Sunteți pe pagina 1din 53

CUPRINS

CUPRINS.....................................................................................................................1
CAPITOLUL I............................................................................................................5
TAXA PE VALOARE ADĂUGATĂ.........................................................................5
1.1. Concepte generale privind taxa pe valoare adăugată.............................................................5
Caracteristicile şi tipurile de TVA....................................................................................................9
2.5.1. Regimul deducerilor.......................................................................................................31
Determinarea taxei de plată sau a sumei de recuperat...............................................................37
Regularizarea şi rambursarea taxei............................................................................................38
STUDIU DE CAZ LA S.C. „PARTY DAY” S.R.L................................................42

RELAŢIA CONTABILITATE – FISCALITATE

Satisfacerea nevoilor colective ale oricărei societăţi impune realizarea unor


venituri publice. În consecinţă , statul procedează la repartiţia sarcinilor publice între
membrii societăţi, instrumentul financiar şi juridic fiind obligaţia fiscală sub forma
taxelor si impozitelor. Noţiunea care defineşte cel mai bine aria de cuprindere a
domeniului impozitelor si a taxelor este cea de sistem fiscal. Sistemul fiscal trebuie
conceput si înţeles ca un tot unitar care cuprinde trei elemente interdependente:
a) legislaţia fiscală– care reglementează, instituie impozitele si taxele;

b) mecanismul fiscal – care constituie o sumă de modele, procedee, tehnici

prin care se realizează acţiunea de urmărire şi percepere. Din mecanismul


fiscal fac parte si suporţi informaţionali;
c) aparatul fiscal – care, bazându-se pe legislaţia fiscală, pune în mişcare

sistemul fiscal în scopul realizării obiectivului final: urmărirea şi perceperea


impozitelor şi taxelor1.
Sistemul contabil al agenţilor economici şi planul de conturi general, care a fost
adoptat cu data de 1 ianuarie 1994, au creat posibilitatea de a se urmării stabilirea şi

1
Revista CECCAR,Contabilitatea,Expertiza şi Auditul afacerilor,nr.11,Noiembrie,2001
1
achitarea obligaţiilor fiscale pe fiecare categorie de impozit sau taxă. Prin urmare, în
prezent, nu sunt necesare evidenţe paralele cu contabilitatea pentru stabilirea relaţiilor
cu bugetul de stat sau bugetele locale, fiind necesare doar suporturile de informaţii şi
documentele justificative care se înregistrează în conturile sintetice şi analitice.2
Contabilitatea reprezintă un instrument de cunoaştere şi gestiune a situţiei
patrimoniale, a situaţiei financiare şi a rezultatului obţinut. În condiţiile în care
întreprinderea este integrată organic în economia de piaţă, contabilitatea trebuie să se
orienteze şi spre mediul economic–social reprezentat de protagoniştii sociali,
consumatori de informaţii ca produs al contabilităţii.

Contabilitatea trebuie să asigure informaţii pentru investitorii de capital,


fiscalitatea ca reprezentat al statului, bancheri, furnizori – ca parteneri de afaceri ai
întreprinderii, organelor de sinteză informaţională ale Guvernului şi salariaţii
întreprinderii.
În raport cu aceşti utilizatori, contabilitatea trebuie să se înscrie pe coordonata
neutralităţii şi adevărului, furnizând o informaţie fidelă asupra situaţiei patrimoniale
şi financiare, precum şi asupra rezultatului. Pentru a argumenta aceste afirmaţii
enumerăm câteva reguli şi principii generale care prezintă importanţa pentru
raporturile contabilităţii cu fiscalitatea:
a) afectarea veniturilor şi a cheltuielilor ale exerciţiului în care s-au angajat;
b) evaluarea activelor la intrare în funcţie de costul istoric care are o
determinare obiectivă şi poate fi verificabil;
c) evaluarea anuală, la inventarierea patrimoniului, la valoarea de utilitate
(actuală) a tuturor activelor şi datoriilor;
d) contabilizarea pierderilor latente, a datoriilor probabile şi a deprecierilor de
valoare (datorate uzurii morale şi fizice, degradării, dezasortării stocurilor, neîncasarii
creanţelor, clienţilor dubioşi şi rău platnici, etc.) la închiderea fiecărui exerciţiu fără a
ţine cont de eventualele plusvalori latente (din prudenţă) şi active probabile;
e) distincţia dintre „costurile perioadei” şi „costul produsului”, deoarece
cheltuielile angajate necunoscute de costul produsului nu pot fi nici imobilizate, nici
2
Ministerul Finanţelor publice,revista Finanţe şi control

2
stocate, nici repartizate asupra rezultatului (cheltuieli generale de administraţie şi
cheltuieli de desfacere).
Contabilitatea şi fiscalitatea constituie doua discipline adesea independente
una de alta, dar societăţile comerciale, regiile autonome şi alte instituţii de stat
prezintă un ansamblu de documente contabile şi fiscale care trebuie analizate în
ansamblu şi nu independent unul de altul3.
Contabiltatea răspunde în plan informaţional şi decizional la problematica
gestiunii valorilor economice separate patrimonial. Entităţile patrimoniale au
constituit spaţiul de reprezentare şi acţiune al contabilităţii.
Unul din interesele informaţionale onorate de contabilitate, considerat de unii
autori principal, este cel fiscal. Din totdeauna pentru contabilitate a existat problema
concilierii sale cu fiscalitatea. Cauza unei asemenea situţii a fost generată de faptul că
nu în toate cazurile principiile contabile privind evaluarea şi calculul economic sunt
convergente cu cele fiscale, care nu se subordonează prezentării unei imagini fidele a
operatiilor ce au loc în întreprindere. Principiile fiscale urmaresc, fie stimularea, fie
inhibarea unei activităţi.
Fiscalitatea are la bază dreptul contabil pentru a determina regimul de
impozitare privind beneficiile, TVA, impozitele si taxele locale, contribuţiile pentru
asigurări sociale etc.
Contabilitatea, în cadrul obiectivelor de imagine fidelă, are un rol esenţial în
economie pentru a furniza situaţiile financiare. Aceste situaţii prezintă credibilitate
dacă sunt: inteligibile, relevante, corecte, comparabile în timp şi spaţiu.
Odată cu dezvoltarea afacerilor, fiecare operaţie este generatoare de un element
fiscal. Impozitul penetrează tot ce este tranzacţie, intersecţie între întreprindere şi
mediul economico-social, acumulare şi distribuire de resurse.
Dezvoltarea fiscalităţii generează necesitatea creării unui sistem informaţional
pentru a ţine cont de mulţimea regulilor fiscale, cu complementul penalităţilor
aplicabile în momentul punerii în evidenţă a neregulilor.

3
Ministerul Finanţelor publice,revista Finanţe şi control

3
Obligaţiile, riscul, controlul şi sancţiunile au fost de-a lungul timpului asociate
fiscalitătii, conferindu-i o imagine de constrângere greu acceptată de conducerile
întreprinderilor.
O stabilitate a regulii fiscale fără a polua conturile anuale, face posibilă
reorientarea conducerii economice a firmei de a veghea atât asupra parametrului
fiscal dar, mai ales asupra dezvoltării afacerilor, rentabilizării lor, creşterea profitului,
analiza valorii adăugate şi a capacităţii de autofinanţare.4
Rezultatul final poate fi privit din doua unghiuri:

· rezultat contabil
· rezultat fiscal.

Se mai apreciază, de asemenea, că TVA este un impozit cu randament fiscal


ridicat, stabil şi elastic, cu pondere semnificativă în totalul veniturilor bugetului de
stat. De asemenea se consideră că TVA poate fi privit din trei puncte de vedere :
- din punct de vedere fiscal, TVA este un impozit pe consum suportat de
consumatorul final;
- din punct de vedere economic TVA este un indicator ce permite măsurarea
valorii nou create ;
- din punct de vedere contabil TVA este neutră pentru unitatea economică.
Având în vedere faptul că în România sistemul fiscal este nou şi într-o continuă
modificare, legislaţia în domeniul TVA este foarte bogată5.

Astfel, în domeniul deficitelor fiscale, posibilităţile legale sunt numeroase, în


timp ce un deficit contabil este o contraperformanţă pe care întreprinderea trebuie să
o corecteze cât mai repede posibil dacă ea vrea să-şi asigure perenitatea. Un deficit
fiscal , datorită posibilităţilor de reportare asupra beneficiilor ulterioare, poate
constitui un atu care este convenabil de a fi folosit cât mai bine în funcţie de
posibilităţile oferite de legislaţie. Deficitul nu poate fi transmis unei alte societăţi

4
C.Şerbănescu/D.Ştefan/D. Vasilescu,Finanţe-Contabilitate,Editura Economică,Bucureşti,1995

5
Ministerul Finanţelor publice,revista Finanţe şi control
4
decât în cazuri şi condiţii specifice cum ar fi fuziunea.
Beneficiul fiscal nu corespunde decât rareori cu beneficiul contabil. De fapt legea
fiscală a fixat reguli diferite faţă de cele ale planului contabil general , privitoare la
deductibilitatea unor cheltuieli, cât şi la condiţiile de impozitare a anumitor venituri.
Se cuvine deci să aplicăm aceste reguli fiscale pentru determinarea bazei impozabile.
Pentru aceasta se ia ca punct de plecare rezultatul contabil căruia i se aplică nişte
corecturi. Anumite sume trebuie sa fie adăugate rezultatatului contabil, acestea
putând fi denumite generic REINTEGRĂRI, alte sume trebuie diminuate din
rezultatul contabil, acestea fiind DEDUCERILE.6

CAPITOLUL I

TAXA PE VALOARE ADĂUGATĂ

1.1. Concepte generale privind taxa pe valoare adăugată


Taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect, apărut relativ de curând în
peisajul sistemelor fiscale din diferite state.Acest impozit are o arie de răspândire
destul de largă la nivelul globului.Pe parcursul timpului, de la apariţia lui în anul
1954, tot mai multe state au manifestat interes pentru introducerea lui în sistemul
fiscal propriu.
La baza apariţiei taxei pe valoare adăugată stă impozitul pe circulaţia mărfu-
rilor.Trecera la taxa pe valoare adăugată a facut posibilă evitarea impozitării în casca-
dă a circulaţiei mărfurilor.
După cum am menţionat anterior, taza pe valoare adăugata a apărut pentru
prima dată în Franţa în anul 1954, în sfera de acţiune a acesteia fiind incluse serviciile
şi comerţul cu ridicata.Ulterior, sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată a fost
extinsă şi asupra altor activitaţi, în special asupra comerţului cu amănuntul.7

6
Revista CECCAR,Contabilitatea,Expertiza şi Auditul afacerilor,nr.11,Noiembrie,2001
7
Tatiana Moşteanu,Introducerea şi generalizarea taxei pe valoare adăugată în Franţa,Editura Tribuna economică
5
Concomitent cu Franţa şi alte state ale lumii au introdus taxa pe valoare
adăugată, iar în Uniunea Europeană organele de decizie au declarat acest impozit ca
impozit general pentru state, mergând ulterior pe linia armonizării legislaţiei ţărilor
comunitare. O cotă prelevată din taxa pe valoare adăugată colectată de statele Uniunii
Europene constituie un venit al bugetului Uniunii.8
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect deoarece se aplică pe
fiecare stadiu al circuitului economic al produsului final, asupra valorii adăugate
realizate de producători, inclusiv asupra distribuţiei către consumatorul final.
În economia mondială taxa pe valoare adăugată este un fenomen relativ nou,
acest impiozit fiind adoptat la initiaţiativa lui Maurice Laure în 1954 de Franţa.
Ideea dominantă a trecerii la taxa pe valoare adăugată a fost ca aceasta să
se substituie diverselor taxe asupra cifrei de afaceri, ca taxă unică plătită în
diferitele stadii ale producţiei de către producători, nefiind însa o taxă cumulativă.
Astfel, fiecare producător este autorizat să deducă taxa pe valoare adăugată
suportate anterior procesului de producţie proprii.
Noutatea sistemului introducerii taxei pe valoare adăugată constă în aceea că
taxele deduse vizau atât cheltuielile cu materii prime încorporate atât în produs,cât
şi în cheltuielile cu investiţiile.
În timp ce primele deduceri aveau caracter fizic ( încorăporarea materilor
prime in produsul finit), cele privind investiţiile aveau caracter financiar.
Trecerea la taxa pe valoare adăugată a presupus suprimarea taxelor asupra
producţie şi a tranzacţiilor, a taxelor unice asupra prestaţiilor, a taxelor locale şi
reaşezarea lor sub forma taxei pe valoare adăugată.S-a realizat asfel un sistem
fiscal indirect simplificat, cuprinzând suma taxei pe valoare adăugată ca tip de
impozit. Acest sistem asigură o mai mare neutralitate fiscală punând capăt distorsiu
nilor economice care erau generate de taxa asupra tranzacţiilor al cărui caracter
cumulativ favorizează circuitele scurte în detrimentele celor lungi.
În Europa, la zece ani după semnarea Tratatului de la Roma (1957) care pune
bazele Comunitaţii Economice Europene, au fost adoptate două directive care au

