N

Petre Popeang
Carmen Bragadireanu
Audit bancar
- suport de curs -
EDITURA UNIVERSITII NICOLAE TITULESCU

BUCURETI
2014
Acest material este destinat uzului studenilor, forma de nvmnt la distan.

Coninutul cursului este proprietatea intelectual a autorului /autorilor; designul, machetarea
i transpunerea n format electronic aparin Departamentului de nvmnt la Distan al
Universitii Nicolae Titulescu din Bucureti.
Acest curs este destinat uzului individual. Este interzis multiplicarea, copierea sau
difuzarea coninutului sub orice form.
Acest manual a fost actualizat i aprobat n sedinta Departamentului de Finante si
Contabilitate din data de 29 septembrie 2014.
UNIVERSITATEA NICOLAE TITULESCU DIN BUCURETI

DEPARTAMENTUL PENTRU NVMNTUL LA DISTAN
Petre Popeang, Carmen Bragadireanu
Audit bancar
Editura Universitii Nicolae Titulescu

Calea Vcreti, nr. 185, sector 4, Bucureti
Tel./fax: 0213309032/0213308606
Email: editura@univnt.ro
ISBN: 978-606-751-047-8
Cuprins
UNITATEA DE NVARE 1. AUDITUL FINANCIAR ASPECTE TEORETICE ........................................................ 10
1.1. DEFINIIA I SFERA DE ACTIVITATE...................................................................................................................... 10
1.2. OBIECTIVELE I CLASIFICAIA AUDITULUI FINANCIAR............................................................................................... 12
1.3. FUNCIILE AUDITULUI FINANCIAR ....................................................................................................................... 20
1.4. TEME DE CONTROL ......................................................................................................................................... 24
UNITATEA DE NVARE 2. ORGANIZAREA ACTIVITI DE AUDIT FINANCIAR............................................... 28
2.1. ORGANIZAREA ACTIVITATII DE AUDIT FINANCIAR IN INSTITUTII PUBLICE ...................................................................... 28
2.2. ORGANIZAREA ACTIVITATII DE AUDIT FINANCIAR IN ALTE ENTITATI ECONOMICE (REGII AUTONOME, SOCIETATI SI COMPANII
NATIONALE S.A.) ................................................................................................................................................... 38
2.3. TEME DE CONTROL ......................................................................................................................................... 41
UNITATEA DE NVARE 3. RESPONSABILITI PRIVIND AUDITUL FINANCIAR .............................................. 45
3.1. PRINCIPIILE GENERALE ALE AUDITORILOR FINANCIARI ............................................................................................. 45
3.2. CODUL DE ETIC PROFESIONAL APLICABIL TUTUROR AUDITORILOR FINANCIARI I PROFESIONITILOR DE PRACTIC PUBLIC 50
3.3. STATUTUL PROFESIONAL AL AUDITORULUI FINANCIAR N ROMNIA, ELEMENTUL UMAN N ACTIVITATEA DE AUDIT FINANCIAR
......................................................................................................................................................................... 59
UNITATEA DE NVARE 4. PLANIFICAREA ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR ............................................... 70
4.1. PLANUL GENERAL DE AUDIT .............................................................................................................................. 70
4.2. PRAGUL DE SEMNIFICAIE N AUDIT .................................................................................................................... 72
4.3. RISCURILE AUDITULUI ...................................................................................................................................... 76
UNITATEA DE NVARE 5. ASPECTE PRIVIND ORGANIZAREA MISIUNII DE AUDIT FINANCIAR ...................... 85
5.1. ACCEPTAREA ANGAJAMENTULUI DE AUDIT........................................................................................................... 85
5.2. DOCUMENTAIA DE LUCRU............................................................................................................................... 89
5.3. TEME DE CONTROL ......................................................................................................................................... 96
UNITATEA DE NVARE 6. METODOLOGIA DE EXERCITARE A AUDITULUI FINANCIAR .................................. 99
6.1. STANDARDE DE AUDIT FINANCIAR ...................................................................................................................... 99
6.2. RAPORTUL DE AUDIT ELEMENTE DE BAZ ........................................................................................................ 121
6.3. VALORIFICAREA REZULTATELOR ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR ........................................................................... 125
UNITATEA DE NVARE 7. ORGANIZAREA I EXERCITAREA ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR N RILE
UNIUNII EUROPENE ..................................................................................................................................... 133
7.1. SFERA DE ACIUNE I OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR N: REGATUL BELGIEI , REPUBLICA FRANCEZ, MARELE DUCAT AL
LUXEMBURGULUI, REGATUL MARII BRITANII I IRLANDEI DE NORD, REPUBLICA GERMANIA, GRECIA ................................... 133
Obiectivele cursului
Acest modul are ca obiectiv nsuirea de ctre studenii de la nvmntul la distan a
noiunilor generale i a limbajului economic. Scopul formativ al cursului const n
formarea de ctre student a unei viziuni de ansamblu asupra teoriei i practicii
economice, n dobndirea abilitilor n rezolvarea problemelor economice i n
utilizarea acestor noiuni la disciplinele de specialitate.
Competene generale
Prin nsuirea coninutului modulului, studenii vor dobndi urmtoarele competene
generale i specifice:
1. Competente instrumentale:
Capacitate de analiza i sintez
Capacitatea de a soluiona probleme
Capacitatea de analiz i sintez a fenomenelor economice i administrative
Capacitatea de organizare i planificare n administraia public, central i
local
Cunotine de baz necesare profesiei de funcionar public
Cunotine generale de baz
Deprinderea unui limbaj economic i administrativ
Voina de a asigura promovarea i respectarea legalitii
2. Competente interpersonale:
Capacitatea de a aprecia deontologia funcionarului public european, comunitar
i naional
Abilitatea de a colabora cu specialiti/experi din alte domenii
Abilitatea de a lucra intr-un context internaional
Abiliti de comunicare, relaii publice i protocol
Capacitatea de a avea un comportament etic i de respectare a regulilor
deontologiei profesionale
Capacitatea de a lucra in echipa
Capacitatea de evaluare si autoevaluare a rezultatelor sau performanelor
3. Competente sistemice:
Abiliti de cercetare n domeniul social, economic i administrativ
Abiliti de conductor
Abiliti de gestionare a resurselor economice

Capacitatea de a concepe proiecte si de a le derula
Capacitatea de a nelege mecanismele de funcionare a structurilor
administrative
Capacitatea de a se adapta procesului de integrare european i de armonizare
a legislaiei
Capacitatea de a transpune in practica cunotinele dobndite
Competene specifice
1. Cunoatere i nelegere (cunoaterea i utilizarea adecvat a noiunilor specifice
disciplinei):
Cunoaterea unor concepte, teorii, modele specifice economiei
nelegerea contextelor economiei la nivel macroeconomic
Aplicarea teoriei n practic prin simulri (studii de caz, grile, probleme)
2. Explicare i interpretare (explicarea i interpretarea unor idei, proiecte, procese,

precum i a coninuturilor teoretice i practice ale disciplinei):
Explicare unor situaii concrete la nivel macroeconomic
Interpretarea atitudinilor angajailor i managerilor n diverse situaii aprute n

economia naional
Explicarea utilitii interdisciplinaritii
3. Instrumental-aplicative (proiectarea, conducerea i evaluarea activitilor practice

specifice; utilizarea unor metode, tehnici i instrumente de investigare i de aplicare):
Evaluarea performanei la nivel macroeconomic - metode
Evaluarea calitii la nivel macroeconomic ; standardele de calitate
Instrumente de investigare a eficienei macroeconomice
4. Atitudinale (manifestarea unei atitudini pozitive i responsabile fa de domeniul

tiinific/ cultivarea unui mediu tiinific centrat pe valori i relaii democratice/
promovarea unui sistem de valori culturale, morale i civice/ valorificarea optim i
creativ a propriului potenial n activitile tiinifice/ implicarea n dezvoltarea
instituional i n promovarea inovaiilor tiinifice/angajarea n relaii de parteneriat
cu alte persoane instituii cu responsabiliti similare/ participarea la propria
dezvoltare profesional):
Cultivarea unor atitudini constructive n contexte organizaionale variate
ncurajarea unor comportamente morale la nivel de parteneriate
Promovarea unui sistem de valori coerent (responsabilitate, implicare,

moralitate etc.).
Structura cursului
Acest modul este structurat n 7 uniti de nvare pentru care recomandm a fi
studiate n ordinea n care sunt numerotate deoarece este o legtur logic ntre
informaiile furnizate n aceast ordine:
- Unitatea de nvare 1 Auditul financiar - aspecte teoretice, dup parcurgerea
creia vei fi familiarizai cu definirea i sfera de activitate, obiectivele i clasificarea
auditului financiar, precum i funciile auditului financiar, vei nelege rolul acestei
activiti n economie n viaa social.
- Unitatea de nvare 2 Organizarea activiti de audit financiar, dup
parcurgerea creia vei fi familiarizai cu: modul de organizare a activitii de audit
financiar n instituii publice i n alte entiti economice (regii autonome, societi i
companii naionale .a.);vei nelege cum este organizat i funcioneaz aceast
activitate .
- Unitatea de nvare 3 Responsabiliti privind auditul financiar, studiaz
principiile generale ale auditorilor financiari, codul de etic aplicabil auditorilor
financiari i statutul profesional al auditorului financiar n Romnia, elementul uman
n activitatea de audit financiar.
- Unitatea de nvare 4 Planificarea activitii de audit financiar, n care vei
studia aspecte teoretice privind planul general de audit, pragul de semnificaie n audit,
precum i riscurile auditului.
- Unitatea de nvare 5 Aspecte privind organizarea misiunii de audit financiar,
pe parcursul creia v vei familiariza cu aspectele privind acceptarea angajamentului
de audit. n continuare sunt analizate detaliat utilitatea i modul de ntocmire a
documentaiei de lucru.
- Unitatea de nvare 6 Metodologia de exercitare a auditului financiar, n care
vei studia ce reprezint standardele de audit financiar, modul de ntocmire i
valorificare a raportului de audit.
- Unitatea de nvare 7 Organizarea i exercitarea activitii de audit financiar
n rile Uniunii Europene, n care v vei familiariza cu conceptul, formele i
analiza sferei de aciune i a obiectivelor auditului financiar n: Regatul Belgiei ,
Republica Francez, Marele Ducat al Luxemburgului, Regatul Marii Britanii i
Irlandei de Nord, Republica Germania, Grecia
Durata medie de studiu individual
Timpul necesar parcurgerii fiecrei uniti de nvare este de 2-3 ore de studiu
individual.
Evaluarea
Componena notei finale:
ponderea evalurii finale (examen) 70 %
ponderea evalurilor pe parcurs (teme de control, verificri pe parcurs) 30 %
Unitatea de nvare 1. Auditul financiar aspecte teoretice

Cuprins
1.1. Definiia i sfera de activitate
1.2. Obiectivele i clasificarea auditului financiar
1.3. Funciile auditului financiar
1.4. Teme de referate
1.5. Evaluare
1.6. n concluzie
1.7. Bibliografie
1.1. Definiia i sfera de activitate

n procesul de fundamentare a deciziilor, pe baza crora se realizeaz actul
00:00
conducerii, orice administrator de activiti economice are interesul s cunoasc, n

detaliu i n orice moment, starea patrimoniului propriu. Acest deziderat, devenit cu
timpul necesitate, poate fi realizat prin instituirea unui sistem propriu de control intern
care s constate eventualele abateri de la prevederi, norme legale, ordine interne.
Denumirea de audit i are originea n latinescul audiere care nseamn a
asculta,a audia i mai nou din verbul TO AUDIT, n acest caz fiind tradus prin a
controla, a verifica, a inspecta. n lucrarea Lexicon de finane-credit, contabilitate i
informatic financiar contabil 1, elaborat de Ghe. Bistriceanu, Demetrescu i
Macovei se arat c termenul de audit, de provenien anglo-saxon are, n esen,
aceeai conotaie ca i termenii de revizie, verificare sau control dar i se asociaz,
adesea, conceptele de calitate sau de rigoare, modernism, calificare.
Auditul, n sens larg se definete ca fiind activitatea de examinare, de ctre o
persoan independent, competent, a fidelitii reprezentrilor n documente a unor
activiti umane n scopul emiterii unei opinii independente.
Activitatea de auditare a evoluat de la simpla corectare a abaterilor din
documentele financiar-contabile, la aprecierea global de fidelitate a rapoartelor
financiare emise de un agent economic i, mai departe, la analiza critic a procedurilor
Bistriceanu Gh.D., Demetrescu C.G., Macovei E.I. - Lexicon de finane-credit, contabilitate i informatic
financiar-contabil, Vol. I, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1981.
10
utilizate la elaborarea acestora ca i a elementelor lor structurale ale acestora.

Realizarea acestor obiective, ns, a impus adaptarea cadrului legislativ naional
la cel european fapt ce a creat premisele ca profesionitii contabili din Romnia s-i
desfoare activitatea n baza conveniilor reciproce dintre statele comunitare, aa cum
este stabilit n actul normativ de organizare a profesiei contabile n ara noastr.
Acest cadru legislativ, normele europene de audit al conturilor agenilor
economici s-au impus n cea mai mare parte a rilor dezvoltate i urmeaz a se impune
n celelalte, pentru a rspunde necesitilor controlului legal, depindu-se astfel,
cadrul strict naional al acestuia.
Pe baza acestor elemente, i de la esena n sine a activitii, AUDIT ul este
definit ca o examinare profesional a unor informaii n vederea exprimrii unei opinii
responsabile i independente, prin raportarea acestora la un criteriu (standard).
Ulterior, activitatea de audit a fost definit, n mod general, ca o examinare a unei
informaii de ctre un profesionist independent, care utilizeaz o metodologie specific
de investigaie, pus n funciune prin referina la normele de munc, n scopul
emiterii unei opinii asupra acestei informaii.
Noiunea de AUDIT i-a fcut intrarea n ara noastr dup anii 1990, din
dorina de a conexa reglementrile romneti privind economia de pia la
reglementrile similare pe plan internaional i european. Au aprut, astfel, auditul
calitii exercitat de experii n domeniul asigurrii calitii, formai de Centrul
Naional de Formare, Consultan i Management pentru Asigurarea Calitii, n cadrul
unor programe bilaterale cu Asociaia Francez de Standardizare, sau cu Know-How
Fund din Scoia, auditul financiar, i altele.
Auditul financiar se definete ca o examinare efectuat de un profesionist
COMPETENT i INDEPENDENT, expert contabil, cenzor sau contabil autorizat, n
vederea exprimrii unei opinii motivate privind:
validitatea i corecta aplicare a procedurilor financiar-contabile interne,
stabilite de conducerea entitii;
imaginea fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a
rezultatelor obinute de ctre entitate.
Sfera activitii de audit financiar este format i din totalitatea documentelor
11
care sunt supuse analizei auditorului. n general, categoriile de situaii financiare care
formeaz sfera de activitatea a auditului financiar sunt urmtoarele:
1 - bilanul i contul de profit i pierdere;
2 - situaii privind modificri ale poziiei financiare ale unitii patrimoniale:
situaia fluxurilor de numerar;
situaia fluxurilor de fonduri.
3 note, anexe i alte situaii i documente explicative. Aceast categorie de
documente se ataeaz i fac parte integrant din situaiile financiare.
4 situaii financiare sintetice
Urmare activitii de audit, o entitate economic poate crea noi situaii
sintetice, care s o reprezinte fa de teri, acestea urmnd a fi ntocmite conform
uneia sau unei combinaii ale urmtoarelor variante:
standardelor internaionale de contabilitate;

standardelor naionale de contabilitate;
unui cadru general de raportare financiar cu caracter obligatoriu conceput
pentru a fi utilizat n raportarea financiar.
00:30
Definii auditul i relaia existenta ntre acesta i ceilali ageni
economici.
Care este sfera de activitate a auditului?
1.2. Obiectivele i clasificaia auditului financiar

Principalele obiective ale auditului financiar constau n:
00:20
1. reflectarea unei imagini fidele a situaiei patrimoniului i a rezultatelor

financiare nscrise n bilanul i contul de profit i pierdere;
Noiunea de stare a patrimoniului, n aceast accepie, nu trebuie neleas
n sensul ngust al rezultatului unei inventarieri, ci n sens larg, de rezultat al
exerciiului determinat evident de starea patrimoniului.
2. exprimarea unei opinii n legtur cu imaginea entitii economice auditate
din punct de vedere al situaiei afacerilor reflectate n bilanul contabil ntocmit pentru
exerciiul financiar ncheiat;
3. asigurarea unei coerene i a calitii sistemului contabil astfel nct s
12
asigure un nivel nalt de certitudine asupra informaiilor nscrise n bilan i n contul

de profit i pierdere, n mod legal, corect, complet i sincer, informaii care se refer la
starea patrimoniului;
4. mbuntirii utilizrii informaiilor contabile.
Informaiile contabile auditate care ndeplinesc condiiile de legalitate, realitate
sinceritate i corectitudine, atestate ca atare, prezint suficiente grade de siguran, ne
mai fiind necesar, nainte de a servi ca suport pentru decizii, de control preventiv sau
de alt natur.
5. aprecierea performanelor i a eficienei sistemelor de organizare i
informare a factorilor de decizie de la diferitele niveluri ale unitii patrimoniale.
Concepiile de abordare a auditului financiar:

.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.
.................................................................................................................
n vederea exprimrii unei opinii competente i independente asupra imaginii

fidele, clare i complete a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor
ntreprinderilor, in exercitarea auditului financiar este necesar respectarea anumitor
criterii i obiective care guverneaz un audit al situaiilor financiare, i anume:
Criteriul exhaustivitii i integritii nregistrrilor
Acest criteriu stabilete c pentru toate operaiunile patrimoniale este
obligatorie nregistrarea corect i integrala a acestora n contabilitate.
n vederea realizrii acestui criteriu, auditorul are dou soluii, respectiv :
verificarea cu atenie deosebit a procedurilor utilizate de ntreprindere n

vederea validrii tuturor modificrilor patrimoniale (creteri/diminuri de
active, respectiv diminuri de pasive). Totui, aceast variant are un
dezavantaj, i anume faptul c pentru validare este necesar un timp mai
ndelungat;
13
utilizarea rezultatelor inventarierii. n cazul n care auditorul recurge la aceast

soluie, n primul rnd, trebuie s se asigure c inventarierea a fost efectuat
conform prevederilor legale.
Altfel spus, n vederea verificrii dac acest criteriu a fost respectat, auditorul
trebuie s se asigure c toate rezultatele operaiunilor efectuate, reflectate n documente
justificative, sunt evideniate n contabilitate, fr omisiuni, iar acestea nu sunt
contabilizate de mai multe ori.
Criteriul realitii nregistrrilor
n vederea stabilirii dac acest criteriu a fost respectat sau nu, auditorul are
obligaia de a verifica dac toate elementele de activ i de pasiv, nregistrate n
contabilitate, corespund cu cele identificate fizic prin inventariere sau prin alte
proceduri (de exemplu: confirmri primite de la teri, analize de laborator, etc). De
asemenea, se verific i un aspect important, respectiv dac toate operaiunile efectuate
aparin i sunt n numele entitii respective.
Criteriul corectei nregistrri n contabilitate i a corectei prezentri cu ajutorul
conturilor anuale
Acest criteriu se refer la localizarea corect a perioadei privind elementele
patrimoniale, la evaluarea corect a modificrilor efectuate, la imputarea corect,
precum i la ntocmirea corect a situaiilor financiare.
Astfel, localizarea perioadei corecte n care modificrile patrimoniale au fost
evideniate presupune respectarea principiului independenei exerciiilor, utilizarea
contabilitii pe baz de angajament i folosirea conturilor de regularizare.
Evaluarea corect a modificrilor efectuate presupune ca elementele
patrimoniale s fie analizate n conformitate cu prevederile legale, avnd n vedere
dac:
la data intrrii n patrimoniu bunurile au fost evaluate i nregistrate n
14
contabilitate la valoarea de intrare denumit valoare contabil;

bunurile obinute cu titlu gratuit au fost evaluate la valoarea de utilitate n
funcie de preul pieei, de starea i de amplasarea acestora;
achiziiile cu titlu oneros au fost evaluate la costul de achiziie i la costul de
producie dac sunt fabricare n ntreprindere;
evaluarea creanelor i datoriilor a fost nregistrat la valoarea lor nominal,
respectiv valoarea de intrare (valoare contabil).
Imputarea corect presupune ca toate rezultatele operaiunilor contabile s fie
nregistrate n conturi astfel nct s fie respectat corespondena dintre conturi, aa
cum stabilesc prevederile legale. La ntocmirea situaiilor financiare (bilanul contabil,
contul de profit i pierdere, situaia fluxurilor de trezorerie, informaiile adiionale ce
trebuie furnizate sub forma notelor la conturile anuale) trebuie avut n vedere
concordana care trebuie s existe ntre datele nregistrate n contabilitatea sintetic i
balana de verificare dup inventariere ca baz de referin pentru bilan.
La stabilirea obiectivelor efecturii unui audit sunt avute n vedere toate
aspectele care vizeaz patrimoniul, rezultatul exerciiului, bilanul, precum i situaia
financiar a ntreprinderii. La validarea de ctre auditor a integritii patrimoniului,
acesta trebuie s aib n vedere:
modul de inere corect i la zi a contabilitii;
realizarea inventarierii patrimoniului, valorificarea corect a rezultatelor
acesteia i cuprinderea sa n bilanul contabil;
preluarea corect n balana de verificare a datelor din conturile sintetice i
concordana lor cu conturile analitice;
efectuarea corect a tuturor operaiunilor legate de nregistrarea i
modificarea capitalurilor proprii;
evaluarea corect a patrimoniului conform prevederilor legale;
ntocmirea bilanului contabil pe baza balanei de verificare dup inventariere.
15
Principalele obiective ale auditului financiar:

.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
Clasificarea auditului financiar

Din definiia auditului financiar rezult i formele acestuia, i anume:
01:10
Auditul intern este activitatea ce i propune s formuleze o opinie

autorizat, exprimat de ctre profesionistul auditor intern asupra validitii
i aplicrii corecte a procedurilor financiar contabile interne, instituite de
ctre conducerea unitii economice;
Auditul legal este activitatea ce i propune s formuleze o opinie autorizat
exprimat de ctre profesionistul auditor asupra strii patrimoniului, a
situaiei financiare i a rezultatelor obinute. Auditul legal poate fi exercitat
i de ctre organele proprii, cenzorii autorizai dar, de cele mai multe ori,
este realizat de ctre persoane externe avnd calitatea de expert contabil caz
n care acesta se mai numete i audit contractual.
Aceast clasificare este motivat att prin caracterul juridic al relaiilor dintre
auditor i clientul su
n legtur cu efectuarea activitii contractate ct i prin
modalitile de exercitare ale auditul-ului financiar.

Auditul legal este forma de audit financiar care se caracterizeaz prin faptul c
atribuiile privind supravegherea gestiunii societii comerciale, verificarea i
certificarea bilanului contabil, executate de cenzori se realizeaz, potrivit dispoziiilor
legale, n baza mandatului primit din partea adunrii generale ordinare a unitii
patrimoniale respective.
Auditul legal se exercit de ctre contabili autorizai, experi contabili sau
cenzori i are att obiective principale cum sunt supravegherea general a gestiunii
ntreprinderii, verificarea i certificarea bilanului contabil ct i obiective conexe
16
precum verificarea casei sau diferite intervenii n activitatea gestionar-contabil.

Activitatea de audit legal este reglementat de prevederile Legii nr. 31/1990, privind
organizarea i funcionarea societilor comerciale, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare.
Calitatea de cenzor poate fi deinut de ctre experi contabili sau contabili
autorizai cu studii superioare. Principala atribuie a cenzorului unei uniti
economice este ca prin activitatea ce o desfoar s contribuie la pstrarea integritii
patrimoniului i, n special, la realizarea obiectivelor propuse n vederea obinerii de
profit.
Realizarea acestor sarcini presupune:

obligaia supravegherii gestiunii unitii economice;
verificri i intervenii n cazurile n care se constat abateri de la
normele i prevederile legale;
s asiste i s contribuie la desfurarea inventarierii patrimoniului;
s verifice i s constate corectitudinea aplicrii politicilor unitii n
ceea ce privete reflectarea rezultatelor acestora n evidena contabil;
s vegheze la respectarea normelor i prevederilor pentru a fi corect
aplicate astfel nct conturile anuale s prezinte o imagine fidel a
patrimoniului, situaiei financiare i a contului de profit i pierdere.
Auditul contractual este forma auditului financiar n care relaia privind
modul de executare a lucrrilor specifice care necesit verificarea i atestarea
informaiei financiar-contabile este stabilit pe baze contractuale. Prin lucrri specifice
de audit nu se neleg i lucrrile executate de ali profesioniti contabili, tot pe baz de
contract, cum sunt:
inerea contabilitii i ntocmirea bilanului contabil;
acordarea de asisten privind organizarea i inerea contabilitii;
acordarea de consultan i asisten pentru lucrri de analiz economicofinanciare sau evaluri patrimoniale.
17
Auditul contractual se exercit de ctre contabili, contabili autorizai sau

cenzori i are ca obiectiv general certificarea unor date sau informaii care necesit o
confirmare n plus n vederea unei mai mari credibiliti i se refer, n special, la:
unele elemente de bilan;
diferite situaii financiare destinate partenerilor;
evaluri privind restructurarea ntreprinderilor;
diferite proiecte financiare, planuri bugetare, etc.
Exercitarea auditului contractual este reglementat prin prevederile Ordonanei
de Urgen nr. 65/1994, privind organizarea activitii de expertiz contabil i a
contabililor autorizai, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, conform
crora, numai anumite persoane fizice sau juridice autorizate, n acest sens, pot realiza
aceast activitate.
Acestea, persoanele fizice sau juridice autorizate, trebuie s dein calitatea de
expert contabil sau s fie constituite n societi economice de specialitate (S.C. de
expertiz contabil i audit financiar). n afara obiectivelor generale prezentate, acestor
dou forme de audit financiar le sunt comune unele obiective cum sunt verificarea
concordanei informaiilor din bilan cu cele nscrise n registrele contabile sau
valorificarea modului de respectare a principiilor contabile, a metodelor de evaluare ca
i verificarea lucrrilor de audit financiar.
Un alt criteriu dup care auditul financiar poate fi clasificat este apartenena
persoanelor la entitatea economic supus analizei. n baza acestui criteriu, auditul
financiar se mparte n:
audit financiar intern - definit ca activitatea realizat cu personal autorizat din
interiorul entitii;
audit financiar extern - definit ca activitatea realizat cu persoane fizice sau
juridice autorizate din afara entitii.
18
Descriei cele dou criterii i evideniai elementele care le

deosebesc.
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
Principalele trsturi caracteristice ale auditului financiar intern sunt:

este exercitat de ctre o persoan din cadrul unitii;
rspunde necesitilor de informare a managerilor n aciunea de
fundamentare a deciziilor;
analizeaz ansamblul operaiunilor desfurate n cadrul unei uniti
patrimoniale n vederea mbuntirii activitii generale a acesteia;
activitatea de examinare a informaiilor este mprit pe departamentele
funcionale ale unitii patrimoniale;
are n vedere i descoperirea i prevenirea fraudelor;
este independent fa de conductorul compartimentului financiar contabil
(contabil ef, director financiar, etc.), dar este subordonat managementului;
analizarea diferitelor activiti ale unitii patrimoniale are caracter
permanent, pe toat perioada anului financiar.
Comentai principalele caracteristici ale auditului intern.

