de identitate seria nr. eliberat de urmnd a fi ncadrat la unitatea sus-menionat n funcia
de ..cu locul de munc la .s-a ncheiat prezentul contract de garanie suplimentar,
conform prevederilor ..

privind ncadrarea gestionarilor, constituirea de garanii i rspunderea n legtur cu gestionarea bunurilor.

2. Subsemnatul urmnd a fi ncadrat la unitatea susmenionat n funcia de
. cu un salariu tarifar lunar (ctig mediu lunar) de . lei, declar c, pentru garantarea acoperirii
eventualelor pagube constatate n gestiunea ce urmeaz a mi se ncredina, constitui o garanie suplimentar de
. lei.
Constituirea aceste garanii se face prin:
a) depunerea de ctre subsemnatul a sumei de lei . la casieria unitii (chitana nr.
din .);
b) bunuri mobile de folosin ndelungat, acceptate de conducerea unitii, proprietatea mea, artate n lista de identificare i
evaluare anexat la acest contract, pentru suma de .. lei;
c) bunuri imobile, proprietatea mea, asupra crora s-a luat inscripia ipotecar conform actului nr. emis de
. anexat la prezentul contract pentru suma de lei.
(verso)

d) bunuri mobile de folosin ndelungat, proprietate a terilor, acceptate de conducerea unitii, artate n declaraia de garanie
anexat, pentru suma de
lei;
e) bunuri imobile, proprietate a terilor, asupra crora s-a luat inscripia ipotecar, conform actului nr. emis de
. anexat prezentului contract, pentru suma de lei;
f) depunerea sumei de .. lei la casieria unitii (chitana nr. . din .) numerar adus n
garanie de ctre .
n calitate de ter garant, potrivit declaraiei anexate.
g) declaraii de garanie personale, anexate, date de din . i de . din .
pentru suma de lei.
3. Unitatea se oblig s consemneze la banc sumele depuse drept garanie suplimentar, carnetul de consemnare rmnnd la
unitate, pe care l pred deponenilor n cazul schimbrii din funcie gestionar sau a ncetrii contractului de munc al titularului
prezentului contract. Prezentul contract, care conine .. anexe, s-a ncheiat azi .. localitatea
.. din care un exemplar a rmas la unitate, iar un exemplar a fost luat de
..
CONDUCTORUL UNITII,
.

GESTIONAR,
.
COMPARTIMENTUL JURIDIC,
..

Dac lipsurile sunt neimputabile, legislaia prevede n majoritatea cazurilor calculul TVA colectat
aferent i nedeductibilitatea cheltuielilor (cheltuielile respective se adun la profit i se impoziteaz,
determinnd creterea impozitului pe profit datorat la bugetul statului). Spunem astfel, c lipsurile
neimputabile prezint implicaii fiscale n gestiunea financiar a societii comerciale.
Iat suficiente motive pentru ca societile comerciale s evite minusurile de inventar!
Totui, dac ele se constat, se vor nregistra astfel:
1) n cazul imobilizrilor trebuie s inem cont de valoarea deja amortizat i de valoarea rmas.
2) n cazul stocurilor nregistrm minusul pe seama cheltuielilor excepionale din operaii de
gestiune.
3) n cazul numerarului din casierie nregistrm minusul ca o plat, pe seama cheltuielilor
excepionale din operaii de gestiune.
Casierul se nregistreaz ca debitor (fr TVA) i depune banii n casierie, stingndu-se creana.
II. nregistrarea n contabilitate a deprecierilor
Deprecierile rezult prin compararea cantitilor faptice evaluate la pre de nregistrare n
contabilitate cu cantitile faptice evaluate la valoare de inventar (vezi subcapitolul precedent).
Cnd se constat o valoare de inventar mai mic dect valoarea de nregistrare, avem o depreciere
valoric a bunului inventariat.
Cum nregistrm aceast depreciere?
1) Dac deprecierea este reversibil (temporar) contabilitatea ofer posibilitatea nregistrrii
acesteia prin intermediul provizioanelor pentru depreciere.
Astfel, pentru fiecare categorie de active patrimoniale, exist provizionul adecvat: pentru imobilizri,
pentru stocuri, pentru creane i pentru titluri de plasament (elemente de trezorerie).
Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare, financiare i excepionale, dup caz.
n exerciiul urmtor, dac deprecierea se accentueaz suplimentm provizionul constituit; dac
deprecierea se micoreaz, diminum provizionul iar dac deprecierea dispare, anulm provizionul
constituit.
Dac constituirea i suplimentarea provizionului se nregistreaz pe seama cheltuielilor, diminuarea
i anularea provizioanelor se nregistreaz pe seama veniturilor de exploatare, financiare i excepionale,
dup caz.
A) Provizioanele pentru deprecierea imobilizrilor
Se constituie la sfritul exerciiului financiar, cnd pentru imobilizrile din patrimoniu se constat la
inventariere o depreciere reversibil (valoare de inventar mai mic dect valoarea de nregistrare).
Observaie: Pentru imobilizrile amortizabile, valoarea de inventar se compar cu valoarea rmas.
De regul, se supun acestui fenomen activele imobilizate care nu se amortizeaz (imobilizri n
curs de execuie, terenuri fr amenajri i imobilizri financiare).
6

Activele imobilizate care se supun amortizrii (imobilizri corporale, amenajri de terenuri,

mijloace fixe) pot cunoate deprecieri reversibile numai n cazuri de excepie, precum:
- apariia unor deprecieri de care nu s-a inut cont cu ocazia amortizrii;
- la reevalurile anterioare, mijloacele fixe au fost supraevaluate;
- n momentul inventarierii se afl trecute n conservare sau neutilizate temporar.
De regul, imobilizrile amortizabile se supun unei deprecieri ireversibile, nregistrat n
contabilitate prin intermediul amortizrii.
B. Provizioanele pentru deprecierea stocurilor
Se constituie la sfritul exerciiului financiar, cnd, pentru stocurile din gestiune se constat la
inventariere o valoare de inventar mai mic dect valoarea de nregistrare.
C. Provizioane pentru deprecierea creanelor
Se constituie la sfritul exerciiului financiar, cnd pentru creanele nencasate se consider
termenul de ncasare expirat (creanele sunt incerte).
Provizionul se constituie la nivelul creanei incerte fr TVA i innd cont de probabilitatea de
ncasare (care poate fi i mai mic de 100%, n funcie de informaiile pe care societatea comercial le deine
n legtur cu clientul). Constituirea se nregistreaz pe seama cheltuielilor.
n exerciiul urmtor, dac creana incert se ncaseaz, sau dac, datorit falimentului clientului,
suma se trece pe cheltuieli provizionul rmas fr obiect se anuleaz pe seama veniturilor.
D. Provizioanele pentru deprecierea investiiilor financiare pe termen scurt (titlurilor de
plasament)
Elementele de trezorerie supuse deprecierii reversibile sunt titlurile de plasament, respectiv aciunile
i obligaiunile tranzacionate de societatea comercial la bursa de valori, n scopul obinerii de ctiguri
imediate.
Provizioanele se constituie la sfritul exerciiului financiar, cnd, pentru titlurile deinute se constat
la inventariere o valoare de inventar mai mic dect valoarea de nregistrare.

Rezumat
Inventarierea este procedeul metodei contabilitii, prin care se constat faptic existena i starea
elementelor patrimoniale de activ i pasiv i se compar situaia real cu cea scriptic (din evidena
contabil).
Inventarierea este o lucrare complex ce se desfoar pe mai multe etape, necesitnd existena unor
condiii de natur organizatoric i contabil.
n urma inventarierii se pot constata: plusuri i minusuri de inventar i deprecieri valorice.
Plusurile de inventar se nregistreaz ca intrri n gestiune pe seama veniturilor.
Minusurile de inventar se nregistreaz ca ieiri din gestiune pe seama cheltuielilor. Dac sunt
imputabile, minusurile se imput persoanelor vinovate de la care se recupereaz sumele. Dac sunt
neimputabile, minusurile reprezint cheltuieli nedeductibile fiscal.
Deprecierile valorice pot avea caracter ireversibil sau reversibil. Cele ireversibile se nregistreaz ca
amortizri excepionale, fiind cheltuieli nedeductibile fiscal. Cele reversibile se nregistreaz prin
constituirea de provizioane pentru deprecieri. Provizioanele se majoreaz sau se diminueaz dup caz, iar
cnd deprecierea dispare, se anuleaz rmnnd fr obiect.

CAPITOLUL VI
BILANUL CONTABIL I DUBLA REPREZENTARE
Dup cum am artat n capitolele precedente, contabilitatea nregistreaz prin procedee specifice,
existena i micarea tuturor elementelor patrimoniale antrenate n derularea operaiunilor economicofinanciare.
Pentru a putea fi puse la dispoziia utilizatorilor, informaiile nregistrate trebuie prezentate ntr-o
form sintetic (general), care s reflecte echilibrul patrimoniului ca un tot unitar.
Procedeul specific contabil care servete acestui scop este bilanul.

6.1. Funciile bilanului contabil

7

Noiunea de bilan este foarte veche. Etimologic, ea corespunde noiunii de cntar cu dou talere
aflate n echilibru, derivnd din latinul Bilanx (cu dou talere), care dateaz nc din secolul al V-lea i
ulterior din Billancium, cu sensul de cntar.
Exist autori care susin apariia bilanului din cele mai vechi timpuri, sub form de inventar pe
plcue de ceramic sau papirusuri, ca instrument de nchidere periodic a gestiunii.
n mod oficial, primele forme de bilan dateaz din secolul al XIV-lea n Italia, considerat patria
contabilitii, sub forma registrelor comerciale n care negustorii i consemnau: cifra de afaceri, ncasrile
de la clieni i creditele (este vorba de cetile: Milano i Roma din 1308, Florena din 1336, Genova din
1340 i Treviza din 1341)17.
n secolul al XV-lea, cnd s-a impus contabilitatea n partid dubl odat cu lucrarea lui Luca
Paciolo amintit n primul capitol, bilanul se ntocmea numai la data ncheierii (lichidrii) afacerilor, cu
scopul de a determina mrimea averii.
Ulterior, n secolul al XVII-lea, cnd un mare numr de societi comerciale din Europa (ndeosebi
Frana) au nceput s dea faliment, s-a impus ntocmirea inventarierilor periodice pentru a cunoate situaia
real a bunurilor, precum i creanele i datoriile existente la data falimentului. n aceste condiii a aprut
necesitatea ca bilanul s fie ntocmit cu regularitate.
n zilele noastre, activitatea ntreprinderii i evidena contabil a patrimoniului acesteia sunt de
neconceput fr ntocmirea periodic a bilanului contabil.
Pentru a satisface cerinele informaionale ale analizei financiare i ale managementului
ntreprinderii, bilanul constituie modelul ce caracterizeaz patrimoniul n totalitatea sa i asigur informaiile
sintetice referitoare la integritatea resurselor i la eficiena economic a folosirii lor.
Putem spune c bilanul red imaginea fidel a patrimoniului, a situaiei economico-financiare i a
rezultatului exerciiului.
La nivel de ntreprindere el reprezint un model de sintetizare valoric la un moment dat, a relaiilor
de echilibru dintre activele i pasivele patrimoniale, respectiv dintre mijloacele economice i sursele de
finanare.
Bilanul are rolul de a centraliza periodic datele furnizate de contabilitatea curent, fapt ce permite
calculul unor indicatori economico-financiari sintetici, necesari n efectuarea analizei economico-financiare a
activitii ntreprinderii.
El reprezint att un model contabil i informaional, ct i un model de gestiune a valorilor
materiale i bneti ce compun patrimoniul.
Evideniind raportul de cauzalitate dintre valorile materiale i cele bneti, dintre alocarea i
finanarea lor i dintre utilizarea i reproducia acestora, bilanul permite exercitarea unui control riguros
asupra relaiilor de echilibru privind starea i micarea patrimoniului.
Pe baza informaiilor pe care bilanul le furnizeaz, conducerea ntreprinderii poate adopta deciziile
optime de alocare, utilizare i recuperare a surselor ntreprinderii i poate stabili rspunderi cu privire la
gospodrirea, conservarea i dezvoltarea (reproducia) patrimoniului.
ntruct reflect echilibrul patrimoniului n ansamblul su, bilanul respect egalitatea fundamental:
ACTIV BILANIER = PASIV BILANIER
n timp, s-au conturat mai multe concepii n privina modului de fundamentare i exprimare a
acestei egaliti18.
a) Concepia economico-juridico-patriomonial
Consider c egalitatea bilanier are la baz relaia:
Valori economice

(obiecte de drept)

Capital

Obligaii

(drepturi + angajamente)

b) Concepia economico-juridic consider c egalitatea bilanier are la baz relaia:

Realiti
(elemente concrete + activ formal)
17
18

Resurse
(abstracii juridice)

Violeta Isai Teoria i practica bilanului contabil, Ed. Valinex, Chiinu, 2002
Nicolae Georgescu Analiza bilanului contabil, Ed. Economic, Bucureti, 1999
8

c) Concepia economic consider c egalitatea bilanier are la baz relaia:

Avere =
(activ)

Capital
(pasiv)

Fiecare concepie a avut contribuia sa la fundamentarea n timp a schemei bilanului, impus ulterior
prin acte normative.
Importana bilanului n cadrul ntreprinderii rezult explicit din funciile pe care acesta le
ndeplinete:
1) Funcia de generalizare
Conform acesteia, bilanul preia informaiile din fiecare cont, centralizate n balana de verificare
ntocmit la 31 decembrie.
El grupeaz aceste informaii, le sistematizeaz i le centralizeaz dup natura lor, oferind informaii
de sintez privind: mijloacele economice, sursele economice, veniturile, cheltuielile i rezultatele
ntreprinderii.
Din acest punct de vedere, bilanul reprezint un document de sintez.
2) Funcia de informare
Conform acesteia, bilanul furnizeaz informaii deosebit de importante referitoare la patrimoniul
ntreprinderii, la situaia economico-financiar i la rezultatul exerciiului.
Cu ajutorul acestor informaii, utilizatorii interni sau externi i pot forma o imagine real i precis
asupra gospodririi mijloacelor i surselor, eficienei activitii, modului de finanare a acesteia din surse
proprii sau din credite etc.
Prin urmare, utilizatorii interni (conducerea ntreprinderii) pot adopta deciziile i strategiile pentru
perioadele urmtoare, iar utilizatorii externi (furnizori, clieni, bnci) pot hotr dac pe viitor mai
colaboreaz cu ntreprinderea (de ex.: dac banca mai acord credite, dac furnizorii i clienii mai ncheie
contracte de vnzare-cumprare):
Nu n ultimul rnd, pe baza informaiilor din bilan, investitorii sunt informai asupra modului n care
le-au fost utilizai banii i decid dac pe viitor vor mai investi n ntreprindere.
Din punctul de vedere al celor prezentate, bilanul reprezint un document de raportare contabil.
3) Funcia de analiz
Conform acesteia, datorit corelaiilor obligatorii care exist ntre elementele patrimoniale i
capitolele bilanului, se pot calcula la sfritul anului o serie de indicatori sintetici care reflect activitatea
economico-financiar a ntreprinderii.
Pe baza acestor indicatori se determin factorii de influen asupra fenomenelor i proceselor
economice i se pot calcula i mrimile acestor influene.
Din acest punct de vedere, bilanul reprezint un document de analiz contabil.
Exemplu: Pe baza informaiilor coninute n bilan putem calcula ponderea mijloacelor fixe n
totalul activelor ntreprinderii, ponderea creditelor bancare n totalul surselor, evoluia cifrei de afaceri i
structura ei pe categorii de venituri, productivitatea muncii, ponderea salariilor n total cheltuieli de
exploatare etc.
n consecin, prin modul n care particip la circuitul informaie analiz decizie, bilanul
constituie o baz de referin n procesul conducerii ntreprinderii.
El constituie cel mai reprezentativ instrument de nregistrare i control folosit n contabilitate pentru
a furniza date de analiz a situaiei economico-financiare a ntreprinderii. Bilanul reflect politica financiar
a ntreprinderii la un moment dat i evoluia ei pe o perioad determinat.
Exist mai multe tipuri de bilanuri contabile:
1. Dup statutul juridic al ntreprinderii avem:
o bilan iniial ntocmit la nfiinarea ntreprinderii, pentru a reflecta pe de o parte bunurile
aduse ca aport de ctre acionari, iar pe de alt parte capitalul social constituit;
o bilan curent ntocmit semestrial i anual, pe parcursul activitii;
o bilan final ntocmit la ncetarea activitii, pentru a reflecta mijloacele, sursele i
rezultatele existente la data lichidrii.
2. Dup mrimea ntreprinderii avem:
o bilan n sistem de baz ntocmit de ntreprinderile mari, ce cuprinde toate posturile de
activ i de pasiv, detaliate;
9

bilan n sistem simplificat ntocmit de ntreprinderile mijlocii i mici, ce cuprinde doar

posturile importante, nedetaliate.
3. Dup termenul legal de ntocmire avem:
o bilan semestrial ntocmit la 30.06, ce conine informaii cumulate pentru prima jumtate a
anului, fr efectuarea prealabil a inventarierii;
o bilan anual ntocmit la 31.12, cu efectuarea n prealabil a inventarierii patrimoniului, ce
conine informaii cumulate pentru ntregul exerciiu financiar.
4. Dup sfera de cuprindere a informaiilor avem:
o bilan primar ntocmit la nivel de ntreprindere;
o bilan centralizator ntocmit la nivel de ramur de activitate i economie naional, pe baza
datelor preluate i centralizate din bilanurile primare ale ntreprinderilor; are ca scop
obinerea unor informaii de sintez ce servesc analizei macroeconomice.
o