8
Ec.Dr.Dan Vilaia,Taxa pe valoarea adăugată în România şi în ţările comunităţii Europene pag 32-38

6
pus bazele unui sistrem standardizat pentru acest tip de impozit.
Comunitatea Economică Europeană emite un număr impresionant de
directive privind taxa pe valoare adăugată, cea mai importantă fiind cea de-a şasea
directivă a Consiliului adopatată pe 17 mai 1977, prin care se cere armonizarea
ţărilor comunităţii în acest domeniu.9
Directivele care au urmat, unele au fost adoptate de Consiliul de Miniştrii
consolidând legislaţia comunitaţii, iar altele sunt încă înregistrate ca propuneri sau
sunt în curs de examinare de către Consiliu.Astfel, astăzi toate ţările comunităţii
europene trebuie să folosească taxa pe valoare adăugată pentru a se conforma
Directivei Comisiei Europene, care a urmat recomandării făcute de Comitetul
financiar şi fiscal al Comunităţii Economice Europene.10
Instituirea acestuia s-a impus din necesitatea creării şi perfecţionării unui
sistem fiscal care să corespundă principiilor generale ale impunerii: echtate fiscală,
randament fiscal, satisfacerea unor cerinţe economice şi social politice si
obiectivelor de politică fiscală.
În prezent taxa pe valoarea adăugată in forma ei cuprinzătoare reprezintă o
parte importantă a sistemelor fiscale din circa 70 de state ale lumii.
Taxa pe valoare adăugată reprezintă o taxă de consumaţie cu caracter general
sub forma unui impozit indirect, care se aplică o singură dată produselor, indiferent
dacă sunt bunuri de consum sau mijloace de producţie, precum şi serviciilor
urmând natura acestora.
Taxa pe valoare adăugată se aplică asupra tranzacţiilor fiecărui stadiu al
circuitului economic şi reprezintă un venit al bugetului de stat, determinată ca
diferenţa între taxa aferentă bunurilor şi servicilor achiziţionate pentru a le utiliza
în activitatea economică (input tax) şi taxa aferentă vânzărilor de bunuri şi servicii
ale subiecţilor impunerii (output tax).

9
Tatiana Moşteanu,Introducerea şi generalizarea taxei pe valoare adăugată în Franţa,Editura Tribuna economică

10
Ec.Dr.Dan Vilaia,Taxa pe valoarea adăugată în România şi în ţările comunităţii Europene,pag 44-52

7
În analiza financiară, taxa pe valoare adăugată este definită ca diferenţa dintre
producţia exerciţiului şi marja comercială, pe de-o parte şi consumul intermediar,
pe de altă parte. Această definiţie este destul de riguroasă, chiar dacă în cadrul
producţiei exerciţiului se agrega elemente eterogene din punct de vedere al
evaluării: producţia vândută, evaluată la preţ de vanzare;producţia stocată şi
producţia imbilizată evaluată la preţ de producţie.Această eterogenitate a
evaluărilor este evitată în reglementările specifice TVA-ului unde se precizează că,
în vederea calculului taxei, valoarea adăugată este echivalentă cu diferenţa dintre
vânzările şi cumpărările din acelaşi stadiu al circuitului economic, excluzându-se
deci producţia stocată ( în sens fiscal conceptul de valoare adăugată este mai
restrictiv decât cel din contabiliattea naţională).
De regulă sub incidenţa acestui impozit intră:
- livrari de bunuri, atât către terţi, cât şi pentru consumul propriu;
- achiziţii de bunuri;
- prestări de servicii;
- bunurile importate.
De asemenea, din punct de vedere fiscal sunt impozabile şi unele operaţiuni
supuse vânzării sau cumpărării cum ar fi în cazul creditelor pentru consum, al
schimbului, al cesiunii de mărfuri, în general al oriărei tranzacţii referitoare la
trnsformarea proprietăţii unui bun material.
În principiu nu sunt impozabile:
- exportul;
- prestaţiile efectuate de liber profesionişti;
- prestaţiile cu caracter financiar-bancar;
- cultura etc.
Din punct de vedere tehnic, TVA este un impozit multilateral colectat asupra
vânzărilor în faza de producţie sau distribuţie, precum şi asupra importului.
Această taxă se aplică numai asupra valorii adăugate de către fiecare participant în
procesul de producţie şi distribuţie şi respectiv asupra difernţelor dintre preţul
vânzare şi achiziţie, ceea ce reprezintă valoarea proprie prelucrări.
În pricipiu consumatorul final este cel care suportă plata impozitului.

8
În fapt fiecare verigă a lanţului prin care trece produsul înaintea consumului
final plăteşte taxa, dar numai asupra valorii adăugate.Acest lucru permite exonarea
tuturor consumurilor interne şi plata aceleiaşi sume drept impozit asupra
produselor sau serviciilor indiferent de lanţul comercial care poate fi direct de la
consumatorul final sau prin intermedierea unui vânzător angrosist sau al vânzarii
cu amănuntul.
Asfel plătitorul legal de TVA este vanzătorul, el adugă TVA la preţul
bunurilor vândute, dar suportă cota parte ce revine cumpărătorului final potrivit
mecanismului general al impozitului indirect.

Caracteristicile şi tipurile de TVA

Printre caracteristicile cele mai importante ale ascestui impozit, care-i recomandă
aplicarea în condiţiile unei economii de piaţă libere, se pot enumera11 :

• Universalitatea (sfera de aplicare) impozitului


• Teritorialitatea impozitului
• Deductibilitatea impozitului
• Transparenţa impozitului
• Unicitatea impozitului
• Fracţionalitatea plăţii impozitului.
• Exigibilitatea TVA
1. Universalitatea (sfera de aplicare) impozitului
Taxa pe valoare adaugată respectă principiul universalităţii impunerii deoarece,
cu excepţiile prevăzute de lege, se aplică asupra tuturor operaţiunilor cu plata şi
asimilate acestora, efectuate, în mod independent, de către persoanele fizice şi
juridice.
11
C. Şerbănescu/D. Ştefan/D. Vasilescu/A.Nica,Finanţe- Contabilitate,Editura Economică,Bucureşti, 1995,pag.42-43

9
1. Teritorialitatea impozitului
Teritorialitatea impozitului se referă la locul unde are loc impunerea circulaţiei
bunurilor şi serviciilor. La stabilirea teritorialităţii taxei pe valoarea adaugată stau la
bază principiile originii şi destinaţiei.
În cazul aplicării principiului originii se ţine cont de valoarea adăugată tuturor
bunurilor indigene.
2.1 Principiul originii
Principiul originii în stabilirea taxei pe valoarea adaugată determina sa fie
supuse impozitării atât bunurile care vor fi produse şi consumate în ţară, cât şi
bunurile care vor fi produse şi exportate. Deci, se impozitează valoarea adăugată
obţinută pe teritoriul naţional, indiferent de destinaţia bunurilor. În acest caz,
importurile de bunuri nu sunt supuse taxei pe valoarea adaugată deoarece la
momentul importului acestea nu au creat valoare pe teritoriul naţional.
Sistemul aplicării taxei pe valoare adaugată având la bază principiul originii
este compatibil cu calculul taxei pe valoarea adaugată pe venit, altfel spus, cota taxei
pe valoarea adaugată se aplică asupra diferenţei dintre volumul vânzărilor şi volumul
achiziţilor de la alte firme.
2.2 Principiul destinaţiei
În cazul aplicării principiului destinaţiei la impozitarea cu taxa pe valoarea
adaugată are loc impunerea valorii adăugate pentru bunurile consumate pe teritoriul
naţional, indiferent dacă această valoare adaugată este realizat în ţara sau în
străinătate. Ca urmare a aplicării acestui principiu are loc impunerea consumului
intern, indiferent dacă provine din producţie proprie sau din import.12
Acest sistem de calcul al taxei pe valoarea adaugata, plecând de la principiul
destinaţiei, este folosit în marea majoritate a statelor care au adoptat acest impozit
indirect.
Prin aplicarea taxei pe valoarea adaugată se oferă posibilitatea deducerii taxei
pe valoarea adaugată platită anterior din taxa pe valoarea adaugată colectată ca
urmare a vânzării bunurilor şi prestării serviciilor, taxa pe valoarea adaugată care este
12
C. Şerbănescu/D. Ştefan/D. Vasilescu/A.Nica,Finanţe Contabilitate,Editura Economică,Bucureşti, 1995,pag.44-45

10
datorată statului reprezentând diferenţa dintre taxa colectată şi taxa achitată ca urmare
a cumpărărilor sau beneficierii de prestarea unor servicii. Există şi unele excepţii de
la aplicarea acestui principiu, care se referă la neacordarea dreptului de deducere a
taxei pe valoatea adaugată platită la aprovizionare (reglementate expres prin actele
normative), însă, ca regulă generală, putem reţine deductibilitatea taxei pe valoarea
adaugată.
3. Transparenţa impozitului
Transparenţa impozitului intervine datorită faptului ca TVA datorată statului de
catre un agent economic este aferentă valorii adaugate de el la bunul respectiv.
Taxa pe valoarea adaugată nu respectă principiul egalităţii impunerii, deoarece
nu ţine cont de veniturile sau averea contribuabilului. Aceasta este egală pentru toţi
contribuabilii în ceea ce priveşte cota de impunere.
De asemenea, aplicarea taxei pe valoarea adaugată de către state, nu trebuie să
deducă la apariţia de fenomene inflaţioniste.

4. Fracţionalitatea plăţii impozitului


Datorită fractionalităţii plăţii taxei pe valoarea adaugată, statul poate să
procure resursele necesare desfăşurării activităţii sale treptat, pe măsura realizării
bunului, nefiind nevoie să aştepte până la vânzarea finală.
În ţara noastră, în condiţiile trecerii la economia de piaţă şi ca urmare a
urmăririi alinierii fiscalităţii la practica ţărilor dezvoltate, impozitul pe circulaţia
mărfurilor, care funcţiona ca un impozit indirect, a fost înlocuit cu taxa pe valoarea
adaugată.13

5. Unicitatea impozitului
Se observă că şi la noi în ţară se respectă principiul unicităţii impozitului. Ca
urmare a acestui fapt, taxa percepută în final fiind egală cu cea rezultată prin
aplicarea cotei de impozitare asupra întregii valori finale pe care o capată produsul în
faza transmiterii sale în proprietatea consumatorului final.
13
C. Şerbănescu/D. Ştefan/D. Vasilescu/A.Nica,Finanţe Contabilitate,Editura Economică,Bucureşti, 1995,pag46-47

11
De asemenea se respectă şi fracţionalitatea plăţii impozitului, taxa pe valoarea
adaugată fiind percepută fracţionat la trecerea de la un stadiu la altul, în funcţie de
valoarea adugată la fiecare stadiu al circuitului economic parcurs de produs.
Cuantumul taxei pe valoare adaugată se stabileşte în ultima fază prin care produsul
circula da la apariţia sa până în momentul trecerii la consumatorul final. Perceperea
taxei are loc fragmentat, în fiecare fază a circuitului economic, corespunzător cu
valoarea care i se adaugă în fiecare fază a circuitului.

6. Exigibilitatea TVA
Ca regula generală exigibilitatea ia naştere la livrarea bunurilor sau prestarea
serviciilor.
Exigibilitatea este un element deosebit de important al taxei pe valoare
adăugată, în funcţie de care se determină momentul în care ia naştere, pe de-o parte
obligaţia agentului economic de a plăti taxa, iar pe de alta parte, dreptul organelor
fiscale de a pretinde, la o anumită dată, plata taxei datorată bugetului de stat.

Faptul generator este folosit în practică pentru determinarea regimului aplicabil


în caz de schimbare a legislaţiei.

