Analiza comparativ a politicilor de recunoatere, evaluare i prezentare n situaiile financiare a informaiilor privind activele (IAS 16, IAS 38,

IAS 36, IAS 40, IFRS 5, IAS 23 i IAS 2 versus OMFP 3055)

Imobilizri corporale IAS 16 Element analizat: Recunoaterea imobilizrilor corporale IAS 16.7: costul unui element de OMFP : 93. - (1) Imobilizrile corporale imobilizri corporale este recunoscut n cuprind: terenuri i construcii; instalaii activ atunci cnd: tehnice (i) este probabil ca ntreprinderea s i maini; alte instalaii, utilaje i beneficieze de avantajele economice mobilier; avansuri acordate furnizorilor de viitoare asociate acestuia; i imobilizri corporale i imobilizri (ii) costul lui, sau valoarea sa just, poate corporale n curs de execuie. s fie evaluat() n mod fiabil. 94. - (1) Contabilitatea terenurilor se ine IAS 16.19 : Prezentul standard nu pe dou categorii: terenuri I amenajri prescrie unitatea de recunoatere, adic de terenuri. ce constituie un element de imobilizri 104. - (1) n cadrul imobilizrilor corporale. Astfel, se impune utilizarea corporale sunt evideniate n mod distinct raionamentului profesional la aplicarea imobilizrile corporale n curs de criteriilor de recunoatere pentru execuie. circumstanele specifice ale unei entiti. Element analizat: costul IAS 16: O imobilizare corporal, care ndeplinete condiiile pentru a fi recunoscut la active, trebuie s fie iniial evaluat la costul su. Costul unei imobilizri cuprinde (IAS 16.16): -preul su de cumprare (purchase price), la care se adaug taxele vamale (import duties) i taxele nerecuperabile (non-refundable purchase taxes) -orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locaia i starea necesare pentru ca acesta s poat funciona n modul dorit de conducere. - costul estimat pentru demontarea i mutarea activului, respectiv, costurile de restaurare a amplasamentului, n msura n care costul este recunoscut ca un provizion, pe baza standardului IAS 37. Exemple de cheltuieli directe atribuibile (IAS 16.17): -cheltuieli cu personalul care rezult direct din achiziia sau producia imobilizrilor cheltuielile de amenajare a amplasamentului; - cheltuielile de transport i de manipulare iniiale; - cheltuielile de instalare -costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup deducerea OMFP: 105. - (1) O imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat iniial la costul su determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementri, n funcie de modalitatea de intrare n entitate. (2) Exemple de costuri care se efectueaz n legtur cu construcia unei imobilizri corporale, direct atribuibile acesteia, sunt: a) costurile reprezentnd salariile angajailor, contribuiile legale i alte cheltuieli legate de acestea, care rezult direct din construcia imobilizrii corporale; b) cheltuieli materiale; c) costurile de amenajare a amplasamentului; d) costurile iniiale de livrare i manipulare; e) costurile de instalare i asamblare; f) cheltuieli de proiectare i pentru obinerea autorizaiilor; g) costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup deducerea ncasrilor nete provenite din vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasamentul i condiia de

ncasrilor nete provenite din vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasamentul i condiia de funcionare - cheltuieli profesionale (de exemplu, onorariile cuvenite arhitecilor i inginerilor); Cheltuielile administrative i alte cheltuieli generale nu intr n structura costului activului, exceptnd situaia n care astfel de cheltuieli pot s fie direct legate de achiziia sau de punerea n stare de utilizare a bunului. Acelai tratament este suportat i de cheltuielile de demarare i de cele preliminare exploatrii. Ct privete pierderile iniiale de exploatare, angajate nainte ca bunul s ajung la performana prevzut, acestea sunt nscrise la cheltuieli. Costul unui element de imobilizri corporale este echivalentul n numerar al preului la data recunoaterii. Dac plata este amnat dincolo de termenele normale de creditare, diferena dintre echivalentul n numerar al preului i plata total este recunoscut ca dobnd pe perioada de creditare, cu excepia cazului n care astfel de dobnzi sunt capitalizate conform cu IAS 23.

funcionare (cum ar fi eantioanele produse la testarea echipamentului); h) onorariile profesionale pltite avocailor i experilor etc. (3) n cazul n care o cldire este demolat pentru a fi construit o alta, cheltuielile cu demolarea sunt recunoscute dup natura lor, fr a fi considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Acelai tratament contabil se aplic i cheltuielilor reprezentnd valoarea neamortizat a cldirii demolate. (4) n costul unei imobilizri corporale sunt incluse i costurile estimate iniial cu demontarea i mutarea acesteia la scoaterea din funciune, precum i cu restaurarea amplasamentului pe care este poziionat imobilizarea, atunci cnd aceste sume pot fi estimate credibil i entitatea are o obligaie legat de demontare, mutare a imobilizrii corporale i de refacere a amplasamentului. (5) Costurile estimate cu demontarea i mutarea imobilizrii corporale, precum i cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc n valoarea acesteia, n coresponden cu un cont de provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de acestea"). 53. - (1) Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de fabricaie pot fi incluse n costul acelui activ.

Element analizat: amortizarea IAS 16.6.: Amortizarea este alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util. Valoarea amortizabil este costul unui activ sau o alt valoare substituit costului, minus valoarea sa rezidual. Valoarea rezidual este valoarea pe care ntreprinderea se ateapt s o obin prin cedarea unui activ, la sfritul duratei sale de utilitate, dup deducerea cheltuielilor angajabile n operaia de cesiune. Durata de utilitate este: fie perioada n cursul creia ntreprinderea se ateapt s utilizeze

OMFP: 68. - (2) Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economic reprezint alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga durat de utilizare economic. Valoarea amortizabil este reprezentat de cost sau alt valoare care substituie costul (de exemplu, valoarea reevaluat). (3) n nelesul prezentelor reglementri, prin durata de utilizare economic se nelege durata de via util, aceasta reprezentnd:

activul respectiv; - fie numrul de uniti de producie sau de uniti similare pe care ntreprinderea se ateapt s le obin i s le vnd (ca urmare a folosirii activului n cauz). IAS 16.43: Fiecare parte a unui element de imobilizri corporale cu un cost semnificativ fa de costul total al elementului trebuie amortizat separat. IAS 16.60: Metoda de amortizare (the depreciation method) trebuie s reflecte ritmul i modul n care sunt consumate avantajele economice viitoare ca urmare a utilizrii activului. IAS 16.50-51, 61: Valoarea rezidual, durata de utilitate i metoda de amortizare a unei imobilizri corporale trebuie s fie reexaminat periodic i, dac previziunile sunt sensibil diferite de estimrile anterioare, modificarea trebuie contabilizat ca modificare de estimare contabil n conformitate cu IAS 8. IAS 16.55: Amortizarea unui activ ncepe cnd acesta este disponibil pentru utilizare, adic atunci cnd acesta se afl n amplasamentul i starea necesare pentru a putea funciona n maniera dorit de conducere. Amortizarea unui activ nceteaz cel mai devreme la data cnd activul este clasificat drept deinut n vederea vnzrii, n conformitate cu IFRS 5, i la data la care activul este derecunoscut.

a) perioada n care un activ este prevzut a fi disponibil pentru utilizare de ctre o entitate; sau b) numrul unitilor produse sau al unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi obinute de entitate prin folosirea activului respectiv. 112. - (1) Entitile amortizeaz imobilizrile corporale utiliznd unul din urmtoarele regimuri de amortizare: a) amortizarea liniar realizat prin includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu numrul de ani ai duratei de utilizare economic a acestora; b) amortizarea degresiv, care const n multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu un anumit coeficient, caz n care poate fi avut n vedere legislaia n vigoare; c) amortizarea accelerat, care const n includerea, n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a imobilizrii. Amortizrile anuale pentru exerciiile financiare urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai. Deoarece amortizarea calculat trebuie s fie corelat cu modul de utilizare a activului i, ntruct n cazuri rare o imobilizare corporal se consum n primul an n procent de pn la 50%, rezult c metoda de amortizare accelerat este mai puin utilizat n scopuri contabile; d) amortizare calculat pe unitate de produs sau serviciu, atunci cnd natura imobilizrii justific utilizarea unei asemenea metode de amortizare. (2) Metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care beneficiile economice viitoare ale unui activ se ateapt s fie consumate de entitate. (4) Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci cnd aceasta este determinat de o eroare n estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizri corporale. 110. - (1) Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor. (2) Amortizarea imobilizrilor corporale se calculeaz ncepnd cu luna

urmtoare punerii n funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare. La stabilirea amortizrii imobilizrilor corporale sunt avute n vedere duratele de utilizare economic i condiiile de utilizare a acestora. (3) n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, n funcie de politica contabil adoptat, entitatea nregistreaz n contabilitate o cheltuial cu amortizarea sau o cheltuial corespunztoare ajustrii pentru deprecierea constatat. (4) O modificare semnificativ a condiiilor de utilizare sau nvechirea unei imobilizri corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, folosirea lor fiind ntrerupt pe o perioad ndelungat, poate fi justificat revizuirea duratei de amortizare. (5) n cazuri excepionale, inclusiv n situaia prevzut la pct. 121 alin. (3) din prezentele reglementri, durata de amortizare stabilit iniial se poate modifica, aceast reestimare conducnd la o nou cheltuial cu amortizarea pe perioada rmas de utilizare. Element analizat: costurile ulterioare i reevaluarea : Prevederile din omfp sunt similare cu ias 16. O diferen poate s apar totui legat de modul de determinare a valorii juste.