6.2. Forma i structura bilanului patrimonial

ntruct constituie modelul de baz pentru reflectarea fenomenelor i proceselor economice, bilanul
are o structur deosebit i un coninut propriu, fiind alctuit din bilan patrimonial, cont de profit i pierdere,
politici contabile i note explicative. Ele formeaz situaiile financiare anuale.
Bilanul patrimonial respect principiul dublei reprezentri a patrimoniului, prin urmare n
coninutul su se vor regsi att mijloacele economice (bunurile) ct i sursele de finanare a acestor
mijloace, aflate ntr-un echilibru permanent.
Bilanul trebuie s asigure prin forma i structura sa urtoarele informaii:
Situaia net a patrimoniului (capitalurile proprii) conform relaiei:
Situaie net
=
Total activ
Datorii
(capitaluri proprii)

Determinarea rezultatului net, conform relaiei:

Rezultat
net
(bilanier)

Capitaluri
proprii la
sfritul
exerciiului

Capitaluri
proprii la
nceputul
exerciiului

+/-

Modificri de
capital
n cursul
exerciiului

Determinarea unor date privind:

situaia activelor imobilizate;
situaia stocurilor i producie neterminate;
situaia creanelor i datoriilor;
situaia provizioanelor;
determinarea rezultatului i repartizarea profitului net.
Forma i coninutul bilanului trebuie s respecte principiile Comunitii Europene privind
urmtoarele aspecte:
- fundamentarea nregistrrilor contabile pe baz de documente justificative;
- consemnarea nregistrrilor n registre contabile complet, corect i la timp;
- nregistrarea zilnic a ncasrilor i plilor;
- prezentarea informaiilor pe nelesul terilor, ntr-o form ct mai explicit, astfel nct
utilizatorii, chiar i persoane neautorizate, s-i poat forma o imagine clar i concis asupra
activitii ntreprinderii, strii patrimoniale i rezultatelor economico-financiare obinute.
n Romnia, forma i structura bilanului sunt standardizate n concordana cu normele europene i
internaionale, informaiile prezentate nefiind influenate de particularitile obiectului de activitate sau de
ramura de care aparine ntreprinderea.
Principalele prevederi ale Directivei a IV-a a Comunitii Economice Europene cuprind urmtoarele
elemente:
- bilanul trebuie s ofere o imagine fidel a situaiei financiare a ntreprinderii;
- interpretarea activitilor trebuie fcut conform conceptului juridico-economic al patrimoniului;
- evaluarea elementelor patrimoniale n bilan trebuie s se realizeze la costuri istorice (valori de
intrare);
- ntreprinderile mijlocii i mici trebuie s prezinte bilanul n sistem simplificat.
10

Bilanul contabil poate fi prezentat n format orizontal (n cont) sau vertical (n list).
Teoretic, schema pentru bilanul n format orizontal este urmtoarea:
ACTIV
PASIV
- Active imobilizate
- Capitaluri proprii
- Active circulante
- Provizioane pentru riscuri i
- Conturi de regularizare
cheltuieli
(cheltuieli n avans)
- Datorii
- Conturi
de
regularizare
(venituri n avans)
- Rezultatul exerciiului
(profit + /pierdere -)
TOTAL ACTIV BILANIER
TOTAL PASIV BILANIER
Schema pentru bilanul n format vertical este urmtoarea:
Active imobilizate
Active circulante
Cheltuieli n avans
Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an (datorii curente)
Active circulante, respectiv datorii curente nete (active circulante + cheltuieli n avans datorii
curente venituri n avans)
Total active Datorii curente nete (active imobilizate + active circulante nete)
Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an (mprumuturi pe termen mediu i
lung)
Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
Venituri n avans
Capital i rezerve
Fiecare poziie din bilan se numete post bilanier. Acesta reflect un element patrimonial de activ
sau pasiv, sau un grup de elemente ce prezint caracteristici anume.
Exemplu:
Postul bilanier Cheltuieli n avans reflect doar cheltuielile efectuate de
ntreprindere cu caracter anticipat, fr a influena rezultatul financiar.
Postul bilanier Casa i Conturi la bnci grupeaz urmtoarele elemente
patrimoniale: casa, contul curent, CEC-uri de ncasat, timbre fiscale, bilete de odihn i tratament, tichete de
cltorie, bonuri de consum combustibil i avansuri de trezorerie.
Toate aceste elemente se reunesc ntr-un singur post bilanier ntruct prezint caracteristica de a fi
active circulante bneti de natura disponibilitilor i valorilor de trezorerie.
Aa cum am artat, ca expresie a dublei reprezentri a patrimoniului, bilanul cuprinde mijloacele
economice ale ntreprinderii (activul bilanier) pe de o parte, iar pe de alt parte sursele de finanare (pasivul
bilanier).
Prin urmare, n Activul bilanier vom regsi posturi bilaniere de activ, iar n Pasivul bilanier, posturi
bilaniere de pasiv.
I. Activul bilanier
n cadrul acestuia, elemente patrimoniale de activ sunt prezentate dup natura lor i destinaie, n
ordinea cresctoare a lichiditii lor.
Am artat ntr-un capitol anterior c lichiditatea reprezint capacitatea bunurilor de a se transforma
n bani.
Vom avea:
1) Active imobilizate, cu gradul cel mai redus de lichiditate, din care:
a) Imobilizri necorporale (nemateriale): cheltuieli de constituire, cheltuieli de cercetaredezvoltare, concesiuni, brevete, licene, mrci de fabric i alte valori, fond comercial, alte imobilizri
necorporale.

11

b) Imobilizri corporale (materiale): terenuri, cldiri i construcii, instalaii tehnice i maini,

mijloace de transport, aparate de msur i control, animale de munc, plantaii, echipament electronic,
mobilier, alte imobilizri corporale.
c) Imobilizri financiare: investiii financiare pe termen mediu i lung de natura:titlurilor de
participare de diverse tipuri i creanelor imobilizate (mprumuturile acordate pe terme mediu i lung).
2) Active circulante, cu grad ridicat de lichiditate n ordinea creterii acestuia:
a) Stocuri active circulante materiale de natura: materiilor prime, materialelor consumabile
(materiale auxiliare, combustibili, materiale de ambalat, piese de schimb, semine, furaje, alte materiale),
materialelor de natura obiectelor de inventar, produselor (produse finite, semifabricate, produse reziduale),
produciei neterminate, animalelor i psrilor, mrfurilor i ambalajelor.
b) Creane active circulante n decontare de natura: creanelor comerciale (fa de clieni), a
creanelor fa de acionari/asociai, a creanelor fiscale (TVA de recuperat de la bugetul statului, alte
impozite i taxe de recuperat) etc.
c) Active circulante bneti, grupate n ordinea lichiditii lor astfel:
c1) Investiii financiare pe termen scurt (plasamente financiare) sub form de aciuni i
obligaiuni tranzacionate la bursa de valori, de diverse tipuri.
c2) Disponibil n casierie, contul curent i alte valori de trezorerie (timbre, tichete, BCFuri), CEC-uri,avansuri, acreditive etc.
3) Cheltuieli n avans (active de regularizare) ce cuprind cheltuieli anticipate nregistrate, de
natura: chiriilor, ntreinerii (energie, sap), reparaii utilaje, dobnzi aferente unor perioade ulterioare
ntocmirii bilanului.
II. Pasivul bilanier
n cadrul acestuia, elementele patrimoniale de pasiv sunt prezentate dup natura i proveniena lor, n
ordinea descresctoare a exigibilitii lor.
Am artat ntr-un capitol anterior c exigibilitatea reprezint capacitatea unei surse de a deveni
scadent sau rambursabil la un anumit termen.
Vom avea:
1) Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an (datorii curente) cu termenul de
exigibilitate cel mai ridicat.
Aici se includ: datorii comerciale (fa de furnizori), datorii sociale (fa de bugetul A.S. privind
cotele de asigurri sociale i omaj aferente salariilor), datorii fiscale (impozite i taxe datorate la bugetul
statului: TVA, impozit pe profit, impozit pe venit etc), datorii salariale (salariile datorate angajailor), datorii
fa de acionari/asociai (dividende i alte mprumuturi), datorii financiare (credite bancare pe termen scurt)
etc.
2) Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an cu termen de exigibilitate mai
redus, de natura mprumuturilor pe termen mediu i lung: mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, credite
bancare pe termen mediu i lung, datorii ce privesc imobilizrile financiare i alte mprumuturi asimilate.
3) Provizioane pentru riscuri i cheltuieli surse cu termen de exigibilitate redus, pentru: litigii,
garanii acordate clienilor, dezafectri de imobilizri, restructurri de personal etc.
4) Capital i rezerve (capitaluri proprii) surse cu cel mai redus grad de exigibilitate; prezentate
n ordinea constituirii lor, astfel:
- capital social (vrsat i nevrsat);
- prime de capital;
- rezerve din reevaluare (favorabile i nefavorabile);
- rezerve: rezerve legale, rezerve pentru aciuni proprii, rezerve statutare i alte rezerve;
- rezultat reportat (profit nerepartizat/pierdere neacoperit);
- rezultatul exerciiului (profit net/pierdere), cu repartizarea profitului net.
Bilanul conine ca posturi distincte i o serie de indicatori derivai din elementele
prezentate, care ajut la efectuarea analizei economico-financiare a situaiei patrimoniului i anume:
active circulante, respectiv datorii curente nete;
total active minus datorii curente nete.
12

Structurnd cele prezentate, rezult forma i schema Bilanului patrimonial ncheiat la 31 decembrie:
- mii lei Nr.
rd.
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. Imobilizri necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci, drepturi i valori
similare i alte imobilizri necorporale
4. Fondul comercial
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs
TOTAL (rd. 01 la 05)
II. Imobilizri corporale
1. Terenuri i construcii
2. Instalaii tehnice i maini
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs
TOTAL (rd. 07 la 10)
III. Imobilizri financiare
1. Titluri de participare deinute la societile din cadrul
grupului
2. Creane asupra societilor din cadrul grupului
3. Titluri sub form de interese de participare
4. Creane din interese de participare
5. Titluri deinute ca imobilizri
6. Alte creane
7. Aciuni proprii
TOTAL (rd. 12 la 18)
ACTIVE IMOBILIZATE TOTAL
(rd. 06+11+19)
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. Stocuri
1. Materii prime i materiale consumabile
2. Producia n curs de execuie
3. Produse finite i mrfuri
Avansuri pentru cumprri de stocuri
TOTAL (rd. 21 la 24)
II. Creane
1. Creane comerciale
2. Sume de ncasat de la societile din cadrul grupului
3. Sume de ncasat din interese de participare
4. Alte creane
5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat
TOTAL (rd. 26 la 30)
III. Investiii financiare pe termen scurt
1. Titluri de participare deinute la societile din cadrul
grupului
2. Aciuni proprii
3. Alte investiii financiare pe termen scurt
TOTAL (rd. 32 la 34)
IV. Casa i conturi la bnci
ACTIVE CIRCULANTE TOTAL
C. CHELTUIELI N AVANS
D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD
DE UN AN
1. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale
5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate societilor din cadrul grupului
7. Sume datorate privind interesele de participare
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i alte datorii pentru
asigurrile sociale
TOTAL (rd. 39 la 46)

13

01
02
03
04
05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20

21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
36
37
38
39
40
41
42
43
44
45
46
47

Sold la:
nceputul
sfritul
anului
anului

E. ACTIVE CIRCULANTE, RESPECTIV DATORII

CURENTE NETE
(rd. 37+38-47-62)
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE NETE (rd.
20+48)
G. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD
MAI MARE DE UN AN
1. mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale
5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate societilor din cadrul grupului
7. Sume datorate privind interesele de participare
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru
asigurrile sociale
TOTAL (rd. 50 la 57)
H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI
1. Provizioane pentru pensii i alte obligaii similare
2. Alte provizioane (ct. 151)
TOTAL PROVIZIOANE (rd. 59+60)
I. VENITURI N AVANS
J. CAPITAL I REZERVE
I. Capital (rd. 64 la 66)
din care:
capital subscris nevrsat
capital subscris vrsat
patrimoniul regiei
II. PRIME DE CAPITAL
Sold C
III. REZERVE DIN REEVALUARE
Sold D
IV. REZERVE (rd. 71 la 74)
1. Rezerve legale (ct. 1061)
2. Rezerve pentru aciuni proprii
3. Rezerve statutare sau contractuale
4. Alte rezerve
Sold C
V. REZULTATUL REPORTAT
Sold D
Sold C
VI. REZULTATUL EXERCIIULUI
Sold D
Repartizarea profitului
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd. 63+67+68-69+70+75-76+77-78-79)
Patrimoniul public
TOTAL CAPITALURI (rd. 80+81)

48
49

50
51
52
53
54
55
56
57
58
59
60
61
62
63
64
65
66
67
68
69
70
71
72
73
74
75
76
77
78
79
80
81
82

Observm c bilanul patrimonial este prezentat n form vertical (sub form de list), cuprinznd
posturile bilaniere n ordinea anterior amintit.
Corelaia care se respect este aceea c:
TOTAL
ACTIVE

DATORII

(curente i mprumuturi pe
termen mediu i lung)

TOTAL CAPITALURI PROPRII

(inclusiv provizioanele pentru riscuri i cheltuieli)

Aceast relaie definete activul net contabil al ntreprinderii.

Conform schemei prezentate n subcapitolul anterior, bilanul cuprinde soldurile la nceputul
anului i respectiv la sfritul anului, pentru toate elementele patrimoniale de activ i de pasiv grupate n
posturile bilaniere.
Aceste solduri reprezint de fapt, existentul iniial i final al fiecrui cont ce reflect elementele
patrimoniale, sume ce sunt centralizate n balana de verificare cu patru serii de egaliti ntocmit pentru
anul ncheiat.
Deci, datele n bilanul patrimonial sunt preluate din balana de verificare.
14

Pentru a satisface necesitile de informare, dar i pentru o reflectare corect a patrimoniului prin
bilan, preluarea soldurilor din balan se face dup anumite reguli bine delimitate. La data nchiderii
exerciiului, elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilan la valoarea de intrare, pus de acord
cu rezultatele inventarierii.

6.3. Modificarea posturilor bilaniere

Pe parcursul exerciiului financiar n cadrul ntreprinderii se produc n permanen operaiuni
economico-financiare care modific elementele patrimoniale n sensul creterii sau diminurii lor.
Aceste operaiuni se refer la activitatea curent: cumprri de bunuri, consum de materii prime i
materiale, realizare de produse finite, vnzare de produse finite i mrfuri, pli ctre furnizori, ncasri de la
clieni, plata salariilor ctre angajai, a impozitelor i taxelor ctre stat, amortizarea utilajelor etc.
Se produc de asemenea operaiuni care in de activitatea financiar: ncasare de dividende, pli sau
ncasri de dobnzi bancare i de asemenea operaiuni cu caracter extraordinar (nregistrri de pagube n
urma calamitilor sau ncasri de subvenii de la buget pentru acoperirea daunelor).
Toate aceste operaiuni produc modificri att n volumul ct i n structura elementelor patrimoniale
la care se refer, modificnd implicit valoarea posturilor bilaniere. Indiferent de modificrile produse,
egalitatea bilanier fundamental se menine:
Total pasiv
Total activ bilanier
=
bilanier
Vom prezenta n continuare tipurile de modificri ce se produc asupra posturilor bilaniere i
anume19:
I. Modificri de structur a elementelor patrimoniale de activ i de pasiv
Acest tip de modificri influeneaz structura elementelor patrimoniale, prin intermediul unor
micri permutative.
1) Operaiuni ce influeneaz structura elementelor de activ, n sensul creterii unui element
patrimonial cu o sum, concomitent cu diminuarea altui element cu aceeai sum.

