UNIVERSITATEA DE STAT DIN MOLDOVA

Cu titlu de manuscris
C.Z.U.: [336.148+657.6](478)(043)
CAPRIAN IULIA
EFICIENTIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR N
REPUBLICA MOLDOVA
SPECIALITATEA 08.00.10. FINAE, MONED, CREDIT
Tez de doctor n economie
Conductor tiinific:

ULIAN Galina,
doctor habilitat n economie,
Profesor universitar

Autor:
CHIINU, 20122

CAPRIAN Iulia, 20123

CUPRINS
ADNOTARE ..........5
...........6
ANNOTATION..........7
LISTA ABREVIERILOR.........8
INTRODUCERE.........................9
1. EVOLUIA CONTROLULUI FINANCIAR
1.1 Sistemul controlului financiar ...........17

1.2 Controlul financiar i instituiile administrative: probleme, reflecii.......

..........31
1.3 Rolul controlului financiar-fiscal ..............39
1.4 Concluzii la Capitolul 1 .............48
2. PROBLEMELE CONTROLULUI FINANCIAR: SOLUII METODOLOGICE
2.1

Controlul fiscal, evaziunea fiscal ...............50

2.2
62

Problemele eficientizrii controlului financiar .............

2.3 Problema cuantificrii economiei tenebre ............

....76
2.4
88

Problema testrii corectitudinii revizorilor ..............

2.5 Concluzii la Capitolul 2..............95

3. ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR N REPUBLICA MOLDOVA
3.1 Lupta cu infraciunile economice n Republica Moldova............
..........97
3.2 Metode de control financiar n Republica Moldova
....................106
3.3 Controlul financiar public n Republica Moldova ..................
.119
3.4 Concluzii la Capitolul 3 .......130
CONCLUZI GENERALE I
RECOMANDRI...................................................................133
BIBLIOGRAFIE........140
ANEXE...........148
Anexa nr.1. Principiile de organizare a controlului economic, financiar i
gestionar.....149
Anexa nr.2. Structura organizatoric a controlului economico-financiar
n Republica Moldova............................................................................................150

Anexa nr.3. Controlul fiscal i evaziunea fiscal n Republica Moldova...

.151
Anexa nr.4. Atitudinea populaiei fa de evaziunea fiscal i dinamica infraciunilor
economice...............................................................................................................16
2
Anexa nr.5. Structura
infraciunilor ............................................................................................167
Anexa nr.6. Principalii indicatori ai activitii Curii de Conturi i a
CCCEC...........................1684
Anexa nr.7. Indicatori statistici privind volumul mijloacelor alocate/controlate de
SCFR al
Ministerului Finanelor pentru anii 2007-2011......................................................170
Anexa nr.8. Definirea controlului
financiar................................................................................172
DECLARAIA PE PROPRIA RSPUNDERE ............173
CURRICULUM VITAE............1745
ADNOTARE
Caprian Iulia, Eficientizarea controlului financiar n Republica Moldova,
tez de doctor n economie la specialitatea 08.00.10 Finane, moned, credit
Chiinu, 2012
Structura tezei: Introducere, trei capitole, concluzii generale i recomandri,
bibliografia din
135 surse; 175 pagini de text ce includ: 8 anexe, 33 figuri, formule, 40 tabele.
Rezultatele obinute
sunt publicate n 23 lucrri.
Cuvintele-cheie: control financiar, resurse financiare, bilan contabil, executarea
bugetului,
autonomie financiar, consolidarea veniturilor, venit, declaraie, utilitate, fraud,
sanciuni, funcie-scop,
optimizare, probabilitate, testare, corectitudine, taxe, eficien.

Domeniul de studiu: finane-moned-credit.

Scopul i obiectivele lucrrii: cercetarea i elaborarea mecanismelor de
eficientizare a
controlului financiar n Republica Moldova; fundamentarea direciilor i strategiilor
de organizare a
controlului financiar al resurselor financiare publice. Pentru realizarea scopului se
propun
urmtoarele obiective ale cercetrii: studierea i concretizarea conceptelor privind
controlul
financiar; elaborarea modelului economico-matematic privind modelarea procesului
de elaborare a
planului calendaristic optim de control financiar; formularea concluziilor i naintarea
propunerilor
privind eficientizarea controlului financiar n Republica Moldova.
Noutatea i originalitatea tiinific: aprofundarea conceptului de control al
resurselor
financiare publice; elaborarea unei noi metodologii privind controlul financiar public;
evidenierea
unor forme moderne de gestionare a finanelor publice n instituiile administrative;
elaborarea prin
metode economico-matematice a modalitilor de optimizare a timpului necesar
pentru efectuarea
reviziilor financiare; modelarea matematic a procesului de educaie a
contribuabilului prin elaborarea metodelor adecvate de prevenire a evaziunilor.
Problema tiinific de importan major soluionat const n propunerea i n
justificarea din punct de vedere economic a msurilor de eficientizare a controlului
financiar, scopul final
fiind ridicarea nivelului controlului financiar n vederea majorrii resurselor
financiare ale statului.
Analiza tiinific a metodelor de organizare i control financiar n Republica
Moldova efectuat de
autor poate fi pus la baza perfecionrii legislaiei fiscale, a formelor de organizare,
de sancionare a

agenilor nedisciplinai. Tocmai problemele controlului financiar din Republica

Moldova au condus
autorul la ideea de a modela matematic unele procese, de a deduce concluzii i de
a nainta propuneri
adecvate situaiilor financiare create.
Semnificaia teoretic: Constatrile teoretice i concluziile realizate formeaz
elementele de
metodologie pentru investigaiile tiinifice viitoare. Totodat, teza poate fi propus
ca surs
bibliografic n procesul didactic desfurat n instituiile de nvmnt economic
superior.
Valoarea aplicativ a lucrrii: rezult din recomandrile expuse, a cror
implementare va
spori eficiena domeniilor vizate, inclusiv a metodelor i procedurilor de efectuare a
controlului.
Implementarea rezultatelor tiinifice: unele recomandri elaborate n tez au fost
acceptate
spre implementare n activitatea Curii de Conturi, a Serviciului Vamal, precum i n
studierea
cursurilor universitare. 6

,

08.00.10 ,
, 2012
: ; ; ;
;
135 ; 175 ; 8 ; 33 ;
40 .

 23 .
: , ,
,
, , , ,
,
, , , , ,
, ,
, , .
: , ,
.
:
,

.

:

; -

;


.
:

;

;

; -

 ;



.
, ,

, ,

,
.

,

.

.
:

,


.
: ,

, :
.
:


,
.7
ANNOTATION
Caprian Iulia, Raising efficiency of financial control in the Republic of Moldova,
PhD thesis in economics at the specialty 08.00.10 Finance, Money, Credit.
Chiinu, 2012
Structure of thesis: introduction, three chapters, general conclusions and
recommendations,
bibliography comprised of 135 sources; 175 pages; 8 annexes; 33 charts; formulae
and 40 tables. The
obtained results are published in 23 separate scientific articles.
Keywords: financial control, financial resources, balance sheet, budget execution,
financial
autonomy, consolidation of income, income, declaration, utility, fraud, sanctions,
function-goal,
optimization, probability, testing, correctness, taxes, efficiency.
Area of research: finance-currency-credit.
Thesis purpose and objective: researching and elaborating mechanisms for raising
the
efficiency of financial control in the Republic of Moldova, substantiating directions
and strategies for
organizing financial control of public financial resources. In order to realize our
purpose, we propose
the following objectives of research: study and concretization of concepts on
financial control;
elaboration of a economic-mathematical model for shaping the process of
elaborating an optimal
calendar plan of financial control; establishing conclusions and proposals for raising
the efficiency of
financial control in the Republic of Moldova.

Scientific novelty and originality: Deepening the concept of financial control of

public
financial resources; Elaborating a new methodology of public financial control;
Highlighting new
forms of management for public funds in administrative institutions; Elaborating, via
economic and
mathematical methods, ways of optimizing the time necessary for financial
revisions; Mathematically modeling the process of taxpayer education through the
elaboration of adequate methods to
prevent tax evasion.
The major scientific problem solved herein lies in the proposal and economic
justification of
measures meant to heighten financial control efficiency, the final goal residing in
elevating financial
control level so as to increase state financial resources. The scientific analysis of
methods of
organization and financial control used in the Republic of Moldova performed by the
author can be
used as basis for improving fiscal law, forms of organization, sanctions applicable to
undisciplined
economic agents. The problems faced by financial control in the Republic of
Moldova are what lead
the author to mathematically model some processes, deduce conclusions and
forward adequate
proposals for created financial situations.
Theoretical significance: The theoretical observations and conclusions form the
methodological elements for future scientific investigation. The thesis may also be
proposed as a bibliographical source for the process of higher economic education.
Applicative value: Results from presented recommendations, whose implementation
will raise the
efficiency of concerned fields, among which: methods and procedures for
performing financial control.

Implementation of scientific results: some recommendations were accepted for

implementation
into the operation of the Court of Accounts, the Customs Service, as well as into
university curricula.8
LISTA ABREVIERILOR
BNM Banca Naional a Moldovei
CCCEC Centrul de Combatere a Crimelor Economice i Corupiei
CFS Controlul financiar de stat
IFPS Inspectoratul Fiscal Principal de Stat
RM Republica Moldova
SF Serviciul Fiscal
SUA Statele Unite ale Americii
UE Uniunea European
SNCSP Standardele naionale de contabilitate a sectorului public
PNB Produsul naional brut
CC Curtea de Conturi
BNS Biroul Naional de Statistic
PIB Produsul intern brut
BOP Barometrul de Opinie Public 9
INTRODUCERE
Actualitatea i importana temei abordate. Controlul financiar este o activitate
economico-financiar necesar, specific, cu consecine sociale, care const n
determinarea
corectitudinii, plenitudinii, oportunitii definirii, clasificrii, recunoaterii, evalurii,
reflectrii
n conturi i raportrii informaiei aferente veniturilor i cheltuielilor ntreprinderii. n
cadrul
acestuia este necesar s se stabileasc urmtoarele: existena n politica de
contabilitate a

ntreprinderii a compartimentului referitor la evidena veniturilor i cheltuielilor;

corectitudinea
perfectrii documentare a faptelor economice generatoare de venituri i cheltuieli;
corectitudinea
i oportunitatea reflectrii veniturilor i cheltuielilor n registrele i conturile
contabile;
corectitudinea generalizrii informaiilor privind veniturile i cheltuielile n
rapoartele financiare.
El necesit a fi eficientizat n vederea prevenirii i nlturrii pagubelor aduse
avutului public,
privat, astfel nct s stabileasc standardele, normele, obiectivele, s evalueze
rezultatele, s
determine abaterile i, ca urmare, s fie luate msuri ntru corectarea deviaiilor.
Controlul
financiar i eficientizarea acestuia este o tem deosebit de actual pentru Republica
Moldova,
unde: economia tenebr, n ultimii 20 de ani, ocup un loc tot mai avansat n totalul
activitilor
economice, ceea ce trezete ngrijorare; salariile unor categorii de angajai n sfera
neproductiv
sunt sub nivelul necesarului; deficitul bugetar este n cretere. Actualitatea temei
este
determinat de nsui procesul de cunoatere ce include urmtoarele momente
eseniale:
cunoaterea situaiei ideale, considerate ca baz de referin (comparaie);
cunoaterea situaiei
reale; determinarea abaterilor (prin confruntarea situaiei reale cu cea ideal);
respectiv,
formularea unor concluzii, sugestii, propuneri i msuri. Exercitarea controlului
financiar
vizeaz: modul de folosire a documentelor tipizate; completarea acestora cu toate
elementele

necesare; completarea corect a datelor i existena eventualelor tersturi,

falsificri, adugiri n
text, corectri nesemnate; existena semnturilor originale, inclusiv concordana cu
specimenele
de semnturi; concordana dintre documente i justificrile anexate; corectitudinea
efecturii
adecvate a calculelor, ntocmirea documentelor viznd identificarea i nlturarea
erorilor de
calcul care pot denatura coninutul operaiunilor economice i financiare, eventual
n slujba unor
scopuri oculte.
Problema privind organizarea optim a controlului financiar devine deosebit de
actual n
cazurile de apariie a crizelor economice, n situaiile n care veniturile la bugetul de
stat se reduc
considerabil, atunci cnd datoriile devin funcii de volumul emisiilor monetare, cnd
multe
ntreprinderi economice funcioneaz n regim haotic, pentru care lipsete o baz
teoretic;
pieele de desfacere se prbuesc. Apariia haosului economic genereaz probleme
specifice i 10
pentru controlul financiar, condiionnd reducerea considerabil a participanilor la
pieele de
desfacere. Reducerile activitilor productive, creterea nivelului de omaj impun
metode
specifice de control financiar. n perioadele de criz economiile naionale se
confrunt cu
modificri n structura produciei, exportului, importului. Fiecare ar, inclusiv
Republica
Moldova, n procesele efecturii controlului financiar trebuie s-i reajusteze
metodele
informaionale, s-i creeze stereotipuri de control financiar, s-i perfecioneze
metodele de

calcul al fluxurilor financiare. Cuantificarea situaiilor n perioadele de criz

financiar, de
exemplu n perioada 2008-2011, este o problem de prim importan. n condiiile
crizelor
financiare probleme fr de precedent pot crea bncile comerciale, creterea
tendinelor
speculative, creterea datoriilor pe scar mondial. n acest context prezint interes
elaborrile
metodologico-practice de estimare cantitativ a activitilor economice
neoficializate. Problema
este generat de lipsa unui sistem de eviden statistic, a unui sistem de indicatori
economici din
economia real care ar fi pui la baza estimrii cantitative a indicatorilor din
economia tenebr.
Actualitatea temei este determinat i de faptul c administraia, ca structur prin
intermediul creia se urmrete realizarea interesului general al societii sau ca
prestatoare de
servicii, constituie una dintre cele mai utile activiti umane, contribuind la punerea
n valoare a
bogiilor sociale, iar necesitatea cercetrilor n domeniul finanelor publice locale
este dovedit
de un ir de argumente, primul dintre care const n afirmaia c o autonomie local
real i
eficient este posibil numai n condiiile existenei unei autonomii financiare.
Drept actual se impune i necesitatea perfecionrii controlului financiar n
contextul
mbuntirii mecanismului de dirijare cu averea public, astfel nct acesta s
rspund ct mai
eficient necesitilor sociale. Nu n ultimul rnd, acest mecanism fiind armonizat cu
mecanismele
internaionale de control financiar, va aproba ara noastr cu nc un pas de ideea
Integrrii

Europene. Sfera de manifestare a funciei de control este mai larg dect cea a
funciei de
repartiie, deoarece vizeaz, pe lng constituirea i repartizarea fondurilor
financiare publice, i
modul de utilizare a resurselor.
Descrierea situaiei n domeniul de cercetare i identificarea problemelor de
cercetate. Din cele mai vechi timpuri, controlul financiar a fost studiat, analizat
preponderent de
ctre practicieni, dar nu i de teoreticieni. Conceptul de control se ntlnete nc n
epoca feudal, cnd domnitorii rilor Romne hotrau cuantumul drilor care se
colectau din impozite,
servicii sau proprieti, precum i modul de utilizare a acestora.
Evolund n spaiu i n timp, sub diferite forme, controlul financiar dintotdeauna a
urmrit
ca finanele publice s fie administrate legal, corect i sistematic, n vederea
satisfacerii
intereselor de ordin general ale statului.11
Importana i necesitatea controlului financiar n condiiile economiei de pia sunt
unanim
recunoscute. Rolul controlului financiar poate fi pus n eviden n toate fazele
proceselor
economico-sociale, ncepnd de la activitile de proiectare, contractare, pn la
finalizarea
acestora i nregistrarea rezultatelor obinute. n condiiile economiei de pia este
necesar
consolidarea instituiei controlului financiar, att sub aspectul modului de
organizare, ct i sub
aspectul cuprinderii i extinderii acestuia n viaa economic.
n ce privete situaia actual n domeniul de cercetare, e de menionat c
Parlamentul i
Guvernul Republicii Moldova se confrunt cu unele sarcini dificile n activitatea de
ghidare a

rii pe parcursul procesului major de transformri menite s asigure conformarea

cu standardele
de guvernare din Uniunea European. Printre acestea figureaz i pregtirea unor
mai bune
sisteme de elaborare a rapoartelor financiare, modificarea procesului de control
financiar, n aa
fel nct ministerele s-i asume o mai mare responsabilitate n ceea ce privete
introducerea
sistemelor riguroase de control financiar i raportare.
ntru soluionarea acestor probleme, identificate de noi i ca probleme de cercetare,
n anul
1991 controlul statului a fost ntrit prin nfiinarea sau renfiinarea unor structuri n
cadrul
Ministerului Finanelor. Potrivit legislaiei elaborate n perioada anilor 1991-1993, cu
modificrile ulterioare, controlul financiar s-a realizat: la nivel naional de ctre
Ministerul Finanelor,
prin organele sale specializate: Departamentul Controlului Financiar de Stat,
Inspectoratele
Fiscale i Garda Financiar; la nivelul ministerelor i celorlalte organe publice
centrale prin
controlul financiar preventiv i controlul financiar de gestiune asupra patrimoniului
propriu; la
nivelul societilor comerciale i al celorlali ageni economici prin cenzori, organe
i forme
prevzute n actele normative, contractele de societate i statute proprii de
nfiinare i
organizare.
Drept suport considerabil n procesul de studiere teoretic a temei au servit un ir
de
lucrri: , .., , .. . -:
, 2002; ..
. n:

 , 1989, 4; ..

: . n: , ,
2007, 4;
.. . n:

, 2008, 10; Bostan I. Controlul financiar. Bucureti: Polirom, 2000;

Munteanu V.
Control i audit financiar. Bucureti: Lucman Serv, 1998; Iancu V. Dreptul finanelor
publice.
Bucureti: Sylvi, 2002; Boulescu M., Ghi M. Control financiar. Bucureti, 1997;
Boulescu M.,
Ghi M. Control financiar i expertiz contabil. Bucureti, 1998; Dobra I. Locul i
rolul
analizei n cadrul controlului financiar-fiscal. n: Finanelor publice i contabilitate,
2004; 12
Ciurileanu R. Consideraii asupra reglementrii privind controlul intern, auditul
intern i
controlul financiar preventiv. n: Controlul economico-financiar, 2000; Carau M.
Curs de
revizie i control. Chiinu: ASEM 1990; Harea R. Contabilitatea operaiilor
comerciale.
Chiinu: ASEM, 2004; Maximilian S. Modelarea proceselor economice. Chiinu:
ULIM,
2009; Keynes J.M. The General Theory of Employment, Interest and Money. New
York:
Harcourt-Brace, 1936; Global Financial Stability Report. Washington: IMF, October
2009;
Cooper G. The Origin of Financial Crises: Central Banks, Credit Bubbles and the
Efficient Market
Fallacy. London: Harriman House, 2008; lucrrile tiinifice ale economitilor
Frecuan A.I.,

Balan I., Golocialov I., Ulian G., Bucur V., Tostogan P., Cobzari L., Cazacu Iu.,
Garaganciu A.,
Secrieru A., Maleca I., Gogrnoiu Gh., Hncu R., Cuhal V., Cuhal R., Gumovschi A.,
Enicov I.,
Tormozei V., Oboroc I., Nederi A., Popovici A., Amarfii-Railean N., Slobodeanu N.,
Bunescu
Gh., Chetraru A., Fotescu S., Manole T., Pintilie Popovici E., Rotaru L.
Cu privire la lucrrile teoretice viznd eficientizarea controlului financiar trebuie s
subliniem c bibliografia lor este foarte srac. Accentul n permanen s-a pus pe
aspectele
practice i nu pe cele analitice, teoretice care ar putea contribui considerabil la
eficientizarea
controlului financiar. Astfel, prezenta lucrare vine s suplineasc acest gol.
Scopul tezei const n cercetarea i elaborarea mecanismelor de eficientizare a
controlului
financiar n Republica Moldova, n fundamentarea direciilor i strategiilor de
organizare a
controlului financiar al resurselor financiare publice. Pentru realizarea scopului se
propun
urmtoarele obiective ale cercetrii:
studierea i concretizarea conceptelor privind controlul financiar i eficientizarea
lui;
evidenierea modalitilor de efectuare a controlului financiar i determinarea
criteriilor de eficientizare;
cercetarea controlului financiar sub aspectul combaterii infraciunilor economice;
evidenierea rolului i locului controlului financiar-fiscal n toate fazele proceselor
economico-sociale ce se desfoar n condiiile economiei de pia;
analiza metodologiei de exercitare a controlului financiar n Republica Moldova;
elaborarea modelului economico-matematic privind modelarea procesului de
elaborare

a planului calendaristic optim de control financiar;

formularea concluziilor i naintarea propunerilor de eficientizare a controlului
financiar n Republica Moldova.
Metodologia cercetrii tiinifice. Studiul de doctorat a fost realizat printr-o abordare
sistemic, fiind aplicate urmtoarele metode: analiza cantitativ i calitativ,
sinteza, inducia i
deducia, abstracia tiinific, metode grafice i tabelare, metode inerte
disciplinelor economice 13
observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, gruparea, metoda sondajului,
metode sistematice i analiz static, precum i modelarea econometric.
n vederea dezvoltrii teoriei la tema Eficientizarea controlului financiar n
Republica
Moldova sunt propuse metode i procedee proprii de cercetare care vin s
suplineasc
procedeele specifice tiinelor economico-financiare. La baza metodei de cercetare
n lucrare st
observarea direct i indirect a realitii. Realitatea financiar, economic, social,
redat n
principal prin intermediul informaiilor valorice, este analizat cu ajutorul abstraciei
tiinifice.
Simularea i verificarea teoriei financiare, economice sunt efectuate cu ajutorul
modelelor
economico-matematice, al unor algoritmi, scheme-bloc complexe care reprezint o
abstractizare
a fenomenului studiat. La elaborarea msurilor de eficientizare a controlului
financiar n
Republica Moldova drept metode pentru dimensionarea cantitativ a proceselor de
control
financiar au servit: msurarea i instrumentele de msurare; redarea aspectelor
calitative i
cantitative ale fenomenului financiar aspecte de esen, determinate, n mod
obiectiv, de

coninutul mecanismelor concrete n activitile de control financiar.

Deoarece n orice ar n care persist economia de pia ntreprinderea se
consider pilon
structural al activitii economice, problemele ce vizeaz controlul financiar
abordate n lucrare
sunt analizate din perspectiva unei instituii administrative. n cadrul sistemului de
gestiune cu
diverse aspecte de activitate cea mai important verig este gestiunea finanelor.
De aceea,
gestiunea financiar a patrimoniului unei instituii implic o bun cunoatere a
teoriei i practicii
financiare, precum i a metodologiei de cuantificare a eforturilor i a rezultatelor
financiare.
Obiectul cercetrii l constituie: metodele existente de control financiar n Republica
Moldova, analiza acestora, experienele altor ri n efectuarea controlului financiar,
modalitile
analitice de eficientizare a controlului financiar, coninutul mecanismelor concrete n
activitatea
de control financiar.
Problema tiinific de importan major soluionat const n propunerea i n
justificarea din punct de vedere economic a msurilor de eficientizare a controlului
financiar,
scopul final fiind ridicarea nivelului controlului financiar n vederea majorrii
resurselor
financiare ale statului. Analiza tiinific a metodelor de organizare i control
financiar n
Republica Moldova efectuat de autor poate fi pus la baza perfecionrii legislaiei
fiscale, a
formelor de organizare, de sancionare a agenilor nedisciplinai. Tocmai problemele
controlului
financiar din Republica Moldova au condus autorul la ideea de a modela matematic
unele

procese, de a deduce concluzii i de a nainta propuneri adecvate situaiilor

financiare create.
Noutatea i originalitatea tiinific vizeaz urmtoarele elemente:
Aprofundarea conceptului de control al resurselor financiare publice;14
Elaborarea unei noi metodologii privind controlul financiar public;
Elaborarea unor forme moderne de gestionare a finanelor publice n instituiile
administrative;
Elaborarea modelului economico-matematic privind modelarea procesului de
elaborare a
planului calendaristic optim de control financiar;
Elaborarea metodologiei de testare a controlorilor financiari la nclinarea spre
coruptibilitate;
Elaborarea prin metode economice matematice a modalitilor de optimizare a
timpului
necesar pentru efectuarea reviziilor financiare;
Modelarea matematic a procesului de educaie a contribuabilului.
Importana teoretic a lucrrii se exprim n tratarea sistemic a proceselor
economicofinanciare. Controlul financiar n teoria sistemelor este efectuat de blocul
REGULATORUL
conexiunea invers din sistem. Pentru studierea controlului fiscal, a evaziunii fiscale,
n lucrare
s-a pornit de la necesitatea modelrii matematice a procesului. n acest model al
conceptului de
control fiscal, contribuabilul i inspectorul fiscal sunt elementele unui sistem fiscal.
Modelul
matematic constituie baza teoretic a unui proces care conine procedee, tehnici i
instrumente de
control fiscal; ofer modaliti de efectuare i finalizare a controlului fiscal; poate fi
pus la baza
conceptului de evaziune fiscal. O teorie separat, care servete drept baz a
investigaiei temei

propuse spre cercetare, este abordat prin modelarea rolului penalizrilor n

educaia
contribuabilului fiscal. Teoria general a sistemelor acord un rol prioritar
legturilor care se
stabilesc ntre elementele unui sistem de control financiar. Sistemul economicofinanciar, redat
pe baza principiilor unui sistem de natur cibernetic, cuprinde ca elemente
componente intrrile
n sistem (x), structura de transformare (A), ieirile din sistem (y), controlul financiar
(comanda
de reglare), notat cu R. Structura de transformare a intrrilor x n ieirile y n
permanen trebuie
s fie sub o anumit supraveghere (control) calitativ, cantitativ, legislativ,
financiar.
Controlul financiar este un proces complex, se implic n fiecare din operatorii x, y,
A. n acest
context, controlul financiar constituie un proces axat pe dirijarea sau conducerea
sistemelor
economice, sociale, financiare, bancare, publice, administrative. Tratarea sistemic
a controlului
financiar servete att unor scopuri de cunoatere, ct i practicii financiare.
Modelarea
matematic a proceselor financiare pune ntr-o lumin nou modul n care sunt
legate ntre ele
elementele i modalitatea de funcionare a sistemelor considerate.
Baza informaional const din actele legislative i normative care sunt n vigoare
n
Republica Moldova, conveniile internaionale, lucrrile specializate editate att n
ara, ct i n 15
strintate. De asemenea, au fost utilizate materialele publicate n ediiile
periodice. Calculele
indicatorilor analitici s-au efectuat n baz rapoartelor anuale ale Curii de Conturi a
Republicii

Moldova, KPMG, FATF, n baza datelor statistice ale Departamentului Statisticii al

Republicii
Moldova (n prezent Biroul Naional de Statistic), Bncii Naionale a Moldovei,
Ministerului
Finanelor al Republici Moldova. Ca baz informaional servesc datele structurilor
respective de
la Ministerul Finanelor al Republicii Moldova, sistemul legislativ din ar, statistica
privind evaziunile fiscale, nivelul de dezvoltare a economiei tenebre, normativele de
impozitare, sistemul
documentar, informaia exogen pentru punerea n funciune a unor modele
economicomatematice
Valoarea aplicativ a lucrrii. Rezultatele cercetrilor tiinifice i gsesc
aplicabilitatea
n procesul de eficientizare a controlului financiar din Republica Moldova. Inclusiv,
acestea sunt
de referin la elaborarea i adoptarea Legii privind controlul financiar de stat, care
va determina:
formele controlului financiar de stat; sarcinile controlului; metodele i procedurile de
efectuare;
organele mputernicite cu exercitarea lui; interaciunea i colaborarea dintre ele;
responsabilitatea
acestor organe. n acelai rnd, valoarea aplicativ a lucrrii rezid n modificarea i
ajustarea
concepiei controlului de stat la relaiile social-economice, exprimndu-se n mod
special n
ideea autorului privind necesitatea redefinirii controlului de stat n control financiar
de stat.
Rezultatele tiinifice la care s-a ajuns n tez vor servi baz teoretic pentru
perfecionarea
sistemului financiar din Republica Moldova.
Aprobarea rezultatelor tiinifice. Teza de doctor a fost discutat i aprobat la
edinele

Catedrei Finane i Bnci a Universitii de Stat din Moldova i n cadrul

seminarului tiinific
de profil. Elaborrile metodologice i recomandrile practice elucidate n tez au
fost expuse de
ctre autor n lucrri tiinifice ce-i aparin, precum i n cadrul a 7 conferine
internaionale.
Implementarea rezultatelor tiinifice: rezultatele tezei au fost acceptate spre
implementare n activitatea Curii de Conturi a Republicii Moldova. Cercetrile
efectuate pot servi drept
baz pentru a fi implementate n procesul didactic n cadrul predrii disciplinelor
Finane
publice, Fiscalitate, Management financiar, Control financiar.
Publicaii la tema tezei. Ideile promovate n tez au fost expuse n 23 de publicaii,
n
cadrul diverselor discuii, conferine.
Volumul i structura tezei. Teza cuprinde adnotarea (n limbile romn, englez i
rus),
lista abrevierilor, introducerea, trei capitole, concluzii generale i recomandri,
bibliografia din
135 titluri, i este perfectat pe 175 pagini, inclusiv 40 tabele, 33 figuri i 8 anexe.
Cuvintele-cheie utilizate n tez: control financiar, resurse financiare, bilan contabil,
executarea bugetului, autonomie financiar, consolidarea veniturilor, venit,
declaraie, utilitate, 16
fraud, sanciuni, funcie-scop, optimizare, probabilitate, testare, corectitudine,
taxe, eficien,
cheltuieli, controlori financiari, subieci economici, revizie, model, economie
tenebr, tabelalgoritm, infraciuni financiare. 17
1. EVOLUIA CONTROLULUI FINANCIAR
1.1. Sistemul controlului financiar
Statul, indiferent de forma de organizare a acestuia, i-a creat din cele mai vechi
timpuri

sisteme de control, n special sisteme de control financiar, ale cror principale

obiective au
constat, n majoritatea covritoare a cazurilor, din activiti de urmrire a modului
de realizare a
obligaiunilor financiare ale populaiei fa de instituiile sale [71, p.182]. Controlul
are funcia
de informare dinamic, preventiv i n timpi reali, sporind creterea calitii
deciziilor; ptrunde
n esena fenomenelor, sesizeaz aspectele negative n momentele n care acestea
se manifest ca
tendin i intervine operativ pentru prevenirea i lichidarea cauzelor; controlul
evalueaz
rezultatele n raport cu normele i obiectivele stabilite, contribuie la prevenirea
tendinelor i
fenomenelor care necesit decizii de corecie; controlul se manifest ca form de
perfecionare a
modului de gestiune a patrimoniului, de organizare i conducere a activitilor
unitii
patrimoniale [65, p.29]. A demonstra faptul c n ara noastr exist un sistem de
control
financiar nu este o sarcina mpovrtoare. Aceasta din urmtoarele considerente:
au fost
publicate o serie de lucrri cu merite ce se cuvin a fi apreciate, n care nu s-a fcut
economie de
argumente, susineri i alte date convingtoare n aceast direcie; pe de alt parte,
tot n
asemenea lucrri au fost punctate nemijlocit i date din trecut, din istoria"
controlului financiar,
ceea ce a asigurat o justificare pertinent a acestei activiti.
Esena i specificitatea controlului financiar ca sistem constau n faptul c acesta
este
atotcuprinztor, adic n sfera sa de activitate se regsesc, ordonate i
sistematizate, n mod

obiectiv, att relaiile, procesele, ct i fenomenele economice i financiare, n

interdependena i
condiionarea lor reciproc, toate acestea materializate n activitatea de
administrare i gestionare
a elementelor patrimoniului, de obinere a rezultatelor financiare, n toate locurile
unde se
utilizeaz valorile materiale i bneti. Indiferent de nivelul la care se exercit i de
scopurile
urmrite, controlul se compune din trei elemente distincte, ntre care se stabilesc
conexiuni:
compararea situaiei scriptice cu situaia de fapt (real); analiza i evaluarea
rezultatelor i a
abaterilor; valorificarea constatrilor [65, p.29]. Situaia ideal se stabilete pe
baza:
prescripiilor i restriciilor sistemului legislativ; deciziilor i hotrrilor conducerii la
diferite
niveluri; programelor de activitate, bugetelor de venituri i cheltuieli, stocurilor
scriptice
reflectate n contabilitate. Situaia real se stabilete pe baza observaiilor la faa
locului,
inventarierilor de control, verificrilor documentare, analizelor de laborator,
expertizelor,
explicaiilor obinute de la cei supui controlului.18
Momentul esenial al procesului de control l constituie comparaia. Orice operaie
sau
activitate economico-financiar se cerceteaz n raport cu un criteriu, cu o baz de
comparaie.
Criteriile de comparaie determin i natura controlului: comparaia n funcie de un
criteriu prestabilit (norm, scopuri, prognoze, sarcini, standarde etc.); comparaia cu
caracter special (ntre
variante de eficien a unor msuri sau soluii organizatorice pentru alegerea celei
optime);

comparaii de spaiu (de exemplu, ntre unele servicii publice); comparaii n timp
(ntre activitatea programat sau efectiv i cea din perioada precedent). Pe baza
rezultatelor la care s-a ajuns
n urma comparrii se trece la analiza i evaluarea rezultatelor sau abaterilor i la
delimitarea
factorilor de influen i a cauzelor, la determinarea consecinelor i a
responsabilitilor. Valorificarea constatrilor este etapa final a procesului de
control. n funcie de concluziile la care s-a
ajuns n etapele precedente ale controlului, n cadrul acestei etape se definitiveaz
i se pune n
micare un ansamblu de msuri care s duc la influenarea activitilor controlate
[83,
alin.18.4]. Ieirile din sistemul de control sunt formate din: msuri operative luate
n timpul
controlului pentru redresarea situaiei i mbuntirea activitii; sancionarea
vinovailor;
dispoziii obligatorii date celor controlai; rapoarte i informri ctre organele de
conducere care
au dispus controlul; propuneri pentru mbuntirea fundamentrii deciziilor
conducerii.
Prin aciunea de control se stabilete dac activitatea economic i financiar este
organizat i se desfoar conform normelor, principiilor i regulilor stabilite.
Cunoaterea i perfecionarea activitii financiare presupune un sistem metodologic cu ajutorul cruia s
se reflecte
realitatea, legalitatea i eficiena. Metodologic, controlul este un proces de
cunoatere care impune
mai multe momente: cunoaterea situaiei stabilite, cunoaterea situaiei reale,
cunoaterea abaterilor prin compararea situaiei reale cu cea stabilit, concluzii,
propuneri i msuri. Metodologia de control privit ca proces structurat pe
momentele enumerate supra poate fi redat
schematic (Figura 1.1).
Orice activitate de control financiar-contabil are ca obiect cercetarea unor operaiuni
sau

procese economice n scopul determinrii evoluiei, stadiului sau corectitudinii

acestora n raport
cu programul, obiectivele fixate, cu normele legale care le reglementeaz. Metoda
controlului
financiar-contabil reprezint sistemul logic ce presupune o cale tiinific de
cercetare i aciune,
un sistem metodologic cu ajutorul cruia n activitile de control s se oglindeasc
realitatea,
legalitatea i eficiena acestuia. Calitatea activitilor de control i rezultatele lor
depind n mare
msur de procedeele, tehnicile i instrumentele utilizate. Pentru atingerea scopului
urmrit de
control sunt utilizate diferite tehnici i procedee de verificare a activitii supuse
controlului care
difer i au un coninut specific, adaptat mprejurrilor concrete, n funcie de
natura activitilor
controlate, formele de control financiar, sursele de informare pentru control,
posibilitile de 19
perfecionare a activitii controlate. Multitudinea de activiti economice,
interaciunea i
condiionarea lor reciproc impun diversificarea procedeelor de exercitare a
controlului. Aceste
procedee pot fi folosite de controlul concomitent, succesiv n acelai proces sau pot
fi folosite
separat. Dintre procedeele de control folosite amintim studiul general prealabil.
Sistemul metodologic de control
Elementele sistemului de control Metodologia de control
Compararea situaiilor Formularea obiectivelor
Analiza i evaluarea rezultatelor Delimitarea obiectivelor pe forme de
control
Valorificarea constatrilor Organele competente s efectueze

controlul n funcie de
Procedee Sursele de informare pentru control
Studiul general prealabil Aplicarea procedeelor i tehnicilor
de control
Controlul documentar contabil
Stabilirea deficienelor, lipsurilor,
abaterilor
Controlul faptic ntocmirea actelor de control
Controlul total sau prin sondaj Modaliti de valorificare i finalizare
Analiza economico-financiar Stabilirea eficienei controlului
Fig. 1.1. Sistemul metodologic de control.
Sursa: Viorel Lefter. Perfecionarea controlului financiar prioritate a
managementului
organizaiilor n etapa actual. n: Economie i practic, 2007, nr.4(509), p.29-36.
Tabelul 1.1. Obiectivele i sursele de informare ale studiului general prealabil
Obiective Surse de informare
Sarcinile rezultate din normele n vigoare pentru
domeniul de activitate controlat
Orientrile, instruciunile, competenele i rspunderile n structura intern a
unitii controlate
Modul de organizare a evidenei contabile i
tehnico-operative
Situaia de fapt existent n activitatea ce urmeaz
a fi controlat
Normele legale;
Procesele-verbale de control anterioare;
Drile de seam contabile;

 Procesele-verbale ale organelor colective

de conducere;
Consultrile cu conducerea compartimentelor controlate
Sursa: Viorel Lefter. Perfecionarea controlului financiar prioritate a
managementului
organizaiilor n etapa actual. n: Economie i practic, 2007, nr.4(509), p.29-36.20
Controlul documentar contabil este folosit cel mai frecvent n practica economic i
financiar. Poate fi preventiv sau ulterior i se realizeaz pe baza documentelor
justificative (Figura 1.2).

Fig. 1.2. Controlul documentar contabil.

Sursa: Elaborat de autor
Controlul faptic are ca obiect determinarea exact a cantitilor i valorilor
existente, a
strii n care acestea se gsesc, a stadiului i a modului de prelucrare, a respectrii
legalitii n
utilizarea lor. Controlul total, sau prin sondaj, cuprinde toate operaiile din cadrul
obiectivelor
stabilite i pe ntreaga perioad supus controlului. Este cel mai cuprinztor i sigur,
dar nu poate
fi aplicat ntotdeauna. Controlul prin sondaj cerceteaz cele mai reprezentative
documente i
Controlul documentar-contabil
Preventiv
Concomitent
Ulterior
Realitatea

Exactitatea
xactita
tea
Legalitatea
Obiectivitatea
Necesitatea
Oportunitatea
Autenticitatea
Activitii
economico-financiare
nregistrarea n evidena tehnico-operativ
Documentele primare i centralizatoare
Situaiile financiare i bilanurile
Poate fi
Stabilete
Are la baz21
operaii care permit formularea unor concluzii cu caracter general asupra
obiectivului urmrit.
De obicei, se efectueaz controlul prin sondaj i, dac se gsesc nereguli majore, se
extinde i se
realizeaz controlul total. Analiza economico-financiar este un procedeu de
cercetare care se
bazeaz pe descompunerea sau desfurarea unui obiect sau fenomen n prile
sale componente.
Cu ajutorul tehnicilor specifice acestui procedeu fiecare element se cerceteaz n
parte, se
stabilesc relaiile de cauzalitate i factorii care le genereaz, se determin
tendinele i fluctuaiile

diferiilor indicatori. Analiza economico-financiar contribuie la orientarea

controlului spre
aspectele eseniale sau deficitare.
Tabelul 1.2. Procedee i tehnici de control financiar
Procedee i tehnici de control financiar
Procedee Tehnici
Controlul documentar-contabil Controlul cronologic; Controlul invers cronologic;
Controlul sistematic; Controlul reciproc; Controlul
ncruciat; Controlul combinat sau mixt; Investigaia
de control;
Comparaia de control; Calculul de control;
Examenul critic; Analiza contabil; Balana analitic
de control; Balana sintetic de control; Balana de
control ah; Reconstituirea cantitativ; Comparaia de
control; Corelaia intrrilor de bunuri; Corelaia
actelor contabile;
Controlul intergestionar; Inventarierea; Expertiza
tehnic i analiza de laborator.
Controlul faptic Inventarierea, expertiza tehnic i analiza de laborator, observaia
direct, inspecia fizic.
Controlul total sau prin sondaj Controlul complet; Controlul continuu i permanent;
Controlul periodic; Controlul direct; Stabilirea relaiilor cauzale ntre fenomene; Diviziunea i descompunerea.
Analiza economico-financiar Gruparea; Balana elementelor; Corelaia
operaional.
Sursa: Elaborat de autor
n Republica Moldova, ca stat suveran i independent, controlul financiar a nceput
s

funcioneze din anul 1991, ns activitatea propriu-zis de restructurare,

perfecionare i formare
a unui sistem optim de control de stat a luat amploare abia n 1994, odat cu
adoptarea de ctre
Parlamentul Republicii Moldova a noii Concepii privind controlul de stat, document
ce prevede 22
crearea bazei unui sistem de control financiar de stat adecvat noilor condiii de
tranziie a
Moldovei la relaiile de pia. Administrarea att a banilor publici i a patrimoniului
public, ct i
a celui privat are o importan deosebit ntr-un stat modern, deoarece de buna
desfurare a
acestui proces depinde n mare parte prosperarea ntregii societi. Controlul
financiar este o
condiie obligatorie a funcionrii normale a sistemului economic i financiar ntr-un
stat. n
literatura de specialitate conceptul de control financiar este definit n mod diferit.
Astfel, n
opinia autorilor rui, controlul financiar reprezint: controlul asupra activitii
financiare a
agenilor economici [118, p.24]; controlul asupra legalitii i raionalitii n sfera
formrii,
repartizrii i utilizrii fondurilor bneti [129, p.123; 131, p.32]; o varietate a
activitii
financiare a statului, realizat de ntregul sistem de organe de stat, de organe
specializate de
control i const n verificarea legalitii i raionalitii aciunilor din sfera formrii
i utilizrii
mijloacelor bneti, precum i a agenilor economici cu aplicarea formelor i
metodelor specifice
de organizare i desfurare [121, p.47-48]; o totalitate de msuri ce in de
organizarea

respectrii legislaiei i disciplinei financiare de ctre toi subiecii de drept

financiar, precum i
de evaluarea eficacitii operaiunilor financiare i a oportunitii cheltuielilor
efectuate (n ali
termeni, controlul financiar presupune nu doar o evaluare a legalitii activitii, ci i
o analiz
complex a acesteia) [129, p.47]. n doctrina romn, controlul financiar este definit
ca fiind:
verificare a modului de ndeplinire a programelor stabilite, elucidarea erorilor,
abaterilor,
lipsurilor, deficienelor din activitatea economico-financiar [11, p.14]; latur
component a
controlului economic, care are, n principal, ca obiective cunoaterea de ctre stat a
modului cum
sunt administrate mijloacele materiale i financiare de ctre agenii economici, a
modului de
realizare i cheltuire a banului public, el urmrind, totodat, asigurarea i
consolidarea
echilibrului financiar, asigurarea eficienei economico-financiare i, n final,
dezvoltarea
economiei naionale [78, p.186; 108, p.201]; un ansamblu de acte i operaiuni sau
procedee
specifice de verificare a respectrii, executrii i aplicrii conforme a normelor
juridice
referitoare la formarea i ntrebuinarea fondurilor bneti ale statului i ale
celorlalte entiti sau
colectiviti publice [46, p.227]; o activitate de verificare a respectrii i aplicrii
conform
normelor dreptului financiar desfurat cu finalitatea restabilirii legalitii formrii
i
ntrebuinrii fondurilor bneti de interes public i, implicit, cu finalitatea stabilirii
rspunderii

judiciare i aplicrii coreciilor legale n cazurile de nclcare a normelor dreptului

financiar [45,
p.380]; component a sistemului general de control al activitii economico-sociale
i o form de
manifestare a funciei de control al finanelor; controlul financiar reprezint un
ansamblu
organizatoric, ce acioneaz sistematic, la toate nivelurile i n toate unitile, n
vederea
prevenirii abaterilor i neajunsurilor, sprijinirii unitilor verificate n realizarea
sarcinilor, 23
creterii eficienei economice i aprrii integritii proprietii, cunoaterii modului
de aplicare a
legislaiei n domeniul economic i financiar, precum i tragerii la rspundere a
persoanelor
vinovate [27, p.58].
n literatura de specialitate autohton, controlul financiar este definit ca fiind
activitatea
reglementat de lege a instituiilor de stat, municipale, obteti i economice de
verificare a
planificrii economice oportune i corecte, a justeei i plenitudinii acumulrii
veniturilor n
fondurile bneti corespunztoare, precum i a corectitudinii i eficacitii utilizrii
lor [131,
p.26]. n baza celor relatate putem concluziona: controlul financiar reprezint o
activitate de
verificare a modului de respectare a legislaiei financiare, cu scopul de a preveni
angajarea de
cheltuieli fr justificare economic i de a asigura profit n folosirea resurselor
materiale,
financiare i de munc. Controlul financiar este un instrument financiar al politicii
financiare a
statului, fiind mijlocul prin care se previn ilegalitile, se identific deficienele i se
stabilesc

msurile necesare pentru intrarea n legalitate, precum i se cerceteaz domeniul

macro- i
microeconomic, privite nu doar prin prisma corectitudinii operaiilor, dar i a
eficienei cu care
sunt gospodrite, utilizate i cheltuite resursele materiale, financiare i umane.
Obiectul nemijlocit al controlului financiar l formeaz actele i operaiunile emise
sau
nfptuite de subiecii controlai. n timpul controlului, profesionitilor n domeniu le
revine
sarcina s urmreasc dac actele i operaiunile examinate ndeplinesc condiiile
de legalitate,
operativitate, eficien, economicitate i raionalitate [108, p.203; 119, p.89-90].
Prin modul de
organizare i exercitare, prin rolul i obiectivele pe care le urmrete, controlul
financiar
ndeplinete o serie de funcii.
Autorul romn V.Munteanu [80, p.29] menioneaz urmtoarele funcii specifice
controlului financiar: de prevenire i de perfecionare funcii care se
materializeaz n prentmpinarea producerii unor deficiene sau pagube n
desfurarea activitilor economico-financiare,
ceea ce presupune perfecionarea acestora; de constatare a situaiei i de
corectare n cazul n
care apar dereglri, acestea presupun c prin control se urmrete modul n care se
asigur
echilibrul financiar ntre venituri i cheltuieli i se influeneaz favorabil asupra
realizrii
sarcinilor economice; de cunoatere i de evaluare a situaiei existente, la un
moment dat, a
rezultatelor obinute; de reflectare asupra modului de desfurare a activitii n
condiii de
normalitate, legalitate i eficien; educativ i de stimulare a participanilor la
realizarea
procesului de management.

Dup autorul V.Iancu [60, p.292], controlul financiar ndeplinete urmtoarele

funcii
importante: de urmrire i evaluare cunoaterea rezultatelor i stabilirea
msurilor de
mbuntire a lor; de ndrumare; de constrngere. De asemenea, la acest subiect sau referit i 24
D.D. aguna [108, p.202], M.. Minea [78, p.187] i I.Bostan [11, p.17], care
identific
urmtoarele funcii: de evaluare; preventiv; de documentare; recuperatorie;
pedagogic. Funcia
de evaluare este o funcie de apreciere complet, real, exact i concret a
activitii controlate.
Funcia preventiv const ntr-o serie de msuri luate de organele de control n
vederea evitrii i
eliminrii unor fraude, pentru prevenirea efectelor negative ale acestora, prin
identificarea i
anularea cauzelor care le genereaz sau le favorizeaz. Funcia de documentare
asigur cunoaterea cantitativ i calitativ a problemelor, controlul participnd nemijlocit la actul
de conducere, furniznd date i informaii ntru fundamentarea deciziilor
economico-financiare. Funcia
recuperatorie const n aciunea de descoperire i recuperare a pagubei i n luarea
de msuri fa
de cei vinovai. Funcia pedagogic are un caracter formativ, de generalizare a
experienei pozitive. Prin aceast funcie, controlul contribuie la ridicarea
profesionalismului cadrelor din
economie, a nivelului lor de pregtire i la soluionarea n condiii satisfctoare a
sarcinilor ce le
revin.
Controlul nu este un scop n sine, ci mai mult un mijloc, o manier de a crete
supleea i
eficacitatea sistemului n care funcioneaz. n acelai timp, controlul financiar
ndeplinete i o

serie de funcii particulare: de msurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor

planificate anticipat);
de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care
afecteaz sau amenin activitatea agentului economic; de revizuire a obiectivelor
sau previziunilor viitoare pe baza
diagnosticului financiar constatat; de intervenire n cadrul competenelor date
pentru redresarea
sau soluionarea problemelor firmei; de reglementare a activitii firmei, prin
asigurarea aciunii
de control n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se asupra activitilor n curs
de desfurare; de pregtire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza
rezultatelor controlului
propriu; de nvare i autonvare a realitilor pe care controlul le ridic n
permanen, prin
aciunea coercitiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite; funcia
de corectare
sau corectiv indic conducerii erorile comise, mrimea sau gravitatea acestora i
cile de nlturare a lor. (Spre deosebire de funcia de reglare, care acioneaz pe
toat durata desfurrii unei
activiti i se realizeaz prin adaptarea continu a deciziilor conducerii, funcia
corectiv intervine, de regul, la ncheierea unei etape, ciclu sau faze i se
manifest prin nlocuirea total a
deciziei iniiale. Deciziile de corectare sunt de fapt decizii noi, avnd o
fundamentare mai
realist i pot interveni att n faza de proiectare, ct i n faza de execuie. Mai
mult dect att,
misiunea controlului nu se consider ncheiat n momentul adoptrii deciziilor de
corectare; el
trebuie s vegheze la corelarea acestora cu celelalte decizii ale conducerii, s
urmreasc modul
n care au fost comunicate, nelese i aplicate n practic [52]); funcia de atestarecertificare se
localizeaz, ndeosebi, la nivelul auditului financiar-contabil, a crui principal
misiune este 25

s certifice conturile anuale ale agenilor economici, atestnd c acestea dau o

imagine fidel,
clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute;
funcia de
prevedere sau previzional se concretizeaz n descifrarea tendinelor sau mersului
evenimentelor viitoare.
Activitatea de control presupune: stabilirea situaiei ideale (de dorit) lucru care se
realizeaz pe baza programelor de activitate, normelor sau normativelor, sarcinilor
concrete sau
previziunilor; precizarea devierilor maxime de la situaia ideal care sunt permise n
desfurarea
activitii; determinarea situaiei reale existente la un moment dat; contrapunerea
celor dou
situaii (ideal, real) i stabilirea abaterilor efective; formularea concluziilor care se
desprind din
activitatea de control i propunerea, adoptarea schimbrilor care se impun. Pentru
realizarea
sarcinii de prevenire a angajrii de cheltuieli fr justificare economic, de asigurare
a profitului
sporit n folosirea resurselor materiale, financiare i de munc, de prevenire i
combatere a
infraciunilor economice controlul se manifest prin diferite forme (Figura 1.3.).
Raportat numai la sfera de cuprindere, controlul activitii economico-sociale este
cunoscut
sub forme de: control economic; control juridic; control financiar; control tehnic;
control
contabil etc. Dup momentul n care se exercit controlul [13, p.27], att din
punctul de vedere al
datei de desfurare, ct i din punctul de vedere al operaiunilor supuse
controlului, acesta se
manifest sub trei forme: control preventiv; control operativ-curent; control ulterior.
Separarea

formelor de control asigur o delimitare strict a persoanelor care pot efectua

controlul, a
obiectivelor de control, a posibilitilor de valorificare a constatrilor i a scopului
fiecrei forme
de control. La rndul su, fiecare form de control asigur prevenirea, constatarea i
nlturarea
aspectelor negative n activitatea economic desfurat, precum i a neregulilor
financiare,
crend posibilitatea atingerii obiectivelor programate. Prin realizarea obiectivelor
sale, controlul
financiar ulterior asigur informaii conducerii operative, care s-i permit luarea
unor msuri
eficiente n domeniul economic, ntrete ordinea i disciplina financiar. Dup sfera
de
activitate [78, p.190], controlul financiar poate fi: intern, caz n care se efectueaz
pe baza
dispoziiilor din interiorul entitii; extern, cnd se bazeaz pe documentele
existente la ali
ageni economici. n funcie de aria de cuprindere [12, p.32], controlul financiar
poate fi: general
sau de fond, cuprinde totalitatea actelor i faptelor referitoare la activitatea
economic i
financiar a firmei. n funcie de scopul urmrit, controlul economic-financiar poate
fi: tematic
urmrete anumite aspecte concrete din activitatea unitilor controlate, putnduse exercita
asupra unei singure ntreprinderi sau asupra mai multor uniti de acelai fel, n
care caz permite
efectuarea unor analize comparative i formularea unor concluzii analitice cu privire
la evoluia
fenomenului cercetat. 26

Fig. 1.3. Clasificarea formelor de control financiar.