Exigibilitatea este dreptul organelor fiscale de a pretinde plătitorului, la o


anumită dată, plata taxei datorată bugetului de stat.
Conform Codului Fiscal, faptul generator al taxei reprezintă faptul prin care
sunt realizate condiţiile legale, necesare pentru exigibilitatea taxei.
Taxa pe valoarea adăugată devine exigibilă atunci când autoritatea fiscală
devine îndreptăţită, în baza legii, la un moment dat, să solicite taxa pe valoarea
adăugată de la plătitorii taxei, chiar dacă plata acesteia este stabilită prin lege la o altă
dată. 14
Faptul generator al taxei intervine şi taxa devine exigibilă, la data livrării de
bunuri sau la data prestării de servicii, cu excepţiile prezentate mai jos.
Exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată este anticipată faptului generator şi
intervine:
14
C. Şerbănescu/D. Ştefan/D. Vasilescu/A.Nica,Finanţe Contabilitate,Editura Economică,Bucureşti, 1995pag.47-58

12
a) la data la care este emisă o factură fiscală, înaintea livrării de bunuri sau a
prestării de servicii;
a) la data încasării avansului, în cazul în care se încasează avansuri înaintea
livrării de bunuri sau a prestării de servicii. Se exceptează de la această prevedere
avansurile încasate pentru plata importurilor şi a drepturilor vamale stabilite, potrivit
legii, şi orice avansuri încasate pentru operaţiuni scutite de taxa pe valoarea adăugată
sau care nu sunt în sfera de aplicare a taxei. Prin avansuri se înţelege încasarea
parţială sau integrală a contravalorii bunurilor sau serviciilor, înaintea livrării,
respectiv a prestării.
De regula, taxa pe valoare adaugată este exigibilă la realizarea faptului
generator.
În principiu, faptul generator de taxă şi exigibilitatea taxei intervin concomitent,
în momentul în care se efectuează livrarea bunului sau prestarea serviciului, ori
importul.
Din punct de vedere contabil taxa pe valoare adaugata este o taxa care cuprinde
toate fazele circuitului economic, respectiv producţia,serviciile şi distribuţia până la
vânzarea către consumatorii finali inclusiv.
Din punct de vedere fiscal taxa pe valoare adaugată este un impozit indirect
care se stabileşte asupra operaţiunilor privind transferal proprietăţii bunurilor şi
asupra prestărilor de servicii. Este o taxă unică ce se percepe în mod fracţionat
corespunzător valorii adăugate la fiecare stadiu al circuitului economic.15

1.2.2 Tipuri de TVA

În vederea determinării TVA ca obligaţie de plată faţă de bugetul de stat


distingem mai multe etape, corespunzator cărora mai multe tipuri de taxă pe valoare
adaugată, şi anume:
1.Taxa colectată – care reprezintă taxa aferentă livrărilor de bunuri şi/sau
prestărilor de servicii taxabile, efectuate de persoana impozabilă, precum şi taxa
15
C. Şerbănescu/D. Ştefan/D. Vasilescu/A.Nica,Finanţe Contabilitate,Editura Economică,Bucureşti, 1995.,pag. 62

13
aferentă operaţiunilor pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei conform legii
pentru operaţiuni taxabile.
2.Taxa deductibilă – reprezintă suma totală a taxei datorate sau achitate de către
o persoană impozabilă pentru achiziţiile efectuate.
3.Taxa de dedus – reprezintă taxa aferentă achiziţiilor care poate fi dedusă
conform regimului deducerilor stabilit prin lege.
4.Taxa dedusă – reprezintă taxa deductibilă care a fost efectiv dedusă.

1.4 Avantajele şi dezavantajele TVA

Impozitul unic încasat fracţionat are câteva avantaje evidente:


- fiecare plătitor, pentru a-şi putea recupera impozitul din amonte este interesat
să încaseze cât mai grabnic impozitul din aval, astfel că TVA nu incită la evaziunea
fiscală în aceeaşi măsură ca impozitele asupra producţiei;
- nu mai creează distorsiuni fiscale în detrimentul celor cu faze multiple de
prelucrare şi comercializare, aşa cum se întâmplă în cazul impozitului multifazic
asupra tranzacţiilor;
- permiţând deducerile aferente imobilizărilor, se evită dubla impozitare a
cheltuielilor pentru investiţii (în momentul achiziţionării utilajelor şi în momentul
vânzării mărfurilor în costul cărora este inclus amortismentul), aşa cum se întâmplă la
impozitul asupra producţiei;
- permite calculul exact al impozitului ce trebuie rambursat exportatorului şi o
impozitare corectă a produselor importate16.
Într-o economie normală, unde aprovizionarea, producţia şi comercializarea
produselor finite se desfăşoară ritmic, TVA incită la o activitate performantă în toate
aceste stadii. Cumpărătorul are interesul să-şi optimizeze stocurile, apropiind cât mai
mult momentul aprovizionării de acela al lansării lor în fabricaţie; producătorul este
interesat să producă rapid, cu costuri cât mai mici şi la o calitate corespunzătoare
pentru a fi competitiv pe piaţă, iar furnizorul interesat să-şi vândă cât mai grabnic
16
Iulian Văcărel, Relaţii financiare internaţionale, Editura Academiei Române, Bucureşti, 1995, pag. 196

14
mărfurile produse şi să le încaseze rapid, dat fiind faptul că el datorează TVA la
livrarea mărfurilor şi nu la încasarea acestora.
În felul acesta, prin eforturi conjugate, se reduce perioada de imobilizare a
sumelor plătite ca TVA în momentul cumpărării mărfurilor, vânzând cât mai grabnic
propriile produse şi recuperând din TVA colectat pe cel deductibil.

Pe lângă avantajele evidente, TVA are şi unele neajunsuri propri impozitelor


indirecte. Este vorba mai întâi de regresivitatea sa în raport cu mărimea veniturilor
consumatorului, fiind mai greu de suportat decătre cei cu venituri mici şi familii
numeroase. Prin scutirea sau impozitarea cu cote reduse a produselor vitale şi prin
suprataxarea veniturilor nemetrica a consumului de lux cu incovenient a fost în parte
corectat.
Pe de altă parte TVA poate exercita o presiune inflaţionistă dacă salariile se
indexează în raport cu evoluţia preţurilor.
În ciuda complexităţii metodelor de impozitare, avantajele impozitului unic
încasat fracţionat sunt evidente ; datorită acestora modelul francez de impozitare a
valorii adăugate s-a generalizat în ţările UE, iar în prezent se aplică în peste 70 de
ţări.
Avînd in vedere că taxa pe valoare adăugată este un impozit pe care îl plătesc
fracţionat întreprinderile în drumul parcurs de bunuri şi servicii până la consumatorul
final, fiind suportată de acesta din urmă, se consideră că oferă unele avantaje din
punct de vedere fiscal:
- garantează neutralitatea între filierele de producţie şi cele de distribuţie în
interiorul unei ţări;
- asigură neutralitatea externă în sensul că bunurile din import sunt supuse taxei
în aceleşi condişii ca bunurile provenite din ţară şi exportul este scutit de TVA;
- reduce riscul de fraudă prin posibilitatea de a proceda la un control încrucişat.
Sunt în principal patru motive care pledează pentru alegerea TVA în loc de a
recurge la o colectare finală a taxei în stadiul vânzării cu amănuntul.Acestea sunt:
- capacitatea de acoperire poteţială a taxei

15
- posibilitatea de a distinge mijloacele de producţie de bunurile de consum
- posibilitatea de a efectua ajustări corecte ale linilor de impozit şi flexibilitate
din punct de vedere administrative
La aceste motive se mai adaugă şi o serie de facilităţi care să stimuleze interesul
agenşilor economici:
- restrângerea operaţiunilor incluse în sfera de aplicare prin eliminarea circulaţiei
interne din cadrul societăşii comerciale, a acţiunilor de sponsorizare, a
activităşii desfăşurate în zonele libere;
- majorarea plafonului de scutire de la 10-50 milioane la CA/an şi acordarea
dreptului de deducere a TVA aferentă stocurilor existente la data la care
agentul economic devine plătitor de TVA;
- scutirea de la garantarea TVA aferentă importului în regim de leasing;
- amânarea plăţii în vamă pentru maşini, utilaje, materi prime şi materiale pentru
producţie;
- neimpozitarea dobânzii aferente vânzării cu plata în rate;
- stimularea vânzării produselor prin neimpozitarea bunurilor promoţionale
acordate în acest scop;
- scutirea de tva a bunurilor din import aduse de investitorii străini ca aport de
capital;
- scutirea TVA a bunurilor de import provenite sau finanţate din surse externe şi
acordarea cotei de 0 pentru obiectivele realizate pe teritoril României din
aceleşi surse;
- degradarea costurilor de produse aferente unor bunuri ce au fost scutite de
TVA prin introducerea cotei reduse de 9%.
Dezavantaje:
- Impozitul pe vanzarea cu amanuntul întampină dificultăţi în distingerea dintre
bunurilor de consum şi mijloacele de producţie. Imposibilitatea impozitului pe
vânzarea cu amănuntul de a distinge efectele între mijloacele de producţie şi
bunurile de consum (în practică multe mijloace de producţie sunt

16
impozitate).Aceasta ar descuraja investiţiile de capital şi deci, creşterea
economică.17

CAPITOLUL II

TAXA PE VALOARE ADĂUGATĂ ÎN ROMĂNIA

2.1.Constituirea bazei legale şi evoluţia acesteia până în prezent

Procesul de elaborare şi aplicare a actelor normative care să reglementeze


mutaţile fiscale ce se înregistrează în cadrul reformei economice generale, au în
vedere, pe lângă valorile tradiţionale de care dispune ţara noastră, şi aderarea la
normele fiscale şi financiar-contabile internaţionale, precum şi însuşirea experienţei
ţărilor care le aplică de mai multa vreme.
După aplicarea actelor normative emise în vederea pregătirii introducerii
noului impozit, taxa pe valoarea adaugată a fost aplicată în România prin Ordonanţa
de Guvern nr. 3/1992 aprobată prin legea 130/1992.
Actele normative şi o serie de Ordonanţe, Hotărâri de Guvern, ordine sau
norme metodologice ale Ministerului Finanţelor conţin precizări cu privire la definiţia
şi sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugată, reguli de impozitare, operaţiuni
impozabile, baza de impozitare etc.
Conform Ordonanţei de Guvern 3/1992, taxa pe valoarea adaugată este un
impozit indirect care se stabileşte asupra operaţiunilor privind transferal proprietăţii
bunurilor, precum şi asupra celor privind prestările de servicii.18
Valoarea adaugată este echivaletă cu diferenţa dintre vânzările şi cumpărările
aceluiaşi stadiu economic.
17
Iulian Văcărel, Relaţii financiare internaţionale, Editura Academiei Române, Bucureşti, 1995, pag. 198-201

18
Ordonanţa de Guvern nr.3/1992 , Legea 130/1992
17
Taxa se aplică asupra valorii adăugate la fiecare stadiu al circuitului economic
şi reprezintă un venit al bugetului de stat.19
Introducerea taxei pe valoare adaugată a fost precedată aproape în totalitate de
subvenţiile pe care statul le plătea pentru produsele alimentare, energie termică şi
elctrică destinate consumului populaţiei.
Menţiunea acestor subvenţii afecta mecanismul financiar-contabil al taxei pe
valoare adaugată, fapt care s-a constatat ulterior în cazul subvenţiilor de stat
nealimentare, şi pentru investiţii efectuat cu fonduri de la bugetul statului, de regiile
autonome sau chiar uni agenţii economici.Se observ o creştere a preţului după
introducerea taxei pe valoare adaugată cu 13,2%, astfel observându-se în perioada
următoare creşteri cuprinse între 10% şi16% lunar.
Tendinţa de creştere a indicelui preţului de consum, după introducerea TVA s-a
menţinut apropiată de tendinţa înainte de introducerea acesteia ca urmare a măsurilor
de eliminare a subvenţiilor.Din acest punct de vedere România se încadrează în grupa
ţărilor pentru care introducerea TVA a generat o cresşere a indicelui preţlui de
consum. Îcepând cu decembrie 1993 şi continuând până în anul 1994 tendinţa de
creştere a preţului a scăzut considerabil.
Momentul ales după introducerea TVA a corespuns unui moment de recesiune
economic şi de creştere accelerată a preţului în România, ceea ce a făcut ca impactul
acesteia să fie unul minor în comparaţie cu ceilalţi factori determinanţi ai inflaţiei din
1993.20
Impozitul pe circulaţia mărfurilor, moştenit de la vechiul
regim, a continuat să se aplice, în România, cu unele modificări,
impuse de demararea procesului de liberalizare a preţurilor, până în
anul 1993. Prin aceste modificări s-au făcut progrese pe linia
adaptării impozitului la condiţiile economiei de piaţă, legate, în
primul rând, de trecerea, de la stabilirea impozitului sub forma
19
Dan Vilaia,Unele consideraţii ptivind evoluţia TVA, Impozite şi taxe nr.3,4,5, pag.35, 41

20
Teodora Vâşcu,Impactul TVA asupra trezoreriei firmei ,Impozite şi taxe nr.111/1995, pag.18

18
diferenţei de preţ, la cote procentuale aplicate asupra preţului sau
tarifului bunurilor şi serviciilor.
Până la introducerea la 1 mai 2004 a Codului Fiscal, care reprezintă baza legală
pentru TVA, prin măsurile întreprinse de-a lungul anilor s-au făcut paşi importanţi pe
linia armonizării modelului nostru de taxare cu cel comunitar, prevederi noi fiind
înscrise în noul cod fiscal şi in strategia privind politica fiscală pentru perioada de
preaderare.