Exemplu: Se ncaseaz de la un client prin casierie, suma X. Aceast operaiune determin

concomitent:
- o cretere a numerarului din casierie (element de activ);
- o diminuare a creanei fa de client (element de activ).
Schematic, meninerea egalitii bilaniere se reflect astfel:
A+XX=P
2) Operaiuni ce influeneaz structura elementelor de pasiv, n sensul creterii unui element
patrimonial cu o sum, concomitent cu diminuarea altui element cu aceeai sum.
Exemplu: Se utilizeaz primele de capital existente n sum X pentru majorarea de rezerve.
Aceast operaiune determin concomitent:
- o diminuare a primelor de capital (element de pasiv);
- o cretere a rezervelor (element de pasiv).
Schematic, meninerea egalitii bilaniere se reflect astfel:
A= P X + X
II. Modificri de volum al elementelor patrimoniale de activ i de pasiv
Acest tip de modificri influeneaz volumul elementelor patrimoniale, prin intermediul unor
micri opuse.
1) Operaiuni ce influeneaz volumul elementelor patrimoniale prin creterea unui element de activ
cu o sum, concomitent cu creterea unui element de pasiv cu aceeai sum. Astfel, totalul activului i
pasivului se modific corespunztor.
Exemplu: Se cumpr mrfuri de la furnizor, n valoare X. Aceast operaiune determin
concomitent:
- o cretere a stocului de mrfuri (element de activ);
- o cretere a datoriei fa de furnizor (element de pasiv).
Schematic, meninerea egalitii bilaniere se reflect astfel:
19

Ghe. Talaghir, Ghe. Negoescu Contabilitatea pe nelesul tuturor, Ed. All, Bucureti, 1998
15

A+ X = P+ X
2) Operaiuni ce influeneaz volumul elementelor patrimoniale prin diminuarea unui element de
activ cu o sum, concomitent cu diminuarea unui element de pasiv cu aceeai sum. Astfel, totalul activului
i pasivului se modific corespunztor.
Exemplu: Se achit prin cont datoria fa de furnizor, n sum X. Aceast operaiune determin
concomitent:
- o diminuare a datoriei fa de furnizor (element de pasiv);
- o diminuare a disponibilului din contul bancar (element de activ).
Schematic, meninerea egalitii bilaniere se reflect astfel:
A X= P X
Exemplu: Pentru a reflecta tipurile de modificri prezentate, vom considera un bilan iniial, pe care
l vom transforma sub influena celor patru tipuri de operaiuni:
BILAN INIIAL
- lei ACTIV
PASIV
Posturi de
Sume iniiale
Sume iniiale
Posturi pasiv
activ
(solduri)
(solduri)
1. Cldiri
30.000.000
1.
Capital
50.000.000
social
2. Mrfuri
10.000.000
2. Prime de
10.000.000
capital
3. Clieni
20.000.000
3. Alte rezerve
15.000.000
4. Cas
5.000.000
4. Furnizori
25.000.000
5.
Contul
35.000.000
curent
TOTAL
100.000.000
TOTAL
100.000.000
ACTIV
PASIV
Soldurile din bilanul iniial au urmtoarea semnificaie:
- postul Cldiri = ntreprinderea are n patrimoniu cldiri n valoare de 30.000.000 lei;
- postul Mrfuri= ntreprinderea are n gestiune mrfuri n valoare de 10.000.000 lei;
- postul Clieni = ntreprinderea nregistreaz o crean fa de clieni (are de ncasat) de
20.000.000 lei;
- postul Casa = numerarul existent n casierie este de 5.000.000 lei
- postul Cont curent = disponibilul din contul bancar este de 35.000.000 lei;
- postul Capital social = ntreprinderea dispune de un capital social constituit de 50.000.000 lei;
- postul Prime de capital = ntreprinderea are ca surs proprie prime constituite de 10.000.000
lei
- postul Alte rezerve = rezervele constituite sunt de 15.000.000 lei;
- postul Furnizori = ntreprinderea are datorii fa de furnizori de 25.000.000 lei.
Operaia 1) Se ncaseaz de la clieni prin casierie suma de 12.000.000 lei.
n bilanul iniial se produc urmtoarele modificri:
- se diminueaz postul de activ Clieni cu 12.000.000 lei i se majoreaz postul de activ Casa
cu 12.000.000 lei.
Micarea este de forma: A + X X = P, avnd caracter permutativ, iar modificarea se produce n
structura activului bilanier.
Fa de soldurile iniiale ale celor dou posturi, vom avea urmtoarele solduri finale:
- n postul Clieni () = 20.000.000 12.000.000 = 8.000.000 lei
- n postul Casa () = 5.000.000 + 12.000.000 = 17.000.000 lei
Soldurile finale = Soldurile iniiale +/- Modificrile
Bilanul contabil dup operaia 1 va fi de forma:
ACTIV
1. Cldiri

Solduri
iniiale
30.000.000

Modificri
(+/-)
-

Solduri
finale
30.000.000

2. Mrfuri

10.000.000

10.000.000

Posturi

16

Posturi
1. Capital
social
2. Prime de

PASIV
Solduri
Modificri
iniiale
(+/-)
50.000.000
-

Solduri
finale
50.000.000

10.000.000

10.000.000

3. Clieni

20.000.000

-12.000.000

8.000.000

4. Casa

5.000.000

17.000.000

5. Cont
curent
Total
activ

35.00.000

+
12.000.000
-

100.000.000

100.000.000

capital
3.
Alte
rezerve
4. Furnizori

15.000.000

15.000.000

25.000.000

25.000.000

100.000.000

100.000.000

35.000.000
Total pasiv

Pe total, modificrile se anuleaz, iar totalul activului i pasivului rmne neschimbat.

Operaia 2) Se utilizeaz prime de capital n valoare de 6.000.000 lei pentru majorarea altor rezerve.
Se diminueaz postul de pasiv Prime de capital cu 6.000.000 lei i se majoreaz postul de pasiv Alte
rezerve cu 6.000.000 lei.
Micarea este de forma: A = P X +X, avnd caracter permutativ, iar modificarea se produce n
structura pasivului bilanier.
Fa de soldurile iniiale ale celor dou posturi, vom avea urmtoarele solduri finale:
- n postul Prime de capital () = 10.000.000 6.000.000 = 4.000.000 lei
- n postul Alte rezerve () = 15.000.000 + 6.000.000 = 21.000.000 lei
Bilanul contabil dup operaia 2 va fi de forma:

1. Cldiri

ACTIV
Solduri
Modificri
iniiale
(+/-)
30.000.000
-

Solduri
finale
30.000.000

2. Mrfuri

10.000.000

10.000.000

3. Clieni

8.000.000

8.000.000

4. Casa
5. Cont
curent
Total activ

17.000.000
35.00.000

17.000.000
35.000.000

100.000.000

100.000.000

Posturi

Posturi
1.
Capital
social
2. Prime de
capital
3.
Alte
rezerve
4. Furnizori
Total pasiv

PASIV
Solduri
Modificri
iniiale
(+/-)
50.000.000
-

Solduri
finale
50.000.000

10.000.000

-6.000.000

4.000.000

15.000.000

21.000.000

25.000.000

+
6.000.000
-

100.000.000

100.000.000

25.000.000

Soldurile iniiale reprezint soldurile finale din bilanul precedent. Pe total modificrile se
anuleaz, iar totalul activului i pasivului rmne neschimbat.
Operaia 3) Se cumpr mrfuri de la furnizor, n valoare de 5.000.000 lei.
Se majoreaz postul de activ Mrfuri cu 5.000.000 lei i se majoreaz postul de pasiv Furnizori
cu 5.000.000 lei. Micarea este de forma: A + X = P + X, avnd un caracter opus, iar modificarea se produce
att n volumul activului bilanier ct i al pasivului bilanier, totalurile modificndu-se n acelai sens
(cretere).
Fa de soldurile iniiale ale celor dou posturi, vom avea urmtoarele solduri finale:
- n postul Mrfuri () = 10.000.000 lei + 5.000.000 lei = 15.000.000 lei
- n postul Furnizori () = 25.000.000 lei + 5.000.000 lei = 30.000.000 lei.
Bilanul contabil dup operaia 3 va fi de forma:
Posturi
1. Cldiri

Solduri
iniiale
30.000.000

2.
Mrfuri
3. Clieni

10.000.000

4. Casa
5. Cont
curent
Total
activ

ACTIV
Modificri
(+/-)
-

Solduri
finale
30.000.000
15.000.000

8.000.000

+
5.000.000
-

17.000.000

17.000.000

35.00.000

35.000.000

+5.000.000

105.000.000

100.000.000

8.000.000

17

Posturi
1. Capital
social
2. Prime de
capital
3.
Alte
rezerve
4. Furnizori

Total pasiv

PASIV
Solduri
Modificri
iniiale
(+/-)
50.000.000
-

Solduri
finale
50.000.000

4.000.000

4.000.000

21.000.000

21.000.000

25.000.000

+
5.000.000

30.000.000

100.000.000

+5.000.000

105.000.000

Soldurile iniiale reprezint soldurile finale din bilanul precedent. Totalul activului i
pasivului se majoreaz cu modificarea de 5.000.000 (100.000.000 + 5.000.000 = 105.000.000 lei),
meninndu-se egalitatea bilanier
Operaia 4) Se achit prin cont furnizorilor o datorie de 26.000.000 lei.
Se diminueaz postul de pasiv Furnizori cu 26.000.000 lei i se diminueaz postul de activ Cont
curent cu 26.000.000 lei. Micarea este de forma: A X = P X, avnd un caracter opus, iar modificarea se
produce att n volumul activului bilanier ct i al pasivului bilanier, totalurile modificndu-se n acelai
sens (diminuare).
Fa de soldurile iniiale ale celor dou posturi, vom avea urmtoarele solduri finale:
- n postul Furnizori () = 30.000.000 26.000.000 = 4.000.000 lei
- n postul Cont curent () = 35.000.000 - 26.000.000 = 9.000.000 lei
Bilanul contabil dup operaia 4 va fi de forma:
ACTIV
1. Cldiri

Solduri
iniiale
30.000.000

Modificri
(+/-)
-

Solduri
finale
30.000.000

2. Mrfuri

15.000.000

15.000.000

3. Clieni

8.000.000

8.000.000

4. Casa

17.000.000

17.000.000

5. Cont
curent
Total
activ

35.000.000

26.000.000
26.000.000

9.000.000

Posturi

105.000.000

79.000.000

Posturi
1. Capital
social
2. Prime de
capital
3.
Alte
rezerve
4. Furnizori

Total pasiv

PASIV
Solduri
Modificri
iniiale
(+/-)
50.000.000
-

Solduri
finale
50.000.000

4.000.000

4.000.000

21.000.000

21.000.000

30.000.000

26.000.000

4.000.000

105.000.000

26.000.000

79.000.000

Soldurile iniiale reprezint soldurile finale din bilanul precedent. Totalul activului i
pasivului se diminueaz cu modificarea de 26.000.000 lei (100.000.000 26.000.000 = 79.000.000 lei),
meninndu-se egalitatea bilanier.
Dup cele 4 etape parcurse, vom ntocmi bilanul final, care cuprinde: Soldurile din bilanul iniial;
Modificrile nsumate (+/-); Soldurile finale = Solduri iniiale Modificri (acestea vor coincide cu
soldurile finale din Bilanul ntocmit dup operaia 4).
BILAN FINAL
ACTIV
1. Cldiri

Solduri
iniiale
30.000.000

Modificri
(+/-)
-

Solduri
finale
30.000.000

2. Mrfuri

10.000.000

+5.000.000

15.000.000

3. Clieni

20.000.000

-12.000.000

8.000.000

4. Casa
5. Cont
curent
Total
activ

5.000.000
35.000.000

+12.000.000
26.000.000
21.000.000

17.000.000
9.000.000

Posturi

100.000.000

79.000.000

Posturi
1. Capital
social
2. Prime de
capital
3.
Alte
rezerve
4. Furnizori
Total pasiv

PASIV
Solduri
Modificri
iniiale
(+/-)
50.000.000
-

Solduri
finale
50.000.000

10.000.000

-6.000.000

4.000.000

15.000.000

+6.000.000

21.000.000

25.000.000

+5.000.000
26.000.000
21.000.000

4.000.000

100.000.000

79.000.000

n concluzie:
n Activul bilanier:
- postul Cldiri cu sold iniial de 30.000.000, nu a suferit nici o modificare, rmnnd cu sold
final 30.000.000 lei;
- postul Mrfuri cu sold iniial 10.000.000, s-a majorat prin cumprare cu 5.000.000,
nregistrnd un sold financiar de 15.000.000 lei;
- postul Clieni cu sold iniial de 20.000.000, a suferit o diminuare prin ncasarea de
12.000.000 lei, rezultnd un sold final de 8.000.000 lei;
18

postul Casa cu sold iniial de 5.000.000 a suferit o majorare prin ncasare cu 12.000.000 lei,
rezultnd un sold final de 17.000.000 lei;
- postul Cont curent cu sold iniial de 35.000.000, a suferit o diminuare prin plata a
26.000.000 lei, rezultnd un sold final de 9.000.000 lei;
n Pasivul bilanier:
- postul Capital social cu sold iniial de 50.000.000 lei nu a suferit nici o modificare,
rmnnd cu sold final de 50.000.000 lei;
- postul Prime de capital cu sold iniial 10.000.000 lei, a suferit o diminuare, cu 6.000.000 lei,
prin utilizarea primelor, rezultnd un sold final de 4.000.000 lei;
- postul Alte rezerve cu sold iniial 15.000.000 lei, a suferit o majorare de 6.000.000 lei, prin
ncorporarea primelor i a rezultat un sold final de 21.000.000 lei;
- postul Furnizori cu sold iniial de 25.000.000 lei a nregistrat nti o majorare de 5.000.000
lei prin cumprare, dup care o diminuare de 26.000.000 prin plata datoriilor, rezultnd un sold
final de 4.000.000 lei.
Dup toate aceste modificri, egalitatea bilanier se menine:
TOTAL ACTIV (79 .000.000 lei) = TOTAL PASIV (79.000.000 lei)
Modelul prezentat este pur teoretic. n practic, se produc concomitent o diversitate de
operaii care determin modificri, unele de structur, altele de volum, fr a fi nevoie s ntocmim bilan
dup fiecare operaiune. Ele se nregistreaz n contabilitate lunar prin conturile aferente i se centralizeaz
n balana de verificare, urmnd ca la 31. decembrie, s se ntocmeasc bilanul n funcie de soldurile
existente la acea dat.

6.4. Contul de profit i pierdere i anexele

Dup cum am artat n subcapitolul precedent, bilanul patrimonial este modelul de baz care
reflect n expresie general, echilibrul elementelor patrimoniale de activ i de pasiv.
Dar necesitile de informare impun i existena unor date privind rezultatul economico-financiar pe
total i pe tipuri de activiti. n acest scop, situaiile financiare anuale cuprind pe lng modelul de baz
(bilanul propriu-zis) i un model derivat numit Cont de profit i pierdere. Acesta asigur informaiile
privind determinarea rezultatului net conform relaiei:
Rezultat net
=
Venituri
Cheltuieli
(bilanier)
Prin urmare, conine veniturile, cheltuielile i rezultatele pe fiecare tip de activitate (din exploatare,
financiar i extraordinar) i pe total.
Conform prevederilor Directivei a IV-a a Comunitii Europene Contul de profit i pierdere poate fi
prezentat n format orizontal (n cont) sau n format vertical (n list) 20.
Teoretic, schema Contului de profit i pierdere n format orizontal este urmtoarea:
1.
2. a)
b)
3.
a)
b)
4. a)
b)
5.
6.
7.
8.
9.
10.
20

CHELTUIELI
Reducerea stocului de produse finite i n curs de
fabricaie
Cheltuieli cu materii prime i materiale consumabile
Alte cheltuieli externe
Cheltuieli de personal
Salarii
Cheltuieli sociale
Cheltuieli privind imobilizrile corporale sau necorporale
Cheltuieli privind activele circulante
Alte cheltuieli din exploatare
Cheltuieli privind imobilizrile financiare i investiiile
financiare pe termen scurt
Cheltuieli cu dobnzi
Cheltuieli extraordinare
Cheltuieli cu impozitul pe profit
Rezultatul exerciiului

1.
2.
3.

VENITURI
Cifra de afaceri
Creterea stocului de produse finite i n curs
de fabricaie
Lucrri efectuate de ntreprindere pe cont
propriu, sub form de imobilizri

4.

Alte venituri din exploatare

5.
6.

Venituri din participaii

Venituri din participaii

7.
8.
9.

Venituri din dobnzi

Venituri extraordinare
Rezultatul exerciiului

Nicolae Georgescu Analiza bilanului contabil, Ed. Economic, Bucureti, 1999

19

Schema Contului de profit i pierderi n format vertical este urmtoarea:

1.
2.
3.
4.
5. a)
b)
6.
a)
b)
7. a)
b)
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.