Sursa: Elaborat de autor
Controlul tematic poate avea ca obiect modul de aplicare a unor hotrri de stat, a
normelor legale sau a rezultatelor introducerii unor sisteme de mbuntire.
Controlul complex
urmrete o arie mai larg de probleme, depind, de regul, cadrul activitii
economice i
financiare a unitilor economice supuse verificrii. Obiectivele sale se extind i
asupra unor
aspecte tehnice, sociale sau juridice, cum ar fi nivelul tehnic al produciei,
productivitatea
muncii, disciplina muncii, sistemul de recompense i sanciuni .a.
Dup momentul
exercitarii lui
Control anterior
Control concomitent
Cotrol posterior
Control general sau de fond
Control parial
Control total
Dup aria de
cuprindere
Control prin sondaj
Control combinat sau mixt
Control tematic

Control complex
Control repetat
Control sub form de anchete
Dup scopul
urmrit
Control faptic
Control documentar
Control din interiorul unei uniti
Control exercitat din afara unitii
Dup modalitile
de exercitare
Dup poziia
organelor de control
fa de unitile
controlate27
Exercitarea controlului complex presupune participarea unor specialiti din diverse
domenii, nu doar din cel economico-financiar, organizndu-se grupuri mixte de
control formate din mai muli specialiti, ca: economiti, ingineri, medici, sociologi,
psihologi, cadre din
aparatul de stat, ali specialiti. Controlul repetat are ca obiect urmrirea evoluiei
unui fenomen sau proces, a schimbrilor cantitative i calitative ce se produc n
starea acestuia, ntr-o
perioad determinat de timp. Acest tip de control se efectueaz, de regul, atunci
cnd
rezultatele unei activiti sunt constatate nesatisfctoare.
Controalele repetate se exercit la anumite intervale de timp, urmrindu-se aceleai
obiective i progrese nregistrate de la verificarea precedent, indiferent dac se
efectueaz de

acelai organ sau de ctre alte organe de control; sub form de anchet intervine
n
circumstane speciale, putnd fi generat de existena unor sesizri i reclamaii de
constatare a
necesitii verificrii documentelor ntocmite la diferite compartimente sau a
cauzelor apariiei
unor lipsuri nejustificate n gestiuni (spre deosebire de celelalte forme ale
controlului
economic-financiar, anchetele au ca punct de plecare strile de lucru sesizate,
presupuse sau
constatate, avnd drept obiectiv confirmarea sau infirmarea acestora i stabilirea
exact a
faptelor).
n funcie de modalitile de exercitare, controlul economico-financiar poate fi [27,
p.45]:
faptic se realizeaz prin verificarea la faa locului a operaiunilor economice i
financiare,
existenei de mijloace i a strii calitative a acestora, a stadiului n care se gsesc
anumite
procese productive. (Principala form de exercitare a controlului faptic este
inventarierea, care
se realizeaz prin msurare, numrare, cntrire, urmrindu-se n principal
determinarea
strilor cantitative. n acele cazuri inventarierea face necesar determinarea unor
stri
calitative, operaiune care se realizeaz prin observare direct, degustare, analize
de laborator
i expertize tehnice asupra bunurilor supuse inventarierii.
Controlul faptic este cea mai eficient form de control, care permite cunoaterea
temeinic a realitii, descoperirea eventualelor lipsuri i a rezervelor interne,
contribuind astfel,
ntr-o msur sporit, la protecia i consolidarea proprietii de stat i a celei
private);

documentar se realizeaz prin verificarea operaiilor economice consemnate n

acte, care pot
fi: documentele primare i centralizatoare, evidene tehnico-operative, conturi (fie
de conturi),
jurnale contabile, calcule periodice de sintez (balane de verificare sintetice i
analitice,
bilanul contabil i anexele salariilor, situaii comparative etc.).
Controlul documentar poate fi preventiv, concomitent sau post-operativ, n funcie
de
timpul n care se execut, urmrind n fiecare caz obiectivele specificate (Tabelul
1.3.).28
Tabelul 1.3. Criterii de clasificare a formelor controlului financiar
1.
Dup
momentul
exercitrii lui
Control anterior
- se exercit nainte de efectuarea operaiunilor economice;
- are drept scop prevenirea nclcrilor de disciplin financiar.
Control
concomitent
- se exercit n timpul efecturii operaiunilor economice i financiare;
- se exercit de consiliile de administraie, reprezentanii salariailor, mai este
un control reciproc ntre membrii unui colectiv.
Control
posterior
- se exercit dup efectuarea operaiunilor;
- se efectueaz de organe specializate de control;

- are drept scop analiza rezultatelor obinute, depistarea deficienelor,

vinovailor, lichidarea neregulilor, evitarea lor pe viitor.
2.
Dup aria de
cuprindere
Control general
sau de fond
- cuprinde totalitatea aciunilor economice i financiare ale ntreprinderii.
Control parial
- se exercit numai asupra unor sectoare, activiti sau grupuri de operaii
(secie, depozit, aprovizionare).
Control total
- se expun controlului toate actele i faptele ce caracterizeaz activitatea
dintr-un sector.
Control prin
sondaj
- se exercit numai asupra unor documente, operaiuni sau bunuri.
Control combinat
sau mixt
- mbin toate formele de mai sus prin combinarea controlului tehnic,
administrativ, juridic, social.
3.
Dup scopul
urmrit
Control tematic
- urmrete anumite aspecte concrete ale unitilor;

- se exercit asupra unei ntreprinderi sau mai multor de acelai fel;

- are scopul de a efectua analize comparative, de a formula concluzii;
- cerceteaz modul de aplicare a unei hotrri.
Control
complex
- urmrete o arie larg de probleme;
- se extinde asupra unor aspecte tehnice, sociale, juridice, politice;
- are ca int productivitatea muncii, nivelul tehnic de productivitate,
disciplina muncii, masurile administrative, juridice;
- are o eficien mai mare n ce privete cunoaterea aprofundat a realitilor.
Control repetat
- urmrete evoluia unui fenomen sau proces ntr-o perioad de timp;
- are drept scop urmrirea progreselor nregistrate de la verificarea precedent.
Control sub
form de
anchet
- se exercit n circumstane speciale;
- are ca punct de plecare strile de lucruri sesizate, presupuse, constatate;
- are drept scop confirmarea sau infirmarea faptelor;
- se solicit explicaii verbale, note scrise sau declaraii.
4.
Dup
modalitile
de exercitare
Control faptic
- inventariere;

- observare direct;
- analize de laborator;
- expertize tehnice.
Control
documentar
- verificarea documentelor centralizatoare, justificative;
- calcule periodice, de sintez, bilanul i raportul financiar, balane
sintetice i analitice.
5.
Poziia organelor de control
fa de unitile
controlate
Control intern - se exercit de ctre organele de conducere, efii de compartimente.
Control extern
- se exercit de ctre Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor i organele
subordonate lui, inspectoratele specializate de control.
Sursa: Elaborat de autor
Sistemul de control economico-financiar n Republica Moldova este organizat i
funcioneaz n mod unitar cuprinznd controlul: de stat; independent; obtesc;
cetenesc; propriu
(Anexa 2). Controlul de stat asupra activitii economico-financiare la toate
nivelurile se exercit
de ctre organele puterii legislative i executive. Controlul independent (audit) este
exercitat de
organizaii sau persoane experi care au fost atestai de Camera de Audit n
rezultatul susinerii i
eliberrii certificatului de calificare. n procesul efecturii controlului, auditorii sunt
obligai: s 29

analizeze starea i autenticitatea evidenei contabile; s stabileasc corespunderea

operaiilor
economico-financiare cu legislaia n vigoare; s prezinte concluziile lor despre
autenticitatea
datelor contabilitii i ale raportului financiar; s efectueze auditul n conformitate
cu
prevederile actelor normative n vigoare; s respecte condiiile contractului de
audit; s notifice
proprietarul, solicitantul de audit i/sau persoana responsabil de conducerea
entitii auditate
despre denaturrile semnificative depistate i despre aciunile recomandate n urma
efecturii
auditului asupra raportului financiar; s renune la efectuarea auditului dac se
ncalc principiul
independenei activitii auditorului; s pstreze confidenialitatea informaiei
aferente entitii
auditate i s nu o divulge persoanelor tere, cu excepia divulgrii n cadrul
proceselor penale,
civile i contravenionale; s prezinte adunrii generale a entitii auditate raportul
lor, precum i
informaia referitoare la denaturrile depistate.
Controlul vizeaz toate laturile vieii economice, administrative i sociale, genernd
o multitudine de tipuri diferite de control. n domeniul economic, controlul are n
vedere, n principal,
cele trei laturi de baz ale activitilor ce se desfoar n unitile patrimoniale:
latura tehnic
sau profesional (care se refer la coninutul propriu-zis al activitii); latura
economic (legat
de ansamblul mijloacelor antrenate n realizarea respectivei activiti); latura
financiar (care
vizeaz procurarea resurselor, eficiena muncii i rezultatele obinute).
Corespunztor acestor trei

laturi, vom avea un control tehnic, un control economic i un control financiar.

Controlul tehnic
are n vedere cu prioritate aspectele tehnologice ale proceselor de producie i de
circulaie, proprietile fizice i chimice ale bunurilor i caracteristicile mijloacelor ce
particip la desfurarea
unei activiti. El se exercit n mprejurri cum sunt: recepionarea materialelor,
utilajelor sau
mrfurilor aprovizionate; obinerea unor produse sau semifabricate din producie
proprie; definitivarea unor operaiuni, procese, lucrri sau a unor faze ale acestora,
urmrirea desfurrii proceselor tehnologice, asistena tehnic de specialitate.
Aspectele tehnice sau profesionale au numeroase
legturi, directe i indirecte, cu activitatea economic i financiar a unitilor
patrimoniale, astfel
nct controlul lor mbrac adesea un caracter combinat sau mixt, de factur
tehnico-economic,
nelegndu-se prin aceasta c el urmrete concomitent i influenele sau
implicaiile economicofinanciare ale fenomenelor tehnice verificate. Controlul
economic urmrete n principal activitatea
de producie i cea gestionar a agenilor economici, modul de gospodrire i
utilizare a resurselor
materiale i umane, realizarea integral i la timp a obiectivelor propuse. Sub
incidena acestui
control intr modul de utilizare a bazei tehnice, organizarea muncii i
productivitatea acesteia,
nivelul i structura costurilor, specializarea unitilor sau subunitilor economice,
respectarea
angajamentelor economice i a disciplinei contractuale. La nivel macroeconomic un
asemenea
control poate viza ndeplinirea programelor naionale de dezvoltare economicosocial.30
Controlul financiar acioneaz n sfera relaiilor financiare, fiscale i de credit,
urmrind cu
prioritate constituirea i utilizarea fondurilor la toate nivelurile economiei naionale
i asigurarea

unei eficiene maxime. La nivelul unitilor patrimoniale controlul financiar

urmrete, ntre
altele: elaborarea bugetelor de venituri i cheltuieli i executarea acestora;
rentabilizarea tuturor
activitilor, produselor i sectoarelor; sporirea acumulrilor bneti i asigurarea
capacitii de
plat; creterea resurselor proprii de finanare; integritatea patrimoniului;
prevenirea, descoperirea i recuperarea pagubelor suportate; respectarea disciplinei
financiare i fiscale. Controlul
financiar nu se rezum la ceea ce se petrece n ntreprindere i nu se limiteaz la
perimetrul
acesteia. El vizeaz n egal msur relaiile financiare ale unitilor patrimoniale cu
exteriorul,
cu mediul economic, administrativ i social n care acestea i desfoar
activitatea. Vom
include aici obligaiile financiare i fiscale ale ntreprinderilor i instituiilor,
raporturile lor cu
organismele de asigurare i protecie social, eventualele subvenii primite i chiar
relaiile de
creditare i alte operaiuni efectuate prin bnci. ntre controlul economic i cel
financiar exist
multiple apropieri i interferene, ceea ce face ca activitile specifice lor s nu
poat fi n toate
cazurile precis delimitate. De altfel, controlul financiar este, n esen, o parte/o
form a
controlului economic, limitat la sfera raporturilor financiare i de credit. La rndul
lor, toate
problemele ce fac obiect al controlului economic au, ntr-un fel sau altul, consecine
sau
implicaii financiare, astfel nct ele trebuie urmrite i sub aspectul aportului pe
care l aduc la
desfurarea eficient a muncii, la obinerea unor rezultate financiare pozitive.
Toate acestea ne

conduc la ideea c n Republica Moldova se exercit de fapt un control economic,

financiar i
gestionar, care cumuleaz att prerogativele controlului economic, ct i pe cele ale
controlului
financiar. Ceea ce merit a fi observat i reinut este faptul c, sub raport teoretic,
controlul
economic, financiar i gestionar este reprezentat prin funcia de control al finanelor
i, mai ales,
prin funciile de control gestionar i informaional ale contabilitii. n sfera de
cuprindere a
controlului financiar i gestionar cteva module se particularizeaz n mod distinct.
Astfel, un loc
important l ocupa controlul gestionar, care urmrete n principal asigurarea
integritii valorilor
corporale i a celor de trezorerie aflate n administrarea operativ a unitilor
economico-sociale
i utilizarea acestor valori n conformitate cu interesele proprii, dar i cu normele
legale n
vigoare.
Sarcina principal a controlului gestionar este de a prentmpina producerea unor
fenomene negative i de a preveni pgubirea avutului public i privat, dar nu se
reduce doar la
aceasta. Atunci cnd msurile preventive nu sunt destul de eficiente, controlul
gestionar intervine
cu promptitudine pentru identificarea abaterilor, pentru descoperirea i evaluarea
prejudiciilor
provocate agenilor economici, pentru stabilirea i urmrirea masurilor de
recuperare a 31
pagubelor. Controlul gestionar este o component de baz a controlului propriu
exercitat n
cadrul unitilor patrimoniale i, prin urmare, rolul su n conducerea i gestiunea
ntreprinderii

se ncadreaz n modelul prezentat n Figura 1.4, prin care am redat schematic rolul
controlului
n conducerea activitilor economico-sociale.
Fig.1.4. Rolul controlului exercitat de stat n organizarea i
conducerea administrativ a societii.
1.2. Controlul financiar i instituiile administrative: probleme, reflecii
Controlul financiar asigur buna funcionare a activitii economice, acioneaz
sistematic
n vederea prevenirii abaterilor i deficienelor, eficientizrii, aprrii patrimoniului,
cunoaterii
modului de respectare a legalitii cu caracter economic i financiar, stabilirii
rspunderii pentru
pagube sau pentru nerespectarea disciplinei de gestiune. Realizarea nemijlocit n
practic a
activitii de control financiar se bazeaz pe o serie de principii i funcii de maxim
generalitate
care, indiferent de modificrile obiective pe care le suport aceast activitate n
condiii politice,
economice, sociale existente la un moment dat, s permit utilizarea cu eficien a
resurselor
publice i private. Controlul financiar este bazat pe urmtoarele principii: 1)
principiul integrrii
controlului financiar n structura organizatoric i de conducere a economiei
naionale;
2) principiul autonomiei, competenei i autoritii controlului, care trebuie s
rspund la mai
multe cerine: organizarea controlului s fie astfel fcut nct s dea posibilitatea
ca cel care
conduce acela s i controleze. Aceast cerin presupune c fiecare structur
organizatoric
trebuie s dispun de propriile organe menite s urmreasc realizarea obiectivelor
stabilite n

mod permanent i sistematic, cu scopul de a obine informaii asupra propriilor

rezultate i s
Norme juridice cu caracter
organizatoric i funcional,
financiar i fiscal, social etc.
Uniti patrimoniale
Desfurarea activitilor economice i
financiare specifice de ctre persoanele
juridice i fizice
Organe de control ale
puterii legislative i
executive
Aprecierea strii
de conformitate
cu normele
legale n vigoare
Msuri corective32
corecteze eventualele deficiene. Autonomia controlului i gsete expresia n
organizarea
propriu-zis a acestuia, n interdependena absolut de structurile verificate. Pentru
a desfura o
munc cu adevrat eficient, organele de control trebuie s fie independente fa
de unitatea sau
activitatea controlat, astfel nct s poat aciona nestingherit n virtutea sarcinilor
i atribuiilor
pe care le au. Excluznd raporturile de subordonare direct, autonomia implic ntro msur mai
mare responsabilitatea organelor de control pentru calitatea verificrilor efectuate
[24, p.35];

competena profesional este asigurat prin nivelul de pregtire, volumul de

cunotine sau
perceperea organului de control, la care se adaug unele caliti personale
dobndite prin
experien, reprezentate prin capacitatea de analiz i sintez, putere de selecie,
spirit de
orientare, fora de a ptrunde n intimitatea unor probleme complexe i de a sesiza
aspectele lor
eseniale, prin receptivitate fa de nou etc.; competena juridic, sau legal,
desemneaz sfera de
atribuii recunoscute de lege i dreptul organelor de control de a aciona n cadrul
acestora;
3) principiul controlului extern, care presupune existena pe vertical a unor
organisme de
control independente, n afara structurii organizatorice a ministerelor, administraiei
publice
locale, a altor organisme economice i sociale, indiferent de forma de proprietate. n
organizarea
controlului, acest principiu i gsete expresia nu doar la nivel macroeconomic, ci
i la nivel
microeconomic, n sensul c competenele de control se stabilesc n scar, innduse seama de
subordonarea controlului, ceea ce permite ca orice activitate desfurat n cadrul
unei uniti s
fie ndrumat i controlat de organul de control ierarhic superior nemijlocit. Chiar i
n cadrul
controlului propriu al unitilor, principiul controlului extern i pstreaz
viabilitatea, ntruct
controlul exercitat se efectueaz asupra activitii nivelului subordonat, avnd
competena de a
dispune msuri cu caracter obligatoriu; principiul controlului extern cere ca n cadrul
organizrii

sistemului de control s se delimiteze strict sfera de activitate i competenele

acordate fiecrui
organ de control. Principiul asigur coordonarea, orientarea ca unitate de
concepie, aciune i
metod de exercitare a controlului [24, p.35]; 4) principiul specializrii controlului
impune
gruparea i specializarea organelor de control pe forme specifice, precum i pe
domenii
particulare n care acestea i exercit activitatea (industrie, comer etc.). Aceasta
ofer
posibilitatea folosirii raionale a aparatului de control, asigurnd i creterea
eficienei acestuia;
5) principiul adaptabilitii controlului la structurile organizatorice i funcionale ale
unitilor
sau activitilor controlate. Controlul financiar are n toate cazurile un obiect bine
precizat,
exercitndu-se n cadrul ori asupra unor uniti, sectoare sau compartimente
determinate i
urmrind obiective ori avnd sarcini precise. n aceste condiii, este necesar ca
formele i
metodele de control s fie suficient de suple sau elastice, pentru a se adapta cu
uurin la
specificul activitilor controlate, la structurile de organizare i desfurare a
acestora. n caz 33
contrar, rigiditatea controlului sau utilizarea unor metode stereotipice nu va putea
asigura
eficiena scontat. Respectarea acestor principii se nscrie n aciunea mult mai
larg de
perfecionare continu a tehnicilor de exercitare a controlului financiar, aciune care
este impus
de evoluia foarte rapid a metodelor de conducere, precum i de progresele
nregistrate pe linia

modernizrii sistemului informaional economic. Nu este secund i 6) principiul

apropierii
controlului de locurile unde se iau deciziile i unde se concretizeaz
responsabilitile pentru
administrarea patrimoniului public sau privat. Aplicarea unui asemenea principiu
urmrete, n
principal, nlturarea verigilor intermediare i inutile din munca de control (Anexa
1). Avem n
vedere c activitatea de control financiar este o latur inseparabil a conducerii n
economie, iar
responsabilitile pentru integritatea patrimoniului i pentru realizarea sarcinilor
propuse revine,
n primul rnd, unitilor patrimoniale i consiliilor lor de administraie. n
consecin, controlul
trebuie efectuat mai nti din interiorul unitii, de ctre organele de conducere i
de organele de
la nivelurile imediat superioare. Derivnd din aceste principii, controlul financiar
ndeplinete
anumite funcii care caracterizeaz coninutul su [24, p.36].
Ca atribut al conducerii, funcia eficient a managementului controlului financiar
asigur
realizarea unor funcii specifice i particulare.
Tabelul 1.4. Funciile specifice ale controlului financiar
Funcii specifice
1. Funcia de prevenire i funcia de
perfecionare
funcii care se materializeaz n
prentmpinarea producerii unor deficiene
sau pagube n desfurarea activitilor
economico-financiare, ceea ce presupune

perfecionarea acestora
2. Funcia de constatare a situaiei i
funcia de corelare
n cazul n care apar dereglri, acestea
presupun c prin control se urmrete
modul n care se asigur echilibrul
financiar ntre venituri i cheltuieli i se
influeneaz favorabil asupra realizrii
sarcinilor economice
3. Funcia de cunoatere i funcia de
evaluare
a situaiei existente, la un moment dat, a
rezultatelor obinute, de reflectare asupra
modului de desfurare a activitii n condiii de normalitate, legalitate i eficien
4. Funcia educativ i funcia
stimulativ
a participanilor la realizarea procesului de
management
Sursa: Elaborat de autor34
Tabelul 1.5. Funciile particulare ale controlului financiar
Funcii particulare
1. Funcia de msurare a posteriori a
ecarturilor
stabilete abaterile planificate anticipat
2. Funcia de diagnosticare a erorilor
financiare

pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz sau amenin activitatea agentului

economic
3. Funcia de revizuire a obiectivelor pe baza diagnosticului financiar constatat
4. Funcia de intervenie a
competenelor
pentru redresarea sau soluionarea
problemelor firmei
5. Funcia de reglementare a activitii
firmei
prin asigurarea coerenei aciunii de control
n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se
asupra activitilor n curs de desfurare
6. Funcia de pregtire a agentului
economic
pentru luarea deciziilor pe baza rezultatelor
controlului
7. Funcia de nvare i de autonvare
a realitilor
pe care controlul le ridic n permanen,
prin aciunea sa coercitiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite
Sursa: Elaborat de autor
Funciile specifice ale controlului financiar sunt operative, reale i practice i
coexist
ntr-un cadru unitar, intercondiionndu-se i completndu-se reciproc.
Urmrind continuu stadiul realizrilor i abaterile nregistrate, controlul este n
msur s

contribuie la reglarea sau autoreglarea activitilor economice, prin acte raionale

de conducere
operativ.
n activitatea de management general al unei firme, controlul financiar are un rol
fundamental, misiunea lui fiind de a ajuta responsabilii operaionali s conduc
eficient gestionarea
afacerilor (Tabelul 1.6).
Tabelul 1.6. Tripla semnificaie a controlului financiar n cadrul ntreprinderii
1. Un control pentru sine

Un control interior

2. Un control pentru alii

Un control exterior

3. Un control pentru stat

Un control public

Sursa: Elaborat de autor35

n consecin, pentru conductori se impun urmtoarele obiective: s valorifice
toate
oportunitile; s controleze planurile de aciune; s urmreasc executarea lor; s
analizeze
ecarturile ntre previziuni i realizri; s propun aciuni permind corectarea
tendinelor
negative. De asemenea, controlul financiar ajut managementul n aprecierea
rezultatelor care i
sunt comunicate. Prin aciunea i analizele sale critice, controlul financiar ofer
conducerii
generale posibilitatea de a aprecia performana fiecrui responsabil operaional.
Punnd nainte,
de o manier clar, rezultatele obinute, explicnd ecarturile, el poate astfel
delimita mai bine
responsabilitile angajate. Aciunea sa favorizeaz, n consecin, o veritabil
delegare de
responsabilitii. Cele dou noiuni control i responsabilitate sunt, n
consecin, direct

legate n activitatea de management al firmei. n acest sens, controlul financiar

poate fi considerat ca ansamblul mijloacelor puse n oper de ctre firm, viznd
susinerea responsabililor
operaionali n conducerea ariei lor de competen pentru atingerea obiectivelor
stabilite
anticipat [13, p.34]. Vocaia controlului financiar este de a ajuta la realizarea acestui
obiectiv n
activitatea unei firme.
Indiferent pentru cine i n care scop se va efectua controlul, el este n acelai timp
un
proces de cunoatere a trecutului, de apreciere a prezentului i de descifrare a
viitorului.
Controlul financiar este un instrument de verificare/sanciune, este imaginea care se
impune cel mai des n cazul exercitrii oricrui control, fie c este vorba despre un
control
financiar sau despre cel exercitat de organele poliiei. Este vorba aici despre o
verificare de ctre
un ter, constnd n a compara o operaiune cu o norm, o autorizaie sau un
regulament. Orice
deviere constatat devine surs de sanciuni. Aceast accepiune poate da o
imagine relativ rigid
sau negativ controlului financiar. Eventualele disensiuni n cadrul ntreprinderii,
depistate drept
urmare a exercitrii controlului financiar, nu reprezint tocmai obiectivul acestuia,
chiar dac
una dintre obligaiile controlului este de a efectua verificri intransigente, urmate
adesea de
aplicarea unor sanciuni. Cu toate acestea, trebuie subliniat faptul c sanciunea nu
este scopul
final, esenialul fiind de a ajuta la gestionarea eficient i nu de a adopta
condamnri sau
calificative nesatisfctoare. Din aceast perspectiv, putem propune acum o a
doua abordare a

controlului financiar, acesta reprezentnd ansamblul tehnicilor ce permit

confirmarea utilizrii
optimale a instrumentelor de conducere a unei activiti i, de asemenea, a obinerii
de rezultate
conforme cu previziunile. Aceast definiie poate fi sintetizat astfel: ansamblul de
decizii luate
pentru a furniza conductorilor i diverilor responsabili de la nivelul unei firme date
periodice
care caracterizeaz evoluia ntreprinderii. Compararea lor cu datele trecute sau
prevzute poate,
dac este cazul, s determine managerii acesteia s iniieze msurile corective
corespunztoare.36
Se constat c, de fapt, cele dou abordri ale controlului financiar nu se exclud, ci,
din contra,
se completeaz reciproc: prima abordare pune accentul pe mijloacele aplicate n
practic pentru a
ajuta managementul firmei, a doua pe instrumentele de control. Controlul
financiar nu poate fi
conceput ca fiind ceva rigid; el este evolutiv i adaptabil mijloacelor i nevoilor
ntreprinderii.
Dup ce am definit rolul controlului financiar, trebuie subliniat locul su i modul de
funcionare
n cadrul ntreprinderii [13, p.34].
Rolul controlului financiar n conducerea activitilor economice este uor de
apreciat dac
privim lucrurile n mod sistemic. Este cunoscut faptul c, n abordarea lor
cibernetic, activitile
economice au o desfurare ciclic, ncepnd cu definirea scopului sau obiectivelor
de atins, cu
alegerea mijloacelor i metodelor de lucru, urmate de organizarea i desfurarea
muncii,
ncheindu-se cu evaluarea efectului obinut. Prin compararea efectului cu scopul
propus se

stabilesc parametrii i modalitile de reglare sau de autoreglare a sistemului.

Intervenia controlului se manifest n toate etapele proiectrii, organizrii i
desfurrii activitilor economice,
dar, mai ales, n faza final, cnd rezultatele obinute (concepute ca realiti
concrete) trebuie
raportate la scop (adic, la situaia care ar trebui s existe, denumit generic
situaie ideal sau
situaie de dorit). Cu aceast ocazie, controlul stabilete nu doar abaterile
nregistrate, dar i
cile de remediere a lor. n condiiile n care orice aciune sau activitate economic
reprezint, n
esena sa, un sistem cibernetic nchis, n cadrul cruia se aplic principiile generale
ale
conexiunii directe i inverse, controlul financiar este acela care asigur funcionarea
optim a
sistemului. Ori de cte ori scopul urmrit a fost atins doar parial sau ntr-un mod
nesatisfctor,
controlul trage concluzia c mijloacele, metodele sau organizarea activitii sunt
insuficiente sau
inadecvate i intervine cu msuri de corecie.
Mai mult dect att, depistnd i corectnd nepotrivirile din sistem, controlul
financiar
prentmpin producerea sau repetarea acestora n viitor. Concomitent, controlul
financiar
ndeplinete i o serie de funcii particulare (specifice) care in de natura acestuia,
printre care:
funcia de msurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat);
funcia de
diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz
sau amenin
activitatea agentului economic; funcia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor
viitoare pe

baza diagnosticului financiar constatat; funcia de a interveni, n cadrul

competenelor date,
pentru redresarea sau soluionarea problemelor firmei; funcia de reglementare a
activitii
firmei, prin asigurarea coerenei aciunii de control n raport cu obiectivele firmei,
focalizndu-se
asupra activitilor n curs de desfurare; funcia de pregtire a agentului
economic pentru
luarea deciziilor, pe baza rezultatelor controlului a priori; funcia de nvare i
autonvare a 37
realitilor pe care controlul le ridic n permanen, prin aciunea sa corectiv,
asupra pertinenei
cadrului i normelor legale folosite.
Conform Planului de Aciuni Republica Moldova Uniunea European, ratificat la
22 februarie anul 2005, prin care Moldova i-a asumat angajamentul de a
implementa sistemul
de control financiar public intern, i Hotrrii Guvernului nr.1143 din 04.10.2006
privind
aprobarea Concepiei controlului financiar public intern, obiectivul de baz vizeaz
definitivarea
cadrului conceptual al sistemului de control financiar public intern, instruirea
auditorilor interni,
stabilirea sarcinilor i organizarea sistemului, coordonarea activitii cu auditul
extern, elaborarea i implementarea standardelor naionale de audit intern public,
precum i metodologia de
aplicare a acestora [105]. Astfel, fac obiectul controlului financiar operaiunile care
vizeaz n
principal: angajamentele legale i angajamentele bugetare; deschiderea i
repartizarea de credite
bugetare; modificarea repartizrii pe trimestre i subdiviziuni a clasificaiei
bugetare; ordonanarea cheltuielilor; efectuarea de ncasri n numerar; constituirea veniturilor
publice; reducerea,

ealonarea sau anularea titlurilor de ncasare; alte tipuri de operaiuni stabilite prin
ordin al
ministrului Finanelor [55, alin.l.5]. Obligativitatea punerii n practic a principiului
bunei
gestiuni financiare prin stabilirea unor norme procedurale privind iniierea unor
operaiuni
rezult din aplicarea Legii nr.397-XV/2003 privind finanele publice locale, potrivit
creia
ordonatorii de buget rspund de ntreaga activitate a instituiei pe care o conduc. n
unele cazuri,
aceste norme procedurale sunt stabilite prin lege, de exemplu: Legea privind
achiziiile publice,
nr.96-XVI/2007, cu prezentarea procedurilor de achiziie public i soluionarea
litigiilor i cu
stabilirea rspunderii juridice [68].
Controlul financiar poate fi detaliat pe baza a trei aspecte [36, p.55]: aspectul
economic
reprezint minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor
estimate ale unei
activiti, cu meninerea calitii corespunztoare a acestor rezultate; aspectul
eficienei const
n maximizarea rezultatelor unei activiti n raport cu resursele utilizate. n
practic, eficiena
poate fi exprimat ca fiind raportul dintre rezultatele obinute sub forma bunurilor,
serviciilor i
resurselor utilizate pentru producerea lor; aspectul eficacitii reprezint gradul de
ndeplinire a
obiectivelor programate pentru fiecare activitate, raportul dintre efectul proiectat i
rezultatul
efectiv al activitii respective. Conductorul instituiei publice trebuie s asigure
elaborarea,
aprobarea, aplicarea i perfecionarea structurii organizatorice, a reglementrilor
metodologice, a

procedurilor i criteriilor de evaluare pentru a satisface cerinele generale i

specifice de control
financiar (Tabelul 1.7).38
Tabelul 1.7. Cerinele generale i specifice de control financiar
Cerine generale Cerine specifice
Asigurarea ndeplinirii obiectivelor generale prin
evaluarea sistematic i meninerea la un nivel
considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau
operaiunilor.
Reflectarea n documente scrise a organizrii
controlului intern, a tuturor operaiunilor instituiei i a evenimentelor semnificative, precum i
pstrarea n mod adecvat a documentelor.
Asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere i execuie, acesta
avnd obligaia s rspund n orice moment solicitrilor
conducerii i s sprijine efectiv controlul intern.
nregistrarea de ndat i n mod corect a tuturor
operaiunilor i evenimentelor semnificative.
Asigurarea integritii i competenei personalului de conducere i de execuie, a
cunoaterii i
nelegerii de ctre acesta a importanei i rolului
controlului intern.
Asigurarea aprobrii i efecturii operaiunilor
exclusiv de ctre persoanele special mputernicite
n acest sens.
Stabilirea obiectivelor specifice ale controlului

intern, astfel nct acestea s fie adecvate, cuprinztoare, rezonabile i integrate

misiunii instituiei.
Asigurarea unei conduceri competente la toate
nivelurile.
Supravegherea continu de ctre personalul de
conducere a tuturor activitilor i acionarea
corect, prompt i responsabil.
Accesarea resurselor i documentelor numai de
ctre persoane ndreptite i responsabile n
legtur cu utilizarea i pstrarea lor.
Sursa: Elaborat de autor n baza: Dobre Cornelia. Controlul financiar: integrare n
activitatea de
management. n: Tribuna economic, 2009.
Persoanele care gestioneaz fondurile publice sau patrimoniul public au obligaia s
realizeze o bun gestiune financiar prin asigurarea legalitii, regularitii,
economicitii, eficacitii
i eficienei n utilizarea fondurilor publice i n administrarea patrimoniului public.
Pornind de
la acest deziderat, activitatea de control financiar intern trebuie integrat n
activitatea managerial, pentru eliminarea riscurilor n administrarea fondurilor
publice. Potrivit INTOSAI,
controlul intern este un instrument managerial utilizat pentru a furniza o asigurare
rezonabil c
obiectivele managementului sunt ndeplinite. Restructurarea continu a sectorului
public dup
anul 1990 reprezint una dintre consecinele procesului complex i profund,
contradictoriu, de
tranziie a Republicii Moldova la economia de pia, proces n care modul de formare
i
administrare a banului public a cptat noi valene. n aceste condiii, cunoaterea
i

perfecionarea modului de gestionare a averii publice, de orientare, organizare i

desfurare a
activitii sunt asigurate de funcia de control att la nivel macroeconomic, ct i la
nivel
microeconomic. n mod concret, deciziile luate de conducere au la baz informaiile
furnizate de
sistemul contabil i financiar [36, p.6].39
Conform Legii contabilitii, nr.113-XVI din 27.04.2007, instituiile publice aplic
sistemul contabil n partid dubl, in contabilitatea i ntocmesc rapoartele
financiare n baza
S.N.C.S.P. i a normelor aprobate de Ministerul Finanelor [69, art.4, p.3]. Bilanul
contabil este
surs n vederea ntocmirii bugetului de venituri i cheltuieli pentru exerciiul
bugetar urmtor
[36, p.18]. Prima component a drilor de seam ale instituiilor publice este
bilanul contabil. n
vederea elaborrii bilanului contabil se ntocmesc lucrri contabile premergtoare,
i anume:
nregistrarea n conturi a tuturor operaiunilor economice i financiare aferente
ntregii activiti;
nchiderea conturilor la sfritul exerciiului bugetar; verificarea exactitii sumelor
nregistrate
n contabilitatea sintetic i analitic prin utilizarea balanei de verificare sintetic
sau analitic;
inventarierea patrimoniului i regularizarea diferenelor rezultate n urma
inventarierii; efectuarea verificrilor finale i a corelaiilor dintre lucrrile contabile
specifice pe baza instruciunilor
emise de Ministerul Finanelor. Indicatorii bilanieri se sprijin pe datele contabilitii
curente a
cror baz o constituie documentele justificative. Exactitatea acestor indicatori se
asigur prin
mai multe modaliti de audit: reflectarea complet i exact n conturi a tuturor
veniturilor i

cheltuielilor care se refer la perioada pentru care se ntocmete bilanul;

respectarea regulilor de
evaluare a elementelor cuprinse n bilan; confruntarea datelor din contabilitate cu
realitatea, prin
inventariere, care constituie o premis obligatorie a exactitii datelor contabile i a
bilanului
[36, p.10].
1.3. Rolul controlului financiar-fiscal
Funcie a finanelor publice i a sistemului fiscal, controlul se exercit asupra
modului de
constituire, repartizare i utilizare a fondurilor publice, favoriznd luarea unor
msuri i decizii care
conduc la creterea patrimoniului public, previne, prin nsuirea acestuia, efectuarea
unor cheltuieli
ilegale, ineficiente i inoportune, contribuie la repararea pagubelor aduse
patrimoniului public,
precum i la instaurarea disciplinei i ordinii n gestionarea valorilor materiale i
bneti.
Importana deosebit a controlului financiar-fiscal este determinat de faptul c
acesta este
exercitat n virtutea dreptului pe care societatea l are de a-i apra interesele
fundamentale.
Asigurarea resurselor financiare necesare statului se realizeaz prin sistemul fiscal,
respectiv prin
cele dou funcii principale ale acestuia: funcia social i funcia de control.
Controlul fiscal, prin
prghiile oferite de sistemul fiscal sub forma impozitelor i taxelor, penetreaz
activitile agentului
economic, stabilind modul n care acesta respect legalitatea i dac desfoar o
activitate economic eficient. Att controlul economic, ct i controlul financiarfiscal presupun, pe lng 40
verificarea documentelor, i o analiz financiar, prin care se determin starea de
performan a

agenilor economici verificai. Prin analiza realizat cu ajutorul indicatorilor

economici se pot
identifica disfuncionalitile existente n gestionarea patrimoniului,
fundamentndu-se strategia de
meninere n mediul concurenial i dezvoltarea activitilor eficiente. Trebuie de
neles c att
timp ct veniturile bugetului consolidat al statului provin n cea mai mare parte din
impozite, taxe i
contribuii, statul nu poate fi indiferent fa de capacitatea de plat a
contribuabililor, persoane fizice
sau juridice [35, p.41-43].
Controlul financiar-fiscal ofer o serie de informaii n legtur cu activitatea
contribuabililor, dnd instituiilor statului posibilitatea de a corecta strategiile,
programele i politicile fiscale,
precum i reglementrile legale care le guverneaz, n sensul de a influena pozitiv
eficiena
activitilor desfurate de agenii economici. Considerm c eficiena financiarfiscal a controlului este dat de gradul de conformare a contribuabililor, de
contribuia lor la mbuntirea
cadrului legislativ, de posibilitatea de a se face neles ca un atribut al statului n
realizarea
veniturilor necesare satisfacerii nevoilor generale ale societii. n perspectiva
aderrii la Uniunea
European, este imperios necesar armonizarea legislaiei cu cea din rile Uniunii,
impunndu-se
schimbarea atitudinii legiuitorului fa de contribuabil i, implicit, a practicilor de
control efectuate
de organele statului. Pentru realizarea acestor deziderate, se impune ca n viitor
legiuitorul s
realizeze o delimitare clar ntre faptele legale i cele ilegale n materie fiscal. n
prezent,
delimitarea ntre legal i ilegal n domeniul impunerii este incert, fapt ce creeaz
probleme

deosebite organelor de control cu repercusiuni negative asupra eficienei

controlului.
Tabelul 1.8. Disocierea evaziunii fiscale legale de cea ilegal

zona ilegal (neagr) Fraud

zona gri Abuz de drept

Abilitate fiscal

zona legal (alb) Respectarea legii

Aplicarea regimurilor fiscale de valoare

Sursa: Elaborat de autor
n practic, ntre legal i ilegal nu exist o ruptur, ci o continuitate; ntre alb i
negru
exist foarte multe nuane legitime, pe care controlul financiar-fiscal trebuie s le
trateze de la
caz la caz. Cu privire la acest aspect, I.Batrncea afirm c fr o analiz
economic i 41
financiar este de neconceput realizarea obiectivelor organelor de control i c
nivelul
eficienei economice a activitilor de analiz-decizie-control i de control-analizdecizie depind
de: metodele de cercetare, de calitile, de pregtirea profesional a persoanelor i
de realismul n
gndirea i desfurarea etapelor controlului [35, p.43]. Deci, funcia de control al
finanelor
publice se realizeaz concomitent cu funcia de repartiie, ntre ele existnd
raporturi de intercondiionare privind formarea i repartizarea fondurilor publice, n
sensul realizrii transferului
de putere de cumprare de la organele fizice i juridice ctre organele
administraiei, la a cror
dispoziie se constituie fondurile publice, precum i de la acestea ctre diveri
beneficiari, tot

persoane fizice i juridice. Vis--vis de acest subiect, I.Oprean afirm c folosind

procedeele
analizei economico-financiare, organele de control sau cu atribuii de control au
posibilitatea s
realizeze n condiii mai bune latura calitativ a activitii lor. Conform Raportului
privind
activitatea Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice i Corupiei pentru
anul 2010 [87]
i Raportului privind activitatea Serviciului Fiscal de Stat n anul 2010 [86], decalajul
cel mai
mare n totalul infraciunilor economice l determin evaziunea fiscal. Evaziunea
fiscal
reprezint sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau n parte, de la plata
impozitelor,
taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului
asigurrilor sociale
de stat i fondurilor speciale extrabugetare de ctre persoanele fizice i persoanele
juridice
naionale i strine. n dependen de modul de evitare a prevederilor fiscale,
putem vorbi
despre: evaziunea fiscal legal, evaziunea fiscal ilegal sau frauduloas.
Evaziunea fiscal legal se caracterizeaz prin ocolirea legii fiscale, folosind
procedee i
combinaii neprevzute de aceasta, adic momente scpate din vedere de legiuitor,
avnd drept
consecin: evitarea impozitului n general abinerea de la exercitarea activitii
ale crei
rezultate sunt supuse impozitrii (n multe cazuri asemenea metod nu este
eficient, deoarece
poate paraliza activitatea economic a ntreprinztorului i astfel va duce la
pierderea nejustificat a beneficiului), organizarea unei activiti n rezultatul creia
ntreprinztorul nu va avea

calitatea de contribuabil sau rezultatul acestei activiti nu va fi impozabil n

virtutea legii etc.;
micorarea impozitului fr nclcarea legii fiscale (adic, prin planificarea i
optimizarea
fiscal) utilizarea la maximum a facilitilor fiscale prevzute de legislaie;
scderea din
veniturile impozabile a cheltuielilor permise spre deducere, ns ntru-un cuantum
mai mare
dect cel justificat din punct de vedere economic.
Spre deosebire de evaziunea fiscal legal, care n esen se caracterizeaz printr-o
atitudine prudent fa de sustragerea de la plata impozitelor i taxelor n limitele
legii, evaziunea
fiscal ilegal, sau frauda fiscal, are loc prin nclcarea flagrant a legii. Altfel spus,
prin fraud 42
fiscal se nelege orice aciune a contribuabilului ce ncalc prevederea fiscal
(avnd un
caracter intenionat), cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor i taxelor
datorate la
buget. Evaziunea fiscal frauduloas de asemenea poate avea drept consecin:
sustragerea total
de la impozitare spre exemplu, efectuarea activitii de ntreprinztor fr
nregistrarea de stat,
inclusiv la organele fiscale; neinerea evidenei i nedeclararea materiei impozabile;
efectuarea
altor aciuni care din start sunt ndreptate spre a exclude posibilitatea efecturii
controlului fiscal
n modul stabilit (crearea unor ntreprinderi fantome, falimentul intenionat i fictiv,
distrugerea
documentelor etc.); micorarea mrimii obligaiei fiscale prin forme foarte variate
tinuirea
(reducerea) venitului prin falsificarea documentelor de eviden, inclusiv prin
nentocmirea unor

documente sau prin ntocmirea unor documente primare fictive (cum ar fi vnzrile
fr factur,
sau emiterea de facturi fr vnzare efectiv); neprezentarea unor documente sau
includerea unor
date eronate la calcularea i achitarea impozitului i, respectiv, neachitarea deplin
a impozitului
etc. Aadar, evaziunea fiscal frauduloas, sau frauda fiscal, const n disimularea
(mascarea,
camuflarea) obiectului impozabil, subevaluarea cuantumului materiei impozabile
sau n folosirea
altor ci pentru ocolirea (evitarea) plii impozitului sau taxei datorate. Este foarte
dificil a
determina toate formele de evaziune de acest gen, deoarece ele sunt foarte variate.
Gradul de
evaziune fiscal att legal, ct i ilegal, este determinat de legislaia i
realitile fiscale existente, iar eficacitatea sistemului fiscal depinde de gradul de
consimire (ncuviinare) la impozit.
Adic, nivelul evaziunii fiscale va fi cu att mai mic cu ct gradul de consimire la
impozit al
contribuabililor este mai ridicat. n prezent, n condiiile economiei de pia, trecerea
tot mai pe
larg de la proprietatea de stat la proprietatea privat condiioneaz creterea i
diversificarea
numrului de ageni economici, adic al potenialilor contribuabili. Faptul menionat
i dezvoltarea rapid a diferitelor relaii cu caracter economic face dificil
cuprinderea acestora n limitele
legislaiei fiscale i creeaz vaste posibiliti de evaziune fiscal. Cauzele evaziunii
fiscale sunt
multiple. Putem numi doar unele din ele, innd cont de importana i frecvena
apariiei lor:
factori de ordin economic: coraportul dintre cota impozitului i msurile de
rspundere contribuabilul compar consecinele economice ale achitrii
impozitului i aplicrii masurilor de rspundere pentru neachitare, respectiv, cu ct

cota impozitului este mai mare i msurile de rspundere mai mici cu att efectul
economic al evaziunii fiscale este mai mare; starea economic a
contribuabilului cu ct starea economic a contribuabilului este mai grea cu att
tentaia la
evaziune fiscal este mai mare, iar pericolul aplicrii msurilor de rspundere l
afecteaz mai
puin dect n cazul contribuabilului care se dezvolt dinamic i aplicarea unor
asemenea msuri
l poate lipsi de perspective evidente; descretere (criz) economic se
nrutete starea
material att a contribuabilului, ct i a consumatorilor de mrfuri, de lucrri i
servicii,43
reducndu-se astfel posibilitatea de a transfera impozitul datorit majorrii
preurilor de livrare;
insuficiena msurilor de propagand privind necesitatea respectrii legislaiei
fiscale slaba
educaie fiscal a contribuabililor, care constituie o parte component a educaiei
civice; lipsa
unui control fiscal bine organizat ce ar include mijloace i metode performante i un
personal
suficient numeric, bine instruit i corect n aciuni (excesul de zel al autoritilor
fiscale, adic
exagerri n procesul exercitrii funciilor, de asemenea creeaz premise pentru
evaziunea
fiscal) etc. acestea se mai numesc i cauze tehnice; diversitatea categoriilor de
contribuabili
reieind din procedura impunerii care, la rndul ei, este determinat de domeniul i
specificul
activitii contribuabilului (de exemplu, salariaii dispun de posibiliti reduse de
evaziune,
deoarece impunerea lor este asigurat de un ter prin reinerea la surs, n schimb
persoanele ce

desfoar activitate de ntreprinztor beneficiaz de numeroase posibiliti de

evaziune fiscal
prin intermediul modului de eviden, al sistemului de deduceri, de faciliti, de
treceri n cont,
de restituiri etc.). Evident, evaziunea fiscal este foarte duntoare att statului
(societii),
lipsindu-l de veniturile necesare ndeplinirii sarcinilor i atribuiilor, ct i
contribuabilului,
deoarece n realitate totalul impozitelor se distribuie pe o mas de venituri mai
mic, crendu-se
distorsiuni n povara fiscal (adic, n impunerea echitabil i egal a acelorai
categorii de
contribuabili).
Metodele de evaziune fiscal se schimb cu o rapiditate uimitoare; respectiv, i
metodele
de control i de investigare trebuie s evolueze cu aceeai intensitate sau chiar i
mai rapid.
Conform unor opinii, mprtite de specialiti n domeniul fiscalitii, fenomenul
evaziunii
fiscale provoac mai multe tipuri de efecte, observndu-se o paralel ntre funciile
impozitelor i
tipurile de efecte ale evaziunii fiscale. Aadar, pot fi nominalizate urmtoarele
efecte ale evaziunii fiscale: efecte cu caracter economic; efecte cu caracter social;
efecte asupra formrii veniturilor statului i chiar efecte cu caracter politic. ntr-o
economie de pia, impozitele reprezint una
dintre sursele importante de constituire a veniturilor n buget i, n acelai timp, o
prghie destul
de eficient prin intermediul creia statul poate stimula dezvoltarea i desfurarea
activitii
economice. La rndul su, un buget care dispune de venituri suficiente devine un
mijloc eficient
de asigurare a echilibrului general economic, precum i un mijloc de corectare a
conjuncturii

economice (promovarea de msuri cu efect inflaionist, cum ar fi majorarea

cheltuielilor publice
pentru stimularea investiiilor i crearea noilor locuri de munc, sau promovarea
msurilor cu
efect deflaionist de exemplu, cele privind reducerea impozitelor).
Evaziunea fiscal reprezint o fapt grav, deoarece implic micorarea fondurilor
ce
constituie venituri n buget; respectiv, statul nu-i poate ndeplini corespunztor
sarcinile ce-i
revin n domeniile social-economic i social-cultural (acordarea de subvenii,
compensaii i 44
indemnizaii, faciliti fiscale etc.). Pe de alt parte, contribuabilul care a svrit
evaziunea mai
devreme sau mai trziu va avea i el de suferit, direct sau indirect. Aadar,
insuficiena, n
rezultatul evaziunii fiscale, a mijloacelor bugetare necesare pentru promovarea unor
programe
guvernamentale de interes general sau local poate avea ca efect consecine sociale
destul de
grave, cum ar fi diminuarea standardului de via al categoriilor sociale care sunt
private de
ajutorul statului, diminuarea standardelor privind gradul de educaie i sntate a
populaiei, sau
chiar poate cauza aciuni de protest i grave tulburri din partea populaiei. Un alt
aspect ce ine
de efectele sociale ale evaziunii fiscale reprezint nclcarea echitii sociale dintre
contribuabili.
Este cunoscut c fiscalitatea lovete n unul dintre cele mai mari interese ale
persoanei: n
interesul material. Astfel, un contribuabil cinstit, observnd consecinele directe ale
impozitrii
asupra activitii sale economice, n comparaie cu agentul economic care nu-i
ndeplinete

obligaiile fiscale i pe care autoritile statului nu-l sancioneaz (ceea ce se

ntmpl rareori i
cu mare ntrziere), mai devreme sau mai trziu va ajunge la concluzia c este mai
profitabil
din punct de vedere economic s recurg la evaziunea fiscal. Existena
fenomenului de evaziune
fiscal n mod obligatoriu duce la diminuarea volumului de venituri aduse statului i,
din cauza
lipsei acute de fonduri financiare pentru ndeplinirea sarcinilor puse, statul nu are o
alt cale
dect s aplice unica msur eficient i cu efect imediat: majorarea cotelor
impozitelor i
taxelor existente sau chiar instituirea unor noi impozite i taxe. Aceast msur
duce la creterea
presiunii (poverii) fiscale i, ca urmare fireasc, crete i rezistena (opunerea) la
impozitare;
evident, ia amploare fenomenul de evaziune fiscal. Aadar, evaziunea fiscal
influeneaz n
mod negativ volumul de venituri ale statului pe dou ci: prin faptele de evaziune
fiscal se
sustrage o parte de venituri care legal ar trebui s aparin statului; i alt cale,
indirect, impune
autoritile publice din stat s mreasc povara fiscal prin cote de impunere
mrite sau prin
impozite noi instituite, ceea ce are drept consecin rezistena contribuabililor i
creterea
ponderii fenomenului de evaziune fiscal i, n final un volum mai sczut dect cel
scontat al
veniturilor statului. Influeneaz negativ asupra veniturilor statului i neachitarea la
timp a
impozitelor i taxelor, deoarece creeaz distorsiuni n executarea bugetar, adic
se creeaz

deficit bugetar (sau dezechilibru n executarea de cas a bugetului), ceea ce

impune statul s
recurg la contractarea de mprumuturi interne sau a creditelor externe. Orice
campanie
electoral care are loc n mod obligatoriu va pune ca sarcin lupta cu corupia, cu
economia
tenebr, asigurarea principiului supremaiei legii. S-a menionat anterior c
fenomenul evaziunii
fiscale genereaz inechitatea social i nencrederea contribuabililor n guvernani.
innd cont
de faptul c aceiai contribuabili (persoanele juridice la fel sunt formate din
ceteni) sunt n
acelai timp i alegtori, este foarte uor a deduce care vor fi rezultatele alegerilor
pentru 45
formaiunile politice care au fost la guvernare i care nu au ntreprins nimic esenial
pentru
nlturarea fenomenelor negative ce afecteaz echitatea contribuabililor. Altfel spus,
ponderea
majorat a fenomenului evaziunii fiscale poate exercita o influen esenial asupra
evoluiei
sistemului politic.
n concluzie, putem afirma c fenomenul evaziunii fiscale trebuie oprit sau cel puin
diminuat substanial pentru a exclude lanul efectelor negative menionate.
Actualmente este
necesar un complex de msuri de nlturare a tuturor cauzelor evaziunii fiscale. n
cazul n care,
ca urmare a svririi unei contravenii, nu pot fi stabilite, pe baza evidenelor
contribuabilului,
impozitele, taxele i contribuiile datorate, acestea se determin de organul de
control prin estimare, utiliznd n acest scop orice documente i informaii
referitoare la activitatea i perioada
desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare. n legtur cu
activitatea de

gestiune i de aprare a patrimoniului [12, p.129], controlul financiar poate depista

fapte care
constituie infraciuni i se sancioneaz penal, cum sunt: infraciuni n legtur cu
activitatea de
gestiune (crearea de plusuri n gestiune prin mijloace frauduloase; nedeclararea n
scris, n
termen legal, de ctre gestionar, a plusurilor din gestiune despre a cror cantitate
sau valoare este
pus la curent); infraciuni contra patrimoniului (nsuirea, folosirea sau traficarea, n
interes
personal sau pentru alii, de bani sau bunuri din patrimoniul unitii; abuz de
ncredere, gestiune
frauduloas, nelciune, distrugere etc., svrite n paguba patrimoniului);
infraciuni de serviciu sau n legtur cu serviciul (nendeplinirea ori ndeplinirea n
mod fraudulos a unui act sau a
unei ndatoriri de serviciu, astfel nct prin aceasta se cauzeaz o nclcare a
activitii sau o
pagub patrimoniului); infraciuni de fals (falsificarea de cecuri sau a altor acte
pentru efectuarea
plilor, a timbrelor, a biletelor de cltorie, a unui nscris oficial de natur s
produc consecine
juridice prin atestarea unor fapte sau mprejurri necorespunztoare adevrului, fie
prin omisiunea special de a insera unele date sau mprejurri).
Activitatea financiar a statului reprezint o parte integrant a mecanismului dirijrii
de
stat i reglementrii proceselor social-economice, deoarece ea cuprinde multiple
posibiliti de
influenare asupra dezvoltrii relaiilor de pia. Piaa eficient nu se creeaz de la
sine, ci
constituie produsul sau rezultatul unei legislaii sau politici de stat rezonabile.
Determinnd rolul statului n economia de pia, Adam Smith scria c numai statul
poate,

n interesele naiunii, s limiteze lcomia monopolitilor, aventurismul bancherilor i

egoismul
comercianilor. Activitii financiare a statului i sunt caracteristice proprieti
organizatorice de
drept. Spre deosebire de alte sfere de activitate a statului, ea poart un caracter
interramural,
fiindc acumularea, repartizarea i utilizarea resurselor financiare atinge toate
domeniile i
sferele administrrii de stat, precum i cea a ntreprinderilor, organizaiilor,
instituiilor privind 46
realizarea sarcinilor lor. Reiese c anume controlului de stat i se atribuie rolul de
asigurare a
securitii n lupta cu infraciunile economice. Pn n prezent, savanii i practicienii
mprtesc puncte de vedere diametral opuse cu privire la problema influenei economiei
de pia
asupra criminalitii n sfera activitii financiar-economice a ntreprinderilor cu
diferite forme de
proprietate. Unii consider c, odat cu apariia proprietii private, se
mbuntete calitatea
controlului din partea proprietarilor, acionarilor i c acest lucru influeneaz
pozitiv asupra
reducerii criminalitii economice. Alii consider c goana dup venit face neclare
cile de
obinere a lui de ctre agenii economici.
La etapa actual are loc transformarea criminalitii economice: unele tipuri se
reduc, altele
apar, celelalte capt o form nou. Experiena statelor cu o economie de pia
dezvoltat
demonstreaz c, n ansamblu, criminalitatea economic nu se diminueaz [88,
p.339-340].
Fenomenul criminalitii const n faptul c, alturi de formele tradiionale care s-au
pstrat de

pe timpurile sistemului administrativ de comand, concomitent i fac apariia noi

tipuri de
criminalitate economic: falsificri n documentele bancare; avize false; eschivarea
de la plata
impozitelor. n domeniul contabilitii i sistemului de raportare, nclcrile cele mai
frauduloase
i greu de descoperit sunt camuflarea i falsificarea balanelor, nclcri care
vizeaz falsificrile
de documente. n multe cazuri, crimele ce au ca scop acapararea ctigurilor se
comit cu
participarea persoanelor corupte cu funcie de rspundere, care ntr-o anumit
msur fac aceste
crime mai periculoase pentru societate [89, p.64]. La efectuarea controlului
financiar este necesar
s se in cont de faptul c infraciunile pot fi att premeditate, ct i rezultate din
incapacitatea
de a desfura corect aceast activitate, din cunoaterea insuficient a legislaiei,
din lips de
spirit gospodresc i din iresponsabilitate. n Republica Moldova, organele
specializate de
control financiar sunt: Curtea de Conturi; Centrul pentru Combaterea Crimelor
Economice i
Corupiei. Venitul n buget depinde n mare msur de corectitudinea
contribuabililor; acetia
ns trebuie s fie supui sistematic unui control financiar. Un venit mare poate
genera achiziii
guvernamentale pe msur, i invers. Deci, controlul financiar indirect are un
anumit impact
asupra unui ir de indicatori macroeconomici, inclusiv asupra achiziiilor
guvernamentale,
creterii PNB, taxei procentuale, omajului, investiiilor etc. Creterea achiziiilor
guvernamentale cu G contribuie la creterea PNB cu
1