IAS 16.32 arat c valoarea just a terenurilor i construciilor este, n mod natural, determinat de experi calificai. Aceast valoare just este, n general, valoarea de pia. Pentru imobilizrile corporale strict specializate, care nu fac obiectul unor tranzacii regulate, valoarea just se estimeaz prin utilizarea unei abordri bazate pe venit sau pe costul de nclocuire amortizat.

122. - (1) Reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just de la data bilanului. Valoarea just se determin pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de profesioniti calificai n evaluare, membri ai unui organism profesional n domeniu, recunoscut naional i internaional. 123. - (7) Dac un activ dintr-o grup de active nu poate fi reevaluat, de exemplu, din cauz c nu exist o pia activ pentru acel activ, activul trebuie prezentat n bilan la cost, minus ajustrile cumulate de valoare. (9) Dac valoarea just a unei imobilizri corporale nu mai poate fi determinat, valoarea activului prezentat n bilan trebuie s fie valoarea sa reevaluat la data ultimei reevaluri, din care se scad ajustrile cumulate de valoare.

Element analizat: prezentarea informaiilor IAS 16.73: Situaiile finanicare trebuie s OMFP: prezinte urmtoarele informaii, pentru 280. - (1) Notele explicative trebuie s fiecare clas de imobilizri corporale: prezinte, pentru fiecare grup de -bazele de evaluare folosite la imobilizri corporale, urmtoarele determinarea valorii brute informaii: -metodele de amortizare utilizate a) bazele de evaluare folosite n -duratele de via util sau ratele de determinarea valorii contabile brute (cost amortizare folosite istoric sau valoare reevaluat). Dac s-au -valoarea contabil brut i amortizarea folosit baze diferite de evaluare, atunci cumulat (agregat cu pierderile trebuie prezentat pentru fiecare grup cumulate din depreciere) la nceputul i n parte valoarea contabil brut a la sfritul perioadei respectivei grupe; -o reconciliere a valorii contabile de la b) metodele de amortizare folosite; nceputul i sfritul perioadei, c) valoarea imobilizrilor corporale n menionndu-se intrrile, activele curs. clasificate ca fiind deinute n vederea (2) n cazul n care elementele vnzrii sau incluse ntr-un grup destinat imobilizrilor corporale sunt exprimate la cedrii (ifrs 5); achiziiile rezultate din valori combinri de ntreprinderi; creterile sau reevaluate, trebuie prezentate data i diminurile din timpul perioadei rezultate condiiile de efectuare a reevalurii. din reevaluri i din pierderile din 121. - (4) n cazul efecturii reevalurii depreciere recunoscute sau reluate direct imobilizrilor corporale, acest lucru n capitalurile proprii (ias 36); pierderile trebuie din depreciere recunoscute n profit sau prezentat n notele explicative, mpreun pierdere conform cu ias 36; pierderile din cu elementele supuse reevalurii, depreciere reluate n profit sau pierdere metoda conform cu ias 36; amortizarea; prin care s-au calculat valorile diferenele de curs valutar nete rezultate prezentate, precum i elementul afectat n urma conversiei situaiilor financiare din contul din moneda funcional ntr-o metod de de profit i pierdere. prezentare diferit; alte modificri. 124. - (1) ... Tratamentul n scop fiscal al IAS 16.77: n cazul n care elementele de rezervei din reevaluare trebuie prezentat

imobilizri corporale sunt exprimate la valori reevaluate, trebuie prezentate urmtoarele informaii: -data efectiv a reevalurii -dac a fost implicat un evaluator independent -metodele i principalele ipoteze aplicate la estimarea valorii juste a elementelor -masura n care valorile juste ale elementelor au fost determinate direct n raport cu preurile exiatente pe o pia activ sau n tranzaciile recent realizate n condiii obiective, sau au fost estimate prin utilizarea altor tehnici de evaluare -pentru fiecare clas reevaluat de imobilizri corporale, valoarea contabil care ar fi fost recunoscut dac activele ar fi fost nregistrate conform modelului bazat pe cost -surplusul din reevaluare, indicnd modificarea aferent perioadei i orice restricii aferente distribuirii soldului ctre acionari.

n notele explicative. (2) Indiferent dac valoarea rezervei a fost modificat sau nu n cursul exerciiului financiar, entitile trebuie s prezinte n notele explicative urmtoarele informaii: a) valoarea rezervei din reevaluare la nceputul exerciiului financiar; b) diferenele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare n cursul exerciiului financiar; c) sumele capitalizate sau transferate ntr-un alt mod din rezerva din reevaluare n cursul exerciiului financiar, prezentndu-se natura oricrui astfel de transfer, cu respectarea legislaiei n vigoare; d) valoarea rezervei din reevaluare la sfritul exerciiului financiar. 126. - n cazul n care se efectueaz reevaluarea, n notele explicative trebuie prezentate, separat pentru fiecare element din bilan de natura imobilizrilor corporale reevaluate, urmtoarele informaii: a) valoarea la cost istoric a imobilizrilor reevaluate i suma ajustrilor cumulate de valoare; sau b) valoarea la data bilanului a diferenei dintre valoarea rezultat din reevaluare i cea reprezentnd costul istoric i, atunci cnd este cazul, valoarea cumulat a ajustrilor suplimentare de valoare.

Imobilizri ncorporale IAS 38 Element analizat: recunoaterea imobilizrilor Conform IAS 38, pentru ca un active s fie recunoscut, acesta trebuie s respecte definiia (n special criteriul de identificabilitate) precum i criteriile de control asupra unei resurse i existena beneficiilor economice viitoare. Dac un element nu ndeplinete aceste criterii, este recunoscut la cheltuial atunci cnd este angajat sau este inclus n fondul commercial dac provine dintr-o grupare de ntreprinderi (IAS 38.10). Cele trei criterii se analizeaz astfel n contextul recunoaterii activului : -caraterul identificabil (IAS 38.12.) : vizeaz distincia cu claritate de fondul comercial. O imobilizare necorporal are un caracter identificabil atunci cnd: necorporale Articolele 73-74 din omfp preia din ias 38 criteriile necesare recunoaterii unei imobilizari necorporale. Art. 78 preia din ias 38 condiiile de capitalizare a cheltuielilor de dezvoltare.

(i) ea este separabil, adic atunci cnd ntreprinderea poate s nchirieze, s vnd, s schimbe sau s distribuie avantajele economice viitoare specifice, atribuibile activului, fr s se separe, ns, de avantajele economice viitoare ce rezult din alte active utilizate n aceeai activitate generatoare de venituri; sau (ii) ea provine din drepturi contractuale sau alte drepturi legale, indiferent c aceste drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi i obligaii. -controlul (IAS 38.13-16.) : ntreprinderea controleaz imobilizarea dac ea are putere s obin avantaje economice viitoare ce decurg de resursa implicat i dac, de asemenea, ea poate s restrng accesul terilor la aceste avantaje -beneficii economice viitoare (IAS 38.17) : pot s includ venituri ce provin din vnzarea de bunuri sau din prestarea de servicii, economiile de costuri sau alte avantaje ce rezult din utilizarea activului de ctre ntreprindere. Fondul comercial generat intern nu trebuie s fie contabilizat ca activ (IAS 38.48) . Pentru a aprecia dac o imobilizare necorporal generat intern satisface criteriile de recunoatere, o ntreprindere clasific procesul de creare a imobilizrii n (IAS 38.52): - o faz de cercetare; i - o faz de dezvoltare. Cercetarea este o investigaie original i programat, ntreprins n vederea achiziionrii unui procedeu de nelegere i a unor cunotine tiinifice sau tehnice noi. Dezvoltarea este aplicarea rezultatelor cercetrii sau altor cunotine, la un plan sau un model, n vederea fabricrii de materiale, dispozitive, produse, procedee, sisteme sau servicii noi sau substanial ameliorate, naintea nceperii produciei lor comerciale sau a utilizrii lor. Dac o ntreprindere nu poate s disting faza de cercetare de faza de dezvoltare a unui proiect intern, ce vizeaz crearea unei imobilizri necorporale, ea trateaz cheltuiala n numele proiectului ca i cnd ar fi fost angajat numai cu ocazia fazei de cercetare. Nici un activ necorporal provenit din cercetare nu trebuie recunoscut. Cheltuiala de cercetare trebuie recunoscut ca o cheltuial, atunci cnd ea este angajat. Un activ necorporal provenit din dezvoltare trebuie s fie recunoscut dac i numai dac, o ntreprindere poate demonstra urmtoarele: - fezabilitatea tehnic pentru finalizarea activului necorporal n aa fel nct s fie

disponibil pentru utilizare sau vnzare; - intenia sa de a finaliza acel activ necorporal spre a fi folosit sau vndut; - abilitatea sa de a folosi sau vinde activul necorporal; - modul n care activul necorporal va genera probabile beneficii economice viitoare; - existena resurselor tehnice, financiare i a altor resurse adecvate pentru a duce la bun sfrit dezvoltarea sa n vederea utilizrii sau vinderii activului necorporal; i - abilitatea sa de a evalua fidel cheltuiala atribuibil activului necorporal n timpul dezvoltrii sale. Costul unui activ necorporal generat intern este cheltuiala suportat de la data la care activul necorporal ntrunete criteriile de recunoatere.