.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
19
Principalele caracteristici ale auditului financiar extern sunt:

este exercitat de ctre un profesionist independent din afara unitii;
rspunde necesitilor de informare a terilor privind gradul de ncredere pe
care acetia trebuie s-l aib n declaraiile agenilor economici;
analizeaz att operaiunile financiar contabile ct i modul de desfurare
a controlului financiar propriu n vederea exprimrii unei opinii n ceea ce
privete fiabilitatea documentelor financiar contabile;
activitatea de examinare a informaiilor este repartizat n funcie de
posturile din bilan i din contul de execuie;
nu i propune n mod explicit descoperirea i prevenirea fraudelor, aceast
activitate fiind doar un accesoriu al auditului extern;
este independent fa de activitatea managerial constituind o surs de
informaii pentru teri, parteneri, organele statului, uniti bancare, de
asigurri, etc.;
examinarea documentelor are caracter periodic, pe baz de contract, de
obicei o dat pe an.
Caracterizai auditul financiar extern.

.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
1.3. Funciile auditului financiar
Perceperea activitii de audit financiar ca principal atribut al managementului
02:00
unei entiti economice rezid n concepia conform creia acceptarea exercitrii

acesteia reprezint una din formele de manifestare a democraiei autentice n cadrul
20
funciei economico-organizatorice a statului de drept democratic i social.

Transpunerea n practic a activitii de audit financiar, n calitatea sa de
prghie la dispoziia conducerii unei entiti economice pentru realizarea scopurilor
acesteia, este realizat printr-o serie de funcii generale i specifice dintre care, n cele
ce urmeaz, se menioneaz urmtoarele:
Funcii de cunoatere-evaluare se realizeaz prin determinarea rezultatelor
economice proprii unei uniti patrimoniale i evaluarea acestora prin raportarea la un
sistem de criterii prestabilit, n vederea determinrii msurilor de intrare n legalitate, i
mbuntirii rezultatelor activitilor verificate.
Funcia are att aciune preventiv, ct i postoperativ, prin stabilirea
tendinelor de abatere de la normele i prevederile legale n vigoare i dispunerea
msurilor de desfurare a activitii economice n cadrul strict al acestora. Prin
aceast funcie, auditul financiar se manifest, n primul rnd, ca factor de prevenire a
elementelor perturbatoare ale activitii economice ulterioare, situaie care ar necesita
decizii i aciuni de corecie, ce implic importante costuri materiale i de timp.
Caracterul postoperativ al funciei de cunoatere-evaluare se manifest prin
ansamblul informaiilor referitoare la activitile economice supuse analizei care, n
acest context constituie i principalele surse de informaii pentru fundamentarea i
aplicarea deciziilor necesare remedierii abaterilor i intrrii n regimul de legalitate.
Prin funcia de cunoatere-evaluare se realizeaz perceperea exact, real i complet a
fenomenelor, proceselor sau a activitilor supuse auditului financiar, care se
constituie, n acest fel, n principala surs de informaii necesare fundamentrii,
dispunerii i aplicrii deciziilor manageriale.
Funcia de ndrumare se realizeaz prin efectul formativ stimulativ i de
generalizare a experienei pozitive dobndite pe parcursul i ca urmare a desfurrii
activitii de audit financiar, att de cei ce execut auditul, ct i de personalul unitii
controlate. Caracterul formativ al aciunii de audit este pus n eviden prin activitatea
de ndrumare pe care auditorul financiar o desfoar concomitent cu activitatea de
21
verificare, n legtur cu unele abateri constatate i care pot fi remediate chiar n

aceast perioad, ca i n legtur cu modul de rezolvare, de ctre ali operatori
economici, a problemelor care au generat aceste abateri.
Caracterul formativ mai const i n activitatea de prelucrare, de ctre auditorul
financiar, a unor reglementri legale nou aprute i de care, din diferite motive,
lucrtorii unitii auditate nu au luat cunotin pn la data efecturii verificrii.
Generalizarea experienei pozitive se materializeaz n sugestiile i propunerile fcute
de auditorii financiari n legtur cu realizarea unora dintre obiectivele unitii
verificate, avnd n vedere experiena dobndit din auditul activitii altor structuri
economice, efectuat anterior.
Att caracterul formativ, ct i cel privind generalizarea experienei pozitive
devin operaionale cu condiia ca aceia investii cu transmiterea i aplicarea acestora s
posede, la rndul lor, o solid pregtire profesional i s se bucure de prestigiu i
credibilitate n cadrul colectivelor n care-i desfoar activitatea de audit financiar.
Caracterul formativ al funciei de ndrumare se manifest, n special, n
activitatea desfurat de auditorii financiari n sensul nsuirii aspectelor teoretice i
legislative care reglementeaz activitile realizate de ctre unitatea controlat,
generalizarea unor experiene pozitive ale unor uniti n ceea ce privete mbuntirea
stilului de munc, stimularea iniiativelor benefice, cultivarea spiritului de rspundere
al lucrrilor fa de gama problemelor ce confrunt colectivul din care fac parte,
instituirea unui regim de exigene fa de modul de realizare a activitilor ce revin
fiecruia, i altele.
Funcia de constrngere rezult din prevederile legale n vigoare care
reglementeaz obiectivele i sfera de activitate ale auditului financiar i se realizeaz
prin complexul de msuri administrative, civile sau penale, ce se propun sau se dispun
n sarcina celor vinovai de nerespectarea acestor norme n raport cu gradul de
implicare.
n cadrul competenelor prevzute de lege, msurile de constrngere nu se
stabilesc direct de ctre organele de audit financiar ci, la propunerea acestora, de ctre
22
organele ierarhic superioare sau de ctre cele abilitate prin prevederi legale. Dei la o
analiz s-ar prea c funciile de ndrumare i constrngere se exclud, n realitate
ambele acioneaz ca un tot unitar subordonat scopului general, acela al realizrii
obiectivelor auditului, subordonat, la rndul su, realizrii caracterului de prghie la
dispoziia conducerii structurii economice supuse analizei.
Realizarea eficient a celor dou funcii presupune, ns, un echilibru desvrit
n efectuarea att a activitii de ndrumare, ct i a celei de constrngere, condiie ce
presupune evaluri i raionamente care s delimiteze n mod concret, real i corect,
condiiile obiective i subiective de desfurare a activitii controlate.
n cadrul acestor limite, auditul financiar realizeaz, prin personalul desemnat
s exercite aceast activitate, ambele funcii prin activitatea de ndrumare i soluionare
a unor probleme cu care se confrunt unele fenomene sau activiti economice care,
din diferite motive, exced posibilitile unitii controlate, concomitent cu stabilirea i
aplicarea sanciunilor pentru acte sau fapte efectuate n afara prevederilor legale n
vigoare.
Rezult din cele de mai sus c realizarea eficient a acestor dou funcii,
aparent opuse, este posibil numai n condiiile nelegerii activitii de audit financiar
ca o form de manifestare a unei democraii autentice, plasat n conceptul general al
funciei economico-organizatorice a statului de drept democratic i social. n afara
acestor funcii, pe care le vom considera de baz, auditului financiar i mai sunt
specifice i altele, dintre care se menioneaz:
Funcia de reglare a activitii structurii economice verificate, prin care se
realizeaz eliminarea factorilor perturbatorii n scopul meninerii echilibrului economic
i al asigurrii funcionabilitii activitii acestuia la parametrii proiectai.
Funcia de prevenire se manifest prin efectul de prentmpinare a abaterilor
de la prevederile legale ca urmare a exercitrii activitii de audit financiar.
Prevenirea abaterilor este mult mai benefic desfurrii n regim de eficien a
unei activiti economice dect aciunea de corecie ulterioar, care implic mult mai
23
multe costuri, att materiale, ct i de munc.

Funcia preventiv a auditului financiar rezult, n primul rnd, din faptul c
aceast activitate are menirea de a dirija procesele economice, obiectivele majore ale
acestora ntr-o ordine de prioriti logice, raionale i privite n perspectiva realizrii n
condiii care s asigure eficiena scontat. Cu aceste meniuni, se poate conchide c
pentru realizarea obiectivelor generale ale unei structuri economice, funciile auditului
financiar, n special n calitatea sa de prghie a managementului general al acestor
structuri, trebuie s se completeze i intercondiioneze n permanen.
Literatura de specialitate mai indic i alte funcii, cum sunt cele referitoare la
msurarea abaterilor planificate, diagnosticarea abaterilor financiare, ca i reglarea
sistemului i altele care, ns, sunt forme derivate ale funciilor specifice.
Comentai funciile auditului.

.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
1.4. Teme de control

1. Auditul financiar funcie a managementului.
2. Tipuri de audit.
3. Clasificarea auditului.
4. Auditul intern.
02:15
5. Auditul extern
6.
Caracteristicile auditului intern i extern.
24
Test de evaluare a cunotinelor

1. Diferena ntre activitatea de audit intern i extern:
a) sunt exercitate de ctre persoane din cadrul aceleiai entiti;
b) modul n care se efectueaz;
c) sunt exercitate de ctre persoane din entiti diferite;
d) perioada n care se realizeaz.
2. Auditul financiar intern:
a). este exercitat de ctre un profesionist independent din afara unitii;
b) rspunde necesitilor de informare a terilor privind gradul de ncredere pe
care acetia trebuie s-l aib n declaraiile agenilor economici este apropiat de
viziunile social democrate ;
c) analizeaz ansamblul operaiunilor desfurate n cadrul unei uniti
patrimoniale n vederea mbuntirii activitii generale a acesteia;
a) militeaz pentru generalizarea proprietii publice.
3. Auditul contractual este forma auditului financiar n care relaia privind modul de
executare a lucrrilor specifice care necesit verificarea i atestarea informaiei
financiar-contabile:
a) este stabilit pe baze contractuale;
b) este stabilit prin prevederi legale;
c) este obligaia de a verifica dac toate elementele de activ i de pasiv;
4. Principalele caracteristici ale auditului financiar extern sunt:
a) este independent fa de activitatea managerial constituind o surs de
informaii pentru teri, parteneri, organele statului, uniti bancare, de asigurri,
etc.;
b) este independent fa de conductorul compartimentului financiar contabil
(contabil ef, director financiar, etc.), dar este subordonat managementului;
c) rspunde necesitilor de informare a managerilor n aciunea de fundamentare
a deciziilor.
25
S ne reamintim...
Auditul financiar se definete ca o examinare efectuat de un profesionist
COMPETENT i INDEPENDENT, expert contabil, cenzor sau contabil autorizat, n
vederea exprimrii unei opinii motivate privind validitatea i corecta aplicare a
procedurilor financiar-contabile interne, stabilite de conducerea entitii, imaginea
fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute
de ctre entitate.
Auditul intern este activitatea ce i propune s formuleze o opinie
autorizat, exprimat de ctre profesionistul auditor intern asupra validitii i aplicrii
corecte a procedurilor financiar contabile interne, instituite de ctre conducerea unitii
economice;
Auditul legal este activitatea ce i propune s formuleze o opinie autorizat
exprimat de ctre profesionistul auditor asupra strii patrimoniului, a situaiei
financiare i a rezultatelor obinute. Auditul legal poate fi exercitat i de ctre organele
proprii, cenzorii autorizai dar, de cele mai multe ori, este realizat de ctre persoane
externe avnd calitatea de expert contabil caz n care acesta se mai numete i audit
contractual.
Funcia de cunoatere-evaluare se realizeaz prin determinarea rezultatelor
economice proprii unei uniti patrimoniale i evaluarea acestora prin raportarea la un
sistem de criterii prestabilit, n vederea determinrii msurilor de intrare n legalitate, i
mbuntirii rezultatelor activitilor verificate.
Funcia de ndrumare se realizeaz prin efectul formativ stimulativ i de
generalizare a experienei pozitive dobndite pe parcursul i ca urmare a desfurrii
activitii de audit financiar, att de cei ce execut auditul, ct i de personalul unitii
controlate. Caracterul formativ al aciunii de audit este pus n eviden prin activitatea
de ndrumare pe care auditorul financiar o desfoar concomitent cu activitatea de
verificare, n legtur cu unele abateri constatate i care pot fi remediate chiar n
aceast perioad, ca i n legtur cu modul de rezolvare, de ctre ali operatori
economici, a problemelor care au generat aceste abateri.
Funcia de constrngere rezult din prevederile legale n vigoare care
reglementeaz obiectivele i sfera de activitate ale auditului financiar i se realizeaz
prin complexul de msuri administrative, civile sau penale, ce se propun sau se dispun
26
n sarcina celor vinovai de nerespectarea acestor norme n raport cu gradul de

implicare.
Bibliografie.
-
Collins, L.,Valeni, G. - Audit et controle intern, Ed. Dalloz", Paris, 1992;
Chivulescu, M. - Specializarea sectorial - procedur premergtoare auditului

financiar, Revista Tribuna Economic", nr.7 i 12/1998;
Popeang, P. - Auditul financiar, Ed. Tribuna Economic", Bucureti, 1999;
Popeang, P., Vilaia, D. - Organizarea auditului statutar n
Romnia, n
calitatea acesteia de membru asociat al Uniunii Europene, Revista Tribuna

Economic", 1999;
-
Popeang, P., - Controlul financiar contabil, Revista Tribuna Economic",

1999;
Popeang, P., - Organizarea i exercitarea controlului financiar contabil,

Fundaia Romnia de Mine, Bucureti, 2000
Popeang P., Bragadireanu C., Audit financiar, Ed. Pro Universitaria,

Bucureti, 2013, suport de curs;
Toma, M., Chivulescu, M. - Tehnici i proceduri de audit, Revista Tribuna

Economic", nr. 8/1997;
*** Directiva a VIII-a a Consiliului Comunitilor Europene, Revista

Expertiza contabil" nr. 8 din 10 aprilie 1994;
*** Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat ,
*** Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicat n
Monitorul
Oficial nr. 953/24 decembrie 2002, cu modificrile i completrile ulterioare

Rspunsuri
1. c; 2. c; 3. a; 4. a.
27
Unitatea de nvare 2. Organizarea activiti de audit financiar

Cuprins
2.1. Organizarea activitii de audit financiar n instituii publice
2.2. Organizarea activitii de audit financiar n alte entiti economice (regii autonome, societi
i companii naionale .a.);
2.4. Evaluare
2.5.n concluzie
2.6.Bibliografie
2.1. Organizarea activitii de audit financiar n instituii publice

n perioada tranziiei de la economia centralizat planificat la economia de pia,
00:00
multitudinea fenomenelor noi ca i lipsa unui foarte exact cadru legislativ au impus
necesitatea instituirii unor noi forme de control, n general, ntre care, organizarea
auditului financiar a ocupat un loc distinct.
Prin aceast aciune a fost realizat creterea autoritii i a prestigiului
auditului financiar ca prghie a managementului economic contribuind la realizarea n
condiii de eficien a programelor economice. Organizarea auditului financiar ca
form specializat a controlului financiar s-a realizat prin prevederi legale la baza
crora au stat urmtoarele principii:
Principiul adaptabilitii
Adaptarea formelor i obiectivelor auditului financiar la cele ale structurilor
organizatorice i funcionale ale economiei naionale este o necesitate rezultat din
nsi scopul pe care i-l propune aceast activitate acela de prghie a activitii de
management.
Necesitatea
adaptrii
permanente
auditului
financiar
la
structurile
organizatorice i funcionale ale economiei naionale, mai rezid i n caracterul mobil,

n continu transformare, fapt ce implic o repliere permanent a tuturor activitilor
adiacente acestora.
28
Principiul specializrii personalului

O dat cu evoluia structurilor organizatorice ale economiei naionale este
necesar ca formarea personalului, n general, a celor cu atribuii de audit financiar, n
special, s-i propun ca principale obiective specializarea acestora pe msura i la
nivelul activitilor principale.
Aplicarea concret a acestui principiu n activitatea de organizare a auditului
financiar are efecte benefice prin utilizarea raional a timpului afectat acestei aciuni
determinat de perioada limitat de nsuire a prevederilor legale i a normelor
teoretice care reglementeaz activitatea auditat, care poate fi scurtat printr-o
specializare corect a personalului.
Principiul autocontrolului
Conform acestui principiu organizarea activitii de audit financiar se
realizeaz innd seama de faptul c n toate procesele economice exist sau ar trebui
s existe o permanent preocupare de autocontrol ce se realizeaz de ctre toi
participanii la actul economic, indiferent de poziia de executani sau conductori a
acestora.
La organizarea activitii de audit financiar este necesar a se ine seama ca
dimensionarea acesteia s fie realizat de maniera care s nu perturbe activitatea de
autocontrol din contr s o stimuleze ct mai mult posibil avnd n vedere c este cea
mai sigur i cu rezultatele cele mai spectaculoase n activitatea de management a
structurilor economice, indiferent de forma acestora.
Principiul controlului extern

Organizarea activitii de audit financiar nu se poate realiza fr a ine seama
de cele dou forme ale acestuia, auditul extern i auditul intern. Este necesar ca ntre
aceste dou forme ale auditului s existe o permanent legtur de completare i
suplimentare reciproc n realizarea obiectivelor propuse. Aplicarea acestui principiu
este impus i de faptul c, prin exercitarea auditului financiar extern, unitii verificate
i se confer o certificare n plus a rezultatelor obinute din activitatea proprie de audit
intern.
29
Principiul integrrii
Organizarea activitii de audit financiar trebuie s se fac astfel nct s
asigure att la nivel micro ct i la nivel macroeconomic cuprinderea a ct mai multor
activiti i n special dintre cele care, prin rezultate contribuie la procesul de
fundamentare a deciziilor.
Aplicarea acestui principiu are drept scop de a stabili sfera de activitate a
structurilor organizatorice de aa manier nct s se evite suprapunerile, la diferitele
niveluri, prin aceasta contribuind la acurateea rezultatelor obinute prin agregare de la
nivel micro la nivel macrostructural.
Activitatea de organizare a auditului public intern la entitile publice, privind
formarea i utilizarea fondurilor publice i administrarea patrimoniului public este
reglementat prin Legea nr.672 din 19 decembrie 2002, privind auditul public intern,
publicat n Monitorul Oficial nr.953 din 24 decembrie 2002, modificat i
completat ulterior.
Conform prevederilor acestei legi, auditul public intern reprezint
activitatea funcional independent i obiectiv, care d asigurri i consiliere
conducerii pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice,
perfecionnd activitile entitii publice; ajut entitatea public s i
ndeplineasc obiectivele printr-o abordare sistematic i metodic, care evalueaz
i mbuntete eficiena i eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea
riscului, a controlului i a proceselor de administrare.
Obiectivele auditului public intern, aa cum sunt stabilite prin prevederi legale 2
constau n asigurare obiectiv i consiliere, destinate mbuntirii sistemelor i
activitilor desfurate de entitile publice, precum i n sprijinirea ndeplinirii
obiectivelor acestora printr-o abordare sistematic i metodic, prin care sunt evaluate
i mbuntite att eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, ct
i a controlului i a proceselor administrrii.
Sfera auditului public intern este stabilit prin aceleai prevederi legale 3.
Astfel, n aria de desfurare a auditului public intern sunt incluse:
Activitile financiare sau cu implicaii financiare desfurate de entitile
2
Legea nr.672 din 19 decembrie 2002, privind auditul public intern, publicat n Monitorul Oficial
nr.953 din 24 decembrie 2002, cu modificrile i completrile ulterioare.
3
Idem 1.
30
publice din momentul constituirii angajamentelor pn la utilizarea fondurilor

de ctre beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenta externa;
constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea i stabilirea
titlurilor de crean, precum i a facilitilor acordate la ncasarea
acestora;
administrarea patrimoniului public, precum i vnzarea, gajarea,
concesionarea sau nchirierii de bunuri din domeniul privat/public al
statului ori al unitilor administrativ-teritoriale;
sistemelor de management financiar i control, inclusiv a contabilitii
i sistemelor informatice aferente.
De asemenea, prevederile art. 4 din aceeai lege stabilesc modul de organizare
a auditului public intern, prin nfiinarea urmtoarelor structuri, astfel:
a) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI);
b) Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern
(UCAAPI);
c) compartimente de audit public intern din entitile publice.
Unitatea Central pentru Armonizarea Auditului Intern structur
specializat, care pune n aplicare obiectivele Ministerului Finanelor Publice n
domeniul auditului public intern, are competen material, teritorial i instituional.
Principalul obiectiv al UCAAPI este de a reglementa i coordona unitar, la
nivel naional, activitatea de audit public intern.
Structura organizatoric a Unitii Centrale pentru Armonizarea Auditului
Public Intern este aprobat prin Ordin al ministrului finanelor publice i cuprinde
urmtoarele servicii i compartimente de specialitate:
Serviciul pentru strategie i metodologie general care
elaboreaz strategia unitar a Ministerului Finanelor Publice n domeniul

auditului financiar intern prin urmtoarele aciuni:
elaborarea i dezvoltarea cadrului legal i al normelor date n aplicare,
n funcie de evoluiile activitii de audit intern la nivel naional i
internaional;
avizeaz normele metodologice specifice diferitelor sectoare ale
economiei naionale;
31
coordoneaz activitatea de recrutare i instruire a personalului de

specialitate.
Serviciul operaional de audit public intern care realizeaz pe baza
programelor proprii de activitate, urmtoarele aciuni:
audit public intern pe diferite obiective de interes regional i naional;
audit public intern de evaluare a sistemului de control financiar
preventiv organizat i exercitat la instituiile publice conduse de
ordonatorii principali de credite.
Serviciul de coordonare, evaluare i raportare, realizeaz aciuni care
constau n:
dezvoltarea sistemului de raportare a rezultatelor activitii de audit
public intern;
verificarea respectrii de ctre personalul structurilor specializate, a
prevederilor i normelor privind realizarea activitii de audit public
intern;
avizarea numirii sau destituirii din funcie a efilor compartimentelor de
audit public intern din cadrul instituiilor publice;
evaluarea raportului anual i a unor sinteze a aciunilor de audit
realizate pe teme de interes pentru conducerea Ministerului Finanelor
Publice.
Secretariatul tehnic al UCAAPI, care tehnic al UCAAPI are ca principal
sarcin asigurarea condiiilor de desfurare a activitii Comitetului pentru
Audit Public Intern.
Pe lng Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern
funcioneaz Comitetul pentru Audit Public Intern, organism cu caracter
consultativ, al crui obiectiv de activitate este definirea strategiei de organizare i
exercitare a activitii de audit public, n sectorul public.
Direcia de Audit Public Intern
Direcia de audit public intern (DAPI)
este structura specializat a
Ministerului Finanelor Publice care realizeaz politica acestuia n domeniul activitii

de audit organizat i exercitat la nivelul instituiilor publice sau al altor uniti asimilate
acestora din economia naional.
32
Principalele atribuii ale Direciei de Audit Public Intern sunt urmtoarele:

elaboreaz programul planului anual de audit public intern;
realizeaz, n baza programului aprobat, activiti de audit public intern n
scopul evalurii sistemelor de management financiar i control intern ale
entitilor publice;
ntocmete, periodic, rapoarte privind principalele constatri rezultate din
activitatea de audit exercitat, la sfritul anului elaboreaz raportul pentru
ntreaga activitate desfurat;
informeaz UCAAPI asupra recomandrilor nensuite de ctre conductorul
instituiei publice auditate ca i asupra consecinelor ce decurg din aceasta;
creeaz, actualizeaz i ntreine bazele de date centralizate privind activitatea
proprie.
Din punct de vedere organizatoric, Direcia de audit public intern este
format din servicii i compartimente structurate pe baza obiectivelor rezultate din
prevederile legale de organizare i funcionare a Ministerului Finanelor Publice.
Principalele atribuii ale serviciilor funcionale i compartimentului de specialitate sunt
urmtoarele:
Serviciul audit public intern pentru fonduri externe

elaboreaz proiectul programului de audit public intern n domeniul
fondurilor prestructurale care se avizeaz att de Ministerul Finanelor
Publice ct i de ctre responsabilul naional cu autorizarea funcionrii;
elaboreaz propuneri de norme metodologice specifice pentru
exercitarea activitilor de audit public intern asupra fondurilor
prestructurale;
efectueaz activiti de audit public intern, cel puin odat la trei ani, n
scopul evalurii sistemelor de management financiar i control
implementate de ctre unele dintre structurile Ministerului Finanelor
Publice prin care se gestioneaz fonduri externe;
iniiaz propuneri de modificri legislative n domeniul ce face obiectul
propriu de activitate;
particip la elaborarea raportului anual al activitilor de audit public
intern al Direciei de audit public intern.
33
Serviciul de audit public intern pentru aparatul propriu:

elaboreaz proiectul programului de audit public intern n domeniul de
activitate intern al structurilor funcionale ale Ministerului Finanelor
Publice;
elaboreaz propuneri de norme metodologice specifice sau de
modificarea celor existente n legtur cu auditarea activitilor proprii ale
structurilor Ministerului Finanelor Publice;
particip mpreun cu UCAAPI n, i dup caz, cu alte structuri de audit
aparinnd unitilor de specialitate, la misiuni realizate de acestea.
Compartimentul coordonare, evaluare i raportare pentru activitatea de