În Acordul de asociere a României la Uniunea Europeană semnat la Bruxelles la


1 februarie 1993 se stipula că armonizarea legislaţiei fiscale româneşti cu cea
comunitară constituie una dintre condiţiile fundamentale pentru integrarea României
în structurile europene, iar adaptarea sistemului fiscal la cerinţele mecanismului pieţei
unice reprezintă unul din obiectivele strategiei naţionale de pregătire a aderării.
În România, TVA s-a introdus în 1993, iar în 1999 ea reprezenta peste 32% din
volumul total al veniturilor bugetare, faţă de numai 22,5% cât deţineau împreună
impozitele asupra salariilor şi asupra profitului şi 4,1% cât reprezentau veniturile din
capital. S-a stins, la un moment dat în urma majorării cotelor, aberanta performanţă
ca noua cotă de 22% asupra bunurilor de consum curent să se apropie de nivelul
suprataxei pe care consumatorii comunitari, cu venituri incomparabil mai mari, o
datorau pentru consumul lor de lux.
În perioada 2004-2006 legislaţia privind taxa pe valoarea adăugată a fost supusă
în continuare unor modificări în vederea armonizării cu prevederile Directivei a VI-a
a Consiliului Comunităţi Economice Europene conform calendarului anexat la
Documentul de poziţie al României privind Capitolul 10 Impozitarea.
Instituirea TVA ca impozit indirect la 1 iulie 1993, în locul impozitului pe
circulaţia mărfurilor a reprezentat un pas în direcţia adoptării legislaţiei fiscale din
Romănia la cea practică în ţările membre ale UE.
Iniţial s-a aplicat cota unică de 18% pentru operaţiunile impozabile obligatorii
şi o cotă de 0 pentru operaţiunile de export de bunuri şi servicii efectuate de agenţii
economici.

19
La 1 februarie 1998 cota standard a fost majorată de la 18% la 22%, iar cea
redusă de la 9% la 11%.Aceste cote s-au aplicat la 1 ianuarie 2000, când cota
standard a fost stabilită la 19%, iar cea redusă a fost eliminată.
La 1 iunie 2002 a intrat în vigoare legea 345/2002 privind taxa pe valoare
adăugată prin care s-a introdus noţiunea de persoană impozabilă.
La 1 ianuarie 2004 a fost eliminată scutirea de tva fară drept de deducere şi s-a
reintrodus cota de 9% pentru castele,muzee, târguri şi expoziţii, învăţământ.
La 1 ianuarie 2007 au intrat în vigoare reglementările cu privire la includerea în
legislaţia naţională a regimului tranzitoriu în TVA, care se aplicau numai în relaţie cu
statele membre ale ale UE21.
2.2 Baza de impozitare şi cotele legale

Baza de impozitare este constituită din contravaloarea în lei a bunurilor livrate


şi serviciilor prestate asupra căreia aplicându-se cota de 19% se obţine suma
reprezentând taxa pe valoare adăugată.
Baza de impozitare este determinată de:
- preţurile negociate între vânzător şi cumpărător, precu şi de cheltuielile
datorate de cumpărător pentru livrările de bunuri şi care au fost cuprinse în preţ ;
aceste preşuri cuprind şi accizele stabilite potrivit normelor legale;
- tarifele negociate pentru prestările de servicii;
- suma rezultată din aplicarea cotei de comision sau convenită între parteneri
pentru operaţiuni de intermediere.
Codul fiscal precizează distinct baza de impozitare pentru operaţiuni realizate în
interiorul ţării şi respectiv pentru import.
În primul caz baza de impozitare o reprezintă tot ceea ce constituie
contrapartida obţinută din partea cumpărătorului, inclusiv subvenţiile direct legate de
preţul acestor operaţiuni, preţurile de achiziţie sau în lipsa acestora, preţul de cost,
determinat la momentul livrării, suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabilă
pentru executarea prestărilor de servicii.

21
Dan Vilaia,Unele consideraţii ptivind evoluţia TVA, Impozite şi taxe nr.3,4,5, pag.46 -54

20
Baza de impozitare cuprinde inclusiv impozitele şi taxele datorate (exclusiv
TVA), precum şi cheltuielile accesorii cum sunt:
• comisioanele;
• cheltuieli de ambalare, transport şi asigurare decontate cumpărătorului;
• impozitele şi alte taxe dacă prin lege nu se prevede altfel, cu excepţia taxei
pe valoarea adăugată.

Nu se exclud din baza de impozitare orice sume care, în fapt, reprezintă


contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate.
Nu se include în baza de impozitare:
-rabaturile, remizele, sconturile si alte reduceri de pret acordate clientilor,
-dobanzile percepute pentru plati de intarziere,valoarea ambalajelor nefecturate
care circula la schimb,
-sumele reprezentand daune-interese stabilite prin hotarari judecatoresti, sumele
decontate de furnizor in contul clientului.
Determinarea bazei de impozitare se efectueaza dupa reguli distinct stabilite pentru
livrari de bunuri si servicii efectuate in tara, pentru achizitii intracomunitare si
importuri.
Toate livrările de bunuri şi prestări de servicii către populaşie, comerţul cu
amănuntul, unitaţii de alimentaţie publică au inclus in preţ şi taxa pe valoare
adăugată.22

Cotele de taxă pe valoarea adăugată

Odată stabilită baza de impozitare, pentru calculul TVA trebuie ca asupra


acestuia să se aplice cote legale.
La 1 februarie 1998 cota standard a fost majorată, de la 18%,
la 22%, iar cea redusă, de la 9%, la 11%. Aceste cote s-au aplicat
până la 1 ianuarie 2000, când cota standard a fost stabilită la 19%,

22
Ec.Dr.Dan Vilaia,Taxa pe valoarea adăugată în România şi în ţările comunităţii Europen, pag.58-62

21
iar cea redusă a fost eliminată. Renunţarea la cota redusă a
determinat scumpirea considerabilă a preţurilor bunurilor de
consum de primă necesitate, fiind afectate, în special, persoanele
cu venituri mici, care alocă cea mai mare parte a veniturilor lor
pentru procurarea de produse alimentare.
În concordanţă cu instabilitatea cronică a sistemului legislativ
din România, O.G. nr. 3/1992 a suferit numeroase modificări în ceea
ce priveşte sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată, regulile
de impozitare, operaţiunile impozabile, baza de impozitare, plătitorii
şi alte elemente. Pe aceste considerente, în martie 2000, legislaţia
privitoare la taxa pe valoarea adăugată a fost sistematizată şi
unificată într-un singur act normativ, prin care se abroga O.G. nr.
3/1992, cu toate modificările şi completările sale ulterioare.
Începând cu 1 ianuarie 2000 cota standard a taxei pe valoarea adăugată este de
19% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care
nu este scutită de taxa pe valoarea adăugată sau care nu este supusă cotei reduse a
taxei pe valoarea adăugată.
Numarul cotelor de impozitare este diferit pe plan mondial în funcţie de
reglementările fiscale proprii ale fiecărui stat.23
Începând cu 1 ianuarie 2000 cota standard a taxei pe valoarea adăugată este de
19% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care
nu este scutită de taxa pe valoarea adăugată sau care nu este supusă cotei reduse a
taxei pe valoarea adăugată.
Cota redusă a taxei pe valoarea adăugată este de 9% şi se aplică asupra bazei
de impozitare, pentru următoarele prestări de servicii şi/sau livrari de bunuri:
a) dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice,
monumente de arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri,
expoziţii;
b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate
exclusiv publicităţii;
23
Vintilă Georgeta/Călin Magdalena/Vintilă Nicoleta, Fiscalitate, Editura Economică, Bucureşti, 2002,pag.96

22
c) livrările de proteze de orice fel şi accesoriile acestora, cu excepţia protezelor
dentare;
d) livrările de produse ortopedice;
e) medicamente de uz uman şi veterinar;
f) cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară,
inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping. 24
Unele operaţii economice, bunuri sau servicii nu intrau sub incidenţa TVA, erau
scutite sau li se aplică cota zero. Este vorba despre operaţii realizate de către instituţii
publice, bănci, societăţi de asigurare, casa de schimb valutar, agenţi economici la care
cifra de afaceri anuală nu depăşeau minimul neimpozabil, dar şi despre bunuri şi
servicii importante pentru consumul populaţiei ( carne, lapte, ulei, medicamente ) la
care ulterior s-a introdus cota redusă sau cota standard, precum şi despre mărfurile
exportate la care s-a aplicat cota zero.
Potrivit legii taxa pe valoare adăugată se calculează prin aplicarea cotei de
impozitare asupra bazei de impunere.
Cotele de taxa sunt supuse unui proces de modificare în funcţie de politica
fiscală prmovată şi se stabiliesc prin acte normative.
De la început, la locul obişnuitei detaxări pentru mărfurile exportate, în
România s-a introdus cota zero din dorinţa încurajării exportului.
Există solicitări pentru reintroducerea cotei reduse.
În vederea îmbunătăţirii administrării taxei pe valoarea
adăugată, pentru persoanele impozabile care realizează o cifră de
afaceri sub un anumit plafon anual, a fost modificată perioada de
raportare de la lună la trimestru. Potrivit ultimelor propuneri de
modificare a Codului Fiscal, de la 1 ianuarie 2007, vor intra în
vigoare noi prevederi referitoare la taxa pe valoarea adăugată.25
Aceasta înlocuire a impozitului pe circulaţia mărfurilor cu taxa pe valoarea
adaugată constituia o condiţie ce trebuia îndeplinită pentru a adera la Uniunea
Europeană.

24
25
Legislaţie fiscală,Vol. I.,Taxa pe valoare adăugată,Editura All Beck,Bucureşti,2005,pag32-46
23
Perceperea taxei pe valoarea adaugată s-a facut sub forma unor cote procentuale
diferenţiate în funcţie de anumite criterii, însă pentru acelaşi produs se percepe
acelaşi impozit, indiferent de întinderea circuitului economic pe care acesta îl
parcurge.
Cota de TVA aplicată în România se înscrie în tendinţele care se mainifestă în
toate celelalte ţării, în prezent existând o cota standard de 19% aplicată operaţiunilor
impozabile cu excepţia celor scutite de TVA şi o cotă redusă de 9%.26

Evoluţia cotelor TVA în perioada 1993 - 2009

Perioada Cotele de impozitare


1 iulie 1993 – 31 decembrie 1994 18% şi cota 0
1 ianuarie 1995 – 31 ianuarie 1998 18%, 9% şi cota 0
1 februarie 1998 – 31 decembrie 1999 22%, 11% şi cota 0
1 ianuarie 2000 – 31 mai 2002 19% şi cota 0
1 iunie 2002 – 31 decembrie 2003 19%
1 ianuarie 2004-prezent 19% şi 9%
Sursa: Legislaţia fiscală a României în perioada 1993 – 2007

2.3. Sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată

Un principiu al taxei pe valoarea adăugată se referă la aria ei de aplicare.


Pentru ţara noastră, în ceeace priveşte teritorialitatea taxei pe valoarea adăugată, se
aplică principiul destinaţiei, fiind impozitat consumul, deci are loc o impozitare a
bunurilor sau serviciilor care se comercializează sau sunt prestate în România,
indiferent dacă provin de la producătorii interni sau de import..Bunurile importate
sunt impozitate în România la intrarea acestora în ţară.Prestările de servicii sunt
impozabile atunci cînd sunt utilizate în România, indiferent de locul unde este sediul
sau domiciliul prestatorului.