Cifra de afaceri net

Variaia stocurilor de produse finite i lucrri n curs
Lucrri efectuate de ntreprindere n producie proprie (imobilizri)
Alte venituri din exploatare
Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile
Alte cheltuieli externe
Cheltuieli de personal
Salarii
Cheltuieli sociale
Cheltuieli privind imobilizri corporale i necorporale
Cheltuieli privind active circulante
Alte cheltuieli din exploatare
REZULTAT DIN EXPLOATARE
Venituri din participaii
Venituri din creane imobilizate
Venituri din dobnzi
Cheltuieli privind imobilizri financiare i investiii financiare pe termen scurt
Cheltuieli cu dobnzi
REZULTAT FINANCIAR
REZULTAT CURENT
Venituri extraordinare
Cheltuieli extraordinare
REZULTAT EXTRAORDINAR
REZULTATUL BRUT AL EXERCIIULUI
Impozit pe profit
REZULTAT NET

Indiferent de formatul n care este prezentat, Contul de profit i pierderi (contul de rezultate)
sintetizeaz performanele ntreprinderii, prezentnd ntr-o form sintetic fluxurile economice care se
produc n cadrul acesteia, prin prisma echilibrului dintre venituri i cheltuieli. Cheltuielile i veniturile sunt
evideniate conform principiului independenei exerciiului (numai cele aferente anului ncheiat), la
nregistrarea lor, indiferent de data plii cheltuielilor sau ncasrii veniturilor. Att cheltuielile ct i
veniturile se clasific n Contul de profit i pierderi dup natura lor.
I.
Cheltuielile reprezint consumuri de mijloace economice. Ele se reflect prin urmtoarele
posturi:
A. Cheltuielile din exploatare
Cheltuieli cu materii prime i materiale
Aici se includ cheltuielile privind consumurile de materii prime i materiale, corectate cu veniturile
din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale.
Corecia se face ntruct subveniile primite de la bugetul statului pentru cumprri de
materii prime i materiale diminueaz cheltuielile.
Alte cheltuieli materiale
Se nscriu cheltuielile cu consumul de materiale de natura obiectelor de inventar, cheltuielile cu
materiale nestocate (de ex.: rechizite de birou), cheltuieli cu animalele i psrile vndute precum i
cheltuieli cu ambalajele vndute.
Consumul stocurilor reflect costul de achiziie al acestora i se nregistreaz pe cheltuieli la
data ieirii stocurilor din gestiune.
Alte cheltuieli din afar
Se nscriu cheltuielile cu energie i ap facturate de furnizori, corectate cu veniturile din subvenii de
exploatare pentru cheltuieli din afar.
Cheltuieli privind mrfurile
Se nscriu cheltuielile privind costul de achiziie aferent mrfurilor vndute.
Cheltuieli cu personalul, nsumeaz dou categorii:
20

Cheltuieli cu salarii se nscriu cheltuielile cu salariile brute datorate angajailor,

corectate cu veniturile din subvenii de exploatare pentru plata personalului;
o Cheltuieli cu asigurrile i protecia social se includ cheltuielile cu cotele datorate
de ntreprindere privind: asigurrile sociale, omajul i asigurrile de sntate, corectate
cu veniturile din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecie social.
Ajustarea valorii imobilizrilor corporale i necorporale reflect diferena:
Cheltuieli privind provizioane
Venituri din provizioane
Cheltuieli cu
+
pentru deprecierea

pentru deprecierea
amortizri
imobilizrilor
imobilizrilor
Ajustarea valorii activelor circulante reflect diferena:
Cheltuieli
Venituri din
Cheltuieli
privind
Venituri din
provizioane de
privind
provizioane de
+

creane

depreciere a
pierderi din
depreciere a
reactivate
activelor
creane
activelor
circulante
circulante
o

Alte cheltuieli din exploatare nsumeaz urmtoarele elemente:

o cheltuieli privind prestaiile externe se nscriu cheltuielile cu ntreinere i reparaii
utilaje, cheltuieli cu chirii, cheltuieli cu prime de asigurare, cheltuieli cu studii i
cercetri, cheltuieli cu colaboratorii, cheltuieli cu comisioane, cheltuieli cu protocol,
reclam i publicitate, cheltuieli de transport, cheltuieli cu deplasri, cheltuieli potale,
cheltuieli cu servicii bancare, cheltuieli cu servicii teri, corectate cu veniturile din
subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli din exploatare.
o cheltuieli cu alte impozite i taxe se nscriu cheltuielile cu fonduri speciale, accize,
impozite pe bunuri proprietatea statului etc.
o cheltuieli cu despgubiri, donaii i active cedate se nscriu cheltuielile cu donaiile
de bunuri efectuate, precum i valoarea rmas neamortizat a imobilizrilor scoase din
eviden.
o ajustri privind provizioane pentru riscuri i cheltuieli reflect diferena:
Cheltuieli privind constituirea
Venituri din anularea provizioanelor

provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli

pentru riscuri i cheltuieli
B. Cheltuieli financiare:
Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor financiare pe termen scurt
- reflect diferena:
Cheltuieli financiare
Venituri financiare
privind amortizri i provizioane
privind anularea provizioanelor
Cheltuieli privind dobnzile
Se nscriu cheltuielile cu dobnzile datorate bncilor sau altor firme, corectate cu veniturile din
subveniile de exploatare pentru dobnda datorat.
Alte cheltuieli financiare
Se nscriu cheltuieli privind pierderi din creane imobilizate, cheltuieli privind imobilizri financiare
i plasamente financiare vndute (costul de achiziie ala cestora), cheltuieli privind diferenele de curs
valutar, cheltuieli privind sconturile acordate i alte cheltuieli financiare.
C. Cheltuieli extraordinare
Se nscriu cheltuieli privind calamiti i alte evenimente extraordinare.
II. Veniturile reprezint ctigurile provenite din: vnzri de bunuri i servicii, producia de
stocuri i imobilizri, anulri de provizioane, dobnzi de ncasat etc.
Ele se reflect prin urmtoarele posturi:
A. Veniturile din exploatare
Cifra de afaceri net - reflect totalitatea veniturilor din vnzri i rezult prin nsumarea
urmtoarelor posturi:
21


Producia vndut cuprinde veniturile din vnzri de: produse finite,
semifabricate, produse reziduale (preuirile de vnzare), prestri servicii, studii i cercetri,
chirii i activiti diverse.

Venituri din vnzarea mrfurilor cuprind preul de vnzare al mrfurilor

vndute;

Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri sume

nerambursabile, primite de la buget pentru activitatea curent.
Variaia stocurilor se nscrie creterea stocului de produse la cost de producie (sold creditor),
sau reducerea stocului de produse la cost de producie (sold debitor).
Producia imobilizat
Cuprinde veniturile din producia de imobilizri corporale i necorporale
(costul de producie ala cestora).
Alte venituri din exploatare
Cuprind: venituri din despgubiri, amenzi i penaliti, venituri din donaii i subvenii primite,
venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital, venituri din subvenii pentru investiii
i alte venituri din exploatare + venituri din subvenii de exploatare pentru alte venituri.
B. Veniturile financiare:
Venituri din interese de participare se nscriu dividendele primite de la alte firme.
Venituri privind imobilizri financiare se nscriu veniturile din vnzarea de imobilizri
financiare.
Venituri din dobnzi se nscriu veniturile din dobnzile ce urmeaz a fi ncasate.
Alte venituri financiare se nscriu veniturile din creane imobilizate (dobnzi de ncasat
pentru mprumuturile acordate), veniturile din imobilizri financiare i plasamente financiare vndute (preul
de vnzare al acestora), venituri din diferene de curs valutar, venituri din sconturi obinute, alte venituri
financiare.
C. Veniturile extraordinare:
Se nscriu veniturile din subvenii pentru evenimente extraordinare. Pentru fiecare activitate se
compar veniturile cu cheltuielile, obinnd rezultatul activitii: din exploatare (profit +, pierdere ),
financiar (profit +, pierdere ) i extraordinar (profit +, pierdere ).
Dac nsumm rezultatul din exploatare cu rezultatul financiar obinem Rezultatul curent.
Dac la Rezultatul curent adugm Rezultatul extraordinar, obinem Rezultatul brut.
ntruct profitul brut se impoziteaz, avem un post distinct Impozit pe profit, n care se nscriu
cheltuielile cu impozitul datorat.
Rezultatul brut Impozitul pe profit = Rezultatul net (profit +/pierdere )
care se nscrie ca post n Contul de profit i pierderi.
Structurnd cele prezentate rezult forma i schema contului de profit i pierderi:
Nr. Exerciiul financiar:
rd. precedent ncheiat
01
02
03
04

DENUMIREA INDICATORULUI
1. Cifra de afaceri net (rd. 02 la 04)
Producia vndut
Venituri din vnzarea mrfurilor
Venituri din subvenii de exploatare aferente
cifrei de afaceri nete
2.

Sold C
Sold D

Variaia stocurilor

3. Producia imobilizat
4. Alte venituri din exploatare
VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL
(rd. 01+05-06+07+08)
5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materiale consumabile
Alte cheltuieli materiale
b) Alte cheltuieli din afar (cu energia i apa)
Cheltuieli privind mrfurile
6. Cheltuieli cu personalul (rd. 15+16)
a) Salarii

22

05
06
07
08
09
10
11
12
13
14
15

DENUMIREA INDICATORULUI
b) Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
a) Ajustarea valorii imobilizrilor corporale i necorporale (rd. 18-19)
a.1) Cheltuieli
a.2) Venituri
7. b) Ajustarea valorii activelor circulante (rd. 21-22)
b.1) Cheltuieli
b.2) Venituri
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 24 la 26)
8.1) Cheltuieli privind prestaiile externe
8.2) Cheltuieli cu alte impozite i taxe
8.3) Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele cedate
Ajustri privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli (rd. 28-29)
Cheltuieli
Venituri
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL
(rd. 10 la 14+17+20+23+27)
REZULTATUL DIN EXPLOATARE
- Profit (rd. 09-30)
- Pierdere (rd. 30-09)
9. Venituri din interese de participare
- din care, n cadrul grupului
7.

10. Venituri din alte investiii financiare i creane imobilizate

- din care, n cadrul grupului
11. Venituri din dobnzi
- din care, n cadrul grupului
Alte venituri financiare
VENITURI FINANCIARE TOTAL
(rd. 33+35+37+39)
12. Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor financiare pe termen scurt (rd. 42-43)
Cheltuieli
Venituri
13. Cheltuieli privind dobnzile
- din care, n cadrul grupului
Alte cheltuieli financiare
CHELTUIELI FINANCIARE TOTAL
(rd. 41+44+46)
REZULTATUL FINANCIAR:
- Profit (rd. 40-47)
- Pierdere (rd. 47-40)
14. REZULTATUL CURENT:
- Profit (rd. 31+48)
- Pierdere (rd. 32+49)
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
17. REZULTATUL EXTRAORDINAR:
- Profit (rd. 52-53)
- Pierdere (rd. 53-52)
VENITURI TOTALE (rd. 09+40+52)
CHELTUIELI TOTALE (rd. 30+47+53)
REZULTATUL BRUT:
- Profit (rd. 56-57)
- Pierdere (rd. 57+56)
18. IMPOZITUL PE PROFIT
19. Alte cheltuieli cu impozite
20. REZULTATUL NET AL EXERCIIULUI FINANCIAR:
- Profit
- Pierdere
21. Rezultatul pe aciune
- de baz
- diluat

Nr. Exerciiul financiar:

rd. precedent ncheiat
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
36
37
38
39
40
41
42
43
44
45
46
47
48
49
50
51
52
53
54
55
56
57
58
59
60
61
62
63
64
65

Contul de profit i pierdere este prezentat n form vertical (sub form de list), cuprinznd pentru
fiecare post de venituri, cheltuieli i rezultate att sumele nregistrate n exerciiul anterior, ct i cele
nregistrate n exerciiul ncheiat, n scopul comparrii datelor.
23

Sumele n Contul de profit i pierderi se preiau din Balana de verificare ntocmit la 31

decembrie, reprezentnd totalul sumelor din conturile de venituri i cheltuieli.
Totalul sumelor cumuleaz veniturile i cheltuielile pe ntregul exerciiu financiar, permind
o analiz n timp (n dinamic) prin comparaie cu cele din anul anterior.
De asemenea, informaiile cuprinse n Contul de profit i pierderi permit i o analiz structural a
veniturilor i cheltuielilor pe total i pe fiecare activitate n parte (de ex.: ponderea veniturilor din vnzri de
mrfuri n cifra de afaceri, ponderea salariilor n cheltuielile de exploatare etc.).
Politicile contabile i Notele explicative
Pentru ntreprinderile mari, OMF 94/2001 prevede pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale, pe
lng bilan i cont de profit i pierderi, i urmtoarele situaii:
a) Situaia modificrii capitalului propriu cuprinde pentru fiecare element al capitalurilor
proprii: capital social, prime de capital, rezerve din reevaluare, rezerve (pe feluri), rezerve din conversie,
rezultat reportat (profit/pierdere), rezultat curent (profit/pierdere), urmtoarele informaii:
- soldurile la nceputul exerciiului financiar (existentul iniial);
- creterile i descreterile nregistrate n timpul anului, din care, prin transfer.

Exemplu:
o Creterea capitalului social prin emisiunea de noi aciuni.
o Utilizarea primelor de capital pentru constituirea altor rezerve (prin transfer).
- soldurile la sfritul exerciiului financiar (existentul final) calculate conform relaiei:
Sold final = Sold iniial + Creteri Descreteri
b) Situaia fluxurilor de trezorerie cuprinde: numerarul la nceputul perioadei, ncasrile i
plile din timpul anului i numerarul la sfritul perioadei. ncasrile i plile n numerar se refer la:
activitatea de exploatare, activitatea de investiii i activitatea de finanare.
Astfel:
pentru activitatea din exploatare avem:
o ncasri din vnzri de bunuri i prestri servicii, din comisioane etc.;
o pli ctre furnizori, ctre salariai, ctre buget etc.
pentru activitatea de investiii avem:
o ncasri din vnzri de active (terenuri i mijloace fixe) sau elemente de capital propriu
(aciuni proprii);
o pli pentru achiziionarea de active sau elemente de capital propriu;
pentru activitatea de finanare avem:
o ncasri din emisiunea de aciuni i obligaiuni;
o pli pentru rscumprarea aciunilor i obligaiunilor
Numerarul la sfritul perioadei = Numerarul la nceputul perioadei + ncasri Pli
c) Notele explicative: Active imobilizate; Provizioane pentru riscuri i cheltuieli; Repartizarea
profitului; Analiza rezultatului din exploatare; Situaia creanelor i datoriilor; Aciuni i Obligaiuni;
Informaii privind salariaii, administratorii i directorii; Principalii indicatori economico-financiari i Alte
informaii.
Situaia Activele imobilizate cuprinde pentru fiecare tip de imobilizri:
I.
Valoarea brut Sold la 01 ianuarie, creteri i reduceri, sold la 31 decembrie;
II.
Amortizri i provizioane (deprecieri) sold la 01 ianuarie, creteri i reduceri, sold la 31
decembrie
Situaia Provizioane pentru riscuri i cheltuieli cuprinde pentru fiecare tip de provizion: sold la
01 ianuarie, majorri i diminuri, sold la 31 decembrie;
Situaia Repartizarea profitului cuprinde profitul net repartizat i suma alocat fiecrei
destinaii prevzute de lege (rezerve, dividende, acoperire de pierderi precedente) precum i
profitul nerepartizat;
Situaia Analiza rezultatului din exploatare cuprinde: cifra de afaceri net; costul bunurilor
vndute; rezultatul brut al cifrei de afaceri;alte venituri din exploatare; cheltuieli generale;
cheltuieli de desfacere; rezultatul din exploatare n exerciiul precedent i cel curent (n scopul
de a analiza cum a evoluat structura veniturilor i cheltuielilor pentru activitatea din exploatare)
24

Situaia creanelor i datoriilor cuprinde, pe tipuri de creane i datorii, soldul la 31 decembrie,

defalcat:
o pentru creane pe termene de lichiditate (sub 1 an i peste 1 an);
o pentru datorii pe termene de exigibilitate (sub 1 an, 1 5 ani i peste 5 ani);
Situaia Aciuni i obligaiuni cuprinde numrul i valoarea aciunilor emise; emisiuni i
rscumprri n timpul anului etc.;
Situaia Informaii privind salariaii, administratorii i directorii cuprinde: numrul de salariai,
salariile aferente exerciiului, cheltuielile cu asigurrile sociale etc.;
Situaia Principalii indicatori economico-financiari cuprinde: indicatori de lichiditate,
indicatori de activitate, indicatori de profitabilitate i indicatori privind rezultatul pe aciune;
Situaia Alte informaii cuprinde: datele de prezentare a ntreprinderii, relaiile cu diverse
filiale, impozitul pe profit, cifra de afaceri etc.