audit public intern
elaboreaz raportul anual de audit public intern al Ministerului
Finanelor Publice;
elaboreaz sinteze ale rapoartelor de audit public intern elaborate de
structurile teritoriale de specialitate ale Ministerului Finanelor Publice;
realizeaz
ndrumarea
metodologic
structurilor
Ministerului
Finanelor Publice pe teme ce fac obiectul de activitate al acestora;

controleaz modul de respectare a prevederilor legale i a normelor i
instruciunilor din Codul privind conduita etic a auditorului intern;
elaboreaz tematicile pe baza crora se realizeaz instruirea
personalului Direciei de audit public intern i a celui ncadrat n alte
structuri ale Ministerului Finanelor Publice pe teme specifice ale obiectului
de activitate, auditul public intern.
Organizarea auditului financiar intern
Formele sub care se realizeaz activitatea de audit financiar intern n cadrul
instituiilor publice sau n alte entiti asimilate acestora sunt stabilite i definite prin
prevederi legale 4, astfel:
auditul de sistem este definit ca ...o evaluare de profunzime a
sistemelor de conducere i control intern cu scopul de a stabili dac
acestea
funcioneaz
economic,
eficace
eficient,
pentru
identificarea deficienelor i formularea de recomandri pentru

corectarea acestora;
Legea nr. 672 din 19 decembrie 2002, privind auditul public intern, publicat n Monitorul Oficial nr.
953 din 24 decembrie 2002, cu modificrile i completrile ulterioare.
4
34
auditul performanei definit ca activitatea care ...examineaz dac

criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor i sarcinilor
entitii publice sunt concrete pentru evaluarea rezultatelor i
apreciaz dac rezultatele sunt conforme cu obiectivele;
auditul de regularitate definit ca activitatea de ...examinare a
aciunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice
sau a patrimoniului public sub aspectul respectrii ansamblului
principiilor, regulilor procedurale i metodologice care le sunt
aplicabile.
Sfera de aciune a activitii de audit financiar intern este format din
ansamblul activitilor realizate n cadrul instituiei publice i a structurilor
subordonate ale acesteia n legtur cu modul de formare i utilizare a fondurilor
publice i de administrare a patrimoniului propriu.
Activitatea de audit financiar intern se realizeaz pe baz de program, n acest
sens, compartimentul de specialitate elaboreaz, proiectul programului de audit
financiar pe baza evalurii riscurilor asociate activitilor realizate n cadrul instituiei
publice, a sugestiilor conductorilor diferitelor structuri ale acesteia precum i ale altor
structuri cu atribuii de audit financiar.
Compartimentele de audit financiar intern din cadrul instituiilor publice sunt
coordonate de Ministerul Finanelor Publice, prin cele dou structuri specializate n
activitatea de audit financiar, Comitetul pentru Audit Public Intern i Unitatea Central
de Armonizare pentru Auditul Public Intern. Compartimentele de audit public intern
trebuie s exercite urmtoarele atribuii:
a) elaboreaz norme metodologice specifice entitii publice n care i
desfoar activitatea, cu avizul UCAAPI, iar n cazul entitilor publice
subordonate, respectiv aflate n coordonarea sau sub autoritatea altei
entiti publice, cu avizul acesteia;
b) elaboreaz proiectul planului anual de audit public intern;
c) efectueaz activiti de audit public intern pentru a evalua dac
sistemele de management financiar i control ale entitii publice sunt
transparente i sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate,
35
economicitate, eficienta i eficacitate;

d) informeaz UCAAPI despre recomandrile nensuite de ctre
conductorul entitii publice auditate, precum i despre consecinele
acestora;
e) raporteaz periodic asupra constatrilor, concluziilor i recomandrilor
rezultate din activitile sale de audit;
f) elaboreaz raportul anual al activitii de audit public intern;
g) n cazul identificrii unor iregulariti sau posibile prejudicii, raporteaz
imediat conductorului entitii publice i structurii de control intern
abilitate;
verific respectarea normelor, instruciunilor, precum i a Codului privind
conduita etic n cadrul compartimentelor de audit intern din entitile publice
subordonate, aflate n coordonare sau sub autoritate, i poate iniia msurile corective
necesare, n cooperare cu conductorul entitii publice n cauz.
Definii principiile care stau la baza organizrii activitii de audit
financiar.
Pe baza prevederilor legale i a normelor de aplicare a acestora, emise de

Ministerul Finanelor Publice, conductorii instituiilor publice aprob cadrul
organizatoric i funcional necesar desfurrii activitii de audit financiar intern. n
00:15
cazul instituiilor publice mici, definite prin aceleai prevederi legale 5 ca ...instituii
care deruleaz un buget anual de pn la nivelului echivalentului n lei a 100,0 mii
euro pe o perioad de trei ani consecutivi, auditul financiar intern se realizeaz
doar sub forma auditului de regularitate i se efectueaz de ctre personalul
compartimentelor specializate de audit financiar intern ale Ministerului Finanelor
Publice.
Activitatea de audit financiar intern este realizat de persoane specializate
avnd calitatea de funcionari publici. Numirea sau revocarea auditorilor interni se face
de ctre conductorul instituiei publice, cu avizul responsabilului compartimentului de
audit public intern. Persoanele care au calitatea de soi, rude sau afini pn la gradul al
patrulea inclusiv cu conductorul unei entiti publice, nu pot fi angajai ca auditori
Legea nr.672 din 19 decembrie 2002, privind auditul public intern, publicat n Monitorul Oficial nr.983 din 24
decembrie 2002, modificat i completat ulterior.
55
36
interni n cadrul acesteia.

Auditorii financiari interni nu pot fi desemnai s realizeze misiuni de auditare
a fondurilor bugetare sau a fondurilor de alt natur dac se ncadreaz n cel puin una
din urmtoarele situaii:
sunt soi, rude sau afini pn la gradul al patrulea inclusiv cu
conductorul unei instituii publice sau cu membrii structurii de
conducere colectiv a acestor;
au responsabiliti n derularea programelor finanate parial sau integral
din fondurile Uniunii Europene sau din alte fonduri internaionale;
au deinut funcii n sectoare de activitate n care se deruleaz
operaiuni cu fonduri buget
Principalele atribuii ale compartimentului de audit intern din cadrul instituiilor
administraiei publice sunt:
a) auditarea trimestrial i anual efectuat n vederea certificrii bilanului
contabil i a contului de execuie bugetar ntocmite de ctre unitatea administraiei
publice.
Auditarea acestor documente de sintez are drept scop de a stabili dac
evidenele contabile i celelalte documente financiare i de gestiune rspund condiiilor
de legalitate, realitate i exactitate. Aciunea de audit este efectuat nainte de
transmiterea documentelor menionate pentru a fi aprobate de ctre conductorul
instituiei administraiei publice, verificate i are ca finalitate elaborarea unui raport de
audit.
b) analizarea tuturor operaiunilor ce fac obiectul de activitate al instituiei
administraiei publice auditate din punctul de vedere al legalitii, regularitii i
conformitii acestora n vederea identificrii erorilor, risipei, gestiunii defectuoase i a
fraudelor n vederea stabilirii cauzelor i a msurilor de intrare n legalitate, de
recuperare a pagubelor precum i de formularea unor propuneri de sancionare a celor
vinovai.
c) Analizarea modului de funcionare a sistemelor de fundamentare a deciziilor
din punctul de vedere al planificrii, programrii, organizrii, coordonrii, urmririi i
controlului realizrii acestor instrumente de conducere.
d) evaluarea calitii structurilor de conducere i de execuie existente la nivelul
37
instituiei administraiei publice din punctul de vedere al economicitii, eficacitii i

eficienei activitii desfurate de acestea.
e) evaluarea calitii derulrii unui program sau a unui proiect finanat din
fonduri publice sau care utilizeaz resurse financiare, materiale i umane aparinnd
unei instituii de administraie public, din punctul de vedere al economicitii,
eficacitii i eficienei acestora
f) identificarea punctelor critice n activitatea structurilor de conducere i
control din cadrul instituiilor administraiei publice ca i a riscurilor derivate din
derularea necorespunztoare a activitilor specifice acestora i propunerea msurilor
de corectare i intrare n legalitate.
Operaiunile i documentele supuse auditrii sunt examinate pe tot circuitul
acestora de la emitere pn la executarea final a acestora.
2.2. Organizarea activitii de audit financiar n alte entiti economice (regii

autonome, societi i companii naionale .a.)
Conform prevederilor art.11 i art.51(2) din Directiva a IV-a a Consiliului
Europei, statele comunitare pot absolvi ntreprinderile mici de obligativitatea auditrii
de ctre un profesionist calificat a conturilor anuale ale acestora. Motivele care au
determinat aceast soluie au fost, n principal, dou:
dorina de a nu crea o povar n plus pentru firmele mici;
riscurile implicate de auditul unei astfel de firme, unde auditorul se
poate baza foarte rar pe mecanismele clasice de control intern.
n baza prevederilor art. 51 (2) din Directiva a IV-a a Uniunii Europene, ]n

domeniul auditului financiar, s-a propus solicitarea adresat tuturor statelor comunitare
de a renuna la obligativitatea auditrii firmelor mici. Propunerea a fost contestat de
unele state membre argumentnd c acele conturi publicate care nu au fost auditate de
un profesionist calificat pot fi incorecte i, n plus, auditarea ar fi benefic, n primul
rnd, firmei deoarece pune la dispoziia acesteia experiena unui profesionist calificat.
Aspectele privind independena auditorului se judec diferit ntr-o ntreprindere
mic deoarece acesta are att rolul de consultant, ct i pe cel al unui controlor extern
38
i nu este un lucru neobinuit ca n acelai timp s in contabilitatea i s auditeze

rapoartele financiare.
Aceast situaie poate da natere unor ntrebri privind independena
profesionistului, precum i a utilitii, n aceste condiii, a unui astfel de audit, aceasta
fiind, de altfel, motivul pentru care unele state comunitare au interzis profesionistului
s fie implicat i n pregtirea situaiilor financiare ale ntreprinderii pe care o
auditeaz.
Consecina unei astfel de situaii este c ntreprinderea trebuie s angajeze i s
plteasc serviciile a doi experi diferii, unul care s conduc contabilitatea i s
pregteasc situaiile financiare i un altul care s le auditeze. Unele state comunitare
au recunoscut situaia special a auditului unei firme mici i, n consecin, au creat
dou profesiuni distincte:
profesiune care are ca obiectiv, n special, acordarea de consultan i
efectuarea de audit pentru firme mici;
profesiune alta specializat n auditarea firmelor mari.
Alte state au fcut chiar distincie ntre micro-firme i firme mici scutindu-le pe
primele de obligativitatea auditrii i oblignd firmele mici sunt obligate s
ntocmeasc doar un raport general care prezint aceiai siguran ca i un audit
complet i ofer utilizatorilor o anumit siguran privind continuitatea activitilor.
n legtur cu firmele mijlocii, plasate spre zona celor mari, opinia general este
aceea c acestor companii trebuie, s li se solicite s aib conturile auditate de un
profesionist calificat care s aplice aceleai criterii ca i n cazul firmelor mari n ceea
ce privete independena auditorului i calitatea auditului. La ntrebarea, dac auditul
financiar este util n cazul ntreprinderilor mici i mijlocii este important s se in
seama de faptul c, n prezent, exist tendina nfiinrii a tot mai multor societi cu
rspundere limitat care nu sunt supuse obligativitii de a fi auditate i care, n aceste
condiii, pot fi foarte uor utilizate n splarea banilor.
39
Cu toate acestea, autoritile europene au considerat c argumentele prezentate

mai sus nu sunt destul de convingtoare pentru modificarea textului din Directiva a IVa care prevede c statele comunitare pot scuti firmele mici de obligativitatea auditrii
situaiilor lor financiare. Mai mult chiar, din unele analize a rezultat c unele state care
solicit obligativitatea auditrii ntreprinderilor mici, nu sunt pregtite din punct de
vedere juridic s rezolve aceast problem.
Pe de alt parte, argumentele privind scutirea ntreprinderilor mijlocii de
obligativitatea de a fi auditate, nu a fost destul de convingtoare pentru a determina
autoritile s modifice textele existente. O problem aparte o constituie, n Uniunea
European, organizarea auditului financiar pentru grupuri de societi. Este cunoscut
faptul c rapoartele asupra conturilor consolidate dau o imagine a poziiei financiare i
a rezultatelor unui grup de societi considerate ca fi o entitate unic.
Auditul acestor rapoarte financiare trebuie s fie realizat fr nici un obstacol
sau impediment, altele dect cele uzuale ntlnite n auditul financiar al unei singure
societi. Dat fiind complexitatea crescnd a relaiilor economice internaionale i
uurina cu care fondurile pot fi transferate dintr-o ar n alta, este din ce n ce mai
important ca auditorul unui grup de societi s aib imaginea complet a tuturor
activitilor semnificative realizate n cadrul acestuia.
Aciunea este destul de dificil de realizat n special n cazul grupurilor de
ntreprinderi care desfoar activiti supuse mai multor jurisdicii din ri diferite. n
practic, aceste probleme apar datorit faptului c nu exist legi specifice care s
constituie un ghid pentru realizarea auditului de grup. Auditorul unui grup se poate
confrunta cu foarte multe dificulti n obinerea de informaii pertinente de la
conducerea ntreprinderii i chiar de la ceilali auditori ai filialelor, deoarece att
asupra situaiilor financiare pe care le primete deja auditate, ct i asupra principiilor
fundamentale utilizate n contabilitatea operaiunilor reflectate n aceste situaii, nu se
poate pronuna sub nici o form.
Drept urmare, este posibil ca auditorul de grup s nu aib imaginea complet i
exact a unor activiti importante din cadrul grupului, att din cauzele menionate, ct
40
i din altele cum ar fi regulile privind secretul profesional. n vederea evitrii acestor
situaii au fost promovate anumite soluii cum sunt:
ntlnirile mixte de audit;
accesul nengrdit la toate informaiile necesare grupului auditor n
vederea ndeplinirii sarcinilor;
numirea unui singur auditor statutar pentru toate firmele grupului.
Cu toate acestea, activitatea de audit statutar al situaiilor financiare consolidate
face, n continuare, obiectul unei examinri speciale pentru a se vedea n ce msur
problemele pot fi rezolvate fr a se face apel la aciuni noi legislative.
00:50
Comentai pe scurt modul de organizare a activitii de audit

financiar
.................................................................................................................
.................................................................................................................
..........................................................................................................
.
.................................................................................................................
.................................................................................................................

1. Modul de organizare a activitii de audit financiar
2. Reflectarea aplicrii principiilor n organizarea activitii de audit.
3. Organizarea auditului financiar ca form specializat a controlului financiar.
4. Prezentarea structurilor cu atribuii de audit financiar.
1. Principiul adaptabilitii const n:
a) necesitatea formrii personalului, n general, a celor cu atribuii de audit
financiar;
b) adaptarea formelor i obiectivelor auditului financiar la cele ale structurilor
02:30
organizatorice i funcionale ale economiei naionale;

c) formarea i utilizarea fondurilor publice i administrarea patrimoniului public;
d) asigurare obiectiv i consiliere.
41
2. n aria de desfurare a auditului public intern sunt incluse:

a) administrarea patrimoniului public, precum i vnzarea, gajarea, concesionarea
sau nchirierii de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unitilor
administrativ-teritoriale;
b) activiti funcional independente i obiective, care d asigurri i consiliere
conducerii pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice;
c) elaborarea i dezvoltarea cadrului legal i al normelor date n aplicare, n
funcie de evoluiile activitii de audit intern la nivel naional i internaional;
d) avizeaz normele metodologice specifice diferitelor sectoare ale economiei
naionale.
3. Pe lng Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern
funcioneaz:
a) Direcia de audit public intern (DAPI) ;
b) Serviciul audit public intern pentru fonduri externe
c) Comitetul pentru Audit Public Intern;
d) Compartimentul coordonare, evaluare i raportare pentru activitatea de audit
public intern
4. Sfera de aciune a activitii de audit financiar intern este format din:
a) ansamblul activitilor realizate n cadrul instituiei publice i a structurilor
subordonate ale acesteia n legtur cu modul de formare i utilizare a
fondurilor publice i de administrare a patrimoniului propriu;
b) normele, instruciunile, precum i Codul privind conduita etic n cadrul
compartimentelor de audit intern din entitile publice subordonate, aflate n
coordonare sau sub autoritate;
c) tematicile pe baza crora se realizeaz instruirea personalului Direciei de audit
public intern i a celui ncadrat n alte structuri ale Ministerului Finanelor
Publice pe teme specifice ale obiectului de activitate, auditul public intern;
d) ndrumarea metodologic a structurilor Ministerului Finanelor Publice pe teme
ce fac obiectul de activitate al acestora.
S ne reamintim...
Organizarea auditului financiar ca form specializat a controlului financiar sa realizat prin prevederi legale la baza crora au stat urmtoarele principii:
42
Principiul adaptabilitii, care const n adaptarea formelor i obiectivelor

auditului financiar la cele ale structurilor organizatorice i funcionale ale economiei
naionale este o necesitate rezultat din nsi scopul pe care i-l propune aceast
activitate acela de prghie a activitii de management.
Principiul specializrii personalului, care const n formarea personalului, n
general, a celor cu atribuii de audit financiar, n special, n stabilirea ca principale
obiective a specializrii acestora pe msura i la nivelul activitilor principale
Principiul autocontrolului care const n faptul c organizarea activitii de
audit financiar se realizeaz innd seama de faptul c n toate procesele economice
exist sau ar trebui s existe o permanent preocupare de autocontrol ce se realizeaz
de ctre toi participanii la actul economic, indiferent de poziia de executani sau
conductori a acestora
Principiul controlului extern, care const n faptul c organizarea activitii de
audit financiar nu se poate realiza fr a ine seama de cele dou forme ale acestuia,
auditul extern i auditul intern. Este necesar ca ntre aceste dou forme ale auditului s
existe o permanent legtur de completare i suplimentare reciproc n realizarea
obiectivelor propuse
Principiul integrrii care const n faptul c organizarea activitii de audit
financiar trebuie s se fac astfel nct s asigure att la nivel micro ct i la nivel
macroeconomic cuprinderea a ct mai multor activiti i n special dintre cele care,
prin rezultate contribuie la procesul de fundamentare a deciziilor.
Bibliografie.
-

Romnia, n

Economic", 1999;
-

1999;
43

-
Popeang P., Bragadireanu C., Audit financiar, Ed. Pro Universitaria,

Bucureti, 2013, suport de curs;


*** Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicat n
Monitorul
Oficial nr. 953/24 decembrie 2002, cu modificrile i completrile ulterioare

Rspunsuri
1. b; 2. a; 3. c; 4.a.
44
Unitatea de nvare 3. Responsabiliti privind auditul financiar

Cuprins
3.1.Principiile generale ale auditorilor financiari;
3.2..Codul de etic aplicabil auditorilor financiari;
3.3. Statutul profesional al auditorului, elementul uman n activitatea de audit financiar
3.5. Evaluare
3.6. n concluzie
3.7. Bibliografie
3.1. Principiile generale ale auditorilor financiari

Obiectivul principal al auditului financiar, aa cum a fost menionat, const n
00:00
oferirea posibilitii auditorului de a exprima o opinie n legtur cu situaiile financiare

analizate, respectiv dac acestea sunt ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n
conformitate cu un cadru general de raportare financiar identificat.
Principii generale ale auditorilor financiari
Pentru ca activitatea de audit s se poat desfura n condiii optime a fost
necesar crearea unui cadru n baza cruia auditorul i poate duce la bun sfrit
misiunea, prin punerea n aplicare a unor principii generale.
Principala surs informaional necesar auditorilor pentru a rspunde nevoilor de
cunoatere, comune tuturor utilizatorilor, o constituie situaiile financiare.
Din acest motiv, ntocmirea situaiilor financiare trebuie s fie efectuat n
conformitate cu Standardele Internaionale de Contabilitate, Standardele Naionale de
Contabilitate i/sau cu un Cadru general de raportare financiar obligatoriu (conceput
pentru utilizarea raportrilor financiare).
Elaborarea i aplicarea standardelor de audit financiar au fost determinate, n cea
mai mare parte, de satisfacerea interesului public. Astfel, n funcie de forma auditului pe
care o desfoar, se poate concluziona c:
auditorii independeni furnizeaz informaii i fac recomandri privind

45
asigurarea integritii i eficienei situaiilor financiare utilizate de instituii financiare

pentru solicitri de credit , iar acionarilor pentru obinerea de capital;
auditorii interni ofer garania unui sistem eficient de control intern care are
rolul esenial de a contribui la credibilitatea informaiei financiare externe;
experii fiscali, prin aciunile pe care le desfoar, contribuie la asigurarea unui

nalt grad de ncredere i eficien al sistemului fiscal (cu cele trei componente ale sale:
impozite, taxe i contribuii, mecanismul fiscal i aparatul fiscal);
experii n management au ca principal responsabilitate, fa de interesul

public, elaborarea unor decizii solide privind strategiile de dezvoltare a firmei,
rentabilizarea acestora, creterea cifrei de afaceri etc.
n orice societate, bazat pe cunoatere, auditorii financiari au un rol important.
Informaia contabil, furnizat de ctre auditori, se adreseaz unei largi plaje de
utilizatori, respectiv investitori, salariai, creditori, debitori, instituii financiare, guvern,
(publicul), etc.
Astfel, prin desfurarea aciunilor de audit financiar, auditorii pot exprima o
opinie avizat privind validarea conturilor anuale, n tot ceea ce nseamn instrumentare
tehnic contabil, respectiv raportare financiar corect, pot aprecia calitatea
managementului financiar din punct de vedere al eficienei, precum i s acorde
consultan competent pentru un spectru larg al afacerii.
Informaia contabil prezentat n situaiile financiare trebuie s fie credibil, pe
baza ei publicul lund decizii economice. Utilizatorii (publicul) trebuie s identifice cei
mai buni profesioniti n domeniul auditului financiar, iar serviciile realizate de auditorii
financiari trebuie s asigure cel mai nalt grad de performan.
De cele mai multe ori utilizatorii informaiilor contabile au interese diferite unii
fa de alii, dup cum urmeaz:
a. Investitorii
Att cei prezeni, ct i cei poteniali sunt interesai de aflarea riscului inerent al
tranzaciilor, precum i de beneficiul adus de investiiile lor. Pentru a pute decide dac
este momentul n care ar trebui s cumpere, s pstreze sau s vnd aciunile, acetia au
nevoie de informaii.
De asemenea, acionarilor nu le este indiferent informaia care le permite
46
evaluarea capacitii ntreprinderii de a plti dividende. Acetia doresc o transparen

total n privina situaiei patrimoniului, mrimea profitului i a modului de repartizare.
Pe de alt parte, obinerea de dividende ct mai mari poate conduce la reducerea surselor
de finanare necesare dezvoltrii.
b. Salariaii i sindicatele.
Att personalul angajat, ct i sindicatele sunt interesate de obinerea de
informaii privind stabilitatea i profitabilitatea ntreprinderii lor. n vederea realizrii
acestui obiectiv este necesar obinerea de informaii care s le permit o evaluare a
capacitii ntreprinderii de a oferi remuneraii, pensii, oportuniti profesionale,
specializri etc.
c. Creditorii financiari
Aceast categorie de utilizatori de informaii este preocupat de obinerea de
informaii care s permit o evaluare n sensul c ntreprinderea are posibilitatea de a
rambursa mprumuturile primite i dobnzile aferente la scaden.
d. Furnizorii i ali creditori comerciali
Aceast categorie de utilizatori este interesat de informaii care le ofer
posibilitatea de a determina dac sumele pe care urmeaz s le primeasc vor fi pltite la
scaden.
De asemenea, creditorii comerciali sunt interesai, pe o perioad de timp mai
scurt, dac i pot ncasa sumele avansate n condiiile n care continuarea activitii
ntreprinderii nu este dependent de acest lucru.
e. Clienii
Sunt interesai de obinerea de informaii privind continuitatea activitii unei
ntreprinderi, n special n cazul n care efectueaz tranzacii economico-financiare pe
termen lung i sunt dependeni de acea entitate.
f. Guvernul i instituiile sale
Aceast categorie de utilizatori este interesat de alocarea resurselor i de
activitatea ntreprinderii. Acest gen de informaii vizeaz, n special, dezvoltarea sau
47
reducerea activitii unor sectoare pentru a putea determina politica fiscal, precum i ca
baz pentru efectuarea de calcule macroeconomice n vederea determinrii venitului
naional, a Produsului Intern Brut i a altor indicatori statistici.
g. Publicul
Este interesat de informaii despre ntreprinderi n ceea ce privete numrul de
angajai i colaborarea cu furnizorii locali. n acest caz, situaiile financiare pot ajuta
publicul prin furnizarea de informaii privind evoluia att n prezent,ct i n viitor a
sferei de activitate a ntreprinderii, a potenialul financiar.
h. Managerii
ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare ale unei ntreprinderi este
responsabilitatea principal conducerii acesteia. Dac nu sunt acionari principali, prin
informaiile furnizate de situaiile financiare managerii urmresc s prezinte un rezultat
financiar confortabil, astfel nct activitatea lor s fie poat apreciat pozitiv. Dar, n
acelai timp, sunt prezentate rezultate financiare confortabile i cu scopul de a pstra
sursele de autofinanare pentru a nu fi distribuite dividende mari.
i. Bancherii
Informaiile din situaiile financiare trebuie s rspund necesitilor de evaluare
a rentabilitii unei ntreprinderii, diminurii riscurilor ce implic creditarea entitii
economice care solicit un mprumut. Astfel, ntreprinderea trebuie s posede rezultatele
curente pozitive, o lichiditate mare i n general o trezorerie net pozitiv. ntr-o sfer
larg de utilizatori care iau decizii economice, obiectivul situaiilor financiare este de a
furniza informaii privind poziia financiar, performanele i modificrile acestora care
satisfac necesitile economice ale majoritii utilizatorilor.
Toate acestea reprezint rezultatele administrrii ntreprinderii de ctre
conductor, inclusiv modul de gestionare a patrimoniului i a resurselor ncredinate.
Exist i utilizatori care doresc s evalueze modul de administrare sau responsabilitatea
conducerii pentru a putea lua decizii economice.
n vederea realizrii misiunii pe care auditorul o are de ndeplinit impune o
categorie de responsabiliti profesionale care trebuie s fie n conformitate cu Codul
48
privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar.De asemenea,