26
Legislaţia Fiscală a României,Codul fiscal reglementat şi actualizat la 01.01. 2007

24
Taxa pe valoare adăugată se stabileşte asupra operaţiunilor privind transferul
proprietăţii bunurilor, precum şi asupra celor privind prestările de srvicii şi se aplică
în fiecare stadiu al circuitului economic( producţie,desfacere angro, desfacere en
detail).
Conceperea şi funcţionalitatea taxei pe valoare adăugată a avut în vedere şi
posibilitatea limitării evaziunii fiscale în sensul că neplata ei în fazele anterioare duce
la sporirea taxei în fazele ulterioare ale circuitului economic.
Taxa pe valoarea adăugată se stabileste asupra operaţiunilor privind transferul
proprietaţii bunurilor, precum şi asupra celor privind prestările de servicii şi se aplică
în fiecare stadiu al circuitului economic ( producţie, desfacere angro, desfacere en
detail).
Operaţiunile care se cuprind în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată
sunt operaţiuni impozabile, operaţiuni scutite de plată a taxei pe valoare
adăugată şi operaţiuni impozabile prin opţiune.
În sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprind operaţiunile care
îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii (art.126 C.fiscal):

a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată;


b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi
în România;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană
impozabilă.
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre

activităţile economice 27
2.3.1 Operaţiunile impozabile pot fi:
- taxabile, pentru care se aplică cotele de TVA,
- operaţiuni scutie de taxa cu drept de deducere, pentru care nu se datorează
taxă , dar este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii;
- operaţiuni scutite de taxă fara drept de deducere, pentru care nu se datorează
taxa şi nu este permisş deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii;

27
Telega Nicolae,Maliciu Liliana,Politici şi operaţiuni contabile,Editura Economică,Bucureşti, 200pag.75-78

25
- importuri şi achiziţii intracomunitare scutite de taxă;
- operaţiuni specificate în lege care sunt scutite fără drept de deducere, fiind
efectuate de întreprinderile mici care aplică regimul special de scutire.
Conform Codulului fiscal, dacă cel puţin una dintre condiţiile stipulate amintite
mai sus nu este îndeplinită, operaţiunea nu se cuprinde în sfera de aplicare a taxei pe
valoarea adăugată.
Faptul ca taxa pe valoare adaugata se calculeaza asupra preţului facturat de
fiecare agent economic care intervine în circuitul economic creează impresia că
acesta suportă întreaga taxă.

În realitate, prin deducerea taxei pe valoare adaugată platită în stadiile


anterioare ale circuitului economic, fiecare agent economic plăteşte taxa aferentă
valorii adăugate prin activitatea sa, taxa pe care o recuperează la transferul
proprietăţii bunurilor produse. Cel care suportă taxa este în ultimă instanţă
consumatorul final.

Din cele de mai sus rezultă că fiecare persoană fizică sau juridică plăteşte
efectiv la buget numai taxa pe valoare adaugată aferentă valorii create prin activitatea
sa.

Dacă o societate comercială transferă dreptul de proprietate aferent unui bun


imobil, de exemplu un teren, către o persoană fizică, ea va înregistra în evidenţa sa
TVA colectată ca urmare a livrării, ca şi în cazul transferului dreptului de proprietate.

Prestările de servicii cuprind operaţiuni cum sunt:

a) închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor, în cadrul unui


contract de leasing;
b) transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare;
c) angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu concura cu altă
persoană sau de a tolera o acţiune ori o situaţie;
d) prestările de servicii efectuate în baza unui ordin emis de/sau în numele unei
autorităţi publice sau potrivit legii;

26
e) intermedierea efectuată de comisionari, care acţionează în numele şi în contul
comitentului, atunci când intervin într-o livrare de bunuri sau o prestare de
servicii.
Operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se
datorează taxa, dar este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii.

ex. Livrări de bunuri în afara Comunităţii, transportul şi serviciile accesorii


transportului pentru livrări de bunuri în afara Comunităţii, transportul aferent unor
importuri dacă acestea sunt cuprinse în baza de impozitare a bunurilor importate,
transportul internaţional de persoane, livrări intracomunitare de bunuri către un
beneficiar care comunică furnizorului un cod valid de TVA, livrari de bunuri care
urmează sa fie plasate în regim vamal de admitere temporară, importul de bunuri care
urmează să fie plasate în regim de antrepozit de TVA, etc.
Operaţiuni scutite de taxă fară drept de deducere, pentru care, nu se
datorează taxă şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru
achiziţii.
Ex: spitalizarea, îngrijirile medicale, activitatea de învăţământ, prestările de
servicii strâns legate de practicarea sportului, serviciile publice poştale, prestările
următoarelor servicii de natură financiar-bancară: acordarea şi negocierea de credite,
negocierea garanţiilor de credit, plăţi, viramente, creanţe, cecuri şi alte instrumente
negociabile, administrarea de fonduri speciale de investiţii, etc. , operaţiunile de
asigurare şi/sau de reasigurare , pariuri, loterii şi alte forme de jocuri de noroc etc.28

2.3.2 Operaţiuni scutite de TVA

28
Teleagă Nicolae,Maliciu Liliana,Politici şi operaţiuni contabile,Editura Economică,Bucureşti, 2002,pag.79-82

27
Operaţiunile scutite de TVA sunt reglementate expres prin legea instituitoare a
TVA nefiind admisă extinderea lor prin analogie.Toate celelalte operaţiuni scutite de
la plata TVA prin alte acte normative se consideră operaţiuni scutite fără drept de
deducere.În situaţia în care actele normative nu prevăd posibilitatea furnizolului de a
exercita dreptul de deducere.
Operaţiunile scutite de TVA sunt de mai multe categorii:
- livrările de bunuri şi prestările de servicii de interes general efectuate în
interiorul ţării de anumite categorii de unităţi din cadrul activităţilor specifice
autorizate;

- operaţiuni de import;
- export de bunuri şi alte operaţiuni similare precum şi transportul intern;
- activitatea persoanelor impozabile a căror cifră de afaceri anuală declarată sau
realizată se situează sub un anumit plafon de scutire.
În domeniul TVA armonizarea avizată îndeosebi baza de impozitare şi cota de
impunere.Dacă în privinţa bazei de impozitare s-a realizat o anumită omogenitate în
statele membre (obigaţia statelor membre de a contribui la bugetul UE cu o parte din
TVA încasat), în sensul generalizării tranzacţiilor care fac obiectul impunerii la
nivelul cotelor de impunere există diferite impozite (cea mia mica cota de 15% în
Luxemburg şi cea mai mare de 25% în Danemarca şi Suedia la începutul anului
2002)
Deşi s-au făcut progrese în armonizarea TVA, administrarea acestuia continuă
să fie complicate,solicitând multe informaţii, care necesită timp şi costuri pentru a fi
îndeplinite, în timp ce fraudele fiscale au luat amploare.

2.3.3. Operaţiuni impozabile prin opţiune

Agenţii economici şi unitatea economică din cadrul altor personae juridice care
efectuează operaţiuni scutite de TVA pot opta pentru plata acestei taxe.Aprobarea se
dă de Ministerul Finanţelor prin organe fiscale la care agenţii economici sunt
înregistrati ca plătitori de impozite şi taxe, pe baza de cerere şi justificare economică,

28
prezentarea solicitării se dă numai în condiţile în care includerea operaţiunile
respective în sfera de aplicare a TVA nu influenţează negativ alte activităţi specifice
sau produse scutite de taxa pentru protecţie socială.
Cererile de optare pentru o parte a activităţii desfasurate de agenţii economici se
aprobă de organele fiscale, numai în condiţiile organizării unui sector distinct din
punct de vedere al evidenţei contabile şi al dreptului de reducere.Astfel agentul
economic intervine ca un colector de impozit pentru stat.
În acest mecanism cumpăratorul final plateşte TVA colectat, iar agentul
economic nu varsă decât diferenţa dintre încasările mai mari pe vânzare şi sumele
deductibile pe care le achită furnizorului pentru cumpărare.29

2.4. Contabilitatea operaţiunilor privind taxa pe valoare adăugată


Intr-o economie de piaţă se constată tot mai mult o apropiere între fiscalitate şi
gestiunea îintreprinderii. Sitaţia aceasta se explică prin creşterea progresivă a
impactului asupra activităţii întreprinderii, aproape fiecare operaţiune fiind generat de
un element fiscal.
Dezvoltarea fiscalităţii generează necesitatea creerii unui sistem informaţional
pentru a ţine evidenţa mulţimii regulilor fiscale, cu complementul acestora, penalităţi,
aplicate în momentul punerii în evidenţă a neregulilor.
Evidenţa relaţiei de decontare cu bugetul statului se infaptuieşte cu ajutorul
conturilor care formează conţinutul clasei patru din planul general de conturi numit
“conturii cu terţi”.
Înregistrarea operaţiunilor privind taxa pe valoarea adăugată se realizează cu
ajutorul contului sintetic de gradul I 442-taxa pe valoarea adaugată.
Evidenţa distinctă a taxei pe valoare adăugată este realizată cu ajutorul
urmatoarelor conturi:
- TVA deductibilă (4426) – aplicată asupra achizitiilor
- TVA colectată (4427) – aplicată asupra vânzarilor
- TVA de recuperat (4424) – diferenţa pozitivă dintre TVA deductibilă şi
29
Teleagă Nicolae,Maliciu Liliana,Politici şi operaţiuni contabile,Editura Economică,Bucureşti, 2002.pag.83-86

29
- TVA colectată (creanţa fiscală)
- TVA de plată (4423) – diferenţa pozitivă dintre TVA colectată şi TVA
deductibilă (datorie fiscală)
- TVA neexigibilă (4428)
Regularizarea TVA este operaţiunea care se realizează la sfârşitul fiecărei luni
şi constă în închiderea conturilor 4426 şi 4427 pentru a stabili suma de
recuperat/plătită către stat.
Deoarece din punct de vedere fiscal, TVA reprezintă un impozit pe consum
suportat de consumatorul final, ea are anumite regului şi mondalităţi de calcul
specifice din punct de vede contabil.
Aceasta presupune înregistrarea TVA aplicată asupra operaţiunilor realizate de
întreprindere cu clienţii săi şi admiterea din punct de vedere fiscal a deducerii taxei
ocazionate de tranzacţiile din amonte cu furnizorii săi. Prin diferenţă se obţine TVA
datorată sau de plată de către întreprindere către bugetul statului.
În România TVA se determină lunar prin diferenţa între TVA colectat asupra
vânzărilor şi TVA deductibilă înregistrată pe facturile furnizorilor de bunuri şi
servicii, inclusiv asupra intrărilor de imobilizări.Acest procedeu de calcul permite
prezentarea într-o formă globală a stingerii obligaţiilor de plată a TVA datorată în
cursul unei luni, având în vedere, pe de-o parte ansamblul vâzărilor înregistrate în
jurnalul de vânzări şi ansamblul cumpărărilor pornind de la jurnalul de
cumpărări.Aceasta simplifică considerabil modul de calcul şi evidenţa obligaţiunilor
fiscale faţă de bugetul de stat.
Agentul economic este obligat la plata TVA pentru cumpărările efectuate şi să
solicite prin facturare clienţiilor săi taxe conform legislaţiei.Impozitele indirecte
reflectate în sistemul financiar constituie, în general costuri ale agenţilor economici.
Excepţie făcând TVA care este echivalentul unei taxe asupra consumului bazată pe o
tehnică de acoperire specifică.Astfel modul de aşezare şi percepere se bazează pe
dreptul de deducere ca principiu fundamental al TVA.
Exercitarea acestui drept depinde de anumite condiţii care limitează, dar ca
regulă generală, TVA este recuperabil în toate stadiile de producţie şi distribuţie, prin

30
faptul că din faza facturată pentru bunuri livrate şi servicii prestate se scade taxa
aferentă bunurilor sau servicilor achiziţionate destinate utilizării de operaţii taxabile.
Pentru bugetul statului TVA este un impozit indirect stabilit şi perceput asupra
valorii adăugate în fiecare stadiu al producţiei şi distribuţiei şi nu asupra întregii
valori a produselor şi serviciilor.
Valoarea adaugată reprezintă diferenţa dintre încasările obţinute din vânzarea
bunurilor sau prestărilor de servicii şi plăţiile efectuate pntru bunurile şi serviciile
aferente aceluiaşi stadiu ale circuitului economic.30

2.5. Regimul deducerilor. Stabilirea taxei datorate sau a sumei de


recuperat. Regularizarea şi rambursarea taxei.