Y= G
1-MPC
, unde MPC consumul marginal.
Pentru MPC = 0,6 creterea PNB va constitui
1
Y= G =2.5G
1-0.6
. Altfel spus, fiecare leu din
achiziiile guvernamentale contribuie la creterea PNB cu 2,5 lei. ns, achiziiile
guvernamentale coreleaz direct cu cuantumul impozitului (T). i impozitul
influeneaz creterea PNB: 47
[73, p.401-403]. n ali termeni, reducerea impozitelor, de exemplu, cu 1 leu,
contribuie la creterea PNB cu 1,5 lei. n unele ri, de exemplu n SUA, reducerea
impozitelor
este nsoit de creterea real a PNB, de reducerea omajului. i creterea
achiziiilor
guvernamentale, i reducerea impozitelor contribuie la creterea taxei procentuale
i, deci, la
reducerea investiiilor cu toate consecinele negative asupra indicatorilor
macroeconomici.
Deficitul bugetar poate fi generat de: creterile nejustificate ale achiziiilor
guvernamentale;
creterea fraudelor fiscale; politicile economice de simulare a acumulrilor
productive (a
investiiilor). Structurile guvernamentale abilitate cu funcii de control financiar sunt
un fel de
poliie financiar, care nu are dreptul s modifice legile, dispoziiile oficiale, nu are
dreptul si justifice activitile de control financiar slab organizate prin argumente de felul:
impozitele

sunt prea mari; impozitele nu au acoperire teoretic etc. Controlul financiar trebuie
s fie un
executant al politicilor economice, financiare, monetare, impozitare i un oponent al
acestora.
Structurile controlului financiar trebuie s-i perfecioneze metodele de control
financiar, s vin
cu analize despre situaiile create, cu propuneri pentru legislativ n ce privete
cuantumul
sanciunilor pentru evaziunile fiscale. Deci, controlul financiar poate (i trebuie s
poat)
contribui la creterea veniturilor n buget, la mbuntirea unui ir de indicatori
micro-,
macroeconomici. Serviciul Control Financiar i Revizie organizeaz controlul
financiar operativ
asupra executrii devizului i disciplinei financiare n organele administraiei locale.
Organele
Trezoreriei de Stat sunt invocate s realizeze politica bugetar a statului, s dirijeze
executarea
bugetului de stat, s exercite un control strict asupra ncasrii veniturilor bugetare,
direcionrii
corecte i utilizrii profitabile a mijloacelor publice. Direciei de Control a
Preediniei
Republicii Moldova i sunt atribuite i un ir de funcii ale controlului financiar. n
sarcinile
Direciei se nscriu controlul asupra activitii organelor de control din cadrul
administraiilor
locale, administraiei Preedintelui, examinarea reclamaiilor i adresrilor
cetenilor. Comisia
Parlamentar pentru Buget i Finane efectueaz munca de expertiz-analiz a
tuturor
problemelor analitice din domeniul respectiv [12, p.59]. Ea prezint rezoluia asupra
proiectului

bugetului de stat, se ocup cu studierea propunerilor cu caracter legislativ privind

fiscalitatea,
activitile bancar i financiar.48
1.4. Concluzii la Capitolul 1
Controlul financiar reprezint: controlul asupra activitii financiare a agenilor
economici;
controlul asupra legalitii i raionalitii n sfera formrii, repartizrii i utilizrii
fondurilor
bneti; o varietate a activitii financiare a statului, realizat de ntregul sistem de
organe de stat,
de organe specializate de control i const n verificarea legalitii i raionalitii
aciunilor din
sfera formrii i utilizrii mijloacelor bneti, precum i ale agenilor economici, cu
aplicarea
formelor i metodelor specifice de organizare i desfurare. Separarea formelor de
control
asigur o delimitare strict a persoanelor care pot efectua controlul, a obiectivelor
de control, a
posibilitilor de valorificare a constatrilor i a scopului fiecrei forme de control. La
rndul
su, fiecare form de control asigur prevenirea, constatarea i nlturarea
aspectelor negative n
activitatea economic desfurat, precum i a neregulilor financiare, crend
posibilitatea
atingerii obiectivelor programate.
Controlul are funcia de informare dinamic, preventiv i n timpi reali, sporind
creterea
calitii deciziilor; ptrunde n esena fenomenelor, sesizeaz aspectele negative n
momentele n
care acestea se manifest ca tendin i intervine operativ pentru prevenirea i
lichidarea

cauzelor; controlul evalueaz rezultatele n raport cu normele i obiectivele stabilite,

contribuie la
prevenirea tendinelor i fenomenelor care necesit decizii de corecie; controlul se
manifest ca
form de perfecionare a modului de gestiune a patrimoniului, de organizare i
conducere a activitilor unitii patrimoniale. Ieirile din sistemul de control sunt
formate din: msuri operative
luate n timpul controlului pentru redresarea situaiei i mbuntirea activitii;
sancionarea
vinovailor; dispoziii obligatorii date celor controlai; rapoarte i informri ctre
organele de conducere care au dispus controlul; propuneri pentru mbuntirea
fundamentrii deciziilor conducerii.
Controlul fiscal, prin prghiile oferite de sistemul fiscal sub forma impozitelor i
taxelor,
penetreaz activitile agentului economic, stabilind modul n care acesta respect
legalitatea i
dac desfoar o activitate economic eficient. Funcia de control al finanelor
publice se
realizeaz concomitent cu funcia de repartiie, ntre care exist raporturi de
intercondiionare
privind formarea i repartizarea fondurilor publice.
Metodele i formele controlului financiar evolueaz n dependen de problemele
aprute
n fluxurile ilegale de finane, de posibilitile organizrii unor controale la distan,
de nivelul de
implementare a evidenei contabile electronice, de utilizarea unor modele de
balane macroeconomice. 49
Analiza situaiei economice i a surselor teoretice a permis s concluzionm c, dei
exist
un ir de publicai monografice i aplicative privind controlul financiar, problema de
ordin
teoretico-metodologic rmne totui nesoluionat.

Am ajuns la concluzia c n Republica Moldova se exercit de fapt un control

economic i
gestionar, care cumuleaz att prerogativele controlului economic, ct i pe cele ale
controlului
financiar.
Considerm c cercetarea tiinific trebuie s fie elaborat n scopul concretizrii
conceptului de control financiar i al elaborrii mecanismelor de eficientizare a
controlului
financiar n Republica Moldova, inclusiv prin aplicarea metodelor economicomatematice n
scopul fundamentrii direciilor i strategiilor de organizare a controlului financiar al
resurselor
financiare publice. 50
2. PROBLEMELE CONTROLULUI FINANCIAR:
SOLUII METODOLOGICE
2.1. Controlul fiscal, evaziunea fiscal
Conceptul de control fiscal, contribuabil i inspector fiscal sunt elementele
sistemului
fiscal. Prin control fiscal se nelege ansamblul activitilor destinate a asigura
respectarea
obligaiilor de declarare i calculare corect, precum i de plat la termene legale a
impozitelor, a
taxelor i a altor vrsminte obligatorii datorate bugetului de stat, bugetelor locale
i bugetelor
fondurilor speciale, denumite n general obligaii fiscale. Potrivit legii, sunt supuse
controlului
fiscal persoanele fizice i juridice, care au obligaii fiscale i care se numesc
contribuabili.
Controlul fiscal se organizeaz i funcioneaz la nivelul Inspectoratului Fiscal i
controlului

financiar de stat, potrivit componentelor teritoriale, i se exercit de ctre

personalul din cadrul
Direciei de impozite i taxe i din unitile subordonate, care se numesc inspectori
fiscali.
Obiectivul principal al activitii de control fiscal l constituie obinerea tuturor
informaiilor
necesare verificrii modului de ndeplinire a obligaiilor fiscale de ctre contribuabili
n
comparaie cu informaia declarat. Controlul fiscal cuprinde controlul declaraiilor
depuse de
contribuabili, al documentelor utilizate pentru stabilirea impozitelor i a taxelor,
precum i
controlul altor documente depuse de contribuabili n scopul obinerii unor reduceri,
restituiri sau
rambursri. Sistemul fiscal reprezint modul de cercetare i aciune, procedeele i
modalitile de
investigare n vederea prevenirii, constatrii i nlturrii cazurilor de sustragere de
la calcularea,
evidena i plata impozitelor i a taxelor cuvenite statului [13, p.222]. Aparatul
fiscal, ca parte
component a sistemului fiscal, i realizeaz funciile de dimensionare, aezare,
urmrire i
ncasare a impozitelor i a taxelor, prin controlul fiscal. Felul cum este organizat
controlul fiscal,
procedeele, tehnicile i modalitile aplicate difer de la un sistem la altul, de la o
etap la alta de
evoluie a economiei de pia, n funcie de politicile financiare i fiscale. Controlul
financiar n
diverse ramuri ale economiei naionale este nsoit de un anumit specific.
Controlul fiscal, indiferent de cine este realizat, presupune respectarea unor reguli
unitare
de aciune i adoptarea unor procedee, tehnici i modaliti sau instrumente de
control specifice,

care rmn general valabile [13, p.225].

Din punctul de vedere al scopului pentru care este efectuat, controlul fiscal poate fi:
informativ, care are un caracter educativ, avnd drept scop informarea agenilor
economici nou
nregistrai asupra drepturilor i, mai ales, a obligaiilor fiscale ce le revin; de rutin,
care are 51
scopul de a menine legtura cu contribuabilii i de a urmri modul de respectare a
obligaiilor de
nregistrare ca pltitori de impozite i taxe i de respectare a obligaiilor fiscale. Din
punctul de
vedere al sferei de cuprindere a impozitelor i a taxelor, controlul fiscal poate fi:
general, atunci
cnd sunt cuprinse n verificare toate impozitele i taxele datorate de contribuabil.
Acest control
este considerat normal i se realizeaz n sediul pltitorului, avnd drept scop
controlul tuturor
aspectelor privind aplicarea, de ctre contribuabil, a legilor i a reglementrilor
fiscale pe o
perioad mai ndelungat de timp, de regul de la ultimul control fiscal pn la zi;
parial, cnd
se efectueaz controlul anumitor categorii de impozite i taxe. Aceast clasificare
este determinat de competenele organului fiscal i nivelul lui de pregtire.
Controlul general este specific
economiilor cu un sistem fiscal integrat, n timp ce controlul limitat se regsete n
rile care au
administraii separate pentru impozite i taxe. Din punctul de vedere al
operaiunilor supuse
controlului fiscal, controlul fiscal poate fi: complet, cnd sunt controlate toate
operaiunile,
documentele i evidenele care stau la baza calculrii i urmririi unui impozit;
selectiv, cnd
sunt controlate numai anumite operaiuni, documente sau perioade cu privire la
calculul i

evidena unui impozit. Alegerea unei asemeni metode depinde de o serie de factori:
volumul de
activitate, sarcinile inspectorului fiscal, situaia fiscal a firmei, antecedentele
acesteia, seriozitatea contribuabilului .a. n cazul n care controlul selectiv relev
nereguli de fond, cercetarea
fiscal continu, trecndu-se la un control complet pentru a cunoate realitatea i a
stabili dimensiunea real a obligaiilor contribuabilului. Din punctul de vedere al
cunoaterii realitii unor
operaiuni ce nasc obligaii fa de stat, controlul fiscal poate fi: documentar, cnd
inspectorul
fiscal examineaz forma i coninutul evidenelor, pentru a stabili realitatea i
legalitatea
operaiunilor, pe baza documentelor prezentate de contribuabili; faptic, atunci cnd
se controleaz existena mijloacelor bneti i modul cum acestea sunt reflectate n
documente. n atenia
controlului financiar intr reevaluarea fondurilor, particularitile ntreprinderii,
atribuiile, sarcinile i procedeele sale specifice de control fiscal. Efectuarea de
activiti permanente sau temporare generatoare de venituri impozabile poate avea
loc numai n baza unei autorizaii emise de
organul competent sau a unui alt temei legal. Persoanele, care realizeaz venituri,
posed anumite bunuri i au capacitatea legal, sunt obligate la plata unui impozit
i au calitatea de contribuabili.
Contribuabilii, n calitatea lor de persoane fizice sau juridice care realizeaz venituri
i
dein bunuri mobile sau imobile ori desfoar activiti supuse impozitelor i
taxelor, au
obligaia legal: s declare, n termen legal de la nregistrare, la organul fiscal pe a
crui raz
teritorial i au sediul datele n legtur cu subunitile constituite n sucursale,
filiale, puncte de
lucru, depozite, magazine i cu oricare alte locuri n care se desfoar activiti
productoare de 52
venituri: bncile i conturile bancare n lei i n valut, indiferent de locul unde
funcioneaz n

ar sau strintate; s evidenieze veniturile realizabile i cheltuielile efectuate n

activitile
desfurate, prin ntocmirea registrelor sau a oricror altor documente prevzute de
lege; s
declare cu sinceritate veniturile realizate, bunurile mobile i imobile aflate n
proprietate sau
obinute cu un titlu legal, precum i alte valori care garanteaz titluri de crean
fiscal; s
plteasc n termen sumele datorate statului; s permit efectuarea controlului i s
pun la
dispoziia organelor de control toate documentele contabile, evidenele i oricare
alte elemente
materiale sau valorice, solicitate, n vederea cunoaterii realitii obiectelor sau
surselor impozabile sau taxabile. Reprezint evaziune fiscal sustragerea de ctre
contribuabili prin diferite
ci, n ntregime sau n parte, de la obligaiunile fiscale, respectiv de la plata
impozitelor, a
taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului
asigurrilor sociale
de stat i fondurilor sociale. n sfera evaziunii fiscale se include i ascunderea sub
diferite forme
a surselor i a cuantumului de venituri impozabile [13, p.233].
Evaziunea fiscal poate fi frauduloas sau legal [13, p.234]. Evaziunea fiscal
frauduloas
const n ascunderea obiectului impozabil, n subevaluarea cuantumului materiei
impozabile sau
n folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului datorat. Practic, evaziunea
fiscal
frauduloas se poate prezenta sub formele: nedeclarrii materiei impozabile,
declarrii unor
venituri impozabile inferioare celor reale, neconducerii sau conducerii unei
contabiliti defectuoase, nesincere. Evaziunea fiscal frauduloas se sancioneaz
cu amend sau pe alt cale

penal, dup cum este considerat contravenie sau infraciune. Evaziunea fiscal
legal const
n sustragerea practic ca urmare a interpretrii reglementrilor legale, potrivit
creia unele
obiecte (venituri) nu sunt impozitate. Legea sancioneaz i cazurile de
nerespectare a reglementrilor fiscale n domeniul vamal, prin declararea inexact,
sub orice form, a valorilor sau prin
sustragerea bunurilor de la operaiunile de vmuire, n scopul neachitrii taxelor
vamale sau al
diminurii acestora ori a altor obligaii fiscale. Practicarea de ctre importatori i
exportatori a
diferitelor mijloace frauduloase, pentru a se sustrage de la plata sumelor n valut
cuvenit
statului, constituie evaziunea valutar. Sustragerea devizelor cuvenite statului se
practic,
ndeosebi, prin: falsificarea declaraiilor de import-export n care se arat c
mrfurile ar fi de
calitate inferioar i, deci, preurile ce se obin sunt mai mici dect cele reale;
compensaii
particulare; tarife vamale insuficient de precise; transferuri de devize n i din alte
ri cu
nclcarea dispoziiilor legale etc. Practica aciunilor de control efectuate pentru
identificarea
evaziunii fiscale pe categorii de contribuabili i pe categorii de venituri confirm
urmtoarele: n
funcie de forma de proprietate a persoanelor juridice controlate, societile
comerciale cu capital
de stat dein o pondere mai mare n totalul sumelor sustrase (60%) n raport cu
persoanele 53
juridice cu capital privat i mixt (35%). Aciunile de control efectuate relev, n
principal,
aspecte specifice fiecrei categorii de obligaii fiscale: n ce privete impozitul pe
profit,

deficienele constatate de ctre organele de control se refer, n principal, la:

reducerea bazei de
impozitare, prin includerea pe posturi a unor cheltuieli fr documente justificative
sau baz
legal (amenzi, penalizri, cheltuieli preliminare); nregistrarea unor cheltuieli
supradimensionate sau peste limita admis de lege (amortizri, cheltuieli socialculturale, cheltuieli de deplasare,
cheltuieli de protocol, fond de rezerv); majorarea cheltuielilor cu dobnzi aferente
creditelor
pentru investiii, situaie ntlnit la agenii economici cu capital de stat sau
majoritar de stat;
deducerea unor cheltuieli personale ale asociailor sau dobnzi la mprumuturi
acordate de
patroni propriei societi n cadrul agenilor economici cu capital privat;
nenregistrarea
integral a veniturilor realizate, fie prin nentocmirea documentelor de eviden
primar, fie prin
nscrierea n documente a unor preuri de livrare sub cele practicate n mod real;
transferul
veniturilor impozabile la societi nou-create n cadrul aceluiai grup, aflate n
perioada de
scutire de la plata impozitelor pe profit, concomitent cu nregistrarea de pierderi de
ctre
societatea-mam; ncadrarea eronat n perioadele de scutire, n special n situaia
desfurrii
concomitente a mai multor activiti cu perioade diferite de scutire, precum i
nendeplinirea
condiiei legale de funcionare a subunitilor cu acelai profil de activitate ntr-o
perioad
egal cu cea pentru care s-a acordat scutirea; determinarea impozitului pe profit
prin aplicarea
necorespunztoare a prevederilor legale, n special n ceea ce privete calculul
eronat al soldului

facturilor nencasate i al coeficientului acestuia, precum i al reducerii impozitului

aferent
profitului reinvestit; nenregistrarea n contabilitate a diferenelor stabilite prin
actele de control
sau chiar a obligaiilor privind impozitul pe profit datorat [13, p.236, 237].
n ce privete taxa pe valoare adugat, aciunile de control evideniaz
urmtoarele fapte
care conduc la evaziunea fiscal: 1) aplicarea eronat a regimului deducerilor. Astfel
de abateri
s-au constatat la agenii economici care realizeaz att operaiuni supuse taxei pe
valoare
adugat, ct i operaiuni scutite prin nerespectarea prevederilor n ce privete
calcularea
raportului n care bunurile i serviciile particip la realizarea operaiunilor
impozabile i
influena n acest mod a taxei pe valoare adugat deductibil. Sunt cazuri cnd se
fac deduceri
de TVA pe baz de documente n care nu este nscris taxa sau chiar deduceri fr
documente ori
pe baz de documente nelegale. S-au constatat situaii de deduceri duble, ca
urmare a nscrierii
repetate a unor facturi n jurnalele de cumprri i chiar deduceri de TVA din
documente aparinnd altor societi. Sunt i cazuri cnd se exercit anticipat
dreptul de deducere; 2) necuprinderea unor operaiuni ce intr n sfera TVA n baza
unui calcul sau necuprinderea n TVA a
tuturor facturilor; 3) neevidenierea i nevirarea TVA aferent avansurilor ncasate
de la clieni; 54
4) nenregistrarea ca pltitor la atingerea plafonului de 600 000 lei (Legea Republicii
Moldova
privind modificarea i completarea Codului Fiscal, nr.194 din 15.07.2010); 5)
aplicarea eronat a
cotei zero pentru operaiunile de export, n cazul operaiunilor derulate prin
intermediari care

efectueaz operaiuni de export n nume propriu; 6) sustragerea de la plata TVA

aferent importurilor de bunuri prin prezentarea n vam a unor acte fictive de
donaie, de la partenerii externi,
n loc de acte de cumprare, precum i neincluderea n conturi a TVA la plata n
vam;
7) emiterea de chitane fiscale i facturi cu TVA, fr ca agentul economic s fie
pltitor i fr
s nregistreze i s vireze TVA n evidena contabil; 8) sustragerea de la plata TVA
prin
declararea unor importuri ca fiind temporare; 9) erori de calcul.
n ce privete impozitul pe salarii, faptele care conduc la evaziunea fiscal se refer
la:
1) neimpozitarea tuturor sumelor pltite salariailor cu titlul de venituri salariale; 2)
aplicarea
incorect a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale; 3) nereinerea i
nevirarea impozitului
pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe baz de convenii civile sau prin
zilieri;
4) necumularea, n vederea impozitrii, a tuturor drepturilor salariale acordate; 5)
nenregistrarea
obligaiilor de plat a impozitelor pe salarii; 6) nenregistrarea impozitului pe salariul
suplimentar pentru depirea fondului de referin; 7) necalcularea i nereinerea
impozitelor pe
salarii; 8) nerespectarea legislaiei privind stabilirea bazei de impozitare, pentru
munca n cumul,
scutirile i reducerile de impozit.
Cu referire la accize, constituie evaziune fiscal faptele privitoare la: 1)
necuprinderea n
baze de impozitare a tuturor sumelor impozabile; 2) utilizarea unor cote inferioare
celor legale;
3) necalcularea accizelor aferente modificrii concentraiei alcoolice; 4) reducerea
din alcoolul

obinut din materii primite spre prelucrare (porumb), cu plata contra valorii sub
form de uium
reinut din producia realizat; 5) neincluderea accizelor n preul de vnzare a
produselor pentru
care se datoreaz accize (bijuterii vndute prin consignaii, buturi alcoolice
cumprate de la
particulari); 6) neevidenierea n contabilitate a obligaiei de plat a accizelor; 7)
sustragerea de
la plata accizelor prin schimbarea denumirii alcoolice n facturile de import [13,
p.239].
Impozitarea populaiei nu este, pentru organele respective, o problem dac sunt
cunoscute
veniturile, care pot fi stabilite prin sistemul de declaraii. Dorina unor contribuabili
de a ocoli
impozitul este fireasc i nu poate s dispar de la sine prin ridicarea nivelului de
contientizare
n societate a necesitii achitrii lui. ntre dorin i sanciuni exist o
dependena invers.
Numai sanciunile pot educa contribuabilii. S examinm aceast problem n
limbajul
simbolurilor. Admitem c subiectul economic cu venitul W n declaraie indic un alt
cuantum
X<W. Dac serviciile de fiscalitate depisteaz acest lucru, atunci subiectul va achita
i impozitul,
i sanciunile care vor constitui: 55
(T(W) + (W-X)), unde: T(W) impozitul din venitul W; (W-X) amenda pentru
frauda
fiscal (W-X).
Admitem n continuare c comportamentul subiectului satisface axioma NimanMorgenstern
n ce privete luarea deciziei n condiii de incertitudine [120], iar funcia utilitii U
depinde

numai de venitul disponibil. Atunci cuantumul venitului declarat se va determina din

condiia
maximizrii speranei utilitii [2].
max E(U), unde: E(U) = (1-p)U(W-T(X)) + pU(WT (W) - (W-X)).

(2.1)

Sau, dac subiectul este sancionat, iar cuantumul pentru care s-a achitat impozitul
rmne cel
iniial, adic X, atunci:
E(U) = (1-p)U(W-T(X)) + pU(W -T(X) - (W-X)).

(2.2)

S determinm dac funcia utilitii pentru subiect are sau nu extremum. n acest
scop, gsim
primele dou derivate dup X:
E(U)/X = (1 - p)U
1
(W - T(X))(-T
1
(X)) + pU
1
(W-T(X) - (W-X)).
(-T(X) - (W-X))
1
= 0.

(2.3)

Admitem c utilitatea marginal U

1
(W - T(X) - (W - X)) este o funcie pozitiv nedescresctoare, iar impozitul marginal
T
1
(X) i amenda marginal
1

(W - X) sunt funcii nenegative,

cresctoare, convexe. Atunci, derivata a doua:

2
E(U)/X
2
= (1 - p)(T
1
(X))
2
U
11
(W - T(X) - (1-p)T
11
(X)U
1*
(W-T(X)) + p(T
1
(X)
1
(W-X))
2
U
11
(W-T(X) - (W-X)) - p(T

II
(X) +
II
(W-X))U
I
(W-T(X) - (W-X)) < 0

(2.4)

Deci, funcia E(U) are maximum.

Admitem c funcia impozitar T(X) = X, >0; cea a amenzilor A>0; funcia
utilitii
U=W (W-X)=(W-X), atunci:
E(U)/X = (-(1-p)/2W-X) + (p(-+A)/2W-X-AX) = 0
W-X-AX/W-X = p/(1-p)(A-)/

(2.5)

Observm c
W-X-AX/W-X = 1
O concluzie ar fi: evaziunea fiscal depinde de doi parametri: de probabilitatea p c
subiectul economic va fi prins i de cuantumul amenzii A.
Evaziunea fiscal depinde i de cuantumul impozitului: dac impozitele sunt
micorate 0>1,
hiperbola este translat n stng, n jos; n caz contrar (0>2) linia
dependenei se situeaz
n dreapta, n sus (Figura 2.1). Comportamentul subiectului economic rmne ns
acelai. 56
Pe acesta l poate educa numai cuantumul amenzii i mecanismul de depistare a
fraudelor care
i determin probabilitatea p.
Dac cuantumul amenzilor este rigid, este stabilit deja prin lege i nu poate fi
modificat,

atunci se cere organizarea adecvat a mecanismelor de depistare a fraudelor fiscale

cu probabilitatea p = 1/A*. Substituind n (2.3) valorile T(X) = X i (X) = A X,
obinem
(1-p)U
I
(W-X) p(A-)U
I
(W-X A(W-X)) = 0

(2.6)

probabilitatea p
Fig.2.1. Dependena evaziunii fiscale de cuantumul impozitului.
Sensul economic al acestei ecuaii: dac = Ap, atunci amenda posibil pentru
evaziunea
fiscal coincide cu taxa de impozitare i declaraia X*<W este justificat;
soluionnd ecuaia
(2.6), poate fi determinat cuantumul optim al declaraiei.
n [97] este analizat problema privind determinarea probabilitii optime de
depistare a
evaziunii fiscale.
n [40], pornind de la aceleai condiii, sunt determinate cuantumurile amenzilor
care ar
educa efectiv subiecii economici.
L.Socolovschi n [128], prin substituia X=X* n (2.7), ia derivate pariale dup W.
innd
cont de relaia (2.6), obinem:
X*/W = -1/D (1-p)/U
I
(W-X*)/[Ra (W-X*) + (A-1)Ra(W-X* - A(W-X))]
unde: D = (1-p)
2

(2.7)

U
II
(W-X) + p(A-)
2
U
II
(W-X* - A(W-X*)) < 0
Funcia Ra(W) = -U
II
(W)/U
I
(W) este numit antipatie fa de risc din partea subiectului
economic. Conform ipotezei K.Arrow [6], funcia Ra(W) este pozitiv, deoarece U
I
>0, U
11
<0
este descresctoare, adic R
I
a(W)<0. De aici rezult: odat cu creterea venitului (W) subiectul
economic tot mai mult este predispus evaziunii fiscale dect sa-i declare venitul
su.
2
1
0
A
0

Cuantumul amenzii A57

Din (2.7) rezult c semnul derivatei pariale X*/W depinde i de cuantumul
amenzilor
A i pentru A>1 (adic, subiectul economic achit 100% impozitul plus, de exemplu,
10% suplimentar) amenda constituie 1,1.
X*/W >0
Adic, odat cu creterea venitului real W crete i venitul declarat X de ctre
subiectul economic. Pornind de la R
I
a(W)<0 (antipatia marginal este n descretere), din relaia (2.7)
rezult:
(W-X
*
)/W = (1-)(Ra(W - X
*
- A(W-X
*
)) - Ra(W - X
*
))/Ra(W - X
*
)+
+ (A - )Ra(W - X
*
- A(W - X
*
))

(2.8)

Deci, cu creterea venitului real crete nu doar venitul declarat, dar i cel restant
(ascuns).
S examinm impactul taxei de impozitare asupra venitului declarat. Din (2.7)
rezult:
X
*
/ = (1-P)/DX
*
U'(W-X
*
) [Ra(W-X
*
)-Ra(W-X
*
-A(W-X
*
))] + 1/D [(1-P)U'(W-X
*
)+
+PU'(W-X
*
-A(W-X
*
))]

(2. 9)

Din R
I
a(W) < 0 rezult c primul termen al expresiei (2.9) este pozitiv, al doilea negativ.

Deci, X
*
/ este cu semnul nedeterminat. Dac ns amenda este proporional nu cu
venitul
ascuns (W-S), ci cu (W-X), atunci:
X
*
/ = (1-P/D)U'(W-X
*
){X
*
[Ra(W-X
*
)-Ra(W-X
*
-A(W-X
*
))] - A0(W-X
*
)Ra(W-X
*
-A(W-X
*
))}
Din relaia (2.10) i R
I

(2.10)

a (W)<0 rezult X
*
>0.
Concluzionm: dac antipatia marginal fa de risc este o funcie
descresctoare, apoi
creterea taxei de impozitare conduce la creterea cuantumului venitului declarat.
Examinm impactul amenzii pentru evaziuni fiscale asupra venitului declarat:
Din relaia (2.7) obinem:
X
*
/A = -(1/D)PU(W-X
*
-A(W-X
*
))[1+(A+)(W-X
*
)Ra(W-X
*
-A(W-X
*
))] > 0
Funcia este cresctoare, deci creterea cuantumului amenzilor contribuie la
creterea venitului declarat.
Examinm impactul mecanismelor de depistare a evaziunilor fiscale asupra
venitului
declarat.
X

*
/p = -1/D(QU
I
(W-QX
*
) + (A-Q)U
I
(W-QX
*
-A(W-X
*
))) > 0
Creterea probabilitii depistrii evaziunilor fiscale contribuie la creterea venitului
declarat.58
Conform relaiei (2.9), subiectul economic nu reacioneaz univoc la cuantumul
taxelor de
impozitare.
Acelai efect poate fi obinut prin dou modaliti. Creterea amenzii A reduce
probabilitatea unei evaziuni fiscale (Figura 2.2).
Fig.2.2. Coraportul dintre creterea amenzii i probabilitatea evaziunii fiscale.
Pentru amenda A1 probabilitatea evaziunii fiscale constituie P2; pentru amenda A2P1
P1A2 = P2A1 =
Prioritate n aceste alternative are P1A2 = , fiindc P2A1 = presupune cheltuieli
mai mari
pentru depistarea evaziunilor. i varianta P1A2 = are un disconfort. Este vorba
c guvernele
nu-i pot argumenta amenzi mult prea mari pentru ocolirea fiscului. Deci, i varianta
P1A2 este

barat de mrimea maxim a amenzii. O modalitate de a argumenta creterea

amenzii A2 ar fi
o metodic care ar aduna toate efectele negative (economice, ecologice, sociale
etc.) obinute n
urma evaziunii fiscale. Totalul acestor pierderi trebuie actualizat n banii cureni prin
multiplicatorul (1+)
t
, unde conine rata bancar plus rata inflaiei.
Dac funcia de ncasare a impozitelor T(X) = X

, >0, atunci pentru >1 ea este

progresist. Taxa marginal o constituie
T(X)/X = X
-1
.
Fig.2.3. Dependene posibile dintre creterea taxei de impozitare i venitul declarat.
P
P2
P1
0
M1
M2
A1 A2 A
T(X)
>1
=1
<1

0
1;0 X59
Dac T(X) = X

, X>0, >1 atunci creterea taxei impozitare devine o pedeaps pentru

activitile economice. Subiectul economic, pentru fiecare unitate de timp
urmtoare, este
remunerat mai puin dect pentru cea premergtoare. Aceasta se ntmpl din
cauza impozitrii
progresive; n consecin, agentul economic nu este cointeresat n activitile
economice pentru
care impozitele devin insuportabile. Din aceast cauz ncasrile impozitelor,
ncepnd de la o
anumit tax, se micoreaz (Figura 2.4).

T(X)
X
Fig.2.4. Curba Laffer: dependena dintre suma ncasrilor impozitare i taxa de
ncasare.
Pentru a exemplifica cele afirmate s examinm un exemplu. Admitem dou trepte
de
impozitare: pn la un anumit cuantum venitul se impoziteaz cu 15%, mai sus
cu 30%.
n aceste condiii:
T(X) = (f(0,15)X/0,0225) - (f(0,15)X
2
/0,0025)
Totalul ncasrilor constituie:
I1 = 0

0,3
T(X)dx = 1,66f(0,15)
Dac ns impozitarea nu crete de la 15% la 30%, apoi ncasarea total va fi:
2 0,15
0,0225
0,15
30
0
2 dx f
f
I
n acest caz, impozitarea liniar (proporional) contribuie la sporirea veniturilor n
buget
cu cel puin 30% (I2-I1 = 0,34f(0,15)), dar poate i mai mult din cauza creterii
cuantumului
venitului declarat.
Admitem c subiectul economic are de achitat impozitul pe venit i impozitul social.
Funcia
utilitii U depinde deci de venitul disponibil al subiectului economic i de
cheltuielile de munc L,
care pot fi exprimate WL+S, unde: W remunerarea muncii ntr-o unitate de timp; L
unitile de
timp; S venitul suplimentar care nu depinde de cheltuielile de munc (de
exemplu,
dividendele).60
Pornind de la o funcie a utilitii care este separabil
U(B,L) = V(B) H(L)
Funciile V i H ale derivatelor (Figura 2.5):
0

()

B
B
; 0
()
2
2

B
B
0
()

L
HL
; 0
()
2
2

L
HL
B,L
Fig. 2.5. Proprietile funciilor V(B), H(L).
Dac impozitul i amenzile sunt funcii liniare, atunci sperana utilitii

E(U) = (I-P) V(L + S X) + pV(L + S X A(L + S X)) H(L),

(2.11)

unde primul termen: cu probabilitatea (1p) c venitul, dup ocolirea fiscului, va fi

disponibil
subiectului economic; al doilea termen: cu probabilitatea p c subiectul va achita i
o amend.
Derivatele pariale de la relaia (2.9) dup X,L:
()
(1 ) ( ) ( ) ( ( )) 0
EUII
PLSXPALSXALSX
X
()
(1 ) ( ) ( 1) ( ( )) ( ) 0
EUIII
PLSXPALSXALSXHL
L
Din relaia (2.10) i
0
2
22
2
2
2
2
L
E
LX

E
XL
E
X
E
D
rezult existena valorii maxime a speranei utilitii.
V(B)
H(L)
B,L
a) b)
0
()
2
2

L
HL
0
()
2
2

B
B
H

L
V
B61
S determinm impactul venitului suplimentar S asupra cuantumului venitului
declarat X
*
:
( ))]
(1 ) ( )* ( )[ ( ) ( 1) (
1
**
1 * 11 * *
2
XALSX
PLSXHLRLSXARLS
SD
X
Aa

(2.12)
(1 )(1 ) ( )* ( ( ))
1 2 2 1 * 11 * *
2
*
PALSXLSXALSX
SD
L

(2.13)
Din relaia (2.13) rezult: creterea venitului suplimentar S contribuie la micorarea
activitilor economice, la creterea cuantumului de venit declarat.
Conform funciei de antipatie relativ [G], dac admitem RR (W)>0; RR(W)>1,
atunci
creterea probabilitii depistrii evaziunii fiscale contribuie la creterea activitilor
economice
i asigur o dependen direct dintre cuantumul venitului declarat i probabilitatea
depistrii
evaziunii. Deci, odat cu creterea venitului, crete i dorina de a ocoli
impozitele; crete i
venitul declarat, crete i venitul nedeclarat. Amenda i probabilitatea depistrii
evaziunilor
fiscale sunt definite n educarea subiecilor economici. Creterea cuantumului de
taxare fiscal
conduce la creterea venitului declarat. Creterea cuantumului de amendare
contribuie la creterea venitului declarat. Creterea probabilitilor de depistare a evaziunilor fiscale
contribuie la
creterea venitului declarat. Dac sunt examinate dou variante de sporire a
venitului declarat de
ctre subiectul economic prin sporirea probabilitii de depistare a fraudelor fiscale
sau prin
sporirea amenzii pentru fraud, prioritate are creterea cuantumului amenzii.
Impozitarea proporional cu venitul poate majora ncasrile n buget comparativ cu impozitarea
progresiv. Creterea veniturilor suplimentare n afara muncii contribuie la micorarea activitilor
economice, la
creterea cuantumului de venit declarat.62
2.2. Problemele eficientizrii controlului financiar

n cele mai vechi timpuri, odat cu apariia statului, au aprut i finanele publice,
care
descriu relaiile social-economice sub form bneasc ce apar n momentul
constituirii fondurilor
de resurse financiare, precum i n momentul repartizrii acestora n diferite
scopuri, de interes
public. Este binecunoscut faptul c la constituirea fondurilor bneti ale statului
contribuie
fiecare dintre noi, prin plata impozitelor i taxelor, care constituie principala cale de
formare a
resurselor financiare naionale. Cu toate acestea, muli dintre contribuabili, pltitorii
de impozite,
ncearc s fuga de aceast responsabilitate de a plti la bugetul statutului
impozitele prevzute
de Codul Fiscal, responsabilitate numit n termeni economici obligaie fiscal.
Evaziunea
fiscal este rezultanta logic a defectelor unei legislaii imperfecte i ru asimilate,
a metodelor i
modalitilor defectuoase de aplicare, precum i a neprevederii i neperceperii
legiuitorului, a
crui fiscalitate excesiv este tot att de vinovat ca i cei pe care i provoac prin
aceasta la
evaziune. Cnd sarcinile fiscale apas prea greu asupra unei materii impozabile,
aceasta tinde s
evadeze. Este o specie de reflex economic care face s dispar capitalurile pe
care fiscul vrea
s le impun excesiv. Un impozit excesiv pune pe fug materia impozabil.
Amenzile fiscale
nu-l vor determina pe contribuabil s declare exact veniturile pe care le are, ci l vor
determina s
ia o serie de precauii mai minuioase, pentru a se sustrage de la obligaiile sale fa
de stat.

Exist o psihologie a contribuabilului de nu a plti niciodat mai mult dect ceea ce

nu poate s
nu plteasc. Spiritul de evaziune fiscal se nate din simplul joc al interesului,
oricare ar fi cota
impozitului pus n sarcin i care nu este dect o form a egoismului omenesc.
Natura
omeneasc are ntotdeauna tendina s pun interesul general n urma celui
particular; ea este
inclinat s considere impozitul mai mult ca pe un prejudiciu i nu ca o legitim
contribuie la
cheltuielile publice i s priveasc ntotdeauna cu ostilitate pe acela care vrea s-i
micoreze
patrimoniul. Este cunoscut c, din cele mai vechi timpuri, contribuabilii au cutat sa
reduc
obligaiile fiscale, recurgnd la cele mai variate i ingenioase metode. A nela fiscul
se
consider n mentalitatea curent ca o prob de abilitate, nu de necinste. Exist,
deci, n nsi
natura omeneasc acest spirit de a se sustrage de la obligaiile fa de fisc; s-a
creat un fel de
sentiment colectiv de amoralitate fiscal, sentiment mai puternic i mai viu
manifestat n mediul
urban, agravat de o ngust i egoist nelegere a datoriilor sociale.
Evaziunea fiscal a fost i este prezent n situaia economic a Republicii Moldova.
Plus
la toate, acest fenomen ia amploare din an n an, prin sporirea ingeniozitii marilor
evazioniti.
Schimbrile de fond operate n economia naional dup lichidarea economiei
centralizate au 63
impus o nou abordare a tuturor aspectelor vieii societii noastre. Sustragerea de
la plata
obligaiilor fiscale de ctre o parte a contribuabililor se realizeaz prin fenomenul de
evaziune

sau fraud fiscal. n raport cu legislaia, contribuabilul ncearc s se plaseze ntr-o

poziie ct
mai favorabil, pentru a beneficia de avantajele oferite de legislaia fiscal n
vigoare. n mod
normal, atunci cnd statul urmrete promovarea unor interese n diferite sectoare
economice, n
politica fiscal adoptat se observ o anumit tendin de a se acorda faciliti,
nlesniri sau
unele scutiri de la plata unor obligaii fiscale pentru un anumit segment al
contribuabililor.
Numai c aceste faciliti sunt nsuite i de unii contribuabili care nu beneficiaz
legal de ele,
printr-o interpretare evaziv a legii sau, pur i simplu, prin nclcarea cu bun-tiin
a prevederilor legale, cu scopul vdit de a diminua sau chiar de a se sustrage n
ntregime de la plata
obligaiilor fiscale ce le revin. De aceea, evaziunea i frauda fiscal rmne
fenomenul cel mai
studiat, att ca teorie, ct i ca practic, deoarece efectele sale se rsfrng direct
asupra nivelului
veniturilor fiscale, determin distorsiuni n mecanismul pieei i, nu n ultimul rnd,
pot condiiona crearea unor inechiti sociale. n pofida a tot ce se scrie i se spune despre
amploarea,
cauzele, modalitile de control sau sanciunile pentru evaziunea fiscal, cuvintele
care desemneaz acest fenomen sunt inexacte, iar domeniul pe care 1 exploateaz
este incert.
Ca atare, evaziunea fiscal este o noiune dificil de a fi definit cert prin cuvinte.
Aceast
dificultate provine de la diversitatea termenilor folosii pentru desemnarea unui i
aceluiai fenomen nendeplinirea voit de ctre contribuabili a obligaiilor fiscale
legale. Confuzia terminologic este, de altfel, cu att mai mare, cu ct aceleai
cuvinte au sensuri diferite de la un autor la

altul. Imprecizia vocabularului este agravat de comparaiile terminologiei din

legislaiile diferitelor state, deoarece denumirile folosite difer. Astfel, n rile
anglo-saxone tax evasion
desemneaz frauda fiscal, iar tax avoidance desemneaz evaziunea fiscal
legal. Cel mai
frecvent folosit termen pentru identificarea fenomenului ocolirii impozitelor este
evaziunea
fiscal. Termenului evaziune fiscal i se asociaz trei sensuri i o dubl apreciere
n ceea ce
privete legitatea. Primul sens ce i s-a atribuit evaziunii fiscale, mai ales n perioada
interbelic, a
fost cel de fraud fiscal. Fiind astfel tratat, evaziunea fiscal este inclus univoc n
noiunea de
fraud. Noiunea de evaziune fiscal trebuie neleas ca art de a evita cderea n
cmpul de
atracie al legii fiscale. Cu toate c n acest caz nu are un strict sens, evaziunea
fiscal este,
oarecum, asimilat fraudei. Al treilea sens al evaziunii fiscale l constituie un termen
generic i
desemneaz totalitatea manifestrilor de fug (evadare, scpare) din faa
impozitelor. Aceasta
este definiia n sens larg a evaziunii fiscale, care, de rnd cu altele, cum ar fi
utilizarea abil a
posibilitilor oferite de lege pentru ocolirea impozitului, nglobeaz i frauda.
Aadar, evaziunea
fiscal red fenomenul de evitare (ocolire, eschivare, eludare, sustragere) prin orice
mijloace,64
integral sau parial, de la onorarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor
obligaiuni puse
legal n sarcin persoanelor fizice i juridice, rezidente i nerezidente, fa de
bugetul de stat,
bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat i fondurile extrabugetare.
Datorit existenei

dublei aprecieri din punctul de vedere al legalitii, a aprut necesitatea diferenierii

expresive a
aciunilor de evitare a impozitelor. Privite la general, mijloacele folosite pentru
sustragerea de la
obligaiile fiscale se prezint sub forme variate i multiple, nsa ele pot fi mprite
n dou
categorii: procedee i mijloace ilicite; utilizarea imperfeciunilor legislaiei.
n literatura de specialitate exist preri controversate referitor la eschivarea de la
plata
impozitelor. De exemplu, profesorul rus A. definete evaziunea fiscal n
sensul larg
al cuvntului aciuni intenionate ale contribuabilului, care i permit acestuia s se
eschiveze ori
s micoreze, ntr-o msur sau alta, plile sale obligatorii financiare expres
prevzute de lege.
n doctrin, prin evaziune fiscal se nelege aciunea contribuabilului de a nu plti
impozitul
stabilit prin dispoziiile actelor legislative n vigoare. Evaziunea fiscal este o boal a
societii,
alturi de economia subteran, de corupie etc. Unii cercettori ns, inclin s vad
n fenomenul
evaziunii fiscale o aptitudine i o manifestare a democraiei. Astfel, N.Hoant
consider c n
urma evaziunii fiscale are de ctigat economia n ansamblu, dac eficiena cu care
sunt utilizate
resursele, rezultate din evaziune, este mai mare dect cea pe care ar fi obinut-o
statul prin aceste
fonduri. D.aguna i M.E. Tutungiu denumesc evaziunea fiscal ca totalitate a
procedeelor
licite sau ilicite, cu ajutorul crora cei interesai sustrag, n total sau n parte,
materia impozabil
de la obligaiunile stabilite prin legile fiscale. Conform Codului Fiscal al Republicii
Moldova,

evaziunea fiscal reprezint sustragerea, sub orice form, de la plata obligaiilor

legale ctre stat,
adic ascunderea sub diferite forme a surselor i a cuantumului de venituri
impozabile. Astfel,
orice aciune a subiectului economic de natur s diminueze valoarea monetar a
plilor legale
ctre bugetul statului i alte fonduri publice, constituite conform legii, se ncadreaz
n categoria
economic de evaziune fiscal. Evaziunea fiscal este un fenomen social care se
manifest ca
rspuns al contribuabilului la aciunea de constrngere pecuniar impus acestuia
de ctre stat.
n literatura de specialitate, unii autori folosesc expresiile evitarea impozitelor i
evaziunea fiscal, accentund n felul urmtor diferena. Evitarea plii
impozitelor este legal
i se bazeaz pe reducerea poverii fiscale prin intermediul scutirii de impozite,
deducerilor sau
stimulentelor aprobate n Codul Fiscal. Evaziunea fiscal este mijlocul ilegal de a se
eschiva de
la plata impozitelor, fie prin neraportarea lor, fie prin diminuarea voit a materiei
impozabile.
Analogic este i poziia conform creia formele evaziunii fiscale sunt diferite n
funcie de
natura lor juridic. ns, cumulndu-le n anumite grupuri n funcie de caracterul i
coninutul
aciunilor contribuabilului, putem vorbi despre dou forme de baz ale evaziunii
fiscale: evaziu-65
nea fiscal nemijlocit i eludarea impozitelor. Evaziunea fiscal nemijlocit
constituie situaia n care contribuabilul n mod intenionat i prin procedee ilegale micoreaz
mrimea obligaiei fiscale. Aceast form de evaziune fiscal este realizat prin svrirea de ctre
contribuabil

a unui anumit delict fiscal, adic n mod direct nclcndu-se legislaia fiscal prin
micorarea
ilegal a obligaiilor fiscale sau prin neachitarea lor n general. Manifestrile acestei
forme a
evaziunii fiscale sunt urmtoarele: tinuirea venitului; tinuirea altor obiecte
impozabile; denaturarea documentelor de eviden contabil; neachitarea la timp a
impozitelor; neprezentarea la
timp a documentelor de eviden contabil; folosirea ilegal a sistemului
deducerilor fiscale.
Deoarece evaziunea fiscal nemijlocit este realizat prin acte ilegale i
intenionate ale contribuabilului, pentru svrirea ei legislaia prevede diferite
genuri de rspundere: penal, contravenional, fiscal i disciplinar. Eludarea
impozitelor constituie forma minimalizrii obligaiilor fiscale n cazul n care o
persoan juridic sau fizic, prin careva aciuni active, de regul
legale, se exclude din categoria contribuabililor pentru anumite tipuri de impozite i,
respectiv,
nu le achit. Constatnd i faptul c n legislaia Republicii Moldova noiunea de
evaziune
fiscala este utilizat doar n Codul Penal, se propune ca n legislaia autohton s
fie definite
concret evaziunea fiscal legal i evaziunea fiscal frauduloas, s fie
determinate semnele
juridice pentru fiecare form de evaziune fiscal, pentru a putea califica corect
infraciunea de
evaziune fiscal. Astfel, dup modul n care se procedeaz n activitatea de evitare
a reglementrilor fiscale se face diferenierea ntre: evaziunea fiscal legal i
evaziunea fiscal frauduloas.
Evaziunea legal (realizat la adpostul legii) permite sustragerea unei pri din
mrimea impozabil fr ca acest lucru s fie considerat contravenie sau
infraciune. Prin evaziune fiscal
legal se nelege aciunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgnd la o
combinaie neprevzut i, astfel, tolerat a acesteia. Aceast form de evaziune fiscal este posibil
doar atunci