Element analizat : costul IAS 38.24 : O imobilizare necorporal, care ndeplinete condiiile pentru a fi recunoscut la active, trebuie s fie iniial evaluat la costul su. IAS 38.27 : Costul unei imobilizri necorporale cuprinde preul su de cumprare, inclusiv taxele de import i taxele nerambursabile, ct i orice cheltuial direct atribuibil pregtirii acestui activ, n vederea utilizrii vizate. IAS 38.32 : Dac plata unei imobilizri necorporale este amnat peste termenul normal de creditare, costul su este echivalentul preului n numerar. IAS 38.66 : Costul unui activ necorporal generat intern este compus din toate costurile direct atribuibile necesare pentru crearea, producerea i pregtirea activului pentru a fi capabil s funcioneze n maniera intenionat de conducere.

86. - O imobilizare necorporal se nregistreaz iniial la costul de achiziie sau de producie, aa cum sunt definite n prezentele reglementri. 87. - Un element raportat drept cheltuial ntr-o perioad nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unei imobilizri necorporale. 81. - (1) Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile I activele similare reprezentnd aport, achiziionate sau dobndite pe alte ci, se nregistreaz n conturile de imobilizri necorporale la costul de achiziie sau valoarea de aport, dup caz. n aceast situaie valoarea de aport se asimileaz valorii juste. 85. - Imobilizrile necorporale n curs de execuie reprezint imobilizrile necorporale neterminate pn la sfritul perioadei, evaluate la costul de producie sau costul de achiziie, dup caz.

Element analizat : evaluarea dup recunoatere IAS 38.72: O entitate trebuie s aleag 89. - O imobilizare necorporal trebuie drept politic contabil fie modelul bazat prezentat n bilan la valoarea de pe cost fie modelul de reevaluare. intrare, mai puin ajustrile cumulate de IAS 38.74: Dup contabilizarea sa valoare. iniial, o imobilizare necorporal trebuie 76. - (1) , cheltuielile de constituire s fie contabilizat la costul su, trebuie amortizate n cadrul unei diminuat cu suma amortizrilor i suma perioade de maximum cinci ani. pierderilor de valoare. 80. - (1) Cheltuielile de dezvoltare se IAS 38.75: Dup contabilizarea sa amortizeaz pe perioada contractului sau

iniial, o imobilizare necorporal va fi evaluat la valoarea reevaluat ca finnd valoarea sa just la data reevalurii minus orice amortizare i orice pierdere de valoare acumulat. Valoarea just va fi determinat prin referire la o pia activ. IAS 38.88 : O entitate trebuie s aprecieze dac durata de utilitate a unei imobilizri necorporale este determinat sau nedeterminat. O imobilizare necorporal are durat nedefinit n cazul n care analiza bazat pe toi factorii relevani arat c nu exist o limit previzibil a duratei pe parcursul creia imobilizarea respectiv va produce fluxuri de trezorerie. IAS 38.90 : Factori luai n considerare n aprecierea duratei de utilitate a unei imobilizri necorporale : - utilizarea prevzut pentru activ i posibilitatea ca el s fie gestionat de ctre o alt echip de conducere; - uzura moral tehnic, tehnologic i comercial; - stabilitatea sectorului de activitate al ntreprinderii; comportamentul ateptat al concurenilor actuali i poteniali; - cheltuielile cu ntreinerea necesare pentru obinerea fluxurilor de beneficii economice ateptate de la activ; - durata legal sau contractual de utilizare a activului. etc. IAS 38.97 : Imobilizrile necorporale cu durat de utilitate finit se amortizeaz. Valoarea amortizabil a acestora trebuie s fie repartizat, n mod sistematic, pe duratele lor de utilitate. Amortizarea se va calcula prin metoda care reflect ritmul n care avantajele economice generate de activ se ateapt s fie consumate de ntreprindere. Dac un asemenea ritm nu poate s fie determinat n mod fiabil, trebuie s fie aplicat metoda linear. IAS 38.100: Valoarea rezidual a unei imobilizri necorporale trebuie s fie considerat nul (cu unele excepii). IAS 38.104 : Durata de amortizare i metoda de amortizare trebuie s fie reexaminate cel puin la nchiderea fiecrui exerciiu. IAS 38.107-108 : Imobilizrile necorporale cu durat de via nedefinit nu se

pe durata de utilizare, dup caz. 81. - (2) . Amortizarea concesiunii urmeaz a fi nregistrat pe durata de folosire a acesteia, stabilit potrivit contractului.

amortizeaz. Pentru aceste active se va efectua ns un test de depreciere n conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor. IAS 38.109 : Periodic, ntreprinderea trebuie s verifice dac evenimentele i circumstanele continu s susin aprecierea privind durata de utilitate nedefinit. Dac evenimentele i circumstanele nu mai susin o asemenea apreciere, schimbarea duratei de utilitate din nedefinit n finit reprezint o schimbare de estimare contabil, n conformitate cu IAS 8. Element analizat : cerine privind prezentarea informaiilor IAS 38.118: O entitate trebuie s prezinte n nota 1 din omfp trebuie prezentate urmtoarele informaii pentru fiecare informaiile: clas de imobilizri necorporale, fcnd Cheltuielile de constituire i cheltuielile distincia ntre imobilizrile necorporale de dezvoltare vor fi detaliate, generate intern i celelalte imobilizri prezentndu-se motivele imobilizrii i necorporale: perioada de amortizare, cu justificarea -dac duratele de via util sunt acesteia. nedeterminate sau determinate i, n Modificrile valorii brute se vor prezenta cazul n care sunt determinate, duratele plecnd de la costul de achiziie sau de via util sau ratele de amortizare costul de producie pentru fiecare folosite; element de imobilizare, n funcie de -metodele de amortizare utilizate pentru tratamentele contabile aplicate. imobilizrile necorporale cu durate de n cazul n care durata contractului sau via util determinate ; durata de utilizare a elementelor de -valoarea contabil brut i orice natura cheltuielilor de dezvoltare amortizri cumulate la nceputul i la depete cinci ani, aceasta trebuie sfritul perioadei prezentat n -elementul rnd din situaia veniturilor i notele explicative, mpreun cu motivele cheltuielilor n care este inclus orice care au determinat-o. amortizare a imobilizrilor necorporale. n cazul fondului comercial amortizat ntr-o reconciliere a valorii contabile de la o perioad de peste cinci ani, aceast nceputul i de la sfritul perioadei. perioad nu trebuie s depeasc IAS 38.122: O entitate trebuie s durata de utilizare economic a activului prezinte, de asemenea : i trebuie s fie prezentat i justificat n -pentru o imobilizare necorporal notele explicative. evaluat ca avnd o durat de via util Se vor prezenta duratele de via sau nedeterminat, valoarea contabil a ratele de amortizare utilizate, metodele activului n cauz i motivele care sprijin de amortizare i ajustrile care privesc evaluarea unei durate de via util exerciiile anterioare. nedeterminate. Se vor prezenta separat creterile de -o descriere, valoarea contabil i valoare aprute din procesul de perioada de amortizare rmas a oricrei dezvoltare intern. imobilizri necorporale individuale care este semnificativ n situaiile finnaicare ale entitii -pentru imobilizrile necorporale dobndite printr-o subvenie guvernamental i recunoascute iniial la valoarea just informaii suplimentare. -existena i valorile contabile ale

10

imobilizrilor necorporale asupra crora dreptul de proprietate este limitat i valorile contabile ale imobilizrilor necorporale depuse drept garanie pentru datorii. -valoarea angajamentelor contractuale pentru achiziia imobilizrilor necorporale. IAS 38.126: O entitate trebuie s prezinte valoarea agregat a cheltuielilor de cercetare i dezvoltare recunoscute drept cost n cursul perioadei. IAS 36 Deprecierea activelor Element analizat : identificarea activelor care au registrat pierderi de valoare O ntreprindere trebuie s stabileasc, la art 56 omfp :Pentru a stabili dac data fiecrui bilan contabil, dac exist exist deprecieri ale imobilizrilor vreun indiciu potrivit cruia un activ corporale i necorporale, n afara poate fi depreciat. Dac exist un astfel constatrii faptice cu ocazia inventarierii, de indiciu, ntreprinderea trebuie s pot fi luate n considerare surse externe estimeze valoarea recuperabil a i interne de informaii. activului. La sursele externe de informaii se Dintre aspectele ce trebuie luate n ncadreaz aspecte precum: considerare pentru a aprecia existena de - pe parcursul perioadei, valoarea de indicii privind deprecierea unui activ, pot pia a activului a sczut semnificativ mai fi enunate urmtoarele: mult dect ar fi fost de ateptat ca Surse externe de informaii : rezultat al trecerii timpului sau utilizrii; a) n cursul exerciiului, valoarea de pia - pe parcursul perioadei au avut loc a unui activ s-a diminuat mai mult dect modificri semnificative, cu efect negativ prin efectul ateptat al trecerii timpului asupra entitii, sau astfel de modificri sau prin utilizarea normal a activului. se vor produce n viitorul apropiat asupra b) n mediul tehnologic, economic sau mediului tehnologic, comercial, economic juridic, sau al pieei n care opereaz sau juridic n care entitatea i desfoar ntreprinderea (sau pe o pia a activului activitatea sau pe piaa creia i este analizat) au survenit schimbri dedicat activul etc. importante sau vor surveni ntr-un viitor Din sursele interne de informaii se apropiat. exemplific urmtoarele elemente: c) ratele dobnzii sau alte rate de - exist indicii de uzur fizic sau moral randament ale pieei au crescut n cursul a imobilizrii; exerciiului, fiind probabil ca astfel de - pe parcursul perioadei au avut loc creteri s afecteze rata de actualizare modificri semnificative, cu efect negativ folosit n calculul valorii de utilitate a asupra entitii, sau astfel de modificri unui activ i s diminueze n mod se vor produce n viitorul apropiat, n semnificativ valoarea sa recuperabil. ceea ce privete gradul sau modul n care d) valoarea contabil a activului net al imobilizarea este utilizat sau se ntreprinderii ce prezint situaiile ateapt s fie utilizat. Astfel de financiare este mai mare dect modificri includ: situaiile n care capitalizarea sa bursier. imobilizarea devine neproductiv, Surse interne de informaii : planurile de restructurare sau de a) constatarea uzurii morale sau fizice a ntrerupere a activitii creia i este unui activ. dedicat imobilizarea, precum i b) n privina gradului sau modului de planificarea cedrii imobilizrii nainte de utilizare a unui activ, att cum el este data estimat anterior; folosit ct i cum se ateapt s fie - raportrile interne pun la dispoziie