2.5.1. Regimul deducerilor


Potrivit Codului fiscal dreptul de deducere ia naştere în momentul în care taxa
pe valoarea adăugată deductibilă devine exigibilă.
Pentru bunurile importate, până la data de 31 decembrie 2003, în baza
certificatelor de suspendare a taxei pe valoarea adăugată, eliberate în baza Legii nr.
345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, republicată, pentru care termenul de
plată intervine după data de 1 ianuarie 2004 inclusiv, taxa pe valoarea adăugată
devine deductibilă la data plăţii efective.
Orice persoană impozabilă are drept de deducere pentru bunurile şi serviciile
achiziţionate destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale impozabile, sau a
operaţiunilor scutite cu drept de deducere (export, transport şi trafic internaţional de
mărfuri).
De asemenea, persoana impozabilă înregistrată ca plătitor de TVA are drept de
deducere pentru bunurile şi serviciile acordate sau prestate în mod gratuit în acţiuni
de sponsorizare, de mecenat şi protocol în limitele legale precum şi pentru cele
acordate gratuit ca mostre în campaniile publicitare, pentru încercare produselor sau
pentru demonstraţii la punctele de vânzare; pentru transferul de bunuri ca urmare a
fuziunii şi divizării şi pentru aportul în natură la capitalul social; pentru bunurile
30
Ec.Dr.Dan Vilaia,Taxa pe valoarea adăugată în România şi în ţările comunităţii Europene,pag.67-72

31
predate în cadrul unui contract cu plata în rate sau a unui contract de comision şi
pentru cele trecute în domeniul public în schimbul unei despăgubiri.
Codul fiscal interzice deducerea pentru băuturile alcoolice şi produsele din
tutun destinate acţiunilor de protocol şi pentru bunurile şi serviciile achiziţionate de
furnizori în contul clientului şi care apoi se decontează acestuia.
Pentru a beneficia de dreptul de deducere persoana impozabilă trebuie să
justifice acest drept cu facturile fiscale emise pe numele său, iar pentru importul de
bunuri cu declaraţia vamală de import.
Taxa pe valoarea adăugată dedusă poate fi ajustată. Procedura de ajustare se
stabileşte prin norme.
Orice persoană impozabilă, care a aplicat regimul special de scutire, şi ulterior
trece la aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată, are dreptul de
deducere a taxei pe valoarea adăugată la data înregistrării ca plătitor de TVA, pentru:
• bunuri de natura stocurilor, conform reglementărilor contabile, care se aflăb în
stoc la data la care persoana respectivă a fost înregistrată cu plătitor de taxă pe
valoarea adăugată;
• bunuri de natura mijloacelor fixe, care au fost achiziţionate cu cel mult 90 de
zile anterior datei de înregistrare ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată.
Pentru exercitarea dreptului de deducere trebuie îndeplinite următoarele
condiţii:
o bunurile respective urmează a fi folosite pentru operaţiuni cu drept de
deducere;
o persoana impozabilă trebuie să deţină factură fiscală sau un alt document legal
aprobat care justifică suma taxei pe valoarea adăugată aferente bunurilor
achiziţionate.
Taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate,
destinate realizării obiectivelor proprii de investiţii, stocurilor de produse cu
destinaţie specială, finanţate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, se deduce
potrivit prevederilor legale. Cu taxa pe valoarea adăugată dedusă pentru realizarea
obiectivelor proprii de investiţii se vor reîntregi obligatoriu disponibilităţile de

32
investiţii. Sumele deduse în cursul anului fiscal pentru obiectivele proprii de investiţii
pot fi utilizate numai pentru plăţi aferente aceluiaşi obiectiv de investiţii.
La încheierea exerciţiului financiar, sumele deduse şi neutilizate se virează la
bugetul de stat sau bugetele locale în conturile şi la termenele stabilite prin normele

metodologice anuale privind încheierea exerciţiului financiar-bugetar şi financiar-


contabil, emise de Ministerul Finanţelor Publice.
Perioada fiscală: Perioada fiscală pentru taxa pe valoarea adăugată este luna
calendaristică.
Pentru persoanele impozabile care nu au depăşit în cursul anului precedent o
cifră de afaceri din operaţiuni taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere de 100000
euro inclusiv, la cursul de schimb valutar din ultima zi lucrătoare a anului precedent,
perioada fiscală este trimestrul calendaristic. Aceste persoane au obligaţia de a
depune la organele fiscale teritoriale, până la data de 25 februarie, o declaraţie în care
să menţioneze cifra de afaceri din anul precedent.
Persoanele impozabile care iau fiinţă în cursul anului trebuie să declare, cu
ocazia înregistrării fiscale, cifra de afaceri pe care preconizează să o realizeze în
cursul anului, iar dacă acesta nu depăşeşte 100000 euro inclusiv, au obligaţia de a
depune deconturi trimestriale în anul înfiinţării. Dacă cifra de afaceri obţinută în anul
înfiinţării este mai mare de 100000 euro, în anul următor perioada fiscală va fi luna
calendaristică, iar dacă cifra de afaceri obţinută nu depăşeşte 100000 euro inclusiv,
perioada fiscală va fi trimestrul.31
În condiţiile în care Codul fiscal nu prevede scutiri de TVA pe unităţi plătitoare
ci pe operaţiuni realizate, o persoană impozabilă poate realiza atât operaţiuni cu drept
de deducere, cât şi operaţiuni fără drept de deducere. Ea dobândeşte, în acest caz
calitatea de plătitor de TVA cu regim mixt.

31
Legislaţie fiscală,Vol. I.,Taxa pe valoare adăugată,Editura All Beck,Bucureşti,2005,pag 57-70

33
Achiziţiile de bunuri şi servicii destinate exclusiv realizării de operaţiuni care
dau drept de deducere, inclusiv de investiţii destinate realizării de astfel de operaţiuni,
se înscriu într-un jurnal pentru cumpărări, care se întocmeşte separat pentru aceste
operaţiuni, şi taxa pe valoarea adăugată aferentă acestora se deduce integral.
Achiziţiile de bunuri şi serviciu destinate exclusiv realizării de operaţiuni care
nu dau drept de deducere, precum şi de investiţii care sunt destinate realizării de
astfel de operaţiuni se înscriu în jurnalul pentru cumpărări, care se întocmeşte separat

pentru aceste operaţiuni, iar taxa pe valoarea adăugată aferentă acestora nu se deduce.
Bunurile şi serviciile pentru care nu se cunoaşte destinaţia în momentul
achiziţiei, respectiv dacă vor fi utilizate pentru realizarea de operaţiuni care dau drept
de deducere sau operaţiuni care nu dau drept de deducere ori pentru care nu se poate
determina proporţia în care sunt sau vor fi utilizate pentru operaţiuni care dau drept
de deducere şi operaţiuni care nu dau drept de deducere, se evidenţiază într-un jurnal
pentru cumpărări întocmit separat. Taxa pe valoarea adăugată aferentă acestor
achiziţii se deduce pe bază de pro-rata.
Prin excepţie, în cazul achiziţiilor destinate realizării de investiţii, care se
prevăd că vor fi utilizate atât pentru realizarea de operaţiuni care dau drept de
deducere, cât şi pentru operaţiuni care nu dau drept de deducere, este permisă
deducerea integrală a taxei pe valoarea adăugată pe parcursul procesului investiţional,
urmând ca taxa dedusă să fie ajustată în conformitate cu procedura stabilită prin
norme.
În cursul unui an fiscal este permisă rectificarea taxei deduse aferente
achiziţiilor de bunuri, servicii care se constată că ulterior au fost utilizate pentru altă
destinaţie decât cea prevăzută la data achiziţiei. Rectificările se evidenţiază pe
rândurile de regularizare din decontul de taxă pe valoarea adăugată.
Pro-rata se determină ca raport între: veniturile obţinute din operaţiuni care dau
drept de deducere, inclusiv subvenţiile legate direct de preţul acestora, la numărător,
iar la numitor veniturile de la numărător plus veniturile obţinute din operaţiuni care
nu dau drept de deducere. În calculul pro-rata, la numitor se adaugă alocaţiile,
subvenţiile sau alte sume primite de la bugetul de stat sau bugetele locale, în scopul

34
finanţării de activităţi scutite fără drept de deducere sau care nu intră în sfera de
aplicare a taxei pe valoarea adăugată.
Se exclud din calcul pro-rata veniturile financiare, dacă acestea sunt accesorii
activităţii principale. Nu se includ în calculul pro-rata serviciile efectuate de
prestatorii stabiliţi în străinătate, pentru care beneficiarii au obligaţia plăţii taxei pe
valoarea adăugată.
Pro-rata se determină anual, situaţie în care elementele prevăzute la numitor şi
numărător sunt cumulate pentru întregul an fiscal. Prin excepţie, aceasta poate fi
determinată lunar sau trimestrial, după caz, situaţie în care elementele prevăzute la
numitor şi numărător sunt cele efectiv realizate în cursul fiecărei luni, respectiv
trimestru.
Pro-rata aplicabilă provizoriu pentru un an este ori pro-rata definitivă
determinată pentru anul precedent, ori pro-rata estimată în funcţie de operaţiunile
prevăzute a fi realizate în anul curent. Persoanele impozabile trebuie să comunice
organului fiscal teritorial, la începutul fiecărui an fiscal, cel mai târziu până la data de
25 ianuarie, nivelul pro-rata provizorie aplicată, precum şi modul de determinare a
acesteia. Taxa pe valoarea adăugată de dedus se determină prin aplicarea pro-rata
provizorie asupra taxei pe valoarea adăugată deductibile, aferente achiziţiilor
destinate atât realizării de operaţiuni care dau drept de deducere, cât şi celor care nu
dau drept de deducere.
Persoanele impozabile care nu au determinat pro-rata provizorie la începutul
anului, deoarece nu realizau şi nici nu prevedeau realizarea de operaţiuni fără drept
de deducere în cursul anului, şi care ulterior realizează astfel de operaţiuni nu au
obligaţia să calculeze şi să utilizeze pro-rata provizorie. În cursul anului este permisă
deducerea integrală a taxei pe valoarea adăugată. La finele anului vor aplica
următoarele reguli:
o dacă pot efectua separarea achiziţiilor de bunuri, servicii, vor regulariza
astfel: din taxa dedusă în cursul anului se scade taxa de dedus rezultată prin aplicarea
pro-rata definitivă pentru achiziţiile destinate atât realizări de operaţiuni cu drept de
deducere, cât şi pentru operaţiuni fără drept de deducere, şi sau taxa aferentă
bunurilor, serviciilor destinate exclusiv operaţiunilor cu drept de deducere, iar

35
diferenţa rezultată se înscrie pe un rând distinct în decontul din ultima perioadă
fiscală a anului, ca taxă de plată la bugetul de stat;
o dacă nu se poate efectua separarea pe destinaţii se aplică pro-rata definitivă
asupra tuturor achiziţiilor de bunuri şi servicii efectuate în cursul anului, iar diferenţa
rezultată se înscrie pe un rând distinct în decontul din ultima perioadă fiscală a anului.
Pro-rata definitivă se determină în luna decembrie, în funcţie de realizările
efective din cursul anului.
Regularizarea deducerilor operate după pro-rata provizorie se realizează prin
aplicarea pro-rata definitivă asupra sumei TVA deductibile. Diferenţa în plus sau în
minus faţă de taxa dedusă, conform pro-rata provizorie, se înscrie pe un rând distinct
în decontul ultimei perioade fiscale.
În situaţii speciale, când pro-rata calculată potrivit prevederilor prezentului
articol nu asigură determinarea corectă a taxei de dedus, Ministerul Finanţelor
Publice; prin direcţia de specialitate, poate aproba aplicarea unei pro-rata speciale, la
solicitarea persoanelor impozabile în cauză, pe baza justificării prezentate. Dacă
aprobarea a fost acordată în timpul anului, persoanele impozabile au obligaţia să
recalculeze TVA dedusă de la începutul anului pe bază pro-rata specială, aprobată.
Plătitorii de TVA cu regim mixt pot renunţa la aplicarea pro-rata specială numai la
începutul unui an calendaristic şi sunt obligate să anunţe organele fiscale.
La cererea justificată a persoanelor, organele fiscale la care acestea sunt
înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată pot aproba ca pro-rata să fie
determinată lunar sau trimestrial, după caz. În anul în care a fost acordată aprobarea,
persoanele impozabile au obligaţia să recalculeze taxa pe valoarea adăugată dedusă
de la începutul anului pe bază pro-rata lunară sau trimestrială. Plătitorii de valoarea
adăugată cu regim mixt pot renunţa la aplicarea pro-rata lunară sau trimestrială numai
la începutul unui an fiscal şi sunt obligate să anunţe organele fiscale. Pro-ratele lunare
sau trimestriale efectiv realizate sunt definitive şi nu se regularizează la sfârşitul
anului.32