cnd legea este lacunar sau prezint imperfeciuni. n cazul evaziunii fiscale legale,
contribuabilul ncearc s se plaseze ntr-o poziie ct mai favorabil, pentru a
beneficia ntr-o msur ct
mai mare de avantajele oferite de reglementrile fiscale n vigoare. Evaziunea
fiscal legal se
realizeaz atunci cnd o anumit parte din veniturile sau averea unor persoane sau
categorii
sociale este sustras de la impunere datorit modului n care legislaia fiscal
dispune stabilirea
obiectului impozabil. Regula n materia dreptului fiscal este c taxele nu pot fi
nelese prin
extensiunea lor. n ali termeni, un impozit nu poate fi aplicat prin analogia unei
situaii cu o alt
situaie. De asemenea, este oprit considerarea scopului avut n vedere de legiuitor
pentru a
completa scprile din textul legii. Contribuabilii gsesc anumite mijloace i,
exploatnd insuficienele legislaiei, o eludeaz n mod legal, sustrgndu-se n
totalitate sau n parte de la plata
impozitelor, tocmai din cauza unor insuficiene a legislaiei. Procednd astfel,
contribuabilii 66
rmn n limita drepturilor lor, fr putin de a li se imputa ceva, iar statul nu se
poate apra
dect printr-o legislaie clar, tiinific, precis. Singurul vinovat de producerea
evaziunii prin
astfel de mijloace este legiuitorul.
n practic, fapte de evaziune fiscal bazat pe interpretarea favorabil a legii sunt
cazurile
de evaziune fiscal legal, foarte diversificate, n funcie de inventivitatea
contribuabilului.
Cele mai frecvent folosite metode sunt: practica unor societi comerciale de a
investi o parte din
profitul realizat n achiziii de maini i echipamente tehnice pentru care statul
acord reduceri la

impozitul pe venit, msur menit s stimuleze acumularea de mijloace; folosirea n

anumite
limite a prevederilor legale cu privire la donaiile filantropice, indiferent dac
acestea au avut loc
sau nu, duce la sustragerea unei pri din veniturile realizate de la impunere;
scderea din venitul
impozabil a cheltuielilor de protocol, reclam sau publicitate, indiferent dac au fost
fcute sau
nu; interpretarea favorabil a dispoziiilor legale care prevd importante faciliti
(scutiri, reduceri) pentru contribuiile la sprijinirea activitilor sociale, culturale,
tiinifice i sportive;
constituirea de fonduri de rezerv ntr-un cuantum mai mare dect cel ce se justific
din punct de
vedere economic, micornd astfel venitul impozabil.
Ca o generalizare a celor expuse mai sus, se poate afirma c evaziunea fiscal
legal se
caracterizeaz prin ocolirea legii fiscale, folosind procedee i combinaii
neprevzute de aceasta,
adic momente scpate din vedere de legiuitor, avnd drept consecine: evitarea
impozitului n
general abinerea de la exercitarea activitii, ale crei rezultate sunt supuse
impozitrii;
organizarea unei activiti n rezultatul creia ntreprinztorul nu va avea calitatea
de contribuabil
sau rezultatul acestei activiti nu va fi impozabil n virtutea legii; micorarea
impozitului fr
nclcarea legii fiscale utilizarea la maximum a facilitailor fiscale prevzute de
legislaie;
scderea din veniturile impozabile a cheltuielilor permise spre deducere, ns ntr-un
cuantum
mai mare dect cel justificat din punct de vedere economic. De menionat c n
cazul raporturilor

juridice fiscale acioneaz principiul interpretrii n folosul contribuabilului a

dubiilor aprute la
aplicarea legislaiei i nicidecum nu poate fi invocat principiul extensiunii aplicrii
impozitului
prin analogia unei situaii cu o alt situaie, ca urmare a lipsei prevederilor legale
exprese sau s
se considere scopul legiuitorului de a colecta venituri publice ca fiind o completare
a
cmpurilor albe din textul legii fiscale. Este discutabil msura n care pot fi
aplicate
agenilor economici, care svresc evaziuni fiscale, anumite penaliti, avnd n
vedere c ei nu
au nclcat nici o lege. Este deosebit de dificil ca n practic inspectorul fiscal s
discearn cu
exactitate logica prin care agentul economic a eludat legea fr a o nclca.
Evaziunea fiscal
legal poate fi evitat prin corectarea, perfecionarea i mbuntirea cadrului
juridic prin care 67
aceasta a devenit posibil, dei existena unor interese politice, economice i
sociale determin
tolerarea tacit a unor situaii favorabile acesteia.
Evaziunea fiscal frauduloas (ilicit) presupune eludarea deliberat a legislaiei
fiscale i
este sancionat de lege prin msuri pecuniare i privative de libertate. Spre
deosebire de evaziunea fiscal legal, care se caracterizeaz printr-o atitudine
prudent fa de sustragerea de la
plata impozitelor i taxelor n limitele legii, evaziunea fiscal ilegal, sau frauda
fiscal, are loc
prin nclcarea flagrant a legii, profitndu-se de modul specific n care se face
impunerea. Prin
fraud fiscal se nelege orice aciune a contribuabilului ce ncalc prevederea
fiscal, avnd un

caracter intenionat, cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor i taxelor

datorate la buget.
Evaziunea fiscal este frauduloas cnd contribuabilul, obligat s furnizeze date n
sprijinul
declaraiei n baza creia urmeaz a i se stabili cota impozitului, recurge la
disimularea obiectului
impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosete alte ci
de sustragere
de la plata impozitului. Deci, evaziunea fiscal frauduloas const n disimularea
obiectului
impozabil, n subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau n folosirea altor
ci de sustragere de la plata impozitului datorat. Este dificil a determina toate
formele de evaziune de acest
gen, ele fiind practic nelimitate. Printre acestea pot fi numite: nregistrrile fcute n
scopul
micorrii rezultatelor; nfiinarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive; trecerea
de cifre
nereale n registrele contabile; ntocmirea de declaraii false; ntocmirea de
documente de pli
fictive; crearea de rezerve latente; alctuirea de registre contabile nereale;
nejustificarea cu documente legale a nregistrrilor; trecerea n conturi personale a
unor pri din beneficiu; compensaii din conturi; reducerea cifrei de afaceri;
nedeclararea materiei impozabile; declararea de
venituri impozabile inferioare celor reale; falsificarea sau crearea pur i simplu a
unor piese i
acte justificative; executarea de registre de eviden dubl un exemplar real i
unul fictiv;
contabilizri de cheltuieli i facturi fictive; falsificarea bilanului, ca mijloc de
fraudare a fiscului,
care presupune o convenie ntre patron i contabilul-ef, ei fiind astfel inui s
rspund solidar
pentru fapta comis. Evaziunea fiscal frauduloas poate de asemenea avea drept
consecin:

sustragerea integral de la impozitare spre exemplu, practicarea activitii de

ntreprinztor fr
nregistrarea de stat, inclusiv la organele fiscale, neinerea evidenei i nedeclararea
materiei
impozabile; micorarea mrimii obligaiei fiscale prin forme foarte variate
tinuirea (reducerea) venitului prin falsificarea documentelor de eviden.
Dei exist o diversitate de procedee, la care contribuabilii recurg pentru a se
sustrage
ilegal, evaziunea fiscal ilegal se prezint sub diverse forme: evaziunea
tradiional (sau prin
disimulare), care const n sustragerea, parial sau total, de la plata obligaiilor
fiscale, fie prin
ntocmirea i depunerea unor documente incorecte, fie prin nentocmirea
documentelor curente 68
cerute de legislaia n vigoare. Evaziunea tradiional include urmtoarele procedee
principale:
ntocmirea unor declaraii false sau nentocmirea acestora; reducerea intenionat a
ncasrilor, n
scopul reducerii TVA i a profitului impozabil, prin ncasri n numerar fr chitane
i vnzri
fr facturi; creterea voit a cheltuielilor pentru a diminua profitul impozabil;
producerea i
comercializarea de bunuri i servicii economice n mod ilegal; desfurarea unor
activiti profesionale recompensate n mod clandestin; diminuarea valorii
motenirilor primite i a tranzaciilor
cu bunuri imobiliare. Evaziunea juridic const n a ascunde adevrata natur a
unui organism
sau a unui contract, pentru a evita obligaiile fiscale (de exemplu, cnd un contract
de asociere
este transformat, n mod ascuns, ntr-un contract de munc, pentru ca beneficiarul
acestuia s
obin anumite avantaje din calitatea de salariat). Evaziunea contabil, greu de
identificat n

practic, const n a crea impresia unei evidene contabile corecte, utiliznd

documente false, n
scopul creterii cheltuielilor, a obligaiilor fiscale datorate statului. Evaziunea prin
evaluare
const n diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortismentelor i
provizioanelor n
scopul deplasrii profitului n timp.
n rile cu o experien vast n fiscalitate adaptat cerinelor economiei de pia,
evaziunea fiscal, specific mai ales pentru TVA, poate fi ntlnit sub urmtoarele
forme:
frauda pe termen lung, care apare atunci cnd un agent economic, care i-a creat n
timp o bun
reputaie prin comportament i rezultate, nceteaz brusc plile, declarndu-se n
stare de
faliment, dup ce n prealabil a avut grij s-i transfere profitul n alt ar; frauda
pe termen
scurt, care poate fi ntlnit atunci cnd o nou ntreprindere nfiinat nainteaz
organelor
fiscale o cerere justificat de rambursarea TVA, ns dup rambursare ntreprinderea
n cauza i
nceteaz activitatea, iar pltitorul dispare; sindromul PHOENIX, cnd o firm ce
avea
obligaii de plat a TVA se declar n stare de faliment sau se lichideaz, dar apare o
alt firm
cu acelai director. n acest caz, organelor fiscale le revine sarcina de a ncerca s
ncaseze
impozitul de la unitatea falimentar sau lichidat; sindromul companiilor multiple
apare n
cazul n care sunt nregistrate mai multe firme, printre care i una fantom. Aceasta
din urm
solicit rambursarea TVA fr s fi participat la plata TVA colectate, dup care
dispare;

manipulrile insignifiante, care se concretizeaz n efectuarea unei serii de

modificri mrunte n
contabilitate, ca de exemplu: omiterea de la nsumare a unor pagini, nregistrarea
repetat a unor
facturi de intrare, raportare greit etc. Toate acestea conduc la ntocmirea unui
decont (document care justific careva plat) TVA incorect.
Dimensiunile evaziunii i fraudei fiscale difer de la o ar la alta, n funcie de legile
i
realitile fiscale ale acestora, iar eficacitatea sistemului fiscal se msoar nu att
prin importana
veniturilor fiscale atrase la buget, ct prin gradul de consimire la impozit. Este
general cunoscut 69
faptul c nivelul evaziunii fiscale ntr-un anumit stat este invers proporional cu
gradul de
consimire la impozit al contribuabililor din acel stat, adic nivelul evaziunii fiscale
va fi cu att
mai mic, cu ct gradul de consimire la impozit al contribuabililor este mai ridicat.
Controlul financiar reprezint activitile structurilor guvernamentale, abilitate cu
dreptul
de control n scopul verificrii, respectrii legislaiei Republicii Moldova privind:
bugetul public
naional (verificarea corectitudinii veniturilor i cheltuielilor bugetului de stat,
bugetelor unitilor administrativ-teritoriale, bugetului asigurrilor sociale de stat i
fondurilor asigurrilor
obligatorii de asisten medical); bugetul consolidat (verificarea corectitudinii
veniturilor i
cheltuielilor bugetului de stat i ale bugetelor locale formate ca elemente
independente n sistemul bugetar); veniturile bugetului consolidat (verificarea
corectitudinii impozitelor i taxelor, a
altor ncasri ale statului, specificate de legislaia n vigoare); cheltuielile bugetului
consolidat
(corectitudinea cheltuielilor prevzute de legea bugetar anual n vederea
satisfacerii necesita-

ilor societii, inclusiv: acoperirea necesitilor social-culturale i de cercetri

tiinifice, ntreinerea aparatului de stat, acoperirea necesitilor militare, achitarea
datoriei de stat, acordarea de
subvenii, dezvoltarea sectorului economic al statului etc.); deficitul bugetar;
excedentul bugetar;
profitul pn la impozitare; profitul net; creanele; datoriile; datoriile financiare;
datoriile comerciale; datoriile calculate (Anexa 8). Un control financiar eficient poate
influena n mare msur
excedentul, deficitul bugetului consolidat. De exemplu, conform [5], n anul 2007
deficitul bugetului consolidat a constituit 123,6 mln. lei. Eficientizarea controlului
financiar, exprimat prin
creterea veniturilor n bugetul consolidat n anul 2007 cu 1%, a putut reduce
deficitul de la
123,6 pn la 99,32, adic cu 20%; sau, n urma controlului financiar, reducerea
cheltuielilor,
destinate aciunilor social-culturale, cu 1% (de la 14038,7 mln. lei pn la 13898,3
mln. lei) a
putut reduce cheltuielile totale de la 22415,6 mln. lei pn la 22275,213 mln. lei,
deficitul de
123,6 mln. lei ar trece n excedent egal cu +16,787 mln. lei. Controlul financiar nu
este abilitat
cu dreptul s modifice structura bugetului consolidat, ns poate contribui la
realizarea valorilor
fiecrei componente a vectorului bugetului consolidat. Altfel spus, venitul bugetului
consolidat
(VBS) este constituit din: venituri fiscale (V1) (cca 85% per total); ncasri nefiscale
(V2) (cca 7%
per total); alte venituri (V3) (cca 8%).
La rndul su, V1=(V11,V12,V13,V14,V15,V16), unde: V11 impozite pe venit
(12,2%);
V12 contribuii de asigurri sociale obligatorii de stat (19,4%); V13 prime de
asigurri
obligatorii de asisten medical (3,5%); V14 impozite de proprietate (1,0%); V15
impozite

interne pe mrfuri i servicii (42,3%); V16 impozite asupra comerului internaional

i operaiunilor externe (4,1%).
V2=(V21,V22,V23), unde: V21 alte venituri din activitatea de antreprenoriat i din
proprietate (4,1%); V22 taxe i plai administrative (1,7%); V23 amenzi i
sanciuni administrative 70
(0,5%). n structura veniturilor n bugetul consolidat controlul financiar rmne o
problem
nesoluionat. Perfecionarea controlului financiar poate fi realizat prin educarea
revizorilor
financiari, prin educarea contribuabililor.
Nivelul de educaie a acestor dou grupe de subieci determin, n mare msur,
executarea bugetului de stat, a bugetelor unitilor administrativ-teritoriale, a
bugetului asigurrilor
sociale de stat pe tipuri de fonduri. Nivelul de educaie a subiecilor implicai n
fluxurile
financiare este determinat de politicul economic al rii. Dac politicul economic al
rii i
dorete un control financiar imparial pentru toi subiecii economici, atunci n ar
sunt necesare:
implicarea n operaiunile de control financiar a revizorilor din partidele de opoziie;
determinarea consecutivitii securitilor optime de aplicare a metodelor de control
financiar; determinarea numrului optim de controale financiare; invitarea
revizorilor financiari din alte ri;
elaborarea unor metode eficiente de control financiar direct, indirect; elaborarea
unui sistem de
control financiar sigur (Figura 2.6). O problem aparte rmn evaziunile fiscale
comise n
cunotin de cauz de controlorii financiari.
Fig. 2.6. Schema-bloc Posibiliti de eficientizare a controlului financiar.
Sursa: Elaborat de autor.

n aceste situaii, n viziunea noastr, controlorii financiari se fac coparticipani la

evaziunile fiscale i, deci, trebuie supui sanciunilor economice similar agenilor
economici respectivi.
+
+
+
+
+
+
+

Elaborarea unor metode

eficiente de control
financiar direct, indirect
Elaborarea unui sistem de
control financiar sigur
Corupia, deficitul bugetar sunt
n cretere; salariile bugetarilor,
achiziiile guvernamentale,
cererea, PNB se reduc.
Implicarea n operaiile de
control financiar a
revizorilor din partidele
de opoziie
Determinarea consecutivitii securitilor
optime de aplicare a
metodelor de control

financiar
Determinarea numrului
optim de controale
financiare
Iniierea proceselor de
invitaie a revizorilor
financiari din alte ri
Determinarea numrului
optim de colaboratori n
structurile de control
financiar
POLITICUL ECONOMIC AL
RII I DORETE UN
CONTROL FINANCIAR
IMPARIAL PENTRU TOI
SUBIECII ECONOMICI.71
Fiecare control financiar, intenionat sau nu, aparent poate i trebuie s fie
evideniat n
scopul sancionrilor economice, administrative, penale i a revizorilor financiari.
Stimulentele i
antistimulentele aplicate revizorilor financiari trebuie s corespund cuantumului
fraudei. Dac
revizorul ncaseaz o mit, de exemplu de 1 mln. lei, sanciunea nu poate constitui
1000 lei sau
numai destituirea acestuia din funcie.
Eficientizarea controlului financiar este realizabil prin crearea unui sistem de
control
financiar ce ar permite excluderea corupiei din partea revizorilor chiar dac acetia
sunt

predispui s fie mituii. Corupia n structurile de control financiar este produsul nu

al
revizorilor, al controlorilor i nu al indivizilor antrenai n organele de control
financiar, ci al
sistemului imperfect de control, al sistemului ce permite mituirea, al sistemului ce
nu conine
metode economico-financiare de depistare a abaterilor veniturilor n bugetul de
stat. Un astfel de
sistem nu poate fi elaborat, propus de ctre politicienii businessmeni. Acetia pot
s fie bnuii
de lips de imparialitate. Sistemul de control financiar trebuie elaborat n cadrul
tiinelor
economice fundamentale. Problema eficientizrii controlului financiar este o
problem complex
i poate fi divizat n subprobleme.
Una dintre aceste subprobleme este problema elaborrii programului calendaristic
de
control financiar. n acest scop admitem: Fiecare dintre subiecii economici 1; 2;,
k;,; n
trebuie sa fie supui unui control financiar de ctre revizorii 1; 2;,; i; .,; m;
Subiectul
economic k, k = 1,2,..., n poate fi controlat de ctre revizorul i, i = 1,2, , m n tik
uniti de
timp; dac subiectul economic k nu este supus controlului de ctre revizorul i,
atunci t ik=0 .
Procesele, operaiunile controlului financiar sunt caracterizate de anumite cerine,
restricii, condiii: fiecare revizor, concomitent, este implicat n controlul numai al unui
singur
subiect economic; pentru fiecare subiect economic este stabilit de ctre organele
superioare de
control consecutivitatea operaiunilor de control financiar; operaiunile de control
financiar,

deja iniiate, nu pot fi sistate. Se pune problema: de a elabora programul

calendaristic de
control financiar pentru care timpul necesar pentru efectuarea controlului financiar
va fi
minim.
Notm prin xik data calendaristic n care este iniiat operaiunea controlului
financiar al
subiectului economic k, k = 1,2, ...,n, de ctre revizorul i, i = 1,2, ...,m (Tabelul 2.1).
Conform
restriciilor controlului financiar, pentru fiecare doi subieci economici k si j,
implicarea
revizorului i n controlul subiectului economic j este posibil numai dup ce este
definitivat
revizia subiectului k. Altfel spus, data iniierii controlului financiar al subiectului
economic j
de ctre revizorul i este posibil dup data finalizrii controlului subiectului k, adic
xij xik+tik
(Figura 2.7).72
Tabelul 2.1. Date privind iniierea controlului subiecilor economici
Controlorii financiari
Subiecii economici
12kN
1
X11
(X11+t11)

t 11
X12
(X12+t12)

t12

X1k
(X1k+t1k)

t1k

X1n
(X1n+t1n)

t1n
2
X21
(x21+t 21)

t21
X22
(X22+t22)

t22

X2k
(X2k+t2k)

t2k


X2n
(X2n+t2n)

t2n

I
Xi1
(xi1+t21)

ti1
Xi2
(Xi2 +ti2)

ti2

Xik
(Xik +tik)

tik

Xin
(xin+tin)

tin

M
Xm1
(Xm1+tm1)

tm1
Xm2
(xm2+tm2)

tm2

Xmk
(xmk+tmk)

tmk

Xmn
(Xmn+tmn)

tmn
Datele iniiale din Tabelul 2.1 sunt interpretate dup cum urmeaz:
Xik data iniierii operaiunii de control financiar al subiectului economic k,
i=1,2,...,m;
k=1,2,...,n de ctre revizorul i;
tik timpul necesar pentru definitivarea controlului financiar al subiectului
economic k,
i=1,2,,m; k=1,2,n de ctre revizorul i;
(Xik+tik) data calendaristic ctre care revizorul i a finalizat controlul subiectului

economic k, i=1,2,,m; k=1,2,,n.73

Condiia (1) a controlului financiar efectuat de revizorul i impune o anumita
restricie:
revizorul i poate supune controlului financiar, concomitent, numai un singur subiect
economic
n ordinea k j sau j k (Figurile 2.7, 2.8).

Fig. 2.7. Schema-bloc Condiia (1) alternativa 1.

Sau, controlul financiar de ctre revizorul i al subiectului k este posibil numai dup
data
finalizrii controlului financiar al subiectului economic j, adic xik xij + tij
(Figura 2.8).

Fig. 2.8. Schema-bloc Condiia (1) alternativa 2.

Conform condiiei (2), operaiunile de control financiar al fiecrui subiect

economic
trebuie efectuate ntr-o anumit consecutivitate stabilit de structurile financiare
superioare.
Altfel spus, subiectul economic trebuie supus controlului financiar de ctre revizorii
i i s n
ordinea stabilit is, i nu invers, adic xskxik+tik (Figura 2.9).
Condiia (1)
Xij
Timpul necesar pentru
efectuarea operaiunii de
control financiar al
subiectului economic k de

ctre revizorul i
Xik + t
ik
Data iniierii controlului financiar al
subiectului economic k de ctre revizorul i
Data iniierii controlului
financiar al subiectului
economic j de ctre
revizorul i
Condiia (1)
Xik
Timpul necesar pentru
efectuarea controlului
financiar al subiectului
economic j de ctre
revizorul i
Xij + t
ij
Data iniierii controlului
financiar al subiectului economic j de ctre revizorul i
Data iniierii controlului
financiar al subiectului
economic k de ctre
revizorul i74
Fig. 2.9. Schema-bloc ,,Condiia (2).
Condiia (2) a controlului financiar de ctre revizorii s i i stabilete ordinea
controlului.

O astfel de ordine a controlului poate avea cteva interpretri: sau revizorul i are
nevoie de
informaia revizorului s pentru a ndeplini cu succes operaiunea de control
financiar; sau
revizorul i are scopul s stabileasc corectitudinea operaiunii de control exercitat
de revizorul s.
Pot fi i alte interpretri. Data (T) definitivrii (terminrii) controlului financiar al
subiecilor economici nu poate fi mai nainte de datele n care se fac controalele
financiare de ctre
revizori, adic Txik+tik (Figura 2.10).

Fig. 2.10. Schema-bloc Timpul necesar pentru efectuarea reviziilor.

Data terminrii tuturor reviziilor financiare determin mrimea perioadei de timp n
care au
fost efectuate operaiunile de control financiar. Aceast perioad trebuie s fie ct
mai scurt,
pstrnd toate condiiile controlului financiar expuse mai sus.
Condiia (2)
Xsk
Timpul necesar pentru
efectuarea operaiunii de
control financiar al
subiectului economic k de
ctre revizorul i
Xik + t
ik
Data iniierii controlului
financiar al subiectului

economic k de ctre
revizorul i
Data iniierii controlului
financiar al subiectului
economic k de ctre
revizorul s
Datele posibile de terminare
a reviziilor
T
Timpul necesar pentru efectuarea operaiunii de control
financiar al subiectului economic k, k=1,2,,n de ctre
revizorul i, i=1,2,,m
Xik + t
ik
Datele iniierii controlului
financiar al subiectului economic k,
k=1,2,,n de ctre revizorul i,
i=1,2,..,m
Data terminrii tuturor
controalelor financiare de
ctre revizori75
Problema privind controlul financiar poate fi soluionat cu ajutorul algoritmilor din
programarea liniar. n acest scop, este necesar de a formaliza restriciile bul,
adic restriciile:
condiia (1) alternativa 1; condiia 1 alternativa 2; introducem variabila bul
ijk, care,

n dependen de anumite situaii, poate fi egal sau cu 0 sau cu 1; admitem o

perioad de
timp, constant, suficient de mare, n care toate operaiunile de control financiar vor
fi terminate
(definitivate). Aceast perioad o notm prin T = const.
n aceste notri are loc afirmaia: condiia (1) alternativa 1 i condiia (1)
alternativa 2 pot fi exprimate prin sistemul:
xik+tikijk(T +tik)+xij
(2.14)
xij + tij (1-ijk)(T +tik)+xik

(2.15)

Demonstraie. Dac xik=xij

, adic data iniierii controlului financiar al subiectului economic
k de ctre revizorul i coincide cu data iniierii controlului financiar al subiectului
economic k de
ctre revizorul i (ceea ce contrazice condiia admis n controlul financiar). Atunci,
din
inegalitatea (2.14) obinem:
tikijk ( T + tik) (2.16)
Condiia (2.16) poate fi satisfcut numai pentru valoarea variabilei bul ijk=1,
adic T 0,
fiindc T = const>0.
n acest caz, din inegalitatea (2.15) obinem:
xij + tij (1-1)( T +tik)+xik

sau

tij
0 contrazice condiiile iniiale ale problemei din Tabelul 2.1.
Deci, xik xij i numai pentru aceast condiie sistemul de inegaliti (2.14)-(2.15)
este
compatibil. S verificm sistemul de inegaliti pentru valorile variabilei bul egale
cu 0;

cu 1 .
Pentru ijk=1 din inegalitatea (2.15) rezult:
xij + tij (1-1)( T +tik)+xik; xikxij+tij este satisfcut condiia (1)
alternativa 2;
Pentru ijk=0 din inegalitatea (2.14) rezult:
xik+tik0*(T +tik)+xij ;xijxik+tik este satisfcut condiia (1) alternativa 1.
Din inegalitatea (2.14) pentru ijk=1 obinem xik+tik1*( T +tik)+xij sau T xikxij
.
Deci, dac subiectul economic j este controlat de ctre revizorul i dup ce a fost
supus
controlului financiar subiectul economic k, atunci variabila bul ijk=0; dac
controlul se face n
ordinea opus, atunci variabila bul ijk=1; pentru fiecare revizor i i doi subieci
economici j i 76
k este necesar: dac ijk=0, atunci ikj=1, i invers. Aceast condiie poate fi
impus printr-o
restricie suplimentar: ikj+ijk=1; ikj
,ijk0 i ikj ,ijk numere ntregi.
Modelul economico-matematic pentru soluionarea problemei poate fi scris dup
cum
urmeaz:
De determinat programul calendaristic optim al operaiunilor de control financiar al
subiecilor economici 1;2;;n de ctre revizorii 1;2;;m n condiiile:
xik+tikijk(T +tik)+xij
xij+tij(1-ijk)(T +tik)+xik
xik+tikxsk
ijk+ikj=1

ijk,ikj numere ntregi

ijk,ikj numere nenegative
Modelul poate fi soluionat cu ajutorul metodelor din lucrrile ce vizeaz modelarea
proceselor
economice, de exemplu al celei prezentate n [19]. Modelarea procesului de
elaborare a planului
calendaristic optim de control financiar poate avea un ir de aplicaii: pot fi stabilite
anumite
principii; pot fi puse la baza unor calcule ce vor permite utilizarea optim a
potenialului
revizorilor financiari; pot fi create sisteme computerizate pentru imitarea, simularea
variantelor
posibile de control financiar, pornind de la date iniiale, ipoteze diferite.
2.3. Problema cuantificrii economiei tenebre
Scopul controlului veniturilor i al cheltuielilor este determinarea corectitudinii,
plenitudinii, oportunitii definirii, clasificrii, recunoaterii, evalurii, reflectrii n
conturi i raportrii
informaiei aferente veniturilor i cheltuielilor ntreprinderii. Pe lng acestea apar i
un ir de
aspecte care necesit a fi verificate n cadrul controlului. Dintre acestea
principalele sunt
urmtoarele: existena n cadrul politicii de contabilitate a ntreprinderii a
compartimentului referitor la evidena veniturilor i cheltuielilor; corectitudinea
perfectrii documentare a faptelor economice generatoare de venituri i cheltuieli;
corectitudinea i oportunitatea reflectrii veniturilor
i cheltuielilor n registrele i conturile contabile; corectitudinea generalizrii
informaiilor
privind veniturile i cheltuielile n rapoartele financiare. Metodologia de exercitare a
controlului
reprezint modul de cercetare i aciune, procedeele de control n vederea
prevenirii, constatrii
i nlturrii pagubelor aduse avutului public sau privat. Controlul veniturilor i al
cheltuielilor 77

(ca i fiecare form a controlului) se exercit la orice nivel de gestiune i se

desfoar n conformitate cu un algoritm care include patru etape importante:
stabilirea standardelor, normelor,
obiectivelor; msurarea realizrilor; compararea realizrilor cu obiectivele
prestabilite n etapa I
i determinarea abaterilor; luarea de msuri pentru corectarea deviaiei. Procesul
controlului
poate fi reprezentat astfel (Figura 2.11):
Fig. 2.11. Procesul controlului financiar.
Considerat din punct de vedere metodologic, controlul este un proces de cunoatere
cu
urmtoarele momente eseniale: cunoaterea situaiei stabilite, considerat ca baz
de referin
(comparaie); cunoaterea situaiei reale; determinarea abaterilor (prin confruntarea
situaiei reale
cu cea stabilit); formularea unor concluzii, sugestii, propuneri i msuri. Momentul
esenial al
procesului de control al veniturilor i cheltuielilor l constituie comparaia, ntruct
orice operaiune sau activitate economico-financiar se cerceteaz nu doar n sine, ci i n
raport cu un
criteriu considerat o baz de comparaie, permind formularea unor concluzii.
Criteriile de comparaie alese determin n ultim instan i natura comparaiei ca
suport al controlului
veniturilor i cheltuielilor.
Astfel, se pot delimita: comparaii n funcie de un criteriu prestabilit, n aceast
categorie
fiind cuprinse previziunile, prognozele, sarcinile, normele, prevederile legale,
standardele etc.;
comparaii cu caracter special, ca, de exemplu, cele care au n vedere variante de
eficien a unor
msuri, programe sau soluii tehnico-economice viznd alegerea celei optime;
comparaii n

timp, referindu-se, de regul, la activitatea programat sau efectiv din perioada

controlat cu
cea din perioadele precedente. Controlul documentar al veniturilor i cheltuielilor
este procedeul
de stabilire a realitii, legalitii i eficienei operaiunilor economice i financiare
prin examinarea documentelor primare i centralizatoare, a nregistrrilor n
evidena tehnico-operativ i n 78
cea contabil. n ce privete documentele primare, o atenie deosebit se acord
controlului
documentar, att nainte de nregistrarea n conturi a veniturilor i cheltuielilor, ct
i ulterior
acesteia. Acest tip de control se exercit att sub aspectul formei, ct i al
coninutului.
Din punctul de vedere al formei, controlul documentelor are urmtoarele obiective:
autenticitatea, exactitatea ntocmirii i valabilitatea, efectuarea corect a calculelor
la determinarea
veniturilor i a cheltuielilor. Controlul viznd autenticitatea documentelor este
focusat cu prioritate asupra urmtoarelor aspecte: modul de folosire a documentelor
tipizate; completarea cu toate
elementele necesare solicitate de imprimat; completarea corect a datelor i
existena eventualelor tersturi, falsificri, adugiri n text, corectri nesemnate;
existena semnturilor originale,
inclusiv concordana cu specimenele de semnturi; concordana dintre documente
i justificrile
anexate.
Controlul exactitii ntocmirii i valabilitii documentelor se realizeaz n raport cu
momentul i condiiile producerii operaiunilor economice i financiare pe care le
consemneaz.
De cele mai multe ori, documentele care reflect operaiuni patrimoniale (care
genereaz drepturi
i obligaii) se ntocmesc la anumite termene anticipat stabilite i cu respectarea
unei metodologii
unitare, a cror nesocotire lezeaz autenticitatea lor i pune sub semnul ntrebrii
exactitatea i

valabilitatea acestora.
Controlul efecturii corecte a calculelor presupune verificarea din punct de vedere
aritmetic a documentelor viznd constatarea i nlturarea erorilor de calcul care
pot denatura
coninutul operaiunilor economice i financiare, eventual n slujba unor scopuri
oculte. Persist
cazuri n care calculele sunt greite intenionat i ascund fraude, delapidri,
sustrageri, nereguli,
evaziuni fiscale. Din punctul de vedere al coninutului, controlul documentelor are
ca obiective:
legalitatea (justeea), realitatea (exactitatea), eficiena (necesitatea, economicitatea
i oportunitatea). Controlul asupra legalitii documentelor urmrete ca acestea s
fie ntocmite cu respectarea normelor legale privind disciplina financiar a
operaiunilor pe care le reflect. n acest
scop, coninutul documentelor justificative se confrunt cu prevederile legale i se
stabilete
concordana dintre ele. Baza juridic a controlului financiar sub aspectul legalitii o
constituie
legile, ordinele i instruciunile, prevederile altor acte normative care servesc drept
criteriu
pentru stabilirea justeei operaiunilor efectuate.
Controlul realitii i exactitii operaiunilor economice i financiare i propune s
stabileasc dac acestea s-au efectuat n limitele, condiiile i locul indicat n
documentele justificative. n cazul n care exist incertitudine asupra realitii
operaiunilor supuse verificrii, se
recurge la controlul faptic, solicitndu-se celor ce au semnat documentele s
confirme realitatea
operaiunilor, inclusiv autenticitatea semnturilor. Acest obiectiv al controlului
financiar asupra 79
documentelor primare se realizeaz i prin tehnica controlului reciproc i ncruciat
al documentelor.
Controlul eficienei operaiunilor economice i financiare are n vedere aspecte mai

complexe care in de: necesitatea, economicitatea i oportunitatea acestora.

Controlul financiar sub aspectul necesitii i propune s verifice gradul de utilitate
a
operaiunilor consemnate n documente, propunnd msuri pentru eliminarea risipei
i stoparea
efecturii n continuare a unor operaiuni ineficiente.
Controlul economicitii vizeaz cu prioritate dac operaiunea financiar este
necesar din
punctul de vedere al activitii generale a unei entiti economice sau sociale i
dac prin
producerea acelor operaiuni exist garania unui rezultat financiar pozitiv.
Controlul oportunitii unei operaiuni vizeaz ntrebarea dac momentul ales i
locul
stabilit pentru executarea acesteia sunt cele mai convenabile, att din punct de
vedere economic,
ct i financiar.
Analiza economico-financiar este un procedeu metodologic utilizat de controlul
financiar
pentru cunoaterea rezultatelor obinute la ndeplinirea programelor de activitate i
a factorilor
care le-au influenat desfurarea. Pe baza acestui procedeu activitatea verificat
este descompus pe elemente constitutive (venituri i cheltuieli) i apoi studiate
raporturile existente ntre
acestea. Analiza cerceteaz activitatea economic i financiar considerat ca un
complex de
legturi cauzale i factori de influen.
Pentru controlul financiar prezint importan stabilirea locului i originii factorilor a
cror
aciune a determinat anumite evoluii i rezultate negative. Acest procedeu de
control este, de
regul, ataat altor tehnici specifice, n funcie de natura obiectivelor de control care
se urmresc.

El presupune urmtoarele aciuni: determinarea elementelor structurale (a prilor

componente)
ale veniturilor i cheltuielilor; evidenierea factorilor care acioneaz succesiv, de la
cei cu
aciune direct spre cei cu aciune indirect procedeu cunoscut i ca
descompunere n trepte;
corelaia dintre fiecare element i fenomenul analizat prin prisma raporturilor de
condiionare
reciproc; stabilirea i cuantificarea efectiv a diferitelor elemente i factori de
influen a rezultatelor financiare ale entitii. n acest demers de cunoatere i
verificare, analiza economicofinanciar presupune anumite tehnici de cercetare
specifice, viznd aspecte calitative i cantitative ale realitilor dintr-o unitate
controlat. Modalitile de analiz calitativ vizeaz esena
activitii desfurate la nivelul unei anumite structuri organizatorice, descoperind
legturile
cauzale dintre fenomenele sau procesele economico-financiare care influeneaz
veniturile i
cheltuielile. 80
Modalitile cantitative de cercetare i propun cuantificarea influenelor sau
factorilor care
determin o anumit dinamic a veniturilor i cheltuielilor. n mod concret,
procedeul de verificare bazat pe analiza economico-financiar se efectueaz prin
mai multe modaliti sau tehnici
specifice, cum ar fi: tehnici de stabilire a relaiilor cauzale ntre fenomene ce vizeaz
cu precdere corespondena ntre fenomenul verificat i mprejurrile sau condiiile reale n
care acesta sa desfurat; stabilirea efectelor unei anumite variaii a fenomenului
verificat cruia i urmeaz o
anumit variaie a altui fenomen; stabilirea soldului sau rmiei, adic scderea
din variaia
total a unui fenomen a influenelor cunoscute i obinerea astfel a diferenei
datorate aciunii
factorilor necunoscui. Diviziunea i descompunerea asigur profunzimea studierii
veniturilor i

cheltuielilor, permind astfel localizarea, n timp i n spaiu, a abaterilor i a

cauzelor lor.
Diviziunea n timp permite stabilirea abaterilor perturbatoare de la tendina
general de evoluie
a activitii verificate, de la o anumit caden i ritmicitate prevzute.
Descompunerea pe elementele componente permite aprofundarea cunoaterii
veniturilor i cheltuielilor i cuantificarea
legturilor cauzale ale factorilor de influen. Gruparea implic separarea veniturilor
i a
cheltuielilor n grupuri omogene dup unul sau mai multe criterii sau caracteristici,
n funcie de
scopul urmrit n control. Substituirea n lan se aplic n cazul relaiilor de tip
determinist, care
mbrac forma matematic a produsului sau raportului (proporionalitate direct
sau invers).
n cazul relaiei dintre doi sau mai muli factori de influen, se folosesc valorile din
baza de
comparaie i cele efective, stabilindu-se diferena tuturor factorilor i apoi, prin
substituire
treptat, se ajunge la consemnarea influenei fiecrui factor n parte. Aceast
tehnic de control
presupune respectarea urmtoarelor reguli: aezarea factorilor n ordinea de analiz
prin substituirea nti a factorului cantitativ i apoi a celui calitativ; realizarea
substituirii n mod succesiv;
un factor substituat se menine ca atare n toate operaiunile ulterioare.
Balana elementelor i a modificrii lor ca modalitate de analiz i control se
utilizeaz
atunci cnd ntre elementele veniturilor i ale cheltuielilor exist relaii de tip sum
i diferen,
care oglindesc cantitativ interdependena elementelor fenomenului respectiv.
Aceasta face posibil compararea elementelor balanei (valorile efective cu cele din
perioada considerat ca baz)
i evidenierea cauzelor care au determinat modificarea unui rezultat. Corelaia este
modalitatea

de analiz i control ce se utilizeaz n cazul n care ntre factorii de influen asupra

veniturilor
i cheltuielilor entitii sunt stabilite relaii de tip stocastic, adic fiecrei valori a
factorului
determinant i corespund mai multe valori ale caracteristicii rezultative, ealonate
ntre anumite
limite. Aceast tehnic de investigare i control presupune mai multe etape, i
anume: stabilirea
coninutului economic al veniturilor i cheltuielilor i al factorilor de influen;
determinarea
legturilor de cauzalitate i a formei matematice a acesteia; stabilirea valorii
parametrilor 81
ecuaiei; calcularea intensitii legturii dintre venituri i cheltuieli i factorii de
influen cu
ajutorul coeficientului de corelaie; evidenierea influenei factorilor asupra
veniturilor i
cheltuielilor cu ajutorul coeficienilor de determinare. Calculul matriceal se aplic n
cazul
existenei unor relaii funcionale de produs sau raport ntre venituri i cheltuieli i
factorii de
influen. La separarea acestor factori trebuie s se in seama de ordinea de
intercondiionare a
acestora, similar tehnicii de substituire n lan. Calculul matriceal poate fi aplicat cu
rezultate
bune la analiza i controlul cheltuielilor cu materialele pe unitatea de produs pentru
a obine
influena factorilor, care pot fi: consumurile specifice, preul de aprovizionare unitar.
Cercetarea
operaional se utilizeaz n adoptarea deciziilor cnd intervin mai muli factori
diferii care
trebuie luai n consideraie, fiind o tehnic utilizat cu precdere n analiza
previzional.
Modalitile de control bazate pe analiza economico-financiar nu se aplic n mod

automat pentru toate obiectivele supuse controlului, ci selectiv i difereniat, n

funcie de natura
surselor de date, de modul de culegere, nregistrare, prelucrare i pstrare a
acestora, natura i
formele de control exercitat. ntre analiza economico-financiar i alte procedee de
control
(n special controlul documentar) exist legturi de interdependen, dar i domenii
distincte de
manifestare care pot fi separate att teoretic, ct i practic. Spre exemplu, dac prin
controlul
financiar se urmrete s se stabileasc doar legalitatea i sinceritatea unor
operaiuni, se utilizeaz modalitile aparinnd controlului documentar i celui
faptic. Dac se urmresc i obiective innd de stabilirea factorilor i cauzelor care
au influenat dinamica veniturilor i cheltuielilor, sau a rezultatelor financiare, se
apeleaz i la modalitile de control aparinnd analizei.
Totui, ntre controlul documentar i controlul bazat pe analiza economico-financiar
se stabilesc
relaii directe i reciproce. Astfel, analiza presupune n mod necesar utilizarea
controlului
documentar pentru a se asigura c informaiile utilizate sunt exacte, reale i legale.
Pe de alt
parte, controlul documentar utilizeaz concluzii ale analizei, n scopul obinerii unei
aprecieri
generale despre performanele veniturilor i ale cheltuielilor ntreprinderii.
Experiena acumulat
de omenire n perioadele de crize financiare ne duce la concluzia c tocmai n
aceste situaii
economia tenebr cunoate o amploare deosebit.
n situaiile n care veniturile la buget se reduc, guvernele sunt impuse de situaiile
financiare dificile s-i activizeze, s-i perfecioneze metodele de control financiar.
Problema privind
organizarea optim a controlului financiar devine deosebit de actual n cazurile de
apariie a

crizelor economice, n situaiile n care veniturile la bugetul de stat se reduc

considerabil; atunci
cnd datoriile devin funcii de volumul emisiilor monetare [126, 127]; atunci cnd
multe ntreprinderi economice funcioneaz n regim haotic [59], pentru care
lipsete o baz teoretic [64];
pieele de desfacere se prbuesc [94, 106]. Apariia haosului economic genereaz
probleme 82
specifice i pentru controlul financiar [117, 125], contribuie la reducerea
considerabil a
participanilor la pieele de desfacere. Reducerile activitilor productive, creterea
nivelului de
omaj impun metode specifice de control financiar [50, 61].
n perioadele de criz, economiile naionale se confrunt cu modificri n structura
produciei, exportului, importului [92]. Fiecare ar, inclusiv Republica Moldova, n
procesele de control financiar trebuie s-i reajusteze metodele informaionale, si creeze stereotipuri de control
financiar [1, 95, 96, 124], s-i perfecioneze metodele de calcul al fluxurilor
financiare [116].
Cuantificarea situaiilor n perioadele de criz financiar, de exemplu n perioada
20082010, este o problem de prim importan [16]. n condiiile crizelor financiare
probleme fr de
precedent pot crea bncile comerciale, creterea tendinelor speculative [62],
creterea datoriilor
pe scar mondial [8, 47]. O anumit atenionare pentru economiile naionale o
ofer FMI [44].
Cercetarea influenei fenomenelor de crize financiare, cu toate consecinele, asupra
nivelului de dezvoltare economic este slab prezentat n teoria economic [32, 63].
n bibliografia
evenimentelor extremale financiare exist doar cercetri empirice [76]. Un paliativ
n ce privete
studierea crizelor financiare i, deci, a controlului financiar ne ofer autorii n [25,
81, 93, 99,

100], experiena SUA, metodele analitice [10, 34]. n ateptarea unor reforme
financiare la nivel
global, problema privind controlul financiar n situaiile de criz rmne o problem
doar pus n
discuie, ns nesoluionat [111]. Un material elaborat detaliat la acest subiect l
gsim n [112].
Economia tenebr este umbra economiei reale cu proprieti elastice: poate fi
mare, mic
(dar nu zero), n dependen de specificul rii, de politicile economice, juridice
promovate.
De regul, economia tenebr n raport cu cea real, luat la eviden de ctre
autoriti, este n
cretere. n acest context prezint interes elaborrile metodologico-practice de
estimare cantitativ a activitilor economice neoficializate. Problema este generat
de lipsa unui sistem de
eviden statistic, a unui sistem de indicatori economici din economia real care ar
fi pui la
baza estimrii cantitative a indicatorilor din economia tenebr.
n economia tenebr, n viziunea noastr, trebuie incluse: toate activitile
economice
legale, dar care nu sunt supuse proceselor de impozitare; toate activitile ilegale,
care sunt
tenebre dup definiie, sunt antisociale, antiumane. Economia tenebr revine n
centrul ateniei societii n perioadele de crize economice, n perioadele n care veniturile n
buget se reduc.
Evoluia PNB reflect doar aproximativ situaia real n economia naional, privind
omajul. La
creterea economiei tenebre contribuie n primul rnd aspectul moral al
guvernanilor, dorina
acestora de a soluiona problema. n condiiile n care oligarhia naional se implic
activ n

procesele electorale, n structurile guvernamentale, legislative, publice, cota-parte a

economiei
tenebre n cea real crete. Nu este secund nici morala contribuabililor, nivelul de
impozitare.83
La creterea economiei tenebre contribuie n mare msur cadrul instituional,
sanciunile lejere,
aciunile provizorii ale legilor; existena unor modaliti de splare de bani
creeaz premise
prielnice pentru economia tenebr. ncercrile de a estima dimensiunile activitilor
economice
desfurate ilegal prin metoda sondajelor sociologice, din lipsa transparenelor, nu
reflect
realitatea. Actualmente pot fi ntlnite diverse metode de estimare a nivelului de
desfurare a
economiei tenebre: determinarea diferenei dintre veniturile i cheltuielile
populaiei; determinarea corelaiei dintre volumul economiei tenebre i nivelul
omajului, dintre volumul economiei
tenebre i volumul lichiditilor; analiza cererii de pe pia, a structurii acesteia;
determinarea
numrului de operaiuni comerciale; analiza structurii cumprtorilor, a consumului;
metode
analitice, de procesare a datelor experilor n profil ramural, teritorial. n situaiile n
care
cheltuielile populaiei depesc veniturile se poate concluziona c exist economie
tenebr; dac
cheltuielile sunt egale sau mai mici dect veniturile populaiei, nu exist temei de a
exclude
existena economiei tenebre. Pot fi variante cnd resursele financiare realizate n
economia
tenebr sunt rezervate. Deci, compararea veniturilor cu cheltuielile populaiei la
nivelul macro
poate oferi o estimare a existenei economiei tenebre cu un mic coeficient de
ncredere. La acest

rezultat, mult aproximativ, se mai adaug lipsa fptailor: economia tenebr

exist, dar nimeni
nu poate indica cu certitudine adresa acestora. Corelaiile: economie tenebr
omaj; economie
tenebr lichiditi etc. ar putea servi un instrument, o modalitate de cuantificare a
economiei
tenebre, dar n acest caz apare o alt problem: cum s stabilim astfel de corelaii
n situaiile n
care n statistic volumul economiei tenebre lipsete?
O modalitate mai potrivit pentru estimarea economiei tenebre poate fi, n viziunea
noastr, metoda resurselor contorizabile: a volumului de ap, gaz, energie electric
folosite de
ctre subiectul economic concret, pentru care exist indicatori tehnici, a volumului
de substane
reziduale, a polurilor de tot felul. Metoda trebuie s fie individual pentru fiecare
individ: n
baza statisticii, pornind de la structura costurilor productive pentru subiectul dat,
sunt cunoscute
cheltuielile contorizate. n baza acestor date sunt elaborate ecuaii de regresie (sau
un sistem de
ecuaii), valabile doar pentru ntreprinderea respectiv sau pentru teritoriul
respectiv unde poate
s-i desfoare activitile neoficializate subiectul economic respectiv. Depistarea
economiei
tenebre prin metode indirecte, care se bazeaz nu pe sondaje, bnuieli, calcule la
nivelul macro,
ci pe consumul de resurse care pot fi contorizate, poate servi baz pentru
perfecionarea
sistemului instituional, legal, a politicilor fiscale etc., pentru crearea mecanismelor
economice,
juridice de sancionare a unora i de stimulare a altora.

Economia tenebr, n anumite situaii create n timp i n spaiu, creeaz condiii

pentru
supravieuirea pturilor sociale vulnerabile, poate oferi posibiliti de supravieuire a
populaiei 84
n perioadele de criz economic. Din acest considerent, evidenierea volumului
economiei
tenebre este necesar, n unele situaii, nu pentru aplicarea sanciunilor, ci pentru
estimarea
gravitii problemei, pentru crearea locurilor de munc n economia real. Economia
tenebr, n
dependen de volumul i specificul activitilor n spaiu i timp, poate avea un
impact pozitiv i
un ir de consecine negative, inclusiv: contribuie la reducerea veniturilor n bugetul
public, la
reducerea salariilor bugetarilor i, deci, la reducerea cererii pe pia cu toate
consecinele respective; creeaz condiii pentru falimentarea unor productori din
economia real; prin nclcarea
diferitelor normative, poate crea probleme cu caracter ecologic, social.
Economia tenebr poate servi drept un barometru, dar i un indicator al calitii
guvernrii: se dezvolt n acea msur n care oligarhia naional reuete s se infiltreze n
Parlament, n
structurile guvernamentale. Economia tenebr se dezvolt evolutiv i, atingnd
un anumit
nivel, devine pentru societate necesar. Anularea imediat a economiei tenebre ar
putea crea
probleme grave n societate. Deci, i eliminarea economiei tenebre trebuie s se
efectueze evolutiv, prin mecanisme economico-juridice, individuale pentru fiecare
subiect economic neoficializat.
n opinia unor specialiti n domeniu, volumul economiei tenebre este n dependen
direct de nivelul impozitrilor. Dezvoltnd aceast idee, s-ar putea concluziona c
impozitele

trebuie s fie nule. Economia tenebr va realiza creteri att timp ct vor exista
motivaii
economice. n viziunea noastr, nivelul economiei tenebre este n dependen
direct nu de
nivelul fiscului, ci de nivelul moral al societii, al guvernanilor, de nivelul corupiei,
de nivelul
de implicare a oligarhiei n structurile guvernamentale, parlamentare.
Impactul considerabil al economiei tenebre asupra volumului PIB, lipsa unei baze
teoretice
pentru cuantificarea economiei neoficializate au determinat multiplele ncercri cu
caracter
metodologic de a soluiona problema. Dar, soluionarea acesteia se complic i prin
coninutul
diferit care este atribuit noiunii economie tenebr. n bibliografia economic,
pentru activitile economice care nu sunt luate la eviden de autoriti pot fi
ntlnite cele mai diverse
denumiri: activitate economic ilegal; economie tenebr; economie neformal,
neoficializat,
neagr, nchis, paralel, secund, ascuns etc. Activitile economice fiind diferite,
pot fi
ascunse de ctre productor din diferite motive: unele pentru a ocoli fiscul, altele
pentru a
ocoli dreptul de autor sau legislaia (ex.: producerea substanelor narcotice,
furturile). Pot exista
activiti economice acceptate de ctre autoriti de a nu fi luate la eviden
(veniturile nesemnificative necesare pentru supravieuire). Dificile sunt i ncercrile
de a compara nivelul de
funcionare a economiei neoficializate n diferite ri. Ceea ce n unele ri este
interzis, n altele
aceleai activiti economice sunt admisibile. Acest aspect creeaz probleme nu
doar pentru 85
economiile naionale, ci i pentru structurile monetare internaionale, cnd este
vorba despre

acordarea unui suport financiar rilor.