Conform celor prezentate, politicile contabile i notele explicative detaliaz informaiile din
bilan i din contul de profit i pierderi, n scopul efecturii unei analize economico-financiare complete
asupra activitii ntreprinderii.
Not: Conform legii, agenii economici ntocmesc situaiile financiare anuale n 3 exemplare, sub
semntura directorului i contabilului ef. Un exemplar se depune n termenul legal la Administraia
Finanelor Publice, unul la Registrul comerului, iar ultimul rmne la ntreprindere.
Situaiile trebuie depuse mpreun cu Raportul administratorilor elaborat de Consiliul de
Administraie al ntreprinderii, care trebuie s conin:
- o analiz fidel a evoluiei ntreprinderii pe anul ncheiat i situaia la sfritul anului;
- valoarea dividendelor cuvenite acionarilor/asociailor;
- informaii privind evenimente deosebite;
- informaii privind evoluia probabil a activitii n perioada urmtoare;
- informaii privind activitatea de cercetare dezvoltare;
- politica de protecie a mediului;
- informaii privind: achiziionarea, vnzarea sau anularea de aciuni (numrul i valoarea
acestora);
- numele i pregtirea fiecrui administrator.
Raportul se aprob de ctre C.A. i se semneaz de ctre preedintele consiliului.

Rezumat
Bilanul reprezint un instrument contabil ce dateaz din cele mai vechi timpuri, care s-a perfecionat
pe msura creterii cerinelor de informare. El preia datele nregistrate n conturi prin intermediul balanei
de verificare i le prezint ntr-un mod sintetic.
Bilanul funcioneaz pe principiul dublei reprezentri a patrimoniului, exprimnd echilibrul dintre
mijloacele economice i sursele de finanare, conform relaiei:
Activ bilanier = Pasiv bilanier
Sub incidena diverselor operaiuni economico-financiare ce au loc n ntreprindere, elementele
patrimoniale suport modificri de structur (prin micri permutative) sau de volum (prin micri opuse),
dar echilibrul exprimat prin egalitatea bilanier se menine.
Bilanul ndeplinete o serie de funcii (de generalizare, de informare i de analiz), care exprim
importana acestuia n cadrul ntreprinderii.
n funcie de mrimea ntreprinderii, de momentul existenei acesteia, de termenul legal de ntocmire
i de nivelul informaiilor pe care le conine, exist mai multe tipuri de bilan.
ntreprinderea ntocmete, la sfritul fiecrui exerciiu, situaiile financiare anuale, formate din:
Bilan, Cont de profit i pierderi, Politici contabile i Note explicative.
Bilanul (patrimonial) cuprinde posturi de activ, enumerate n ordinea cresctoare a lichiditii lor i
posturi de pasiv, enumerate n ordinea descresctoare a exigibilitii lor. El preia informaiile din balana de
verificare, din soldurile debitoare i creditoare ale conturilor de activ i de pasiv. Acestea reprezint valorile
de intrare ale elementelor patrimoniale, puse de acord cu rezultatele inventarierii.
Contul de profit i pierderi cuprinde veniturile, cheltuielile i rezultatele pe tipuri de activiti (din
exploatare, financiar i extraordinar), precum i rezultatul total al activitii. El preia informaiile din
balana de verificare, din totalul sumelor debitoare i creditoare existente n conturile de cheltuieli i venituri.
25

Politicile contabile i Notele explicative cuprind situaii ce vin s detalieze informaiile din Bilan i
din Contul de profit i pierderi, n scopul efecturii analizei economico-financiare.
ntocmirea situaiilor financiare anuale i depunerea lor la organele n drept este impus prin lege.
ntreprinderile mari ntocmesc: Bilan, Cont de profit i pierderi, Politici contabile i Note
explicative.
ntreprinderile mijlocii i mici ntocmesc Bilan i Cont de profit i pierderi.

CAPITOLUL VII
REFLECTAREA IN CONTURI A EVENIMENTELOR SI
TRANZACTIILOR
Existena i micarea fiecrui element patrimonial - ca efect al modificrilor produse de operaiile
economice n cadrul ntreprinderii - trebuie s se reflecte printr-un procedeu specific contabil.
Acesta este contul.

7.1. Definiia, forma i structura contului

Contul reprezint un instrument care evideniaz i urmrete, ntr-o form ordonat, informaiile
economice, permind prelucrarea acestora n continuare.
Fiecare element patrimonial - de activ i de pasiv - se reflect printr-un cont distinct, n care se
nregistreaz micrile succesive la care este supus elementul respectiv, pe parcursul desfurrii activitii
economice.
nregistrarea informaiilor n conturi se realizeaz sub form valoric i numai pe baz de
documente justificative.
Vom avea deci: conturi ce exprim mijloace economice (terenuri, cldiri, mijloace de transport,
materii prime, produse finite, mrfuri etc); conturi ce exprim surse de finanare (capital social, rezerve,
credite bancare, furnizori etc); conturi ce exprim procese economice generatoare de venituri i cheltuieli
(consumul de materii prime, vnzri de mrfuri, executri de lucrri, prestri de servicii etc.) i, n sfrit,
conturi ce exprim rezultatele financiare (profit sau pierderi).
Conturile ndeplinesc o serie de funcii - ce confer acestora o importan fundamental n procesul
cunoaterii contabile i anume:
a) Funcia de nregistrare, grupare, ordonare i sistematizare a informaiilor. Conform acesteia,
fiecare cont ajut la nregistrarea ordonat i sistematizat a operaiilor economice referitoare la elementul
patrimonial respectiv.
Exemplu: Prin contul Mrfuri" se nregistreaz toate operaiile legate de stocurile de mrfuri: intrri
n gestiune prin cumprare, ieiri din gestiune n urma vnzrii, modificri de pre etc.
b) Funcia de cuantificare - conform creia, cu ajutorul conturilor - respectiv al sumelor nregistrate
n conturi - se poate dimensiona mrimea fenomenelor economice.
Exemplu: Cu ajutorul sumelor nregistrate n conturile de cheltuieli i venituri - se poate determina
costul produciei realizate, pe de o parte - i rezultatul financiar obinut (profit/pierderi), pe de alt parte.
c) Funcia de informare - const n faptul c - sumele nregistrate n conturi constituie sursa
principal de informaii pentru cunoaterea activitii ntreprinderii din punct de vedere financiar - contabil.
Pe baza lor, conducerea ntreprinderii poate adopta deciziile necesare activitii viitoare.
Exemplu: Cu ajutorul sumelor nregistrate n conturi aflm nivelul cheltuielilor cu salariile, ponderea
lor n totalul cheltuielilor - i cum au influenat ele mrimea profitului n perioada care a trecut. Se pot lua
decizii de reducere a personalului, sau de o mai bun utilizare a timpului de lucru - dac influena asupra
rezultatului financiar a fost negativ sau, dimpotriv, de cretere a salariilor, dac aceasta nu afecteaz
negativ rezultatul financiar i dac exist resurse disponibile.
d) Funcia de control - const n faptul c, sumele nregistrate n conturi permit exercitarea unui
control riguros privind respectarea integritii patrimoniului, a disciplinei financiare i contractuale.
Exemplu: Contul Materii prime" - permite controlarea permanent a modului n care sunt gestionate
stocurile de materii prime, reflectnd, pe de o parte intrrile n gestiune prin cumprare, iar pe de alt parte,
ieirile din gestiune prin consum n producie - i implicit, valoarea stocului la sfritul perioadei.
Se pot identifica, astfel, eventualele lipsuri n gestiune, pierderile datorit neglijenei gestionarului
etc.
26

e) Funcia contabil - conform creia - fiecare cont aparine activului, respectiv pasivului unitii
patrimoniale - i prin urmare, se utilizeaz dup reguli riguros stabilite - ce permit nregistrarea corect a
sumelor i respectiv determin faptul ca informaiile din cont s reflecte realitatea.

Modificrile determinate de operaiile economice - i evideniate cu ajutorul conturilor deschise

pentru fiecare element patrimonial, pot fi: creteri i micorri ale elementului respectiv.
Pornind de la aceast realitate, este absolut necesar ca fiecare cont s apar sub o form care s
permit nregistrarea separat a creterilor i micorrilor.
Aceast form este aceea de cntar cu dou talere, prezentat schematic sub forma literei T.
Contul are deci o form bilateral, ce permite cunoaterea separat a creterilor i totalului acestora,
precum i a micorrilor i totalului acestora, permind astfel determinarea sumei finale existente n cont (a
existentului final).
Exemplu: Situaia valoric a stocului de ambalaje n luna ianuarie 2005, se prezint astfel:
EXISTENT + CRETERI
MICORRI
Existent iniial (la 01.01) 1.000.000
lei
10.01 intrare 2.000.000 lei
12.01 ieire 1.500.000 lei
20.01 intrare 500.000 lei
15.01 ieire 1.000.000 lei
25.01 intrare 3.000.000 lei
28.01 ieire 3.500.000 lei
TOTAL CRETERI 5.500.000 lei
TOTAL MICORRI 6.000.000 lei
TOTAL CRETERI + 6.500.000 lei
EXISTENT INIIAL
EXISTENT FINAL 500.000 lei (la
31.01) (6.500.000 lei-6.000.000 tei)
Observm c n cazul elementului de activ Ambalaje" - existentul iniial i creterile s-au evideniat n partea
stng, iar micorrile n partea dreapt.
Exemplu: Situaia valoric a rezervelor pe luna martie 2005, se prezint astfel:
MICORRI
EXISTENT + CRETERI
EXISTENT INIIAL
2.000.000 lei
(01.03)
18.03 Diminuare 1.000.000 lei 15.03 Majorare
500.000 lei
25.03 Diminuare 3.500.000 lei 20.03 Majorare
3.000.000 lei
TOTAL
TOTAL CRETERI
3.500.000 lei
MICORRI
4.500.000 lei
TOTAL CRETERI + 5.500.000 lei
EXISTENT INIIAL
EXISTENT
FINAL 1.000.000 lei
(31.03)
(5.500.000 lei - 4.500.000 lei)

Observm c n cazul elementului de pasiv Rezerve" existentul iniial i creterile s-au evideniat
n partea dreapt, iar micorrile n partea stng.
n concluzie, pentru a reflecta diversitatea elementelor patrimoniale, contul trebuie s posede o
structur proprie care s-i permit individualizarea tuturor elementelor prezentate n exemplele anterioare.
Aceste elemente sunt:
- titlul (denumirea contului);
- debitul i creditul contului;
- rulajul contului;
27

- totalul sumelor;
- soldul contului.
a) Titlul (denumirea contului) = definete elementul patrimonial de activ sau de pasiv pentru care
s-a deschis contul respectiv i a crui eviden o ine. n exemplele noastre: Ambalaje" i respectiv
Rezerve".
Acest element trebuie s exprime clar coninutul economic al elementului patrimonial - el permind
identificarea i utilizarea cu uurin a contului respectiv.
Deci, cont fr titlu (denumire), nu exist.
Titlul contului este nsoit de simbolul contului - stabilit prin Planul General de Conturi (detalii spre
sfritul capitolului).
n exemplele noastre vom avea:
381 Ambalaje" i 106 Rezerve".
b) Debitul i creditul contului = denumirile celor dou pri opuse ale contului, respectiv ale celor 2
talere - care permit nregistrarea separat a creterilor i micorrilor.
Indiferent de elementul patrimonial pe care l reflect, cele 2 pri ale contului sunt:
- partea stng - numit ntotdeauna DEBIT
- partea dreapt - numit ntotdeauna CREDIT
Semnificaia debitului i a creditului unui cont - difer ns, n funcie de coninutul economic al
contului. Astfel:
- pentru conturile ce reflect elemente de activ (mijloace economice):
DEBITUL reflect existentul i creterile;
CREDITUL reflect micorrile, (vezi exemplul cu Ambalajele").
- pentru conturile ce reflect elemente de pasiv (surse de finanare):
CREDITUL reflect existentul i creterile;
DEBITUL reflect micorrile, (vezi exemplul cu Rezervele").
c) Rulajul contului = sumele nregistrate succesiv n debitul i creditul unui cont pe parcursul lunii
(perioadei de gestiune).
Sumele nregistrate n debitul contului formeaz RULAJUL DEBITOR, iar sumele nregistrate n
creditul contului formeaz RULAJUL CREDITOR.
In exemplele noastre:
- pentru Ambalaje" avem:
- rulaj debitor = 5.500.000 lei (reflect creteri);
- rulaj creditor = 6.000.000 lei (reflect micorri);
- pentru Rezerve" avem:
- rulaj creditor = 3.500.000 lei (reflect creteri);
- rulaj debitor = 4.500.000 lei (reflect micorri).
d) Totalul sumelor = reprezint totalul efectuat ntre existentul iniial i rulajul debitor/creditor al
contului.
Totalul sumelor nregistrate n debitul contului se numete TOTAL SUME DEBITOARE, iar
totalul sumelor nregistrate n creditul contului se numete TOTAL SUME CREDITOARE (dac nu avem
existent iniial, totalul sumelor coincide cu rulajul).
In exemplele noastre:
- pentru Ambalaje" avem:
- Total sume debitoare = 6.500.000 lei (existent iniial 1.000.000 lei + rulaj debitor 5.500.000 lei);
- Total sume creditoare = 6.000.000 lei (coincide cu rulajul creditor).
- pentru Rezerve" avem:
- Total sume creditoare = 5.500.000 lei (existent iniial 2.000.000 lei + rulaj creditor 3.500.000 lei);
- Total sume debitoare = 4.500.000 lei (coincide cu rulajul debitor).
e) Soldul contului = existentul valoric la un moment dat, n cont. El se determin ca diferena dintre
totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare, sau invers.
Astfel: Dac Total sume debitoare > Total sume creditoare, diferena reflect SOLD DEBITOR.
Este cazul conturilor ce reflect elemente patrimoniale de activ (vezi exemplul cu Ambalaje" unde soldul
debitor este de 500.000 lei, obinut ca diferen: 6.500.000 lei - 6.000.000 lei).
Dac Total sume creditoare > Total sume debitoare, diferena reflect SOLD CREDITOR. Este
cazul conturilor ce reflect elemente patrimoniale de pasiv (vezi exemplul cu Rezerve", unde soldul creditor
este de 1.000.000 lei i s-a obinut ca diferen: 5.500.000 lei - 4.500.000 lei).
28

 Exist i varianta n care, TOTAL SUME DEBITOARE = TOTAL SUME CREDITOARE,

diferena fiind <j> - respectiv soldul contului este <f). In acest caz contul se numete cont soldat sau
balansat.
Soldurile conturilor se stabilesc de regul la sfritul lunii (perioadei de gestiune)
- fapt pentru care se numesc SOLDURI FINALE.
Acestea devin, la nceputul lunii imediat urmtoare, SOLDURI INIIALE (existent iniial).
n exemplele noastre:
- pentru Ambalaje" - avem sold final (debitor) de 500.000 lei la 31.01.2005, care la data de
01.02.2005 va deveni sold iniial (debitor) de 500.000 lei.
Prin analogie, existentul iniial (soldul iniial) debitor la 01.01.2005 - este clar c reprezint soldul
final al contului la 31.12.2004.
- pentru Rezerve" - avem sold final (creditor) de 1.000.000 lei la 31.03.2005, care la data de
01.04.2005 va deveni sold iniial (creditor) de 1.000.000 lei.
Prin analogie, existentul iniial (soldul iniial) creditor la 01.03.2005 - este clar c reprezint soldul
final al contului la 28.02.2005.
Pentru a concluziona cele artate, vom prezenta n continuare schematic, situaia celor 2 conturi din
exemplul nostru:

Unde:
D = debitul contului; C = creditul contului; SiD= sold iniial debitor; SiC = sold iniial creditor;
SfC = sold final creditor. SfD = sold fmal debitor;Rc = rulaj creditor;Rd = rulaj debitor;
TSD = total sume debitoare; TSC = total sume creditoare.