11

folosit, au survenit schimbri importante, care au un efect negativ asupra ntreprinderii, sau sunt susceptibile de a surveni ntr-un viitor apropiat; astfel de schimbri se pot referi la planuri privind abandonul sau restructurarea sectorului de activitate de care aparine activul n cauz sau la planuri de cesiune a acestuia, naintea datei prevzute. c) indicaii relevate de sistemul intern de informare referitoare la faptul c performana economic a unui activ este sau va fi inferioar celei ateptate.

indicii cu privire la faptul c rezultatele economice ale unei imobilizri sunt sau vor fi mai slabe dect cele scontate. Indiciile de depreciere a imobilizrilor, puse la dispoziie de raportrile interne, includ: - fluxul de numerar necesar pentru achiziionarea unei imobilizri similare, pentru exploatarea sau ntreinerea imobilizrii este semnificativ mai mare dect cel prevzut iniial n buget; - rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui prevzut n buget; - o scdere semnificativ a profitului din exploatare prevzut n buget, respectiv o cretere semnificativ a pierderilor prevzute n buget, generate de imobilizare etc.

Element analizat : deprecierea unui activ luat izolat Deprecierea unui activ se manifest 56. - (1) Evaluarea imobilizrilor atunci cnd valoarea recuperabil a corporale i necorporale, cu ocazia acestuia este inferioar valorii sale inventarierii, se face la valoarea de contabile. inventar, stabilit n funcie de utilitatea Valoarea contabil este valoarea la care bunului, starea acestuia i preul pieei. un activ este contabilizat n bilan, dup Fac obiectul evalurii i imobilizrile n deducerea sumei amortizrilor i sumei curs de execuie. pierderilor de valoare, relative la acest Corectarea valorii imobilizrilor bun, iar valoarea recuperabil este necorporale i corporale i aducerea lor la valoarea cea mai mare dintre valoarea nivelul valorii de inventar se efectueaz, just diminuat cu cheltuielile de vnzare n funcie de tipul de depreciere n cauz i valoarea sa de utilitate. existent, Valoarea just este valoarea care s-ar fie prin nregistrarea unei amortizri obine din vnzarea activului, ntr-o suplimentare, n cazul n care se constat tranzacie, n condiii de concuren o normal, ntre pri bine informate ce cad depreciere ireversibil, fie prin de acord. constituirea sau suplimentarea ajustrilor Valoarea de utilitate este o valoare pentru actualizat, obinut prin estimarea depreciere, n cazul n care se constat o fluxurilor de trezorerie viitoare ateptate depreciere reversibil a acestora. n cazul din utilizarea continu a unui activ i din imobilizrilor corporale i necorporale, la cesiunea sa la sfritul duratei sale de determinarea pierderilor din depreciere utilizare. pot fi avute n vedere, de ctre evaluatori Estimarea valorii de utilitate a unui activ independeni sau personalul entitii, i include urmtoarele etape: alte metode de evaluare (de exemplu: a) estimarea intrrilor i ieirilor viitoare metode bazate pe fluxuri de numerar). de trezorerie, generate de utilizarea continu a activului i de ieirea sa final; i b) aplicarea ratei adecvate de actualizare la aceste fluxuri viitoare de trezorerie. Estimrile fluxurilor viitoare de trezorerie nu trebuie s includ intrrile sau ieirile viitoare de trezorerie, apreciate c

12

vor rezulta: (i) dintr-o restructurare viitoare n care ntreprinderea nu este nc angajat; sau (ii) cheltuielile viitoare de investiii care vor ameliora sau crete nivelul de performan a unui activ, fa de nivelul su de performan definit iniial. (iii) intrrile sau ieirile de trezorerie care provin din activitile de finanare; sau (iv) intrrile sau ieirile de trezorerie legate de impozitul asupra rezultatului. Valoarea contabil a unui activ trebuie s fie adus la valoarea sa recuperabil, dac, i numai dac, valoarea recuperabil a acestui activ este mai mic dect valoarea sa contabil. Aceast reducere este o pierdere de valoare. O pierdere de valoare trebuie s fie imediat nscris n contul de profit i pierdere (la cheltuieli), exceptnd situaia n care activul este contabilizat la mrimea sa reevaluat. O pierdere de valoare a unui activ reevaluat este contabilizat prin deducere din rezerva din reevaluare corespunztoare activului respectiv, n msura n care pierderea de valoare nu depete mrimea rezervei din reevaluare relativ la acel activ. Element analizat : Deprecierea unei uniti generatoare de Atunci cnd exist un indiciu c un activ a putut pierde din valoare, trebuie s fie estimat valoarea recuperabil a activului izolat. Dac acest lucru nu este posibil, ntreprinderea trebuie s determine valoarea recuperabil a unitii generatoare de trezorerie de care aparine activul. Valoarea recuperabil a unui activ izolat nu poate s fie determinat: - dac valoarea de utilitate a activului nu poate s fie estimat ca fiind apropiat de valoarea sa just, diminuat cu cheltuielile de vnzare (de exemplu, cnd fluxurile viitoare de trezorerie generate de utilizarea continu a activului nu pot s fie estimate ca neglijabile); i - dac activul nu genereaz intrri de trezorerie, prin utilizarea sa continu, care s fie foarte independente de intrrile de trezorerie ale altor active. n aceste cazuri, valoarea de utilitate i, ca atare, valoarea recuperabil nu pot s fie estimate dect pentru unitatea generatoare de trezorerie de care aparine activul. Identificarea unitii generatoare de trezorerie a unui activ implic prezena judecii profesionale. n vederea efecturii testului de depreciere, fondul comercial trebuie alocat, de la data achiziiei, unitilor generatoare de trezorerie, care se ateapt s beneficieze de sinergia operaiei de grupare.

trezorerie In omfp nu exist conceptul de unitate generatoare de trezorerie

13

O unitate generatoare de trezorerie creia i-a fost alocat un fond comercial trebuie s fie testat anual, indiferent c exist sau nu indicii de depreciere, prin compararea valorii contabile (fond comercial inclus) cu valoarea sa recuperabil. Pentru a testa deprecierea unei uniti generatoare de trezorerie, o ntreprindere trebuie s identifice toate activele suport legate de unitatea de trezorerie examinat. Dac o parte din valoarea contabil a activului suport: - poate fi alocat pe o baza rezonabil i permanent acestei uniti, ntreprinderea trebuie s compare valoarea contabil a unitii (inclusiv partea din valoarea contabil a activului suport alocat) cu valoarea recuperabil a acesteia; - nu poate fi alocat pe o baza rezonabil i permanent acestei uniti, ntreprinderea trebuie: (i) s compare valoarea contabil (exclusiv activul suport) cu valoarea recuperabil i s recunoasc orice depreciere constatat; (ii) s identifice cel mai mic grup de uniti generatoare de trezorerie care includ unitatea analizat, grup cruia i poate fi alocat pe o baza rezonabil i permanent o parte din valoarea contabil a activului suport; i (iii) s compare valoarea contabil a grupului de uniti generatoare de trezorerie (inclusiv partea din valoarea contabil a activului suport alocat) cu valoarea recuperabil a acestuia i s recunoasc orice depreciere constatat. Deprecierea constatat pentru o unitate generatoare de trezorerie trebuie s fie alocat pentru a reduce valoarea contabil a activelor unitii respective n urmtoarea ordine: - mai nti, pentru a reduce valoarea contabil a fondului comercial alocat unitii generatoare de trezorerie; - apoi, celorlalte active ale unitii, n funcie de ponderea fiecrui activ n total unitate generatoare de trezorerie. Cu ocazia repartizrii unei pierderi de valoare, valoarea contabil a unui activ nu trebuie s fie adus la un nivel inferior celei mai mari valori dintre: - preul net de vnzare (dac poate s fie determinat); - valoarea sa de utilitate (dac poate s fie determinat); i - zero. Element analizat: Reluarea deprecierii La fiecare nchidere de exerciiu, o ntreprindere trebuie s aprecieze dac exist un indiciu care s arate c o pierdere de valoare contabilizat pentru un activ, n cursul exerciiilor anterioare, poate a disprut sau s-a diminuat. Dac exist un astfel de indiciu, ntreprinderea trebuie s estimeze valoarea recuperabil a acestui activ. Pentru a aprecia dac exist un indiciu care s arate c poate a disprut sau s-a diminuat o pierdere de valoare contabilizat pentru un activ, n cursul exerciiilor anterioare, o ntreprindere trebuie s ia n considerare, cel puin, urmtoarele indicii: - n cursul exerciiului, valoarea de pia Art 56 : Deciziile privind reluarea unor deprecieri nregistrate n conturile de ajustri au la baz constatrile comisiei de inventariere. Pot exista i unele indicii c o pierdere din depreciere recunoscut n perioadele anterioare pentru o imobilizare necorporal sau corporal nu mai exist sau s-a redus. La aceast evaluare se ine cont de surse externe i interne de informaii. n categoria surselor externe de informaii se pot ncadra urmtoarele: - valoarea de pia a imobilizrii a crescut semnificativ n cursul perioadei; - n cursul perioadei au avut loc modificri