32
Reglementări contabile pentru agenţii economici,Editura economică,Bucureşti,2002

36
Determinarea taxei de plată sau a sumei de recuperat
Pentru stabilirea taxei datorate bugetului sau sumei negative de taxă se
compară pentru fiecare perioadă fiscală taxa brută exigibilă, denumită şi taxă
colectată cu taxa deductibilă.
Dacă taxa colectabilă este mai mare decât cea deductibilă, pe care plătitorul are
dreptul să o recupereze din ceea ce colectează pentru propriile vânzări, atunci suma în
plus trebuie vărsată la buget. Plata se va face din taxa colectată, dacă mărfurile
vândute au fost încasate până la data plăţii, sau din propriile resurse dacă furnizorul
nu a reuşit să-şi încaseze integral mărfurile sau serviciile livrate, prestate în luna
expirată.
Dacă taxa aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate, care este dedusă în
perioada fiscală, este mai mare decât taxa exigibilă aferentă vânzărilor din aceeaşi
perioadă, rezultă, potrivit terminologiei din codul fiscal, un excedent în perioada de
raportare, denumit sumă negativă a TVA.
Denumirile introduse sunt, total inadecvate. Mai întâi deoarece excedentul, prin
natura lui, nu poate fi o sumă negativă, ci un surplus. Surplusul ar apare dacă suma
colectată ar depăşi deductibilă, iar acest surplus ar trebui vărsat la buget. Dacă se
întâmplă invers, înseamnă că persona impozabilă are o sumă de recuperat de la buget,
intervenind operaţiunea de rambursare. De data aceasta termenul de rambursare este
corect deoarece cumpărătorul nu datorează TVA bugetului pentru ceea ce cumpără ci
pentru valoarea pe care o adaugă în cursul lunii, astfel că plătind TVA la cumpărare
el a creditat într-un fel statul, prin intermediul furnizorului său, pentru care taxa
colectată devine exigibilă.
De regulă, perioada fiscală este luna calendaristică. Prin derogare, Codul fiscal
prevede că pentru persoanele impozabile care nu au depăşit în cursul anului precedent
o cifră de afaceri din operaţiunile taxabile şi/sau operaţiuni scutite cu drept de
deducere de 100000 Euro inclusiv, perioada fiscală este trimestrul.33

33
V.Georgeta/C.Magdalena./V.Nicoleta,Fiscalitate,Editura Economică,Bucureşti,2002

37
Regularizarea şi rambursarea taxei
După determinarea taxei de plată sau a sumei negative a taxei (negativă din
punct de vedere al bugetului) urmează să se efectueze regularizările prin decontul de
TVA. Calculele se fac, de fiecare dată, cumulativ, ţinând seama de soldul din
perioada fiscală precedentă.
Dacă prin decontul lunii precedente s-a stabilit un sold al sumei negative pentru
care nu s-a cerut rambursarea (rambursarea nu poate fi solicitată dacă suma negativă
este mai mică de 50 de milioane lei inclusiv), acest sold se reportează în decontul
lunii următoare.
La soldul reportat se adaugă suma negativă a taxei stabilită pentru perioada de
raportare, stabilindu-se astfel suma negativă cumulată.
Se determină apoi taxa de plată cumulată pentru perioada expirată prin
adăugarea la taxa de plată aferentă acestei perioade a sumelor neachitate la buget din
obligaţiile de plată ale lunii anterioare.
Prin compararea taxei pe valoarea adăugată de plată cumulată cu taxa negativă
cumulată se stabileşte soldul de plată sau soldul sumei negative.34
Soldul de plată trebuie vărsat la buget, iar pentru soldul sumei negative se poate
solicita rambursarea sau, în caz contrar, el se va reporta în decontul perioadei fiscale
viitoare. Această solicitare de rambursare se face prin simpla bifare a casetei
corespunzătoare din decontul de TVA, acesta reprezentând şi cererea de rambursare.
Soluţionarea deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiunea de rambursare
se face în conformitate cu OMFP nr. 338-2004. Potrivit acestui ordin deconturile sunt
supuse unei analize de risc care se desfăşoară în mai multe etape şi are drept scop
final încadrarea fiecărui plătitor, în funcţie de comportamentul său fiscal şi în funcţie
de riscul pe care acesta îl reprezintă pentru administraţia fiscală.
Prima etapă a analizei de risc se desfăşoară anual şi constă în stabilirea
Standardului Individual Negativ (SIN-ul) pentru fiecare plătitor. SIN-ul reprezintă
suma maximă a TVA ce poate fi rambursată fără control documentar sau tematic,
riscul acestei rambursări fiind considerat acceptabil de către administraţia fiscală.
34
Reglementări contabile pentru agenţii economici,Editura economică,Bucureşti,2002

38
Operaţia se realizează în cursul lunii august, după centralizarea datelor din Bilanţul
anual, având în vedere datele din deconturile aferente perioadei de referinţă, precum
şi modul de îndeplinire a obligaţiilor fiscale în aceeaşi perioadă.(perioada de referinţă
fiind august an anterior şi iulie an curent în cazul plătitorilor lunari şi octombrie an
anterior iulie an curent în cazul plătitorilor trimestriali).
La stabilirea SIN-ului se va proceda astfel:
SIN-ul se stabileşte la valoarea 1, iar rambursarea se face numai în urma
controlului fiscal în următoarele cazuri:
o pentru plătitorii ce au înscrise fapte în cazierul fiscal;
o pentru plătitorii care au ca obiect principal de activitate şi îşi desfăşoară
activitatea în domeniul producţiei şi-sau comerţului cu ridicata de băuturi
alcoolice, comerţ cu ridicata de material lemnos şi de construcţii, al
comerţului cu ridicata de deşeuri;
o pentru plătitorii nou înfiinţaţi;
o pentru plătitorii pentru care nu există toate datele necesare întocmirii Fişei
de calcul SIN;
o pentru plătitorii la care în urma calculării SIN-ul este negativ (suma TVA
colectată este mai mare decât suma TVA deductibilă în perioada de
referinţă).
Pentru plătitorii nou înfiinţaţi care prezintă trei luni consecutiv deconturi cu
sume negative cu opţiune de rambursare, soluţionate cu control anticipat şi la care nu
au fost stabilite diferenţe de taxă cu ocazia acestor controale, SIN-ul se stabileşte ca
medie aritmetică a sumelor solicitate la rambursare prin deconturile respective.
În cazul celorlalţi plătitori SIN-ul este stabilit în două faze:
o în prima fază se stabileşte SIN-ul brut care reprezintă diferenţa între media
TVA-ului colectat şi media TVA-ului deductibil în perioada de referinţă;
o în faza a doua SIN-ul brut se corectează cu indicele de inflaţie prognozat
pentru anul în care se calculează SIN-ul. Apoi SIN-ul final se stabileşte prin
ajustarea sumei astfel obţinute în funcţie de punctajul obţinut pe baya
indicatorilor.

39
A doua etapa a analizei de risc constă în compararea sumelor negative
solicitate pentru rambursare pentru deconturile depuse de plătitori cu SIN stabilit
putând rezulta următoarele situaţii:
 deconturi cu sume negative de TVA solicitate de rambursare, cu risc mic
(suma solicitată la rambursare fiind mai mică sau egală cu SIN-ul). În
consecinţă sistemul informatic de analiză va edita automat Decizia de
rambursare a TVA şi Fişa de calcul a SIN. După aprobarea deciziei de către
conducătorul unităţii fiscale suma respectivă va fi rambursată plătitorului.
deconturi cu sume negative de TVA cu sume solicitate la rambursare cu risc
mediu. Este cazul în care suma solicitată la rambursare este mai mare decât
SIN-ul final, editându-se automat Fişa de analiză de risc. După completarea
fişei şi acordarea punctajului prevăzut, deconturile cu sume negative cu
opţiune de rambursare se clasifică în:
 deconturi cu risc scăzut, dacă se obţine un punctaj între 0 şi 60 pentru
fiecare dintre perioadele din care provine suma negativă solicitată la
rambursare;
 deconturi cu risc mare, dacă se obţine un punctaj între 60 şi 200
pentru cel puţin una din perioadele din care provine suma solicitată la
rambursare.
Deconturile cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare cu risc scăzut
se soluţionează pe baza analizei individuale. Această analiză este efectuată de
persoanele împuternicite din cadrul compartimentului de soluţionare a deconturilor
negative de TVA şi se bazează pe documentele suplimentare solicitate în scris
plătitorului din care să rezulte justeţea sumelor solicitate la rambursare.(balanţe de
verificare, facturi fiscale aferente cumpărărilor sau investiţiilor făcute, alte documente
justificative).
În cazul în care diferenţa de sumă poate fi justificată şi clarificată de către
persoana împuternicită din cadrul compartimentului de specialitate al unităţii fiscale,
acesta întocmeşte nota privind rezultatul analizei, iar după aprobarea acesteia de către
conducătorul unităţii fiscale se întocmeşte Decizia de rambursare a TVA.

40
În cazul în care sumele suplimentare solicitate la rambursare nu pot fi justificate
sau clarificate, precum şi în cazul Deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiune
de rambursare cu risc mare, deconturile însoţite de Fişa de calcul al SIN-ului, Fişa de
Analiză şi Nota privind rezultatul analizei se transmit către compartimentul de
Control Fiscal din cadrul unităţii fiscale în vederea efectuării unui control fiscal
parţial sau total, urmând ca după întocmirea şi transmiterea Raportului de Inspecţie
Fiscală de către compartimentul de control, în funcţie de constatări, să se emită
Decizia de Rambursare a TVA.
În cazul marilor contribuabili rambursarea TVA se face cu control ulterior,
apărând aici o discriminare negativă pentru ceilalţi contribuabili.
Termenul legal de soluţionare a decontului cu opţiunea de rambursare este de
45 zile de la depunerea acestuia la organul fiscal.
Plata taxei stabilite prin decontul de TVA trebuie să se efectueze până la data la
care acest decont trebuie depus la organele fiscale, respectiv până la data de 25
inclusiv a lunii următoare perioadei fiscale de raportare (lunii expirate sau
trimestrului expirat pentru cei care deconturile se întocmesc trimestrial).35
Pentru importurile de bunuri taxa se plăteşte la organele vamale cu excepţia
importului de maşini, utilaje şi instalaţii destinate investiţiilor şi a materialelor prime
şi materialelor consumabile care nu se produc în ţară sau sunt deficitare, pentru care
importatorii pot solicita eliberarea unui certificat de exonerare de la plata în vamă a
TVA. Un astfel de certificat se eliberează de către organele fiscale numai persoanelor
care nu au obligaţii bugetare restante. Cei care le obţin evidenţiază ca TVA aferente
bunurilor importate în decontul de TVA atât ca taxă colectată cât şi ca taxă
deductibilă.
Rambursarea soldului sumei negative a TVA se efectuează de organele fiscale,
în condiţiile şi potrivit procedurilor stabilite prin normele procedurale în vigoare.
Pentru operaţiuni scutite de taxă pe valoarea adăugată cu drept de deducere,
persoanele neînregistrate ca plătitori de TVA pot beneficia de rambursarea taxei pe
valoarea adăugată, potrivit procedurii prevăzute prin norme.
35
Ec.Dr.Dan Vilaia,Taxa pe valoarea în România şi în ţările Comuniţăţii Europene

41
STUDIU DE CAZ LA S.C. „PARTY DAY” S.R.L

Prezentarea societăţii SC PARTY DAY SRL Rm.Vâlcea

SC PARTY DAY SRL Rm.Vâlcea, are domiciliul fiscal în Rm.Vâlcea, str.


Prosperităţii, nr. 6 şi prezintă următoarele date de identificare:
-Certificatul de înmatriculare: J38/610/1996;
- C.U.I. 8858779;
- Capital social subscris şi vărsat 3.000 lei aparţinând integral asociatului unic
Păun Cristian;
- Principalul obiect de activitate conform statutului: “Distribuţie produse
agroalimentare”;
- Punct de lucru: com.Galicea, nr.230;
- Conform vectorului fiscal este plătitoare de impozit pe profit şi TVA cu
scadenţă trimestrială.;
- Cont curent deschis la BCR Rm. Vâlcea RO44RNCB4800000071890001;
- Tipul capitalului: integral privat;
- La 31.12.2008, firma a înregistrat o cifră de afaceri de 2.250.000 lei şi un
profit impozabil de 160.700 lei ;
Societatea comerciala " PARTY DAY", înregistrată ca plătitor de taxă pe
valoare adaugată cu regim mixt, realizează în cursul lunii mai 2008 urmatoarele
operaţiuni(lei):

42
a) Livrări de bunuri şi prestări de servicii, ale căror valori se preiau din
jurnalele pentru vânzări astfel:
- livrari de bunuri în ţară în valoare de 900.000 lei, impozabile cu cota de 19%;
- livrari de bunuri în ţară în valoare de 300.000 lei, impozabile cu cota de 9%;
- livrari la export în valoare de 850.000 lei;
- prestări de servicii scutite fara drept de deducere în valoare de 200.000 lei.
b) Achiziţii de bunuri şi servicii, ale căror valori se preiau din jurnalele pentru
cumpărări astfel:
- achiziţii de bunuri destinate atât realizării de operaţiuni care dau drept de
deducere, preluate din jurnalul pentru cumpărări întocmit distinct pentru achiziţiile
destinate exclusiv acestui tip de operaţiuni, în valoare de 350.000 lei, cota de taxă pe
valoarea adaugată fiind de 19%;
- achiziţii de bunuri destinate, atât realizării operaţiunilor care dau drept de
deducere, cât şi celor care nu dau drept de deducere, preluate din jurnalul pentru
cumpărări întocmit distinct pentru achiziţii destinate acestui tip de operaţiuni, în
valoare de 150.000 lei, cota de taxă pe valoarea adaugată fiind 19%;
- achiziţii de bunuri destinate realizării de operaţiuni care nu dau drept de
deducere, preluate din jurnalul pentru cumpărări întocmit pentru achiziţii destinate
exclusiv acestui tip de de operaţiuni, în valoare de 250.000 lei;
- achiziţii scutite de taxa pe valoarea adaugată în valoare de 100.000 lei.
Pro-rata este de 100%.
Societatea comercială întocmeşte şi depune lunar "Decontul de taxa pe valoare
adaugată".
Sa se determine:
a) Taxa pe valoarea adaugată de plată sau, dupa caz, suma negativă a taxei pe
valoarea adaugată pentru operaţiunile lunii mai 2008;
b) În condiţiile în care din decontul de taxă pe valoare adaugată al lunii aprilie
2008 rezultă soldul sumei negative a taxei pe valoarea adaugată în sumă de 75.500 lei
pentru care nu s-a solicitat rambursarea, determinaţi taxa pe valoarea adaugată de
plată la sfarşitul lunii mai 2008.