Federaia Internaional a Contabililor (IFAC) a emis Codul de etic pentru
profesionitii contabili, n care sunt stabilite principiile generale ale unui angajament
de audit n baza crora auditorul trebuie s-i desfoare activitatea.
Utilizatorii informaiilor contabile,

financiare, sunt:
prezentate n
situaiile
Principiile etice, cu caracter obligatoriu, care guverneaz responsabilitile

profesionale ale auditorilor financiari i care stau la baza desfurrii oricrei activiti
de audit financiar sunt:
1. independen;
2. integritate;
3. obiectivitate;
4. competen profesional i atenia (diligena) cuvenit;
5. confidenialitate;
6. conduit profesional;
7. standardele tehnice.
Profesiunea de auditor este caracterizat, de asemenea, printr-o serie de elemente
importante care completeaz i susin aplicarea principiilor mai sus menionate. Acestea
sunt:
capacitate intelectual, dobndit printr-o temeinic i continu pregtire
bazat pe cunoaterea celor mai noi tehnici, norme i reguli, dublat de
educaie;
aderarea la un mod de conduit comun, la un cod de valori, elaborat de
ctre un organism administrativ specific, care trebuie s includ i
obiective i principii fundamentale ale codului de etic;
acceptarea unei responsabiliti fa de profesie i societate.
49
n exercitarea serviciilor profesionale de audit, pentru asigurarea unui nalt nivel

de performan, dar i pentru creterea ncrederii publicului (utilizatorilor) n profesia de
auditor financiar, organismele administrative au obligaia elaborrii de norme etice.
O caracteristic esenial a profesiei de auditor financiar o constituie i asumarea
responsabilitii rezultatelor aciunilor desfurate fa de public. Aceast asumare a
responsabilitii auditorilor fa de serviciile profesionale desfurate n domeniul
auditului financiar nu se rezum doar la satisfacerea cerinelor unui client.
Practic, responsabilitatea auditorilor financiari rezid n atitudinea i
comportamentul avute n procesul de furnizare a serviciilor profesionale. Acestea stau la
baza fundamentrii deciziilor ce urmeaz a fi luate i pot avea un impact asupra
bunstrii economice.
Principiile etice, cu caracter obligatoriu, care guverneaz

responsabilitile profesionale ale auditorilor financiari sunt:
3.2. Codul de etic profesional aplicabil tuturor auditorilor financiari i

profesionitilor de practic public
00:40
a. Codul de etic profesional aplicabil tuturor auditorilor financiari

Misiunea pe care auditorul o are de ndeplinit impune i asumarea unor
responsabiliti de natur profesional, stabilite n Codul privind conduita etic i
profesional n domeniul auditului financiar. Avnd calitatea de principii cerine,
acestea sunt urmtoarele:
1. integritatea i obiectivitatea;
2. soluionarea conflictelor etice;
3. confidenialitate;
4. competena profesional;
5. consultana n domeniul fiscal;
6. activitile internaionale;
7. publicitatea.
50
Care sunt responsabilitile de natur profesional, pe care auditorul

i-le asum n realizarea misiunii pe care o are de ndeplinit, stabilite n
Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului
financiar.
1. n desfurarea serviciilor profesionale, principiul integritii, presupune din

partea auditorului financiar, onestitate i corectitudine, respectiv neimplicarea n
conflicte de interese. Practica a dovedit c exist o serie de factori care pot afecta
01:10
obiectivitatea. Astfel, auditorii financiari profesioniti trebuie s se asigure c toate

persoanele implicate n serviciile profesionale de audit respect principiul obiectivitii.
De asemenea, acetia nu trebuie s accepte sau s ofere cadouri de orice natur
care n mod rezonabil pot avea o influen considerabil asupra deciziilor lor sau a
celor implicai a executa servicii profesionale.
2. n exercitarea activitii de audit financiar, pot aprea, la un moment dat,
anumii factori care s determine intrarea n conflict a responsabilitilor auditorilor cu
anumite solicitri de natur intern sau extern.
Acest gen de conflicte pot fi generate, de exemplu, de existena anumitor relaiile
de familie sau personale ntre auditor i persoana auditat i care pot da natere la
presiuni care ar avea ca efect exercitarea auditului financiar contrar standardelor tehnice
sau profesionale. n practic, conflictele de etic semnificative aprute n desfurarea
activitii de audit sunt rezolvare prin mai multe ci, ajungndu-se chiar pn la demisia
persoanei n cauz.
Dac exist conflicte de etic semnificative, se poate aciona, n ordine, gradual
pn epuizeaz toate cile, astfel:
rezolvarea conflictului prin urmrirea politicii existente la nivelul

organizaiei;
analiza conflictului etic cu primul nivel superior direct. Dac nu se

rezolv conflictul cu acesta, auditorul apeleaz la conducerea imediat superioar
(director general, consiliul de administraie, conducerea AGA);
51
apelarea la un consultant independent, confidenial, pentru a gsi

modalitatea de aciune pentru soluionarea conflictului;
demisionarea i prezentarea unui memoriu de informare cu privire la

problemele semnificative (exemplu frauda), n situaia n care conflictul etic se
manifest chiar dup toate nivelurile de analiz.)
3. Pe msura exercitrii aciunilor de audit, chiar i dup ce relaia cu clientul
nceteaz, auditorii financiari au obligaia de a respecta principiul confidenialitii.
Totui, exist excepii de la acest principiu, n cazul n care auditorului i este permis
dezvluirea de informaii sau atunci cnd exist o datorie legal sau profesional.
4. Orice auditor financiar, n exercitarea atribuiilor sale, trebuie s fac dovada
unui nalt nivel de competen profesional. Aceasta presupune deinerea de studii
economice superioare, studii de specialitate, cunoaterea i aplicarea Standardelor
Naionale i Internaionale de Contabilitate, a standardelor tehnice de audit.
De asemenea, auditorul financiar trebuie s aib o conduit etic ireproabil,
s cunoasc la zi reglementrile naionale n domeniul contabilitii, fiscalitii, s
dein solide cunotine de drept comercial, evaluare economic, statistic, gestiune
financiar analiz i nu n ultimul rnd matematici financiare.
Nu mai puin lipsit de importan este aspectul privind pstrarea competenei
profesionale a auditorului financiar, care se remarc prin cercetarea permanent a
ultimelor cunotine n domeniul profesiunii, reguli, norme relevante, att cele de la nivel
naional, ct i internaional n domeniul contabilitii i auditului. Programul auditorului
financiar trebuie orientat spre asigurarea controlului calitii performanei serviciilor
profesionale.
5. Referitor la competena auditorului de a acorda consultan fiscal unui
client, acesta are n vedere, n primul rnd, riscul fiscal i eficacitatea n favoarea
clientului, dar cu profesionalism i atenie deosebit pentru a nu afecta integritatea i
obiectivitatea sa.
Orice ambiguitate sau interpretare a unui text de lege poate fi rezolvat n
favoarea entitii cu condiia ca rezonabilul s domine n orice aciune. Auditorul nu
trebuie s asigure clientul c declaraiile fiscale oferite, inclusiv consultana fiscal sunt
52
neatacabile, deoarece responsabilitatea pentru coninutul declaraiei revine n primul

rnd clientului.
Obligaia principal a auditorului financiar const n luarea n considerare a
tuturor msurilor necesare pentru a se asigura c declaraiile fiscale ntocmite pe baza
datelor primite sunt corespunztoare, reale i corecte. n cazul n care declaraiile fiscale
sau informaiile prezentate n situaii, care vizeaz statul ca utilizator, conin falsuri,
erori, omisiuni sau neclariti, cu scopul de a induce n eroare aparatul fiscal, auditorul
financiar are obligaia de a se disocia de orice astfel de fapte.
Auditorul financiar profesionist utilizeaz declaraiile fiscale din anii anteriori.
Acestea l ajut n formularea unor recomandri n vederea optimizrii costului fiscal pe
ansamblul societii. n cazul n care auditorul descoper erori sau omisiuni
semnificative n declaraiile fiscale ale anului anterior sau nenregistrarea unei declaraii
fiscale, trebuie s informeze societatea asupra erorilor, omisiunilor i recomandarea de a
aduce la cunotina autoritilor fiscale prin aparatul fiscal.
Aducerea la cunotina aparatului fiscal asupra unor erori semnificative i este
permis auditorului doar cu permisiunea clientului. Dac erorile nu sunt corectate de
ctre client, auditorul financiar are obligaia de a se disocia de acele declaraii sau situaii
prezentate autoritilor i de a lua n consideraie toate aspectele, dac responsabilitile
profesionale i permit, n vederea continurii serviciilor cu clientul respectiv.
6. Auditorul financiar profesionist poate desfura servicii profesionale i pe plan
internaional, n baza standardelor tehnice relevante i a cerinelor etice. n situaia n
care un auditor execut servicii n alt ar dect cea de origine i exist diferene
specifice de conduit etic i profesional ale celor dou ri, auditorul financiar
profesionist este obligat s analizeze dou situaii:
a) cum sunt cerinele etice ale rii unde execut serviciile;
b) dac cerinele etice ale rii de origine sunt obligatoriu de aplicat pentru
serviciile profesionale executate n afara rii i sunt cele mai severe.
Astfel, n situaia n care cerinele etice ale rii strine unde se execut serviciile
sunt mai puin severe dect Codul Etic al IFAC, auditorul trebuie s aplice Codul Etic al
IFAC.
53
Dac n ara strin n care auditorul desfoar servicii profesionale cerinele

etice sunt mai severe dect Codul Etic al IFAC, atunci se aplic cerinele etice din ara
strin auditorului. n cazul n care cerinele etice ale rii de origine sunt mai severe
dect cele prezentate mai sus i sunt obligatorii pentru servicii executate n afara rii,
auditorul va aplica codul etic din ara de origine.
7. Aa cum rezult din Codul privind Conduita Etic i Profesional n
domeniul auditului financiar, promovarea serviciilor profesionale ale auditorilor
financiari trebuie s aib n vedere trei cerine, respectiv:
a) profesiunea de auditor financiar profesionist are fora, reputaia i
capacitatea necesare, prin serviciile pe care le ofer, de a contribui la
dezvoltarea mediului de afaceri i al societii n sensul progresului.
Auditorii financiari au obligaia ca n desfurarea profesiunii lor s
nu foloseasc nici un mijloc care poate aduce faim proast.
b) s nu practice preuri exagerate pentru serviciile oferite clienilor lor;
c) s nu fac referiri cu caracter negativ privind activitatea altor auditori
financiari.
Profesia de auditor ofer celor care o practic o poziie avantajoas, aceasta
putnd fi meninut e cu condiia de a pune la dispoziia utilizatorilor de informaii
contabile (publicului) servicii de un nalt profesionalism, n concordan cu cerinele
etice prin care se demonstreaz c ncrederea publicului este solid fundamentat.
Pentru a exprima o opinie motivat asupra validitii i a corectei aplicri a
procedurilor asupra imaginii fidele, clare i complete a situaiilor financiare, auditorul
ca persoan competent i independent utilizeaz norme de referin cu privire la
sistemul de contabilitate utilizat i reguli specifice auditului.
Exercitarea auditului financiar este posibil prin aplicarea a dou concepte de
baz, respectiv normalizarea contabil i norme specifice auditului, stabilite de
asociaiile profesionale. Altfel spus, normalizarea contabil const n stabilirea, prin
prevederi legale, a cadrului de desfurare a auditului financiar (Legea contabilitii
nr.82/1991, cu modificrile ulterioare, Reglementrile contabile armonizate cu Directiva
54
a IV-a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de

Contabilitate).
b. Codul de etic aplicabil profesionitilor de practic public
Prin asumarea unui angajament de audit de ctre un auditor financiar de practic
public se solicit exprimarea unei opinii privind unele informaii financiare. Asumarea
angajamentului de audit impune ca auditorii financiari profesioniti de practica public
s fie lipsii de orice interes. Astfel, principiul care st la baza angajamentului de audit
este independena auditorilor financiari profesioniti de practic public.
Independena unui auditor financiar profesionist de practic public poate fi
afectat de anumii factori multipli. Aa cum este stabilit n Codul de Conduit Etic i
Profesional aceti factori care pot pune la ndoial independena unui auditor financiar
profesionist de practic public constau n:
1. legturi financiare cu clienii sau cu afacerile acestora;
Independena auditorilor financiari de practic public poate fi afectat n cazul
n care se constat existena unor legturi financiare cu clienii sau cu afacerile acestora.
Pentru ca independena auditorului s nu fie afectat, acesta are obligaia evitrii
urmtoarelor situaii:
s aib interese financiare directe sau indirecte cu clienii;
s aib credite date clientului sau luate de la acesta sau de la orice

angajat, investitor principal al firmei clientului;
s dein un interes financiar n asociere cu un client sau cu salariaii

clientului;
s dein un interes financiar fa de o filial, sucursal care nu este

client, dar are o relaie de investitor cu clientul sau o relaie cu o
filial aflat n zona de influen semnificativ.
2. funcii pe care auditorii le dein sau le-au deinut n cadrul societilor;

Independena auditorilor financiari de practic public este afectat atunci cnd
dein funcii n cadrul societilor auditate. Independena nu permite ca auditorul s fie
sau s fi fost (pe perioada auditat sau imediat anterioar) membru al Consiliului de
Administraie, funcionar, angajat ai clientului auditat sau asociai al unui membru al
55
consiliului, precum i angajat al unei societi ori n serviciul unuia dintre acetia.
n asemenea situaii, auditorului nu-i este permis acceptarea un angajament de
audit deoarece, automat, implic asumarea unei opinii responsabile. Dac auditorul se
afl n una dintre situaiile de mai sus, perioada imediat precedent angajamentului de
audit nu trebuie s fie mai mic de doi ani.
3. alte servicii aduse clienilor de audit;
Serviciile profesionale necesit din partea auditorilor financiari deinerea unor
aptitudini contabile sau conexe efectuate de profesioniti ce includ contabilitate, audit,
consultan fiscal i managerial i servicii de management financiar. Atunci cnd
un auditor financiar profesionist este solicitat s presteze, n afara serviciilor de audit, i
alte activiti unui client, acesta trebuie s fie atent s nu execute funcii de conducere
sau s ia decizii privind conducerea, responsabiliti ce revin Consiliului de
Administraie i conducerii clientului.
Serviciile consultative (manageriale, fiscalitate) pot fi furnizate de auditori
financiari profesioniti de practic public cu condiia ca acetia s nu fie implicai n
actul de decizie al clientului. Aceasta presupune s nu existe nici o implicaie n
responsabilitatea asumat pentru deciziile de conducere.
Exist entiti mici care nu au personal contabil angajat, iar pregtirea situaiilor
financiare este frecvent solicitat de un auditor financiar profesionist de practic public.
n acest caz, auditorul poate s execute asemenea servicii, dar numai cu respectarea
urmtoarelor cerine pentru a nu afecta integritatea i independena, respectiv:
a) lipsa oricrei relaii sau asociere de relaii cu clientul pentru evitarea
conflictului de interese;
b) clientul este responsabil pentru situaiile financiare;
c) auditorul financiar profesionist de practic public nu trebuie s se
confunde cu rolul angajatului sau pe post de conductor coordonnd
operaiunile unei societi;
d) testele de audit trebuie s fie efectuate, chiar dac auditorul financiar
profesionist de practic public a preluat sau a realizat instrumentarea
tehnic contabil.
56
Este de preferat ca personalul desemnat cu efectuarea formulelor contabile s nu

participe la examinarea unor rapoarte sau situaii financiare.
4. relaiile personale i de familie;
d) Independena auditorilor financiari profesioniti de practic public poate
fi afectat dac exist relaii personale i de familie.
Dac un auditor i exercit profesia n mod individual sau angajat implicat n
auditul unui client este soul clientului, copilul aflat n ntreinerea acestuia sau rud cu
acesta, independena auditorului este afectat. Trebuie avut n vedere de la bun nceput
c o asemenea relaie creeaz o ameninare pentru independen.
5. onorarii i/sau onorarii condiionate;
n practic au fost ntlnite i situaii n care onorariile succesive de la un client
sau de la un grup de clieni au avut o pondere mare a onorariilor brute totale, iar
auditorul financiar de practic public a devenit dependent de acel client i a generat
suspiciuni n privina independenei. Totui, este dificil de precizat ce procent din
onorariile unui client sau grup de clieni asociai este la limita inacceptabil din totalul
onorariilor.
Pentru a nu-i fi afectat independena fa de client, auditorul trebuie s aib n
vedere dac acele onorarii nu sunt cu mult peste limita rezonabilului. Onorariile
ncasate n cote procentuale sau similare sunt tratate ca onorarii condiionate. Dac
acestea sunt fixate de ctre o autoritate public sau de instane jurisdicionale, atunci nu
sunt considerate onorarii condiionate.
Serviciile profesionale nu sunt acordate unui client n baza unui acord prin care
nu se percepe nici un onorariu dect dac acesta este condiionat de rezultatele serviciilor
respective. Bunurile i serviciile acceptate de ctre soii i copiii aflai n ntreinerea lor,
cu excepia celor care sunt oferite publicului larg sunt considerate alte elemente care pot
aduce atingere independenei auditorului financiar profesionist de practic public.
6. litigii n desfurare sau n curs de desfurare;
n practic, orice litigiu iminent sau n desfurare, n care sunt implicai
57
auditorii financiari de practic public i un client, poate fi considerat un obstacol n

exercitarea independenei auditorului. Astfel, orice intenie a clientului de a demara o
aciune legal mpotriva unui auditor financiar de practic public poate aduce prejudicii
acestuia, precum i firmei putnd constitui un element semnificativ ce poate afecta
activitatea auditorului.
n mod automat, intenia unei aciuni sau iminena unei aciuni judectoreti din
partea auditorului financiar conduce la lipsa de disponibilitate a conducerii de a pune la
dispoziia acestuia informaii relevante.
7. asocierea pe termen lung a personalului cu experien, cu clienii de
audit;
n situaia n care este utilizat acelai personal ntr-un angajament de audit
independena auditorului financiar profesionist de practic public poate fi afectat. De
asemenea, exist pericolul ca o implicare pe termen lung a unui auditor financiar cu un
client s conduc la relaii strnse care pot fi nelese ca o subminare a obiectivitii i
independenei.
n acest caz, familiaritatea bazat pe o lung continuitate a activitii poate afecta
ndeplinirea tuturor procedurilor de audit, precum i utilizarea raionamentelor obiective
asupra raportului de audit. Pentru a prentmpina efectele negative, care privesc
independena i obiectivitatea auditorul financiar de practic public n executarea
serviciilor profesionale, trebuie s se efectueze o rotaie regulat a personalului cu
experien n timpul unui angajament de audit.
Aceast rotaie a personalului este dificil n special n cadrul societilor mici,
unde exist domenii specializate de audit. De aceea, nu trebuie s fie ocolite msurile de
siguran i de stabilire permanent a consultanei externe cu auditori financiari
experimentai sau din organizaiile profesionale disponibile (Camera Auditorilor).
01:30
Comentai responsabilitile de natur profesional, pe care auditorul i-le

asum n realizarea misiunii pe care o are de ndeplinit, stabilite n Codul
privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar.
...................................................................................................................................
...................................................................................................................................
...................
...................................................................................................................................
58
3.3. Statutul profesional al auditorului financiar n Romnia, elementul uman n

activitatea de audit financiar
n Romnia, mandatul de auditor financiar poate fi ndeplinit numai de ctre
persoanele care se bucur de o reputaie profesional netirbit i care nu exercit
activiti incompatibile cu cea de audit.
Aceast categorie de profesioniti are obligaia de a desfura activitatea de audit
financiar numai n condiiile respectrii i aplicrii corespunztoare a prevederilor legale
n vigoare i de a ndeplini condiiile de independen, aa cum au fost menionate prin
prevederile legale n vigoare. Prin independen, n sensul prevederilor acestor norme
legale 6, se nelege capacitatea de exercitare a mandatului de auditor financiar de ctre
persoane care dein aceast calitate n urmtoarele condiii:
nu au nici un fel de raporturi juridice de munc sau civile cu societile
comerciale auditate;
nu au nici un fel de alte interese materiale, directe sau indirecte, n raport
cu acestea, cu excepia onorariilor cuvenite pentru munca prestat n
calitate de auditor financiar.
Prin incompatibilitate, n sensul acelorai prevederi legale 7 se nelege ansamblul
situaiilor care ar putea conduce la alterarea cerinei fundamentale de independen n
exercitarea mandatului de auditor financiar. Persoanelor crora lea fost atribuit
calitatea de auditor financiar, nu pot angaja sau desfura activiti de audit financiar n
condiii care prejudiciaz sau care ar putea prejudicia integritatea, obiectivitatea,
independena sau reputaia profesional i nici n situaiile de incompatibilitate sau
conflict de interese.
Exercitarea mandatului de auditor financiar la dou sau mai multe societi
comerciale, n acelai timp, nu afecteaz principiile privind integritatea, obiectivitatea
sau independena profesional, dac sunt respectate prevederile legale n acest sens.
Activitile desfurate n acele domenii care pot afecta respectarea principiilor etice
fundamentale ale auditorului financiar, enumerate mai sus, sunt incompatibile cu
calitatea de auditor.
Pe perioada n care auditorii financiari sunt n incompatibilitate de a desfura
Ordonana de urgen nr. 75 a Guvernului Romniei din 1 iunie 1999, privind activitatea de audit
financiar,republicat n Monitorul Oficial nr. 598 din 22 august 2003, cu modificrile i completrile ulterioare.
7
Idem 1.
6
59
activiti de audit financiar, se nscriu n Registrul Camerei Auditorilor ntr-o seciune

distinct, denumit Persoane nonactive. Auditorii financiari, persoane juridice
rspund potrivit legii, n calitatea acestora de membri ai Camerei Auditorilor, dac unul
dintre asociai, administratori sau angajai care nu dein calitatea de auditor financiar,
intervine n exercitarea mandatului de auditor astfel nct s prejudicieze independena
persoanelor fizice care desfoar aceast activitate n numele persoanei juridice.
Aceste prevederi se aplic i persoanelor fizice, membre ale Camerei Auditorilor,
care desfoar activitatea de audit financiar n numele unor cabinete de audit, persoane
juridice.
Regulile de etic sunt prevzute n Codul privind conduita etic i profesional a
auditorilor financiari. Problema secretului profesional n activitatea de audit financiar
prevzut, prin prevederi legale n vigoare const n fapta auditorului financiar care
furnizeaz informaii false sau incomplete n legtur cu aspecte semnificative
referitoare la entitatea economic auditat.
n ceea ce privete disciplina profesionitilor, n Regulamentul de organizare a
Camerei Auditorilor din Romnia sunt cuprinse reguli precise prin care se asigur
desfurarea activitii de audit, independena auditorului, respectarea regulilor Camerei
de ctre membrii si, soluionarea plngerilor mpotriva auditorilor, criteriile de atribuire
i de retragere a calitii de auditor, precum i alte prevederi necesare bunei desfurri a
auditului.
Auditorul financiar poate primi un mandat de control numai dac ndeplinete,
cumulativ, urmtoarele condiii:
deine calitatea de auditor financiar;
este membru al Camerei Auditorilor din Romnia;
ndeplinete condiiile stabilite prin Regulamentul de organizare i
funcionare al Camerei Auditorilor.
Un profesionist contabil nu poate ndeplini mandatul de auditor financiar al unei
societi comerciale dac este angajat al acesteia sau dac are anumite relaii cu aceasta
sau cu orice alt persoan cu care societatea nsi are relaii care conduc la situaia de
incompatibilitate sau conflict de interese.
60
Dac nu mai poate ndeplini condiiile pentru exercitarea mandatului, auditorul

financiar are obligaia s renune imediat la acesta i s notifice entitii economice
auditate aceast situaie de ncetare a mandatului ca i motivul renunrii.
n cazul n care, pe o anumit perioad auditorul financiar nu a ndeplinit condiia
de exercitare a mandatului, Ministerul i Finanelor , pe baza informaiilor primite n
acest sens, poate solicita entitii economice efectuarea, nc o dat, de ctre un alt
auditor financiar a controlului conturilor respective sau revederea primului audit efectuat
sau s recomande, motivat, efectuarea unui al doilea audit dac apreciaz necesar.
n situaia n care se recomand efectuarea unui al doilea audit financiar entitile
economice trebuie s dispun, n cel mai scurt timp, msurile necesare ndeplinirii
acestei recomandri. Pentru recuperarea cheltuielilor efectuate, societatea comercial se
poate ndrepta mpotriva auditorului care accept sau continu s ndeplineasc mandatul
de auditor financiar din momentul n care cunoate c nu mai ndeplinete condiiile de
exercitare a mandatului.
n ceea ce privete ncasarea onorariilor, prin Normele naionale de audit s-a
statuat c n cazul n care ncasarea unor sume n mod regulat de la acelai client
reprezint o proporie considerabil n totalul brut al onorariilor, dependena fa de acest
client trebuie, n mod necesar, s fac obiectul unei examinri minuioase, deoarece pune
n cauz obiectivitatea i independena auditorului.
Acceptarea de bunuri sau servicii din partea unui client sau a unei ospitaliti
nejustificate poate constitui, de asemenea, o ameninare a principiului de independen a
auditorului i trebuie s fac obiectul unor analize. Nerespectarea prevederilor legale 8
atrage, dup caz, rspunderea civil, disciplinar sau penal a auditorului.
De asemenea, constituie infraciune i se sancioneaz cu pedeapsa prevzut la
art. 281 din Codul Penal exercitarea activitii de auditor financiar de ctre o persoan
fizic ce nu are calitatea de auditor financiar sau are raporturi juridice de munc ori
civile cu societile comerciale auditate, sau are un interes material direct sau indirect n
raport cu acestea 9 .
Rspunderea penal este atras, de asemenea, n cazurile de furnizare a unor
9
Exercitarea fr drept a unei profesii sau a oricrei activiti pentru care legea cere autorizaie, ori exercitarea
acesteia n alte condiii dect cele legale, dac legea special prevede c svrirea unor astfel de fapte se
sancioneaz potrivit legii penale, se pedepsete cu nchisoare de la o lun la un an sau cu amend
8
61
informaii false sau incomplete n legtur cu aspectele semnificative privind societatea

comercial auditat, fapte ce constituie infraciuni i se sancioneaz conform
prevederilor. n afar de Corpul experilor contabili i contabililor autorizai deja
existent, prin Ordonana de urgen nr. 75 din 1 iunie 1999, a fost nfiinat, aa cum s-a
precizat, Camera Auditorilor din Romnia.
nfiinarea Camerei Auditorilor din Romnia a fost efectuat att n vederea
organizrii i coordonrii activiti de audit financiar, ct i pentru atribuirea i retragerea
calitii de auditor. Camera Auditorilor din Romnia desemneaz anual auditorii
financiari care ndrum desfurarea stagiului de pregtire practic a candidailor ce
doresc s dobndeasc calitatea de auditor financiar. Camera Auditorilor din Romnia
poate retrage calitatea de auditor financiar persoanelor care refuz pregtirea
candidailor, sau dac se constat c ndrumarea se face necorespunztor. Membrii
Camerei Auditorilor din Romnia sunt formai din:
persoanele crora li se atribuie definitiv calitatea de auditor, ca urmare a
susinerii examenelor;
persoanele care la constituirea Camerei Auditorilor au
ndeplinit,
cumulativ, urmtoarele condiii pe baza crora au dobndit calitatea de

membru provizoriu:
s posede o calificare profesional n audit financiar sau n profesii

asimilate acestuia, atribuit de alt stat n acord cu reglementrile
specifice din acel stat;
s fi fost pentru cel puin 3 ani auditor independent sau angajatul,

asociatul, acionarul unei societi ori grup de societi care are n
obiectul de activitate auditul financiar;
s satisfac cerinele Codului de etic profesional al Federaiei