14

a unui activ a crescut n mod semnificativ; - schimbri semnificative, ce au un efect favorabil asupra ntreprinderii, au survenit n cursul exerciiului sau vor surveni ntr-un viitor apropiat, n mediul tehnologic, economic sau juridic sau al pieei n care aceasta opereaz sau pe piaa n care se vinde / se cumpr activul n cauz; - ratele dobnzii pe pia sau alte rate de randament ale pieei s-au diminuat n cursul exerciiilor i este probabil ca astfel de diminuri s afecteze rata de actualizare utilizat n calculul valorii de utilitate a activului i s majoreze, n mod semnificativ, valoarea recuperabil a activului; - schimbri importante, ce au un efect favorabil asupra ntreprinderii, au survenit n cursul exerciiului sau sunt susceptibile s survin ntr-un viitor apropiat, n gradul sau modul de utilizare a unui activ, aa cum este el utilizat sau cum se ateapt s fie utilizat; schimbrile includ investiiile angajate n cursul exerciiului, pentru a ameliora un activ sau a ameliora nivelul su de performan, dincolo de nivelul de performan definit iniial, sau un angajament de a abandona sau de a restructura activitatea de care aparine activul; - indicaii, care provin din sistemul intern de informare, arat c performana economic a activului este sau va fi mai bun dect cea ateptat. O pierdere de valoare contabilizat pentru un activ, n cursul exerciiilor anterioare, trebuie s fie reluat (diminuat) dac, i numai dac, a avut loc o schimbare n estimrile utilizate pentru determinarea valorii recuperabile a activului, de la ultima contabilizare a unei pierderi de valoare. ntr-un astfel de caz, valoarea contabil a activului trebuie s fie majorat la nivelul valorii sale recuperabile. Aceast cretere este o reluare (diminuare) a pierderii de valoare. n cazul unui activ izolat, valoarea sa contabila, majorat ca urmare a relurii (diminurii) unei pierderi de valoare, nu trebuie s fie mai mare dect valoarea contabil care ar fi fost determinat (din

semnificative cu efect favorabil asupra entitii sau se estimeaz c astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat, n mediul tehnologic, comercial, economic sau juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este dedicat activul etc. Dintre sursele interne de informaii se exemplific urmtoarele: - pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect favorabil asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat n ceea ce privete gradul sau modul n care imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Aceste modificri includ costurile efectuate n timpul perioadei pentru a mbunti i a crete performana imobilizrii sau pentru a restructura activitatea creia i aparine imobilizarea; - raportrile interne dovedesc faptul c performana economic a unei imobilizri este sau va fi mai bun dect s-a prevzut iniial etc.

15

care se deduc amortizrile), dac, n cursul exerciiilor anterioare, nici o pierdere de valoare nu ar fi fost contabilizat pentru activul respectiv. Reluarea (diminuarea) unei pierderi de valoare a unui activ trebuie s fie contabilizat imediat la venituri, n contul de profit i pierdere, exceptnd situaia n care activul ar fi fost contabilizat la o mrime reevaluat, conform unei alte norme internaionale. Orice reluare (diminuare) a unei pierderi de valoare a unui activ reevaluat trebuie s fie tratat ca o reevaluare pozitiv. Reluarea (diminuarea) unei pierderi de valoare pentru o unitate generatoare de trezorerie trebuie s fie repartizat, pentru a majora valoarea contabil a altor active ale unitii dect fondul comercial, la nivelul proratei valorii contabile a fiecruia dintre activele unitii. Deprecierea recunoscut pentru fondul comercial nu poate fi reluat n exerciiile urmtoare.

16

IAS 40 Imobile de plasament Element analizat : definiia imobilelor de plasament IAS 40.5. : Imobilele de plasament reprezint bunuri imobiliare (terenuri sau cldiri) deinute mai degrab pentru a realiza chirii i/sau a valoriza capitalul, dect pentru a le utiliza n procesul de producie, pentru furnizarea de bunuri i servicii, n scopuri administrative sau pentru a le vinde n cadrul activitii ordinare. Astfel, reprezint imobile de plasament, n conformitate cu standardul IAS 40: - terenurile deinute mai degrab pentru valorizarea capitalului dect pentru o vnzare pe termen scurt, n cadrul activitii ordinare; - terenurile deinute pentru o utilizare viitoare, care pn n prezent nu a fost determinat (dac entitatea nu a decis c terenul va fi utilizat ca un bun ocupat de proprietar sau c va fi vndut, pe termen scurt, n cadrul activitilor ordinare, se consider c terenul respectiv este deinut pentru aprecierea capitalului); - bunurile imobiliare deinute n proprietate sau n cadrul unui contract de locaie-finanare i nchiriate terilor sub form de leasing operaional; - bunurile imobiliare neocupate dar destinate a fi nchiriate terilor sub form de leasing operaional.

n omfp nu sunt definite distinct ci sunt incluse n categoria imobilizrilor corporale. Astfel, art 66. - Drepturile asupra proprietilor imobiliare i alte drepturi similare, aa cum sunt definite de legislaia naional, trebuie prezentate la "Terenuri i construcii".

Element analizat : Recunoaterea imobilelor de plasament IAS 40.16 : Activul se recunoate dac i Criteriile sunt cele pentru recunoaterea numai dac : imobilizrilor corporale. Art 93 furnizeaz -este probabil generarea pentru entitate o list de elemente ce pot fi de beneficii economice viitoare aferente recunoascute (printre care se afl activului terenurile i cldirile). -costul activului poate fi evaluat n mod fiabil IAS 40.7 : Imobilele de plasament genereaz fluxuri de trezorerie independente de alte active, n timp ce imobilele ocupate de proprietar genereaz fluxuri mpreun cu alte active. Element analizat : Evaluarea iniial IAS 40.20 : La data intrrii lor n Imobilizrile corporale trebuie evaluate la ntreprindere, imobilele sunt evaluate la costul de achiziie sau la costul de cost. producie (art 64) Element analizat : Evaluarea ulterioar IAS 40.30 permite fiecrei ntreprinderi s Imobilizrile corporale cu durate limitate i evalueze imobilele, la nchiderea de utilizare economic se amortizeaz n exerciiului: fie la cost amortizat; fie la mod sistematic. Terenurile nu se valoarea just. amortizeaz. IAS 40.38 : modelul bazat pe valoarea 121. - (1) Entitile pot proceda la

17

just presupune reflectarea condiiilor de pia la nchiderea exerciiului. IAS 40.56 : modelul bazat pe cost presupune utilizarea prevederilor IAS 16.

reevaluarea imobilizrilor corporale existente la sfritul exerciiului financiar, astfel nct acestea s fie prezentate n contabilitate la valoarea just, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluri n situaiile financiare ntocmite pentru acel exerciiu. 122. - (1) Reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just de la data bilanului. Valoarea just se determin pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de profesioniti calificai n evaluare, membri ai unui organism profesional n domeniu, recunoscut naional i internaional.

Element analizat : transferuri Ias 40.57-65 : n cazul n care un activ este transferat n Nu exist precizri categoria imobilelor de plasament evaluate la valoarea just, n omfp diferena dintre valoarea just i valoarea contabil este tratat diferit n funcie de originea activului: -dac activul era o imobilizare corporal, operaia este considerat ca o reevaluare i este tratat n conformitate cu IAS 16; -dac activul era un stoc, diferena afecteaz rezultatul exerciiului curent. n momentul n care un activ nceteaz s mai fie imobil de plasament, el este contabilizat la cost. Costul corespunde valorii juste a imobilului, la data transferului din categoria imobilelor de plasament. Element analizat : Prezentare i informaii de furnizat Imobilele de plasament sunt prezentate A se vedea cerinele referitoare la n mod distinct n bilan (IAS 1). Notele imobilizri corporale. explicative informeaz asupra politicilor contabile (metoda de evaluare, modalitile de determinare a valorii juste sau metodele i duratele de amortizare), mrimea veniturilor i cheltuielilor exerciiului, relative la imobilele de plasament, i analiza variaiei imobilelor de plasament (conciliere). Dac entitatea a reinut metoda contabil a costului amortizat, ea trebuie s comunice mrimea valorii juste a imobilelor sale de plasament. IFRS 5 Active necurente deinute n scopul tranzacionrii i abandonurile de activiti Element analizat : definiia activelor necurente deinute n scopul tranzacionrii IFRS 5.6: Activele necurente deinute n scopul n omfp nu sunt definite tranzacionrii sunt acele active a cror valoare distinct ci sunt incluse n

18

contabil va fi recuperat, n mod individual sau n grup, mai degrab prin vnzare, schimb cu alte active necurente sau pe alte ci dect prin utilizare.