43
c) Să se întocmească decontul de taxă pe valoare adaugată aferent lunii mai
2008.
Rezolvare:
a) Se determină TVA colectată pentru toate livrarile de bunuri impozabile
TVA colectată=900.000*19%+300.00*9%=171.000+27.000=
=198.000 lei
TVA de dedus=350.000*19*+150.000*19=66.500+28.500=
=95.000 lei
TVA de plată în perioada de raportare=TVA colectată-TVA de dedus=
=198.000-95.000=103.000 lei.
b) Soldul TVA de plată la sfarşitul perioadei de raportare (sfarşitul lunii mai
2008) reprezintă diferenţa dintre taxa pe valoarea adaugată de plată cumulată şi suma
negativă a taxei pe valoarea adaugată cumulată.
Soldul TVA de plată la sfarşitul lunii mai 2008=103.000-75.500=27.500 lei.
În cursul lunii au loc următoarele operaţiuni:
Varianta1
Se recepţionează materii prime cu factură în valoare de 100.000 lei cu taxa pe
valoarea adăugată de 19.000 lei.
Se livrează produse reziduale în valoare de 300.000 lei cu taxa pe valoarea
adăugată de 57.000 lei.
Înregistrarea recepţiei materiilor prime:
% = 401 119.00
0
“Furnizori”
301 100.00
0
“Materii prime”
4426 19.000
“TVA deductibilă”

Livrarea şi facturarea produselor


411 = % 357.00
0
“Clienţi” 703 300.00
44
0
“Venituri din vânzarea
produselor reziduale”
4427
“TVA colectata” 57.000

Soldarea la sfârşitul lunii a taxei pe valoarea adăugată deductibilă şi colectată


4427 = 4426 19.000
“TVA colectată” “TVA deductibilă”

4427 = 4423
“TVA colectata” “TVA de plată” 38.000

Virarea la bugetul de stat a taxei pe valoarea aduăgată


4423 = 512 38.000
“TVA de plată” “Conturi curente la bănci”

Varianta II
Se recepţionează materiale consumabile cu factura în valoare de 400.000 lei, cu
taxa pe valoarea adăugată de 76.000 lei.
Se facturează clienţilor serviciile prestate reprezentând:
-lucrări de reparaţii 100.000 lei, cu taxa pe valoarea adăugată 19.000 lei
-studii şi cercetări 40.000 lei, cu taxa pe valoarea adăugată 7.600 lei

Înregistrarea recepţiei materialelor consumabile


% = 401 476.00
0
“Furnizori”
302 100.00
0
“Materiale consumabile”
4426 76.000
“TVA deductibilă”

45
Facturarea serviciilor
411 = % 166.00
0
“Clienţi” 704 100.00
0
“Venituri din lucrări executate şi
servicii prestate”
705 40.000
“Venituri din studii şi cercetări”
4427 26.000
“TVA colectată”

Soldarea la sfârşitul lunii a taxei pe valoarea adăugată deductibilă şi colectată


4427 = 4426 26.600
“TVA colectată” “TVA deductibilă”

4424 4426 49.400


“TVA de recuperat” “TVA deductibilă”

Rambursarea taxei pe valoarea adăugată de la bugetul statului conform decontului


lunar
512 4424 49.400
“TVA de recuperat” “TVA deductibilă”

4423 4424 49.400


“TVA de plată” “TVA de recuperat”

În cazul în care taxa pe valoarea adăugată de recuperat se compensează cu alte


impozite şi taxe datorate bugetului statului de persoana impozabilă, efectuată de

46
organele fiscale din oficiu sau, după caz la solicitarea expresă a persoanei impozabile,
inregistrarea va fi:

Conturi din grupa 44 4424 49.400


“Bugetul statului, fonduri “TVA de recuperat”
speciale şi conturi
asimilate”

Varianta III
În cazul în care agentul economic desfăşoară activităţi care intră în sfera de
aplicare a taxei pe valoarea adăugată şi activităţi scutite, taxa aferentă a
aprovizionărilor (taxa deductibilă) destinate unor operaţiuni impozabile se va deduce
funcţie de ponderea veniturilor impozabile în total venituri –prorata.
În cursul unei luni au loc următoarele operaţiuni:
- aprovizionarea cu mărfuri: cost achiziţie 600.000 lei, taxa pe valoarea adăugată
înscrisă în facturi 114.000 lei, adaos comercial calculat şi înregistrat în contabilitate
60.000 lei, taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă mărfurilor intrate în
gestiune 125.400 lei;
-vânzări de mărfuri cu amănuntul:preţ desfacere cu amănuntul 200.000 lei, adaos
comercial aferent mărfurilor livrate 20.000 lei, taxa pe valoarea adăugată aferentă
mărfurilor livrate (care cuprind şi operaţiuni scutite: vânzarea de manuale şcolare şi
cărţi) 28.739 lei
Prorata provizorie pentru anul în curs este de 85%.
Recepţia mărfurilor
% = 401 714.00
0
“Furnizori”
371 600.00
0
“Mărfuri”
4426 114.00
0
“TVA deductibilă”

47
371 = % 185.40
0
“Mărfuri”
378 60.000
“Diferenţe de preţ la
mărfuri”
4428 125.40
0
“TVA neexigibilă”

Vânzarea mărfurilor
5311 = % 200.00
0
“Casa în lei”
707 171.26
1
“Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 125.40
0
“TVA colectată”

Scoaterea din evidenţă a mărfurilor vândute


% = 371 200.00
0
“Mărfuri”
607 151.26
1
“Cheltuieli privind
mărfurile”
378 20.000
“Diferenţe de preţ la
mărfuri”
4428 28.739
“TVA neexigibilă”
48
Înregistrarea taxei pe valoarea adăugată nedeductibilă
635 = 4426 17.100
“Cheltuieli cu alte “TVA deductibilă”
impozite taxe şi
vărsăminte asimilate”

Taxa pe valoarea adăugată aferentă operaţiunilor cu drept de deducere=


114.000lei x 85% = 96.900lei
TVA aferentă operaţiunilor fără drept de deducere
114.000lei – 96.900lei = 17.100lei

49
CONCLUZII :

Lucrarea de faţă este structurată în 3 capitole care la randul lor sunt structurate
în alte subcapitole, în care am evidenţiat relatia generală Contabilitate –Fiscalitate, în
care contabilitatea încearcă să prezinte o imagine fidelă a operaţiilor ce au loc în
întreprindere , în timp ce rolul fiscalităţii este acela de a inhiba sau stimula anumite
activităţi.
Capitolul I vizează aspectele generale privind taxa pe valoarea adăugată
făcând referire la definirea, tipurile şi caracteristicile de tva,precum şi avantajele şi
dezavantajele acesteia în cazul în care un agent economic ar opta sa se declare
plătitor de tva.
Capitolul II referitor la taxa pe valoare au ca punct de plecare reglementările
fiscale actualizate conform Codului Fiscal, prezentarea sferei de aplicare, baza şi
cotele de impozitare aferente acestei taxe şi contabilizararea operaţiunilor .
Fundamentele contabile teoretice şi practice îmbinate cu cerinţele Codului
Fiscal oferă soluţii viabile pentru evaluarea, calculul şi evidenţa reală a obligaţiilor
firmei faţă de stat.
Capitolul III vizează prezentarea unor operaţiuni cu privire la taxa pe valoarea
adăugată pentru a pune în evidenţă modul de calcul şi tipurile de tva aplicate în cadrul
societăţii SC PARTY DAY SRL în România.
Sistemul contabil al agentilor economici şi planul de conturi general au creat
posibilitatea de a se urmări stabilirea şi achitarea obligaţiilor fiscale pe fiecare
categorie de impozit sau taxă. Prin urmare, în prezent nu sunt necesare evidenţe
paralele cu contabilitatea pentru stabilirea relaţiilor cu bugetul statului sau bugetele
locale, fiind necesare doar suporturile de informaţii şi documente justificative care se
înregistrează în conturile sintetice şi analitice.
Fiecare dintre cele doua discipline are autonomia sa, dispune de o
reglementare specifică şi posedă, în consecinţă, domeniul său propriu de intervenţie.

50
Datorită autonomiei celor doua drepturi, în principiu, natura documentelor de
întocmit este cea care condiţionează regula de drept ce trebuie aplicată.
În plan contabil, pentru determinarea conturilor anuale este obligatorie
aplicarea regulii contabile (aşa cum rezultă ea din planul contabil general), chiar dacă
este semnificativ diferită de cea fiscală.
În plan fiscal, trebuie aplicate dispoziţiile dreptului fiscal, divergenţele
eventuale cu dreptul contabil implicând corectarea rezultatului contabil. În orice alta
situaţie, regulile contabile sunt aplicabile.
În practică există însă numeroase puncte de divergenţă între dreptul fiscal şi cel
contabil. Deseori apare situaţia în care conducătorii întreprinderii trebuie să facă o
alegere foarte delicată între obligaţia de a prezenta conturile anuale (respectând
principiul imaginii fidele) şi dorinţa de a optimiza costul fiscal al activităţii lor. În
acest caz, aplicarea regulilor contabile poate duce la apariţia unor erori din punct de
vedere fiscal, care pot atrage dupa ele penalităţi.
Pentru eliminarea acestor erori este necesară atenţionarea organelor fiscale cu
privire la poziţia deţinută de întreprindere şi motivelor care au dus la o asemenea
abordare.

51
BIBLIOGRAFIE

1. Ec. Dr. Dan Vilaia Taxa pe valoarea adăugată în


România şi în ţările Comunităţii
Europene

2. Tatiana Moşteanu Introducerea şi generalizarea


taxei pe valoarea adăugată în
Franţa, Editura Tribuna
economică

3. Iulian Văcărel Relaţii financiare internaţionale,


Editura Academia Română,
Bucureşti, 1995

4.Teodora Vâşcu Impactul TVA asupra


trezoreriei firmei. Impozite şi
taxe nr.111/1995
5. Ec.Dr.Dan Vilaia Unele consideraţii privind evoluţia
TVA. Impozite şi taxe.nr.3,4,5
pag. 35 şi 41
6. C.Şerbănescu/D.Ştefan/ D.Vasilescu Finanţe-Contabilitate

7. Feleaga Nicolae, Malciu Liliana Politici si operaţiuni contabile,


Editura Economica, Bucuresti,
2002

8. Vintilă Georgeta Fiscalitate, Editura Economică,


Bucureşti, 2005

9. V. Georgeta/C. Magdalena/V. Nicoleta Fiscalitate,Editura


Economică,Bucureşti 2002

10. Vintilă Georgeta Metode şi tehnici fiscale,


Editura Economică, Bucureşti,
1999

11.Ec.Dr. D. Vilaia,A. Pietraru, I. Popa Sinteze teoretice,aplicaţii practice,


Editura Independenţa
Economică, 2005

52
12. Reglementări contabile pentru agenţii economici, Editura economică,
Bucureşti, 2002

*** Revista CECCAR-Contabilitatea, Expertiză şi Auditul Afacerilor

***Ministerul Finanţelor Publice - Revista Finanţe şi contabilitate

*** Revista Impozite şi taxe pe ultimii ani

53