Economia tenebr poate fi depistat i, deci, estimat n raport cu PIB prin metode
directe
i prin metode indirecte. Unde i s-ar desfura activitile economice neoficializate,
acestea sunt
consumatoare de resurse. Unele dintre acestea pot fi contorizate la distan prin
stabilirea, de
exemplu, a volumului de ap, energie electric, gaze naturale, alte resurse
procurate, pentru care
exist indicatori tehnici situai n afara ntreprinderii supuse controlului, n afara
spaiului unde
potenial pot exista activiti economice subterane. n acest caz sunt necesare
anumite date
iniiale (Tabelul 2.2): numrul resurselor i=1,2,,m; resurse contorizabile necesare
n procesul
de desfurare a activitilor ilegale; ntreprinderile (ori spaiile unde potenial se
pot desfura
activitile economice ce ocolesc sistemul fiscal) supuse monitoringului j=1,2,,n;
volumul
produselor finale n profilul ntreprinderilor: Aj pentru anul de baz, Aj pentru
anul curent,
j=1,2,,n; consumul resurselor contorizate de ctre fiecare ntreprindere a , a , ij ij
cota-parte a
acestora n volumul produsului final ij ij , , pentru anul de baz, pentru anul curent;
indicatorii
similari pentru total (la nivelul ramural, teritorial) A, A, a , a , , , i=1,2,...,m. i i i i
Tabelul 2.2. Matrice pentru estimarea economiei tenebre
ntreprinderi
Resurse

contorizabile
1 2 J N n total
Anul de
baz
Anul
curent
Anul
de
baz
Anul
curent
Anul
de
baz
Anul
curent
Anul
de
baz
Anul
curent
Anul
de
baz
Anul
curent

1
a11
11
a11
11
a12
12
a12
12
a1 j
1j
a1 j
1j
a1n
1n
a1n
1n
a1
1
a1
1
2
a21
21
a 21
21

a 22
22
a 22
22
a2j
2j
a2j
2j
a 2n
2n
a 2n
2n
a2
2
a2
2

I
ai1
i1
ai1
i1
ai2
i2
ai2
i2

 aij
ij
aij
ij
ain
in
ain
in
ai
i
ai
i

M
am1
m1
am1
m1
am2
m2
am2
m2
amj
mj
amj
mj

 amn
mn
amn
mn
Volumul
am
m
am
m
produsului final
VoluA1 A1 A2 A2 Aj Aj An An A A
mul
produsului final
neimpozitat
1
11
1
1
1
1
i
m
ii
m
i
i

i
a
A
A1
2
22
2
1
2
1
i
m
ii
m
i
i
i
a
A
A2

1
1
ij
m
ij ij

m
j
ij
i
i
a
A
Aj

1
1
in
m
in in
m
n
i
in
i
a
A
An
1
1
i
m

ii
m
i
i
i
a
A
A86
Metoda de calcul: determinm consumul resursei contorizate i de ctre
ntreprinderea j ( a , , ij ij unde aij consumul raportat; ij cota-parte per produs
final al resursei i n
ntreprinderea j);
Determinm ponderea consumului fiecrei resurse contorizate n suma resurselor
contorizate :
1
( ( ))
m
ij ij
i
;
Determinm volumul produsului final real al ntreprinderii j, j=1,2,,n:
1
1
ij
m
ij ij
m

ij
i
i
a
;
Determinm volumul produsului final al ntreprinderii care a ocolit sistemul fiscal:
1
1
ij
m
ij ij
jj
m
ij
i
i
a
AA;
Similar procedm i pentru coloana n total:
1
1
i
m
ii
m
i

i
i
a
A A.
Exemplu. Admitem c pentru 3 ntreprinderi (j=1,2,3) exist dou resurse
contorizabile energia
electric i gazul natural (i=1,2). Sunt cunoscute datele iniiale pentru anul de baz,
pentru anul
curent (Tabelul 2.3). ntreprinderile au declarat pentru structurile fiscale volumul
produsului
final respectiv 80, 180, 270, 530.
Tabelul 2.3. Date iniiale necesare pentru estimarea economiei tenebre
(Exemplu)
ntreprinderi
Resurse
contorizabile
1 2 3 n total
Anul de
baz
Anul
curent
Anul de
baz
Anul
curent
Anul de
baz

Anul
curent
Anul de
baz
Anul
curent
Energie
electric
3
0,03
4
0,05
4
0,02
5
0,028
6
0,02
7
0,026
13
0,022
16
0,03
Gaz
natural

6
0,06
7
0,0875
6
0,03
7
0,039
9
0,03
10
0,037
21
0,035
24
0,045
Produs
final
100 80 200 180 300 270 600 530

Sursa: Elaborat de autor.87

Determinm volumul produsului final din ntreprinderea 1 neimpozitat:
4 0.05 7 0.0875
80 122.7 80 42.7
0.03 0.05 0.0875 0.06 0.05 0.0875
sau 53% ;

Determinm volumul produsului final din ntreprinderea 2 neimpozitat:

5 0.028 7 0.039
180 241 80 61
0.02 0.028 0.039 0.03 0.028 0.039
sau 34% ;
Determinm volumul produsului final din ntreprinderea 3 neimpozitat:
7 0.026 10 0.037
270 340 270 70
0.02 0.026 0.037 0.03 0.026 0.037
sau 26% ;
Determinm volumul produsului final total neimpozitat:
16 0.03 24 0.045
530 702 530 172
0.022 0.03 0.045 0.035 0.03 0.045
, sau 32% .
Rezultatele obinute sunt aproximative. ns, n lipsa total a datelor despre
activitile
subterane, inclusiv a adresei acestora, rezultatul A, Aj , j=1,2,,n; poate fi pus la
baza
perfecionrii indicilor i indicatorilor ntreprinderilor respective n anul de baz.
Datele iniiale
pentru anul de baz pot fi stabilite cu exactitate pentru ntreprinderile care
sistematic sunt
monitorizate, precum i pentru ntreprinderile aflate sub supraveghere. Dinamica
indicilor,
indicatorilor ale ntreprinderilor etalon poate fi pus la baza unor elaborri
statistice, a unui
sistem de ecuaii econometrice.

n viziunea noastr, fiecare metod de depistare i estimare a nivelului de

dezvoltare a
economiei tenebre are plusurile i minusurile sale. ns, pornind de la faptul c
datele iniiale
sunt aproximative, problema nu se pune de a stabili cu certitudine cuantumul
economiei tenebre,
ci diapazonul, intervalul determinat de valorile minime i maxime ale acesteia.
Economia tenebr este specific pentru toate rile, n toate timpurile. n unele ri,
economia subteran n raport cu PIB este mai redus, n altele considerabil; n
unele ri economia
tenebr este n cretere, n altele staioneaz, dar nu se reduce. n bibliografia
economic nu
exist metode ce ar permite a estima cu exactitate volumul economiei tenebre,
toate afirmaiile n
acest sens sunt mult aproximative. La nivelul macro, nivelul economiei tenebre
poate fi stabilit
cu o exactitate relativ mai mare (comparativ cu nivelul micro), dar lipsesc cu
desvrire
adresele fptailor. n sistemul statistic naional volumul (presupus sau calculat)
al economiei
tenebre lipsete, ceea ce contribuie la deformarea valorilor tuturor indicatorilor,
indicilor
economici. n bibliografia economic lipsete definiia economiei tenebre n profilul
rilor. Este 88
imposibil a da o definiie economiei tenebre valabil pentru toate rile (din cauza
sistemului
instituional). Economia tenebr i crizele economice sunt reciproc complementare.
Economia
tenebr este generat n mare msur de moralul guvernanilor, al politicienilor, de
sistemul de
sancionare a activitilor economice ilegale. Actualmente, exist un ir de metode
de depistare i

estimare a economiei tenebre. Acestea pot fi, dar nu trebuie ierarhizate dup nivelul
de precizie.
n unele ri se pot potrivi unele metode, n altele sunt necesare metode individuale.
n ansamblul tuturor metodelor de depistare i estimare a nivelului de desfurare
a
economiei tenebre, metoda resurselor contorizabile este cea mai potrivit, adecvat
realitii.
Prioritatea acestei metode: metoda stabilete nu doar volumul economiei tenebre,
dar i
fptaul; poate fi pus la baza perfecionrii sistemului de eviden a consumului
resurselor
contorizabile, a sistemului de sancionare a activitilor economice ilegale.
2.4. Problema testrii corectitudinii revizorilor
n scopul stabilirii corectitudinii revizorilor financiari autohtoni (echipa R), n ar
sunt
supui controlului financiar subiecii economici 1; 2;...; k;...; n de ctre echipa R;
fiecare control
financiar este repetat i efectuat de ctre revizorii din echipa , invitai din alt ar.
Datele despre
timpul necesar pentru efectuarea controlului financiar al subiecilor economici de
ctre echipele
R si sunt prezentate n Tabelul 2.4.
Tabelul 2.4. Date iniiale privind timpul necesar pentru efectuarea controlului
financiar
(n ore de lucru)
Revizorii
Subiecii economici
1 2 ... K ... n
R tR1 tR2 ... tRk ... tRn
T 1 t 2 ... t k ... t n

n continuare vor fi examinai vectorii:

tR = (tR1, tR2, ..., tRk, ..., tRn);

t = (t 1, t 2,..., t k,..., t n)

t1 =(tR1, t 1)
T
; t2 =(tR2, t 2)
T
; ... ; tk =(tRk, t k)
T
; ... ; tn =(tRn, t n)
T
.
Se pune problema: a determina consecutivitatea efecturii operaiunilor de control
financiar de ctre echipele de revizori R si pentru care perioada, n care subiecii
economici vor fi
supui controlului financiar, va fi minim.
Not: dup fiecare control R neaprat trebuie s urmeze controlul
.
Elaborm Tabelul 2.5, care va fi completat n modul urmtor:89
Determinm min{t
i k}, i = R, ; k=1,2,,n;
min
ti k =
t
(1)
Rk
, dac t
(1)

Rk R

(n )
t
Rk
, dac
(n )
t
Rk
Vectorul
(1)
t
k
=
1
Rk
1
Rk
(1)
t
t

este transcris n prima coloan din Tabelul 2.5; sau vectorul

(n)
t
k

=
n
Rk
n
Rk
t
t
este
transcris n ultima coloan a Tabelului 2.5. Similar completm restul coloanelor din
Tabelul 2.5.
Tabelul 2.5. Datele iniiale, regrupate, privind timpul necesar
pentru efectuarea controlului financiar
(n ore de lucru)
Revizorii
Subiecii economici
(1) (2) (k) (n)
Rt
(1)
R1
t
(2)
R2t
(k)
Rk t
(n)
Rn
(1)

t
R1
t
(2)
R2t
(k)
Rk t
(n)
Rn
Algoritmul determinrii consecutivitii optime a operaiunilor de control financiar
al
agenilor economici de ctre revizorii autohtoni din alte ri poate fi exemplificat.
Exemplul 1. Datele iniiale n acest sens sunt prezentate n Tabelul 2.6.
Tabelul 2.6. Datele iniiale privind timpul necesar pentru
efectuarea controlului financiar
exemplul 1 (n ore de lucru)
Revizorii
Subiecii economici
123456
R 25 60 20 100 90 70
45 60 75 30 60 25
Conform algoritmului,
min
tik =20, care corespunde subiectului economic 3. Elaborm
Tabelul 2.7, pe care l completm: n prima coloan transcriem vectorul
20
75

. Coloana 3 din
Tabelul 2.6 este exclus din examinrile ulterioare. Determinm
min
tik = t
R1 = t
R6
=25. Vectorul
25
45
corespunde subiectului economic 1, pe care l transcriem pe locul 2 din Tabelul 2.7.
Vectorul
70
25
este transcris n coloana 6 din Tabelul 2.7. Coloanele 1 i 6 din Tabelul 2.6 sunt
i,k
i,k
i,k
i,k90
excluse din examinrile ulterioare. Urmtorul minim este egal cu t
R4
=30. Deci, subiectul
economic 4 va fi supus controlului financiar nainte de a fi controlat subiectul 6. Din
coloanele
neexaminate au rmas t
R5
=t
R2= t

R2
= 60, care sunt transcrise n coloanele necompletate din
Tabelul 2.7.
Tabelul 2.7. Date iniiale, regrupate, privind timpul necesar
pentru efectuarea controlului financiar
exemplul 1 (n ore de lucru)
Revizorii Subiecii economici
312546
R 20 25 60 90 100 70
75 45 60 60 30 25
Tabelul-algoritm este o form de calcul al consumului de ore-lucru de ctre revizorii
invitai din
alte ri. Orele, n rndul ateptrilor de ctre a ncheierii controlului financiar
efectuat de ctre
echipele de revizori autohtoni R, sunt determinate n Tabelul 2.8. Tabelul-algoritm
este completat
pe diagonala principal dup formula:
tRk+RkRk-tR,k+1=R,k+1,
unde Rk =
1, dac Rk0
0, dac Rk<0
Pot exista i alte metode de calcul al costurilor operaiunilor de control financiar, de
exemplu, cele prezentate n [77]. Conform algoritmului, subiecii economici vor fi
supui
controlului financiar n ordinea: 3, 1, 2, 5, 4, 6. Consecutivitatea efecturii
operaiunilor de
control financiar de ctre revizorii R i poate fi transcris n tabelul-algoritm (Tabelul
2.8).

Tabelul 2.8. Tabel-algoritm privind consecutivitatea optim a operaiunilor de control

financiar
exemplul 1 (n ore de lucru)
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre revizorii autohtoni
3125460
Controlul financiar al
subiecilor economici de
ctre revizorii din alte ri
0 0-20= |-20| 20
3
75 75-25=|50| 25
1
45 45+50-60=
=|35|
60
2
60 60+35-90= |5| 90
5
60 60+5-100=
=|-35|
100
4
30 30-70=|-40| 70
6
25 25-0=|0| 0
Orele n rndul
ateptrilor de ctre

revizorii
-20 - - - -35 -40 n total ore
de ateptare 9591
n exemplul 1, n cazul n care controlul financiar este efectuat n consecutivitate
optim,
adic 3, 1, 2, 5, 4, 6, revizia financiar a tuturor subiecilor economici dureaz 390
ore de lucru;
n varianta de control dup consecutivitatea 6, 4, 5, 2, 1, 3 acest indicator
constituie 500 ore de
lucru. Consecutivitatea optim, n acest caz, a redus consumul de ore de lucru de la
500 pn la
390, adic cu 22%.

Tabelul 2.9. Tabel-algoritm privind consecutivitatea arbitrar a operaiunilor de

control financiar
exemplul 1 (n ore de lucru)
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre revizorii autohtoni
6452130
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre
revizorii din alte ri
0 0-70= |-70| 70
6 25
25-100=
=|-75|
100
4 30
30-100=

=|-70|
90
5 60
60-60=
|0|
60
2 60 60-25= |35| 25
1 45
45+35-20=
=|60|
20
3 75
75+60-0=
=|135|
0
Orele n rndul
ateptrii
-70 -75 -70 - - - n total
ore de
ateptare
205
Exemplul 2. Datele iniiale privind stabilirea timpului necesar pentru efectuarea
controlului financiar sunt prezentate n Tabelul 2.10.
Tabelul 2.10. Date iniiale privind timpul necesar pentru efectuarea controlului
financiar
exemplul 2 ( n ore de lucru)

Revizorii
Subiecii economici
1

9 10

R 80 84 72 120 150 30 54 96 180 48

138 108 60 102 48 240 96 36 120 7292
n scopul reducerii orelor de ateptare a frontului de lucru pentru revizorii ,
determinm
subiectul economic supus controlului financiar de ctre revizorii R cu minimul de
timp destinat
controlului sau subiectul economic care va fi supus controlului financiar la ultima
etap de ctre
, adic revizorii s fie ocupai cu lucrul la ultimul control o perioad de timp ct mai
redus
posibil.
min {tik}= t R6 =30 (Subiectul economic 6 trebuie supus i,k controlului financiar n
primul
rnd). Acest rezultat l transcriem n Tabelul 2.11, n coloana 1.
Tabelul 2.11. Date iniiale, regrupate, privind timpul necesar
pentru efectuarea controlului financiar
exemplul 2 ( n ore de lucru)
Revizorii
Subiecii economici
6 10 7 2 1 9 4 3 5 8
R
30 48 54 84 80 180 120 72 150 96

240 72 96 108 138 120 102 60 48 36

Coloana 6 (subiectul economic 6) din Tabelul 2.10 este exclus din examinrile
ulterioare
(printr-un semn convenional v sub ultima linie).
Determinm min{tik}=t 8=36 (subiectul economic 8 trebuie supus controlului
financiar la
sfritul perioadei de control). Acest rezultat l transcriem n Tabelul 2.11 n coloana
10.
Coloana 8 din Tabelul 2.10 este exclus din examinrile ulterioare. Similar procedm
i cu restul
vectorilor din Tabelul 2.10; completm toate coloanele Tabelului 2.11.
Consecutivitatea
controalelor financiare ale subiecilor economici din Tabelul 2.11: 6; 10; 7; 2; 1; 9; 4;
3; 5; 8
este cea optim. Pentru ncheierea tuturor controalelor financiare echipa de revizori
are nevoie
de 1050 ore de lucru. Consecutivitatea efecturii operaiunilor de control financiar
de ctre
revizorii R i o transcriem n tabelul-algoritm (Tabelul 2.12).
Conform consecutivitii optime de control financiar al subiecilor economici,
revizorii au
avut ore n rndul ateptrilor controalelor subiectului economic 6 efectuate de
ctre R. Revizorii
au ateptat numai 30 de ore de lucru. Fr aceste ore de ateptri, revizorii au fost
n
operaiuni de control financiar 1020 de ore fr nici un segment de ateptri. S
examinm o alt
consecutivitate de control financiar al subiecilor economici, de exemplu
consecutivitatea: 8; 5;
3; 4; 9; 1; 2; 7; 10; 6.
i,k
i,k93

Tabelul 2.12. Tabel-algoritm privind consecutivitatea optim a operaiunilor de

control financiar
exemplul 2 (n ore de lucru)
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre revizorii autohtoni
6 10 7 2 1 9 4 3 5 8 0
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre revizorii
invitai din alte ri
0
0-30=
=|-30|
30
6 240
240-48=
=|192|
48
10 72
72+192-54=|212|
54
7 96
96+212-84=|224|
84
2 108
108+224-90=|242|
90

1 138
138+242-270=|110|
270
9 120
120+110-120=|110|
120
4 102
102+110-72=|140|
72
3 60
60+140-150=|50|
150
5 48
48+50-96=|2|
96
8 36
36+2-0=|38| 0
Ore n rndul
ateptrilor
de ctre

-30 - - - - - - - - - n
total
-30
Elaborm tabelul-algoritm (Tabelul 2.13).
Fr orele de ateptare n rnd revizorii au de lucrat 1020 de ore. n consecutivitate
arbitrar de efectuare a operaiunilor de control financiar, revizorii au de ateptat
suplimentar la
cele 1020 ore de lucru nc 540 ore de lucru. n total, revizorii vor fi antrenai n
controlul
subiecilor economici timp de 1560 ore. Consecutivitatea optim a controlului
financiar reduce
perioada de control financiar cu 510 ore de lucru (1560-1050=510), sau cu cca
33%. Evaziunile
fiscale se comit, de regul, cu acceptul controlorilor financiari. Corectitudinea n
ndeplinirea
obligaiunilor de serviciu de ctre revizorii financiari este o problem de cea mai
mare importan. n acest context, este necesar testarea controlorilor financiari la
nclinarea spre
coruptibilitate. Testarea revizorilor poate fi organizat prin antrenarea n
operaiunile de control 94
financiar a specialitilor fie din partidele de opoziie, fie de peste hotarele rii.
Testarea
presupune costuri suplimentare, ns acestea pot fi justificate prin creterea
considerabil a
veniturilor n buget, prin necesitatea de a educa personalul de controlori
financiari. Costurile
pot fi reduse, n mare msur, dac operaiunile de control financiar vor fi efectuate
n
consecutivitate optim. Modelele i algoritmele propuse mai sus sunt aplicabile n
practica

organizrii controalelor financiare, prezint interes teoretic, practic, conceptual,

social, politic.
Tabelul 2.13. Tabel-algoritm privind consecutivitatea arbitrar a
operaiunilor de control financiar
exemplul 2 (n ore de lucru)
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre revizorii autohtoni
8 5 3 4 9 1 2 7 10 6 0
Controlul financiar al subiecilor economici de ctre revizorii invitai din alte ri
0 0-96=
=|-96|
96
8 36 36-150=
=|-140|
150
5 48 48-72=
=|-24|
72
3 60 60-120=
=|-120|
120
4 102 102-270=
=|-168|
270
9 120 120-90=
=| 30|
90
1 138 138+30-

-84=|84|
84
2 108 108+84-54=|138|
54
7 96 96+138-48=|186|
48
1
0
72 72+186-30=|228|
30
6 240 240+
+228-0=
=|468|
0
Ore n
rndul
ateptrilor de
ctre R
-96 -140 -24 -120 -168 - - - - - n total
n
ateptare
54095

2.5. Concluzii la Capitolul 2

Pornind de la analiza problemelor controlului financiar, a necesitii perfecionrii
acestuia,
n baza modelelor economico-matematice aciunile de control efectuate relev:
aspecte specifice
fiecrei categorii de obligaii fiscale. Impozitarea populaiei nu este, pentru organele
respective,
o problem dac sunt cunoscute veniturile, care pot fi stabilite prin sistemul de
declaraii.
Dorina unora de a ocoli impozitul este fireasc i nu poate s dispar de la sine.
ntre
dorin i sanciuni exist o dependena invers. Numai sanciunile
considerabile pot
educa contribuabilii. Nivelul de educaie a contribuabililor n mare msur:
determin executarea bugetului de stat, a bugetelor unitilor administrativteritoriale, a bugetului asigurrilor
sociale de stat pe tipuri de fonduri; este determinat de politicul economic al rii;
este susinut de
operaiunile de control financiar exercitat de revizori din partidele de opoziie;
contribuie la
determinarea consecutivitii optime de aplicare a metodelor de control financiar, a
numrului
optim de controale financiare, la invitarea revizorilor financiari din alte ri, la
elaborarea unor
metode eficiente de control financiar direct, indirect, la elaborarea unui sistem de
control financiar sigur. Obiectivul principal al activitii de control fiscal l constituie
obinerea tuturor
informaiilor necesare verificrii modului de ndeplinire a obligaiilor fiscale de ctre
contribuabili n comparaie cu informaia declarat.
n raport cu legislaia, contribuabilul n permanen este predispus s se plaseze
ntr-o
poziie ct mai favorabil, pentru a beneficia de avantajele nemeritate. n particular,
cnd statul

urmrete promovarea unor interese n diferite sectoare economice, n politica

fiscal adoptat se
vede o anumit strategie prin acordarea de faciliti, nlesniri sau a unor scutiri de la
plata unor
obligaii fiscale pentru un anumit segment al contribuabililor. Aceste favoruri
frecvent sunt
exploatate de ctre contribuabili. Procednd astfel, contribuabilii rmn n limita
drepturilor lor,
fr putin de a li se imputa ceva, iar statul nu se poate apra dect printr-o
legislaie clar,
tiinific, precis. Singurul vinovat de producerea evaziunii prin astfel de mijloace
este legiuitorul. n structura veniturilor n bugetul consolidat controlul financiar
rmne o problem
nesoluionat. Perfecionarea controlului financiar poate fi realizat prin educarea
revizorilor
financiari, prin educarea contribuabililor.
Evaziunea fiscal depinde de doi parametri: de probabilitatea c subiectul economic
va fi
prins; de cuantumul amenzii. Dac antipatia marginal fa de risc este o funcie
descresctoare,
apoi creterea taxei de impozitare conduce la creterea cuantumului venitului
declarat. Odat cu
creterea venitului crete i dorina de a ocoli impozitele; crete i venitul
declarat, crete i
venitul nedeclarat. Amenda i probabilitatea depistrii evaziunilor fiscale sunt
definite n 96
educarea subiecilor economici. Prin aplicarea metodelor economico-matematice
s-a dovedit
c creterea cuantumului de taxare fiscal conduce la creterea venitului declarat.
Majorarea
cuantumului de amendare contribuie la creterea venitului declarat. Creterea
probabilitilor de
depistare a evaziunilor fiscale contribuie la creterea venitului declarat.

Actualmente pot fi ntlnite diverse metode de estimare a nivelului de desfurare a

economiei tenebre: prin determinarea diferenei dintre veniturile i cheltuielile
populaiei; prin
determinarea corelaiei dintre volumul economiei tenebre i nivelul omajului; prin
analiza
cererii de pe pia, structurii acesteia; prin determinarea numrului de operaiuni
comerciale; prin
analiza structurii cumprtorilor, a consumului; prin metode analitice, de procesare
a datelor
experilor n profil ramural, teritorial.
O modalitate mai potrivit, n viziunea noastr, pentru estimarea economiei tenebre
poate
fi metoda resurselor contorizabile: a volumului de ap, gaz, energie electric
folosite de ctre
subiectul economic concret, a volumului de substane reziduale, a polurilor de tot
felul.
Eficientizarea controlului financiar poate fi atins i prin metoda balanelor
legturilor
dintre activitile economice, prin utilizarea, n acest scop, a unui sistem de modele
economicomatematice, prin organizarea evidenelor contabile electronice, prin
elaborarea unui soft de
autocontrol financiar.
Modelarea procesului de elaborare a planului calendaristic optim de control financiar
poate
avea un ir de aplicaii: pot fi stabilite anumite principii; pot fi puse la baza unor
calcule ce vor
permite utilizarea optim a potenialului revizorilor financiari; pot fi create sisteme
computerizate pentru imitarea, simularea variantelor posibile de control financiar,
pornind de la date
iniiale, ipoteze diferite.
Evaziunile fiscale se comit, de regul, cu acceptul controlorilor financiari.
Corectitudinea

n ndeplinirea obligaiunilor de serviciu de ctre revizorii financiari este o problem

de cea mai
mare importan. n acest context, este necesar testarea controlorilor financiari la
nclinarea spre
coruptibilitate. Testarea revizorilor poate fi organizat prin antrenarea n
operaiunile de control
financiar a specialitilor fie din partidele de opoziie, fie de peste hotarele rii.
Testarea
presupune costuri suplimentare, ns acestea pot fi justificate prin creterea
considerabil a
veniturilor n buget, prin necesitatea de a educa personalul de controlori
financiari. Costurile
pot fi reduse, n mare msur, dac operaiunile de control financiar vor fi efectuate
n consecutivitate optim. Modelele i algoritmele propuse de noi sunt aplicabile n
practica organizrii
controalelor financiare, prezint interes teoretic, practic, conceptual, social,
politic.97
3. ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR N
REPUBLICA MOLDOVA
3.1. Lupta cu infraciunile economice n Republica Moldova
Existena fenomenului corupiei n Republica Moldova este confirmat prin
nregistrarea i
depistarea anual de ctre organele de drept a faptelor de corupie. n perioada
anului 2011 ctre
organele de urmrire penal au fost transmise 447 materiale privind acuzarea
contribuabililor
pentru cazurile de evaziune fiscal, dintre care au fost intentate 33 proceduri
penale (Anexa 6,
Tabelul A6.1). A devenit cert necesitatea de a se pune accentul pe calitatea
materialelor
perfectate i naintate organelor de drept, i nu pe numrul acestora. Densitatea
sau frecvena

evaziunii fiscale, fiind calculat ca o cot a numrului de cazuri de depistare a

evaziunii fiscale
n numrul total de controale fiscale, aproape s-a dublat n intervalul de timp 2002
2010 (de la
32% pn la 63%).
Experiena multor ri ne convinge de necesitatea crerii n ar a firmelor
specializate,
care pot fi periodic antrenate n controlul financiar [133]. Evidena automatizat n
activitile
financiare nu a devenit popular n lume. Doar 10% din activitile controlului
financiar pot fi
realizate prin sisteme electronice automatizate [132]. Serviciile informaionale, n
special
legislative, normative, sunt cele mai solicitate produse [134]. Pentru anul 2010 n
Republica
Moldova, conform informaiei organelor de drept, s-au nregistrat 33,4 mii de
infraciuni, cu
30,1% mai mult dect n anul 2009, dintre care: 1053 constituie infraciuni
economice, care s-au
redus de 2,3 ori fa de anul 2009 i de 2,9 ori fa de anul 2008. Acest fapt s-a
datorat noilor
programe i sistemelor de control efectuate de ctre instituiile specializate n acest
domeniu.
Cele mai multe infraciuni au fost nregistrate de ctre Centrul de Combatere a
Crimelor
Economice i Corupiei (CCCEC), care este un organ de ocrotire a normelor de drept,
specializat
n contracararea infraciunilor economico-financiare i fiscale, precum i a corupiei.
Astfel,
dup cum reflect datele prezentate n Figura A4.5 (Anexa 4), CCCEC a realizat o
cot de
participare n implementarea SNPCC n mrime de circa 80 la sut. Centrul pentru
Combaterea

Crimelor Economice i Corupiei a fost specificat n realizarea a 36 de constatri de

infraciuni
economice, Procuratura General 14, Serviciul de Informaii i Securitate 14,
Ministerul
Afacerilor Interne 12, Ministerul Justiiei 10 etc. Ponderea infraciunilor
economice este de
3% din totalul infraciunilor, cea mai mare pondere, dup datele CCCEC, revenind
corupiei i
evaziunilor fiscale. Ponderea actelor de evaziune fiscal n totalul infraciunilor
nregistrate,
privit n dinamica anilor 2005-2010, se caracterizeaz printr-o descretere
nsemnat. Astfel, n 98
anul 2010 actele de evaziune fiscal au constituit peste 2 la sut din totalul
infraciunilor, sau cu
3,8 puncte procentuale mai puin comparativ cu anul 2005. Datele statistice pentru
perioada
2005-2010 atest i o tendin de micorare a numrului de persoane care au
svrit infraciuni
economice, care n anul 2010 a atins cifra de 887 (de 2 ori mai mult fa de anul
2005). n anul
2011 CCCEC a nregistrat 46% de infraciuni economico-financiare n diferite
sectoare, dintre
care 40% reprezint evaziunile fiscale, iar 6% operaii economice cu nclcarea
legislaiei
(Anexa 5, Figura A5.2). Prin urmare, n anul 2010 organele de drept au nregistrat de
2 ori mai
puine infraciuni economico-financiare dect n anul 2009 i de cca 3 ori mai puine
dect n anul
2008. n continuare vom analiza amplitudinea evaziunilor fiscale i a infraciunilor
economice n
general i vom explica cauzele acestora prin prisma aciunilor de control financiar
realizate de

ctre Ministerul Finanelor i CCCEC, precum i de ctre alte instituii cu atribuiile

necesare.
Controlul economico-financiar poate fi efectuat numai n temeiul unei decizii scrise
de
ctre conducerea organului (instituiei) care autorizeaz iniierea controlului
economicofinanciar. Acest act poate fi numit: decizie privind iniierea controlului
fiscal (SFS), autorizaie
privind efectuarea reviziei (CCCEC) etc.
Preventiv, controlorii trebuie s dispun de trendul infraciunilor fiscale. Acesta
poate fi
stabilit pornind de la datele statistice. n baza sistemului de ecuaii normale
T

TAi + ( t )ai = Yti

t=1

t=1

( t )Ai + ( t )ai = t Yti,

i=1; 2;...; 6

t=1

t=1

t=1

elaboram sistemele de ecuaii (datele statistice pe anii 2008-2011 Indicii statistici

ai activitii
de combatere a infraciunilor de ctre Centrul pentru Combaterea Crimelor
Economice i
Corupiei n perioada 2008-2011) pentru: 1) art.244 din Codul penal (CP)
evaziune fiscal;
2) art.237 CP fals de carduri; 3) art.238 CP dobndirea creditului prin
nelciune;
4) art.251 CP nsuirea bunurilor sechestrate sau confiscate; 5) art.236 CP fals
de bani;
6) art.248 CP contrabanda. Respectiv:
4A1 + 10a1 = 719

4A2 + 10a1 = 219

4A3 + 10a3

= 423
1)

2)

3)

16A1 + 30a1 = 1907

16A2 + 30a2 = 454

10A3 + 30a3

= 859

4A4 + 10a4 = 119

4A5 + 10a5 = 274

4A6 + 10a6

= 76
4)

5)

16A4 + 30a1 = 301

= 17799

6)
16A5 + 30a2 = 848

10A6 + 30a6

Determinm coeficienii (parametrii), caracteristicile ecuaiilor de regresie de forma

Yi = Ai + ait (a se vedea Tabelul 3.1), unde i = 1 art.244 CP evaziune fiscal; i =
2 art.237
CP fals de carduri; i = 3 art.238 CP dobndirea creditului prin nelciune; i = 4
art.251
CP nsuirea bunurilor sechestrate sau confiscate; i = 5 art.236 CP fals de
bani;
i = 6 art.248 CP contrabanda.
Tabelul 3.1. Ecuaiile de regresie
Articolele Ecuaii de regresie Caracteristicile ecuaiei de regresie
art.244 CP evaziune fiscal Y1=125+21,9t 1=4809; 1=69,3; 1=1619;
1=40;
RY1=0,66; RY1=0,8
art.237 CP fals de carduri Y2 = 161,5-38,7t 2=4809; 2=69,3; 2=1619;
2=40;
RY2=0,66; RY2=0,8
art.238 CP dobndirea creditului
prin nelciune
Y3 = 205-31,7t 3=4809; 3=69,3; 3=1619; 3=40;
RY3=0,66; RY3=0,8
art.251 CP nsuirea bunurilor

sechestrate sau confiscate

Y4 = 24 + 2,3t 4=4809; 4=69,3; 4=1619; 4=40;
RY4=0,66; RY4=0,8
art.236 CP fals de bani Y5 = -13+32,6t 5=4809; 5=69,3; 5=1619;
5=40;
RY5=0,66; RY5=0,8
art.248 CP contrabanda Y6 = 16,5 + 0,4t 6=4809; 6=69,3; 6=1619;
6=40;
RY6=0,66; RY6=0,8
Sursa: elaborat de autor
unde:
i dispersia n raport cu media aritmetic;
i abaterile medii ptratice n raport cu media aritmetic;
i dispersia n raport cu ecuaia de regresie;
i abaterile medii ptratice n raport cu ecuaia de regresie;
RYi coeficientul de determinaie;
RYi coeficientul de corelaie.
Interveniunile 1) art.244 CP evaziune fiscal; 2) art.237 CP fals de carduri;
3) art.238 CP dobndirea creditului prin nelciune; 5) art.236 CP fals de bani
coreleaz n
timp. Ecuaiile Y1= 125+21,9t; Y2 = 161,5-38,7t; Y3 = 205-31,7t; Y5 = -13+32,6t
pot fi puse la
baza unor prognoze pentru urmtorul an (pentru anul 2012). Coeficienii de
corelaie pentru
ecuaiile 1; 2; 3; 5 constituie, respectiv, 0,8; -0,7; -0,97; 0,99. n primul trimestru al
anului 2012
infraciunile 1; 2; 3; 5 vor constitui, respectiv:
Y1= 125 + 21,9 x 4,25 = 137 40

cu probabilitatea p = 0,68

Y2= 161,5 - 38,7 x 4,25 = - 2,98 42 cu probabilitatea p = 0,68

Y3= 205 39,7 x 4,25 = 36 12,8

cu probabilitatea p = 0,68

Y5= - 13 + 32,6 x 4,25 = 125 5,8

cu probabilitatea p = 0,68100

Valorile prognozate pot fi puse la baz calitii sperate a controlului financiar.

Pentru i = 4 art.251 CP nsuirea bunurilor sechestrate sau confiscate; i = 6
art.248
CP contrabanda, coeficienii corelaiei fiind mult redui, concluzionm c media
aritmetic
poate fi pus la baza prognozrii indicatorilor respectivi, adic: Y4 = 29; Y6 = 18;
Y4 = 29 23;
Y6 = 17 3 cu probabilitatea p = 0,68.
Extinderea diapazonului de oscilaii ale valorilor indicatorilor prognozai 2 ;
2,58
crete probabilitatea pn la p = 0,95; p = 0,99. Valorile reduse ale indicatorilor
prognozai
confirm raionamentele metodelor i ale modalitilor de control financiar; valorile
mult
majorate, inadmisibile, pornind de la interesele economiei naionale, servesc
argument pentru
revederea sistemului de control. Deci, prognozele devin o form de cuantificare a
calitii muncii
personalului antrenat n controlul financiar.
Similar pot fi elaborate ecuaii de regresie cu caracteristicile respective: i
dispersia n
raport cu media aritmetic; i abaterile medii ptratice n raport cu media
aritmetic; i
dispersia n raport cu ecuaia de regresie; i abaterile medii ptratice n raport cu
ecuaia de
regresie; RYi coeficientul de determinaie; RYi coeficientul de corelaie; pentru:
Principalii
indicatori ai activitii de audit i de monitorizare a executrii cerinelor i
implementrii

recomandrilor Curii de Conturi; Descifrarea la darea de seam privind

activitatea de control
i revizie a Serviciului control financiar i revizie pentru IX luni, pentru anii 20092011;
Descifrarea la darea de seam privind activitatea de inspectare (control) financiar
a Serviciului
control financiar i revizie n perioada ianuarie septembrie 2011; Rezultatele
controalelor
fiscale efectuate de ctre Serviciul Fiscal de Stat n perioada ianuarie iunie 2011.
n dependen de specificul informaiei statistice, funcia de regresie poate avea i o
alt
form, nu neaprat s fie liniar. Important este c procesarea statistic contribuie
la dotarea
autoritii cu mecanisme analitice de estimare a calitii controlului fiscal.
n dependen de tipul verificrii, perioada de activitate supus controlului, volumul
de
tranzacii economico-financiare ale contribuabilului, specificul activitii acestuia i
numrul de
revizori ncadrai n efectuarea controlului, precum i n funcie de alte criterii care
ar permite
determinarea duratei de efectuare a controlului fiscal, conducerea instituiei sau a
subdiviziunilor
teritoriale va stabili termenul pentru desfurarea reviziilor: de regul, 15 zile, iar
pentru
ntreprinderile mari o lun. Termenul maxim de efectuare a controlului nu poate fi
mai mare de
dou luni. Prelungirea termenului controlului, dar nu mai mult dect cu dou luni, i
sistarea
controlului se va dispune de conducerea instituiei sau de efii subdiviziunilor
teritoriale, n
fiecare caz la prezentarea de ctre efii echipelor de revizie a unor rapoarte
argumentate cu

indicarea volumului de lucru efectuat, a volumului de lucru care urmeaz a fi

efectuat, a cauzelor 101
neexecutrii n termen i a timpului solicitat pentru finalizarea controlului. Perioada
sistrii
reviziei nu se include n durata efecturii acesteia. Controlul efectiv (faptic)
reprezint procedeul
de stabilire a realitii, existenei i micrii mijloacelor materiale i bneti i de
desfurare a
activitilor economico-financiare, care se execut la locul de existen a acestora,
avnd ca
obiectiv determinarea exact a cantitilor i valorilor existente, a strii n care
acestea se gsesc,
a stadiului i modului de prelucrare, a respectrii legalitii n utilizarea lor [12,
p.52]. De regul,
acest tip de control este utilizat la stabilirea unor realiti ce nu pot fi obinute din
documentele
de eviden.
Potrivit Raportului privind rezultatele activitii desfurate de organele Serviciului
Fiscal
de Stat n anul 2009, au fost luai la eviden circa 684 mii contribuabili,
nregistrnd o majorare
fa de nceputul anului 2008 cu 9100 contribuabili. Din numrul total al
contribuabililor
524 800, sau 78,1% sunt gospodrii rneti (Anexa 3, Tabelul A3.9). n perioada
dat au fost
efectuate n total 53500 de controale, dintre care 31300 controale operative, 18450
mii vizite
fiscale i 3750 de alte controale. n anul 2009 n Inspectoratul Fiscal Principal de
Stat au fost
naintate de ctre contribuabili 109 contestaii, dintre care 23 au fost satisfcute.
Aprecierea
corect a aciunilor agenilor economici de ctre Serviciul Fiscal este confirmat prin
faptul c

ponderea dosarelor judiciare finisate n favoarea Serviciului a constituit 95% din

numrul total
de aciuni examinate. n perioada anului precedent ctre organele de urmrire
penal s-au
transmis 494 materiale privind acuzarea contribuabililor pentru cazurile de evaziune
fiscal, din
ele fiind intentate doar 33 proceduri penale. n aa condiii, a devenit cert
necesitatea de a se
pune accentul pe calitatea materialelor perfectate i naintate organelor de drept, i
nu pe numrul
acestora. Concomitent, s-a nsprit verificarea pltitorilor TVA n scopul reducerii
posibilitilor
de nregistrare ca pltitori de TVA a ntreprinderilor ce preconizeaz activitate
fictiv. Pe
parcursul anului 2010 a fost anulat nregistrarea ca pltitori TVA a 1126 ageni
economici.
Neadmiterea nregistrrii unor astfel de ntreprinderi determin curmarea activitii
ntreprinderilor delicvente nc de la momentul formrii acestora. O prioritate n
activitatea organelor fiscale
rmne a fi lrgirea bazei impozabile. n aceast direcie s-au iniiat msuri de
perspectiv, fiind
organizat inventarierea i luarea la eviden a tuturor obiectelor de comer i
prestri de servicii.
Pn la finele anului 2009 au fost verificai 39292 ageni economici din republic
care dispun de
52955 subdiviziuni. Odat cu efectuarea acestei proceduri, organele fiscale continu
s acumuleze informaii ample privind locul amplasrii, suprafaa comercial,
autorizaiile i licenele de
care dispune contribuabilul, ceea ce permite monitorizarea activitii desfurate i
selectarea
agenilor economici cu risc sporit de evaziune fiscal. Astfel, pentru anul 2009 avem
datele
prezentate n Tabelul A.3.8 (Anexa 3). Concomitent, ctre data de 1 ianuarie 2008 a
fost finalizat 102

procesul de resigilare a mainilor de cas i control, prin nlocuirea sigiliilor

existente cu sigilii
sub form de etichete adezive cu nsemne de protecie, n scopul evitrii accesului
nesancionat
la elementele interne ale mainilor de cas i control, precum i ntru luarea la
eviden a acestor
aparate. n anul 2009 numrul cazurilor de evaziune fiscal identificate n aciunile
de verificare
a fost de 198139, ceea ce reprezint cca 40,3% din numrul aciunilor efectuate.
Aceasta indic o
rat relativ mic de eficacitate direct a verificrilor realizate, dar este probabil ca
aciunile de
verificare efectuate s reduc rata evaziunii fiscale, prin efectul de ateptare pe
care l creeaz n
prezent, crescnd astfel rata eficacitii viitoare a verificrilor. Valoarea medie, pe
aciune de
verificare, a evaziunii fiscale identificat a fost de cca 8-16 mii lei pe ansamblul
subiecilor
economici cuprini n aciunile de control. Densitatea sau frecvena evaziunii fiscale,
fiind
calculat ca o cot a numrului de cazuri de depistare a evaziunii fiscale n numrul
total de
controale fiscale, aproape s-a dublat n intervalul de timp 2002-2010 (de la 32%
pan la 63%).
Suma medie a unei evaziuni depistate pentru un contribuabil a crescut de la 8 pn
la 16 mii lei.
Astfel, maximumul de evaziuni fiscale depistate la persoanele juridice revine
municipiului
Chiinu 723.156 mii lei, sau 79,4% din evaziunea total, dup care urmeaz
contribuabilii de
proporii (DUCCM) 30.587 mii lei. Sume minime de evaziuni au fost depistate n
Tighina

1.602 mii lei. Pentru majorarea ncasrilor la buget i reducerea restanelor

existente, n anul
2007, prin exercitarea msurilor de executare silit, au fost ncasate venituri n
sum de cca
242,3 mln. lei. Concomitent, n perioada respectiv, conform prevederilor art.180 al
Codului
Fiscal, au fost ncheiate 335 contracte de ealonare sau amnare a plilor n sum
total de 68,4
mln. lei, fiind achitate 59,9 mln. lei, sau 87,6 la sut. Controalele efectuate n
perioada anilor
2007-2010 au relevat c cea mai mare pondere a nclcrii prevederilor legislaiei
financiarfiscale e concentrat n domeniul activitilor comerciale i de prestri
servicii, desfurate de
societi comerciale, regii autonome i companii naionale, urmate de societile
comerciale cu
capital privat i mixt. La situaia din 31.12.2009, restana la Bugetul Public Naional
s-a cifrat la
464,5 mln. lei, fiind diminuat fa de 01 august 2009 cu 101,3 mln. lei, sau cu
17,9%, inclusiv:
fa de bugetul de stat 201,6 mln. lei; fa de bugetul unitilor administrativteritoriale
139,8 mln. lei; fa de bugetul asigurrilor sociale de stat 126,7 mln. lei; fa de
fondul
asigurrilor obligatorii de asisten medical 2,1 mln. lei. Veniturile Bugetului
Public Naional
pentru anul 2009 administrate de organele fiscale au nsumat peste 12,186,3 mlrd.
lei. Potrivit
fiscului, la bugetul de stat au fost acumulate pli fiscale n sum de peste 4,34
mlrd. lei, cu o
cretere de 27,7% fa de anul 2008, iar la bugetul unitilor administrativteritoriale acumulrile
au nsumat mai mult de 2,77 mlrd. lei, cu o cretere de 16,6%. Cu toate acestea,
rmne cert

faptul c n perioada analizat, 89,4% din totalul sanciunilor aplicate, reprezint

majorri de 103
ntrziere, 4,2% reprezint amenzi contravenionale, 1,9% pedepse penale i 4,5%
reprezint
valoarea confiscrilor. Controlul financiar urmrete realizarea sumelor cuprinse n
bugetul
public naional, respectarea de ctre toi agenii economici a reglementrilor fiscale
i financiarcontabile i, pe aceast baz, achitarea tuturor obligaiilor ctre stat.
Reducerea evaziunii fiscale
prezint o surs considerabil potenial de venituri suplimentare pentru bugetul
statului [33, 48,
51]. Pentru diminuarea riscurilor posibile n perioada unui an fiscal, planificarea
controalelor
fiscale se efectueaz semestrial, pe baza mecanismului de planificare
automatizat, n baza
evalurii factorilor de risc. Arealul contribuabililor care au admis erori se grupeaz
dup principiul frecvenei comiterii acestora. n scopul combaterii evaziunilor fiscale
i extinderii bazei
impozabile, n perioada anului 2010 au fost efectuate 66875 controale fiscale, sau
cu 3578 controale mai mult dect n perioada similar a anului precedent. Din
numrul total de controale
fiscale efectuate, n 41959 de cazuri au fost stabilite nclcri, sau 62,7%. Prin
metoda verificrii
totale au fost efectuate 5602 controale, sau 8,4% din totalul controalelor efectuate,
rezultativitatea acestora constituind 84,6%. Comparativ cu anul precedent,
controalele fiscale totale
s-au majorat cu 400 rezultat al executrii Ordinului IFPS nr.249 din 18.05.2010,
aferent
efecturii controalelor n baza cererilor contribuabililor privind restituirea
TVA/accize,
lichidarea/reorganizarea/suspendarea activitii, schimbarea adresei juridice,
anularea nregistrrii ca subieci ai impozitrii cu TVA etc.; prin metoda verificrii tematice 25685
controale, sau

38,4% din totalul controalelor efectuate, rezultativitatea constituind 66,1%.