categoria imobilizrilor

Element analizat : recunoaterea activelor necurente deinute n scopul tranzacionrii IFRS 5.7-8: Data clasificrii unui activ necurent n active Criteriile sunt cele pentru destinate a fi cedate este, cel mai devreme, data la care recunoaterea sunt ndeplinite urmtoarele condiii: imobilizrilor corporale i a) Activul este disponibil pentru o cesiune imediat, n necorporale starea sa actual, sub rezerva unor condiii suspensive, care sunt obinuite pentru cesiuni similare. b) Cesiunea are un grad ridicat de probabilitate. IFRS 5.9 : anumite evenimente particulare pot prelungi perioada de finalizare a vnzrii peste un an. Aceast prelungire nu mpiedic o clasificare a activului n categoria activelor destinate a fi cedate, dac i numai dac: -ea se datoreaz unor evenimente pe care ntreprinderea nu le poate controla; -exist probe suficiente care demonstreaz c entitatea rmne angajat n planul de cesiune a activului. Element analizat : evaluarea iniial i ulterioar IFRS 5.15-19: Pentru evaluarea activelor necurente destinate cedrii, trebuie respectate urmtoarele reguli: -nainte de clasificarea n active destinate cedrii, fiecare activ trebuie s fie evaluat conform standardului specific care i este aplicabil. De exemplu, imobilizrile pe care ntreprinderea are intenia s le cedeze trebuie s fac obiectul unui test de depreciere conform standardului IAS 36, care prevede c un plan de cesiune constituie un indiciu de pierdere de valoare. -Apoi, dup prima evaluare i dup clasificarea n active destinate cedrii, activele sunt evaluate la valoarea cea mai mic dintre valoarea net contabil i valoarea just diminuat cu cheltuielile estimate de cesiune. IFRS 5.20-25 : Dup clasificarea unui activ, n categoria activelor destinate cedrii, orice scdere a valorii contabilizate, pentru a aduce valoarea contabil net la nivelul valorii juste diminuate cu cheltuielile estimate de vnzare, constituie o pierdere de valoare a activului care afecteaz rezultatul exerciiului curent. Orice cretere ulterioar a valorii juste diminuate cu cheltuielile estimate de cesiune trebuie recunoscut la venituri, cu condiia ca venitul respectiv s nu depeasc valoarea cumulat a deprecierilor constatate prin aplicarea standardului IFRS 5 sau constatate anterior, prin aplicarea standardului IAS 36. Evaluarea activelor necurente care nu mai ndeplinesc condiiile de a fi clasificate ca active destinate cedrii se face la valoarea cea mai mic dintre: -valoarea contabil net a activului, naintea clasificrii ca activ destinat cedrii, ajustat cu orice amortizare, depreciere sau reevaluare care ar fi fost constatat, dac Imobilizrile corporale trebuie evaluate la costul de achiziie sau la costul de producie (art 64) Imobilizrile corporale cu durate limitate de utilizare economic se amortizeaz n mod sistematic.

19

activul nu ar fi fost clasificat ca activ destinat cedrii i ar fi continuat s figureze printre activele destinate utilizrii; i -valoarea recuperabil a activului, la data la care s-a decis c acesta nu va fi cedat. Element analizat: Prezentarea activelor necurente destinate cedrii i informaii de furnizat Societatea trebuie s prezinte un activ A se vedea cerinele referitoare la necurent destinat cedrii i activele dintr- imobilizri corporale. un grup destinat cedrii, n mod separat de alte active din cadrul bilanului. De asemenea, datoriile dint-un grup destinat cedrii vor fi prezentate separat de alte datorii n cadrul bilanului. Activele i datoriile respective nu vor putea fi ns compensate i prezentate ca o sum unic. De asemenea, societatea trebuie s prezinte urmtoarele informaii n notele explicative, n perioada n care un activ necurent (sau un grup de active) a fost fie clasificat ca destinat cedrii, fie cedat efectiv: o descriere a activului necurent (sau a grupului); o descriere a faptelor i evenimentelor legate de cesiune; forma n care se va manifesta cesiunea i momentul la care se va produce aceasta; ctigul sau pierderea recunoscut() i, dac este cazul, segmentul de activitate de care aparine activul necurent.

IAS 2 Stocurile Element analizat : definiia stocurilor IAS 2.6.Stocurile sunt active: -deinute pentru a fi vndute, n cursul normal al activitii; -n curs de producie, pentru a realiza o astfel de vnzare; sau -deinute sub form de materiale sau furnituri, care trebuie s fie consumate n cursul procesului de producie sau al prestrii de servicii.

152. - (1) Stocurile sunt active circulante: a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; b) n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a activitii; sau c) sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. (2) n categoria stocurilor se cuprind i activele cu ciclu lung de fabricaie, destinate vnzrii (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuine etc. realizate de entitile ce au ca activitate

20

principal obinerea i vnzarea de locuine). Dac construciile sunt realizate n scopul exploatrii pe termen lung, de ctre entitatea care le-a realizat, ele reprezint imobilizri. (3) De asemenea, atunci cnd un teren este cumprat n scopul construirii pe acesta de construcii destinate vnzrii, acesta este nregistrat la stocuri. 154. - (1) n cadrul stocurilor se cuprind: a) mrfurile, i anume bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii; b) materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat; c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit; d) materialele de natura obiectelor de inventar; e) produsele, i anume: - semifabricatele, prin care se nelege produsele al cror process tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor; - produsele finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; - rebuturile, materialele recuperabile i deeurile; f)animalele i psrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele) crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie - ln, lapte i blan;

21

g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte; h) producia n curs de execuie, reprezentnd producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, serviciile i studiile n curs de execuie sau neterminate. (2) n cadrul stocurilor se includ i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri, mainile folosite numai ca material de demonstraie pentru negociere n domeniul automobilelor, cu durat de utilizare de sub un an. Acestea se nregistreaz distinct n contabilitate, pe categorii de stocuri. Dac materialele de demonstraie au durat de utilizare mai mare de un an, ele reprezint imobilizri. (3) Sunt reflectate, de asemenea, distinct n contabilitate, acele stocuri cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare (grupa 32 Stocuri n curs de aprovizionare din Planul de conturi general). Element analizat : Evaluarea stocurilor la intrare IAS 2.10: Cu ocazia intrrii, stocurile sunt 157. - (1) Costul stocurilor trebuie s evaluate, ndeobte, la costuri istorice, fie cuprind toate costurile aferente ele costuri de achiziie, costuri de achiziiei producie i alte costuri angajate pentru i prelucrrii, precum i alte costuri a aduce bunurile n locul i starea n care suportate pentru a aduce stocurile n ele se gsesc. forma i n locul n care se gsesc. (i) Costurile de achiziie cuprind: preul (2) Costul stocurilor unui prestator de de cumprare; taxele vamale i alte taxe servicii cuprinde manopera i alte (altele dect taxele recuperabile ulterior cheltuieli legate de personalul direct de ntreprindere de la administraia angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv fiscal); cheltuielile de transport, personalul nsrcinat cu supravegherea, manipulare i alte costuri direct precum i regiile corespunztoare.

22

imputabile achiziiei de mrfuri, materiale i servicii. Cum taxa pe valoarea adugat este n mod normal recuperabil, cea mai mare parte a stocurilor sunt evaluate n afara taxelor. Stocurile pentru care taxa nu este deductibil sunt evaluate incluznd n cost TVA. Reducerile comerciale (rabaturi, remize i alte elemente similare) sunt deduse din costul de achiziie. Pentru reducerile financiare, motivate, n general, de o plat anticipat (sconturile de decontare sau alt modalitate de ncadrare), soluia de calcul este coerent cu cea adoptat pentru contabilizarea cumprrilor (n acord cu standardul IAS 18). (ii) Costurile de producie (de transformare) cuprind: cheltuielile direct legate de unitile de producie, precum manopera direct; o cot parte din cheltuielile indirecte de producie, fixe i variabile, ocazionate de transformarea materiilor prime n produse finite. Repartizarea cheltuielilor generale fixe de producie n costurile de transformare este bazat pe capacitatea normal a instalaiilor de producie. Capacitatea normal de producie este producia medie, care se estimeaz s fie obinut, de-a lungul unui anumit numr de exerciii sau de sezoane, n circumstane normale, innd cont de pierderea de capacitate care rezult din ntreinerea planificat a echipamentelor. Costuri excluse din costul stocurilor i contabilizate la cheltuielile exerciiului n cursul cruia acestea sunt angajate: -mrimile anormale de deeuri de fabricaie, de manoper sau referitoare la alte costuri de producie; -costurile de stocaj, exceptnd situaia n care aceste costuri sunt necesare procesului de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie; -cheltuielile generale administrative care nu contribuie la aducerea stocurilor n locul i n starea n care ele se gsesc; -cheltuielile de comercializare. n anumite circumstane, n costurile stocurilor sunt incluse i costurile ndatorrii. Costul stocurilor unui prestator de servicii se compune, n principal, din manoper i

158. - Materiile prime i materialele consumabile care sunt n mod constant nlocuite i a cror valoare total este de o importan secundar pentru entitate pot fi prezentate la "Active" la o valoare i cantitate fixe, dac valoarea, cantitatea i structura acestora nu variaz n mod semnificativ. 160. - (1) n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, n activitatea de producie sau metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul.