7.2. Regulile de funcionare a conturilor

Acestea stabilesc riguros modul de utilizare a conturilor ce exprim elementele de activ i elemente
de pasiv, respectiv modul de nregistrare a sumelor pe debitul i creditul conturilor.
Operaiunea de nregistrare a unei sume pe debitul unui cont se numete debitarea contului, iar
aceea de nregistrare a unei sume pe creditul unui cont se numete creditarea contului.
ntruct conturile pot reflecta att elemente de activ, ct i elemente de pasiv, diametral opuse prin
coninutul lor economic - este de la sine neles c funcionarea conturilor respective este i ea diametral
opus.
Noi am anticipat deja aceast idee prin exemplele de la subcapitolul anterior, n care am prezentat
modul de utilizare a dou conturi ce reflect un element de activ i un element de pasiv.
Conform exemplului, pentru contul Ambalaje" - ce reflect elementul de activ, am nscris
existentul iniial (soldul iniial) n partea stng a contului, deci pe debit - iar pentru contul Rezerve" - ce
reflect elementul de pasiv, am nscris existentul iniial (soldul iniial), n partea dreapt a contului, deci pe
credit.
Am respectat astfel prima regul de funcionare a conturilor i anume: Conturile de activ ncep
s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existenele iniiale de activ, iar conturile de pasiv
ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz cu existenele iniiale de pasiv.
29

Conform exemplului, pentru contul Ambalaje" - de activ - am nscris creterile n partea stng a
contului, deci pe debit, iar pentru contul Rezerve" - de pasiv am nscris creterile n partea dreapt a
contului, deci pe credit.
Am respectat astfel, a doua regul de funcionare a conturilor i anume:
Conturile de activ se debiteaz n continuare cu creterile elementelor de activ, iar conturile de
pasiv se crediteaz n continuare cu creterile elementelor de pasiv.
Conform exemplului, pentru contul Ambalaje" - de activ - am nscris micorrile n partea dreapt
a contului, deci pe credit, iar pentru contul Rezerve" - de pasiv, am nscris micorrile n partea stng a
contului, deci pe debit.
Am respectat astfel, a treia regul de funcionare a conturilor i anume:
Conturile de activ se crediteaz cu micorrile elementelor de activ, iar conturile de pasiv se
debiteaz cu micorrile elementelor de pasiv.
Conform exemplului, pentru contul Ambalaje" de activ, am determinat sold final debitor, pe care lam nscris n partea stng a contului, deci pe debit, iar pentru contul Rezerve" de pasiv, am determinat
sold final creditor, pe care l-am nscris n partea dreapt a contului, deci pe credit.
Am respectat astfel, a patra regul de funcionare a conturilor i anume:
Conturile de activ prezint sold final debitor sau nu prezint sold (dac Total sume creditoare
= Total sume debitoare), iar conturile de pasiv prezint sold final creditor, sau nu prezint sold (dac
Total sume creditoare = Total sume debitoare).
Pentru simplificarea celor prezentate i n scopul reinerii lor cu uurin, vom separa regulile de
funcionare pe cele dou tipuri de conturi - de activ i de pasiv - astfel:
I. Regula de funcionare a conturilor de activ:
Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita, se debiteaz cu existentul iniial i cu
creterile de activ, se crediteaz cu micorrile de activ, iar n final prezint sold debitor sau nu
prezint sold.
II. Regula de funcionare a conturilor de pasiv:
Conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita, se crediteaz cu existentul iniial i cu
creterile de pasiv, se debiteaz cu micorrile de pasiv, iar n final prezint sold creditor sau nu
prezint sold.
Schematic, cele dou reguli de funcionare a conturilor se prezint astfel:
Pentru conturile de activ:

Pentru conturile de pasiv:

n practic, exist conturi care prezint ntotdeauna acelai tip de sold final debitor sau creditor numite conturi monofuncionale, dar i conturi care au un comportament variabil n privina soldului final
(prezint n unele cazuri sold debitor, iar n altele sold creditor) - acestea se numesc conturi bifuncionale.
Este de la sine neles c, n cazul conturilor monofuncionale se aplic ntotdeauna numai una dintre
cele dou reguli de funcionare - fie regula de activ, fie regula de pasiv.
n cazul conturilor bifuncionale se poate aplica, n unele cazuri regula de activ i pentru acelai cont,
n alte cazuri, regula de pasiv.
Un exemplu de cont bifuncional este contul 121 Profit i pierdere". Acesta funcioneaz dup
regula de pasiv cnd reflect profitul activitii i respectiv dup regula de activ cnd reflect pierderea.
Presupunem c firma nregistreaz pentru o perioad venituri totale n valoare de 50.000.000 lei i
cheltuieli totale n valoare de 45.000.000 lei. Diferena dintre venituri i cheltuieli n valoare de 5.000.000 lei
reflect profitul perioadei.
30

Reprezentarea grafic a contului 121 n acest caz va fi:

D
121 Profit si pierdere"
C
RD =45.000.000 (total cheltuieli) Rc = 50.000.000 (total
venituri)
TSD = 45.000.000
TSC = 50.000.000
Sfc = 5.000.000
Prin urmare, profitul se regsete n soldul final creditor al contului 121, fiind aplicat regula de
pasiv.
Presupunem c firma nregistreaz pentru o perioad cheltuieli totale n valoare de 50.000.000 lei i
venituri totale n valoare de 46.000.000 lei. Diferena dintre cheltuieli i venituri n valoare de 5.000.000 lei
reflect pierderea perioadei.
Reprezentarea grafic a contului 121 n acest caz va fi:
D
121 Profit si pierdere"
C
Rd = 50.000.000 (total
Rc =45.000.000 (total venituri)
cheltuieli)
TSD = 50.000.000
TSC = 45.000.000
SfD = 5.000.000 (Pierdere)
Prin urmare, pierderea se regsete n soldul final debitor al contului 121, fiind aplicat regula de
activ.

7.3. Dubla nregistrare i corespondena conturilor

Aa cum am artat, conturile reflect elementele patrimoniale ale ntreprinderii.
Reflectarea n contabilitate a elementelor de patrimoniu se bazeaz pe principiul dublei reprezentri.
Aceasta nseamn c fiecare operaie economic ce afecteaz patrimoniul se va consemna n conturi printr-o
dubl nregistrare - concomitent i cu aceeai sum. Astfel, se reflect, pe de o parte, existena concret
material a mijloacelor economice, iar pe de alta, sursele care stau la baza finanrii acestora.
Ce este dubla nregistrare?
- nregistrarea concomitent i cu aceeai sum a unei operaii economice - n debitul unui cont i n
creditul altui cont.
Legtura care se stabilete ntre cele dou conturi se numete corespondena conturilor, iar conturile
respective poart numele de conturi corespondente.
n practic, exist operaii economice care pot modifica simultan - mai multe elemente patrimoniale
de activ i de pasiv - prin urmare, presupunnd nregistrri concomitente n mai multe conturi (pe debit i pe
credit).
Pentru a exemplifica dubla nregistrare i corespondena conturilor, vom considera cteva operaii
economice simple, dup cum urmeaz:
1) Se ncaseaz prin cont un credit bancar pe termen lung n valoare de 10.000.000 lei.
Aceast operaie economic se refer simultan la dou elemente patrimoniale:
- Disponibil n cont" - element de activ, care nregistreaz o cretere prin ncasarea creditului (crete
suma de bani din contul curent al ntreprinderii).
- Credite bancare pe termen mediu i lung" - element de pasiv, care nregistreaz de asemenea o
cretere (crete datoria ntreprinderii fa de Banc).
ntruct ambele elemente patrimoniale se reflect printr-un cont distinct, rezult c operaia se
nregistreaz simultan cu aceeai sum n cele dou conturi corespondente (contul Conturi la bnci n lei" i
contul Credite bancare pe termen lung").
Problema care se pune este - care cont se va debita i care cont se va credita?
Contul Conturi la bnci n lei" - de activ, nregistrnd o cretere, se va debita, ntruct funcioneaz
conform Regulii de activ (vezi subcapitolul 1.2.), iar contul Credite bancare pe termen mediu i lung" - de
pasiv, nregistrnd o cretere, se va credita, ntruct funcioneaz conform Regulii de pasiv (vezi subcapitolul
1.2.)
Pentru a reflecta legtura dintre contul care se debiteaz (nscris n partea stng) i contul care se
crediteaz (nscris n partea dreapt) se pune semnul =" (egal).
31

Corespondena celor dou conturi va arta astfel:

"Conturi la bnci n lei" = "Credite bancare pe termen mediu i lung"
+A
+P
unde: +A = arat creterea de activ a disponibilului n cont;
+P = arat creterea de pasiv a datoriei fa de banc.
Pentru a plasa operaia exemplificat - n cadrul modificrilor bilaniere intervenite n patrimoniul
ntreprinderii, vom observa c ea se circumscrie relaiei:
A+X=P+X.
Iat cum se reflect schematic operaia economic amintit, simultan n cele dou conturi
corespondente:

2) Se achit o datorie ctre furnizori, n valoare de 5.000.000 lei, din casieria ntreprinderii.
Aceast operaie economic se refer simultan la dou elemente patrimoniale:
- Furnizori" - element de pasiv, care nregistreaz o micorare prin plata datoriei (se diminueaz
datoria ntreprinderii fa de furnizori).
- Disponibil n cas" - element de activ, care nregistreaz o micorare prin plata efectuat (se
diminueaz suma existent n casierie).
ntruct ambele elemente patrimoniale se reflect printr-un cont distinct, rezult c operaia se
nregistreaz simultan cu aceeai sum n cele dou conturi corespondente (contul Furnizori" i contul
Casa n lei").
De asemenea, ne punem ntrebarea, care cont se va debita i care cont se va credita?
Contul" Furnizori" - de pasiv, nregistrnd o micorare, se va debita, ntruct funcioneaz dup
Regula de pasiv, iar contul Casa" - de activ, nregistrnd o micorare, se va credita, ntruct funcioneaz
dup Regula de activ.
Corespondena celor dou conturi va arta astfel:
"Furnizori" = "Casa n lei" , unde:
-P
-A
-P = arat micorarea de pasiv a datoriei fa de furnizori
-A = arat micorarea de activ a disponibilului n casierie
Pentru a plasa operaia exemplificat - n cadrul modificrilor bilaniere intervenite n patrimoniul
ntreprinderii, vom observa c ea se circumscrie relaiei:
A-X=P-X.
Iat cum se reflect schematic operaia economic amintit, simultan, n cele dou conturi
corespondente:

3) Se consum alte rezerve pentru majorarea capitalului social - pentru acordarea primelor ctre
salariai, n sum de 3.000.000 lei.
Aceast operaie economic se refer simultan la dou elemente patrimoniale: - Alte rezerve" element de pasiv, care nregistreaz o micorare prin consum (se diminueaz pentru a majora capitalul
social).
- Capitalul social" - element de pasiv, care nregistreaz o cretere prin incorporarea de rezerve.
ntruct ambele elemente patrimoniale se reflect printr-un cont distinct, rezult c operaia se
nregistreaz simultan cu aceeai sum n cele dou conturi corespondente (contul Fondul de participare la
profit" i contul Participarea salariailor la profit").
Care cont se va debita i care se va credita?
Contul Alte rezerve" - de pasiv, nregistrnd o micorare, conform Regulii de pasiv, se va debita, iar
contul Capitalul social" - de pasiv, nregistrnd o cretere, conform Regulii de pasiv, se va credita.
Corespondena celor dou conturi va fi:
Alte rezerve" = Capitalul social"
-P
+P
32

unde:
-P = arat micorarea rezervelor
+P = arat creterea de pasiv capitalului social
Pentru a plasa operaia exemplificat - n cadrul modificrilor bilaniere intervenite n patrimoniul
ntreprinderii, vom observa c ea se circumscrie relaiei:
A=P-X+X.
Iat cum se reflect schematic operaia economic amintit, simultan, n cele dou conturi
corespondente:

4) Se ncaseaz de la clieni, prin casierie, suma de 4.000.000 lei.

Aceast operaie economic se refer simultan la dou elemente patrimoniale:
- Disponibil n casa" - element de activ, care nregistreaz o cretere prin ncasarea sumei (crete
disponibilul din casieria ntreprinderii)
- Clieni" - element de activ, care nregistreaz o micorare prin ncasarea sumei (se diminueaz
creana fa de clieni).
ntruct ambele elemente patrimoniale se reflect printr-un cont distinct, rezult c operaia se
nregistreaz simultan cu aceeai sum n cele dou conturi corespondente (contul Casa n lei" i contul
Clieni").
Care cont se va debita i care se va credita?
Contul Casa n lei" - de activ, nregistrnd o cretere, conform Regulii de activ se va debita, iar
contul Clieni" - de activ, nregistrnd o micorare, conform Regulii de activ se va credita.
Corespondena celor dou conturi va fi:
"Casa n lei" = "Clieni", unde:
+A
-A
+A = arat creterea de activ a disponibilului din casierie
-A = arat micorarea de activ a creanei fa de clieni
Pentru a plasa operaiunea exemplificat - n cadrul modificrilor bilaniere intervenite n
patrimoniul ntreprinderii, vom observa c ea se circumscrie relaiei:
A + X - X = P,
deci este o micare permutativ care genereaz o modificare de structur a activului.
Iat cum se reflect schematic, operaia economic amintit, simultan, n cele dou conturi
corespondente:

Pentru a concluziona, avem urmtoarele definiii:

* Utilizarea contului este determinat de existena sau apariia unei structuri patrimoniale.
* A debita un cont nseamn a nscrie o sum n debitul lui, aceasta devenind sold iniial debitor sau
sum debitoare.
* A credita un cont nseamn a nscrie o sum n creditul lui, aceasta devenind sold iniial creditor
sau sum creditoare.
* Debitarea unui cont se face n coresponden cu creditarea unui alt cont (sau mai multor conturi),
cu aceeai sum (conform principiului dublei nregistrri)
* Creditarea unui cont se face n coresponden cu debitarea altui cont (sau mai multor conturi), cu
aceeai sum (conform principiului dublei nregistrri).

33

7.4. Analiza contabil, formula contabil i articolul contabil

Este cunoscut faptul c - analiza reprezint o metod tiinific de cercetare a unui fenomen - avnd
la baz descompunerea ntregului i examinarea fiecrui element component.
In mod particular, analiza contabil a unei operaii economice const n cercetarea detaliat a
acestuia pe baz de documente, prin descompunerea ei n elemente componente, n vederea stabilirii
modificrilor pe care le produce (creteri sau micorri ale elementelor patrimoniale) i a conturilor
corespondente (debitoare i creditoare), n care urmeaz a se nregistra operaia concomitent i cu aceeai
sum.
Efectuarea analizei contabile presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
1) Stabilirea naturii i coninutului operaiei care se supune analizei (Ia ce se refer operaia: plat,
ncasare, cumprare de bunuri, vnzare de bunuri, realizare de produse finite, consum de materie prim etc);
2) Precizarea modificrilor pe care le produce operaia (elementele de activ i de pasiv care se
modific, sensul modificrii - cretere sau micorare, coninutul economic al modificrilor - cretere de
stocuri, diminuare de creane, cretere de datorii, diminuare de disponibil n cont, cretere de disponibil n
cas etc);
3) Stabilirea conturilor corespondente care s reflecte modificarea elementelor patrimoniale (conturi
de activ, de pasiv sau ambele);
4) Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor, pentru a putea stabili ce conturi se debiteaz i ce
conturi se crediteaz.
Exemplu: Se pltesc angajailor, prin casieria ntreprinderii, salariile n valoare de 8.000.000 lei.
S supunem aceast operaie economic analizei contabile, conform etapelor prezentate:
1) operaia se refer la efectuarea unei pli:
- plata salariilor ctre angajai, efectuat prin casierie.
2) operaia afecteaz dou elemente patrimoniale:
- datoria ntreprinderii fa de angajai privind salariile cuvenite acestora (element de pasiv);
- disponibilul n casieria ntreprinderii (element de activ).
Cele dou elemente patrimoniale se modific astfel:
- elementul de pasiv nregistreaz o micorare: prin plata salariilor ctre angajai, scade datoria
ntreprinderii fa de acetia;
- elementul de activ nregistreaz o micorare: prin plata salariilor ctre angajai, scade disponibilul
din casieria ntreprinderii.
3) operaia se reflect prin dou conturi corespondente, specifice fiecrui element patrimonial:
- contul Personal - remuneraii datorate" - de pasiv;
- contul Casa n lei" - de activ.
4) Pentru a stabili care dintre cele dou conturi se va debita i care se va credita, aplicm regulile de
funcionare a conturilor:
- contul de pasiv Personal - remuneraii datorate" - ntruct elementul de pasiv nregistreaz o
micorare, conform Regulii de pasiv, se va debita.
- contul de activ Casa n lei" - ntruct elementul de activ nregistreaz o micorare, conform
Regulii de activ, se va credita.
Astfel, din punct de vedere contabil, operaia economic se va nregistra:
Personal - remuneraii datorate" = Casa n lei" 8.000.000
-P =
-A
Tocmai am scris o formul contabil!
Deci, scopul final al analizei contabile a unei operaii economice - l constituie transcrierea
acesteia prin intermediul unei formule contabile.
Ce este, de fapt, o formul contabil?
Este modalitatea de prezentare grafic a fiecrei operaii economice prin conturile corespondente, pe
baza dublei nregistrri i sub form de egalitate valoric.
Elementul de noutate, fa de exemplele de Ia subcapitolul anterior (cnd, de fapt, am scris tot
formule contabile), l constituie, scrierea n partea dreapt a egalitii dintre conturile corespondente - a
sumei care se nregistreaz simultan n conturi, prin producerea operaiei economice.
34