Internaionale a Contabililor (IFAC);
s fac dovada c posed cunotinele necesare pentru desfurarea

activitii de audit financiar n Romnia.
Tot Camera Auditorilor emite reguli i proceduri n limitele i competenele
62
stabilite n Regulamentul de organizare i funcionare. La elaborarea acestora se are n

vedere controlul permanent a activitii de audit de ctre Ministerul i Finanelor, ca
autoritate public responsabil de realizarea obligaiilor asumate de Statul Romn n
susinerea procesului de armonizare cu directivele Uniunii Europene n domeniu, cu
privire la calitatea activitii de audit financiar.
Activitatea Camerei Auditorilor din Romnia se desfoar sub supravegherea
Ministerului Economiei i Finanelor care urmrete permanent ca statutul i celelalte
reglementri emise s nu contravin reglementrilor n vigoare, precum i faptul c
deciziile organelor de conducere ale acesteia n vigoare, trebuie s fie luate n
conformitate cu statutul i celelalte prevederi legale.
n aceast calitate, Ministerul Finanelor poate solicita Camerei Auditorilor
realizarea urmtoarelor aciuni:
notificarea, imediat a apariiei evenimentelor de natura celor convenite

i s pun la dispoziie toate informaiile privind aceste evenimente;
oferirea informaiilor solicitate la anumite termene i/sau pentru anumite

perioade.
Ministerul Finanelor poate revoca din funciile ce le dein organele de conducere
ale Camerei Auditorilor, dar numai n cazul n care constat c nu sunt respectate
condiiile i obligaiile prevzute n Ordonana de urgen nr. 75 din 1 iunie 1999,
privind activitatea de audit financiar, cu modificrile i completrile ulterioare. Ordinul
de revocare poate fi atacat pe calea contenciosului administrativ.
Elementului uman n activitatea de audit financiar

Auditul este o activitate costisitoare a crei utilitate economic este justificat doar
de existena unor situaii antagoniste sau de conflicte poteniale de interese, n special
ntre manageri i proprietari sau ntre acetia din urm i creditori.
Necesitatea apelrii n aceste condiii la un arbitraj exterior, concomitent cu
preocuparea permanent de minimizare a costurilor aferente ar putea s conduc la ideea
utilitii activitii de audit. n cadrul unei societi de audit organizarea lucrrilor de
control financiar ncepe prin asigurarea mijloacelor materiale i a potenialului uman.
Datorit faptului c lucrrile de audit necesit tehnici i procedee specifice ce
impun folosirea unui personal calificat, recrutarea, pregtirea i organizarea acestuia
constituie, n consecin, un element considerabil al managementului firmei ce necesit o
63
atenie aparte.
Realizarea activitilor de audit financiar caracterizate de naturi diferite i durate
variabile, cerute fie de o lucrare limitat fie de o lucrare permanent i global, impune
angajarea unui personal competent, riguros i dotat cu un ridicat spirit de analiz i
sintez. Specialiti care alctuiesc acest personal, de formaie contabil sau financiar,
dublate de o pregtire universal i o practic pe msur, au niveluri profesionale
ierarhizate diferit.
Integritate. Profesionistul contabil trebuie s fie corect, cinstit i sincer n
executarea lucrrilor sale.
Obiectivitate. Profesionistul contabil nu trebuie s cedeze unor prejudeci sau
concepte apriorice care s-l mpiedice s-i desfoare activitatea cu obiectivitate, iar
comportamentul acestuia trebuie s fie imparial atunci cnd ntocmete un raport n care
consemneaz constatrile sale.
Independen. Exercitarea profesiunii de o manier liberal impune, din partea
profesionistului contabil, manifestarea proprie fa de orice interese care ar putea fi avute
n vedere, oricare ar fi natura acestora, deoarece aceast atitudine ar fi incompatibil cu
integritatea i obiectivitatea sa. n categoria interese sunt avute n vedere, n special,
urmtoarele:
dependena financiar, direct sau indirect, de activitile unui client, cum ar fi

acceptarea altor forme de salarizare dect cele contractate, deinerea de
participaii la capitalul societilor acestuia, darea sau luarea cu mprumut a unor
bunuri, servicii sau bani, acordarea sau primirea de gajuri sau cauiuni de la, sau
pentru clienii si;
implicarea n activitile unui client n calitate de membru al executivului

acestuia sau ca angajat sub controlul conducerii executive a acestuia;
participarea la acte de comer sau acceptarea de slujbe asigurate n acelai timp

cu exercitarea profesiei sale care ar putea sfri printr-un conflict de interese sau
care, prin natura lor sunt incompatibile sau n contradicie cu creterea cifrei de
afaceri a societii n care i desfoar activitatea de audit;
acceptarea la propunerea clientului, a unor onorarii, propuse de client, constituind
64
o cot mult prea mare fa de cifra de afaceri total a societii de audit sau fa
de salariul unui practician individual;
acceptarea executrii de lucrri n baza unor eventuale onorarii, neprecizate,

anticipat, n sum absolut, prin contract sau convenie.
evitarea incidenei relaiilor familiale i personale asupra independenei

auditorului;
Aceast list a incompatibilitii cu condiia de independen a profesiunii
contabile nu este limitativ; n exercitarea activitii sale auditorul trebuie s evite
mprejurrile care l-ar putea pune n situaia de a-i nclca independena chiar dac nu
se afl sub incidena cazurilor de incompatibilitate prezentate mai sus.
Secretul profesional. Profesionistul auditor are obligaia de a respecta caracterul
confidenial al informaiilor obinute cu ocazia executrii lucrrilor i de a nu divulga
nici una din aceste informaii ctre teri, cu excepia cazurilor cnd a fost autorizat, n
mod expres, sau dac are obligaia legal sau profesional s o fac, aa cum prevede art.
262 din Codul penal romn.
Competena profesional i deontologic Profesionistul auditor trebuie s-i
ntrein nivelul de competen pe tot parcursul carierei sale profesionale; acesta trebuie
s efectueze numai lucrrile pe care el nsui sau societatea din care face parte le pot
realiza cu competen profesional iar comportamentul lui trebuie s fie compatibil cu
buna reputaie a profesiunii.
Aceste prevederi au scopul de a realiza protecia fiecrui profesionist, luat
individual ca i a terilor deoarece corpul acestora este garant, prin calitatea i fiabilitatea
prestaiilor executate att pentru public, ct i pentru membrii si, printr-o sntoas i
liber concurene asigurat, ndeosebi, prin promovarea principiilor liberei alegeri, de
ctre client, a expertului dorit.
Dubla necesitate de a se asigura aprarea onoarei i a independenei corpului
acestor profesioniti i de a conferi lucrrilor executate autoritatea indispensabil,
impune pentru profesioniti, o serie de caliti eseniale, cum sunt :
tiin, competen i contiin;

independen de spirit i dezinteres material;
moralitate, probitate profesional i demnitate.
Se impune ca fiecare membru al corpului profesionitilor, s fac efortul necesar
dezvoltrii tuturor acestor caliti i ndeosebi:
65
s fie preocupat necontenit de cultura sa, att cea profesional ct i de

cunotinele generale capabile s-i ntreasc discernmntul;
s acorde atenia i timpul necesare fiecrei operaii i situaii examinate

pentru ca opinia personal s fie bine fundamentat nainte de a face o
propunere;
s i exprime opinia fr nici o reinere fa de dorina, chiar dac nu e

mrturisit, a celui pe care l controleaz i s se pronune cu sinceritate
exprimndu-i, dac e cazul, rezervele asupra ipotezelor i concluziilor
formulate;
s evite s se afle n situaia de a nu-i putea exercita libertatea de gndire

sau de a fi supus ngrdirii, de orice natur, a ndeplinirii ndatoririlor
sale;
s considere c numai n independena libertii de gndire gsete

manifestarea deplin n exercitarea profesiei i protejarea acesteia, cu
respectarea integral a regulilor stabilite.
01:50
Comentai importana elementului uman n activitatea de audit

financiar
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.
.................................................................................................................
.................................................................................................................
Teme de control
1. Importana principiilor de natur profesional specifice activitii de audit
financiar.
2. Principalele responsabiliti ale auditorilor stabilite prin Codul etic.
3. Competena profesional i deontologica a auditorului financiar.
4. Locul elementului uman n activitatea de audit financiar
5. Statutul profesional al auditorului financiar n Romnia.
6. Incompatibilitii cu condiia de independen a profesiunii contabile.
66

1: Principiul integritii, presupune din partea auditorului financiar:
a) existena anumitor relaiile de familie sau personale ntre auditor i persoana
auditat;
b) onestitate i corectitudine;
c) apelarea la un consultant independent, confidenial
02:00
d) analiza conflictului etic cu primul nivel superior direct.

2. Factorii care determin intrarea n conflict a responsabilitilor auditorilor cu anumite
solicitri de natur intern sau extern pot fi generate de:
a) rezolvarea conflictului prin urmrirea politicii existente la nivelul organizaiei;
b) conduita etic ireproabil;
c) competena auditorului de a acorda consultan fiscal;
d) toate msurile necesare pentru asigurarea c declaraiile fiscale ntocmite pe baza
datelor primite sunt corespunztoare, reale i corecte.
3. Promovarea serviciilor profesionale ale auditorilor financiari trebuie s aib n vedere:
a) dac cerinele etice ale rii de origine sunt obligatoriu de aplicat pentru serviciile
profesionale executate n afara rii i sunt cele mai severe;
b) aducerea la cunotina aparatului fiscal asupra unor erori semnificative i este
permis auditorului;
c) orice ambiguitate sau interpretare a unui text de lege;
d) profesiunea de auditor financiar profesionist are fora, reputaia i capacitatea
necesare, prin serviciile pe care le ofer, de a contribui la dezvoltarea mediului de
afaceri i al societii n sensul progresului.
4. Exercitarea auditului financiar este posibil prin aplicarea a:
a) independenei unui auditor financiar profesionist de practic public;
b) mediului de afaceri i al societii n sensul progresului;
c) dou concepte de baz, respectiv normalizarea contabil i norme specifice
auditului, stabilite de asociaiile profesionale;
d) unor utilizatori de informaii contabile (publicul) servicii de un nalt
profesionalism.
5 Independena auditorilor financiari de practic public este afectat atunci cnd:
a) auditorului nu-i este permis acceptarea un angajament de audit;
b) auditor financiar profesionist este solicitat s presteze, n afara serviciilor de
audit, i alte activiti;
67
c) dein funcii n cadrul societilor auditate;

d) auditorul financiar profesionist de practic public nu trebuie s se confunde cu
rolul angajatului.
S ne reamintim...
Principiul integritii, presupune din partea auditorului financiar, onestitate i
corectitudine, respectiv neimplicarea n conflicte de interese. Practica a dovedit c exist
o serie de factori care pot afecta obiectivitatea. Astfel, auditorii financiari profesioniti
trebuie s se asigure c toate persoanele implicate n serviciile profesionale de audit
respect principiul obiectivitii.
Pe msura exercitrii aciunilor de audit, chiar i dup ce relaia cu clientul
nceteaz, auditorii financiari au obligaia de a respecta principiul confidenialitii.
Totui, exist excepii de la acest principiu, n cazul n care auditorului i este permis
dezvluirea de informaii sau atunci cnd exist o datorie legal sau profesional;
competena auditorului de a acorda consultan fiscal unui client, acesta
are n vedere, n primul rnd, riscul fiscal i eficacitatea n favoarea clientului, dar cu
profesionalism i atenie deosebit pentru a nu afecta integritatea i obiectivitatea sa.
profesiunea de auditor financiar profesionist are fora, reputaia i capacitatea
necesare, prin serviciile pe care le ofer, de a contribui la dezvoltarea mediului de afaceri
i al societii n sensul progresului.
Serviciile profesionale necesit din partea auditorilor financiari deinerea unor
aptitudini contabile sau conexe efectuate de profesioniti ce includ contabilitate, audit,
consultan fiscal i managerial i servicii de management financiar.;
Independena auditorilor financiari profesioniti de practic public poate fi
afectat dac exist relaii personale i de familie.
Prin incompatibilitate, n sensul acelorai prevederi legale10 se nelege
ansamblul situaiilor care ar putea conduce la alterarea cerinei fundamentale de
independen n exercitarea mandatului de auditor financiar. Persoanelor crora lea fost
atribuit calitatea de auditor financiar, nu pot angaja sau desfura activiti de audit
financiar n condiii care prejudiciaz sau care ar putea prejudicia integritatea,
obiectivitatea, independena sau reputaia profesional i nici n situaiile de
incompatibilitate sau conflict de interese.
10
68
Bibliografie.
-

Romnia, n

Economic", 1999;
-

1999;

Popeang P., Bragadireanu C., Audit financiar, Ed. Pro Universitaria, Bucureti,
2013, suport de curs;


*** Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicat n Monitorul Oficial
nr. 953/24 decembrie 2002, cu modificrile i completrile ulterioare
Rspunsuri
1. b; 2. a; 3. d; 4. c; 5. d.
69
Unitatea de nvare 4. Planificarea activitii de audit financiar

Cuprins
4.1. Planul general de audit
4.2.. Pragul de semnificaie n audit
4.3. Riscurile auditului
4.5. Evaluare
4.6. n concluzie
4.7. Bibliografie
4.1. Planul general de audit

n efectuarea unei aciuni de audit, prima etap care trebuie efectuat const n
00:00
planificarea activitii de audit financiar.

Aa cum este stabilit i n Standardele de audit (nr.300), planificarea activitii de
audit const n realizarea, de ctre auditor, a unei strategii (plan) cu privire la modul de
efectuare al auditului, respectiv natura, durata, gradul de cuprindere.
Printr-o planificare eficient a activitii, auditorii se asigur de faptul c
domeniilor relevante le va fi acordat o atenie deosebit, iar aspectele poteniale vor fi
identificate.
Un aspect, la fel de important al planificrii activitii de audit, const n
dobndirea de ctre auditor a cunotinelor generale privind entitatea ce va fi supus
auditrii.
n acest sens, auditorul se va baza pe cunotinele i experiena dobndite
anterior, cutnd s obin o serie de informaii pornind, n primul rnd, de la prevederile
legale n baza crora entitatea i desfoar activitatea, inclusiv regulile interne,
reglementrile i structura organizatoric, obiectivele entitii i factorii care pot
influena modul de ndeplinire a acestora, inclusiv modificrile intervenite n acest sens,
rapoartele auditului intern, aspecte semnificative din auditurile efectuate n anii
precedeni, persoanele cu funcii de rspundere,etc.
Cu ct cunotinele auditorului privind activitatea entitii sunt mai complexe, cu
att acestea contribuie la identificarea domeniilor, a sistemelor semnificative i ale
operaiunilor economico financiare care pot avea un efect semnificativ asupra situaiilor
70
financiare. n funcie de mrimea entitii, complexitatea auditului, metodologia

specific, auditorul trebuie s elaboreze un plan general de audit prin care s se descrie
sfera de cuprindere i desfurarea auditului.
Planul de audit, constituie un instrument de lucru i cuprinde informaii privind:
a) prezentarea general a entitii auditate (denumirea, sediul social, scurt istoric,
aspecte privind obiectul de activitate);
b) sistemul contabil i aprecierea controlului intern (principiile contabile utilizate,
bugetul, conturile, particulariti, comparaii pe o perioad de mai muli ani a
conturilor anuale, etc);
c) natura misiunii de audit (certificarea conturilor anuale, a conturilor consolidate,
atestarea unor situaii particulare, etc.);
d) riscul i pragul de semnificaie (evalurile privind riscurile inerente i de control,
identificarea domeniilor semnificative de audit, stabilirea nivelurilor pragului de
semnificaie pentru scopurile auditului;
e) resurse i graficul de timp (este stabilit momentul n care auditorul ncepe i
urmeaz s finalizeze activitatea de audit, numrul de zile pe care echipa de audit
l va petrece la sediul entitii, cine va efectua activitatea (inclusiv dac sunt
necesari, specialiti IT sau experi externi) i care vor fi responsabilitile
acestora.
Dac este cazul, se stabilete bugetul propus pentru deplasri sau alte cheltuieli.
Se stabilesc, de asemenea, unele termene limit cum ar fi: data cnd se va schia raportul
de audit i se va nainta directorului pentru analiz i avizare; cnd vor fi luate n
considerare comentariile (obieciile) entitii auditate, cnd se va prezenta proiectul
raportului ctre consilier (dac este cazul); i cnd va fi redactat raportul final).
ntr-o form sintetic, obiectivul principal al planului de audit const n stabilirea
urmtoarelor aspecte privind:
lucrrile pe care auditorul urmeaz s le efectueze, respectiv data efecturii,

succesiunea n care urmeaz s fie realizate;
rapoartele i relaiile pe care auditorul trebuie s le stabileasc cu cenzorii, cu

auditorii precedeni, cu specialiti din alte domenii, cu conducerea unitii etc.
mijloacele de care are nevoie auditorul i costul misiunii.
71
Printr-o planificare eficient a activitii, auditorii se asigur de

faptul c:
4.2. Pragul de semnificaie n audit

n momentul efecturii unei aciuni de audit, auditorul trebuie s acorde o
atenie deosebit pragului de semnificaie i legturii acestuia cu riscul de audit.
Pragul de semnificaie poate fi considerat nivelul, mrimea unei sume, peste
care auditorul consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta att
regularitatea i sinceritatea conturilor anuale, ct i imaginea fidel a rezultatului, a
situaiei financiare i a patrimoniului ntreprinderii.
Standardele internaionale de Contabilitate, stabilesc c pragul de semnificaie
const n faptul c informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor
eronat ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor
financiare.
Pragul de semnificaie depinde de mrimea elementului sau a erorii judecate n
mprejurrile specifice ale omisiunii sau declarrii eronate. Astfel, pragul de
semnificaie ofer mai degrab o limit, dect o caracteristic calitativ primar pe
care informaia trebuie s o aib pentru a fi util.
Pentru o bun planificare a misiunii, auditorul are obligaia stabilirii unui prag de
semnificaie att la nivelul global al situaiilor financiare, ct i n relaia cu soldurile
conturilor individuale, categoriilor de tranzacii i prezentrilor de informaii. Pragul de
semnificaie trebuie avut n vedere de ctre auditor atunci cnd se determin natura,
durata i ntinderea procedurilor de audit dar i cnd se evalueaz efectele informaiilor
eronate.
O problem poate fi judecat ca fiind material n cazul n care cunoaterea
acesteia este posibil s influeneze utilizatorii declaraiilor financiare (politicienii,
Ministerul Finanelor Publice i publicul larg). De regul, auditorul stabilete un nivel al
pragului de semnificaie pentru fiecare grup de situaii financiare, exprimat sub forma
unei valori numerice.
72
Evaluarea nivelului pragului de semnificaie de ctre auditor constituie o

problem care solicit exercitarea raionamentului profesional al acestuia. Auditorul
utilizeaz ca baz pentru determinarea materialitii cea mai semnificativ sau cea mai
important cifr (valoare) din situaiile financiare.
Exemplu: n mod normal auditorii stabilesc pragul de semnificaie astfel: de
la 0,5% la 2% din totalul cheltuielilor, al veniturilor sau al activelor i de la 5% la
10% din profit. De precizat c, nainte de alegerea celei mai potrivite baze i
stabilirea nivelului materialitii, auditorii determin materialitatea pentru fiecare
baz posibil menionat mai sus i compar rezultatele lund n consideraie
legturile dintre acestea.
Pragul de semnificaie este caracterizat prin urmtoarele elemente specifice
1) necesitile utilizatorilor conturilor anuale;

2) caracteristicile ntreprinderii;
3) caracteristicile elementelor considerate a fi semnificative.
1) Necesitile utilizatorilor conturilor anuale
Informaiile cuprinse n conturile anuale furnizeaz informaii unor categorii
diferite de utilizatori (acionari, asociai, salariai, creditori, autoritile fiscale,
sindicate, clieni, statisticieni, economiti, analiti financiari, etc.).
n funcie de natura solicitrilor, a necesitilor i a utilizatorilor de informaii,
auditorul are obligaia stabilirii unui prag de semnificaie, fixnd drept elemente
semnificative, elemente diferite.
2) Caracteristicile ntreprinderii
La stabilirea pragului de semnificaie trebuie avute n vedere cteva caracteristici
care pot fi semnificative. Acestea pot fi:
sectorul de activitate n anumite sectoare de activitate rezultatul net al

exerciiului (care este baza de referin) este nlocuit de ali indicatori mai
reprezentativi. De exemplu, n domeniul comerului, rezultatul net se nlocuiete cu
marja brut;
dimensiunea ntreprinderii determin limitele maxime i minime ale pragului de

semnificaie;
73
evoluia ntreprinderii n timp cteodat pot exista anumite elemente care

modific sensibil evoluia unor indicatori importani. De aceea, este important ca
auditorul s constate aceste elemente care s-au modificat;
mediul social-economic n care funcioneaz ntreprinderea, care cuprinde

legislaia, conjunctura economic, situaia politic, concurena, climatul social etc.
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative
a) sensibilitatea un element este sensibil dac o mic variaie a lui antreneaz o

mare modificare n aprecierea conturilor anuale;
b) gradul de aproximare o eroare este mai important dac se refer la un post

unde se impune precizie, exactitate, dect dac se refer la un post determinat
prin apreciere (o greeal la un post de provizioane nu este att de important ca
o greeal la contul din banc sau la cas).
c) evoluia elementului o analiz a evoluiei n timp a elementului poate reflecta o

tendin de mrire/micorare a lui n scopuri necinstite.
d) cumulul mai multor elemente cumularea mai multor elemente fr semnificaie

prea mare poate conduce la o rezultant semnificativ.
Natura informaiilor eronate trebuie avute n vedere att din punct de vedere
cantitativ, ct i calitativ. Auditorul trebuie s acorde atenie posibilitatea informaiei
eronate a valorilor mici care, cumulate, pot avea un efect semnificativ asupra situaiilor
financiare. Spre exemplu, o eroare depistat n procedura de nchidere de lun poate fi
un indiciu al unei declarri eronate semnificative poteniale, dac eroarea se repet n
fiecare lun. n activitatea de planificare a auditului, auditorul are n vedere anumite
elemente care conduc la situaii financiare n mod semnificativ eronate.
Evaluarea pragului de semnificaie n raport cu tranzaciile economico financiare,
a soldurilor contabile, constituie un ajutor pentru auditor n momentul n care trebuie s
decid care elemente trebuie validate utiliznd proceduri analitice i eantioane. Toate
acestea permit auditorului s aplice anumite proceduri de audit care, cumulate, conduc la
reducerea riscului de audit la un nivel acceptabil. Relaia dintre pragul de semnificaie i
riscul de audit, aa cum stabilete Standardul de Audit nr. 320, Pragul de semnificaii,
este invers proporional.
74
Astfel, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaii, cu att este mai
sczut riscul de audit i invers. n cazul n care auditorul determin natura, durata i
ntinderea procedurilor de audit aceast relaie este invers proporional. Dac auditorul
determin, dup planificarea procedurilor specifice de audit, c nivelul acceptabil al
pragului de semnificaii este sczut, atunci riscul de audit este crescut.
n asemenea situaii, auditorul are posibilitatea de a proceda la alegerea uneia
dintre variantele menionate mai jos:
a) reduce nivelul evaluat al riscului de control, dac este posibil, sau susine
nivelul redus prin utilizarea unor teste suplimentare de control;
b) reduce riscul de nedetectare, n faza de planificare a auditului.

n etapa de planificare a angajamentului de audit, att riscul de audit, ct i
evaluarea pragului de semnificaie iniial pot fi schimbate fa de momentul evalurii
rezultatelor curente ale operaiunilor i poziiei financiare, care difer n mod
semnificativ fa de etapa iniial a planificrii auditului.
Cu ct totalul informaiilor eronate necorectate se apropie de nivelul pragului de
semnificaii, auditorul reconsider reducerea riscului prin aplicarea unor proceduri
adiionale sau solicit conducerii s fac coreciile n situaiile financiare aferente
informaiilor eronate depistate.
La sfritul mandatului su, auditorul elaboreaz o list n care menioneaz
constatrile rezultate ca urmare a efecturii auditului. Dac conducerea ntreprinderii
accept rectificrile auditorului, atunci acesta poate acord o certificare asupra situaiilor
financiare auditate fr rezerve. Dac nu, atunci raportul de audit poate fi:
a) fr rezerve;
b) cu rezerve auditorul trebuie s specifice n ce constau rezervele sale
(posturile anuale la care se refer), cum pot fi corectate aceste posturi i, dac se poate,
ce influen poate avea corecia acestor posturi bilaniere. Dac auditorul are ns mai
multe rezerve, acesta va refuza certificarea conturilor anuale;
c) refuzat este atunci cnd regularitatea i sinceritatea conturilor anuale nu
75
prezint o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a

rezultatelor;
d) imposibil dac auditorul consider c nu are destule elemente puse la
dispoziie de ctre entitatea auditat n vederea stabilirii unei opinii.
Se poate spune c, dei stabilirea elementelor semnificative i a pragului de
semnificaie este important, metoda de determinare a acestora poate fi considerat pur
subiectiv.
Normele de audit nu stabilesc un nivel absolut sau procentual i nici o formul
matematic universal aplicabil, stabilirea lor fiind lsat la aprecierea auditorului, din
cauza numeroilor factori care trebuie luai n considerare i a importanei lor relative.
De aceea, mult mai importante n aceste situaii sunt considerate a fi experiena
auditorului, pregtirea lui profesional, precum i judecata sa.
Pragul de semnificaie poate fi considerat
4.3. Riscurile auditului