23

alte cheltuieli de personal direct angajate pentru prestarea serviciului, inclusiv cele referitoare la personalul de supervizare i cheltuielile generale atribuibile. Tehnicile de evaluare a costului stocurilor, ca de exemplu metoda costului standard (the standard cost method) sau metoda preului de vnzare cu amnuntul (the retail method), pot s fie utilizate, dac aceste metode conduc la rezultate apropiate de cost. Element analizat : evaluarea stocurilor la ieire Costul stocurilor de elemente care, n 159. - (1) Costul stocurilor care nu sunt mod obinuit, nu sunt confundabile i de de obicei fungibile i al acelor bunuri sau bunuri sau servicii produse sau prestate servicii produse i destinate unor i afectate proiectelor specifice trebuie s comenzi distincte trebuie determinat prin fie determinat printr-o identificare identificarea specific a costurilor distinct a costurilor lor individuale. individuale. Costul altor stocuri dect cele care sunt 161. - (1) La ieirea din gestiune a identificabile trebuie s fie determinat stocurilor i altor active fungibile, acestea prin utilizarea metodei costul mediu se evalueaz i nregistreaz n ponderat sau a metodei primul intrat contabilitate prin aplicarea uneia din primul ieit. urmtoarele metode: a) metoda primul intrat-primul ieit FIFO; b) metoda costului mediu ponderat CMP; c) metoda ultimul intrat- primul ieit-LIFO. Element analizat : evaluarea stocurilor n bilan La nchiderea exerciiului, 166. - Activele de natura stocurilor nu stocurile trebuie s fie evaluate la costul trebuie reflectate n bilan la o valoare lor sau la valoarea lor realizabil mai mare dect valoarea care se poate net, dac aceasta din urm este mai obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n mic. n fond, aceast regul a acest scop, valoarea stocurilor se standardului internaional IAS 2 urmeaz diminueaz pn la valoarea realizabil linia uzanelor anglo-saxone care net, prin reflectarea unei ajustri pentru presupun alegerea la inventar a celei mai depreciere. mici valori dintre cost i preul pieei . 166. (2) n cazul n care valoarea Estimarea valorii realizabile nete contabil a stocurilor este mai mare trebuie s in cont de destinaia dect valoarea de inventar, valoarea elementului considerat. Astfel, stocurilor se elementele care fac parte din clauzele diminueaz pn la valoarea realizabil unui contract de vnzare sau de prestare net, prin constituirea unei ajustri de servicii deja ncheiat trebuie s fie pentru evaluate n funcie de preul stipulat n depreciere. contract. n nelesul prezentelor reglementri, prin Materiile prime i materialele valoare realizabil net a stocurilor se consumabile, deinute pentru a fi utilizate nelege preul de vnzare estimat care n producia de stocuri, nu sunt evaluate ar putea fi obinut pe parcursul sub mrimea costului lor, dac se desfurrii

24

ateapt ca produsele finite, n care ele vor fi ncorporate, s fie vndute la nivelul costului sau la o valoare mai mare dect acesta. Totui, dac o scdere a preurilor materiilor prime arat c nivelul costului produselor finite va fi mai mare dect valoarea net de realizare, materiile prime vor fi aduse, prin depreciere, la valoarea net de realizare. ntr-un astfel de caz, costul de nlocuire al materiilor prime poate s fie cea mai bun msur disponibil a valorii nete de realizare. n mod normal, valoarea net de realizare trebuie s fie determinat separat, pentru fiecare articol. Cu toate acestea, pot s fie realizate regrupri de elemente asemntoare sau care au legtur ntre ele. Este cazul elementelor care aparin aceleiai linii de produse, ce au scopuri sau utilizri asemntoare, fabricate i comercializate n aceeai zon geografic i care nu pot s fie evaluate separat de celelalte elemente ale aceleiai linii de produse. Estimrile valorilor nete de realizare, realizate pe o baz individual, sunt fundamentate pe informaiile probante cele mai fiabile, disponibile la data la care sunt efectuate aprecierile respective. Aceste estimri in cont de fluctuaiile de preuri sau de costuri, direct legate de evenimentele care survin dup nchiderea exerciiului, n msura n care astfel de evenimente confirm condiiile existente la sfritul exerciiului. n fiecare exerciiu urmtor, este efectuat o nou estimare a valorii nete de realizare. Atunci cnd au disprut circumstanele care au justificat evaluarea stocurilor sub nivelul costului, deprecierea (altfel spus, provizionul) trebuie reluat() (diminuat() sau anulat()), astfel nct noua valoare contabil s fie cea mai mic valoare dintre cost i valoarea net de realizare. Acest caz se probeaz atunci cnd un element al stocurilor, care a fost contabilizat la valoarea net de realizare, deoarece preul su de vnzare se diminuase, este nc disponibil n exerciiul urmtor (sau exerciiile urmtoare), perioad/e n care preul su de vnzare va fi crescut.

normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd este cazul, i costurile estimate necesare vnzrii.

25

Element analizat: Informaiile de furnizat IAS 2.36: metodele de evaluare a 285. - (1) Se prezint n notele explicative stocurilor, valoarea contabil a stocurilor costul de achiziie sau costul de (cu precizarea mrimii stocurilor evaluate producie al stocurilor evideniate n la valoarea just net), cheltuiala privind bilan i metodele de evaluare a stocurile referitoare la exerciiul n cauz, stocurilor. mrimea oricrei noi deprecieri, (2) Dac, n situaii excepionale, contabilizat la cheltuielile exerciiului, administratorii decid s modifice metoda pentru a aduce stocurile la VNR, mrimea de evaluare pentru un anumit element de oricrei reluri privind provizionul de stocuri sau alte active fungibile, trebuie depreciere, constatat la veniturile prezentate urmtoarele informaii: exerciiului (i justificat), valoarea a) motivul modificrii metodei; i contabil a stocurilor gajate n contul b) efectul financiar asupra rezultatului datoriilor. exerciiului financiar.

IAS 23 Costurile ndatorrii Element analizat : definiia costurilor ndatorrii IAS 23.4: Costurile ndatorrii cuprind 53. - (1) De exemplu, n costurile dobnzile i alte costuri suportate de o ndatorrii pot fi incluse dobnda la ntreprindere n legtur cu mprumutul capitalul mprumutat pentru finanarea de fonduri. achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie, precum i comisioanele aferente acestor mprumuturi contractate. Element analizat: Recunoaterea costurilor ndatorrii IAS 23.8: Costurile ndatorrii care se pot 53. - (1) Costurile ndatorrii care sunt atribui direct achiziiei, construciei sau direct atribuibile achiziiei, construciei produciei unui activ calificat trebuie sau produciei unui activ cu ciclu lung de capitalizate ca parte din costul acelui fabricaie pot fi incluse n costul acelui activ. Celelalte costuri ale ndatorrii activ. trebuie recunoscute drept costuri ale (4) n sensul prezentelor reglementri, perioadei. prin activ cu ciclu lung de fabricaie se IAS 23.9.: Costurile ndatorrii sunt nelege un activ care solicit n mod capitalizate ca parte a costului activului, necesar o perioad substanial de timp atunci cnd este probabil ca ele s aib pentru a fi gata n vederea utilizrii sale drept rezultat beneficii economice prestabilite sau pentru vnzare. viitoare pentru entitate iar costurile s Activele financiare i stocurile care sunt poat fi evaluate n mod credibil. fabricate pe o baz repetitiv de-a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricaie. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricaie nici activele care n momentul achiziiei sunt gata pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vnzare. Element analizat: evaluarea costurilor ndatorrii IAS 23.10: Costurile ndatorrii, care sunt Nu exit prevederi in omfp privin direct atribuibile achiziiei, construciei evaluarea i nceprea ncorporrii

26

sau produciei unui activ calificat, corespund costurilor mprumuturilor ce ar fi putut s fie evitate, dac nu s-ar fi efectuat cheltuieli cu activul calificat. IAS 23.12: n msura n care fondurile mprumutate sunt destinate obinerii unui activ calificat, mrimea costurilor ndatorrii ncorporabile n costul activului trebuie s corespund costurilor reale angajate ale ndatorrii n cursul exerciiului, diminuate cu orice venituri obinute din plasamentul temporar al fondurilor mprumutate. IAS 23.14: Atunci cnd finanarea activului nu face obiectul unui mprumut special, mrimea cheltuielilor capitalizabile este determinat prin ponderarea costului activului cu o rat de capitalizare. Rata de capitalizare trebuie s fie media ponderat a costurilor mprumuturilor, aplicabil mprumuturilor ntreprinderii, care nu sunt rambursate n timpul perioadei, altele dect mprumuturile fcute special pentru a obine un activ calificat. Valoarea cheltuielilor capitalizate nu trebuie s depeasc cheltuielile cu mprumuturile efectiv suportate n cursul perioadei. IAS 23.17: ncorporarea costurilor mprumuturilor n costul unui activ calificat trebuie s nceap atunci cnd: - plile relative la bun au fost realizate; - costurile mprumuturilor sunt angajate; i - activitile indispensabile pregtirii activului, prealabile utilizrii sau vnzrii sale, sunt n curs de realizare. Costurile mprumuturilor, suportate n faza de amenajare a unui teren sunt ncorporate n costul unui activ, n exerciiul n cursul cruia sunt realizate operaiile referitoare la aceast dezvoltare. IAS 23.20: ncorporarea costurilor mprumuturilor n costul unui activ trebuie s fie suspendat n timpul perioadelor lungi de ntrerupere a activitii productive. Totui, ncorporarea costurilor mprumuturilor n costul unui activ nu este suspendat, n mod normal, pentru o durat n cursul creia se deruleaz lucrri tehnice i administrative. De asemenea, ncorporarea nu este suspendat atunci cnd este necesar o amnare

costurilor mprumuturilor n valoarea activelor. 53. - (5) Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze cnd se realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de fabricaie, n vederea utilizrii prestabilite sau a vnzrii acestuia.