Comparativ cu anul
precedent, controalele fiscale tematice s-au majorat cu 17%, urmare a sporirii
numrului
restituirilor la impozitul pe venit al persoanelor fizice-ceteni; prin metoda
verificrii operative
au fost efectuate 11621 controale, sau 17,4%, rezultativitatea constituind 64,7%;
prin contrapunere 1340 controale, sau 2,0%, rezultativitatea constituind 6,9%.
Numrul acestora s-a
diminuat cu 70% n comparaie cu anul 2009, ca urmare a intensificrii utilizrii
informaiei din
Sistemul Informaional al SFS i minimizrii numrului de controale efectuate
nerezultative,
paralel cu sporirea eficacitii acestora. Prin metoda verificrii camerale au fost
efectuate 18729
controale, sau 28,0%, rezultativitatea constituind 58,0%; prin metoda verificrii
repetate 176
controale, sau 0,3%, rezultativitatea constituind 71,0%; prin alte metode de control
3722
controale, sau 5,6%, rezultativitatea constituind 44,1%. n cadrul controalelor fiscale
au fost
depistate cazuri de nclcare a legislaiei la 37930 contribuabili, ceea ce constituie
63,6% din
numrul total de contribuabili supui controalelor fiscale (Anexa 3, Tabelele A3.7 i
A3.8). n
anul 2010, n rezultatul controalelor fiscale efectuate, au fost calculate suplimentar
la buget
impozite, taxe, alte pli, n sum total de 498,0 mln. lei, inclusiv sanciuni 253,1
mln. lei. Din
suma total calculat, pentru perioada menionat, au fost ncasate impozite, taxe,
majorri de 104
ntrziere n sum total de 143,0 mln. lei (inclusiv 64,4 mln. lei sanciuni fiscale),
sau 28,7 la

sut din suma calculat (Anexa 3, Tabelul 3.9). Diminuarea fenomenului evaziunii
fiscale n
proporii eseniale ar crea posibilitatea de a reduce povara fiscal i va stimula
sectorul real al
economiei. Deci, putem meniona c fenomenul evaziunii fiscale a cptat o
amploare destul de
mare i efectele acesteia sunt destul de simitoare. Problema combaterii evaziunii
fiscale se afl
n topul problemelor majore cu care se confrunt Republica Moldova la momentul
actual, cum ar
fi: ridicarea nivelului de trai n Republica Moldova, lupta mpotriva corupiei,
migrarea
populaiei peste hotare i alte probleme importante care necesit o atenie sporit.
Astfel, n anul
2009 a fost efectuat un studiu al opiniei societii civile asupra fenomenului
evaziunii fiscale.
Potrivit Barometrului de Opinie Public (BOP), problema evaziunii fiscale capt
amploare.
Astfel, rezultatele sondajului denot c problemele percepute de public ca fiind
cruciale pentru
ar sunt, n mare msur, asociate cu situaia economic i cea social. Procentajul
respondenilor preocupai de problemele legate de eschivarea de la plata obligaiilor fiscale
este ntr-o
cretere lent, dar stabil, evolund de la 17% n martie 2005 la 27% n mai 2009.
Acest fapt se
datoreaz contientizrii de ctre populaie a faptului c fenomenul de evaziune
fiscal exercit
un impact puternic asupra veniturilor bugetare, destabiliznd nu doar viaa
economic, dar i cea
social. Deoarece impozitele i taxele reprezint una dintre sursele importante de
constituire a

veniturilor bugetare, evaziunea fiscal implic micorarea acestor fonduri. De aici,

respectiv,
statul nu-i poate ndeplini corespunztor sarcinile ce-i revin n domeniile socialeconomic i
social-cultural (acordarea de subvenii, compensaii i indemnizaii, faciliti fiscale
etc.).
Insuficiena, n rezultatul evaziunii fiscale, a mijloacelor bugetare necesare pentru
promovarea
unor programe guvernamentale de interes general sau local poate avea ca efect
consecine
sociale destul de grave, cum ar fi diminuarea standardului de via al categoriilor
sociale care
sunt private de ajutorul statului, diminuarea standardelor privind gradul de educaie
i sntate
a populaiei, sau chiar poate genera aciuni de protest i grave tulburri din partea
populaiei.
ncrederea populaiei n organele mputernicite cu combaterea evaziunii fiscale i a
infraciunilor
economice n general este nesatisfctoare. Fapt condiionat de nivelul slab de
informare a
populaiei despre rezultatele pozitive obinute de aceste organe sau de nedorina
populaiei de a fi
la curent cu strategiile organelor de drept privind combaterea infraciunilor
economice. De
asemenea, fenomenul corupiei, care ia proporii tot mai mari n Republica Moldova,
pune la
ndoial calitatea aciunilor realizate de ctre organele competente n lupta cu
infraciunile
economice. Fiecare al doilea respondent consider c obligaia fiscal este mare,
ceea ce conduce
la eschivarea de la onorarea acestora. Plus la acest fapt, respondenii au mai
adugat c

ineficiena redistribuirii veniturilor la fel este un imbold pentru evaziunea fiscal. De

aceea, 105
combaterea acestui fenomen trebuie s fie un obiectiv primordial pentru organele
de control
financiar i fiscal, att la nivelul autoritilor fiscale centrale, ct i la nivelul celor
teritoriale.
Reviziile economicofinanciare la faa locului se desfoar n urmtoarea ordine: se
verific actele privind fondarea, reorganizarea, nregistrarea de stat i la
inspectoratul fiscal a
obiectului supus reviziei; se verific procesele-verbale, actele reviziilor i
controalelor efectuate
pe parcursul ultimilor doi ani, pentru aprecierea gradului de lichidare a neregulilor
depistate de
reviziile i controalele precedente; eful echipei de revizori repartizeaz membrii
echipei i
stabilete timpul necesar pentru verificarea obiectivelor conform programului de
revizie; se
descriu indicii generali i se verific documentele primare privind activitatea
economicofinanciar a obiectului supus reviziei; se completeaz situaiile, tabelele,
alte documente necesare
pentru ntocmirea actului de revizie; n scopul verificrii disponibilului unor bunuri
materiale,
conductorul echipei de revizori (revizorul) cere de la conducerea obiectului supus
reviziei s
organizeze inventarierea bunurilor i s prezinte rezultatele n termenul stabilit; se
solicit i se
primesc notele explicative de la factorii de decizie i persoanele gestionare
responsabile pentru
nclcrile financiar-contabile depistate; conductorul echipei de revizori (revizorul)
propune
conducerii obiectului supus reviziei s ntreprind n mod operativ aciuni n vederea
nlturrii
neregulilor depistate, transferrii la buget a sumelor datorate.

n cazul n care n cadrul controlului contribuabilul refuz s prezinte documentele

solicitate de ctre revizori pentru efectuarea acestuia, se ntocmete un act de
control n care va fi
specificat acest fapt, fiind aplicate mai apoi de ctre funcionari prevederile legale.
n condiiile
n care se constat lipsa, sustragerea, pierderea sau distrugerea documentelor
contabile, care n
consecin duce la imposibilitatea efecturii controlului economico-financiar, se va
ine cont de
urmtoarele: n conformitate cu prevederile Legii contabilitii, nr.113-XVI din 27
aprilie 2007,
contribuabilul este obligat s le reconstituie n termen de dou luni de la constatare;
n cazul
controlului fiscal, dac este stabilit c la contribuabilul supus controlului sunt
pierdute, sustrase
sau distruse documentele contabile, iar acesta a ntreprins msurile prevzute de
legislaie pentru
astfel de cazuri i termenul de dou luni de la constatare nu a expirat, organul fiscal
va determina
posibilitatea exercitrii controlului fiscal prin metode i surse indirecte conform
prevederilor
art.225 din Codul Fiscal, cu efectuarea recalculrilor ulterioare corespunztor
prevederilor
art.489 alin.(2) din Codul Fiscal.106
3.2. Metode de control financiar n Republica Moldova
Controlul financiar este un proces de cunoatere, de informare [17, 26, 98].
Cunoaterea
situaiilor stabilite (a programelor, a sarcinilor, normelor, scopurilor, prevederilor
legale,
previziunilor etc.), precum i a situaiei reale privind activitatea ce se controleaz
ncepe cu

studiul general al organizrii i desfurrii acesteia. Studiul general prealabil, ca

procedeu de
control financiar [12, p.45], are ca principale obiective sarcinile rezultate din
normele n vigoare
pentru domeniul respectiv de activitate, a cror cunoatere asigur orientarea
organelor de
control spre aspectele care trebuie avute n vedere n aciunea de control:
orientrile, instruciunile, competenele i rspunderile n structura intern a agentului economic la
care se exercit
controlul; modul de organizare a evidenei tehnico-operative i contabile, ca surs
de informaii
pentru control; situaia de fapt existent cu privire la activitatea ce urmeaz a fi
controlat etc.
Controlul economico-financiar conform Regulamentului cu privire la inventariere,
adoptat i
aprobat de ctre Ministerul Finanelor la 22 iulie 2004 [82] (n continuare
Regulament), poate
fi organizat i efectuat prin urmtoarele metode i operaiuni: verificarea faptic;
verificarea
documentar; verificarea total; verificarea parial; verificarea tematic;
verificarea operativ;
verificarea prin contrapunere; verificarea repetat. Prima faz din cadrul iniierii i
efecturii
unui control este faza de pregtire [39, 74, 91]. n acest scop, colaboratorii
organizaiilor,
instituiilor, departamentelor etc. ncep cu controlul anticipat informativ.
Aceast metod a controlului se deosebete de toate celelalte prin aceea c,
aplicnd
tehnicile i procedeele specifice, se verific i se constat n fapt: existena unor
deficiene,
lipsuri ori abateri concrete rezultate din problemele controlate, pentru care urmeaz
s fie luate

msurile de nlturare ce se cuvin; probleme, aspecte sau alte elemente care

urmeaz a fi
aprofundate pentru a fi relevate abaterile ori deficienele ce vor rezulta din
aplicarea altor
metode, tehnici sau procedee de control financiar.
Controlul anticipativ informativ are i alte trsturi care l definesc ca atare, i
anume: n
primul rnd, aceast metod se aplic i se realizeaz n 2 etape: prima etapa se
realizeaz prin
studiul i analiza documentelor, rapoartelor, decontrilor, actelor de control
ncheiate anterior
etc. acestea se afl la organismul de control financiar care a dispus controlul ce
urmeaz s se
desfoare n perioada urmtoare; a doua etapa se desfoar la unitatea
controlat, care are loc
nainte de aplicarea celorlalte metode, tehnici sau procedee de control. n al doilea
rnd, se
impune relevarea unei caracteristici foarte importante: prin specificul sau, aceast
metod
mbrac forma controlului aplicrii unei serii de dispoziii normative, altele dect
cele financiare,
fiscale, valutare, bugetare etc., specifice controlului financiar, i anume: a
dispoziiilor legale 107
privind organizarea i funcionarea societilor comerciale, a emitenilor de valori
mobiliare, a
reglementrilor legale privind categoriile de entiti economice i sociale din
industrie, construcii i agricultur, din sfera nvmntului, sntii,
administraiei publice etc. Prin verificarea actelor i documentelor de control
financiar anterior ncheiate, de exemplu, se formuleaz
concluzii care au relevan n direcia formrii opiniilor i determinrii msurilor ce
se impun a fi
luate ca urmare a comportamentului organelor de conducere ale unor entiti, care
nu au

manifestat preocupare pentru remedierea neajunsurilor puse n atenie cu un an sau

mai muli
nainte, i, de aici, aplicarea msurilor ferme privind tragerea la rspundere a celor
vinovai cu
prilejul noului control.
n ceea ce privete coninutul concret al obiectivelor de verificat, al normelor legale
n
cauz, n afara celor financiare i contabile, acestea se refer la actele i
documentele referitoare
la nfiinarea, organizarea i funcionarea entitilor, la documentele oficiale care
atest: existena
hotrrilor judectoreti de nfiinare a entitii, nregistrarea la Registrul
Comerului, obinerea
codului fiscal, statutul i contractul de societate al entitii, regulamentul de
organizare i
funcionare, precum i cel de ordine interioar, toate marcnd legturi i
interferene cu obiectivele controlului financiar, cu specificul organelor de control
financiar. Fundamentarea i
aplicarea cu toat atenia a acestei metode, cu tehnicile ei componente creeaz (i
acesta este
scopul esenial) o siguran de sine a organelor de control financiar, un ascendent i
un
comportament adecvat fa de entitatea controlat i reprezentaii acesteia,
precum i condiii de
obinere a unei eficiene maxime a controlului ce va fi desfurat [74, 79, 115].
n procesul de pregtire pentru iniierea controlului, funcionarul cu atribuii de
control va
ntreprinde urmtoarele aciuni: ridicarea i analiza dosarului personal al
contribuabilului.
Funcionarul va lua cunotin de coninutul acestuia (documentele de constituire,
materialele
controalelor precedente etc.), va analiza dac contribuabilul n cauz a fost
sancionat n urma

controalelor precedente i, n cazul n care se va constata aplicarea sanciunilor, va

analiza
motivul pentru care acestea au fost aplicate. Concomitent se va analiza informaia
din Sistemul
Informaional al Serviciului Fiscal (vor fi tiprite pe suport de hrtie fia de
nregistrare a
contribuabilului n scopul analizei i/sau verificrii declarrii de ctre el a
informaiei privind
sediul i subdiviziunile lui (filiale, reprezentane, sucursale, secii, magazine,
depozite, uniti
comerciale etc.), i fia generalizatoare a contului personal la momentul iniierii
controlului, n
scopul analizei i/sau verificrii situaiei privind achitarea obligaiunii fiscale.
Pentru examinarea sumelor pltite n plus i a tranzaciilor cu semnul minus se
vor
analiza fiele conturilor personale (corespunztor codurilor i paragrafelor
clasificaiei bugetare);
atunci cnd se constat existena importului sau a exportului la contribuabil, se va
tipri, dup 108
caz, pe suport de hrtie informaia aferent perioadei ce urmeaz a fi supus
controlului ntru a
verifica corespunderea informaiei cu datele din evidena contabil a agentului
economic; suplimentar va fi analizat cifra de afaceri a contribuabilului, adic
volumul de livrri i procurri de
mrfuri i servicii prestate n perioada ce urmeaz a fi supus controlului fiscal; la
compartimentul TVA vor fi analizate informaiile despre facturile primite i livrate,
informaiile privind
blanchetele de strict eviden; lista agenilor economici care au prezentat
declaraiile privind
TVA; la compartimentul Venit vor fi analizate informaiile cu privire la
prezentarea declaraiilor VEN, CET; forma IAL, IAS etc.

Msurile descrise au scopul de a crea o imagine despre contribuabilul ce urmeaz a

fi
supus controlului, poziiile la care urmeaz a fi atras o atenie deosebit [14, 42,
109, 114].
Dispunnd de informaiile aferente activitii contribuabilului, funcionarul urmeaz
s studieze
actele legislative i normative ce in de specificul activitii contribuabilului, precum
i de
specificul impozitrii activitii respective, necesitatea licenierii, s analizeze actele
de control
fiscal deja ntocmite la contribuabilii ce practic genuri de activitate similare
contribuabilului
supus controlului (n cazul n care acestea exist) pentru a-i orienta eforturile
asupra nclcrilor
cele mai des comise. Paralel cu analiza celor expuse mai sus, dar fr a se limita la
acestea,
funcionarii fiscali sau revizorii vor ntreprinde msurile de cutare a contribuabililor
ce urmeaz
a fi supui controlului pentru a-i informa despre controlul ce urmeaz a fi efectuat.
Excepie fac
verificrile operative care se exercit inopinat fr anunarea contribuabilului.
Distingem urmtoarele metode i tehnici ale controlului efectiv: inventarierea;
expertiza
tehnic i analiza de laborator; observarea direct; inspecia fizic; verificarea
posibilitilor reale
de ndeplinire a operaiilor respective; controlul de lansare n procesul de producie
a materiei
prime i a materialelor.
Inventarierea reprezint metoda principal de control efectiv, a crui obiectiv rezid
n
constatarea, la momentul dat, a existenei cantitative i calitative a elementelor de
activ i pasiv

ale unei entiti, precum i a modului de executare a sarcinilor de ctre personal. Pe

lng
aceasta, inventarierea const n compararea stocurilor i soldurilor faptice cu cele
scriptice din
eviden i n constatarea eventualelor diferene. Prin intermediul inventarierii pot fi
descoperite
majoritatea fraudelor, delapidrilor i a lipsurilor elementelor de activ i pasiv. Se
impune ca
inventarierea s fie efectuat inopinat, n scopul evitrii posibilitii de acoperire
temporar i
fictiv a lipsurilor i deficienelor. Distingem inventarierea total i inventarierea
parial. De
regul, inventarierea total se utilizeaz n cazul n care evidena se ine numai
valoric, iar
inventarierea prin sondaj se utilizeaz numai n cazurile n care evidena se ine
cantitativ. 109
Expertiza tehnic i analiza de laborator sunt utilizate n condiiile n care nivelul de
pregtire, competena sau aparatura de care dispune organul de control nu poate
face fa complexitii problemei analizate. n asemenea cazuri se recurge la
serviciile unor specialiti din
domeniul tehnic, chimic, sanitar etc. Expertiza tehnic se utilizeaz pentru
determinarea integritii valorilor materiale, stabilirea realitii unei operaii,
cunoaterea parametrilor de funcionare
a utilajelor, cunoaterea rezistenei unor materiale sau construcii, determinarea
randamentelor
energetice i termice, cunoaterea normei de consum pentru o lucrare sau produs.
Analiza de laborator este necesar pentru stabilirea calitii compoziiei sau
coninutului
unor materii prime, materiale, lucrri, produse etc. Expertiza tehnic i analiza de
laborator
depesc cadrul problemelor economico-financiare, ns n unele cazuri ele sunt
indispensabile

unei analize temeinice a fenomenului controlat, cunoaterii realitilor efective i

formulrii unor
concluzii obiective. De exemplu, cu ajutorul expertizei tehnice se stabilete dac
volumul unor
lucrri efectuate corespunde manoperei pltite, iar prin intermediul analizei de
laborator se
stabilete dac n componena unui produs exist toate materialele eliberate din
depozit.
Printre metodele eficiente de control se regsete i metoda observrii directe, care
se
utilizeaz n scopul urmririi la faa locului a modului de organizare i desfurare a
muncii din
diferite sectoare sau compartimente. Aceast metod de control faptic rezid n
constatarea
modului n care personalul i exercit obligaiile de serviciu, utiliznd astfel de
procedee tehnice, precum cronometrarea, fotografierea, normarea, testarea etc. De
asemenea, aceast metod
permite cunoaterea unor realiti ce nu pot fi nregistrate n documente sau n
evidene, cum ar
fi: asigurarea pazei la magazii i depozite, respectarea normelor de protecie a
muncii, realizarea
msurilor de securitate privind pstrarea i manipularea numerarului etc.
Inspecia fizic rezid n examinarea activelor i a altor resurse n scopul constatrii
existenei unui anumit post de activ, imobilizrii sau a actelor justificative
nregistrate n eviden (de
ex., controlul banilor n casierie). Verificarea posibilitilor reale de ndeplinire a
operaiilor
respective este un procedeu de constatare a unor evenimente sau operaiuni ce nu
au putut avea
loc (de ex., un camion cu o capacitate de 5 tone nu poate transporta 10 tone de
marf ntr-o
singur curs).

Controlul de lansare n procesul de producie a materiei prime i a materialelor

rezid n
determinarea exactitii normelor de consum i a cantitii reale de produse finite
ce sunt
obinute dintr-o unitate dat de materie prim. Datele obinute cu ajutorul acestei
metode se
compar cu datele fixate n documentele de la ntreprindere i, n caz c se constat
abateri, se
determin motivele i consecinele. 110
Verificarea faptic are sarcina de a constata faptele, poziiile, situaiile n care
contribuabilii nu furnizeaz organului fiscal date i informaii veridice, nu reflect n
evidena contabil
toate tranzaciile economico-financiare efectuate sau le reflect cu devieri fa de
realitate.
Reieind din diversitatea metodelor de efectuare a controlului economico-financiar
la faa
locului, se constat c n majoritatea cazurilor efectuarea acestuia nu poate fi
realizat strict
numai dup o anumit metod, cum ar fi: efectuarea verificrii faptice implic
nemijlocit
efectuarea unei pri considerabile din verificarea documentar. n cazul n care se
impune
efectuarea controlului economico-financiar la faa locului, urmeaz a fi specificat
metoda de
baz de efectuare a controlului fiscal cu specificarea suplimentar, dup caz, i a
altor metode de
verificri. Dup efectuarea controlului fiscal prin verificare faptic se ntocmete
actul de control
n prezena i cu participarea persoanelor cu funcie de rspundere ale
contribuabilului.
Controlul documentar este cel mai frecvent utilizat, deoarece anume acest
procedeu rezid

n aprecierea i analiza unor operaiuni, procese sau fenomene pe baza

documentelor justificative
care le reflect. Aceast metod este nu altceva dect manifestarea concret a
controlului
contabilitii entitii economice sau sociale n general, n concordan i n legtur
obligatorie
cu documentele, evidenele, registrele n care se ndeplinesc att operaiile
patrimoniale,
indiferent de faza n care se efectueaz acestea, ct i micarea interioar, n cadrul
entitii, a
valorilor materiale, pe parcursul activitii economico-sociale, precum i n
concordan cu
rezultatele economice i financiare ale entitii n cauz. n scopul respectrii
condiiilor de
form, controlul documentar are ca obiective: autenticitatea; exactitatea ntocmirii
i valabilitatea
documentelor; efectuarea corect a calculelor. Controlul autenticitii documentelor
rezid n
verificarea faptului dac la ntocmirea acestora au fost respectate condiiile legale
privind modul
de utilizare a formularelor tipizate, justeea ntocmirii i completrii cu toate
elementele
necesare, completarea corect a datelor, existena semnturilor originale ale
persoanelor n drept
s dispun, s execute sau s controleze operaiile respective .a. Verificrii
documentare se
supun: documentele primare, registrele contabile, documentele bancare, drile de
seam financiare, declaraiile i calculele fiscale, informaiile din alte surse (ale
Departamentului Vamal,
Statisticii etc.) alte documente ale subiectului economic (ordine, planuri, contracte,
devize etc.)
aferente determinrii i onorrii de ctre acesta a obligaiilor fiscale. Totodat, n
cadrul verificrii documentare sunt utilizate i alte informaii de care dispune
organul de control n vederea

stabilirii corectitudinii determinrii i achitrii de ctre subiectul supus controlului a

obligaiunilor fiscale la buget. Controlul documentar se exercit prin mai multe
modaliti sau tehnici,
care se utilizeaz selectiv sau combinat, n dependen de situaia concret
controlat. Controlul
cronologic presupune verificarea documentelor n ordinea ntocmirii, nregistrrii i
ndosarierii 111
acestora, fr nici o grupare sau sistematizare prealabil. Controlul invers
cronologic este similar
controlului cronologic ca proces, ns se execut de la sfritul spre nceputul
perioadei de
control. n acest caz se ncepe cu controlul celor mai recente operaii i documente
i se continu
de la prezent spre trecut. Controlul sistematic presupune gruparea documentelor pe
probleme i
apoi controlul lor n ordine cronologic. Aceast modalitate de control este cea mai
eficient,
deoarece are loc urmrirea cu o atenie sporit a unei singure probleme i pot fi
formulate
concluzii complexe pentru fiecare problem cercetat. Controlul reciproc rezid n
cercetarea i
confruntarea la aceeai unitate a unor documente cu coninut identic, ns diferite
ca form.
Controlul ncruciat const n cercetarea i confruntarea tuturor exemplarelor unui
document,
existente la unitatea controlat i la alte uniti cu care s-au efectuat decontri, de
la care s-au
primit sau crora li s-au livrat materiale, produse, mrfuri etc. Acest tip de control
constituie o
confruntare extern a datelor consemnate n documentele sau evidenele unitii
controlate.
Controlul combinat sau mixt reprezint o mbinare a procedeelor menionate mai
sus, ce presupune gruparea documentelor pe feluri, probleme sau operaiuni i
examinarea fiecrui set de

documente n ordinea cronologic sau invers cronologic a ntocmirii, nregistrrii

sau ndosarierii lor. Investigaia de control const n obinerea informaiilor din
partea personalului unitii
supuse controlului. Dei nu este o surs demn de control, totui este o surs
suplimentar de
informare. Comparaia de control presupune analiza comparativ a diferitelor
solduri din
evidenele analitice cu cele din conturile sintetice. Balana analitic de control se
ntocmete
pentru fiecare cont sintetic desfurat pe conturile analitice, n baza datelor
preluate din conturile
analitice. Ea cuprinde urmtoarele corelaii de control: soldul iniial al contului
sintetic s fie
egal cu totalul soldurilor iniiale ale conturilor sale analitice; rulajul debitor al
contului sintetic s
fie egal cu totalul rulajelor debitoare ale conturilor sale analitice; rulajul creditor al
contului
sintetic s fie egal cu totalul rulajelor creditoare ale conturilor sale analitice; soldul
final al
contului sintetic s fie egal cu totalul soldurilor finale ale conturilor sale analitice.
Balana
sintetic de control asigur respectarea principiului dublei nregistrri. Controlul
nregistrrilor se
face prin confruntarea fiecrei balane analitice de control cu sume respective ale
contului
sintetic din balana sintetic de control contabil. Controlul total cuprinde toate
operaiile din
cadrul obiectivelor stabilite pe ntreaga perioad supus controlului. Aceast
metod de efectuare
a controlului fiscal se va utiliza n special la controalele fiscale n cadrul crora este
necesar
verificarea integral a obligaiunilor contribuabilului fa de toate bugetele de toate
nivelurile.

Prin metoda verificrii totale inspectorul este obligat s verifice neaprat toate
impozitele i
taxele de care contribuabilul este i/sau a fost pltitor. Verificarea total include i
particulariti
ale verificrii documentare i, n acelai timp, faptice, etc. i const n verificarea
modului n care 112
contribuabilul execut legislaia fiscal. Totodat, n cadrul verificrii totale, n
funcie de apariia necesitii, vor fi utilizate i alte tipuri de verificri (spre exemplu: verificarea
prin contrapunere, operativ). Respectiv, la efectuarea verificrii totale se va ine
cont de prevederile
stipulate aferente verificrilor prin intermediul crora se exercit aceasta.
Verificarea parial,
conform prevederilor art.220 din Codul Fiscal, const n controlul asupra
corectitudinii achitrii
i stingerii unor anumite tipuri de obligaii fiscale, asupra executrii unor alte
obligaii prevzute
de legislaia fiscal dintr-o anumit perioad, verificndu-se, n tot sau n parte,
documentele sau
activitatea contribuabilului. Verificarea parial reprezint o verificare selectiv a
datelor
evidenei contabile i se exercit n cazul n care apare necesitatea verificrii unei
pri din
obligaiile fiscale ale contribuabilului. Aceasta const n verificarea de ctre organul
fiscal a
calculrii i achitrii unui sau mai multor impozite sau taxe de ctre contribuabil. n
cadrul
exercitrii verificrii pariale se va ine cont n mod obligatoriu de prevederile
stipulate pentru
celelalte tipuri de verificri, precum i de principiile generale de exercitare a
controlului fiscal i
de valorificare a rezultatelor acestuia prevzute n capitolele III i V ale
Regulamentului.

Verificarea tematic, conform prevederilor art.221 din Codul Fiscal, const n

controlul asupra
corectitudinii calculrii i stingerii unui anumit tip de obligaie fiscal sau asupra
executrii unei
alte obligaii prevzute de legislaia fiscal, verificndu-se documentele sau
activitatea contribuabilului. n cadrul exercitrii verificrii tematice se va ine cont n
mod obligatoriu de prevederile
stipulate pentru celelalte tipuri de verificri, precum i de principiile generale de
exercitare a
controlului fiscal i de valorificare a rezultatelor acestuia. Controlul fiscal la faa
locului solicitat
de contribuabil cuprinde doar unele aspecte ale activitii lui, i anume: controlul
privind
restituirea sumelor taxei pe valoarea adugat i accizelor din buget etc. Acesta
este un control
fiscal cu ieirea la faa locului, care se efectueaz cu respectarea prevederilor
Regulamentului, n
conformitate cu prevederile Instruciunii IFPS Privind restituirea sumelor taxei pe
valoarea
adugat, nr.188 din 17 noiembrie 2005, Regulamentului Cu privire la restituirea
sumelor
accizelor, nr.1123 din 28 septembrie 2006, i ale altor circulare ale IFPS referitoare
la aceste
compartimente. Verificarea operativ, conform prevederilor art.222 din Codul Fiscal,
se aplic n
cazul controlului fiscal la faa locului, observndu-se procesele economice i
financiare, actele i
operaiunile aferente, pentru a constata autenticitatea lor, pentru a depista i a
preveni nclcarea.
Verificarea operativ se face inopinat, prin verificare faptic i/sau documentar.
Respectiv,
modalitatea efecturii verificrilor operative va fi similar celei faptice sau, n caz de
necesitate,

i celei documentare. Pentru efectuarea verificrilor operative este obligatoriu

ntocmirea DICF.
La delegarea funcionarilor fiscali pentru efectuarea verificrilor operative n strzi i
piee,
poziia denumirea contribuabilului ce urmeaz a fi supus controlului a DICF va fi
completat 113
dup cum urmeaz: contribuabilii care desfoar activitate de antreprenoriat n
piaa X,
strada Y sau primria Z n care se preconizeaz a fi efectuate aceste verificri.
n cazul n
care se constat vreo nclcare a legislaiei fiscale, iar verificarea circumstanelor
necesit mai
mult timp, materialele se transmit subdiviziunilor respective ale organului cu
atribuii de control
fiscal pentru efectuarea unui control fiscal prin alte metode tehnice. n cazul n care
agentul
economic dispune de uniti de comer (magazin, cafenea etc.) de ctre
funcionarul fiscal se va
verifica operativ (inopinat) respectarea legislaiei n vigoare privind declararea
acestora la
organul fiscal, aplicarea mainilor de cas i control la efectuarea decontrilor n
numerar,
precum i prezena licenelor, autorizaiilor necesare i a timbrelor de acciz la
mrfurile ce
urmeaz a fi supuse marcrii. n procesul controlului este necesar s se verifice
datele benzilor
mainilor de cas i control cu datele evidenei financiare analitice pe categoriile
corespunztoare de mrfuri, s se verifice dac marca aparatului de cas al contribuabilului
supus controlului fiscal este inclus n nomenclatorul de aparate de cas existent. n
cazul n care se
depisteaz divergene ntre datele care indic momente de evaziuni fiscale,
funcionarul fiscal

urmeaz s ntocmeasc o not-raport conducerii organului fiscal, fiind indicat

necesitatea
efecturii controlului fiscal la faa locului prin alte metode de verificare cu
respectarea prevederilor art.214 i 216 ale Codului Fiscal. Verificarea prin
contrapunere, conform prevederilor
art.223 din Codul Fiscal, const n controlul concomitent al contribuabilului i al
persoanelor cu
care acesta are sau a avut raporturi economice, financiare etc., pentru a se constata
autenticitatea
acestor raporturi i a operaiunilor efectuate. n procesul efecturii controalelor
fiscale, contribuabilii nu ntotdeauna ofer documente i informaii veridice aferente
estimrii obligaiilor
fiscale ale acestora sau apar ndoieli n ce privete veridicitatea calculrii i achitrii
obligaiunilor fiscale (estimarea bazei impozabile). Astfel, obiectiv apare necesitatea
verificrii autenticitii informaiilor prezentate i a legalitii tranzaciilor efectuate
prin exercitarea verificrilor
prin contrapunere. Funcionarul fiscal care efectueaz controlul fiscal de baz
determin de sine
stttor poziiile ce urmeaz a fi supuse controlului, utiliznd verificrile prin
contrapunere,
stabilind situaiile neclare sau care trezesc suspiciuni i, deci, necesit a fi
verificate. n cazul n
care funcionarul fiscal stabilete necesitatea efecturii unei verificri prin
contrapunere, acesta
ntocmete o not-raport n adresa efului organului fiscal prin care argumenteaz
necesitatea
efecturii acesteia. Controlul fiscal prin verificare prin contrapunere poate fi
efectuat i n incinta
organului fiscal, invitnd prin citaie persoanele responsabile de activitatea unor
ntreprinderi
pentru a prezenta documentele concrete, a da mrturii i lmuriri. Criteriile mai
distincte pentru
selectarea poziiilor ce urmeaz a fi supuse verificrilor prin contrapunere sunt
cazurile n care:

s-au efectuat careva tranzacii, dar lipsesc documentele confirmative; n facturile

fiscale (de 114
expediie) preul de realizare difer vdit de preurile de pia; n rezultatul unor
operaii
economico-financiare agentul economic obine pierderi (venituri) mari; marfa este
realizat sau
serviciile sunt prestate gratuit; n facturile de expediie sunt corectri suspecte,
nscrieri cu mai
multe instrumente de scris; achitarea pentru marfa livrat este ndelungat;
contribuabilul a avut
relaii de afaceri o perioad ndelungat de timp cu unul i acelai partener, care la
un moment
dat s-au rupt i a nceput s in relaii cu alt contribuabil, fr a fi executate
achitrile corespunztoare (datorii compromise) cu ntreprinderea iniial;
contribuabilul a efectuat o singur
operaiune economic cu un partener, aceasta fiind de o sum mare; se constat
existena unor
relaii ntre subiecii economici, acetia avnd ntre ei persoane interdependente;
contribuabilul
dispune de o eviden contabil perfect, are permanent volume mari de livrri, dar
n dinamic
achit la buget impozite, taxe i pli n sume neeseniale, obinnd totodat
pierderi; situaiile n
care n procesul controlului de baz, prin verificarea documentelor prezentate de
contribuabil, nu
sunt depistate nclcri ale legislaiei fiscale, ns agentul economic n perioada
supus controlului a efectuat tranzacii economice n proporii mari; alte cazuri care
atest necesitatea
efecturii verificrilor prin contrapunere; efectuarea verificrilor prin contrapunere
depisteaz
fapte, aciuni, inaciuni ce influeneaz i modific considerabil obligaiile fiscale. La
efectuarea
verificrilor prin contrapunere se urmrete nu doar verificarea autenticitii unor
documente,

date, ci i obinerea argumentelor utile pentru efectuarea controalelor fiscale la ali

contribuabili
(n practica de control sunt ntlnite cazuri n care unele inspectorate fiscale
teritoriale se
adreseaz altor inspectorate fiscale teritoriale cu solicitri de a efectua verificri
prin contrapunere la care sumele ce urmeaz a fi verificate sunt de o mrime
simbolic. n scopul evitrii unor
astfel de situaii, care n rezultat duc la sustragerea funcionarilor fiscali de la alte
controale etc.,
se recomand ca verificrile prin contrapunere (exceptnd unele situaii particulare)
s fie
efectuate n cazul tranzaciilor n sum de la 20 mii lei pe contribuabil, pe o
perioad de un an. n
procesul efecturii verificrii prin contrapunere se contrapun toate exemplarele unui
document ce
confirm o tranzacie, existente la unitatea supus controlului de baz i la unitatea
supus
verificrii prin contrapunere, adic cu care s-au efectuat decontri, de la care s-au
primit sau au
fost livrate materiale, produse, mrfuri, alte valori etc., spre exemplu: originalul
facturii existente
la client se compar cu copia rmas la furnizor; extrasul din cont primit de la
banc cu copia
existent la banc sau la beneficiar etc.
Verificarea repetat, conform prevederilor art.224 din Codul Fiscal, se aplic dac
rezultatele controlului fiscal efectuat anterior sunt neconcludente, incomplete sau
nesatisfctoare, dac
ulterior au fost depistate circumstane ce atest existena unei nclcri fiscale n
baza contestaiilor i, prin urmare, se impune un nou control. Verificarea repetat se efectueaz n
baza unei 115
decizii (DICF) a conducerii organului care va exercita controlul fiscal

. Subiectul verificrii
repetate l reprezint contribuabilii care deja au fost supui unui control fiscal,
precum i aciunile funcionarilor fiscali care au efectuat controlul fiscal anterior.
Scopul verificrilor repetate
const n aprecierea calitii i n determinarea corectitudinii controalelor fiscale
efectuate
anterior prin verificarea i contrapunerea rezultatelor controlului fiscal efectuat
anterior cu rezultatele reale constatate n urma verificrii repetate. Verificrile
repetate se exercit n cazul
prezenei urmtoarelor condiii: dispunerea de informaii bine argumentate ce pun
la dubiu
calitatea i autenticitatea controalelor fiscale deja efectuate; existena contestaiilor
fiscale, n
cadrul examinrii crora apare necesitatea exercitrii verificrilor repetate;
necesitatea de a
aprecia i a verifica corectitudinea aciunilor funcionarilor fiscali care au efectuat
anterior
controale fiscale. Principiile generale, procedura i ordinea de efectuare a verificrii
repetate este
similar cu cea a metodei prin care a fost exercitat controlul fiscal precedent, fiind
stabilit (n
caz de necesitate) una sau mai multe metode suplimentare de efectuare a acestuia.
Dup finalizarea verificrii repetate se ntocmete actul de control fiscal. Ordinea i
modalitatea de ntocmire a actului de control fiscal n rezultatul efecturii verificrii
repetate este
similar modalitii de ntocmire a actului de control fiscal prevzute n Capitolul VI
al Regulamentului. n actul de control fiscal ntocmit de funcionarii fiscali sunt
descrise clar i deplin
nclcrile depistate n cadrul verificrii repetate. Adic, n partea constatatoare a
acestui act nu
se repet toate poziiile expuse n actul de control fiscal precedent, ci se reflect
doar divergen-

ele depistate cu trimiteri argumentate la documentele primare, de alt natur,

precum i la actele
legislative i normative care au fost nclcate. Dac n rezultatul verificrii repetate,
comparativ
cu verificarea precedent, s-au depistat derogri de la prevederile legislaiei fiscale
(s-au calculat
suplimentar ori s-au micorat careva sume, au fost depistate nclcri altele dect
cele depistate
iniial), n baza actului de control fiscal se adopt o decizie asupra cazului de
nclcare.
Decizia adoptat n rezultatul verificrii repetate va reflecta, de regul, diferena
dintre
sumele calculate iniial i sumele respective, cu recalcularea sanciunilor i a
majorrilor de
ntrziere aferente acestor sume. n cazurile n care contribuabilul (persoanele cu
funcii de
rspundere, fondatorii) i ntreprinderea propriu-zis nu pot fi gsite pentru
efectuarea controlului fiscal i n alte cazuri, organul fiscal, n baza art.225 al
Codului Fiscal, determin obligaiunile fiscale ale contribuabilului prin metode i surse indirecte de estimare a
obligaiilor fiscale.
Pot cauza iniierea controalelor fiscale prin metode i surse indirecte cazurile n
care: se vor
deine documente contabile sau juridice ale unor ageni economici n relaii cu
firmele aflate n
cutare (delicvente) sau dac este tiut c indicii din documentele deinute n-au
fost trecui prin
evidena contabil a ntreprinderii; se vor deine documente confirmative ale unor
tranzacii 116
considerabile cu persoane juridice i cu ceteni, deinute de la agenii de asigurri,
notari, burse,
agenii cadastrali etc.; se vor stabili divergene ntre indicatorii din drile de seam
prezentate

ctre Statistic i alte organe de stat i drile de seam la Serviciul Fiscal; se vor
depista cazuri
de tranzacii bancare n proporii mari i atunci cnd indicatorii din baza de date a
Serviciului
Fiscal difer mult sau n genere nu se prezint dri de seam fiscale; se vor deine
informaii de
la Camera de nregistrare de Stat, fondatorii fiind persoane de o vrst naintat sau
deja
decedai; se vor deine informaii vamale ce dovedesc c agenii economici au
declarat la
Serviciul Fiscal tranzaciile de import/export n volum mult mai mic, precum i
informaii de la
AMTAI, AITA i/sau alte organizaii (ntreprinderi) referitoare la servicii de transport
acordate
de contribuabil, dar nereflectate n eviden; la agenii economici se vor depista
tranzacii de
returnare a mrfurilor n permanen cu reduceri de preuri; se vor livra fonduri fixe
i alte bunuri
ctre anumite persoane de la care peste o anumit perioad de timp se livreaz
ctre persoane
interdependente sau la acelai agent economic aceleai fonduri fixe i/sau bunuri;
se vor stabili
cazuri de procurare a mrfurilor i serviciilor ce nu au nimic comun cu genurile de
activitate a
agentului economic; se vor depista ageni economici la care fondatorii sunt
persoane care dein
statutul de fondatori i n firmele cu activitate dubioas aflate n cutare; se va
constata c agenii
economici presteaz diferite servicii, livreaz mrfuri, ns verificarea faptic
stabilete c agentul economic nu deine patrimoniu cu care ar putea presta aceste
servicii (deseori se ntlnete n
sfera construciei, n cazul n care tranzaciile economico-financiare se efectueaz
fr suport

material i financiar); se va stabili c sunt frecvente cazurile de livrri de mrfuri,

servicii prin
mai muli ageni economici fr a fi modificate preurile; se va depista deinerea de
documente
contabile ilegal editate, documente contabile ntocmite eronat care prezint dubii.
Controlul
fiscal poate fi iniiat i n cazul n care agentul economic are crean la alt agent
economic, care
nu se achit timp ndelungat, ns livrrile n adresa acestuia se efectueaz n
permanen; n alte
situaii neordinare, care pun la ndoial legalitatea activitii de ntreprinztor a
agentului
economic corespunztor. n cazul n care contribuabilul dispune de conturi bancare,
organul
fiscal n mod primordial va solicita de la instituiile financiare n care acesta are
conturi bancare
deschise n baza art.226 din Codul Fiscal informaiile despre persoana supus
controlului i
documentele referitoare la operaiunile din conturile bancare ale acesteia. Aceste
informaii, de
regul, reflect indirect anumii indicatori ce caracterizeaz cifra de afaceri a
agentului economic
i care se utilizeaz la estimarea sumei obligaiilor fiscale prin metode i surse
indirecte.
n toate cazurile de estimare indirect, organul fiscal transmite materialele aferente
contribuabilului Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice i Corupiei
pentru efectuarea
cercetrilor corespunztoare, acestea fiind nsoite de o scrisoare oficial n care vor
fi descrise 117
toate msurile ntreprinse de ctre organul fiscal. Modul de transmitere a
materialelor este expus
n explicaiile metodice specificate n scrisoarea IFPS nr.17-6-06/1-1057 din
23.10.2003 i,

totodat, n cazurile date urmeaz s se in cont i de alte materiale explicativinstructive ale

IFPS ce reglementeaz modul de transmitere a materialelor ctre organele de drept.
Organul
fiscal are obligaia s exercite controlul fiscal n aa fel nct s afecteze ct mai
puin desfurarea activitilor curente ale contribuabililor. Pe ntreaga durata a
controlului fiscal, organul
fiscal are obligaia de a aciona cu profesionalism, dovedind corectitudine i
obiectivitate n
relaiile cu contribuabilii controlai i cu celelalte persoane cu care vin n contact pe
parcursul
ndeplinirii atribuiilor de serviciu. Orice activitate desfurat de ctre organele de
control n
scopul verificrii documentare i a rezultatelor obinute are ca finalitate prezentarea
ntr-un mod
clar i complet a actelor de control.
Actele de control sunt documentele n care se consemneaz constatrile rezultatelor
din
aciunea de control financiar. Organele de control financiar ale Ministerului
Finanelor ntocmesc, de regul, urmtoarele acte de control: proces-verbal de
control, proces-verbal de constatare a contraveniilor, not de constatare, not
unilateral, not de prezentare. Actul de control
este constituit din trei pri principale: partea introductiv; partea constatatoare;
concluziile
asupra actului de control. Partea introductiv a actului de control reflect date de
ordin informativ privind efectuarea controlului i date cu caracter general despre
contribuabilul supus
controlului. La nceputul actului de control sunt indicate urmtoarele: organul fiscal
care
efectueaz controlul; data actului de control; numele, prenumele funcia deinut de
funcionarii
fiscali care efectueaz controlul; numrul i data DICF; tipul controlului i metoda
sau metodele

tehnice utilizate n procesul efecturii controlului; denumirea i informaiile cu

caracter general
aferente contribuabilului supus controlului; perioada sau perioadele supuse
controlului; data
nceperii i data finisrii controlului. Actul de control fiscal trebuie s conin n mod
obligatoriu
meniunea dac controlul a fost efectuat cu prezena i participarea conductorului,
contabiluluief, reprezentanilor, altor persoane cu funcie de rspundere ale contribuabilului. n
partea
constatatoare a actului de control se reflect aciunile i faptele constatate n
procesul controlului.
n cazul n care n procesul efecturii controalelor fiscale s-au depistat nclcri ale
legislaiei
fiscale, n actul de control se descriu obiectiv, clar i exact nclcrile legislaiei
fiscale i/sau ale
modului de eviden a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de eviden
respective i
la alte materiale, indicndu-se punctele, alineatele, articolele din actele normative
i/sau
legislative nclcate. n act se reflect fiecare perioad fiscal n parte, specificnduse nclcrile
fiscale depistate n ea. n astfel de cazuri, n act mai nti se descriu aciunile
contribuabilului, cu
explicarea modului (cii) de nclcare ce a adus la neonorarea obligaiei fiscale; apoi
se expune 118
modalitatea corect pe care contribuabilul urma s o efectueze. n actele de control
se indic
mrimea obiectului impozabil diminuat i, respectiv, obligaia calculat. Dac n
procesul
controlului este stabilit neplata n termen a obligaiilor fiscale, conform legislaiei n
vigoare se

calculeaz majorri de ntrziere (penaliti) de la data din care contribuabilul

trebuia s achite
impozitele sau plile respective. Penalitatea se reflect n actul de control sau ntr-o
anex aparte
la actul de control, fiind calculat pn la data semnrii actului de control (inclusiv).
n partea
destinat concluziilor la actul de control se descriu clar rezultatele controlului
efectuat,
obligaiile contribuabilului, materialele anexate la act, semnturile prilor
participante la control,
confirmarea nmnrii actului de control contribuabilului, alte nsemnri, dup caz.
n ce privete
rezultatele controlului fiscal efectuat, se fixeaz laconic nclcrile depistate cu
indicarea
sumelor recalculate ale impozitelor, taxelor i altor pli, inclusiv ale majorrilor de
ntrziere
(penalitilor) calculate n rezultatul controlului, cu specificarea lor n parte pe
fiecare tip i
perioad fiscal.
La actul de control se anexeaz urmtoarele materiale: tabelul aferent situaiei
economicofinanciare a contribuabilului, dup caz, copia politicii de contabilitate,
copiile contractelor,
documentelor ce au provocat sau confirm abateri de la onorarea obligaiilor fiscale,
actele de
evaluare a mrfurilor (bunurilor) conform preurilor de pia (n cazul depistrii
nclcrilor la
calcularea impozitului pe venit i TVA), lmuririle contribuabilului etc. n actul de
control se
face n mod obligatoriu meniunea referitoare la materialele anexate la el, ca fiind
parte
integrant a actului de control, cu numerotarea cronologic unic pe ntreg actul de
control i cu

indicarea denumirii anexelor respective. n cazurile n care la actul de control se

anexeaz copii
ale unor documente, calcule, acestea se semneaz de ctre funcionarul fiscal,
contabilul-ef,
dup caz, alte persoane gestionare i se autentific cu tampila contribuabilului,
indicndu-se
data. n baza actului de control asupra constatrilor depistate se ntocmete o
anex la actul de
control, prin care se reflect pedepsele corespunztoare acestor constatri, dup
care se va
ntocmi Decizia asupra cazului de nclcare a legislaiilor. Acest procedeu se
realizeaz prin
urmtoarele metode: nlturarea i prevenirea abaterilor; aplicarea sanciunilor
disciplinare;
aplicarea sanciunilor contravenionale; stabilirea rspunderii materiale; naintarea
n organele de
drept a actelor ncheiate n cazul constatrii de infraciuni. n decizia asupra cazului
de nclcare
fiscal, pe lng sumele calculate suplimentar n rezultatul controlului va fi indicat
n mod
obligatoriu i suma restanei contribuabilului la momentul adoptrii deciziei. n
procesul
adoptrii deciziei, contribuabilului i sunt aduse la cunotin drepturile i obligaiile
sale
prevzute de legislaia n vigoare, conform art.252 (1) din Codul Fiscal, care prevede
c acesta
este obligat s o execute n termen de 30 de zile din data pronunrii. Controlul
economico-119
financiar nu trebuie s se limiteze doar la constatarea lipsurilor i la sancionarea
persoanelor
vinovate, ci trebuie s aib ca finalitate remedierea definitiv a neajunsurilor i
deficienelor

constatate. O aciune de control nu poate fi considerat ncheiat pn nu se

lichideaz toate
deficienele constatate i se stabilesc msuri care duc la mbuntirea practicii
activitii
economico-financiare.
n scopul finalizrii aciunilor de control, se utilizeaz un set de msuri, n
dependen de
aspectele concrete ale activitilor sau obiectivelor supuse controlului, ce urmresc
remedierea i
prevenirea repetrii deficienelor i abaterilor constatate i tragerea la rspundere a
persoanelor
vinovate. Astfel, conchidem c controlul economico-financiar nu reprezint un scop
n sine, ci
un mijloc de perfecionare a activitii economico-financiare, fiind o necesitate
obiectiv i
subiectiv, deoarece ptrunde n esena fenomenelor i contribuie efectiv la
conducerea eficient,
sesizeaz aspectele negative n momentul n care se manifest ca tendin i
intervine operativ
pentru prevenirea i lichidarea cauzelor.
3.3. Controlul financiar public n Republica Moldova
Eficientizarea controlului financiar public n Republica Moldova, implicit
democratizarea
acestuia, este ceruta cu insisten de sistemul economico-financiar naional i
mondial; de necesitile determinrii rolului statului n economia naional; de
existena unor numeroase structuri
de control financiar, cu funcii care pot fi considerate, n cel mai bun caz,
investiioniste, dar care
pe departe nu exceleaz n activitatea lor. Conform unui bilan, n perioada ianuarie
decembrie
2011, subdiviziunile Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice i Corupiei
au depistat

1072 infraciuni, inclusiv: 421 acte de corupie i conexe, 447 infraciuni economicofinanciare:
n perioada de raport a fost verificat activitatea a 387 ageni economici, dintre care
91,6 la sut
la solicitarea organelor de urmrire penal ale Centrului, Procuraturii i ale
Ministerului
Afacerilor Interne. n rezultatul controalelor s-au calculat impozite, taxe i penaliti
n sum de
284,5 mln. lei, inclusiv provenite din activitatea firmelor delincvente n sum de
43,7 mln lei.
Din numrul total de acte de corupie i al celor conexe (59) depistate constatm
urmtoarele
tipuri: art.324 CP (corupere pasiv) 12 infraciuni; art.326 CP (trafic de influen)
12; art.329
CP (neglijen n serviciu) 6; art.336 CP (depirea atribuiilor de serviciu) 5;
art.328 CP
(exces de putere sau depirea atribuiilor de serviciu) 5; art.191 CP (delapidarea
averii strine
cu folosirea situaiei de serviciu) 4; art.332 CP (fals n actele publice) 4; art.327
CP (abuz de
putere sau abuz de serviciu) 3; art.335 CP (abuz de serviciu) 3 etc. Una dintre
modalitile de 120
reducere a aceste tendine negative este dotarea autoritilor financiare cu metode
analiticostatistice, expuse n paragraful 3.1.
n anul 2011 Centrul a relevat 447 infraciuni economico-financiare, inclusiv: art.238
CP
(dobndirea creditului prin nelciune) 55; art.244 CP (evaziune fiscal) 183;
art.236 CP (fals
de bani) 120; art.237 CP (carduri false) 31; art.251 CP (nsuirea bunurilor
sechestrate) 12;
art.248 CP (contraband) 15 etc., mai mult cu 23 fa de anul 2010 i mai puine
cu 98 fa de
anul 2009 (Anexa 6, Tabelul A6.1).

Aceeai concluzie reiese i din ponderea semnificativ a cazurilor legate de

desfurarea
controalelor de ctre organele fiscale care sunt pierdute de acestea n instanele de
judecat. Se
produce o aberaie economic: statul, prin intermediul cheltuielilor publice, ntreine
structurile
de control financiar i pltete bunul mers al controlului, pentru ca, n cele din
urm, tot el s
fie cel care suport pierderile asociate costurilor aferente proceselor de judecat. n
plus,
actualmente se produce o diversificare permanent i impertinent a formelor de
infraciuni
economice i financiare. Perioada pe care o parcurgem demonstreaz apariia unor
fenomene
inedite pentru controlul financiar public naional, cum sunt, de exemplu, splarea
banilor,
trucarea sistematic a achiziiilor publice, operaiuni ilegale de tip suveic.
Existena firmelor fantom poate fi perceput dac procedm la confruntarea
urmtoarelor
date: n cadrul controalelor fiscale au fost depistate cazuri de nclcare a legislaiei
de ctre
39623 ageni economici; numrul acestora comparativ cu perioada similar a anului
2008, s-a
mrit cu 14934 ageni economici (Anexa 3, Tabelul A3.5).
Tabelul 3.2. ncasrile impozitelor, taxelor, majorrile de ntrziere i a altor taxe
calculate n urma controalelor fiscale pentru anii 2006-2009 (mln. lei)
2006 2007 2008 2009
Sumele calculate n rezultatul
controalelor fiscale
349,2 273,8 201,1 449,6
ncasri din sumele calculate 115,5 53,6 80,5 141,5

Sursa: Raport privind activitatea Serviciului Fiscal de Stat n anul 2009

n anul 2006 ncasrile n buget au constituit 115,5 mln. lei de 3 ori sub cifra
real
(349,2 : 115,5 = 3). n urmtorii ani 2007, 2008, 2009 aceast deviere a
constituit: 273,8
:53,6 = 5; 201,1: 80,5 = 2,5; 449,6: 141,5=3. Tendina medie: structurile fiscale
reuesc s
impoziteze doar a treia parte din fluxurile financiare ale subiecilor economici.
Rezultatele din
Tabelul 3.2. pot fi interpretate grafic.121
Fig. 3.1. Reprezentarea grafic a decalajelor dintre ncasrile curente i cele
calculate.
Sursa: Raport privind activitatea Serviciului Fiscal de Stat n anul 2009

Din Figura 3.1. constatm c apogeul activitilor neadecvate ale structurilor fiscale
a fost
n anul 2007. Un succes (relativ) a fost realizat n anul 2008, dar i aici structurile
fiscale au adus
n buget doar 40% din volumul potenial de ncasri. n anii 2006, 2007, 2008, 2009
n afara
bugetului au rmas, respectiv, 67, 80, 60, 70 procente.
Acele evoluii cu profunde implicaii negative asupra bugetului public se produc n
condiiile cnd formarea i utilizarea principalului fond financiar al statului este pus
n grija
unor numeroase instituii de stat care au n sarcina lor realizarea, ntr-un mod sau
altul, a
activitilor de control financiar. Importana selectrii i promovrii persoanelor
potrivite din
punctul de vedere al profesionalismului i al calitilor morale, precum i a instruirii
cadrelor

pentru ridicarea statutului controlului financiar n Republica Moldova este foarte

mare. Pentru a
exista profesioniti adevrai este necesar ca sistemul de salarizare s fie
stimulativ, s ncurajeze
performana. Privitor la exigena trecerii treptate de la controlul faptic la cel
documentar i de la
desfurarea acestuia de la sediul organului controlat la sediul instituiei de control,
inem s
menionm c acest aspect nu trebuie generalizat, existnd cazuri n care situaia
este invers
controlul faptic i la faa locului fiind obligatoriu.
Considerm c este oportun introducerea aa-numitului control de performan,
aplicat
pe larg n practica internaional, care reprezint, n general, verificarea n cadrul
aciunilor de
control, pe lng aspectele de respectare a legalitii, a cror importan nu trebuie
s scad, i a 122
eficienei, eficacitii i economicitii utilizrii resurselor, adic a celor trei e,
cum mai sunt
denumite. n condiiile n care controlul de performana este realizat n aproape
toate rile din
lume, considerm c i n Republica Moldova el ar putea fi introdus prin lege i
definit mai
concret, astfel nct rezultatele controlului asupra resurselor publice s fie ct mai
adecvate.
Este evident c ara noastr are nevoie att de ajutor logistic i metodologic
internaional,
ct i de schimb de experien sistematic cu alte structuri de control din Europa i
din ntreaga
lume. mbuntirea organizrii sistemului de control financiar nu trebuie s fie
formal, ci
efectiv, realizat printr-o cooperare profesionist cu toate instituiile implicate,
astfel nct s

poat contribui direct i indirect la perfecionarea controlului financiar din Republica

Moldova
[23, p.21-22].
Controlul financiar exercitat astzi n Republica Moldova trebuie s ndeplineasc
dou
condiii eseniale: s fie compatibil cu activiti similare pe plan internaional i s
rspund pe
deplin necesitilor economiei n structurare i dezvoltare. Controlul financiar nu a
reuit s
rspund n totalitate cerinelor perioadei de tranziie, cu att mai mult ale unei
comuniti
internaionale. Dei au fost luate unele msuri de organizare i perfecionare,
acestea s-au fcut
separat, fr o coordonare unitar. Aa s-a ajuns la situaia actual cnd controlul
financiar este
reglementat n mod fragmentar prin mai multe prevederi legale i se exercit de
ctre mai multe
instituii cu paralelisme i suprapuneri. Eficacitatea sczut a controlului financiar
din ultimii ani
trebuie s determine factorii de decizie, specialitii s gndeasc mai mult la o nou
organizare,
pe baza principiilor recunoscute pe plan internaional i lund n considerare
realitile concrete
din ara noastr.
n principal, orientrile generale de perfecionare sunt urmtoarele: stabilirea locului
i
rolului controlului financiar n cadrul sistemului economic i social pornind de la
necesitatea
obiectiv a existenei i de la importana social a acestuia ca activitate. Acest lucru
este necesar
s fie stabilit printr-o prevedere legal, poate chiar n Legea Fundamental, astfel
nct controlul

s aib o poziie stabil i peren. Controlul financiar trebuie conceput ca un ntreg

cu instituiile
sale, cu reglementrile de rigoare ca un sistem al controlului financiar. El trebuie
privit ca un
sistem cibernetic, cu intrrile i ieirile sale, precum i cu interaciunea dintre ele.
Pe aceast
baz se impune crearea unui act normativ unic pentru ntreg sistemul controlului
financiar, care
s stabileasc principiile de organizare i funcionare, s delimiteze foarte clar
obiectivele de
control ale diferitelor instituii cu atribuii n acest sens, s stabileasc modalitile
unice de
valorificare a constatrilor.
Controlul fiscal trebuie conceput ca parte component a controlului financiar, astfel
nct
s nu se creeze noi concepte, cum ar fi acela de control financiar-fiscal, i s nu se
cerceteze ca o 123
component a sistemului fr a se avea n vedere conexiunile cu celelalte
componente ale
sistemului de control financiar. Este nevoie de o rigurozitate mai mare i n ce
privete conceptul
i activitatea n sine de audit financiar, pe care unii o cuprind n cadrul sistemului de
control
financiar, iar n practic uneori se confrunt cu controlul financiar, alteori se
disociaz total ca i
cnd nu ar mai avea nici un element comun. Trebuie stabilite concret i exact
obiectivele generale ale controlului financiar, astfel nct acestea sa fie mai
cuprinztoare i stabile. Aceasta
prezint o necesitate n condiiile n care lipsa unor obiective clare i stabile a
condus la o
eficacitate sczut a controlului.
Astfel, principalele obiective generale ale controlului financiar ar trebui s fie
urmtoarele:

modul de gospodrire a patrimoniului public i privat al statului (aici se cuprind

toate operaiunile legate de aceasta, inclusiv privatizarea, concesionarea,
nchirierea, locaiunea etc. Obiectivele referitoare la privatizare, concesionare,
resursele externe i cele interne au fcut obiectivul
controlului i pn n prezent, ele fiind prevzute n legile de organizare i
funcionare a unor
instituii de control financiar); modul de utilizare a resurselor publice interne i
externe, inclusiv
a mprumuturilor sau a altor forme de sprijin extern sau intern; combaterea i
prevenirea evaziunii fiscale, risipei i proastei gestionri a fondurilor materiale i
bneti; urmrirea aspectelor
de eficien, economicitate i eficacitate n utilizarea resurselor publice interne i
externe (la
acestea se vor aduga i aspecte referitoare la eficiena utilizrii resurselor de
mediu, precum i
cele referitoare la etica utilizrii resurselor publice); aspecte referitoare la formarea
datoriei
publice interne i externe; modul de constituire i utilizare a resurselor valutare ale
rii; controlul modului de gestionare a resurselor i patrimoniului privat; propuneri
pentru mbuntirea
sistemului legislativ din domeniul economic, financiar, fiscal i contabil.
Independena controlului financiar este de natur s asigure obiectivitate i
credibilitate. Ea trebuie asigurat att fa
de unitatea controlat, ct i prin profesionalismul celui ce controleaz.
Este elocvent n acest sens urmtorul exemplu: Ministerul Finanelor mpreun cu
Guvernul aprob bugetul Curii de Conturi pe care aceasta i-l stabilete, iar, pe de
alt parte,
Curtea de Conturi controleaz la Ministerul Finanelor modul de formare i utilizare a
resurselor
publice. Asigurarea independenei controlului financiar conduce n mod cert la
eficientizarea lui.
Regimul sanciunilor pe care le aplic organele de control atunci cnd constat
abateri de la

normele legale urmeaz a fi revzut. Pot fi avute n vedere unele fapte care nu pot fi
sancionate
i altele care s fie sancionate numai n cazul repetrii lor.
n cadrul acestui principiu putem vorbi i despre crearea cadrului organizatoric
necesar,
care s fac posibil ca organele de control financiar, att cele din afar, dar mai ales
cele proprii
instituiilor publice i agenilor economici, s aib posibilitatea s-i spun punctul
de vedere 124
atunci cnd se iau unele decizii care privesc aspectele de natur economic,
financiar i
contabil. Cele dou laturi ale controlului cea a controlului respectrii prevederilor
legale
avnd ca urmare aplicarea sanciunilor i cea a sprijinului trebuie s se mbine
reciproc, s nu
se absolutizeze. Controlul nu trebuie s se transforme ntr-un organism care d
recomandri i
sfaturi i nici nu trebuie s fie exercitat de form, s treac cu vederea abaterile i
strile de fapt
negative. Este necesar s fie precizate clar condiiile i formele rspunderii
personalului care
controleaz, condiiile de recrutare a personalului pentru munca de control,
cerinele de pregtire
profesional. Principiile de salarizare trebuie s fie corespunztoare importanei pe
care statul
trebuie s o asigure controlului, precum i rezultatelor obinute [135, p.11-13].
Indiferent de nivelul de la care se execut, conducerea este o activitate tot mai
complex,
ea avnd drept atribute: prefigurarea evoluiei viitoare a sistemului condus (funcia
previzional);
stabilirea structurilor organizatorice i informaionale, precum i a modalitilor de
funcionare a

acestora (funcia organizatoric); armonizarea n permanen a deciziilor conducerii

i a aciunilor personalului n vederea obinerii rezultatelor dorite (funcia de
coordonare); determinarea
personalului din subordine s-i ndeplineasc n condiii tot mai bune sarcinile
(funcia de
antrenare). Aceast antrenare se asigur att prin msuri administrative i
coercitive, ct i prin
msuri stimulatorii materiale i morale (motivaionale); urmrirea n permanen a
modului de
funcionare a sistemului condus, a rezultatelor obinute comparativ cu obiectivele
propuse (funcia de control). Procesul unic de conducere nu poate fi privit ca o trecere succesiv
de la o funcie
la alta, urmnd ca totul s se reia de la capt. Aceste funcii (atribute) ale
conducerii reprezint
un tot unitar, ele se condiioneaz reciproc. Controlul reprezint att funcia
finalizatoare a
procesului de conducere, ct i funcia care furnizeaz elementele necesare pentru
realizarea
celorlalte atribute ale conducerii:
Previziunea
Controlul

Organizarea

Coordonarea

Antrenarea

Pe baza informaiilor furnizate de ctre control, conducerea are posibilitatea s

cunoasc
realitatea. Pe aceast baz, conducerea i alege procedeele de lucru necesare
pentru: aprecierea
calitilor deciziilor luate anterior i a eficienei msurilor ntreprinse pentru
realizarea lor;
analiza abaterilor pe cauze i responsabiliti; fixarea unor noi obiective, n funcie
de noile
condiii n continu modificare. Fr informaiile furnizate de ctre control
conducerea nu-i

poate realiza n condiii bune celelalte atribute ale sale (previziunea, organizarea,
coordonarea i
antrenarea). Controlul ca atribut distinct al conducerii de la diferite niveluri nu poate
fi exercitat
cu operativitate i eficien fr ca n timpul derulrii lui s fie luate msurile
necesare pentru
redresarea situaiei, pentru prevenirea fenomenelor nedorite, pentru sancionarea
vinovailor. 125
Aceste msuri luate n timpul controlului in de celelalte atribute ale conducerii. n
funcie de
nivelul ierarhic de la care se exercit controlul (control propriu al unitilor
patrimoniale sau
control exercitat prin intermediul organelor de control ale statului), n funcie de
obiectivele
controlate i constatrile fcute, msurile operative luate n timpul controlului
corespund uneia
sau mai multor funcii ale conducerii.
Contribuind att la urmrirea operaiunilor economico-financiare i la stabilirea
abaterilor,
ct i la prevenirea i eliminarea aspectelor negative, controlul are dou laturi:
latura constatativ
(de conformitate) i latura activ (de pilotaj i adaptiv). Controlul de conformitate
presupune c
obiectivele sunt fixe (o norm legal, o decizie a conducerii, un program de
activitate, un buget
de venituri i cheltuieli). Acest tip de control i propune s stabileasc i s
analizeze abaterile,
pe cauze i responsabiliti, i s impun msurile necesare pentru eliminarea
acestor abateri,
pentru a aduce fenomenele controlate n limita parametrilor prestabilii. n funcie
de modul cum
este utilizat latura activ a controlului, se deosebete controlul de pilotaj i
controlul adaptiv.