Aa cum se observ, contul care se debiteaz se trece n partea stng a egalitii, iar contul care se
crediteaz se trece n partea dreapt a egalitii.
Evident, suma - dei se scrie o singur dat - se va nregistra att n debitul unui cont, ct i n
creditul celuilalt cont.
Trebuie menionat faptul c semnul =" evideniaz corespondena dintre cele dou conturi n care se
nregistreaz operaiunea economic bazat pe principiul dublei nregistrri i faptul c ntre cele dou pri
ale formulei contabile exist egalitate, indiferent cte conturi intervin n prezentarea acestuia.
Schematic, nregistrarea operaiei exemplificate, n cele dou conturi corespondente, va arta astfel:

Formulele contabile se pot clasifica dup dou criterii: 1. Dup numrul conturilor corespondente
din care sunt formate, avem:
- formule contabile simple;
- formule contabile compuse.
Formula contabil simpl - este aceea n care corespondena conturilor se stabilete ntre un singur
cont care se debiteaz (cont debitor) i un singur cont care se crediteaz (cont creditor).
Formula contabil din exemplul anterior este o formul contabil simpl.
Formula contabil compus - este aceea n care corespondena se stabilete fie ntre un singur cont
debitor i mai multe conturi creditoare, fie ntre mai multe conturi debitoare i un singur cont creditor.
Ea este specific acelor operaii economice care afecteaz simultan mai mult de dou elemente
patrimoniale.
In acest caz, pentru a reprezenta grafic faptul c pe debit sau pe credit, exist mai multe conturi, se
utilizeaz semnul %" - care se citete urmtoarele" (n sensul c, urmeaz mai multe conturi care se
debiteaz sau se crediteaz).
Exemplu: Se achit din contul bancar urmtoarele datorii - ctre furnizori 2.000.000 lei, impozit pe
profit 3.000.000 lei i taxa pe valoare adugat 1.000.000 lei.
TOTAL PLI = 6.000.000 lei.
S efectum analiza contabil a acestei operaii economice:
a) Natura operaiei: plata unor datorii din contul bancar.
b) Elementele patrimoniale afectate:
- datoria ctre furnizori - n sensul micorrii ei (pasiv);
- datoria ctre bugetul statului privind impozitul pe profit - n sensul micorrii ei (pasiv);
- datoria ctre bugetul statului privind TVA - n sensul micorrii ei (pasiv);
- disponibilul n cont-n sensul micorrii lui (activ).
c) Conturile utilizate: Furnizori" (pasiv); Impozit pe profit" (pasiv); TVA de plat" (pasiv) i
Conturi la bnci n lei" (activ).
d) Se debiteaz cele 3 conturi de pasiv i se crediteaz contul de activ.
Deci, vom avea:

Din formula contabil compus, observm c - n dreptul fiecrui cont se nscrie suma ce produce
modificarea elementului patrimonial respectiv, astfel nct - i n acest caz, egalitatea valoric se menine!
Similar, putem avea formule contabile compuse - n care avem mai multe conturi creditoare:
Cont debitor
=
%
Suma total
35

Cont creditor
Suma parial
Cont creditor
Suma parial
etc
etc
2) Dup scopul pentru care se ntocmesc, avem:
- formule contabile de nregistrare curent;
- formule contabile de stornare.
Formula contabil de nregistrare curent - este aceea care se ntocmete pentru nregistrarea
operaiilor economice obinuite - i care are cea mai mare frecven n evidena contabil.
Formulele din exemplele anterioare (simple i compuse) se ncadreaz n aceast categorie.
Caracteristic acestor formule este faptul c nscrierea sumelor i nregistrarea lor n conturi se face n negru.
Ce nelegem prin sum n negru?
In contabilitate, suma n negru se scrie cu culoare obinuit (pix albastru sau cerneal) - i are
semnificaia unei sume care se adun (cu semnul imaginar +").
Sumele nscrise n formulele contabile din exemplele prezentate, sunt sume n negru.
Formula contabil de stornare - este aceea care se ntocmete n situaii deosebite, atunci cnd se
dorete corecia (rectificarea) unor sume anterior nregistrate n conturi. Anularea unei nregistrri anterioare
se realizeaz de asemenea printr-o nregistrare de stornare.
Deci, aceste formule reflect operaii economice cu caracter special.
Stornarea (corecia) se poate face fie cu sume n negru, fie cu sume n rou.
a) Stornarea cu sume n negru (care se adun, aa cum am vzut mai sus) - are loc atunci cnd formula contabil anterioar - se anuleaz, deci, se inverseaz - contul debitor devenind creditor, iar contul
creditor devenind debitor. Efectul const n dispariia sumei respective din conturi.
Exemplu: Se nregistreaz cumprarea de materii prime de la furnizori n valoare de 1.000.000 lei.
Conform analizei contabile, parcurgnd etapele necesare, ajungem la formula contabil simpl:
I. Materii prime" = Furnizori" 1.000.000
Ulterior, se constat c formula contabil a fost eronat stabilit, dorindu-se anularea ei. Contul
Materii prime" se va credita, iar contul Furnizori" se va debita, cu aceeai sum n negru:
II. .furnizori" = Materii prime" 1.000.000
Schematic, pentru a vedea efectul formulei contabile de stornare n negru, vom avea:

Cele dou linii paralele evideniaz soldarea (nchiderea) celor 2 conturi. Deci, prin formula
contabil de stornare n negru, sumele nregistrate iniial, au fost anulate, aa cum am dorit.
a) Stornarea cu sume n rou
Ce nelegem prin sum n rou?
n contabilitate, suma n rou se scrie cu coloare roie, sau cu culoare obinuit (albastru) - dar
ncadrat n chenar - i are semnificaia unei sume care se scade (cu semnul imaginar -").
In acest caz, anularea unei formule contabile anterioare se face prin transcrierea ei identic (contul
debitor rmne debitor, iar cel creditor rmne creditor), dar cu suma n rou!
Exemplu: Considerm c formula anterioar,
I. Materii prime" = Furnizori" 1.000.000
fiind eronat, se storneaz cu suma n rou.
Vom avea:
II Materii prime" = Furnizori" 1.000.000
Schematic, pentru a vedea efectul formulei contabile de stornare n rou, vom avea:

Constatm c, i n acest caz, cele dou conturi se soldeaz (se nchid).

i n cazul formulei contabile de stornare n rou, sumele nregistrate iniial se anuleaz, aa cum am
dorit.
36

De preferat este ca, prin aplicarea unei analize contabile corecte, s se ajung la scrierea unor
formule contabile corecte i implicit la nregistrarea corect a sumelor n conturi, fr a apela la formulele
contabile de stornare.
Exist i operaii, care prin natura lor economic - necesit formule contabile de stornare.
nregistrarea unei operaii economice cu ajutorul formulei contabile poart numele de nregistrare
cronologic, ntruct fiecare operaie economic se nregistreaz n conturi la data nfptuii ei.
nregistrarea unei operaii economice schematic, cu ajutorul T-urilor se numete nregistrare
sistematic i servete la ntocmirea Balanei de verificare (ea completeaz nregistrarea cronologic).
Ce reprezint Articolul contabil?
Reprezint un instrument de lucru - cu ajutorul cruia se identific n timp i spaiu o operaie
economic ce produce modificarea patrimoniului sau a structurii acestuia.
El vine, de fapt, s completeze formula contabil, adugndu-i elemente suplimentare:
- data efecturii nregistrrii contabile - respectiv anul, luna i ziua n care a avut loc operaia
economic.
- explicaia operaiei economico-financiare - redat prin cuvinte, n mod concis, avnd n vedere
felul operaiei i documentul justificativ ce a stat la baza acesteia.
Exemplu: Cumprarea de materii prime n valoare de 3.000.000 lei.

Dac formula contabil este simpl, vorbim de un articol contabil simplu, iar dac este compus, de
un articol contabil compus.
n acelai mod putem avea:
- articole contabile curente (pentru operaii obinuite);
- articole contabile de stornare (pentru operaii de stornare). Schematic, etapele analizei contabile
sunt:

37

7.5.

INREGISTRAREA EVENIMENTELOR SI TRANZACTIILOR PE

BAZA PLANULUI DE CONTURI

Planul General de Conturi.

Aa cum am artat, fiecare cont reflect un singur element patrimonial sau mai multe elemente
patrimoniale de aceeai natur. Avnd n vedere - multitudinea elementelor patrimoniale, apare necesitatea
ordonrii lor pe clase, grupe i subgrupe, care s fac posibil realizarea unei evidene contabile clare.
Exist astfel, mai multe criterii de clasificare a conturilor:
a) Dup coninutul lor economic avem:
- conturi de mijloace economice;
- conturi de surse economice (inclusiv rezultate financiare);
- conturi de procese economice (cheltuieli i venituri).
b) Dup funcia lor contabil, avem:
- conturi de activ, ce funcioneaz dup regula de activ;
- conturi de pasiv, ce funcioneaz dup regula de pasiv.
c) Dup sfera lor de cuprindere avem:
- conturi sintetice;
- conturi analitice (care vin s detalieze conturile sintetice).
d) Dup finalitatea informaiilor pe care le furnizeaz, avem:
- conturi de gestiune extern, ce furnizeaz informaii pentru ntocmirea bilanului, destinate terilor
(organe de control, bnci, furnizori, clieni etc.)
- conturi de gestiune intern, ce furnizeaz informaii cu caracter intern, conducerii ntreprinderii.
Analiz contabil
Cele mai importante criterii de clasificare sunt primele dou, fapt pentru care le vom detalia.
I. Conturile de mijloace economice sunt clasificate astfel:
1) conturi de active imobilizate - reprezentate prin clasa de conturi nr.2.
- conturi de imobilizri necorporale (activ);
- conturi de imobilizri corporale (activ);
- conturi de imobilizri financiare (activ);
- conturi rectificative privind imobilizrile - ce reflect amortizri i provizioane de depreciere
(pasiv).
2) conturi de active circulante:
- conturi de stocuri (mijloace circulante, materiale) - reprezentate prin clasa de conturi nr.3 (activ);
- conturi de creane (mijloace economice n decontare) - reprezentate prin clasa de conturi nr.4
(activ);
- conturi de trezorerie (mijloace circulante bneti) - reprezentate prin clasa de conturi nr.5 (activ);
- conturi rectificative privind activele circulante - ce reflect, diferene de pre i provizioane de
depreciere (pasiv) - reprezentate prin conturi de clasele 3,4,5.
II. Conturile de surse economice
- conturi de surse proprii - reflectate prin clasa de conturi nr.l (pasiv);
- conturi de surse strine (mprumuturi pe termen mediu i lung) - reflectate prin clasa de conturi nr.
l (pasiv);
- conturi de surse temporare (datorii pe termen scurt) - reflectate prin clasa de conturi nr.4 (pasiv).
III. Conturi de procese economice.
- conturi de cheltuieli - reflectate prin clasa de conturi nr.6 (activ);
- conturi de venituri - reflectate prin clasa de conturi nr.7 (pasiv).
Toate categoriile de conturi enumerate se reunesc ntr-un tabel general utilizat obligatoriu de ctre
agenii economici - numit Planul General de Conturi.
Acesta se structureaz pe 9 clase de conturi, dup coninutul lor economic, astfel:
Clasa 1 = Conturi de capitaluri. Cea mai mare parte dintre ele funcioneaz dup regula de pasiv.
Conturile se crediteaz la constituirea surselor i majorarea lor, se debiteaz la utilizarea surselor i
diminuarea lor, iar soldul creditor reflect sursele existente, neutilizate nc.
Clasa 2 = Conturi de active imobilizate. Cea mai mare parte dintre ele funcioneaz dup regula de
activ. Conturile se debiteaz la intrarea imobilizrilor n patrimoniu i la creterea valorii acestora, se
crediteaz la ieirea lor din patrimoniu i la diminuarea valorii acestora, iar soldul debitor reflect
imobilizrile existente n patrimoniu.
38

Clasa 3 = Conturi de stocuri i producie n curs de execuie. Cea mai mare parte dintre ele
funcioneaz dup regula de activ. Conturile se debiteaz la ncrcarea gestiunii, se crediteaz la descrcarea
gestiunii, iar soldul debitor reflect stocurile existente n gestiune.
Clasa 4 = Conturi de teri. Funcioneaz parial dup regula de activ, parial dup regula de pasiv.
Conturile de creane sunt conturi de activ, care se debiteaz la nregistrarea creanelor, se crediteaz la
ncrcarea lor, iar soldul debitor reflect creanele nencasate. Conturile de datorie sunt conturi de pasiv care
se crediteaz la nregistrarea datoriilor, se debiteaz la plata lor, iar soldul creditor reflect datoriile nepltite.
Clasa 5 = Conturi de trezorerie. Cea mai mare parte dintre ele funcioneaz dup regula de activ.
Conturile se debiteaz cu ncasrile, se crediteaz cu plile, iar soldul debitor reflect disponibilitile
bneti existente.
Clasa 6 = Conturi de cheltuieli. Funcioneaz dup regula de activ. Conturile se crediteaz n timpul
lunii cu cheltuielile efectuate, iar la sfritul lunii se nchid prin contul de rezultate, creditndu-se cu aceleai
sume. Ele nu prezint niciodat sold.
Clasa 7 = Conturi de venituri. Funcioneaz dup regula de pasiv. Conturile se crediteaz n timpul
lunii cu veniturile realizate, iar )a sfritul lunii se nchid prin contul de rezultate, creditndu-se cu aceleai
sume. Ele nu prezint niciodat sold.
Clasa 8 = Conturi speciale, denumite i conturi n afara bilanului
Clasa 9 = Conturi de gestiune
Clasele de conturi de la 1 la 7 inclusiv, se reflect periodic n balana de verificare i bilanul
contabil, ele coninnd aa-zisele conturi de gestiune extern.
Acestea funcioneaz pe principiul dublei nregistrri (n partid dubl), iar datele furnizate de ele
sunt destinate utilizatorilor din afara ntreprinderii (bnci, acionari, organe de control etc).
Prin urmare, ne vom referi - prin aplicaiile pe care le vom parcurge, la aceste conturi.
Clasa de conturi nr.8 - conine drepturi i conturi speciale - care nu apar n balan i n bilanul
contabil, ele reflectnd obligaiile extrapatrimoniale ale ntreprinderii.
Clasa de conturi nr.9 - conine conturi de gestiune intern, care furnizeaz informaii conducerii
ntreprinderii - neaprnd n balan i bilan.
Cum este structurat Planul General de Conturi pentru a putea fi utilizat cu uurin?
Fiecare cont are atribuit un simbol format din mai multe cifre, astfel:
- prima cifr indic clasa din care face parte;
- a doua cifr indic grupa aparinnd clasei;
- a treia cifr indic simbolul contului aparinnd grupei din cadrul clasei respective;
- a patra cifr indic simbolul subcontului - aparinnd contului, din cadrul grupei, din cadrul clasei
respective.
Exemplu: Simbolul contului Maini, utilaje i instalaii de lucru" este:

Scrierea formulelor contabile ce reflect operaiile economice care modific patrimoniul, se

realizeaz obligatoriu utiliznd de o parte i de alta a semnului =", simbolul conturilor corespondente
debitoare i creditoare.
Vom prezenta n continuare Planul General de Conturi nscriind n dreptul fiecrui cont funcia sa
economic: activ (A), pasiv (P) sau bifuncional (B).
Conform celor artate mai sus privind importana claselor de conturi, ne vom referi numai la clasele
1-7.
PLANUL DE CONTURI GENERAL
10 CAPITAL SI REZERVE
101 Capital
1011 Capital subscris nevrsat
1012 Capital subscris vrsat
1015 Patrimoniul regiei
1016 Patrimoniul public
104 Prime de capital

39

1041 Prime de emisiune

1042 Prime de fuziune/divizare
1043 Prime de aport
1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni
105 Rezerve din reevaluare
106 Rezerve
1061 Rezerve legale
1063 Rezerve statutare sau contractuale
1064 Rezerve de valoare just
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare
1068 Alte rezerve
107 Rezerve din conversie
108 Interese minoritare
1081 Interese minoritare - rezultatul exerciiului financiar
1082 Interese minoritare - alte capitaluri proprii
109 Aciuni proprii
1091 Aciuni proprii deinute pe termen scurt
1092 Aciuni proprii deinute pe termen lung
11 REZULTATUL REPORTAT
117 Rezultatul reportat
1171 Rezultatul reportat reprezentnd profirul nerepartizat sau pierderea neacoperit
1172 Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS, mai puin IAS 29
1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile
1176 Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor contabile conforme cu Directiva
a patra a Comunitilor Economice Europene
12 REZULTATUL EXERCIIULUI FINANCIAR
121 Profit sau pierdere
129 Repartizarea profirului
13 SUBVENII PENTRU INVESTIII
131 Subvenii guvernamentale pentru investiii
132 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii
133 Donaii pentru investiii
134 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor
138 Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii
15 PROVIZIOANE
151 Provizioane
1511 Provizioane pentru litigii
1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor
1513 Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea
1514 Provizioane pentru restructurare
1515 Provizioane pentru pensii i obligaii similare
1516 Provizioane pentru impozite
1518 Alte provizioane
16 MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE
161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
1614 mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat
1615 mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci
1617 mprumuturi interne din emisiuni de obligaiuni garantate de stat
1618 Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
162 Credite bancare pe termen lung ,
1621 Credite bancare pe termen lung
1622 Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadent
1623 Credite externe guvernamentale
1624 Credite bancare externe garantate de stat
1625 Credite bancare externe garantate de bnci
1626 Credite de la trezoreria statului
1627 Credite bancare interne garantate de stat
166 Datorii care privesc imobilizrile financiare
1661 Datorii fat de entitile afiliate
1663 Datorii fat de entitile de care compania este legat prin interese de participare
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung
1685 Dobnzi aferente datoriilor fat de entitile afiliate
1686 Dobnzi aferente datoriilor fat de entitile de care compania este legat prin interese de participare
1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate
169 Prime privind rambursarea obligaiunilor
20 IMOBILIZRI NECORPORALE