Pentru atingerea obiectivului propus i anume pentru a putea s-i exprime o
opinie responsabil, auditorul are obligaia informrii cu privire la situaiile financiare,
utiliznd proceduri care i permit s obin un grad rezonabil de certitudine c acestea
au fost corect ntocmite, n toate punctele lor eseniale.
Pentru fiecare categorie de operaiuni economice, auditorul are obligaia
identificrii i evalurii riscurilor. Prin stabilirea nivelului materialitii, evaluarea
riscurilor i estimarea erorilor, auditorii determin volumul activitii de audit.
Identificarea riscurilor specifice aciunii de audit, faciliteaz auditorului selectarea
testelor de audit, care vor fi direcionate, n special, ctre problemele cele mai
importante.
76
Riscurile auditului sunt constituite din posibilitatea ca un auditor (expert contabil,

contabil autorizat, cenzor) s exprime o opinie necorespunztoare cu privire la bilanul
contabil sau la o alt informaie financiar. Cel mai important risc pentru client i ali
beneficiari este ca auditorul s exprime o opinie fr rezerve n condiiile n care
activitatea analizat conine inexactiti semnificative.
Chiar dac exist numeroase riscuri de a formula o opinie eronat, n legtur cu
activitile auditate, nu toate au aceiai probabilitate de a se realiza.
n general se cunosc dou tipuri de risc:
Riscul potenial - format din posibilitatea teoretic de apariie susceptibil de
a se produce dac nu are loc nici un eveniment care s o mpiedice sau s l

detecteze cauza care l-a determinat n scopul corectrii erorilor pe care ar putea
s le genereze. Acest tip de risc este comun tuturor ntreprinderilor.
Riscul posibil - format din ansamblul evenimentelor poteniale pentru care
ntreprinderea nu a prevzut mijloacele de limitare a aciunii acestora. n cazul n

care aceste mijloace nu sunt puse n aplicare, probabilitatea de producere a
erorilor i ca cea de nedetectare a acestora rmne la un nivel semnificativ.
Documentarea i experiena profesional creeaz, n timp, anumite deprinderi n
ceea ce privete cunoaterea riscurilor poteniale. Pe parcursul executrii lucrrilor,
auditorul ncearc s identifice riscurile posibile pentru a-i adapta, n consecin,
controalele n vederea evalurii incidenei erorilor asupra bilanul contabil sau a altor
activiti financiar contabile analizate. Dup modul de manifestare i sfera de aciune,
riscurile se mpart n mai multe categorii, astfel:
a. Riscuri generale legate de activitatea entitii
n aceast categorie sunt incluse riscurile care pot influena ansamblul operaiilor
ntreprinderii. Fiecrei ntreprinderi, n funcie de sectorul de pia n care activeaz ca i
de modul su de organizare i sunt proprii caracteristici care determin, ntr-o msur
mai mare sau mai mic, probabilitatea de concretizare a riscului potenial.
De aici rezult necesitatea identificrii i analizei acelor caracteristici care le
77
deosebesc de cele ale altor ntreprinderi putnd, astfel, aprecia riscurile generale. Dintre
aceste caracteristici dou sunt mai importante i anume:
cele legate de situaia economic, mai ales de elementele care pot pune n
discuie continuitatea activitii);
cele legate de organizarea general, cum sunt absena procedurilor sau,

dimpotriv, excesul de proceduri.
b. Riscuri legate de natura operaiilor efectuate
Toate datele rezultate din operaiile efectuate n cadrul unei ntreprinderi pot fi
purttoarele unor riscuri particulare. n general, datele, nregistrate n evidenele
financiare i contabile se mpart n urmtoarele trei mari categorii:
Date repetabile formate din informaiile care rezult din activitatea

obinuit a ntreprinderii, cum sunt cumprrile, vnzrile, plata salariilor
i care sunt tratate uniform n funcie de sistemele utilizate. n acest caz
riscurile sunt, deci, legate de fiabilitatea acestor sisteme;
Date la termene fixe, complementare precedentelor, sunt formate din

informaiile care apar la intervale de timp mai mult sau mai puin regulate
cum sunt inventarele fizice, evalurile de sfrit de exerciiu .a. Aceste
date sunt generatoare de riscuri semnificative atunci cnd colectarea lor
nu se organizeaz ntr-un mod fiabil;
Date excepionale, rezultate din operaiile efectuate ca urmare a unor

decizii luate pentru evenimente care nu intr n activitatea curent, cum
sunt reevaluarea, fuziunea, sau restructurarea ntreprinderii. Pentru
unitile care nu dispun de criterii prealabile i nici de elemente
comparative sau de personal calificat pentru acest tip de operaii, riscul
producerii unor erori care s nu fie detectate, este foarte mare.
Cu ct valoarea individual sau cumulat a unei categorii de operaii este mai
important, cu att incidena erorilor activitii ntreprinderii, cu repercusiuni directe
asupra bilanului contabil este mult mai ridicat.
Riscuri legate de concepia i funcionarea sistemelor
Concepia sistemelor de culegere i prelucrare a datelor primare trebuie s dea
78
posibilitatea prevenirii erorilor sau detectrii celor care se produc n vederea corectrii
acestora. Riscurile pot fi, deci, limitate, mai ales n cazul prelucrrii datelor respective,
prin concepia i exploatarea fiabil a sistemelor.
Riscuri de nedetectare a abaterilor prin control
Riscul de nedetectare prin control este dat, n general, de urmtoarele:
alegerea de ctre auditor a procedeelor i tehnicilor;

modul de aplicare a acestora;
termenele stabilite pentru intervenii.
n realitate, obinerea unei certitudini absolute c activitile analizate nu conin
erori este posibil doar teoretic din raiuni de costuri i eficacitate, oricare ar fi sistemele
folosite de ntreprindere i indiferent de numrul controalelor efectuate de auditorul
financiar.
n scopul reducerii riscului de nedetectare prin control, manifestat n posibilitatea
formulrii unei opinii eronate, care rmne, totui, o certitudine, trebuie s fie ca
programul de lucru al auditorului astfel conceput nct s obin o siguran rezonabil
c nu exist erori semnificative n activitile analizate.
Cunoaterea riscului potenial i analiza elementelor de risc posibil permite
auditorului ca, pe parcursul activitilor sale, s detecteze erorile care pot avea inciden
asupra lucrrilor analizate. Cunoaterea acestora, mai ales n faza planificrii
activitilor, creeaz premisele organizrii eficiente a controalelor necesare orientndu-le
spre zonele n care apariia de erori este cea mai probabil.
n acest fel, opinia auditorului asupra lucrrilor analizate este mai bine
fundamentat iar recomandrile i avizele sale devin mai utile ntreprinderii n dorina
acestuia de ameliorarea a fiabilitii organizrii contabile i a informaiei financiare
produse. Un rol important n limitarea riscurilor, oricare ar fi forma i natura acestora,
revine controlului calitii lucrrilor de audit realizate de ctre profesionistul contabil.
Recomandarea internaional de audit nr.7/sept. 1981 a I.F.A.C. definete
79
controlul de calitate ca un ansamblu de principii, procedee i tehnici adoptate de o

societate de audit, i desfurate n scopul obinerii unui grad rezonabil de certitudine
asupra faptului c toate verificrile sunt efectuate conform principiilor de baz care
guverneaz lucrrile de audit, aa cum sunt enunate n recomandrile internaionale.
Principalele principii care stau la baza realizrii unor lucrri de calitate, audit
sunt:
Calitile personale ale auditorului. Personalul societii de audit trebuie s
respecte principiile de integritate, obiectivitate, independen i secret
profesional, aa cum acestea sunt enunate n Codul privind conduita etic i
profesional;
Aptitudini i competen. Societatea de audit trebuie s dispun de un personal
care a cptat i i ntreine competena i aptitudinile necesare care s-i permit
ndeplinirea n regim de eficien a responsabilitilor sale;
Repartiia lucrrilor. Lucrrile de audit trebuie s fie atribuite auditorilor potrivit
nivelului pregtirii profesionale i al competenei fiecruia, necesare ncadrrii n
clauzele contractului ncheiat;
Instruciuni i supervizare. Lucrrile efectuate trebuie s efectueze n cadrul strict
al instruciunilor care le reglementeaz i sub o supervizare suficient, la toate
nivelurile, pentru a da societii de audit un grad rezonabil de certitudine c
lucrrile efectuate satisfac cerinele de calitate solicitate;
Acceptarea i meninerea contractului. nainte de acceptarea lucrrilor de audit,
profesionistul sau societatea n care acesta este ncadrat trebuie s efectueze o
evaluare a fiecrui client potenial. Pentru a hotr acceptarea unui nou client sau
continuarea unui contract existent, conducerea societii de audit trebuie s aib
n vedere att propria sa independen i capacitatea de a se achita corect de
obligaiile sale fa de client ct i de integritatea acestuia.
ntr-o form mai comprimat, n activitatea de audit riscurile care trebuie
80
avute n vedere sunt: riscul inerent, riscul de control i analiz, riscul de nedepistare
i riscul de audit.
Riscurile inerente (poteniale) sunt cele care sunt susceptibile, teoretic, de a se
produce dac nici un control nu este exercitat pentru a le preveni sau pentru a detecta
i corecta erorile care ar putea s se produc. Aceste riscuri sunt comune tuturor
ntreprinderilor.
Riscul inerent reprezint evaluarea auditorului privind probabilitatea ca o
declaraie eronat sau
o neregularitate s poat apare nainte de analizarea
eficacitii controalelor interne. Evaluarea riscului inerent trebuie s se bazeze pe

nelegerea activitii entitii auditate i pe discuiile cu managementul.
Riscul de control i analiz constituie riscul ca o eroare material, care ar
putea apare ntr-o categorie de operaiuni, n mod individual sau cumulat cu erori
din alte categorii de operaiuni, s nu poat fi prevenit, detectat, sau corectat n
timp util de controale interne n funciune.
Pentru a stabili nivelul riscului de control i analiz, auditorul are obligaia
evalurii mediului (control intern) i a procedurilor de control (politici, proceduri:
controale preventive, de gestiune, etc.). (Auditorul evalueaz riscul de control ca
fiind ridicat, mediu sau sczut).
Riscul de nedepistare a erorilor se definete ca fiind posibilitatea utilizrii de
ctre auditorul financiar, n procesul de fundamentare a opiniei, a unor informaii false
rezultate din efectuarea defectuoas de ctre acesta a activitii de verificare i analiz a
probelor.
Evaluarea de ctre auditorul financiar a nivelului riscului de nedepistare a erorilor
i/sau abaterilor este, n fapt, i o autoevaluare ce const n dimensionarea corect a
probabilitii ca anumite puncte critice ale activitii analizate s nu fie sesizate n faza
de fundamentare a concluziilor, avnd n vedere c acesta depinde n primul rnd de
spiritul autocritic n care controlorul analizeaz i dirijeaz propria atitudine fa de
81
maniera n care urmeaz s abordeze aciunea de verificare.

Riscul de audit, constituie riscul pe care auditorul este dispus s i-l asume
prin emiterea unei opinii incorecte asupra unui set de situaii financiare.
Aprecierea importanei relative de ctre auditor se face innd cont de domeniile
semnificative specifice unitii patrimoniale auditate: ntre pragul de semnificaie i
nivelul riscului de audit exist o relaie invers, i anume, cu ct este mai nalt
nivelul pragului de semnificaie, cu att este mai sczut riscul de audit i invers.
01:30
Comentai riscurile de audit financiar:

.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.
.................................................................................................................
.................................................................................................................
.................................................................................................................
Teme de control
1. Importana planului de audit financiar.
2. Principalele tipuri de riscuri specifice activitii de audit financiar.
3. Semnificaia pragului de semnificai n auditul financiar.
1. n vederea planificrii, auditorul se va baza pe cunotinele i experiena dobndite
anterior, cutnd s obin:
e) o serie de informaii pornind, n primul rnd, de la prevederile legale n baza
crora entitatea i desfoar activitatea, inclusiv regulile interne, reglementrile
i structura organizatoric, obiectivele entitii;
02:00
f) prezentarea general a entitii auditate;

g) evalurile privind riscurile inerente i de control, identificarea domeniilor
semnificative de audit, stabilirea nivelurilor pragului de semnificaie pentru
scopurile auditului;
h) unele termene limit cum ar fi: data cnd se va schia raportul de audit i se va
nainta directorului pentru analiz i avizare.
82
2. Pragul de semnificaie poate fi considerat:

a) nivelul, mrimea unei sume, peste care auditorul consider c o eroare, o
inexactitate sau o omisiune poate afecta att regularitatea i sinceritatea
conturilor anuale, ct i imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare i a
patrimoniului ntreprinderii;
b) ntr-o form sintetic, obiectivul principal al planului de audit;
c) o problem poate fi judecat ca fiind material;
d) un element care modific sensibil evoluia unor indicatori importani.
3. Riscul de nedetectare prin control este dat, n general, de:
e) concepia sistemelor de culegere i prelucrare a datelor primare;
f) obinerea unei certitudini absolute c activitile analizate nu conin erori;
g) alegerea de ctre auditor a procedeelor i tehnicilor;
h) analiza elementelor de risc posibil.
S ne reamintim...
Printr-o planificare eficient a activitii, auditorii se asigur de faptul c
domeniilor relevante le va fi acordat o atenie deosebit, iar aspectele poteniale vor fi
identificate.
Pragul de semnificaie poate fi considerat nivelul, mrimea unei sume, peste
care auditorul consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta att
regularitatea i sinceritatea conturilor anuale, ct i imaginea fidel a rezultatului, a
situaiei financiare i a patrimoniului ntreprinderii.
Evaluarea nivelului pragului de semnificaie de ctre auditor constituie o
problem care solicit exercitarea raionamentului profesional al acestuia. Auditorul
utilizeaz ca baz pentru determinarea materialitii cea mai semnificativ sau cea mai
important cifr (valoare) din situaiile financiare;
Pentru fiecare categorie de operaiuni economice, auditorul are obligaia
identificrii i evalurii riscurilor. Prin stabilirea nivelului materialitii, evaluarea
riscurilor i estimarea erorilor, auditorii determin volumul activitii de audit.
Identificarea riscurilor specifice aciunii de audit, faciliteaz auditorului selectarea
testelor de audit, care vor fi direcionate, n special, ctre problemele cele mai
importante.
83
Bibliografie.
-

Romnia, n

Economic", 1999;
-

1999;



Rspunsuri
1. a; 2. a; 3. c.
84
Unitatea de nvare 5. Aspecte privind organizarea misiunii de audit financiar

Cuprins
5.1. Acceptarea angajamentului de audit
5.2. Documentaia de lucru
5.4. Evaluare
5.5. n concluzie
5.6. Bibliografie
5.1. Acceptarea angajamentului de audit

Standardele profesionale de audit stabilesc anumite cerine (privind legislaia,
00:00
raportarea, etc.) pe care auditorul trebuie s le aib n vedere pe parcursul desfurrii

unei aciuni de audit, n condiii normale, legale i responsabile.
Abordarea unei aciuni de audit poate constitui i o combinaie diferitelor tipuri de teste
de audit care sunt utilizate pentru a obine probele necesare atingerii obiectivului
auditului. n termeni generali, obiectivele unui audit sunt:
colectarea probelor de audit suficiente, relevante i de ncredere care s
susin o opinie asupra situaiilor financiare;
evaluarea acurateei i a integralitii situaiilor financiare privind activitatea,
programul sau entitatea auditat;
obinerea asigurrii c, situaiile financiare au fost ntocmite i prezentate
corect;
obinerea asigurrii c operaiunile care susin situaiile financiare sunt legale
i respect prevederile legilor i reglementrilor.
n vederea realizrii obiectivului propus, respectiv de a putea s-i exprime o
opinie, sub toate aspectele semnificative, auditorul are obligaia parcurgerii mai multor
etape, i anume:
1. acceptarea angajamentului de audit (a mandatului);
2. orientarea, respectiv planificarea auditului;
3. evaluarea controlului intern;
4. controlul conturilor;
85
5. controlul situaiilor financiare;

6. concluziile auditului;
7. ntocmirea raportului de audit.
nainte de acceptarea angajamentului, auditorul are obligaia evalurii posibilitii
ndeplinirii misiunii de audit pe baza regulilor profesionale i deontologice care
guverneaz aceast activitate, stabilite prin prevederi legale, norme,etc. n acest sens,
auditorul efectueaz anumite operaiuni care au rolul de a facilita desfurarea, n bune
condiii, a tuturor etapelor stabilite n planul de audit. Aceste faze constau n:
a) culegerea tuturor informaiilor din care s rezulte o imagine clar cu privire la
cunoaterea global a entitii supuse auditrii;
b) evaluri privind gradul de independen/absen a incompatibilitilor;
c) testul de competen corespunztoare specificului entitii;
d) contactarea auditorului anterior;
e) decizia de acceptare a angajamentului de audit;
f) ntocmirea unei fie de acceptare a mandatului.
a. Culegerea tuturor informaiilor din care s rezulte o imagine clar cu privire la
cunoaterea global a entitii supuse auditrii const n cunoaterea tuturor aspectelor
care s permit auditorului aprecierea celor mai importante riscuri, cum ar fi:
desfurarea controlului intern ntr-un mod insuficient sau cu grave carene;

contabilitatea activitii economice a entitii neinut corect i/sau la timp;
modul de manifestare al conductorilor fa de respectarea i aplicarea
prevederilor legale;
personal necorespunztor din punct de vedere al competenei profesionale;

rotaia cadrelor prea mare i anormal;
nregistrarea de dezechilibre financiare;
riscuri fiscale; conflicte sociale; riscuri juridice;
nerespectarea independenei exerciiilor bugetare;
stri conflictuale ntre conductori, ntre personalul de execuie, etc.;
cazuri de limitare a auditului financiar;
Existena unor astfel de riscuri nu nseamn c auditorul refuz angajamentul de
86
audit, decizia de acceptare a acestuia urmnd s fie luat n cunotin de cauz,

auditorul avnd obligaia asigurrii, n consecin, a tuturor msurilor necesare.
b. Evalurile privind gradul de independen / absen a incompatibilitilor
solicit din partea auditorului obligaia examinrii tuturor aspectelor care ar putea afecta
ndeplinirea acestor reguli stabilite prin normele interne de audit.
Auditorul trebuie s examineze lista clienilor si sau ai societii de expertiz n
care lucreaz, pentru a se asigura c nu exist deja o activitate remunerat din partea
entitii respective, precum i situaia sa i a membrilor de familie n legtur cu
eventualele interese n entitatea ce urmeaz s fie supus auditrii.
c. Testul de competen corespunztoare specificului entitii const n
asigurarea, de ctre auditor, c experiena i competena deinute sunt suficiente pentru
realizarea misiunii de audit.
d. Contactarea auditorului anterior este necesar n cazul n care acesta a
demisionat sau a refuzat rennoirea mandatului. n acest sens, potenialul auditor trebuie
s se informeze n legtur cu motivele demisiei sau refuzului de rennoire a mandatului
fostului auditor, n special n cazul n care au existat neconcordane privind respectarea
normelor legale, aplicarea msurilor stabilite, etc.
e. Decizia de acceptare a angajamentului de audit este n sarcina auditorului care,
dup analiza tuturor factorilor de risc, poate decide:
acceptarea angajamentului, fr riscuri aparente;

acceptarea angajamentului, ns va trebui s acorde o atenie deosebit
supravegherii modului de desfurare al aciunii, chiar prin aplicarea
unor msuri particulare;
refuzarea angajamentului de audit.

f. ntocmirea unei fie de acceptare a mandatului poate servi ca act motivat al
deciziei de acceptare a misiunii. Prin ntocmirea acestei fie se urmrete realizarea
urmtoarelor obiective:
- posibilitatea de a colecta informaiile de baz pentru identificarea ntreprinderii, a
87
conducerii sale, a obiectului de activitate, a taliei sale etc.;

- materializarea lucrrilor efectuate naintea acceptrii:
analiza situaiei ntreprinderii i a riscurilor sale;
contactele cu predecesorul n profesie;
vizitarea ntreprinderii i contacte cu conducerea;
- de a indica bugetul necesar;

- de a formaliza procedurile de acceptare;
- de a asigura ndeplinirea obligaiilor profesionale care decurg dintr-o astfel de
acceptare:
scrisoare ctre conducerea societii;
scrisoare ctre un coleg (dac e cazul);
scrisoare de acceptare a mandatului (dac s-a decis astfel) i ncheierea

contractului de audit.
Normele legale romneti stabilesc obligaia ca activitatea experilor contabili i

a contabililor autorizai s se desfoare pe baz de contract, fr a se face distincia ntre
auditul intern i cel extern pe care urmeaz s le realizeze un expert contabil sau un
contabil autorizat cu studii superioare. Acceptarea oricrei misiuni de audit trebuie s fie
concretizat ntr-un contract ce cuprinde urmtoarele aspecte:
normele de lucru vor fi menionate interveniile ce urmeaz a fi efectuate

de ctre auditor: cunoaterea general a entitii, aprecierea procedurilor de
control intern existente, asisten la efectuarea inventarelor fizice, controlul
conturilor i al documentelor de sintez;
termenele - vor fi menionate termenele de depunere a rapoartelor;

calendarul interveniilor vor fi precizate perioadele n care vor avea loc
demersurile privind: cunoaterea general a societii, aprecierea procedurilor
de control intern, asisten la efectuarea inventarelor fizice. controlul
conturilor i al documentelor de sintez;
onorariile vor fi avute n vedere timpul necesar pentru efectuarea diferitelor

lucrri, nivelul de responsabilitate i calificarea profesional a experilor sau a
persoanelor care vor interveni.
88
Contractul de prestri de servicii prevzut de legislaia romn ce urmeaz a fi

ncheiat ntre un auditor i un client este, prin caracteristicile sale juridice, un contract
de mandat prin care o persoan se oblig de a face ceva pe seama unei ale persoane de
la care a primit nsrcinare.
Prezentai etapele pe care auditorul are obligaia de ale parcurge

n vederea realizrii unei misiuni de audit:
5.2. Documentaia de lucru

Aceast seciune a efecturii unui audit detaliaz modul n care sunt
pregtite i pstrate documentele de lucru, coninutul acestora, precum i
caracteristicile solicitate seturilor de dosare ce urmeaz a fi ntocmite, respectiv
dosarul curent i dosarul permanent. Pentru fiecare exerciiu financiar auditat, exist
un set de documente care sunt cuprinse n dosarul curent, iar pentru fiecare entitate
supus auditrii, exist un set de documente cuprinse n dosarul permanent.
Documentele de lucru trebuie s cuprind toate informaiile necesare
auditorului n vederea documentarii muncii depuse i pentru susinerea, cu probe,
a raportului de audit. Astfel, fiecare document de lucru ntocmit trebuie s
prezinte, cu claritate i obiectivitate, ceea ce rezult din probele de audit. La
completarea documentelor de lucru, auditorul trebuie s respecte urmtoarele
cerine:
documentele de lucru trebuie s fie ntocmite corect i complete pentru a constitui

un suport n susinerea constatrilor, a concluziilor i recomandrilor;
informaiile nscrise n documentele de lucru trebuie s fie clare i inteligibile

fr a necesita explicaii suplimentare, putnd fi accesibile oricrei persoane care
le utilizeaz pentru a determina, cu operativitate, scopul acestora, natura i sfera
activitii efectuate, precum i concluziile auditorului;
documentele de lucru trebuie s fie lizibile i curate, deoarece n cazul n care

unele dintre acestea sunt murdare sau necorespunztoare i pot pierde valoarea
de probe de audit;
89
documentele de lucru trebuie s conin informaii privind aspectele materiale

importante, relevante i utile ndeplinirii obiectivelor auditului;
documentele de lucru ntocmite n format electronic sunt supuse acelorai

standarde de pregtire, revizuire i pstrare, ca i n cazul celor elaborate manual;
pentru asigurarea unei protecii mpotriva pierderii unor date i informaii

eseniale, auditorul, pe msur ce pregtete sau stocheaz documentele de lucru
n format electronic, periodic trebuie s realizeze copii de rezerv ale fiierelor
ntr-o baz de date care ofer siguran, avnd n vedere ca la sfritul auditului,
dup ce documentele de lucru au fost finalizate, toate aceste copii de rezerv s
fie terse.
Forma i coninutul documentelor pot fi influenate de factori cum ar fi natura
angajamentului, forma raportului auditorului, natura i complexitatea afacerii clientului,
natura i particularitile sistemelor contabile i de control intern ale
Entitii, necesitile, n anumite situaii, de direcionare, supraveghere i revizuire a
lucrrilor realizate de asisteni, metodologia i tehnologia de audit specifice utilizate n
cursul auditului.
De regul n documente sunt cuprinse:
informaii privind structura juridic i organizaional a entitii;

extrase sau copii ale documentelor, contractelor, proceselor verbale
importante;
informaii privind sectorul de activitate, mediul economic i legislativ n

care funcioneaz entitatea;
probe privind procesul de planificare, incluznd programele auditorului i

orice modificri ale acestora;
probe privind nelegerea de ctre auditor a sistemelor contabile i de

control intern;
probe privind evaluarea riscurilor inerente i de control ca i orice

revizuire a acestora;
probe ale consideraiilor auditorului asupra activitii de audit intern, ca i