Controlul de pilotaj urmrete meninerea unora dintre condiiile anterioare,

favorabile, de la
data emiterii deciziei i concomitent urmrete crearea de noi condiii, n funcie de
modificrile
intervenite n mediul intern sau extern al unitii patrimoniale. Acest control aduce
fenomenele la
parametrii prestabilii (elimin abaterile) i concomitent influeneaz evoluia
viitoare a acestor
fenomene (contribuie la modificarea deciziilor anterioare). Controlul adaptiv
contribuie la prevenirea aciunii factorilor perturbatori i la crearea de noi condiii
pentru perfecionarea activitilor
controlate. Controlul adaptiv presupune c obiectivele (parametrii prestabilii) nu
mai sunt fixe,
ele se modific continuu n funcie de noile condiii intervenite. Astfel, controlul
adaptiv nu se
rezum doar la compararea nivelului prevzut cu cel efectiv al unui indicator, ci
verific modul
de fundamentare a acestui indicator, i aduce corectivele necesare n funcie de
realitatea situaiei
economico-financiare i numai dup aceasta stabilete i impune msurile necesare
pentru
mbuntirea activitilor controlate.
n activitatea practic, latura constatativ i latura activ ale controlului pot avea
ponderi i
roluri diferite. Deci, controlul exercitat prin intermediul inspeciilor specializate ale
statului este,
n primul rnd, un control de conformitate care stabilete i sancioneaz abaterile
de la normele
legale. Controlul organizat i exercitat la nivelul unitilor patrimoniale are menirea
de a asigura
reglajul operativ (controlul de pilotaj) i reglajul optimal (controlul adaptiv), fr a
neglija latura

constatativ (de stabilire a abaterilor de la parametrii prevzui). Controlul nu

trebuie privit
numai ca o inspecie formal care inventariaz abaterile i neregulile i care
ntocmete rapoarte
i informri, ci trebuie privit ca o activitate de prevenire a neregularitilor, de
lichidare a
cauzelor care le determin, de perfecionare a activitilor controlate. Indiferent de
nivelul de la 126
care se execut i indiferent de obiectivele urmrite, controlul se compune din trei
elemente,
crora le corespund trei etaje distincte n derularea muncii de control. ntre
elementele sistemului
de control iau natere att legturi directe, ct i conexiuni inverse. Elementele
controlului sunt:
compararea situaiei care ar trebui s existe cu situaia de fapt; analiza i evaluarea
rezultatelor i
abaterilor; valorificarea constatrilor. Intrrile n sistemul de control se compun din
datele i
informaiile necesare stabilirii celor doi termeni ai comparaiei. Situaia ideal se
stabilete pe
baza: prescripiilor i restriciilor sistemului legislativ; deciziilor i hotrrilor
conducerii de la
diferite niveluri; programelor de activitate; bugetelor de venituri i cheltuieli;
studiilor tehnicoeconomice ntocmite. Situaia real se stabilete pe baza:
observaiilor faptice la faa locului;
inventarierilor de control; verificrii documentelor. Pe baza rezultatelor la care s-a
ajuns n urma
comparrii se trece la analiza i evaluarea rezultatelor sau a abaterilor, la stabilirea
i
determinarea factorilor de influen, la determinarea consecinelor i
responsabilitilor. n cadrul
acestei etape se evalueaz msurile ce trebuie luate, se fixeaz concluziile
controlului.

Valorificarea constatrilor este elementul i etapa finalizatoare a procesului de

control. n
funcie de concluziile la care s-a ajuns la etapele precedente ale controlului i n
funcie de
toleranele admise n cadrul acestei etape se definitiveaz i se declaneaz un
ansamblu de
msuri menite s duc att la influenarea activitilor controlate, ct i la
autoperfecionarea
controlului. n interiorul subsistemului de control, ntre cele trei elemente ale lui
trebuie s
existe, n primul rnd, o legtur (conexiune) direct, n sensul c oricrei intrri n
subsistem
trebuie s-i corespund o ieire.
Controlul nu se justific dac nu declaneaz prin intermediul ieirilor ansamblul de
msuri
necesare pentru perfecionarea activitilor controlate, pentru prevenirea i
lichidarea neajunsurilor, pentru sancionarea vinovailor.
Ieirile din subsistemul de control sunt formate din: msuri operative luate n timpul
controlului pentru redresarea situaiei, mbuntirea activitii i sancionarea
vinovailor;
dispoziii obligatorii date celor controlai; rapoarte i informri ctre organele de
conducere care
au dispus controlul sau care au competena i sarcina s ia msuri; propuneri
pentru o mai bun
fundamentare a deciziilor conducerii de la diferite niveluri sau pentru perfecionarea
sistemului
legislativ-normativ. Ele difer n funcie de subordonarea ierarhic a organelor de
control i n
funcie de obiectivele controlate, dar aceste ieiri trebuie, n toate cazurile, s duc
la consolidarea legalitii i la mbuntirea activitilor respective i, prin acestea,
s contribuie la perfecionarea intrrilor n control. ntre cele trei elemente ale subsistemului de control, pe
lng

aceast legtur direct, ia natere i o conexiune invers menit s asigure

stabilitatea i
dezvoltarea subsistemului. Cu ocazia valorificrii concluziilor controlului se pot
constata unele 127
confuzii i inexactiti strecurate n derularea controlului, prin cele trei faze ale sale,
ceea ce
impune fie refacerea acestuia, fie luarea unor msuri menite s contribuie la
perfecionarea
muncii de control. n calitatea sa de atribut al conducerii, controlul i realizeaz
obiectivele prin
intermediul funciilor sale. Aceste funcii sunt tratate n mod diferit n literatura de
specialitate.
n unele lucrri, funciilor controlului sunt asimilate i caracteristicile diferitelor
forme de
control. Principalele funcii ale controlului sunt: funcia constatativ (de cunoatereevaluare);
funcia constructiv; funcia coercitiv. n activitatea de control aceste funcii
acioneaz att
concomitent, ct i consecutiv. Fiecare din aceste funcii poate avea o importan
mai mare sau
mai mic, dup cum controlul este executat din interiorul unitilor patrimoniale sau
din afara
acestora. Datorit funciei constatative, controlul are posibilitatea s urmreasc
modul cum se
ndeplinesc obiectivele stabilite, s cunoasc realitatea i, pe aceast baz, s
realizeze abaterile
pe cauze i responsabiliti i s ia msuri pentru prevenirea i eliminarea lor.
Funcia constatativ a controlului se materializeaz, n primul rnd, n controlul de
conformitate. Conducerea are
posibilitatea s prevad evoluia viitoare a fenomenului, s previn fenomenele
nedorite, s ia
msuri pentru perfecionarea activitilor controlate, s-i verifice stilul de munc,
calitatea

deciziilor luate i s asigure concordana ntre sarcinile de moment i obiectivele

generale i de
perspectiv ale sistemului condus. Pe baza studiilor i analizelor fcute de ctre
organele de
control sau cu atribuii de control se fundamenteaz mai judicios deciziile viitoare
sau se
modific deciziile n curs de executare. Prin toate acestea se asigur condiiile
necesare pentru
ndeplinirea n condiii corespunztoare a celorlalte atribute ale conducerii, n
special a atributelor previzionale. Fr a abandona trecutul i prezentul, controlul
trebuie s influeneze tot mai
mult viitorul [84]. Realizarea funciei constructive a controlului este influenat i de
modul n
care el contribuie la prevenirea neregulilor din sectorul controlat.
ntr-un stat democratic organele de control trebuie s colaboreze cu cei controlai n
vederea prevenirii i lichidrii neajunsurilor. Controlul nu se poate limita doar la
stabilirea i
sancionarea abaterilor, organele de control nu sunt doar vntori de greeli. Ca
urmare,
controlul acord asisten de specialitate celor controlai n vederea mbuntirii
activitii
acestora, n vederea asigurrii legalitii n domeniul controlat.
Trecerea treptat la un stat de drept presupune nlocuirea argumentului forei cu
fora
argumentului. Cei controlai trebuie s aib posibilitatea s-i expun punctul de
vedere i s
aduc argumentele pe care le consider necesare. Vinovia lor trebuie dovedit i
nu doar
prezumat. Pentru a putea contribui la prevenirea fenomenelor nedorite, controlul
trebuie s
asigure ndrumarea i sprijinirea factorilor ndrumai n vederea asigurrii
cunoaterii de ctre 128

acetia a restriciilor sistemului legislativ, n vederea consolidrii spiritului de

rspundere i
mbuntirii stilului i metodelor de munc.
Organele de control sau cu atribuii de control au ca sarcin s stabileasc sediul
neajunsurilor i s ia msuri pentru lichidarea sau prevenirea lor. Unele neajunsuri
i au sediul n afara
unitii sau compartimentului controlat. n acest caz, controlul intervine la alte
niveluri organizatorice, solicitnd ajutorul necesar pentru redresarea situaiei. Dar,
prin interveniile fcute, organele de control nu trebuie s se substituie celor
controlai, nu trebuie s-i piard independena
fa de obiectul i obiectivul controlului. Dac neajunsurile i au sediul n interiorul
unitii sau
compartimentului controlat, controlul impune msuri pentru redresarea situaiei,
pentru sancionarea vinovailor, pentru perfecionarea activitilor controlate.
Pentru a putea contribui la lichidarea i prevenirea pe viitor a neregulilor, controlul
trage la
rspundere pe cei care nu i ndeplinesc corespunztor sarcinile fa de unitatea n
care lucreaz,
fa de bugetul administraiei de stat sau fa de alte persoane fizice sau juridice.
nainte de a
trece la aplicarea sanciunilor, organele de control trebuie s analizeze cu tact i
rbdare explicaiile i justificrile celor controlai, astfel nct s aib certitudinea
deplin referitoare la vinovia unitilor sau persoanelor respective, ca aceste
sanciuni s capete un caracter preventiv,
reparator i constructiv. Dac se urmrete sancionarea automat, fr
discernmntul tuturor
neregulilor, dac toi cei verificai sunt considerai ru-intenionai sau vinovai,
atunci se creeaz
o barier psihologic ntre cei ce controleaz i cei controlai. Primii ar cuta doar s
descopere i
s sancioneze neajunsurile, iar ultimii doar s mascheze i s justifice neregulile.
Ca urmare, am
asista la anihilarea laturii de ndrumare i sprijin a controlului, la slbirea conlucrrii
dintre

controlori i controlai, la scderea eficienei controlului.

La aprecierea eficienei activitii de control trebuie avute n vedere att efectele
directe,
ct i cele indirecte ale acestuia. Efectele directe ale controlului sunt n general
cuantificabile, ele
materializndu-se n: volumul sanciunilor aplicate; volumul pagubelor descoperite
i recuperate;
volumul operaiunilor respinse la controlul preventiv. Efectele indirecte ale
controlului sunt n
general mai greu cuantificabile, ele se materializeaz, de regul, n timp, cum sunt:
contribuia
adus la creterea responsabilitii i pregtirii profesionale a celor controlai;
aportul controlului
la mbuntirea metodelor de conducere i gestiune, la aprarea patrimoniului
unitilor respective, la educarea celor controlai n spiritul respectrii legilor
statului.
Un control eficient se bazeaz pe mbinarea exigenei i fermitii n sancionarea
neajunsurilor, cu sprijinirea i ndrumarea celor controlai n vederea prevenirii
fenomenelor negative.
Sporirea continu a complexitii proceselor social-economice care se circumscriu n
sfera de
cuprindere a controlului impun structurarea controlului dup mai multe criterii.
Astfel, dup 129
timpul n care se exercit, raportat la momentul efecturii operaiunilor respective,
se delimiteaz:
controlul preventiv, controlul concomitent i controlul ulterior. Controlul preventiv se
exercit
nainte de angajarea sau efectuarea operaiunilor respective; controlul concomitent
se exercit n
acelai timp cu desfurarea operaiunilor controlate sub forma controlului ierarhic,
controlului
reciproc i a autocontrolului; controlul ulterior se exercit dup ce operaiunile au
avut loc prin

intermediul unor organe specializate de control (control gestionar i inspecii

specializate ale
statului). Din punctul de vedere al obiectivelor controlate, se deosebesc: controlul
economic, financiar, tehnic etc. Controlul economic urmrete planificarea i
utilizarea eficient a resurselor
materiale i de munc i ndeplinirea sarcinilor stabilite, utilizeaz toate etaloanele
de msur:
naturale, de munc i valorice; controlul financiar acioneaz, de regul, n sfera
relaiilor
financiare i de credit. Se exercit, n primul rnd, cu ajutorul etalonului valoric;
controlul tehnic
urmrete respectarea tehnologiilor de fabricaie, calitatea produselor,
caracteristicile mijloacelor
fixe etc. Un control eficient trebuie s fie un control multilateral, ceea ce impune ca
obiectivele
controlate s fie abordate att din punct de vedere economic i financiar, ct i din
punct de
vedere tehnic. Soluiile tehnice adoptate au consecine economice i financiare, i
invers. ntre
controlul economic i controlul financiar interferenele sunt foarte numeroase.
Majoritatea
operaiunilor economice au i implicaii financiare i gestionare, motiv pentru care
n practic se
exercit un control economico-financiar sau un control financiar i de gestiune.
Dup sfera de
cuprindere a controlului se deosebesc: controale complexe i controale pariale;
controale totale
i controale prin sondaj. Controalele complexe presupun abordarea multilateral a
activitii
unitilor controlate cu participarea unor specialiti din domenii diferite reunii n
cadrul unor
echipe mixte de control. Din aceste echipe pot face parte specialiti n domeniul
contabilitii,

fiscalitii, sociologiei, dreptului, tehnicii, marketingului etc.; controalele pariale se

exercit
numai asupra unui grup de obiective sau asupra unui sector de activitate, cum ar fi:
respectarea
disciplinei financiare, legalitatea operaiunilor de comer exterior, salarizarea,
gestiunea stocurilor.
O form a controalelor pariale o constituie controalele tematice, care se exercit de
ctre
organele de control ale statului asupra unui grup restrns de obiective, dar care
cuprinde, de
regul, n aceeai perioad, mai multe uniti patrimoniale. Att controalele
complexe, ct i cele
pariale se pot exercita sub forma controalelor totale i sub forma controalelor prin
sondaj.
Controalele totale presupun verificarea tuturor operaiunilor, documentelor i
perioadelor de
gestiune din sectoarele referitoare la activitile controlate; controalele prin sondaj
se exercit
numai asupra unor documente, operaiuni, categorii de bunuri, perioade de timp
etc., considerate
semnificative sau avnd o importan relativ pentru formularea concluziilor. De
regul, 130
controalele se exercit prin sondaj. Dac se constat nereguli importante (fraude,
falsuri etc.),
controalele prin sondaj se transform n controale totale. Dup procedeele folosite,
controalele
sunt documentar-contabile i faptice. Controalele documentar-contabile se exercit
pe baza
documentelor primare, a evidenelor operative i a registrelor contabilitii analitice
i sintetice;
controalele faptice se realizeaz sub forma inspeciei la faa locului, observaiei
fizice, inventarierii de control, analizelor de laborator i a expertizelor. Dup gradul
de apropiere a controlului

de activitile controlate, deosebim: controale directe, controale indirecte, controale

reciproce i
autocontroale. Controalele directe constau n urmrirea nemijlocit (personal) de
ctre organele
de conducere sau de control a activitii subalternilor sau a celor controlai.
Controalele indirecte
constau n urmrirea activitilor controlate pe baza rapoartelor i informrilor
primite, a drilor
de seam, a edinelor de lucru, a notelor explicative date de cei controlai etc.
Controalele
reciproce se realizeaz ntre membrii formaiilor de munc, ntre compartimente,
ntre ntreprinderi etc., pe baza fluxurilor materiale i informaionale stabilite n
urma diviziunii muncii,
specializrii i separrii sarcinilor. Autocontrolul presupune verificarea propriei
activiti cu
scopul de a putea stabili dac obiectivele propuse au fost realizate, dac activitatea
desfurat
este la nivelul cerinelor. Din punctul de vedere al intereselor economico-financiare
pe care le
reprezint i din punctul de vedere al nivelului de la care se exercit, deosebim:
controalele
economico-financiare exercitate de stat i, respectiv, la nivelul unitilor
patrimoniale. Controalele exercitate de stat prin intermediul organelor Curii de
Conturi, ale Ministerului Finanelor,
Ministerului de Interne, Ministerului Muncii i Proteciei Sociale etc. urmresc
respectarea
actelor normative specifice domeniului controlat; controalele exercitate la nivelul
unitilor patrimoniale, sub forma controalelor preventive, concomitente i
ulterioare, urmresc gestionarea
corect i eficient a patrimoniului.
3.4. Concluzii la Capitolul 3

Analiza organizrii controlului financiar, a metodelor de depistare a fraudelor fiscale

ne
determin s formulm urmtoarele concluzii:
Principalele obiective generale ale controlului financiar se reduc la urmtoarele:
modul de
gospodrire a patrimoniului public i privat, modul de utilizare a resurselor publice
interne i
externe, inclusiv a mprumuturilor sau a altor forme de sprijin extern sau intern;
combaterea i
prevenirea evaziunii fiscale, urmrirea aspectelor de eficien, economicitate i
eficacitate n utilizarea resurselor publice interne i externe; modul de constituire i
utilizare a resurselor valutare 131
ale rii; controlul modului de gestionare a resurselor i patrimoniului privat;
naintarea de propuneri pentru mbuntirea sistemului legislativ din domeniul
economic, financiar, fiscal i contabil.
Organul fiscal are obligaia: s exercite controlul fiscal n aa fel nct s afecteze
ct mai
puin desfurarea activitilor curente ale contribuabililor; s acioneze cu
profesionalism, dovedind corectitudine i obiectivitate n relaiile cu contribuabilii
controlai i cu celelalte persoane
cu care vin n contact pe parcursul ndeplinirii atribuiilor de serviciu. Rezultatele
controlului
fiscal efectuat: se fixeaz laconic nclcrile depistate cu indicarea sumelor
recalculate ale
impozitelor, taxelor i altor pli, inclusiv ale majorrilor de ntrziere (penalitilor)
calculate n
rezultatul controlului, cu specificarea lor n parte pe fiecare tip i perioad fiscal.
Controlul
fiscal trebuie s fie compatibil cu activitile similare exercitate pe plan internaional
i s
rspund pe deplin necesitilor economiei n structurare i dezvoltare.
Controlul financiar n Republica Moldova nu a reuit s rspund n totalitate
cerinelor

perioadei de tranziie, cu att mai mult ale unei comuniti internaionale. Dei au
fost luate unele
msuri de organizare i perfecionare, acestea s-au fcut disparat, fr o
coordonare unitar. Aa
s-a ajuns la situaia actual cnd controlul financiar este reglementat n mod
fragmentar prin mai
multe prevederi legale i se exercit de ctre mai multe instituii, cu paralelisme i
suprapuneri.
Controlul, ca atribut distinct al conducerii de la diferite niveluri, nu poate fi exercitat
cu
operativitate i eficien fr ca n timpul derulrii lui s fie luate msurile necesare
pentru
redresarea situaiei, pentru prevenirea fenomenelor nedorite, pentru sancionarea
vinovailor.
Aceste msuri luate n timpul controlului in de celelalte atribute ale conducerii. n
funcie de
nivelul ierarhic de la care se exercit controlul (control propriu al unitilor
patrimoniale sau
control exercitat prin intermediul organelor de control ale statului), n funcie de
obiectivele
controlate i constatrile fcute, msurile operative luate n timpul controlului
corespund uneia
sau mai multor funcii ale conducerii. Contribuind att la urmrirea operaiunilor
economicofinanciare i la stabilirea abaterilor, ct i la prevenirea i eliminarea
aspectelor negative, controlul are dou laturi: latura constatativ (de conformitate);
latura activ (de pilotaj i adaptiv).
Unele neajunsuri i au sediul n afara unitii sau compartimentului controlat. n
acest caz,
controlul intervine la alte niveluri organizatorice, solicitnd ajutorul necesar pentru
redresarea
situaiei. Dar, prin interveniile fcute, organele de control nu trebuie s se
substituie celor
controlai, nu trebuie s-i piard independena fa de obiectul i obiectivul
controlului.

Verificarea faptic are sarcina de a constata faptele, poziiile, situaiile n care

contribuabilii nu furnizeaz organului fiscal date i informaii veridice, nu reflect n
evidena contabil
toate tranzaciile economico-financiare efectuate sau le reflect cu devieri fa de
realitate. La
efectuarea verificrilor prin contrapunere se urmrete nu doar verificarea
autenticitii unor 132
documente, date, ci i obinerea argumentelor utile pentru efectuarea controalelor
fiscale la ali
contribuabili (n practica de control sunt ntlnite cazuri n care unele inspectorate
fiscale
teritoriale se adreseaz altor inspectorate fiscale teritoriale cu solicitri de a efectua
verificri
prin contrapunere, la care sumele ce urmeaz a fi verificate sunt de o mrime
simbolic). n
scopul evitrii unor astfel de situaii, care n rezultat duc la sustragerea
funcionarilor fiscali de la
alte controale etc., se recomand ca verificrile prin contrapunere (exceptnd unele
situaii
particulare) s fie efectuate n cazul tranzaciilor n sum de la 20 mii lei pe
contribuabil, pe o
perioad de un an.
Considerm c este oportun introducerea aa-numitului control de performan,
aplicat
pe larg n practica internaional, care reprezint, n general, verificarea n cadrul
aciunilor de
control, pe lng aspectele de respectare a legalitii, a cror importan nu trebuie
s scad, i a
eficienei, eficacitii i economicitii utilizrii resurselor, adic a celor trei e,
cum mai sunt
denumite. n condiiile n care controlul de performana este realizat n aproape
toate rile din

lume, considerm c i n Republica Moldova el ar putea fi introdus prin lege i

definit mai
concret, astfel nct rezultatele controlului asupra resurselor publice s fie ct mai
adecvate. 133
CONCLUZII GENERALE I RECOMANDRI
n baza investigaiilor la tema Eficientizarea controlului financiar concluzionm:
1. Funcionarea eficient a economiei Republicii Moldova reprezint o modalitate de
gestionare a fluxurilor financiare n ar; este un mijloc de contracarare a
contraveniilor economice; este o parte component a securitii economice.
Controlul financiar ca proces practic n
Republica Moldova are un suport teoretic moderat. n sistemul controlului financiar
din ar se
regsesc anumite succese n procesul de eficientizare a acestuia, inclusiv sunt
efectuate analize
(datoriile n buget, ponderea datoriilor n fondurile cu destinaie special), sinteze,
sunt stabilite
principiile generale de control; n procesele de control sistematic este implementat
baza legislativ, normativ. Controlul financiar din Republica Moldova este unicul
mijloc de depistare a
veniturilor ascunse, a splrii de bani, de promovare a politicii de plat prin cec n
loc de plat n
numerar. Structurile de control financiar din Republica Moldova au realizat succese
considerabile n activitile de control, ns au o mare nevoie de elaborri analitice,
teoretice, de metode
eficiente de control i sancionare.
2. Elaborrile bugetare sunt nsoite de inexactiti n estimarea real a veniturilor,
att n
sensul supraestimrii, ct i n sensul subestimrii acestora. Aceast se explic prin
faptul c
informaia parvenit de la agenii economici este inexact. Modificrile frecvente n
cadrul
legislativ creeaz confuzii la nivelul administraiei publice locale, n rndurile
contribuabililor,

care de cele mai dese ori nu le respect. La nivelul raional, principalele dificulti
pentru
elaborarea bugetar adecvat deriv din: incertitudinile legate de instabilitatea
politic, modificrile frecvente n legislaie, tendina primriilor de a diminua baza fiscal proprie
pentru a obine
transferuri ct mai mari de la bugetul raional. Sursele de venituri ale bugetelor
raionale i
mrimea lor sunt diferite n raport cu nivelul de acoperire a cheltuielilor de baz.
Deci, constatm
c comunele, satele cu o baz fiscal slab i acoper cheltuielile preponderent din
transferuri.
3. Funciile de control financiar se reduc la depunerea unei munci specifice.
Structurile
abilitate cu funcii de control financiar n Republica Moldova sunt slab coordonate:
nu exist un
sistem de estimare a calitii muncii acestora; controlorii nu sunt responsabili de
nivelul deficitului bugetar, al veniturilor n buget. n Republica Moldova veniturile n
bugetul de stat sunt sub
nivelul necesar pentru asigurarea funcionrii normale a sferei neproductive,
inclusiv ocrotirea
sntii, educaie, cultur, sport, susinerea material a pensionarilor. n depistarea
fraudelor
fiscale, sunt slab utilizate metodele electronice, bazele de date privind fluxurile de
materiale,
materii prime, de exporturi, importuri, resursele contabilizabile. 134
4. Activitile de control financiar nu sunt flexibile, ci rigide. n unele cazuri, sunt
bazate
pe metodici superficiale, care includ o serie de tratri subiective, inclusiv metoda
determinrii
cuantumului minim al chiriei/arendei bunurilor domeniului public. Aceste chirii pot
servi un

mijloc de cretere a veniturilor n bugetul respectiv, ns metodica de calcul este

imperfect,
conine informaii care cu greu pot fi justificate: coeficientul de amplasare a
ncperii, de amenajri tehnice, coeficientul ramural de utilizare a ncperii, cel de
pia. Valorile acestor coeficieni
sunt determinate de interesul arendatorului care nu poate fi depistat, controlat. Este
lips evidena
ncperilor care pot i trebuie s fie nchiriate. Controlul financiar se efectueaz doar
pentru
nchiriere, dar nu i pentru nenchirierea ncperilor disponibile. Controlului financiar
nu sunt
supuse ncperile neutilizate, nenchiriate, care n principiu ar contribui nu doar la
creterea
venitului n buget, dar i la desfurarea unor activiti economice utile societii.
5. Controlul financiar poate fi detaliat pe baza a trei aspecte: aspectul economic
reprezint minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor
estimate ale unei
activiti, cu meninerea calitii corespunztoare a acestor rezultate; aspectul
eficienei const
n maximizarea rezultatelor unei activiti n raport cu resursele utilizate. n
practic, eficiena
poate fi exprimat ca fiind raportul dintre rezultatele obinute sub forma bunurilor i
serviciilor i
resursele utilizate pentru producerea lor; aspectul eficacitii reprezint gradul de
ndeplinire a
obiectivelor programate pentru fiecare activitate i raportul dintre efectul proiectat
i rezultatul
efectiv al activitii respective. Asigurarea resurselor financiare necesare statului se
realizeaz
prin sistemul fiscal, respectiv prin cele dou funcii principale ale acestuia: funcia
social i
funcia de control.

6. Evaziunea fiscal reprezint o fapt grav, deoarece implic micorarea

fondurilor ce
constituie venituri ale bugetului; respectiv, i statul nu-i poate ndeplini
corespunztor sarcinile
ce-i revin n domeniile social-economic i social-cultural (acordarea de subvenii,
compensaii i
indemnizaii, faciliti fiscale etc.). Pe de alt parte, direct sau indirect,
contribuabilul care a
svrit evaziunea va avea, mai devreme sau mai trziu, i el de suferit. Aadar,
insuficiena, n
rezultatul evaziunii fiscale, de mijloace bugetare necesare pentru promovarea unor
programe
guvernamentale de interes general sau local poate avea ca efect consecine sociale
destul de
grave, cum ar fi diminuarea standardului de via al categoriilor sociale care sunt
private de
ajutorul statului, diminuarea standardelor privind gradul de educaie i sntate a
populaiei, sau
chiar poate cauza aciuni de protest i grave tulburri din partea populaiei.
Evaziunea fiscal
influeneaz n mod negativ volumul de venituri ale statului pe dou ci: prin faptele
de evaziune
fiscal se sustrage o parte de venituri care legal ar trebui s aparin statului; i alt
cale,
indirect, impune autoritile publice din stat s mreasc povara fiscal prin cote
de impunere 135
mrite sau prin impozite noi instituite, ceea ce are drept consecin rezistena
contribuabililor i
creterea ponderii fenomenului de evaziune fiscal i, ca urmare, un volum mai
sczut dect cel
scontat al veniturilor statului.
7. Depistarea economiei tenebre prin metode indirecte, care se bazeaz nu pe
sondaje,

bnuieli, calcule la nivelul macro, ci pe consumul de resurse care pot fi contorizate,

poate servi
baz pentru perfecionarea sistemului instituional, legal, a politicilor fiscale etc.;
pentru crearea
mecanismelor economice, juridice de sancionare a unora, de stimulare a altora.
Economia
tenebr poate fi depistat i deci estimat n raport cu PIB prin metode directe i
prin metode
indirecte. Unde i s-ar desfura activitile economice neoficializate, acestea sunt
consumatoare
de resurse. Unele din acestea pot fi contorizate la distan prin stabilirea, de
exemplu, a volumului de ap, energie electric, gaze naturale, alte resurse
procurate pentru care exist indicatori
tehnici situai n afara ntreprinderii supuse controlului, n afara spaiului unde
potenial pot
exista activiti economice subterane.
8. Analiza economico-financiar este un procedeu metodologic utilizat de controlul
financiar pentru cunoaterea rezultatelor obinute n ndeplinirea programelor de
activitate i a factorilor care le-au influenat desfurarea. Pe baza acestui procedeu
activitatea verificat este descompus pe elemente constitutive (venituri i
cheltuieli) i apoi studiate raporturile existente ntre
acestea. Analiza cerceteaz activitatea economic i financiar considerat ca un
complex de
legturi cauzale i factori de influen. Pentru controlul financiar prezint importan
stabilirea
locului i originii factorilor a cror aciune a determinat anumite evoluii i rezultate
negative.
Acest procedeu de control este, de regul, ataat altor tehnici specifice n funcie de
natura
obiectivelor de control care se urmresc. Calculul matriceal se aplic n cazul
existenei unor
relaii funcionale de produs sau raport ntre venituri i cheltuieli i factorii de
influen. La

separarea acestor factori trebuie s se in seama de ordinea de intercondiionare a

acestora,
similar tehnicii de substituire n lan. Calculul matriceal poate fi aplicat cu rezultate
bune la
analiza i controlul cheltuielilor cu materialele pe unitatea de produs pentru a obine
influena
factorilor, care pot fi: consumurile specifice, preul de aprovizionare unitar.
Cercetarea operaional se utilizeaz n adoptarea deciziilor cnd intervin mai muli
factori diferii care trebuie luai
n consideraie, fiind o tehnic utilizat cu precdere n analiza previzional.
9. Preul de privatizare, prin diverse scheme bine camuflate, incontrolabile, este
mult
redus, deci redus e i plata respectiv. La astfel de privatizri, de regul, particip
subiecii economici cu influen politic, electoral. Experii, guvernatorii, demnitarii
aparatului administrativ
nu poart nici o responsabilitate pentru evaziunile de acest fel din trecut. Dei au
fost n funcie,
lucrurile s-au desfurat chipurile n lipsa lor, vinovatul fiind lips. n Republica
Moldova 136
impunerii cu impozit privat nu sunt supuse toate aciunile; lipsete statistica
fraudelor financiare
n profilul metodelor, schemelor de ocolire a impozitelor; metodele de control
financiar nu sunt
clasificate dup eficiena, costurile acestora; controalele financiare sunt efectuate
de un numr
mare de organe abilitate cu funcii de control, ns acestea nu sunt coordonate de
un centru unic.
10. Studiul general prealabil, ca procedeu de control financiar, are ca principale
obiective
sarcinile rezultate din normele n vigoare pentru domeniul respectiv de activitate, a
cror
cunoatere asigur orientarea organelor de control spre aspectele care trebuie
avute n vedere n

aciunea de control: orientrile, instruciunile, competenele i rspunderile n

structura intern a
agentului economic la care se exercit controlul; modul de organizare a evidenei
tehnicooperative i contabile, ca surs de informaii pentru control; situaia de fapt
existent cu privire la
activitatea ce urmeaz a fi controlat etc. Controlul efectiv reprezint procedeul de
stabilire a
realitii, existenei i micrii mijloacelor materiale i bneti i a modului de
desfurare a
activitilor economico-financiare, care se execut la locul de existen a entitilor
controlate,
avnd ca obiectiv determinarea exact a cantitilor i a valorilor existente, a strii
n care acestea
se gsesc, a stadiului i modului de prelucrare, a respectrii legalitii n utilizarea
lor. De regul,
acest tip de control este utilizat n stabilirea unor realiti ce nu pot fi obinute din
documentele
de eviden. Controlul de lansare n procesul de producie a materiei prime i a
materialelor
rezid n determinarea exactitii normelor de consum i a cantitii reale de
produse finite ce
sunt obinute dintr-o unitate dat de materie prim. Datele obinute cu ajutorul
acestei metode se
compar cu datele fixate n documentele de la ntreprindere i, n caz c se constat
abateri, se
determin motivele i consecinele.
11. Evaziunea fiscal depinde de coninutul sanciunilor de durat n care infractorul
financiar poate fi sancionat. Nu exist nivel optim de impozitare pe care
contribuabilul l-ar achita
fr s depun eforturi de a comite evaziuni. Unica modalitate de educaie a
contribuabilului
majorarea multipl a sanciunilor n comparaie cu volumul evaziunii, inclusiv prin
actualizarea

acesteia. Eficientizarea controlului financiar este realizabil prin crearea unui sistem
de control
financiar ce ar permite excluderea corupiei din partea revizorilor, chiar dac acetia
sunt predispui s fie mituii. Corupia n structurile de control financiar este
produsul nu al revizorilor,
al controlorilor i nu al indivizilor antrenai n organele de control financiar, ci al
sistemului
imperfect de control, al sistemului ce permite mituirea, al sistemului ce nu conine
metode
economico-financiare de depistare a abaterilor veniturilor n bugetul de stat.
Sistemul de control
financiar trebuie elaborat n cadrul tiinelor economice fundamentale. Problema
eficientizrii
controlului financiar este o problem complex i poate fi divizat n subprobleme.
n sistemul
statistic naional volumul (presupus sau calculat) al economiei tenebre lipsete,
ceea ce 137
contribuie la deformarea valorilor tuturor indicatorilor, indicilor economici. Economia
tenebr i
crizele economice sunt reciproc complementare. Economia tenebr este generat,
n mare
msur, de moralul guvernanilor, al politicienilor, de sistemul de sancionare a
activitilor
economice ilegale. Evaziunile fiscale, de regul, se comit cu acceptul controlorilor
financiari.
Corectitudinea n ndeplinirea obligaiunilor de serviciu de ctre revizorii financiari
este
problema rii de cea mai mare actualitate. n acest context, este necesar testarea
controlorilor
financiari la nclinarea spre coruptibilitate. Testul de control al revizorilor poate fi
organizat prin
antrenarea n operaiunile de control financiar a specialitilor fie din partidele de
opoziie, fie de

peste hotarele rii. Testarea presupune costuri suplimentare, ns acestea pot fi

justificate prin
creterea considerabil a veniturilor n buget, prin necesitatea de a educa
personalul de
controlori financiari. Costurile pot fi reduse, n mare msur, dac operaiunile de
control financiar vor fi efectuate n consecutivitate optim. Modelele i algoritmele
propuse de noi sunt
aplicabile n practica organizrii controalelor financiare, prezint interes teoretic,
practic,
conceptual, social, politic.
Analizele, tratrile analitice, modelele matematice utilizate n desfurarea
investigaiilor
ne permit s recomandm:
1. Pentru promovarea unei politici fiscale eficiente, este necesar s fie creat baza
informaional integral n scopul coordonrii aciunilor de combatere a fraudelor financiare
i a
evaziunilor fiscale. Pentru consolidarea finanelor publice locale, este necesar de a
ntri baza
fiscal prin ncurajarea activitii de antreprenoriat, indiferent de forma
organizaional-juridic
sau de proprietate. Pentru colectarea veniturilor proprii ntr-o msur n care s
acopere
necesitile colectivitii locale, este necesar de a institui prin acte legislative
extinderea bazei
fiscale din teritoriu. Este necesar adoptarea unei noi legi cu privire la finanele
publice locale, n
conformitate cu proiectul de lege privind finanele publice locale elaborat n
contextul procesului
de descentralizare administrativ i consolidare a autonomiei locale.
2. Modelarea procesului de elaborare a planului calendaristic optim de control
financiar

poate avea un ir de aplicaii: pot fi stabilite anumite principii; pot fi puse la baza
unor calcule ce
vor permite utilizarea optim a potenialului revizorilor financiari; pot fi create
sisteme computerizate pentru imitarea, simularea variantelor posibile de control
financiar, pornind de la date
iniiale, ipoteze diferite.
3. Evaziunile fiscale, de regul, se comit cu acceptul controlorilor financiari. Se
propune
testarea controlorilor financiari la nclinarea spre coruptibilitate. Testul de control al
revizorilor
poate fi organizat prin antrenarea n operaiunile de control financiar a specialitilor
fie din 138
partidele de opoziie, fie de peste hotarele rii. Testarea presupune costuri
suplimentare, ns
acestea pot fi justificate prin creterea considerabil a veniturilor n buget, prin
necesitatea de a
educa personalul de controlori financiari. Costurile pot fi reduse, n mare msur,
dac
operaiunile de control financiar vor fi efectuate n consecutivitate optim.
4. Sunt necesare schimbri n modul de efectuare a controlului; trecerea n mod
treptat de
la controlul faptic la cel documentar i la desfurarea acestuia de la sediul
subiectului controlat
la sediul instituiei de control. Renregistrarea controlului de la sediul celor controlai
la sediul
controlului evideniaz urmtoarele avantaje: diminuarea paralelismelor n control,
condiii mai
bune de exercitare a controlului, existnd posibiliti mai mari de consultare cu efii
ierarhici. La
fel se impune utilizarea tehnicii de calcul din dotare; reducerea timpului de control;
eliminarea
factorilor de risc profesional (stres, ncercare de influenare a rezultatului controlului
etc.).

5. n vederea mbuntirii mecanismului de gestionare a fondurilor publice, este

necesar
s se in cont de urmtoarele: procesul de descentralizare financiar existent n
Republica
Moldova atribuie mecanismelor de impozitare (nu doar a celor de stat, dar i a celor
locale) un
rol important n formarea veniturilor bugetelor unitilor administrativ-teritoriale.
Legea privind
finanele publice locale este constituit mai mult pe baza principiului de nivelare
financiar care
nu stimuleaz colectarea veniturilor. Baza fiscal a teritoriilor trebuie s constituie
criteriul principal al mrimii cheltuielilor; deoarece veniturile proprii ale bugetelor
unitilor administrativteritoriale se constituie din impozite i taxe locale, aceste
venituri nu ajung. Descentralizarea
mrete posibilitile participrii locale la dezvoltarea teritoriului. De aceea,
administraia local
tinde s aloce resurse ct mai eficient; deci, cheltuielile trebuie puse n concordan
cu preferinele locale; sunt necesare cheltuieli mai mari n infrastructur, ns taxele nu pot
acoperi necesarul pentru amenajarea unei localiti. n consiliile locale trebuie s se
aduc la cunotin
pltitorilor de taxe locale cum s-au cheltuit banii i ce mbuntiri ale teritoriului
respectiv au
avut loc pe parcursul anului bugetar.
6. Controlul, ca atribut distinct al conducerii de la diferite niveluri, nu poate fi
exercitat cu
operativitate i eficien fr ca n timpul derulrii lui s fie luate msurile necesare
pentru
redresarea situaiei, pentru prevenirea fenomenelor nedorite, pentru sancionarea
vinovailor.
Aceste msuri luate n timpul controlului in de celelalte atribute ale conducerii. n
funcie de
nivelul ierarhic de la care se exercit controlul (control propriu al unitilor
patrimoniale sau

control exercitat prin intermediul organelor de control ale statului), n funcie de

obiectivele
controlate i constatrile fcute, msurile operative luate n timpul controlului
corespund uneia
sau mai multor funcii ale conducerii. Contribuind att la urmrirea operaiunilor
economicofinanciare i la stabilirea abaterilor, ct i la prevenirea i eliminarea
aspectelor negative, 139
controlul are dou laturi: latura constatativ (de conformitate) i latura activ (de
pilotaj i
adaptiv). Unele neajunsuri i au sediul n afara unitii sau compartimentului
controlat. n acest
caz, controlul intervine la alte niveluri organizatorice, solicitnd ajutorul necesar
pentru
redresarea situaiei. Dar, prin interveniile fcute, organele de control nu trebuie s
se substituie
celor controlai, nu trebuie s-i piard independena fa de obiectul i obiectivul
controlului.
7. Considerm c este oportun introducerea aa-numitului control de
performan,
aplicat pe larg n practica internaional, care reprezint, n general, verificarea n
cadrul
aciunilor de control, pe lng aspectele de respectare a legalitii, a cror
importan nu trebuie
s scad, i a eficienei, eficacitii i economicitii utilizrii resurselor, adic a
celor trei e,
cum mai sunt denumite. n condiiile n care controlul de performana este realizat
n aproape
toate rile din lume, considerm c i n Republica Moldova el ar putea fi introdus
prin lege i
definit mai concret, astfel nct rezultatele controlului asupra resurselor publice s
fie ct mai
adecvate.

8. n condiiile n care datele i documentele sunt transpuse pe suport magnetic i

deci
exist facilitarea consultrii bazei de date ce trebuie controlat, deplasarea la
sediul instituiei
controlate s-ar face numai n cazul existenei unor dubii cu privire la nregistrri, n
acest caz
fiind necesar consultarea documentelor primare. Este necesar de practicat
diversificarea tehnicilor i metodelor de control. Printre metodele moderne de
control (sau care conduc la o bun
cooperare din partea celor controlai), care trebuie s fie acceptate, putem
enumera: utilizarea
unor chestionare cu ntrebri stabilite mpreun cu cei controlai; folosirea unor
sondaje pentru a
se determina segmentul cu riscul cel mai ridicat de evaziune fiscal i care urmeaz
a fi controlat
pentru a se elimina situaia examinrii tuturor documentelor; folosirea tehnologiilor
informaionale n control, n msur n care exist baze de date informaionale la cei
controlai; folosirea
faxului, a potei electronice.140
BIBLIOGRAFIE
1. Akelrof G., Shiller R. Animal Spirits: How Human Psychology Drives the Economy
and
Why It Matters for Global Capitalism. Princeton: Princeton University Press, 2009.
264 p.
2. Allinghans M.G., Sandmo A. Income tax evasion: a theoretical analysis. n: J.
Public. Econ.,
1972, vol.1, no3/4, p.323-338.
3. Amarfii-Railean N. Posibilitile utilizrii metodelor estimrii potenialului
economic n
diagnosticul activitilor ntreprinderilor. n: Economica, 2007, nr.4(60), p.112-115.
4. Analiza impactului de reglementare, efectuat pentru Proiectul legii privind
controlul de stat

asupra activitii de ntreprinztor. Ministerul Economiei, Chiinu, 2011.

5. Anuarul statistic al Republicii Moldova. Chiinu, 2008. 489 p.
6. Arrow K.J. Essays in the theory of Risk-Bearing. London, 1975. 213 p.
7. Balan I. Particularitile calculrii costului fructelor. n: Economia, 2004, nr.4, p.2730.
8. Bank for International Settlement. 79
th
Annual Report. Basel, 2009. 113 p.
9. Bazele conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare, aprobate
prin Ordinul
Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997. n: Monitorul
Oficial
al Republicii Moldova, 1997, nr.8891.
10. Blake D. Financial Market Analysis. London: McGraw Hill Book Company, 2000.
713 p.
11. Bostan I. Controlul financiar. Iai: Polirom, 2000. 304 p.
12. Boulescu M., Ghi M. Control financiar i expertiz contabil. Bucureti: Eficient,
1996.
372 p.
13. Boulescu M., Ghi M. Control financiar. Bucureti: Eficient, 1997. 392 p.
14. Bucur V. Evidena operaiunilor de import. n: Contabilitate i audit, 1999,
nr.2(10), p.17-22.
15. Bucur V., Tostogan P., Cazacu Iu. Reevaluarea fondurilor fixe. n: Contabilitate i
audit,
1996, nr.5, p.30-71.
16. Bunde A., Havlin S. Fractal Geometry: A Brief Introduction to Encyclopedia of
Complexity
and Systems Science. Berlin, Heidelberg: Springer, 2009, p.3700-3720.

17. Bunescu Gh. Adaptarea mecanismelor financiar-bancare la cerinele globalizrii.

n: Materialele Simpozionului internaional Integrarea european i
competitivitatea economic.
Chiinu, 2004, p.183-186.
18. Bumachiu E., Botnari N. Evaziunea fiscal n Republica Moldova: probleme i
soluii.
n: Economie i finane, 2001, nr.10-11, p.77-78.
19. Caprian I., Maximilian S. Problemele eficientizrii controlului financiar. n: Revista
tiinific Studia Universitatis, 2010, vol.1, nr.7/37, p.252-256.141
20. Caprian Iu. Control fiscal. n: Analele tiinifice ale Universitii de Stat din
Moldova. Seria
tiine sociumanistice (Chiinu), 2003, vol.2, p.234-237.
21. Caprian Iu., Maximilian S. Rolul penalizrilor n educaia contribuabilului fiscal.
n: Analele
tiinifice ale Universitii de Stat din Moldova. Seria tiine socioumanistice
(Chiinu),
2005, vol.2, p.399-403.
22. Caprian Iu., Filip Iu., Maximilian S. Problema testrii corectitudinii revizorilor. n:
Studia
Universitatis. Seria tiine socioumanistice (Chiinu), 2010, vol.1, nr.7/37,
p.257-261.
23. Caraganciu A. Controlul financiar public din Republica Moldova: ntre realitate i
performan. n: Revista economic, 2001, nr.3, p.13-22.
24. Carau M. Curs de revizie i control. Chiinu: ASEM, 1990, p.82.
25. Chaves C., Koiller B. Universality, Thresholds and Critical Exponents in
Correlated
Percolation. n: Physica A, 1995, no.218, p.271-278.
26. Chetraru A. Tipologia valorilor aciunilor n contextul evalurii. n: Studia
Universitatis.
Seria tiine sociale, 2008, nr.2, p.23-27.