40

201 Cheltuieli de constituire

203 Cheltuieli de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare
207 Fond comercial
2071 Fond comercial pozitiv
2075 Fond comercial negativ
208 Alte imobilizri necorporale
21 IMOBILIZRI CORPORALE
211 Terenuri i amenajri de terenuri
2111 Terenuri
2112 Amenajri de terenuri
212 Construcii
213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii
2131 Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru)
2132 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare
2133 Mijloace de transport
2134 Animale i plantaii
214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor materiale i umane i alte active corporale
23 IMOBILIZRI IN CURS I AVANSURI PENTRU IMOBILIZRI
231 Imobilizri corporale n curs de execuie
232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale
233 Imobilizri necorporale n curs de execuie
234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale
26 IMOBILIZRI FINANCIARE
261 Aciuni deinute la entitile afiliate
263 Interese de participare
264 Titluri puse n echivalent
265 Alte titluri imobilizate
267 Creane imobilizate
2671 Sume datorate de entitile afiliate
2672 Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate
2673 Creane legate de interesele de participare
2674 Dobnda aferent creanelor legate de interesele de participare
2675 mprumuturi acordate pe termen lung
2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung
2678 Alte creane imobilizate
2679 Dobnzi aferente altor creane imobilizate
269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare
2691 Vrsminte de efectuat privind aciunile deinute la entitile afiliate
2692 Vrsminte de efectuat privind interesele de participare
2693 Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare
28 AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE
280 Amortizri privind imobilizrile necorporale
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
2805 Amortizarea concesiunilor,, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor
similare
2807 Amortizarea fondului comercial
2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale
281 Amortizri privind imobilizrile corporale
2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri
2812 Amortizarea construciilor
2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor
2814 Amortizarea altor imobilizri corporale
29 AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZRILOR
290 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
2903 Ajustri pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare
2905 Ajustri pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i
activelor similare
2907 Ajustri pentru deprecierea fondului comercial
2908 Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri necorporale
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
2911 Ajustri pentru deprecierea terenurilor i amenajrilor de terenuri
2912 Ajustri pentru deprecierea construciilor
2913 Ajustri pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor
2914 Ajustri pentru deprecierea altor imobilizri corporale
293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie
2931 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie
2933 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale n curs de execuie
296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare

41

2961 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate

2962 Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare
2963 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate
2964 Ajustri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitile afiliate
2965 Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor legate de interesele de participare
2966 Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe termen lung
2968 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor creane imobilizate
30 STOCURI DE MATERII PRIME I MATERIALE
301 Materii prime
302 Materiale consumabile
3021 Materiale auxiliare
3022 Combustibili
3023 Materiale pentru ambalat
3024 Piese de schimb
3025 Semine i materiale de plantat
3026 Furaje
3028 Alte materiale consumabile
303 Materiale de natura obiectelor de inventar
308 Diferene de pre la materii prime i materiale
33 PRODUCIA N CURS DE EXECUIE
331 Produse n curs de execuie
332 Lucrri i servicii n curs de execuie
34 PRODUSE
341 Semifabricate
345 Produse finite
346 Produse reziduale
348 Diferene de pre la produse
35 STOCURI AFLATE LA TERI
351 Materii i materiale aflate la teri
354 Produse aflate la teri
356 Animale aflate la teri
357 Mrfuri aflate la teri
358 Ambalaje aflate la teri
36 ANIMALE
361 Animale i psri
368 Diferene de pre la animale i psri
37 MRFURI
371 Mrfuri
378 Diferene de pre la mrfuri
38 AMBALAJE
381 Ambalaje
388 Diferene de pre la ambalaje
39 AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE
391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime
392 Ajustri pentru deprecierea materialelor
3921 Ajustri pentru deprecierea materialelor consumabile
3922 Ajustri pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar
393 Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie
394 Ajustri pentru deprecierea produselor
3941 Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor
3945 Ajustri pentru deprecierea produselor finite
3946 Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale
395 Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri
3951 Ajustri pentru deprecierea materiilor i materialelor aflate la teri
3952 Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor aflate la teri
3953 Ajustri pentru deprecierea produselor finite aflate la teri
3954 Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale aflate la teri
3956 Ajustri pentru deprecierea animalelor aflate la teri
3957 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor aflate la teri
3958 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor aflate la teri
396 Ajustri pentru deprecierea animalelor
397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor
398 Ajustri pentru deprecierea ambalajelor
40 FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE
401 Furnizori
403 Efecte de pltit
404 Furnizori de imobilizri
405 Efecte de pltit pentru imobilizri
408 Furnizori - facturi nesosite

42

409 Furnizori - debitori

4091 Furnizori - debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor
4092 Furnizori - debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri
41 CLIENI I CONTURI ASIMILATE
411 Clieni
4111 Clieni
4118 Clieni inceri sau n litigiu
413 Efecte de primit de la clieni
418 Clieni - facturi de ntocmit
419 Client-creditori
42 PERSONAL I CONTURI ASIMILATE
421 Personal - salarii datorate
423 Personal - ajutoare materiale datorate
424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit
425 Avansuri acordate personalului
426 Drepturi de personal neridicate
427 Reineri din salarii datorate terilor
428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul
4281 Alte datorii n legtur cu personalul
4282 Alte creane n legtur cu personalul
43 ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE
431 Asigurri sociale
4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale
4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale
4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate
437 Ajutor de omaj
4371 Contribuia unitii la fondul de omaj
4372 Contribuia personalului la fondul de omaj
438 Alte datorii i creane sociale
4381 Alte datorii sociale
4382 Alte creane sociale
44 BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE SI CONTURI ASIMILATE
441 Impozitul pe profit/venit
4411 Impozitul pe profit
4418 Impozitul pe venit
442 Taxa pe valoarea adugat
4423 TVA de plat
4424 TVA de recuperat
4426 TVA deductibil
4427 TVA colectat
4428 TVA neexigibil
444 Impozitul pe venituri de natura salariilor
445 Subvenii
4451 Subvenii guvernamentale
4452 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii
4458 Alte sume primite cu caracter de subvenii
446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
447 Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate
448 Alte categorii i creane cu bugetul statului
4481 Alte datorii fat de bugetul statului
4482 Alte creane privind bugetul statului
45 GRUP SI ACIONARI/ASOCIAI
451 Decontri ntre entitile afiliate
4511 Decontri ntre entitile afiliate
4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entitile afiliate
453 Decontri privind interesele de participare
4531 Decontri privind interesele de participare
4538 Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare
455 Sume datorate acionarilor/asociailor
4551 Acionari/asociai - conturi curente
4558 Acionari/asociai - dobnzi la conturi curente
456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul
457 Dividende de plat
458 Decontri din operaii n participare
4581 Decontri din operaii n participaie - pasiv
4582 Decontri din operaii n participaie - activ
46 DEBITOR1 I CREDITORI DIVERI
461 Debitori diveri

43

462 Creditori diveri

47 CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMILATE
471 Cheltuieli nregistrate n avans
472 Venituri nregistrate n avans
473 Decontri din operaii n curs de clarificare
48 DECONTRI IN CADRUL UNITII
481 Decontri ntre unitate i subuniti
482 Decontri ntre subuniti
49 AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR
491 Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni
495 Ajustri pentru deprecierea creanelor - decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii
496 Ajustri pentru deprecierea creanelor - debitori diveri
50 INVESTIII PE TERMEN SCURT
501 Aciuni deinute la entitile afiliate
505 Obligaiuni emise i rscumprate t
506 Obligaiuni
508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate
5081 Alte titluri de plasament
5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament
509 Vrsminte de efectuat pentru investiiile pe termen scurt
5091 Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entitile afiliate
5092 Vrsminte de efectuat pentru alte investiii pe termen scurt
51 CONTURI LA BNCI
511 Valori de ncasat
5112 Cecuri de ncasat
5113 Efecte de ncasat
5114 Efecte remise spre scontare
512 Conturi curente la bnci
5121 Conturi la bnci n lei
5124 Conturi la bnci n valut
5125 Sume n curs de decontare
518 Dobnzi
5186 Dobnzi de pltit
5187 Dobnzi de ncasat
519 Credite bancare pe termen scurt
5191 Credite bancare pe termen scurt
5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadent
5193 Credite externe guvernamentale
5194 Credite externe garantate de stat
5195 Credite externe garantate de bnci
5196 Credite de la trezoreria statului
5197 Credite interne garantate de stat
5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt
53 CASA
531 Casa
5311 Casa n lei
5314 Casa n valut
532 Alte valori
5321 Timbre fiscale i potale
5322 Bilete de tratament i odihn
5323 Tichete i bilete de cltorie
5328 Alte valori
54 ACREDITIVE
541 Acreditive
5411 Acreditive n lei
5412 Acreditive n valut
542 Avansuri de trezorerie
58 VIRAMENTE INTERNE
581 Viramente interne
59 AJUSTRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE
591 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entitile afiliate
595 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate
596 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor
598 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor investiii pe termen scurt si creane asimilate
60 CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601 Cheltuieli cu materiile prime
602 Cheltuieli cu materialele consumabile
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022 Cheltuieli privind combustibilul
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat

44

6024 Cheltuieli privind piesele de schimb

6025 Cheltuieli privind seminele si materialele de plantat
6026 Cheltuieli privind furajele
6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604 Cheltuieli privind materialele nestocate
605 Cheltuieli privind energia si apa
606 Cheltuieli privind animalele si psrile
607 Cheltuieli privind mrfurile
608 Cheltuieli privind ambalajele
61 CHFLTUIELI CU LUCRRILE SI SERVICIILE EXECUTATE DE TERI
611 Cheltuieli cu ntreinerea si reparaiile
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune si chiriile
613 Cheltuieli cu primele de asigurare
614 Cheltuieli cu studiile si cercetrile
62 CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI
621 Cheltuieli cu colaboratorii
622 Cheltuieli privind comisioanele si onorariile
623 Cheltuieli de protocol, reclam si publicitate
624 Cheltuieli cu transportul de bunuri si personal
625 Cheltuieli cu deplasri, detari si transferri
626 Cheltuieli potale si taxe de telecomunicaii
627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri
63 CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VARSAMINTE ASIMILATE
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
64 CHELTUIELI CU PERSONALUL
641 Cheltuieli cu salariile personalului
642 Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor
645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social
6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale
6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj
6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social
65 ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE
654 Pierderi din creane i debitori diveri
658 Alte cheltuieli de exploatare
6581 Despgubiri, amenzi i penaliti
6582 Donaii i subvenii acordate
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
6588 Alte cheltuieli de exploatare
66 CHELTUIELI FINANCIARE
663 Pierderi din creane legate de participaii
664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate
6642 Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
666 Cheltuieli privind dobnzile
667 Cheltuieli privind sconturile acordate
668 Alte cheltuieli financiare
67 CHELTUIELI EXTRAORDINARE
671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare
68 CHELTUIELI CU AMORTIZRILE, PROVIZIOANELE I AJUSTRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE
VALOARE
681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante
686 Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare
6863 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare
6864 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de valoare a activelor circulante
6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor
69 CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT I ALTE IMPOZITE
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit
698 Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus
70 CIFRA DE AFACERI NET
701 Venituri din vnzarea produselor finite
702 Venituri din vnzarea semifabricatelor
703 Venituri din vnzarea produselor reziduale

45

704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate

705 Venituri din studii i cercetri
706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
707 Venituri din vnzarea mrfurilor
708 Venituri din activiti diverse
71 VARIATIA STOCURILOR
711 Variaia stocurilor
72 VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI
721 Venituri din producia de imobilizri necorporale
722 Venituri din producia de imobilizri corporale
74 VENITURI DIN SUBVENII DE EXPLOATARE
741 Venituri din subvenii de exploatare
7411 Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri
7412 Venituri din subvenii de exploatare pentru materii prime i materiale consumabile
7413 Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414 Venituri din subvenii de exploatare pentru plata personalului
7415 Venituri din subvenii de exploatare pentru asigurri i protecie social
7416 Venituri din subvenii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417 Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri
7418 Venituri din subvenii de exploatare pentru dobnda datorat
75 ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE
754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri
758 Alte venituri din exploatare
7581 Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti
7582 Venituri din donaii i subvenii primite
7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
7584 Venituri din subvenii pentru investiii
7588 Alte venituri din exploatare
76 VENITURI FINANCIARE
761 Venituri din imobilizri financiare
7611 Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate
7613 Venituri din interese de participare
762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt
763 Venituri din creane imobilizate
764 Venituri din investiii financiare cedate
7641 Venituri din imobilizri financiare cedate
7642 Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate
765 Venituri din diferene de curs valutar
766 Venituri din dobnzi
767 Venituri din sconturi obinute
768 Alte venituri financiare
77 VENITURI EXTRAORDINARE
771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare
78 VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare
7812 Venituri din provizioane
7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante
7815 Venituri din fondul comercial negativ
786 Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare
7863 Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare
7864 Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante
80 CONTURI N AFARA BILANULUI
801 Angajamente acordate
8011 Giruri i garanii acordate
8018 Alte angajamente acordate
802 Angajamente primite
8021 Giruri i garanii primite
8028 Alte angajamente primite
803 Alte conturi n afara bilanului
8031 Imobilizri corporale luate cu chirie
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie
8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare
8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
8037 Efecte scontate neajunse la scadent
8038 Alte valori n afara bilanului
804 Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe

46

8045 Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe

805 Dobnzi aferente contractelor de leasing i altor contracte asimilate, neajunse la scaden
8051 Dobnzi de pltit
8052 Dobnzi de ncasat
89 BILAN

891 Bilan de deschidere

892 Bilan de nchidere
90 DECONTRI INTERNE
901 Decontri interne privind cheltuielile
902 Decontri interne privind producia obinut
903 Decontri interne privind diferenele de pre
92 CONTURI DE CALCULATIE
921 Cheltuielile activitii de baz
922 Cheltuielile activitilor auxiliare
923 Cheltuieli indirecte de producie
924 Cheltuieli generale de administraie
925 Cheltuieli de desfacere
93 COSTUL PRODUCIEI
931 Costul produciei obinute
933 Costul produciei n curs de execuie

Rezumat
Contul reprezint un procedeu specific contabil cu form i structur bine definite, care reflect un
anumit element patrimonial de activ sau de pasiv.
Funciile contului sunt de: nregistrare, grupare i sistematizare a informaiilor, cuantificare,
informare, control i funcia contabil.
Contul se reprezint schematic sub forma literei T (cntar cu dou talere), reflectnd creterile i
micorrile elementului patrimonial respectiv.
Partea stng a contului se numete debit, iar partea dreapt se numete credit.
Conturile pot fi: de activ i de pasiv, dup elementul patrimonial pe care l reflect, funcionnd dup
dou reguli distincte (conturile de activ reflect pe debit soldul iniial i creterile, iar pe credit micorrile,
avnd sold final debitor; conturile de pasiv reflect pe credit soldul iniial i creterile, iar pe debit
micorrile, avnd sold final creditor).
Operaiile economice se nregistreaz n conturi pe principiul dublei nregistrri - conturile devenind
corespondente i dnd natere formulelor contabile (simple i compuse).
Pentru scrierea formulelor contabile n mod corect este necesar efectuarea analizei contabile, prin
parcurgerea unor etape logice.
Multitudinea conturilor care reflect elementele patrimoniale n diversitatea lor, se structureaz,
pentru a putea fi uor utilizate, n Planul General de Conturi - cuprinznd nou clase, din care primele apte
cuprind conturi bilaniere (reflect elementele patrimoniale, aprnd n balana de verificare i bilan):
> clasa I: conturi de capitaluri;
> clasa a II-a: conturi de imobilizri;
> clasa a III-a: conturi de stocuri;
> clasa a IV-a: conturi de teri;
> clasa a V-a: conturi de trezorerie;
> clasa a VI-a: conturi de cheltuieli;
> clasa a VII: conturi de venituri.
Ele funcioneaz pe principiul dublei nregistrri, deci, n partid dubl.

47