concluziile la care a ajuns;
90
analize ale tranzaciilor i soldurilor;

analize ale indicatorilor i tendinelor semnificative;
nregistrarea naturii, coordonrii n timp i gradului de cuprindere ale
procedurilor de audit realizate i rezultatele acestor proceduri;
dovezi c activitatea realizat de asisteni a fost supervizat i revizuit;

menionarea celui care a realizat procedurile de audit i cnd au fost
acestea fcute;
detalii ale procedurilor aplicate privind componentele ale cror situaii

financiare sunt auditate de un alt auditor;
copii ale comunicrilor cu ali auditori, experi sau tere pri;

copii ale scrisorilor sau notelor care privesc problemele de audit
comunicate sau discutate cu entitatea, incluznd termenii i condiiile
angajamentului i carenele semnificative ale controlului intern;
scrisorile de reprezentare din partea conducerii primite de la entitate;

concluziile la care a ajuns auditorul n ceea ce privete aspectele
semnificative ale activitii de audit, inclusiv modul de soluionare a
excepiilor sau problemelor neobinuite aprute n cursul desfurrii
auditului (dac au existat).
n exercitarea atribuiilor sale, auditorul are obligaia adoptrii unor proceduri
corespunztoare pentru meninerea confidenialitii i pstrrii n condiii de siguran a
documentelor, precum i pentru arhivarea acestora pe o perioad suficient pentru a
satisface nevoile acestuia i cerinele legale i profesionale n materie de arhivare.
Enumerai cerinele pe care auditorul trebuie s le respecte la

completarea documentelor de lucru:
Dosarul curent
n dosarele curente sunt incluse toate documentele de lucru care fac
referire la exerciiul bugetar supus auditrii. Pentru a putea s obin o imagine ct
mai complet asupra entitii, auditorul poate consulta dosarele curente ntocmite
91
cu ocazia auditurilor efectuate pentru exerciiile financiare anterioare, cu scopul de

a cunoate problemele i modalitatea prin care acestea au fost soluionate.
De asemenea, auditorul poate formula sugestii privind modul de
mbuntire a dosarelor de audit ce vor intra n atenia auditorilor ce urmeaz a
realiza auditul n anul urmtor. De regul, dosarul curent va fi pstrat mai muli
ani n vederea soluionrii eventualelor reclamaii privind exerciiul financiar
supus auditrii.
n mod normal, dosarul curent cuprinde:
programul de audit i documentele de lucru aferente acestuia;

informaii generale;
n cadrul unei aciuni de audit, Programul de audit constituie o seciune
important i relevant a documentelor de lucru. Informaiile generale includ, de
regul, informaii privind programul auditorilor, notele discuiilor avute cu
conducerea entitii auditate, eventuale comentarii formulate cu ocazia revizuirii
documentelor de lucru, analizele unor evenimente ulterioare, etc.
corectarea intrrilor reclasificate

n cazul n care, auditorul constat n evidenele contabile declaraii eronate
din punct de vedere material, are obligaia informrii persoanelor implicate n
vederea corectrii situaiilor financiare.
De exemplu: dac entitatea auditat nu a reuit s reduc n mod
corespunztor inventarul pentru materiile prime nvechite, auditorul poate sugera
o ajustare a intrrilor, pentru a reflecta valoarea realizabil a inventarului la un
moment dat.)
Auditorul nu trebuie s omit faptul c mai multe declaraii eronate din
punct de vedere material, care nu au fost ajustate, pot avea drept rezultat erori
generalizate. n acest caz, auditorii prezint separat, pe un alt document de lucru,
toate intrrile ajustate i reclasificate care nu au fost nregistrate, atandu-l
conturilor i registrelor contabile sau documentelor de lucru, pentru stabilirea
efectului cumulativ al acestora.
documente care susin concluziile i opinia auditorului;

n cea mai mare parte, documentele de lucru cuprind documente primare
92
detaliate, ntocmite de ctre entitatea auditat sau de ctre auditori, i care susin
valorile specifice prezentate n situaiile financiare. Principalele tipuri de activiti
i documente de susinere a concluziilor, respectiv a opiniei auditorului sunt:
analizele
O analiz este efectuat cu scopul de a constata cum este evideniat
activitatea entitii din timpul anului supus auditrii n registrul Cartea mare,
studiind legtura ntre datele de la nceputul i sfritul balanelor contabile.
reconcilierea valorilor
Reconcilierea susine o valoare aritmetic precis care, n mod normal, se
ateapt a fi n conformitate cu valoarea nregistrat n registrele contabile ale
entitii auditate i care se afl n corelaie direct cu o alt surs de informaii. Ca
exemplu, reconcilierea ntre extrasul de cont bancar i documentele primare
bancare nsoitoare.
teste de rezonabilitate (raionament)

Un test de rezonabilitate ofer informaii care ofer posibilitatea auditorului
de a evalua dac balana entitii auditate ar putea conine erori, avnd n vedere
circumstanele din angajamentul ncheiat.
examinarea documentelor de susinere

Examinarea documentelor const ntr-un numr de proceduri specifice,
concepute special pentru a putea arta modul n care au fost derulate testele de
detaliu (de exemplu: examinarea documentelor n timpul testrii operaiunilor).
documente cu caracter informaional

Acest tip de documente conin informaii cu privire la: impozite i date, cum
ar fi bugetul de timp necesar efecturii auditului i programul de lucru al entitii
auditate, care sunt utile n coordonarea auditului.
documentaia din afara entitii

Partea cea mai important a documentelor de lucru este compus din
93
documentaia extern colectat de ctre auditori n timpul derulrii auditului, cum

sunt: confirmri de rspunsuri la o serie de solicitri i copii dup contractele
ncheiate de entitatea auditat.
Care sunt principalele documente componente ale dosarului

curent:
Dosarul permanent
n dosarul permanent sunt incluse toate informaiile colectate, relevante i de
interes privind entitatea supus auditrii i care pot fi considerate de interes de la un an la
altul. De regul, dosarele permanente informaii privind:
cadrul legal privind organizarea i funcionarea entitii, obiectivele,

rapoartele privind performanele realizate, detalii semnificative, etc.
analizele efectuate asupra conturilor n anii anteriori i care sunt

considerate a avea o importan deosebit pentru auditor
De exemplu pot fi conturile de datorii pe termen lung, contul de profit i
pierdere sau conturile fondurilor fixe. Existena acestor informaii n dosarul
permanent ofer posibilitatea auditorului s se concentreze doar pe analizarea
schimbrilor din balana anului curent, lund n considerare rezultatele auditurilor
din anii precedeni ntr-o form accesibil revizuirii.
evaluarea controlului intern i a riscului de control

Aceste informaii cuprind grafice, scheme logice, chestionare, precum i alte
informaii privind controlul intern al entitii auditate, specificnd i enumerarea
controalelor, precum i slbiciunile sistemului.
rezultatele procedurilor analitice realizate de auditurile anilor precedeni

Rapoartele i procentele calculate de ctre auditor i soldurile din balanele
94
lunare i generale aferente conturilor selectate sunt incluse n aceast categorie.

Informaiile colectate l ajut pe auditor s identifice i s investigheze schimbrile
neobinuite din balanele conturilor din anul curent. Auditorul are obligaia
revizuirii dosarului permanent de audit pentru a se asigura c date i informaii
incluse sunt de actualitate i relevante, eliminndu-se toate documentele care nu
mai prezint importan.
Documentele de lucru sunt proprietatea auditorului care are toat latitudinea de
a pune la dispoziia clientului su o parte sau un extras al acestora. Aceste documente nu
trebuie ns, s se substituie registrelor contabile ale clientului. ntocmirea documentaiei
aferent lucrrilor de audit este necesar pentru:
justificarea ndeplinirii obiectivelor, explicarea procedurilor i a tehnicilor
utilizate, precum i pentru argumentarea faptului c opinia emis este fondat;
asigurarea supervizrii lucrrilor delegate colaboratorilor sau lucrrilor efectuate
de alte persoane (auditori) n cadrul auditului pentru certificarea bilanului
contabil consolidat;
transmiterea informaiei de la un exerciiu la altul dat fiind faptul c dosarele de
lucru constituie o documentaie privilegiat, necesar planificrii lucrrilor pentru
anul urmtor.
Avnd n vedere volumul lucrrilor pe care auditorul (expert contabil, contabil
autorizat, cenzor) le are de efectuat, de complexitatea ntreprinderilor i a controalelor,
ntocmirea corect i la timp a dosarelor de lucru este condiia unei bune organizri i
planificri i a unei bune executri a lucrrilor.
Comentai rolul documentelor aferente unei misiuni de audit.
95

1. Obiectivele unei misiuni de audit .
2. Modul de colectare a tuturor informaiilor necesare realizrii unei misiuni de
audit.
3. Elementele componente ale dosarului curent.
4. Elementele componente ale dosarului permanent.
1. Acceptarea oricrei misiuni de audit trebuie s fie concretizat ntr-un contract ce cuprinde
urmtoarele aspecte:
a) scrisoare ctre conducerea societii;
b) termenele de depunere a rapoartelor;
c) informaiile nscrise n documentele de lucru;
d) informaii privind structura juridic i organizaional a entitii.
2. Decizia de acceptare a angajamentului de audit este n sarcina auditorului care, dup
analiza tuturor factorilor de risc, poate decide:
a) ndeplinirea obligaiilor profesionale care decurg dintr-o astfel de acceptare;
b) analiza situaiei ntreprinderii i a riscurilor sale;
c) onorariile care vor fi avute n vedere timpul necesar pentru efectuarea diferitelor
lucrri;
d) acceptarea angajamentului, respectiv supravegherea modului de desfurare al
aciunii, chiar prin aplicarea unor msuri particulare.
3. La completarea documentelor de lucru, auditorul trebuie s respecte urmtoarele
cerine:
a) se poate accepta compensarea ntre veniturile i cheltuielile proprii;
b) veniturile i cheltuielile se nscriu n buget n sumele lor totale, brute;
c) documentele de lucru trebuie s conin informaii privind aspectele materiale
importante, relevante i utile ndeplinirii obiectivelor auditului;
d) probele privind procesul de planificare, includ programele auditorului i orice
modificri ale acestora.
96
4. n mod normal, dosarul curent cuprinde:

a) menionarea celui care a realizat procedurile de audit i cnd au fost acestea
fcute;;
b) documente care susin concluziile i opinia auditorului;
c) informaii privind aspectele materiale importante, relevante i utile ndeplinirii
obiectivelor auditului;
d) precizate perioadele n care vor avea loc demersurile privind: cunoaterea general
a societii, aprecierea procedurilor de control intern, asisten la efectuarea
inventarelor fizice. controlul conturilor i al documentelor de sintez.
S ne reamintim...
Abordarea unei aciuni de audit poate constitui i o combinaie diferitelor tipuri
de teste de audit care sunt utilizate pentru a obine probele necesare atingerii obiectivului
auditului.;
nainte de acceptarea angajamentului, auditorul are obligaia evalurii
posibilitii ndeplinirii misiunii de audit pe baza regulilor profesionale i deontologice
care guverneaz aceast activitate, stabilite prin prevederi legale, norme,etc.
Pentru fiecare exerciiu financiar auditat, exist un set de documente care sunt
cuprinse n dosarul curent, iar pentru fiecare entitate supus auditrii, exist un set de
documente cuprinse n dosarul permanent.
Documentele de lucru trebuie s cuprind toate informaiile necesare auditorului
n vederea documentarii muncii depuse i pentru susinerea, cu probe, a raportului de
audit.;
n exercitarea atribuiilor sale, auditorul are obligaia adoptrii unor proceduri
corespunztoare pentru meninerea confidenialitii i pstrrii n condiii de siguran a
documentelor, precum i pentru arhivarea acestora pe o perioad suficient pentru a
satisface nevoile acestuia i cerinele legale i profesionale n materie de arhivare.
n dosarele curente sunt incluse toate documentele de lucru care fac referire la
exerciiul bugetar supus auditrii. Pentru a putea s obin o imagine ct mai complet
asupra entitii, auditorul poate consulta dosarele curente ntocmite cu ocazia auditurilor
efectuate pentru exerciiile financiare anterioare, cu scopul de a cunoate problemele i
modalitatea prin care acestea au fost soluionate.
n dosarul permanent sunt incluse toate informaiile colectate, relevante i de
97
interes privind entitatea supus auditrii i care pot fi considerate de interes de la un an la

altul.
Bibliografie.
-

Romnia, n

Economic", 1999;
-

1999;



Rspunsuri
1. b; 2. d; 3. c; 4. b.
98
Unitatea de nvare 6. Metodologia de exercitare a auditului financiar

Cuprins
6.1. Standarde de audit financiar
6.2. Raportul de audit financiar
6.3. Valorificarea rezultatelor activitii de audit financiar
6.5. Evaluare
6.6. n concluzie
6.7. Bibliografie
6.1. Standarde de audit financiar

Ca orice aciune care i propune s analizeze rezultatul unor activiti umane i auditul
00:00
financiar se realizeaz pe baza unei metodologii proprii. Procesul metodologic de

realizare a auditului financiar este un ansamblu de activiti, desfurate pe etape i, n
cadrul acestora, pe faze interdependente, n scopul realizrii obiectivelor propuse.
Procesul metodologic de realizare a auditului financiar cuprinde trei mari etape:
A - etapa pregtitoare;
B - etapa efecturii propriu-zise;
C - etapa valorificrii informaiilor obinute.
n cadrul acestor etape se realizeaz faze interdependente al cror rol, individual i n
ansamblu, este de a contribui la realizarea scopului final, acela al obinerii informaiilor
necesare exprimrii unei opinii n legtur cu modul de efectuare a operaiunilor
financiar contabile supuse controlului.
A - Etapa pregtitoare este, aa cum o arat i denumirea, etapa care se
realizeaz nainte de nceperea propriu-zis a activitii de audit financiar contabil. Etapa
pregtitoare se realizeaz diferit, ca faze, n funcie de forma auditului. n cazul auditului
contractual, etapa pregtitoare cuprinde o faz de analiz preliminar a caracteristicilor
generale ale unitii patrimoniale i stabilirea, n funcie de elementele determinante, a
deciziei de acceptare sau nu a lucrrii.
99
Decizia final privind acceptarea sau nu a lucrrii de audit aparine exclusiv

auditorului n calitatea acestuia de cenzor, expert contabil sau contabil autorizat i nu
poate fi, sub nici un motiv, delegat. Conform prevederilor art. 6 i 6^1 al Ordonanei nr.
65/1994 a Guvernului Romniei 1, privind organizarea activitii de expertiz contabil i
a contabililor autorizai, expertul contabil poate executa pe baz de contract, pentru
persoane fizice sau juridice, urmtoarele activiti:
ine sau supravegheaz contabilitatea i ntocmete sau verific i
semneaz situaiile financiare;
acord asisten privind organizarea i inerea contabilitii;
efectueaz expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate
de persoane fizice ori juridice in condiiile prevzute de lege;
ndeplinete, potrivit dispoziiilor legale, atribuiile prevzute n mandatul
de cenzori la societile comerciale;
acord asistena de specialitate necesar
reorganizarea societilor comerciale;
pentru
nfiinarea
efectueaz pentru persoane fizice i juridice servicii profesionale care

presupun cunotine de contabilitate;
persoanele fizice i juridice care au calitatea de expert contabil pot
efectua activitile de audit financiar i consultan fiscal, cu
respectarea reglementrilor specifice acestor activiti.
Contractarea lucrrilor de audit financiar i de certificare a bilanului contabil
definit prin acelai prevederi legale 11 ca o lucrare separat de inerea sau supraveghere
a contabilitii i ntocmire a bilanului contabil. Rezult, deci, c expertul contabil sau
contabilul autorizat nu pot executa auditul financiar pentru certificarea bilanului
contabil la unitatea patrimonial la care ine contabilitatea i ntocmete bilanul contabil.
Dup ntinderea sau dimensiunea sa, activitatea de audit financiar contractat se mparte
n:
audit i certificare limitat a bilanului contabil;
audit i certificare global a bilanului contabil.
Ordonana nr. 65 din 19 august 1994 a Guvernului Romniei, privind organizarea activitii de
expertiz contabil i a contabililor autorizai, publicat n Monitorul Oficial nr. 243 din 30 august
1994, modificat i completat ulterior.
11
Ordonana nr. 65 din 19 august 1994 a Guvernului Romniei, privind organizarea activitii de
expertiz contabil i a contabililor autorizai, publicat n Monitorul Oficial nr. 243 din 30 august
1994, modificat i completat ulterior.
1
100
Aceste modaliti de efectuare a auditului sunt caracterizate printr-un sistem de

coordonate precise ale diligenelor ce trebuie ntreprinse n baza crora s se realizeze
cristalizarea opiniilor cu privire la certificarea bilanului contabil ce urmeaz a fi
materializate n rapoarte specifice de audit financiar.
n afara acestor forme, Recomandarea internaional de audit nr.24/1986 a IFAC al
crui principal obiect l formeaz indicaiile privind forma i coninutul raportului de
audit, altul dect cel care se refer la bilanul contabil, precizeaz c pentru auditarea
extern a acestuia, cunoscut sub denumirea de audit special, precizrile se refer la:
anumite conturi sau elemente de conturi sau pri ale unei situaii de sintez
financiar n relaie cu un post de bilan;
respectarea angajamentelor contractuale;
normele de realizare a angajamentelor contractuale;
aspecte privind bilanul contabil rezumat.
ntinderea lucrrilor ce se realizeaz n cadrul unor proceduri al cror scop este
ntocmirea unui raport de audit special variaz n funcie de tema contractat dar i de
anumite circumstane i mprejurri. Tot n cadrul acestei etape pregtitoare, pentru
ambele forme de audit, se realizeaz faza de programare a activitii n care, se
realizeaz urmtoarele operaiuni:
stabilirea principalelor elemente de planificare, n timp, a operaiunilor
contractate;
alocarea resurselor umane i materiale necesare.
B - Etapa efecturii propriu-zise a lucrrilor de audit, cea mai important a
procesului metodologic, cuprinde mai multe faze independente dar legate ntre ele,
astfel:
Prima faz cuprinde urmtoarele subfaze:
cunoaterea particularitilor unitii i a subunitilor este subfaza care are ca
obiective stabilirea naturii activitii acestora, a structurilor organizatorice, a
politicilor comerciale, financiare i sociale, a practicilor contabile, a modului de
desfurare a controlului intern i a valorificrii rezultatelor acesteia ca i a
oricrei informaii care este de natur a contribui la aprecierea general a unitii;
101
nsuirea prevederilor legale i teoretice ce reglementeaz activitile desfurate

de ctre unitate este subfaza n care se realizeaz, aa cum o arat i titulatura,
perceperea de ctre specialistul contabil a tuturor normelor prin care activitatea
ce urmeaz a fi auditat, a fost instituionalizat.
Cea de a doua faz a etapei efecturii propriu-zise a lucrrilor de audit const n
evaluarea activitii de control intern. Controlul intern, dac este exercitat cu competen
i profesionalism devine o surs important de informaii pentru auditor. Organizarea i
exercitarea activitii de control financiar intern este reglementat de prevederi emise
att la nivel naional, ct i la nivel internaional prin Recomandarea nr.3, Principii de
baz care guverneaz activitile de audit a IFAC (International Federation of
Accountants).
Conform acestor prevederi internaionale managerii sunt responsabili de crearea
unui sistem contabil corespunztor care s reuneasc diversele controale interne adaptate
la dimensiunea i la natura ntreprinderii. La stabilirea poziiei sale fa de modul de
organizare i funcionare a sistemului contabil, auditorul trebuie s se bazeze i pe
informaiile rezultate din activitatea de control intern, acesta fiind unul i cel mai
important dintre motivele care impun obligativitatea evalurii constatrilor privind
abaterile i deficienele rezultate din acesta.
Urmtoarele dou faze, cea de control a conturilor i cea de verificare a
bilanurilor sunt cele n cadrul crora se realizeaz, n fapt, activitatea propriu-zis de
audit i au ca principale obiective:
stabilirea domeniilor n cadrul crora se deruleaz activiti n condiii i
zone de risc;
stabilirea activitilor repetabile;
stabilirea tehnicilor contabile prea complicate.
Tot n aceast etap se mai realizeaz faza de stabilire a cauzelor care au
determinat situaiile i zonele de risc n derularea activitii unitii patrimoniale
analizate. Se vor avea n vedere, att cauzele generatoare de perturbaii care au acionat
n timpul exerciiului financiar ct i cele ulterioare ncheierii acestuia.
C - Etapa valorificrii informaiilor presupune realizarea activitii de
sintetizare a datelor obinute i desprinderea concluziilor finale n legtur cu activitile
unitii patrimoniale auditate.
Etapa cuprinde mai multe faze n care se realizeaz succesiv:
chestionarul final;
scrisoarea de confirmare;
102
nota de sintez;
raportul de audit i certificare.
n recomandarea internaional de audit nr. 9/1982, pentru a face dovada
efecturii lucrrilor n conformitate cu principiile de baz, auditorul are obligaia s
consemneze, cu exactitate, toate obiectivele primite sau prevzute n contract. n acest
sens, auditorul trebuie s adopte proceduri satisfctoare, permind buna pstrare a
documentaiei i a caracterului confidenial al lucrrilor i actelor analizate care trebuie
s fie conservate o durat suficient de timp, pentru a rspunde nevoilor funciei
fiecreia i pentru a satisface cerinele oricrei obligaii legale sau profesionale n
materie de conservare a acestora.
Prin documentaie, n sensul prevederilor Recomandrii de audit nr. 9/1982 se
nelegfoile de lucru pe care le-a ntocmit auditorul sau documentele pe care le-a
obinut i pstrat n cadrul executrii lucrrilor sale. n cazul unor auditri repetitive,
anumite documente de lucru se claseaz n dosarul permanent , adus la zi n mod
regulat, pe seama informaiilor de importan constant pentru lucrrile ulterioare;
celelalte documente de lucru se claseaz n dosarul exerciiului, care conine informaii
referitoare la perioada auditat anterior.
Contractul de realizare a auditului conine, n general, aceleai informaii,
specifice unui contract de prestri de servicii cum sunt, denumirea lucrrii, durata i
termenele de execuie intermediare i finale, condiiile de plat, modul de reglementare a
eventualelor modificri i/sau litigii, etc. Periodic, auditorul va aprecia dac eventualele
modificri intervenite n situaia patrimonial a unitii sunt susceptibile de a influena
independena sa i, n consecin, continuarea sau nu a contractului de audit.
Schematic, procesul metodologic de realizare a auditului financiar se prezint
astfel:
103
Procesul metodologic de realizare a auditului financiar
Procedee i tehnici de audit financiar
00:15
Realizarea procesului metodologic de audit financiar presupune utilizarea unor

procedee i tehnici proprii dar i a unora dintre cele specifice altor discipline cum sunt
controlul financiar contabil, dreptul comercial, analiza economic i altele.
104
Dac n etapa pregtitoare se utilizeaz procedee de analiz i judeci de valoare,

n etapa de efectuare propriu-zis a auditului se utilizeaz, cu precdere, procedeele
specifice activitii de control financiar contabil, n special procedeele de control
documentar i control faptic. Stabilirea cauzelor care au determinat factorii de risc se
face de obicei, prin utilizarea procedeelor specifice analizei economice.
Pentru a-i forma opinia cu privire la activitatea analizat, auditorul (expert
contabil, contabil autorizat, etc.) utilizeaz, aa cum s-a prezentat, o serie de procedee i
tehnici care-i permit s obin un grad rezonabil de certitudine n legtur cu faptul c
aceasta, activitatea, este corect realizat n toate punctele sale eseniale. Dar, datorit
testelor ct i a altor cauze specifice auditului, ca i a limitelor inerente oricrui sistem de
control financiar contabil, exist, inevitabil, un risc ca o parte a abaterilor, unele chiar
semnificative, s nu fie descoperite.
De aceea, atunci cnd exist un indiciu care duce ctre o prezumie de existen a
unor fraude sau a unor erori ce pot determina inexactiti semnificative n sistem,
auditorul va fi obligat s extind procedurile sale de control n scopul confirmrii sau
infirmrii acestor dubii.
n scopul evitrii unor astfel de situaii sau, cel puin, limitrii efectelor acestora
planificarea i executarea lucrrilor se va face astfel nct s se obin o asigurare
rezonabil c inexactitile care, singure sau n ansamblul lor sunt semnificative n raport
cu informaia financiar asupra creia urmeaz s se ntocmeasc un raport, pot fi
detectate.
Numai n aceste condiii pragul de semnificaie al erorilor va fi nivelul pe care l
poate aprecia auditorul i de la care o alt eroare, inexactitate sau omisiune vor afecta
regularitatea i sinceritatea bilanurilor contabile ca i imaginea fidel a patrimoniului,
situaiei financiare i, n final, a rezultatului exerciiului ntreprinderii. Aprecierea
importanei relative a fiecrui element care aparine bilanului contabil sau oricrei
informaii financiare ce face obiectul auditului se face n funcie de experiena i
gndirea profesionistului contabil i de particularitile ntreprinderii al crui prag de
semnificaie este determinat.
Recomandarea internaional de audit nr.25/1987 a IFAC (pct. 5) stabilete
cimportana relativ se definete n raport cu importana sau cu natura unei
inexactiti figurnd n informaia financiar (inclusiv o omisiune), care, singur sau
adugat la altele i innd seama de circumstanele speei ar avea probabil drept
105
consecin influenarea raionamentului sau a deciziei unei persoane rezonabile care