27. Ciurileanu R. Consideraii asupra reglementrii privind controlul intern, auditul

intern i
controlul financiar preventiv. n: Controlul economico-financiar, 2000, nr.2, p.26-29.
28. Ciurileanu R. Controlul financiar n Republica Socialist Romn. Bucureti:
Editura
Academiei R.S.R., 1980. 323 p.
29. Codul Fiscal al Republicii Moldova, adoptat prin Legea nr.1163 din 24.04.1997.
n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2005 nr.104-110.
30. Codul penal al Republicii Moldova, adoptat prin Legea nr.985 din 18.04.2002. n:
Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, 2009, nr.72-74.
31. Codul de procedur penal al Republicii Moldova, adoptat prin Legea nr.122 din
14.03.2003.
n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2003, nr.104-110.
32. Cooper G. The Origin of Financial Crises: Central Banks, Credit Bubbles and the
Efficient
Market Fallacy. London: Harriman House, 2008. 641 p.
33. Cuhal V., Cuhal R. Cercetarea experienei internaionale. n: Economica, 2006,
nr.4 (29)
C-S, p.26-33.
34. Cuthbertson K., Nitzce D. Financial Engineering. Derivatives and Risk
Management.
Chichester; New York: John Wiley, 2002. 776 p.
35. Dobra I. Locul i rolul analizei n cadrul controlului financiar-fiscal. n: Finane
publice i
contabilitate, 2004, nr.2, p.41-43.
36. Dobre C. Controlul financiar preventiv: integrare n activitatea de management.
n: Tribuna
economic, 2009, nr.8, p.53-59.142
37. Emilov I., Tomozei V., Oboroc I. Riscuri i instrumente financiare de acoperire.
Chiinu:

Evrica, 2002. 264 p.

38. Feige E.A. Reexamination of the Underground Economy in the U.S. n: Staff
Papers
International Monetary Fund, 1986, vol.33, nr.4, p.78-88.
39. Fotescu S. Modaliti de impunere a plilor de ctre asiguratori. n: Economica,
2002,
nr.5(38), p.68-71.
40. Fishburn G. On how to keep tax payers honest (or almost so). n: Economic
Record, 1979,
vol.55, issus 3, p.267-270.
41. Frecuan A.I., Balan I. Evidena produciei i realizrii n agricultura. Chiinu,
2000. 257 p.
42. Fulga V. Eficiena i organizarea contabilitii operaiunilor de comer exterior. n:
Analele
tiinifice ale Universitii Cooperatist-Comerciale din Moldova, 2006, p.273-275.
43. Garaganciu A., Secrieru A. Abordare comparat asupra sistemelor financiare. n:
Economica,
2004, nr.1(14), p.20-29.
44. Ghosh A., Ostrz J., Tamirisa N. Anticipating the Next Crisis. n: Finance and
Development
(Washington), September 2009, p.35-37.
45. Gliga I. Drept financiar. Bucureti: Humanitas, 1998. 327 p.
46. Gliga I. Dreptul finanelor publice. Bucureti: Editura Didactic i Pedagogic,
1992. 267 p.
47. Global Financial Stability Report. Washington: IMF, October 2009.
48. Gogrnoiu Gh., Hncu R. Relaxarea fiscal versus echilibrul bugetar. n: Drept,
Economie,
Informatic, 2005, nr.2(8), p.59-66.
49. Golocialov I. Evidena i controlul costurilor n sistemul standard. n: Economie i
sociologie, 2004, nr.2, p.110-118.

50. Greenlaw D., Hatzius J., Kashyap A., Shin H.S. Leveraged Losses: Lessons from
the Mortgage Market Meltdown. n: US Monetary Policy Forum Conference. February
2008. 393 p.
51. Gumovschi A. Locul politicii de pre n cadrul gestiunii financiare a
ntreprinderilor. n:
Economica, 2006, nr.3, p.40-43.
52. Harea R. Contabilitatea operaiilor comerciale. Chiinu: ASEM, 2004. 291 p.
53. Hotrrea Guvernului Republicii Moldova cu privire la efectuarea reviziilor
economico-financiare, nr.253 din 10.03.2003. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova, 2003, nr.46-47/267.
54. Hotrrea Guvernului Republicii Moldova privind reglementarea controalelor,
nr.395 din
01.04.2003. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2003, nr.62-66.
55. Hotrrea Guvernului Republicii Moldova despre aprobarea Modificrilor ce se
opereaz n
unele hotrri ale Guvernului, nr.1356 din 13.11.2003. n: Monitorul Oficial al
Republicii
Moldova, 2003, nr.229-233/1410.143
56. Hotrrea Guvernului Republicii Moldova privind perfecionarea sistemului de
control de
stat specializat, nr.862 din 26.07.2004. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova,
2004,
nr.131.
57. Hotrrea Guvernului Republicii Moldova cu privire la aprobarea Programului de
dezvoltare a
controlului financiar public intern, nr.597 din 02.07.2010. n: Monitorul Oficial al
Republicii
Moldova, 2010, nr.117-118.
58. Hotrrea Parlamentului Republicii Moldova cu privire la Concepia controlului
de stat n
Republica Moldova, nr.189-XIII din 19.07.1994. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova,

1994, nr.6/57.
59. Hsieh D. Chaos and Nonlinear Dynamics. n: The Journal of Finance, 1991,
vol.16, no.5,
p.56-78.
60. Iancu V. Dreptul finanelor publice. Bucureti: Sylvi, 2002. 380 p.
61. Kasparis A. Mastering Credit Derivatives. 2
nd
ed. L.: Prentice Hall, 2008. 897 p.
62. Keynes J.M. The General Theory of Employment Interest and Money. N.-Y.:
HarcourtBrace, 1962. 403 p.
63. Kindleberger C.P. Manias Panics and Crashes: A History of Financial Crises. N.Y.: J.
Wiley,
2000. 290 p.
64. Lauven L., Valencia F. Systemic Banking Crises: A New Database: IMF Working
Papers,
WP/08/224, 2008, p.362.
65. Lefter V. Perfecionarea controlului financiar prioritate a managementului
organizaiilor n
etapa actual. n: Economie teoretic i practic, 2007, nr.4(509), p.29-36.
66. Legea cu privire la principiile de baz de reglementare a activitii de
ntreprinztor, nr.235XVI din 20.07.2006. n: Monitorul Oficial Republicii Moldova, 2006, nr.126-130.
67. Legea privind administraia public local, nr.436-XVI din 28.12.2006. n:
Monitorul Oficial
Republicii Moldova, 2007, nr.32-35.
68. Legea privind achiziiile publice, nr.96-XVI din 13.04.2007. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 2007, nr.107-111.
69. Legea contabilitii, nr.113XVI din 27.04.2007. n: Monitorul Oficial al Republicii
Moldova,

2007, nr.90-93.
70. Legea privind controlul financiar public intern, nr.229 din 23.09.2010. n:
Monitorul Oficial
al Republicii Moldova, 2010, nr.231-234.
71. Malai A. Apariia i dezvoltarea controlului financiar pe meleagurile moldave. n:
Materialele Conferinei tiinifice internaionale Creterea competitivitii i
dezvoltarea economiei
bazat pe cunoatere, Chiinu, 2007, p.181-184.144
72. Maleca I. Particularitile inventarierii n subdiviziunile ntreprinderilor. n:
Analele tiinifice ale UCCM (Chiinu), 2006, p.299-290.
73. Mankiw Gr. Microeconomics. Harvard, 1993. 916 p.
74. Manole T., Pintilie-Popovici E. Analiz comparativ asupra finanrii educaiei n
Europa.
n: Administrare Public, 2008, nr.3, p.104-116.
75. Manole T., Vostricov D. Auditul ca form de control financiar de stat. n:
Economica, 2010,
nr.2(72), p.74-81.
76. Mantegna R., Stanley H.E. An Introduction to Econophysics. Cambridge, 2000.
151 p.
77. Maximilian S. Modelarea proceselor economice. Chiinu, 2009. 226 p.
78. Minea M.-. Dreptul finanelor publice. Cluj-Napoca: Cordial Lex, 1995. 380 p.
79. Mrzac V. Controlul intern n AFC. Chiinu: Bons Offices, 2000. 36 p.
80. Munteanu V. Control i audit financiar. Bucureti: Lucman Serv, 1998. 600 p.
81. Newman W.I., Turkotte D.L. A Simple Model for the Earthquake Cycle Combining
SelfOrganized Complexity with Critical Point Behavior. n: Nonlinear Processes in
Geophysics,
2002, nr.9, p.453-461.
82. Ordinul Ministrului finanelor cu privire la inventariere nr.28 din 27.04.2004. n:
Monitorul

Oficial al Republicii Moldova, 2004, nr.123-124.

83. Ordinul Ministrului finanelor cu privire la aprobarea Normelor metodologice
pentru implementarea auditului intern n sectorul public, nr.118 din 29.12.2008. n:
Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 2009, nr.12-15/49.
84. Patra M., Castrave L. Aspecte metodologice privind analiza comparativ a
dezvoltrii
socioeconomice. n: Materialele Simpozionului tiinific internaional Euroregiunile

prezent i viitor, Iai, 2005, p.163-170.

85. Rapoartele de activitate ale Curii de Conturi pe anii 2008-2010.
86. Rapoarte privind activitatea CCCEC pentru anii 2007-2010.
87. Raport privind activitatea Serviciului Fiscal de Stat n anul 2007. Chiinu, 2008.
88. Raportul naional Anticorupie i lupta cu evaziunea fiscal pe anul 2006.
89. Raportul naional privind progresele i dificultile nregistrate n procesul
implementrii
Strategiei naionale de prevenire i combatere a corupiei.
90. Regulamentul privind organizarea i funcionarea Ministerului Finanelor,
aprobat prin
Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.1265 din 14.11.2008. n: Monitorul
Oficial al
Republicii Moldova, 2008, nr.208-209/1278.
91. Rotaru L. Strategia de lrgire a bazei fiscale. n: Studia Universitatis, 2008,
nr.8(18),
p.177-181.145
92. Sahimi M. Long Range Correlated Percolation and Flow and Transport in
Heterogeneous
Porous Media. n: Journal of Physics, 1994, vol.4. p.1263-1268.
93. Sahimi M. Percolation Phase Transition. Encyclopedia of Complexity and Systems
Science.

Berlin, Heidelberg: Springer, 2009. 794 p.

94. Sauer T. et al. Chaos: An Introduction to Dynamic Systems. NewYork: Springer
Verlag,
1996. 273 p.
95. Shiller R. Irrational Exuberance. Princeton: Princeton University Press, 2000.
96. Simon H. Bounded Rationality and Organizational Learning. n: Organization
Science, 1991,
no.2(1), p.125-134.
97. Singh B. Making honesty as the best policy. n: J. Public Econom., 1973. vol.2,
no.3.
98. Slobodeanu N. Interesul determinrii punctului critic al venitului din vnzri
pentru analiza i
diagnosticul financiar. n: Analele ATIC-2005. Chiinu, 2006, p.80-84.
99. Sornette D., Sammis C. Positive Feedback, Memory and the Predictability of
Earthquakes.
n: PNAS, 2002, vol.99. suppl.1, p.2501-2508.
100. Spyratos V., Bourgeron P., Ghil M . Development at the Wildland-urban
Interface and the
Mitigation of Forest Fire Risk. n: PNAS, 2007, vol.104. no.36.
101. Standardul Naional de Contabilitate 18 Venitul, aprobat prin Ordinul
Ministerului
Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 1997, nr.88-91.
102. Standardul Naional de Contabilitate 2 Stocurile de mrfuri i materiale,
aprobat prin
Ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997. n:
Monitorul Oficial al Republicii Moldova,1997, nr.88-91.
103. Standardul Naional de Contabilitate 3 Componena consumurilor i
cheltuielilor ntreprinderii, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii
Moldova nr.174 din
25.12.1997. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1997, nr.88-91.

104. Standardul Naional de Contabilitate 8 Profitul (pierderea) net() al(a)

perioadei de
gestiune, erorile eseniale i modificrile politicii de contabilitate, aprobat prin
Ordinul
Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 68 din 19.11.2003. n: Monitorul
Oficial
al Republicii Moldova, 2003, nr.234.
105. Standardele Naionale de control intern n sectorul public, aprobate prin
Ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.51 din 23.06.2009. n:
Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 2009, nr.107-109.
106. Strogatz S. Nonlinear Dynamics and Chaos. New York: Addison Wesley, 1994.
498 p.
107. aguna D., Tutungiu M. Evaziunea fiscal. Bucureti: Oscar Print, 1995. 96
p.146
108. aguna D.D. Drept financiar i fiscal. Bucureti: All Beck, 2003. 608 p.
109. Teleuc L. Impactul politicilor economice asupra datoriei publice: Tez de
doctor n
economie. Chiinu, 2010. 156 p.
110. The Economics of the Shadow Economy. Heldelberg, 1985, p.33-39.
111. The Economist (June 3
rd
, 2010) Time for a Rent Cut. L., 2010, p.59-64.
112. The Financial Times. A Need to Reconnect. London, March 12, 2009, p.68-72.
113. Ulian G., Caprian Iu. Noiuni conceptuale ale evaziunii fiscale i formele ei de
manifestare. n: Materialele Conferinei tiinifice internaionale Aspectele
economicofinanciare i sociale ale economiei Republicii Moldova n contextul
transformrilor
sistemice i integrrii n spaiul european, Chiinu, 26-27 noiembrie 2010, p.213215.

114. Ursu V. Fundamentele monitorizrii activitii economico-financiare a

ntreprinderilor de
stat: Tez de doctor n economie. Chiinu, 2010. 125 p.
115. Vostricov D. Asprecte teoretice i practice privind controlul financiar de stat la
nivelul
micro i macroeconomic: Tez de doctor n economie. Chiinu, 2010. 130 p.
116. Zaliapin I., Wony H., Gabrielov A. Hierarchical Aggregation in Percolation Model.
n:
Tectonophysies, 2006, nr.413, p.93-107.
117. ., . . : , 2003.
481 c.
118. .., .. . -:
, 2002.
400 c.
119. , . . . : , 2004. 64 c.
120. .
.
: , 1975, .225-229.
121. M .., .. : .
:
- -, 2003. 453 c.
122. A., A.

. n: Contabilitate i audit, 2007, nr.6, p.9-14.

123. .., .. :
.
, 1987. 324 c.
124. ..
:

 . : , 2010. 127 c.
125. .. : 90 .
n:
.
, 2004, c.175-178.147
126. .. . n:

, 2008, 10, c.76-89.

127. .. : . n:
, 2007, 11, 4, c.78-94.
128. .. . n:

, 1989, 4, c.55-79.
129. : . .. . : , 2003.
592 c.
130. ., .
. n:
Materialele Conferinei tiinifice internaionale Economia regional: Problemele i
perspectivele dezvoltrii, 24-25 iunie 2005, Bli, vol.2, p.30-47.
131. .. . . Chiinu: Pontos, 2004.
284 c.
Surse INTERNET
132. Pressures and Challenges. The Rising Tide. KPMG International. (2007). 5-22.
URL:
http://www.kpmg.com
133. Tax Management in Companies. International Tax Review.
PriceWaterhouseCoopers, 29
(2007) 14-21. URL: http://www.internationaltaxreview.com

134. Tax Management in Companies (2nd Edition). International Tax Review.

PriceWaterhouseCoopers, 44 (2008). 23-40.
URL:http://www.internationaltaxreview.com
135. www.minfin.md/ro/cfpi/faq/intrebari/Managfin/[Accesat 25.03.2010]148
ANEXE149
Anexa nr.1
Tabelul A1.1. Principiile de organizare a controlului economic, financiar i gestionar

Principiile fundamentale Obiectivele

1.Principiul prevederii i organizrii
activitilor economice i sociale
Potrivit acestui principiu, activitile economice pot face
obiectul unor aciuni de control numai n msura n care
sunt mai nti bine organizate, avnd stabilite anticipat,
att din punctul de vedere al volumului i structurii, ct
i sub aspect calitativ, modalitile sau parametrii
desfurrii lor. n cazul unor activiti pentru care nu
s-au stabilit dinainte sarcini precise (n funcie de
condiiile concrete), controlul rmne fr obiect,
putndu-se face doar o informare de ansamblu asupra
realitilor existente.
2.Principiul autonomiei, competenei i
autoritii controlului
Pentru a desfura o munc cu adevrat eficient,
organele de control trebuie s fie relativ independente
fa de unitatea sau activitatea controlat, astfel nct s
poat aciona nestingherit n virtutea sarcinilor i

atribuiilor pe care le au. Competena profesional este

asigurat prin nivelul de pregtire, volumul de
cunotine sau priceperea organului de control, la care se
adaug unele caliti personale dintre cele nnscute ori
dobndite prin experien. Competena juridic sau
legal desemneaz sfera de atribuii recunoscute de lege
i dreptul organelor de control de a aciona n cadrul
acestora. Competena juridic este strns legat de
autoritatea controlului.
3.Principiul adaptabilitii controlului la
structurile organizatorice i funcionale
ale unitilor sau activitilor controlate
Controlul economic, financiar i gestionar are, n toate
cazurile, un obiect bine precizat, exercitndu-se n
cadrul ori asupra unor uniti, sectoare sau
compartimente determinate i urmrind obiective ori
avnd sarcini foarte precise. n aceste condiii, este
necesar ca formele i metodele de control s fie suficient
de suple sau de elastice, pentru a se adapta cu uurin
la specificul activitilor controlate, la structurile lor de
organizare i desfurare.
4.Principiul apropierii controlului de
locurile unde se iau deciziile i unde se
concretizeaz rspunderile pentru
administrarea patrimoniului
Aplicarea unui asemenea principiu urmrete, n

principal, nlturarea verigilor intermediare i inutile din

munca de control. Avem n vedere faptul c activitatea
de control economic, financiar i gestionar este o latur
inseparabil a conducerii n economie. Controlul trebuie
efectuat mai nti din interiorul unitii, de ctre
organele de conducere i de ctre organele specializate
proprii, sau de la nivelurile imediat superioare.
Apropierea controlului de activitile economice
accentueaz caracterul democratic al acestuia, sporindu-i
eficiena. Practica noastr economico-social a
demonstrat c este mult mai avantajos s identifici i s
nlturi cu fore i prin mijloace proprii deficienele
existente, dect s atepi intervenia (adesea tardiv i
ineficient) a unor organe de control din afar.
Sursa: Elaborat de autor150
Anexa nr.2
STRUCTURA ORGANIZATORIC
a controlului economico-financiar n Republica Moldova
Sistemul de control economic financiar n Republica Moldova este organizat i
funcioneaz n mod unitar cuprinznd urmtoarea structur:
- Control de stat;
- Control propriu;
- Control independent (auditing);
- Control obtesc;
- Control cetenesc.
n Republica Moldova, controlul de stat asupra activitilor economico-sociale la
toate

nivelurile se exercit de ctre:

- Parlamentul Republicii Moldova;
- Guvernul Republicii Moldova;
- Curtea de Conturi;
- Centrul de Combatere a Crimelor Economice i Corupiei;
- Ministerul Finanelor:
- Serviciul de revizie i control;
- Inspectoratele fiscale;
- Departamentul vamal;
-

Banca Naional;

Inspecii i inspectorate speciale.

Controlul financiar de stat cuprinde n sfera sa administrarea i utilizarea mijloacelor

financiare publice, precum i respectarea reglementrilor financiar-contabile n
activitatea
desfurat de ctre agenii economici n legtur cu ndeplinirea obligaiilor
acestora fa de
stat.
Sursa: Elaborat de autor151
Anexa nr.3. Controlul fiscal i evaziunea fiscal n Republica Moldova
Tabelul A3.1. Faptele de evaziune fiscal care constituie contravenii
CONTRAVENIA Amenda
ntocmirea incomplet sau neadecvat a documentelor primare
de eviden n scopuri fiscale (sau lipsa total a lor) i/sau a drilor
de seam fiscale
500 lei pentru fiecare caz
Neasigurarea pstrrii drilor de seam fiscale i/sau a
documentelor de eviden i/sau lipsa total ori parial a evidenei

contabile, ceea ce face imposibil efectuarea controlului fiscal

30.000 lei, cu calcularea impozitelor i a
taxelor respective
Neexecutarea sau executarea eronat de ctre instituia
financiar a ordinelor de plat privind achitarea obligaiilor fiscale
fa de bugetul public naional n conformitate cu rechizitele
indicate de contribuabil
200 lei pentru fiecare caz de ordin de
plat neexecutat sau executat eronat
Neprezentarea drii de seam fiscale sau prezentarea tardiv a
acesteia
5% din suma impozitului sau a taxei care
urmeaz s fie vrsat la buget
Neprezentarea drii de seam fiscale conform art.192 din Codul
fiscal sau prezentarea drii de seam fiscale care conine informaie
neautentic
200 lei pentru fiecare dare de seam
neprezentat
100 lei pentru fiecare informaie
neautentic din darea de seam fiscal
(Organul fiscal este n drept s anuleze
sau s reduc amenda, dac eroarea este
corectat n decursul a 30 de zile lucrtoare)
Neprezentarea documentului n termen de 10 zile dup
aplicarea amenzii de mai sus (art.260 (2))
2000 lei

Diminuarea impozitelor, taxelor prin prezentarea ctre organul

fiscal a unei dri de seam fiscale cu informaii sau date neveridice
30% din suma diminurii
Lipsa Timbrelor de acciz. Mrcilor comerciale de stat la
mrfurile supuse accizelor pasibile de marcare obligatorie sau
utilizarea unor timbre de acciz falsificate ori nevalabile, n cazul n
care subiectul impunerii cu acciz comercializeaz, transport sau
depoziteaz mrfuri fr timbre de acciz sau cu timbre de acciz
falsificate ori nevalabile
7000 lei pentru fiecare caz
Pentru mpiedicarea funcionarului fiscal de a efectua
executarea silit a obligaiei fiscale prin alte metode dect cele
prevzute n Codul fiscal
Persoanele fizice 1000 lei
Agenii economici 5000 lei
Contravenie este fapta svrit cu vinovie care prezint un pericol social mai
redus dect infraciunea i este prevzut i sancionat prin lege sau prin acte normative.
Contravenia se sancioneaz cu
avertisment sau cu amend.152
Sursa: Elaborat de autor
Tabelul A3.2. Fapte de evaziune fiscal care constituie infraciuni
INFRACIUNEA Pedeapsa
Practicarea ilegal a activitii de ntreprinztor, soldat cu
obinerea unui profit n proporii mari.
nchisoare de pn la 2 ani sau cu
amend n mrime de la 1000 la

3000 uniti convenionale.

Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i a contribuiilor
datorate statului prin nenregistrarea unor activiti pentru care
legea prevede obligaia nregistrrii, n scopul obinerii de
venituri.
nchisoare pn la 2 ani cu
interzicerea unor drepturi.
Amend de la 3000 la 6000
uniti convenionale.
Sustragerea, n ntregime sau n parte, de la plata obligaiilor
fiscale prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea
obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile sau efectuarea
oricror alte operaiuni n acest scop.
nchisoare pn la 2 ani i/sau
amend n mrime de la 3000 la
6000 uniti convenionale.
Fapta de a nu evidenia prin acte contabile sau alte
documente legale, n ntregime sau n parte, veniturile realizate
ori de a nregistra cheltuieli care nu au la baz operaiuni reale,
dac au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului, taxei
i contribuiei. De asemenea, tentativa la aceast infraciune se
pedepsete.
nchisoare de la 6 luni la 3 ani i
interzicerea unor drepturi sau
amend de la 1000 la 3000
uniti convenionale.

Organizarea sau conducerea de evidene contabile duble de

ctre conductorul unitii sau alte persoane cu atribuii
financiar-contabile ori alterarea memoriilor aparatelor de taxat,
de marcaj sau a altor mijloace de stocare a datelor, n scopul
diminurii veniturilor supuse impozitelor, taxelor i
contribuiilor. De asemenea, tentativa la aceast infraciune se
pedepsete.
nchisoare de la 2 pn la 5 ani cu
interzicerea unor drepturi. Amend
n mrime de la 1000 la 3000
uniti convenionale
Declararea fictiv fcut de contribuabili sau mputerniciii
acestora cu privire la sediul unei societi comerciale sau la
schimbarea acestuia fr ndeplinirea obligaiilor prevzute de
lege, n scopul sustragerii de la controlul fiscal.
nchisoare pn la 3 ani cu
interzicerea unor drepturi i/sau
amend n mrime de la 3000 la
6000 uniti convenionale
Infraciune este fapta care prezint pericol social, svrit cu vinovie i
prevzut de legea penal.
Sursa: Elaborat de autor153
Fig. A3.1. Evoluia efectivului angajailor n Serviciul Fiscal de Stat
pe parcursul anilor 2001-2010.
Tabelul A3.3. Evoluia ratei penale, 2001-2009 (% -penaliti din totalul evaziunilor
fiscale)
2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009

Toi
contribuabilii
149 80 165 129 102 66 70 118 94
Persoane
juridice
150 79 161 130 102 66 68 108 94
Fig. A3.2. Evoluia ratei penale (%) 2001-2009.154
Tabelul A3.4. Frecvena evaziunii fiscale, 2002-2010 (% din nr. total al
controalelor)

Fig. A3.3. Frecvena evaziunii fiscale (2002-2010).

Tabelul A3.5. Controlul fiscal n Republica Moldova (2005-2009)
Anul
Numrul
persoanelor
juridice i fizice la
eviden la
sfritul perioadei
gestionare
Inclusiv (mii)
Rezultatele controalelor
(mln.lei)
Numarul
contribuabililor
supui
controalelor
fiscale

Din ele
au fost
stabilite
ncasri
Calculat
suplimentar la
buget impozite,
taxe i alte pli
Inclusiv
sanciuni
2005 645,4 43,3 32,5 312,4 135
2006 659,4 62,0 45,1 349,1 139,1
2007 674,7 42,1 25,3 137,7 60,0
2008 679,6 38,4 21,1 201,1 94,7
2009 683,8 53,5 36,3 449,5 185,4
2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010
Toi
contribuabilii
34 40 39 53 59 59 65 70 70
Persoane
juridice
53 63 65 53 66 70 71 68 64155
Tabelul A3.6. ncasrile impozitelor, taxelor, majorrilor de ntrziere i altor sume
calculate n urma controalelor fiscale pentru anii 2006-2009
2006 2007 2008 2009
Sumele calculate n rezultatul

controalelor fiscale
349,2 273,8 201,1 449,6
ncasri din sumele calculate 115,5 53,6 80,5 141,5
Fig. A3.4. ncasrile impozitelor, taxelor, majorrilor de ntrziere i altor sume
calculate n urma controalelor fiscale pentru anii 2006-2009.156
Tabelul A3.7. Indicatori privind activitatea de control a Serviciului Fiscal de Stat
pentru anii 2006-2007
Indicatorii 2006 2007
Dinamica n
comparaie cu
indicatorii anului
precedent
2007/2006
Suma %
12345
Ageni economici aflai la eviden
(nr.), inclusiv:
persoane juridice:
persoane fizice (ntreprinderi
individuale), inclusiv:
gospodrii rneti:
658682
79473
579209
521312
671849

94881
576968
524800
13167
15408
2241
3488
101,9
119,38
99,61
100,6
Numrul controalelor fiscale
documentare efectuate, inclusiv:
totale;
alte controale.
69821
7844
61977
73982
10065
64231
4161
2221
2254
105,96
128,31

103,64
Calculat suplimentar n urma
controalelor fiscale efectuate
(mii lei).
349180,9 546892,7 197711,8 156,62
ncasat n buget din sumele
calculate suplimentar (mii lei).
115540,9 96904,8 (18636,1) 83,87
Aplicarea prevederilor Codului
penal:
numrul de materiale perfectate i
naintate spre examinare organelor
de drept;
numrul dosarelor penale intentate.
985
102
637
132
(348)
30
64,67
129,41
naintarea (depunerea)
contestaiilor:
contestaii naintate de a/e
organelor fiscale de stat teritoriale

care au adoptat decizia;

contestaii naintate de a/e la IFPS
asupra deciziei organelor fiscale de
stat teritoriale;
aciuni iniiate de Serviciul Fiscal
n judecat;
aciuni iniiate mpotriva
Serviciului Fiscal.
705
130
2887
869
669
109
1467
109
(36)
(21)
(1420)
(760)
94,89
83,85
50,81
12,54157
Tabelul A3.7 (continuare)
Indicatorii 2006 2007

Dinamica n
comparaie cu
indicatorii anului
precedent
2007/2006
Suma %
ncasarea restanelor admise prin
aplicarea modalitilor de executare
silit, inclusiv:
ncasarea mijloacelor bneti de pe
conturile bancare ale
contribuabililor;
ridicarea de la contribuabil a
mijloacelor bneti n numerar;
ncasarea mijloacelor bneti n
urma comercializrii bunurilor
sechestrate;
ncasarea mijloacelor bneti de pe
conturile bancare ale debitorilor
contribuabilului;
restituirea bunurilor materiale n
urma achitrii datoriilor de ctre
contribuabili
299095,0
183074,9
50638,5

11070,2
16195,3
38116,1
370760,3
201356,4
59782,2
16251,2
14520,3
29756,5
71665,3
18281,5
9143,7
5181
(1675)
(8359,6)
123,96
109,99
118,06
146,80
89,66
78,07
Prezentate declaraii cu privire la
impozitul pe venit de ctre persoane
care practic activitatea de
antreprenoriat, inclusiv:
cu venit impozabil

(numrul/mii lei);
cu pierderi fiscale.
62093
19983/6499063,3
42110/1066682,4
65215
20781/5076201,7
71823/923257,2
3122 105,03
Numrul agenilor economici
pltitori de TVA
18941 20012 1071 105,65
Suma TVA achitat n buget. 2073996,5 3008512,4 934515,9 145,05
Numrul agenilor economici
pltitori de accize.
399 420 21 105,26
Suma accizelor achitat n buget
(mii lei).
303030,9 421658,5 118627,6 193,15
Sursa: Inspectoratul Fiscal Principal de Stat158
Tabelul A3.8. Indicatorii principali privind activitatea de control a Serviciului Fiscal de
Stat
pentru anii 2006-2010
Denumirea indicelui 2006 2007 2008 2009 2010
Numrul persoanelor
fizice i juridice luate
la eviden, inclusiv:

persoane juridice:
persoane fizice
(ntreprinderi
individuale), inclusiv:
gospodrii rneti
658682
79473
579209
521312
671849
94881
576968
524800
679651
92907
586785
524218
683835
111773
587678
525712
686489
101481
585072
521604
Fig. A3.5. Evaziunea fiscal medie la un contribuabil pentru anii 2006-2010 (mii
lei).159

Tabelul A3.9. Indicatorii principali privind activitatea de control a Serviciului Fiscal de

Stat
pentru anii 2008-2010
Nr. Indicii 2008 2009 2010
1.
Numrul persoanelor supuse controalelor fiscale

38395 53494 59674

inclusiv stabilite inclcri 21117 36335 37930

2.
Controalele fiscale la faa locului prin metode: 49023 63297 66875
inclusiv stabilite inclcri 24689 39623 41959
2.1
De verificare

5323

5376 5602

inclusiv stabilite inclcri 4099 4651 4740

2.2
Tematic
25685

12758 21920

inclusiv stabilite inclcri 6645 14987 16986

2.3
Repetat

38 85 176

inclusiv stabilite inclcri 30 75 125

2.4
Operativ

17478 9537 11621

inclusiv stabilite inclcri 8189 5947 7513

2.5
Prin contrapunere
inclusiv stabilite inclcri 150 233 93
2.6

2505 4352 1340

Prin verificare cameral

18729

9119 18128

inclusiv stabilite inclcri 4847 12027 10859

2.7
Alte metode de control

1802 3899 3722

inclusiv stabilite inclcri 729 1703 1643

3.
Impozite, taxe si alte ncasri calculate n rezultatul
controlului (mii lei), inclusiv:
106367,3 264124,7 244855
persoane juridice 100282,6 251396,2 232986,1
persoane fizice 6085 12728,5 11868,9
4.
Sanciuni fiscale (mii lei) 94725,3 185435,6 253119,2
persoane juridice 78332,3 167769,7 231567,1
persoane fizice 16393 17665,9 21552,1
Sursa: Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, Forma nr.4-SF160
Tabelul A3.10. Rezultatele controalelor fiscale efectuate de ctre Serviciul Fiscal de
Stat
n perioada anului 2009
Tipul
controalelor.
Indicatori
Controale
fiscale la
faa locului
prin metoda

de
verificare
total
(controale
planificate)
Controale
fiscale la faa
locului prin
metoda de
verificare
total
(privind
lichidarea
sau
suspendarea
activitii
agentului
economic i
alte controale
fiscale
neplanificate)
Controale
fiscale la
faa
locului
prin

metoda de
verificare
tematic
Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda de
verificare
repetat
Controale
fiscale la
faa locului
prin metoda
de verificare
prin
contrapunere
Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda de
verificare
cameral

Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda
operativ
Controale
fiscale la
faa
locului
prin alte
metode de
verificare
Numrul
controalelor
fiscale
efectuate
total
(uniti)
4410 966 21920 85 4352 18128 9537 3899
Numrul
controalelor
fiscale n
cadrul
crora au

fost stabilite
nclcri
(uniti)
4152 499 14987 75 233 12027 5947 1703
Ponderea
nclcrilor
stabilite din
numrul
total de
controale
efectuate
(%)
94 52 68 88 5 66 62 44
Suma total
calculat a
impozitelor,
taxelor,
majorrilor
de ntrziere
.a. (mii lei)
133086,6 29484,4 65434,8 8883,2 608,4 4427,3 11,7 22188,3
Suma total
calculat a
sanciunilor
fiscale
(mii lei)

107989,3 10025,5 30793,0 3005,3 2670,1 5785,5 17318,3 7848,6

Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru anul 2009
ntocmit de ctre
Direcia Control Fiscal i Contestri din cadrul IFPS (Forma nr.4-SF)161
Tabelul A3.11. Rezultatele controalelor fiscale efectuate de ctre Serviciul Fiscal de
Stat
n perioada anului 2010
Tipul
controalelor.
Indicatori
Controale
fiscale la
faa locului
prin metoda
de
verificare
total
(controale
planificate)
Controale
fiscale la faa
locului prin
metoda de
verificare
total
(privind
lichidarea sau

suspendarea
activitii
agentului
economic i
alte controale
fiscale
neplanificate)
Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda de
verificare
tematic
Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda de
verificare
repetat
Controale
fiscale la faa
locului prin

metoda de
verificare
prin
contrapunere
Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda de
verificare
cameral
Controale
fiscale la
faa
locului
prin
metoda
operativ
Controale
fiscale la
faa
locului
prin alte
metode de
verificare

Numrul
controalelor
fiscale
efectuate
total
(uniti)
4054 1548 25685 176 1340 18729 11621 3722
Numrul
controalelor
fiscale n
cadrul
crora au
fost stabilite
nclcri
(uniti)
3771 969 16986 125 93 10859 7513 1643
Ponderea
nclcrilor
stabilite din
numrul
total de
controale
efectuate
(%)
93 63 66 71 7 58 65 44
Suma total

calculat a
impozitelor,
taxelor,
majorrilor
de ntrziere
.a. (mii lei)
114380,0 26838,0 82513,7 13239,1 424,0 2393,2 26,2 5040,7
Suma total
calculat a
sanciunilor
fiscale
(mii lei)
95403,9 25939,0 97488,1 6148,5 448,7 5134,0 19679,7 2841,3
Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru anul 2010
ntocmit de ctre
Direcia Control Fiscal i Contestri din cadrul IFPS (Forma nr.4-SF)162
Anexa nr.4. Atitudinea populaiei fa de evaziunea fiscal i dinamica infraciunilor
economice
Fig. A4.1. Problemele percepute de populaie ca imbold al dezvoltrii evaziunii
fiscale.
Fig. A4.2. Atitudinea populaiei fa de evaziunea fiscal ca problem a
societii.163
Fig. A4.3. Relevana evaziuni fiscale n comparaie cu alte probleme.
Tabelul A4.1. Numrul infraciunilor nregistrate n anii 2005-2010
Infraciuni 2005 2006 2007 2008 2009 2010
2010 n %
fa de 2009
Infraciuni nregistrate

n total
27595 24767 24362 24788 25655 33402 130,1
dintre care:
Infraciuni economice 4047 4296 2862 3015 2452 1053 42,9
dintre acestea:
contrabanda 579 611 493 266 251 170 67,7
falsificarea banilor fali 168 114 87 177 292 376 128,8
Infraciuni contra
patrimoniului
15823 13184 12614 12540 12222 18104 148,1
dintre acestea:
furt 11506 9419 9724 9642 9136 13646 149,4
tlhrie 188 152 153 175 205 185 90,2
jaf 1261 950 868 968 1003 1204 120,0
escrocherie 1420 1065 860 870 1066 1841 179,7
pungie 211 171 117 135 118 395 334,7
antaj 87 65 48 64 52 64 123,1
Infraciuni contra vieii i
sntii persoanei
1709 1576 1685 1680 1667 1892 113,5
dintre acestea
omor 268 255 216 233 240 265 110,4
vtmare intenionat
grav
395 409 408 385 369 416 112,7
Infraciuni privind viaa

sexual
393 389 423 474 402 557 138,6
dintre acestea violuri: 280 268 281 306 264 368 139,4
Infraciuni contra sntii
publice i convieuirii sociale
2234 2310 2376 2382 2065 1983 96,0
dintre acestea infraciuni
legate de droguri
2106 2101 2182 2126 1879 1794 95,5
Infraciuni contra familiei i
minorilor
322 307 266 242 168 204 121,4
dintre acestea trafic de
copii
59 64 51 50 42 23 54,8
Sursa: Biroul Naional de Statistic al Republicii Moldova. Infracionalitatea n
Republica Moldova,
2010.164
Fig. A4.4. Dinamica infraciunilor economice nregistrate n perioada 1996-2010.
Sursa: datele Direciei informaii i eviden operativ a MAI
Fig. A4.5. Numrul infraciunilor nregistrate de ctre organele de drept n trimestrul
I
al anului 2010.165
Indicii statistici privind activitatea de combatere a infraciunilor
de ctre Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice i Corupiei
n perioada 2008 2011
Anul 2008

Depistate n total 474 infraciuni economico-financiare, dup cum urmeaz:

art. 237 CP (carduri false) 168 infraciuni;
art. 238 CP (dobndirea creditului prin nelciune) 163;
art. 244 CP (evaziune fiscal) 79;
art. 251 CP (nstrinarea bunurilor sechestrate) 19;
art. 236 CP (fals de bani) 17;
art. 248 CP (contrabanda) 16.
Anul 2009
Depistate n total 545 infraciuni economico-financiare, dup cum urmeaz:
art. 244 CP (evaziune fiscal) 275 infraciuni;
art. 238 CP (dobndirea creditului prin nelciune) 139;
art. 236 CP (fals de bani) 60;
art. 251 CP (nstrinarea bunurilor sechestrate) 22;
art. 248 CP (contrabanda) 16;
art. 237 CP (carduri false) 18;
art. 239 CP (nclcarea regulilor de creditare) 4;
art. 243 CP (splare de bani) 4;
art. 242 CP (pseudoactivitate de ntreprinztor) 3;
art. 249 CP (eschivarea de la achitarea plilor vamale) 3;
art. 253 CP (insolvabilitatea fictiv) 1.
Anul 2010
n total au fost depistate 424 infraciuni economico-financiare, dup cum
urmeaz:
art. 244 CP (evaziune fiscal) 182 infraciuni;
art. 236 CP (fals de bani) 77;
art. 238 CP (dobndirea creditului prin nelciune) 66;
art. 237 CP (carduri false) 42;

art. 248 CP (contrabanda) 23;

art. 243 CP (splare de bani) 12;
art. 251 CP (nstrinarea bunurilor sechestrate) 6;
art. 241 CP (practicarea ilegal a activitii de ntreprinztor) 4;
art. 249 CP (eschivarea de la achitarea plilor vamale) 3;
art. 256 CP (primirea remuneraiei ilicite la deservirea populaiei) 2;
art. 245/1 CP (abuz pe piaa valorilor mobiliare) 2;
art. 252 CP (insolvabilitatea intenionat) 1;
art. 253 CP (insolvabilitatea fictiv) 1;
art. 242 CP (pseudoactivitate de ntreprinztor) 1;
art. 261/1 CP (acces neautorizat la reelele de telecomunicaii) - 1;166
art. 239 CP (nclcarea regulilor de creditare) 1.
Anul 2011
n total au fost depistate 447 infraciuni economico-financiare, dup cum
urmeaz:
art. 244 CP (evaziune fiscal) 183 infraciuni;
art. 236 CP (fals de bani) 120;
art. 238 CP (dobndirea creditului prin nelciune) 55;
art. 237 CP (carduri false) 31;
art. 248 CP (contrabanda) 15;
art. 251 CP (nstrinarea bunurilor sechestrate) 12;
art. 241 CP (practicarea ilegal a activitii de ntreprinztor) 11;
art. 243 CP (splare de bani) 8;
art. 252 CP (insolvabilitatea intenionat) 3;
art. 253 CP (insolvabilitatea fictiv) 2;
art. 246 CP (limitarea concurenei libere) 2;
art. 257 CP (construcii necalitative) 2;

art. 256 CP (primirea remuneraiei ilicite la deservirea populaiei) 1;

art. 245 CP (abuz de piaa valorilor mobiliare) 1;
art. 242 CP (pseudoactivitate de ntreprinztor) 1.
Totodat, au fost depistate acte de corupie i cele conexe, dup cum urmeaz:
n anul 2008 247 acte de corupie; n anul 2009 242; n anul 2010 398; n anul
2011 421.
Sursa: Indicii statistici ai CCCEC, 2008 - 2011
Fig. A4.6. Numrul total de infraciuni relevate de CCCEC pe parcursul anului 2011.
Sursa: CCCEC
32
44
56
44
37
32
30
39
38
32
48 49 50
0
10
20
30
40
50
60

ianuarie aprilie iulie octombri e decembrie167

Anexa nr.5 . Structura infraciunilor
Fig. A5.1. Structura infraciunilor nregistrate dup tipuri n anul 2011.
Fig.A5.2. Infraciuni depistate de CCCEC n anul 2011.168
Anexa nr.6. Principalii indicatori ai activitii Curii de Conturi i a CCCEC
Tabelul A6.1. Indicatori statistici privind activitatea CCCEC n anii 2008-2011
Infraciuni economico-financiare Anii
Numrul
articolului
Actul
normativ
Denumirea articolelor 2008 2009 2010 2011
236 CP Fals de bani 17 60 77 120
237 CP Carduri false 168 18 42 31
238 CP
Dobndirea creditului prin
nelciune
163 139 66 55
239 CP
nclcarea regulilor de
creditare
341241 CP
Practicarea ilegal a activitii
de ntreprinztor
- - 4 11

242 CP
Pseudoactivitatea de
ntreprinztor
2311
243 CP Splare de bani 6 4 12 8
244 CP Evaziune fiscal 79 275 182 183
245/1 CP
Abuz pe piaa valorilor
mobiliare
--21
246 CP Limitarea concurenei libere - - - 2
248 CP Contrabanda 16 16 23 15
249 CP
Eschivarea de la achitarea
plilor vamale
-33251 CP
nstrinarea bunurilor
sechestrate
19 22 6 12
252 CP Insolvabilitatea intenionat - - 1 3
253 CP Insolvabilitatea fictiv 1 1 1 2
256 CP
Primirea remuneraiei ilicite la
deservirea populaiei
--21

257 CP Construcii necalitative - - - 2

261/1 CP
Acces neautorizat la reelele de
telecomunicaii
--1n total 474 545 424 447
Sursa: Elaborat de autor n baza datelor statistice ale CCCEC169
Fig.A6.1. Dinamica infraciunilor economico-financiare depistate de CCCEC n anii
2008-2011.
Fig. A6.2. Infraciunile svrite n domeniul economiei naionale depistate de
CCCEC n anul 2011.170
Tabelul A6.2. Principalii indicatori ai activitii de audit i de monitorizare a
executrii
cerinelor i implementrii recomandrilor Curii de Conturi pe anii 2009-2010
Nr.
d/o
Indicatori 2009 2010
1. Numrul de misiuni de audit realizate, n total,
inclusiv:
- conform Programului activitii de audit a Curii de Conturi
- alte solicitri i autosesizri ale Curii de Conturi
- alte solicitri i autosesizri ale Curii de Conturi
- conform angajamentelor internaionale (Matrici de politici)
37
27
10
-

42
31
5
1
5
2. Numrul de hotrri adoptate n rezultatul misiunilor de audit 41 42
3. Rapoartele de audit ntocmite n rezultatul misiunilor de audit realizate 50 49
4. Numrul de aciuni de audit efectuate (conform dispoziiei) 495 157
5. Numrul de entiti audiate 495 157
6. Numrul de cerine i recomandri formulate, dintre care:
- executate
- n proces de executare
1188
573
334
1001
717
284
7. Materialele auditului remise organelor de drept:
- nr. de dosare intentate
- nr. de dosare remise instanelor de judecat
- nr. de ordonane de refuz n intentarea dosarelor
15
29
14

2
15
26
3
8. Impactul activitii Curii de Conturi:
- nr. de acte legislative i normative adoptate
- suma mijloacelor publice utilizate neregulamentar, identificate de CC
(mii lei)
- suma mijloacelor restituite n bugetul de stat (mii lei)
- patrimoniul public restituit sau luat la eviden (mii lei)
2
12468,3
1006,7
87,4
6
24,6
151,9
4
Sursa: Elaborat de autor n baza datelor din Rapoartele de activitate ale Curii de
Conturi pe anii 2009 i 2010
Anexa nr.7
Tabelul A7.1. Indicatori statistici privind volumul mijloacelor alocate/controlate de
SCFR al
Ministerului Finanelor pentru anii 2007-2011
Anii Sume (mii lei)
2007 1234295,4

2008 3023900,1
2009 4840969,4
2010 11868427,4
2011 3734256,0
Sursa: Elaborat de autor171
Tabelul A7.2. Indicatori statistici privind activitatea de control a SCFR al Ministerului
Finanelor
pentru 9 luni ale anilor 2009-2011
Nr. d/o Denumirea subdiviziunii teritoriale 2009 2010 2011
1 Efectuate revizii (controale) i misiuni de audit, n total 434 665 787
inclusiv:
- la instituiile bugetare 126 135 152
- la UAT privind elaborarea i executarea bugetului 196 136 160
- altele 54 19 70
2 Motivul efecturii reviziei, misiunii de audit:
a) planificate 273 371 559
b) neplanificate
- organele de drept 26 78 42
- conducerea de vrf a republicii 5 12 32
- Ministerul Finanelor 42 46 17
- petiii, alte solicitri 36 158 137
3 Depistat pagub, n total: 20314,5 45583,1 130185,8
- inclusiv UAT, n total: 12972,3 28687,2 24832,2
4 Venit ratat, n total: 14203,2 7767,5 20263,3
- inclusiv UAT 9285,2 6873,6 10802,9
5 Sume calculate la buget, n total: 4505,6 9530 10070,1
inclusiv:

- sanciuni economice, n total: 1421,5 4634,5 3452,9

- sanciuni administrative, n total: 147,1 408 427,5
- alte sume, n total: 2937 4487,5 6189,7
6 Mijloace dezafectate, n total: 485 839,2 2623,4
- inclusiv UAT 344,6 201,4 841,8
7 Mijloace utilizate contrar destinaiei, n total: 204,2 1856,3 3303,1
- inclusiv UAT 156,3 1525,9 145,1
8 Paguba acoperit, n total: 3359,6 26027,8 8047,9
inclusiv:
- cheltuieli nelegitime 1214,1 3786,9 1552
- lipsuri 71,6 792,7 634,7
- alt pagub 863,3 20399,6 4687,9
- conform materialelor reviziilor (controalelor efectuate
precedent)
1210.6 1048,6 1173,3
9 Sume incasate la buget, n total: 3216,6 3875,9 4210,6
inclusiv:
- sanciuni economice 1082,4 919,8 1028,6
- sanciuni administrative 124,5 198,7 203,1
- alte sume 1402,4 3736 1572,2
- conform materialelor reviziilor (controalelor efectuate
precedent)
607,3 1021,4 1406,7
10
Valori materiale i mijloace bneti nenregistrate n
contabilitate, n total:

40692,6 22893,5 123790,8

11 Materiale de revizii expediate organelor de drept:
- numrul total 132 215 165
- suma total 25700,6 46733,2 99160,4
12 Controale de contrapunere efectuate 196 289 222
Sursa: Elaborat de autor172
Anexa nr.8. Definirea controlului financiar.
Controlul financiar:
reprezint activitile structurilor guvernamentale, abilitate cu dreptul de control n
scopul
verificrii, respectrii legislaiei Republicii Moldova privind:
Bugetul public naional
(verificarea corectitudinii veniturilor Deficitul bugetar
i cheltuielilor bugetului de stat,
bugetelor unitilor administrativteritoriale, bugetului asigurrilor
sociale de stat i fondurilor
asigurrilor obligatorii de asisten
medical)
Excedentul bugetar
Bugetul consolidat
(verificarea corectitudinii veniturilor Profitul pn la impozitare
i cheltuielilor bugetului de stat i
ale bugetelor locale formate ca
elemente indepedente n sistemul
bugetar) Profitul net
Veniturile bugetului consolidat
(verificarea corectitudinii Creanele

impozitelor i taxelor, a altor

ncasri ale statului, specificate de
legislaia n vigoare)
Datoriile
Cheltuielile bugetului consolidat
(corectitudinea cheltuielilor Datoriile financiare
prevzute de legea bugetar anual
n vederea satisfacerii necesitilor
societii, inclusiv: acoperirea
necesitilor social-culturale i de
cercetri tiinifice, ntreinerea
aparatului de acoperire a
necesitilor militare, achitarea
datoriei de stat, acordarea de
subvenii, dezvoltarea sectorului
economic al statului etc.)
Datoriile comerciale
Datoriile
Sursa: Elaborat de autor173
DECLARAIA PRIVIND ASUMAREA RSPUNDERII
Subsemnata, declar pe rspundere personal c materialele prezentate n teza de
doctorat
sunt rezultatul propriilor cercetri i realizri tiinifice. Contientizez c, n caz
contrar, urmeaz
s suport consecinele n conformitate cu legislaia n vigoare.
Cprian Iulia
174

CURRICULUM VITAE
1. Numele de familie: CAPRIAN
2. Prenumele: IULIA
3. Data i locul naterii: 18.10.1958, Republica Moldova,
raionul Orhei, satul Vcui
4. Naionalitate: MOLDOVEANC
5. Studii :
Colegiul Financiar-Bancar Secia: Evidena Bugetar. Specialitatea: Contabil
Data absolvirii: 30.05.1978
Universitatea de Stat din Moldova Facultatea: Economie. Specialitatea:
Finane
i Credit. Data absolvirii: 30.06.1985
Universitatea de Stat din Moldova
Facultatea: Drept
Specialitatea: Liceniat n Drept
Data absolvirii: 30.06.1999
Universitatea de Stat din Moldova
Doctorat
Facultatea: tiine Economice
Specialitatea: 08.00.10 Finane, Moned, Credit
Anul nmatriculrii: 2003
6. Limbi strine: (acordai ntre 1 i 5 pentru competen 5 este maximum 1 este
minimum)
Limba Francez
Citit: 4
Vorbit: 3
Scris: 3

7. Apartenena la asociaiile profesionale membru de sindicat

8. Alte competene:
9. Poziia actual n organizaie: Universitatea de Stat din Moldova, Facultatea de
tiine
Economice, Catedra Finane i Bnci lector superior
10. Vechime n organizaie: 33 de ani
CALIFICRI:
Ministerul Finanelor Programul internaional de contabilitate i audit, septembrie
1999
Ministerul Educaiei Cursuri, Specialitatea: Psihopedagogie, certificat seria: CRP
NR: 019002 din 13.02.003
Romnia, Ministerul Educaiei Naionale Universitatea BABE-BOLYAI CLUJNAPOCA
Specializare: Previziuni-Control Financiar i Audit, 05.04.2000
Activitatea profesional:
1978-1988 controlor-revizor Direcia Revizie i Control a Ministerului Finanelor pe
oraul
Tiraspol
1988-1991 Direcia de nvmnt, contabil-ef
1991-1993 ntreprinderea Almaz i Corporaia OLIS contabil-ef
1994-1999 S.A. MOLDELECTRO MONTAJ, fil. Nr. 1 adj. directorului pe ECONOMIE
1999-2002 Colegiul Financiar-Bancar profesoar
2002-curent Universitatea de Stat din Moldova, Facultatea de tiine Economice
lector
superior175
Domeniul de activitate tiinific:
Eficientizarea controlului financiar n Republica Moldova
Elaborarea metodelor economico-matematice ale controlului financiar

Participri la foruri tiinifice internaionale:

1. USM, Conferina corpului didactico-tiinific Bilanul activitii tiinifice a USM n
anii
2000-2002 30.09 06.10.2003, Chiinu.
2. Conferina tiinific internaional Economia regional: Problemele i
perspectivele
dezvoltrii, 24-25 iunie 2005, Bli.
3. Conferina tiinifico-practic Problemele actuale ale dezvoltrii socialeconomice a
Republicii Moldova, 18-19 noiembrie 2005, Chiinu.
4. Conferina tiinific internaional Creterea economic prioritate naional n
contextul integrrii n Uniunea European, 29-30 octombrie 2008, Chiinu.
5. Conferina tiinific cu participare internaional consacrat aniversrii a 65-a a
USM
Creterea impactului cercetrii i dezvoltarea capacitii de inovare, 21-22
septembrie
2011, Chiinu.
Lucrri tiinifice publicate:
23 articole tiinifice
Date de contact: 079488108