27

temporar n cadrul unei etape de pregtire a activului n vederea utilizrii sau vnzrii sale. Cu titlu de exemplu, ncorporarea n costul activului continu n perioadele lungi de maturaie a stocurilor sau n perioada lung n cursul creia nivelul ridicat al apelor ntrzie construcia unui pod, dac acest nivel ridicat este obinuit, n perioada de construcie, n regiunea geografic respectiv. IAS 23.22: ncorporarea costurilor mprumuturilor trebuie s nceteze, atunci cnd activitile indispensabile pregtirii activului, prealabile utilizrii sau vnzrii sale, sunt practic toate ncheiate. Analiza comparativ a politicilor de recunoatere, evaluare i prezentare n situaiile financiare a informaiilor privind datoriile (IAS 12 i IAS 37 versus OMFP 3055) IAS 37 Provizioane, datorii contingente i active contingente Element analizat: Definiii IAS 37.10: Un provizion este o datorie (o obligaie) a crei Omfp prezint definiii mrime i a crei scaden sunt nesigure. coerente cu ias 37 pt Obligaia poate rezulta din dispoziii juridice (dintr-un provizioane, active si contract, din dispoziii legale sau reglementare, din datorii contingente (art. elemente de jurispruden) sau din aciunile ntreprinderii 220,211). atunci cnd, prin practici anterioare, prin politica sa fcut Delimitarea public sau printr-o declaraie, ea a indicat terilor i, ca provizioanelor de atare, le-a creat o speran acestora, c i va asuma datoriile comerciale i anumite responsabiliti (obligaie implicit). de alte datorii ale O datorie contingent este: entitii este coerent - o obligaie potenial, care rezult din evenimente trecute de asemenea cu IAS 37. i a crei existen nu va fi confirmat dect prin realizarea (art 221) (sau nu) a unuia sau a mai multor evenimente viitoare nesigure, ce nu sunt n totalitate sub controlul entitii; sau - o obligaie actual, ce rezult din evenimente trecute, dar care nu este contabilizat, deoarece nu ndeplinete criteriile de recunoatere a unui provizion. Un activ contingent este un activ potenial, care rezult din evenimente trecute i a crei existen nu va fi confirmat dect prin realizarea (sau nu) a unuia sau a mai multor evenimente viitoare nesigure, ce nu sunt n totalitate sub controlul entitii. O restructurare este un program planificat i monitorizat de conducere, care modific semnificativ fie sfera activitilor realizate de entitate, fie modalitatea n care este condus activitatea. Un contract este considerat deficitar atunci cnd costurile inevitabile implicate de ndeplinirea obligaiilor contractuale sunt mai mari dect beneficiile economice estimate a fi obinute din respectivul contract.

28

Standardul face diferena ntre provizioane i alte datorii i prezint relaia dintre provizioane i datorii contingente (IAS 3.11-13). Element analizat: Criterii de recunoatere IAS 37.11: Un provizion trebuie s fie contabilizat dac, i Omfp a preluat din ia numai dac: 37 criteriile de - entitatea are o obligaie actual (legal sau implicit), reunoatere a care rezult dintr-un eveniment trecut, la nchiderea provizioanelor pentru exerciiului; riscuri i cheltuieli - pentru a stinge obligaia, este probabil s fie necesar o precum i aspectele ieire de resurse care s reprezinte avantaje economice; legate de - mrimea obligaiei poate s fie estimat n mod fiabil. recunoaterea activelor Se vor recunoate ca provizioane doar acele obligaii i datoriilor contingente generate de evenimente anterioare care sunt (art 221, 222, 211) independente de aciunile viitoare ale entitii (de exemplu, modul de desfurare a activitii n viitor). Exemple de astfel de obligaii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele genernd ieiri de resurse care ncorporeaz beneficii economice, indiferent de aciunile viitoare ale entitii. Similar, o entitate recunoate un provizion pentru costurile de nchidere a unei instalaii petroliere, cu condiia ca respectiva entitate s remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de aceast situaie, o entitate poate inteniona sau poate avea nevoie, datorit presiunilor de ordin comercial sau a cerinelor de ordin legal, s efectueze cheltuieli pentru a putea aciona ntr-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum ntr-un anumit tip de fabric). Deoarece entitatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse aciuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricaie, ea nu are o obligaie curent aferent acelei cheltuieli viitoare i, deci, nu va recunoate niciun provizion. Mrimea provizionat este cea mai bun estimare a plii necesare pentru stingerea obligaiei actuale, la data nchiderii, excluznd venitul din ieirea ateptat de resurse (active). Aceast mrime trebuie s fie actualizat, atunci cnd efectul valorii n timp a monedelor este semnificativ, aplicnd, n acest sens, o rat fr risc. Efectul actualizrii este contabilizat la cheltuieli financiare. O entitate nu trebuie s contabilizeze o datorie sau un activ eventual, dar ea trebuie s ofere informaii corespunztoare n notele explicative, dac exist probabilitatea ieirii sau intrrii unei resurse. Element analizat: contracte deficitare IAS 37.66: n cazul n care un contract In omfp nu se face nici o referire la devine deficitar, se va constitui un contractele deficitare. Dac o provizion pentru obligaia actual ntreprindere va avea pierderi din corespunztoare acestuia. contracte oneroase va trebui s le IAS 37.68: Un contract este considerat recunoasc la provizioane aplicnd deficitar atunci cnd costurile inevitabile definiia i criteriile de recunoatere a implicate de ndeplinirea obligaiilor provizioanelor. contractuale sunt mai mari dect

29

beneficiile economice estimate a fi obinute din respectivul contract. Costurile inevitabile ale unui contract sunt reprezentate de valoarea cea mai mic dintre costul ndeplinirii contractului i orice compensaie sau penalizare, generat de nendeplinirea contractului. IAS 37.69: nainte de a stabili un provizion pentru un cotract deficitar, entitatea recunoate orice pierdere din deprecierea activelor desemnate prin contract.

IAS 12 Impozitul asupra rezultatului Element analizat: recunoaterea datoriilor i a creanelor privind impozitul curent IAS 12.12.: Impozitele curente trebuie s Omfp prevede un tratament similar fie contabilizate la datorii (pasive), atta pentru impozitul curent. timp ct ele nu sunt pltite. O crean de report napoi a deficitelor trebuie s fie contabilizat n activ. Element analizat: recunoaterea datoriilor i creanelor privind impozitul amnat Un pasiv de impozit amnat 226. - (1) Provizioanele pentru impozite este contabilizat pentru toate diferenele se constituie pentru sumele viitoare de temporare impozabile, exceptnd situaia plat datorate bugetului de stat, n n care el este generat de un fond condiiile n care sumele respective nu comercial sau de contabilizarea iniial a sunt unui activ sau a unei datorii, n contextul reflectate ca datorie n relaia cu statul. unei tranzacii care nu este o grupare de (2) Aceste provizioane pot fi constituite, ntreprinderi i nu afecteaz nici de exemplu, pentru: diferene de rezultatul contabil, nici rezultatul impozite rezultate din operaiuni de impozabil. control nefinalizate; impozite pentru care Un activ de impozit amnat entitatea are deschise procese n trebuie s fie contabilizat, pentru toate instan; rezerve din faciliti fiscale sau diferenele temporare deductibile, n alte msura n care este probabil ca un rezerve pentru care n legislaia fiscal beneficiu impozabil s fie disponibil, exist prevederi referitoare la asupra cruia s se impute aceste impozitarea diferene temporare deductibile. Totui, acestora, precum i n alte situaii care un activ de impozit amnat nu este pot genera datorii sub forma impozitului contabilizat, dac el este generat de pe contabilizarea iniial a unui activ sau a profit. unei datorii, ntr-o tranzacie care nu este Conform omfp nu se recunosc creane de o grupare de ntreprinderi i nu afecteaz impozit.

30

nici rezultatul contabil, nici rezultatul impozabil. Un activ de impozit amnat este contabilizat pentru reportul nainte al pierderilor fiscale i pentru creditele neutilizate de impozit, n msura n care este probabil s se dispun de beneficiile impozabile viitoare asupra crora s se impute aceste pierderi fiscale sau credite neutilizate de impozit. Element analizat: evaluarea datoriilor i creanelor privind impozitul amnat Datoriile i creanele privind impozitul Activele nu sunt recunoscute iar pentru amnat se determin prin multiplicarea datorii se aplic regulile de evaluare diferenelor temporare cu cotele de utilizate pentru provizioane. impozit ce se ateapt a fi aplicate n perioadele n care activul va fi realizat sau datoria va fi decontat, pe baza cotelor de impozit adoptate sau cvasiadoptate pn la nchiderea exerciiului curent. Element analizat: contabilizarea impozitului curent i amnat Impozitul amnat trebuie s fie Impozitul curent se recunoate pe seama contabilizat la venituri sau la cheltuieli i unei cheltuieli. Provizionul pentru inclus n rezultatul exerciiului, exceptnd impozite urmeaz regulile aplicabile situaia n care impozitul este generat de rovizioanelor. o tranzacie sau de un eveniment care este contabilizat() direct la capitaluri proprii, n acelai exerciiu sau ntr-un exerciiu diferit. Excepie privind contabilizarea impozitului amnat se face i n cazul gruprilor de ntreprinderi Element analizat: Informaiile de furnizat - componentele majore ale cheltuielii Nu exist cerine de informare similare. (venitului) cu (din) impozit, ct i reconcilierea cheltuielii cu impozitul; valorile cumulate de impozite contabilizate direct n capitaluri proprii; - impozitele amnate necontabilizate, bazele i datele de expirare a activelor poteniale de impozit amnat i diferenele temporare legate de participaiile consolidate; - justificarea activelor nete de impozit amnat, atunci cnd entitatea a suportat o pierdere, n cursul exerciiului ncheiat sau exerciiului precedent; - suplimentele de impozite exigibile, dac rezultatele sunt distribuite

31