se sprijin pe aceast informaie.
n aceste condiii, la nceperea lucrrilor, este util a se fixa un prag de
semnificaie global pentru domeniile i sistemele importante a crui determinare se face
lund n considerare anumite elemente de referin, cele mai uzuale dintre acestea fiind
urmtoarele:
capitalurile proprii;
rezultatul curent i cel net;
unul sau mai multe posturi sau informaii de bilan contabil, cum ar fi, de
exemplu, cifra de afaceri.
Odat cu aceste elemente de referin la stabilirea pragului de semnificaie se mai
iau n considerare i anumite particulariti ale activitii analizate, cele mai importante
dintre acestea fiind:
existena unor exigene contractuale, legale sau statutare particulare;
existena unei variaii semnificative a rezultatului exerciiului sau a unor
posturi de bilan de la un an la altul;
existena unor rezultate financiare anormal de slabe.
La finele lucrrilor, pragul de semnificaie global permite s se aprecieze dac
erorile constatate trebuie corectate sau trebuie s fac obiectul unei meniuni n raport
atunci cnd ntreprinderea refuz s le corecteze. n concluzie, fixarea corect a pragului
de semnificaie global permite orientarea i planificarea mai bun a lucrrilor, evitarea
activitilor inutile n colectarea elementelor probante ca i justificarea deciziilor
referitoare la opinia emis. Procesul de cunoatere a modului de manifestare a
activitilor economice se realizeaz prin procedee i tehnici proprii fiecrei discipline
care are ca obiective verificarea acestora.
Procedeul de audit financiar se definete ca fiind un instrument practic, utilizat
n procesul de verificare economic, desfurat de ctre personalul cu atribuii n acest
106
domeniu, n vederea stabilirii unor adevruri prin raportarea modului concret de

manifestare a unor activiti la un sistem de convenii a priori stabilit.
Ca orice disciplin care are drept scop cercetarea modului concret, practic, de
realizare a unor aciuni umane, auditul financiar uziteaz de o multitudine de procedee i
tehnici de analiz, att generale ct i proprii metodei, sferei i obiectului su de
activitate. Din aceast multitudine de procedee i tehnici, dou sunt considerate ca cele
mai semnificative i care se preteaz cel mai eficient la realizarea obiectivelor activitii
de audit financiar.
1. Controlul documentar contabil, ca procedeu propriu al activitii de audit
financiar se definete ca un complex de aciuni de verificare efectuate n scopul stabilirii
conformitii i realitii unor date sau a unor operaiuni economice nregistrate n
documente primare, evidente i situaii de sintez, ca i a eficienei efecturii acestora. n
mod practic, controlul documentar contabil se realizeaz prin mai multe tehnici i
anume:
- controlul cronologic este tehnica ce presupune analizarea documentelor care

fac obiectul verificrii, realizat n ordinea emiterii i nregistrrii n evidene, fr grupuri
sau sistematizri prealabile pe diverse criterii.
Verificarea cronologic se utilizeaz, n special, n cazurile n care auditorul este
obligat, prin tematic s exprime un aviz foarte exact n legtur cu modul de realizare a
unei anumite activiti economice.
Tehnica de control cronologic se caracterizeaz prin uurina n execuie dar
datorit faptului c presupune verificarea unui mare numr de documente concomitent cu
obligativitatea utilizrii unui bogat i variat material legislativ, poate genera unele
consecine nedorite cum ar fi abaterea ateniei auditorului spre alte obiective dect cele
tematice.
Atunci cnd, la un moment dat, persoana care efectueaz auditul constat o
abatere de la prevederile legale i dorete s afle mprejurrile n care s-a produs ca i
107
cauzele care au generat-o, se utilizeaz tehnica de control invers cronologic a

documentelor. Din punct de vedere metodologic, aceast tehnic se realizeaz la fel ca i
cel cronologic, cu deosebirea c ordinea de efectuare a verificrii este, invers.
Controlul sistematic este o alt tehnic de verificare a documentelor care
presupune, mai nti, gruparea tuturor documentelor ce fac obiectul temei pe activiti
distincte urmate de realizarea controlului cronologic sau invers cronologic al acestora.
La utilizarea acestei tehnici este necesar a se avea n vedere ca, odat cu gruparea
documentelor pe activiti, s se aloce durata de timp necesar verificrii fiecruia dintre
aceste grupe, ncadrat ns n bugetul total stabilit pentru realizarea ntregii aciuni de
audit.
Respectarea strict a duratei afectate fiecrei grupe de documente va evita
tratarea superficial a ultimelor obiective, din lips de timp, situaie foarte des ntlnit n
practica utilizrii acestei tehnici. n cazul efecturii verificrilor prin utilizarea
procedeului de control sistematic o atenie aparte trebuie s se acorde manierei de
agregare a constatrilor avnd n vedere faptul c aciunea se desfoar separat, pe
grupe de activiti, rezultatele fiind n acest caz tot distincte.
Controlul reciproc este tehnica de control documentar al crei obiectiv const n
a stabili dac informaiile comune i cu acelai coninut nscrise n documente financiarcontabile definite, sunt identice. Utilizarea acestei tehnici de audit este limitat, deci,
doar la acele documente primare, diferite ca form i funcie, dar cu o parte a
informaiilor pe care le conin, identice. Diferenele constatate ntre informaiile comune
ale documentelor diferite ca form i funcie pot avea cauze att obiective ct i
subiective.
Printre acestea din urm, unele, i anume cele determinate de elemente
intenionale, dac produc prejudicii prin fapte care, conform legii penale, constituie
infraciuni o s fac obiectul i unei alte aciuni, cercetarea penal. Controlul reciproc se
exercit, de obicei, la unitatea economic la care se face auditarea, n calitatea acesteia
de emitent al documentelor i se extinde, n vederea realizrii judecilor de
conformitate, n mod obligatoriu, i la ali ageni economici cu care aceasta (unitate
108
economic) are relaii comerciale i la care se gsesc exemplare din documentele care
conin informaii comune (Ex. factura i avizul de expediie, extrasul de cont i ordinul
de plat, etc.).
Controlul ncruciat este tehnica a crei sfer de activitate o formeaz tot
documentele financiar contabile primare, dar care spre deosebire de tehnica precedent
are ca obiect de analiz informaiile aparinnd aceluiai document. Avnd n vedere c
ntocmirea unui document n mai multe exemplare avnd destinaii diferite, se realizeaz,
n cele mai multe cazuri, prin scriere manual sau mecanic concomitent, posibilitatea
apariiei unor erori ntre informaii din cauze obiective este redus.
Apariia unor diferene ntre informaiile diferitelor exemplare ale aceluiai
document are, de cele mai multe ori, cauze subiective. n aceste condiii, innd seama de
faptul c diferitele exemplare ale aceluiai document au destinaii diferite, elementul
intenional n ascunderea sau deteriorarea unora dintre informaiile nscrise pe una dintre
copii fa de documentul de baz are, de cele mai multe ori, drept scop elaborarea unor
prevederi legale n vederea sustragerii de la realizarea obligaiilor de natur financiar
fa de stat sau parteneri.
Controlul ncruciat se exercit att la unitatea emitent a documentului prin
verificarea datelor nscrise n exemplarul care a fost reinut ct i la diferiii parteneri ai
acestuia sau la diferite uniti economice destinatare ale celorlalte exemplare, cu
meniunea c nu ntotdeauna exemplarul aflat la emitent este i cel corect. Ca i controlul
reciproc, tehnica de control ncruciat poate fi utilizat n toate formele de verificare cu
rezultate foarte bune i n activitatea de audit financiar.
Calculul de control tehnica cea mai des utilizat n activitile de audit financiar,
presupune refacerea de ctre auditor, pe baza datelor nregistrate n documentele oficiale,
primare, centralizatoare sau de sintez i a procedurilor legal instituite, a tuturor
calculelor din care a rezultat o informaie ce face obiectul verificrii. Prin aplicarea
acestei tehnici de control se realizeaz o dubl verificare att a informaiilor nregistrate
n documentele primare ct i a celor agregate, obinute din acestea.
109
Aceast dubl verificare d o mare siguran auditorului n aciunea de

fundamentare i susinere a constatrilor cu date i informaii certe. n cazul n care
rezultatele obinute de auditor sunt diferite de cele nscrise n documente, pentru a
dovedi c acestea din urm sunt cele reale sau nu se impune, n mod obligatoriu,
repetarea operaiunii de calcul n prezena persoanei, din cadrul unitii economice
analizate, care a efectuat operaiunea.
2. Controlul faptic este procedeul de audit financiar care are drept scop de a
stabili existena i micarea ntr-o anumit perioad de timp, determinat, a tuturor
mijloacelor materiale i bneti dintr-o unitate economic. Procedeul mai are drept scop
de a stabili starea fizic a mijloacelor materiale, modul de prelucrare a acestora ca i
modul de respectare a prevederilor legale privind utilizarea acestora n procesul
economic. Controlul faptic se realizeaz prin utilizarea mai multor tehnici din care n
cele ce urmeaz se prezint urmtoarele:
2.1. Inventarierea, ca tehnic a procedeului de control faptic se definete ca
ansamblul de operaiuni care are drept scop constatarea existenei, n patrimoniul unitii
economice, a tuturor elementelor de activ i pasiv, la un moment dat.
Inventarierea se folosete n cazul n care auditorul nu poate stabili direct dac
informaiile privind existena elementelor de activ i pasiv nscrise n documentele
primare sau n evidenele tehnico-operative financiare i contabile sunt reale.
Pentru a servi ca mijloace de prob n susinerea eventualelor abateri i deficiene
constatate este necesar ca documentele ntocmite ca urmare a efecturii inventarierii s
conin constatri recunoscute de ctre personalul ale crei sarcini de serviciu, constnd
n gestionarea elementelor de activ i pasiv, au fost inventariate. n cazul inventarierii
dispuse de ctre personalul care efectueaz aciunea de audit financiar, cunoscut i sub
denumirea de inventariere de control, verificarea eventualelor abateri i deficiene
constatate se face diferit de verificarea uzual, realizat n cadrul controlului de gestiune,
n sensul c acestea, constatrile, se valorific n cadrul raportului de audit.
2.2. Expertiza tehnic ca tehnic a procedeului de control faptic, este activitatea
de stabilire a realitii privind integritatea unor valori materiale sau a modului de
efectuare a unor operaiuni cu caracter tehnic, integrate, ns, unui proces economic
110
supus activitii de verificare.

Expertiza tehnic se realizeaz de ctre persoane autorizate, la solicitarea
auditorilor financiari, pentru situaiile n care pregtirea profesional a acestora (a
auditorilor) nu le permite stabilirea unor adevruri n legtur cu aspectele tehnice ce fac
obiectul activitii de audit.
n vederea fundamentrii abaterilor constatate, auditorii financiari pot solicita
chiar efectuarea unor analize complexe, fizice, chimice, filatelice, sau de alt natur a
cror realizare impune utilizarea operaiunii de laborator sau de specialitate. Rezultatele
expertizei tehnice sau ale analizei de laborator constituie probe n susinerea constatrilor
numai dac sunt confirmate de datele nregistrate n documentele oficiale.
Persoanele care efectueaz expertize tehnice sau analize de laborator au obligaia
de a-i prezenta opinia, n calitate de specialiti, numai n legtur strict cu problema
tehnic dat spre soluionare fr a face consideraii de natur economic, juridic sau de
alt natur i nici despre consecinele pe care rezultatul acestor operaiuni l-ar putea avea
asupra activitii controlate.
Elaborai un eseu de maxim 300 de cuvinte pornind de la
afirmaia: Procedeul de audit financiar se definete ca fiind un
instrument practic, utilizat n procesul de verificare economic,
desfurat de ctre personalul cu atribuii n acest domeniu, n
vederea stabilirii unor adevruri prin raportarea modului concret de
manifestare a unor activiti la un sistem de convenii a priori
stabilit.(Popeang, P. - Auditul financiar, Ed. Tribuna Economic",
Bucureti, 1999)
Probele de audit
n vederea emiterii unei opinii competente, complete i clare, auditorul are
00:35
obligaia obinerii de suficiente probe de audit adecvate pentru a putea s emit concluzii
rezonabile pe care s-i fundamenteze opinia de audit. Termenul de prob de audit"
const n toate informaiile pe care le poate obine un auditor pentru a i formula
concluziile care vor sta la baza opiniei de audit. Probele de audit cuprind toate
documente primare, precum i nregistrrile contabile care stau la baza ntocmirii
situaiilor financiare., coroborate i cu informaii din alte surse.
Probele de audit pot fi obinute printr-o combinaie adecvat de teste de control i
111
proceduri de fond. Testele de control sunt instrumente eficiente de lucru n vederea

obinerii de probe de audit care se refer la proiectarea adecvat i, respectiv, modul
efectiv de funcionare a sistemului contabil i a celui de control intern.
Procedurile de fond sunt considerate a fi testele efectuate n vederea obinerii de
probe de audit n scopul detectrii erorilor semnificative din situaiile financiare. Aceste
proceduri de audit sunt de dou feluri:
1) teste de detaliu ale tranzaciilor i soldurilor;
2) proceduri analitice.
O prob de audit adecvat i suficient, din punctul de vedere al raionamentului
auditorului, poate fi influenat de anumii factori, cum ar fi:
evaluarea de ctre auditor a naturii i a nivelului riscului inerent att la

nivelul situaiilor financiare, ct i la nivelul soldului unui cont sau unei
categorii de tranzacii;
natura sistemelor contabile i de control intern, precum i evaluarea riscului

de control;
pragul de semnificaie al elementului care este examinat;

experiena ctigat n timpul lucrrilor de audit anterioare;
rezultatele procedurilor de audit, incluznd fraude sau erori ce ar fi putut fi
descoperite;
sursa i credibilitatea informaiilor disponibile.

Pentru a susine nivelul evaluat al riscului de control, n momentul n care sunt
obinute probele de audit, prin teste de control, auditorul trebuie s in cont de suficiena
i gradul de relevan al acestora.
Credibilitatea probelor de audit este influenat de sursa acestora (care poate fi:
intern sau extern) i de natura lor (care poate fi: care poate fi: vizual, documentar
sau oral). n timp ce credibilitatea probelor de audit este dependent de circumstane
individuale, n stabilirea credibilitii probelor de audit sunt utile de avut n vedere
urmtoarele aspecte:
probele de audit din surse externe sunt mai credibile dect cele generate de
112
mediul intern;
probele de audit intern sunt mai credibile, atunci cnd sistemul contabil
asociat i sistemul de control intern sunt funcionale;
probele de audit obinute direct de ctre auditor sunt mai credibile dect cele
obinute de la entitate;
probele de audit sub form de documentare i de declaraii n scris sunt mai

credibile dect declaraiile orale.
Atunci cnd exist aspecte de natur s pun la ndoial o aseriune semnificativ
privind o situaie financiar, auditorul trebuie s ncerce obinerea de probe de audit
adecvate i suficiente care s nlture aceste ndoieli.
Comentai probele de audit dup tipul documentelor, a

informaiilor cuprinse n acestea.
Tipuri de opinii
Prin exprimarea unei opinii, auditorul are obligaia furnizrii unei asigurri
01:00
rezonabile c situaiile financiare auditate ofer o imagine fidel i real a situaiei

financiare a entitii, n conformitate cu principiile contabile acceptate. n mod
normal, auditorul exprim o opinie privind existena erorilor n situaiile financiare,
respectarea standardelor de contabilitate i de raportare relevante, din punct de vedere
al legalitii i regularitii operaiunilor financiare. De precizat c, opinia se refer la
situaiile financiare luate n ansamblu, iar coninutul acesteia trebuie s fie exprimat
cu mult claritate..
Opinia de audit constituie o declaraie scurt, clar i explicit referitoare la
concluziile generale ale auditului situaiilor financiare ale entitii auditate.
Auditorul i exprim opinia de audit ntr-o form standardizat, iar termenii
uzuali folosii la formularea opiniei sunt: situaiile financiare ofer o imagine fidel i
real sau prezint fidel sub toate aspectele materiale. Utilizarea acestor termeni
specifici depinde de cadrul legal care guverneaz funcionarea entitii auditate.
113
Pentru asigurarea corectei informri a organelor care verific bilanul contabil,

este necesar ca n raportul de audit i certificare a bilanului s fie efectuate referiri i
la evenimentele posterioare nchiderii exerciiului. Aceste evenimente posterioare pot fi
grupate n:
evenimente ntre nchiderea exerciiului i data ntocmirii bilanului

contabil. Dac aceste evenimente i au originea n perioada de dinaintea
nchiderii exerciiului, vor fi reflectate n bilanul contabil (pierderi,
riscuri, provizioane etc.);
evenimente ntre data ntocmirii bilanului i data raportului, evenimente

care trebuie aduse la cunotina Adunrii Generale a Administratorilor
care aprob bilanul contabil.
Cercetarea evenimentelor posterioare presupune aplicarea urmtoarelor tehnici:
- de la reprezentanii entitii se solicit o Scrisoare de afirmare, prin care se
atest faptul c nici un eveniment posterior nu a fost omis. Prin aceste scrisori de
afirmare sunt obinute informaii privind: contabilizarea unor sume prin estimare,
angajarea de noi mprumuturi care modific echilibrul financiar, emisiunea de noi
obligaiuni i aciuni etc.
- de la consilierii juridici ai unitii se solicit informaii asupra litigiilor i
reclamaiilor care privesc entitatea;
- sunt analizate facturile de cumprri i vnzri, precum i celelalte documente
de intrare-ieire a bunurilor din gestiuni, contabilizate dup nchiderea
exerciiului pentru a vedea dac ele nu privesc exerciiul ncheiat;
- se verific existena ncasrilor efectuate dup nchiderea exerciiului, pentru a
putea aprecia corect determinarea provizioanelor pentru riscul de nencasare a
creanelor;
- sunt analizate preurile de vnzare din facturile ntocmite dup nchiderea
exerciiului;
- sunt analizate facturile de utiliti (energie, ap, telefon etc.) primite dup
nchiderea exerciiului, pentru a stabili dac acestea nu se refer la perioada
precedent etc.
114
Principalele tipuri de opinie, pe care un auditor le poate exprima, sunt

urmtoarele:
1. opinie fr rezerve (necalificat);
2. opinie cu rezerve (calificat) prin limitarea sferei sau dezacord;
3. opinie contrar;
4. imposibilitatea exprimrii unei opinii.
1. opinie fr rezerve (necalificat);
Auditorul se afl n situaia de a exprim a o opinie fr rezerve
(necalificat sau favorabil) atunci cnd constat c:
situaiile financiare supuse auditrii au fost elaborate n concordan cu

principiile i politicile contabile aplicabile i ofer, sub toate aspectele
materiale, o imagine fidel i real asupra operaiunilor financiare ale entitii;
situaiile financiare respect fidel situaia financiar a entitii;

tranzaciile financiare au fost efectuate n conformitate cu prevederile i
reglementrile legale n vigoare;
toate informaiile de importan semnificativ privind situaiile financiare sunt

prezentate corect.
Exist posibilitatea ca auditorul s aib de prezentat unele observaii sau
recomandri, care pot fi utile celor ce vor utiliza raportul, acestea pot fi nscrise ntr-un
paragraf separat sau ntr-o anex la raport, precizndu-se faptul c acestea nu reprezint
o rezerv .
Exemplu:
- opinie fr rezerve (necalificat sau favorabil)
Raportul auditorilor independeni ZZ i YY,
ctre Adunarea General a SC. HHH S.A.
Am auditat bilanul entitii HHH, ntocmit la data de 31.12.2010 i situaiile privind
veniturile i fluxurile de lichiditi pentru anul finalizat la data menionat mai nainte.
115
ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare constituie o responsabilitate a conducerii

entitii.
Responsabilitatea noastr const n exprimarea unei opinii asupra acestor situaii
financiare pe baza auditului.
Am realizat auditul n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit (se face
referire la standardele sau practicile naionale dac este cazul). Aceste standarde ne
cer s planificm i s desfurm auditul n vederea obinerii unei asigurri rezonabile
privind faptul c situaiile financiare nu prezint erori materiale.
Auditul include examinarea, pe baz de teste, a probelor care susin sumele i
prezentrile din situaiile financiare. De asemenea, auditul include evaluarea principiilor
contabile utilizate i a estimrilor semnificative fcute de conducere, precum i
evaluarea prezentrii situaiei financiare generale. Avem convingerea c auditul ofer o
baz rezonabil pentru opinia noastr.
n opinia noastr, situaiile financiare sunt elaborate n conformitate cu
Standardele Internaionale de Contabilitate i ofer o imagine fidel i real ( sau
prezint fidel sub toate aspectele materiale) a poziiei financiare a entitii, la data de
31.12.2010, a rezultatelor activitii sale i a fluxurilor de lichiditi din anul ncheiat la
data menionat mai sus i sunt prezentate conform cadrului Standardelor Internaionale
de Contabilitate i de raportare financiar n vigoare n Romnia.
Auditor: nume i prenume
Data: .
Adresa: .
Semntura,
2. Opinia cu rezerve (calificat) prin limitarea sferei sau dezacord

Este formulat atunci cnd auditorul are ndoieli i nu este de acord cu unul sau mai
multe articole din situaiile financiare care sunt materiale (sunt semnificative), dar
116
care sunt fundamentale pentru buna nelegere a situaiilor financiare. n aceast

situaie, auditorul va emite o opinie cu rezerve (calificat). Aceast opinie va fi
exprimat n termeni care vor arta c anumite aspecte auditate nu sunt satisfctoare.
n Raport este obligatorie precizarea clar i precis a articolelor cu care auditorul nu
este de acord sau acelea pe care le consider ndoielnice i care au stat la baza emiterii
unei opinii cu rezerve.
Neregularitile care pot fi observate de auditor pot fi insuficiena provizioanelor,
supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilaniere, nerespectarea independenei
exerciiului i a principiului prudenei, aprecierea eronat a riscurilor etc.
Exemplu:
- opinie cu rezerve datorate limitrii sferei
entitii.
Cu excepia celor ce vor fi prezentate n paragraful urmtor, am efectuat auditul n
conformitate cu Standardele Internaionale de Audit (se face referire la standardele sau
practicile naionale dac este cazul). Aceste standarde ne cer s planificm i s
desfurm auditul n vederea obinerii unei asigurri rezonabile privind faptul c
situaiile financiare nu prezint erori materiale.
Nu am participat la desfurarea inventarierii fizice de la 31.12.2010, deoarece aceast
dat a fost prealabil momentului angajrii noastre n efectuarea unui audit la entitatea
mai sus menionat. Datorit naturii nregistrrilor entitii nu am avut posibilitatea de a
ne edifica prin alte proceduri de audit asupra cantitilor din inventar.
n opinia noastr, cu excepia efectelor unor eventuale ajustri, care ar fi putut
117
fi considerate necesare pentru a ne edifica n privina cantitilor din inventarul fizic,

situaiile financiare ofer o imagine fidel i real.
Data: .
Adresa: .
Semntura,
3. Opinia contrar
Auditorul se afl n situaia de a exprima o opinie contrar atunci cnd situaiile
financiare prezint dezacorduri, dup cum urmeaz:
nu sunt ntocmite n conformitate cu standardele i reglementrile aplicabile;

nu ofer o imagine fidel i real;
dezacordul este att de material i de fundamental nct, pe ansamblu, situaiile
financiare induc n eroare (nu sunt corecte).
Exemplu:
- opinie contrar
entitii.
Responsabilitatea noastr const n exprimarea unei opinii asupra acestor situaii
financiare pe baza auditului.
Am realizat auditul n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit (se face
referire la standardele sau practicile naionale dac este cazul). Aceste standarde ne
118
cer s planificm i s desfurm auditul n vederea obinerii unei asigurri rezonabile

privind faptul c situaiile financiare nu prezint erori materiale.
Din auditarea situaiilor financiare a rezultat c acestea nu cuprind i faptul c
TVA aferent activitii comerciale din luna decembrie nu a fost pltit n termen.
n opinia noastr, datorit efectelor problemei prezentate n paragraful de mai
sus, situaiile financiare nu ofer o imagine fidel i real sau nu prezint fidel
poziia financiar a entitii la 31.12.2010, iar rezultatele operaiunilor sale i ale
fluxului de lichiditi (cash flows) pentru anul ncheiat la aceast dat, n conformitate
cu Standardele Internaionale de Audit, nu sunt conforme cu realitatea.
Data: .
Adresa: .
Semntura,
4 . Imposibilitatea exprimrii unei opinii
Imposibilitatea exprimrii unei opinii este situaia n care auditorul nu a putut
obine suficiente probe care s se constituie n suport de exprimare a unei opinii n
legtur cu tema dat spre analiz.
Imposibilitatea utilizrii procedeelor i a tehnicilor necesare obinerii probelor de
audit este cauzat de limitarea ariei de aplicabilitate a activitii de auditare impus de
angajator sau de anumite situaii sau circumstane.
Urmtoarea arie determinat de angajator intervine atunci cnd termenii
contractului (tematici, obiective, etc.) dintre aceasta i auditor sunt astfel formulate nct
nu d posibilitatea utilizrii unuia dintre probele necesare formulrii opiniei.
Limitarea ariei determinat de circumstane intervine atunci cnd desemnarea
auditorului se face ulterior realizrii uneia dintre operaiunile nominate n contractul de
audit. Limitarea ariei, n ambele cazuri, nu conduce automat la situaia de imposibilitate
119
de exprimare a opiniei.
Exemplu:
- imposibilitatea exprimrii unei opinii
Ne-am angajat s auditm bilanul entitii HHH la 31 Decembrie 2010, respectiv
situaiile veniturilor i fluxul de lichiditi (cash flows) pentru anul ncheiat la acea dat.
ntocmirea i prezentarea acestor situaii financiare sunt n responsabilitatea conducerii
entitii (se omite fraza privind responsabilitatea auditorului).
Nu am fost n msur s examinm toate inventarele fizice i s confirmm conturile de
creane datorit limitrii sferei de cuprindere a activitii noastre la entitate.
Datorit semnificaiei aspectelor prezentate n paragraful precedent, nu am putut exprima
o opinie n legtur cu tema dat.
Data: .
Adresa: .
Semntura,
Din cele mai multe cazuri, limitarea ariei conduce la exprimarea unei opinii cu
rezerve. Imposibilitatea exprimrii opiniei determinat de posibilitatea aplicrii unora
dintre care a provocat limitarea ariei de aplicabilitate se stabilete, ns, numai atunci
cnd auditorul nu a putut aplica unele procedee alternative care s suplineasc aplicarea
celor stabilite iniial.
Care este diferena dintre opinia cu rezerve i cea necalificat?
120
6.2. Raportul de audit elemente de baz
Raportul de audit este mijlocul prin care auditorul comunic cu acionarii,

creditorii, angajaii i cu publicul n general. Dei coninutul raportului de audit nu este
descris n cadrul Directivelor contabile, organismele profesionale din toate statele
membre ale Uniunii Europene au stabilit formulare standard pentru rapoartele de audit
care se public ca i elementele care trebuie incluse n acesta. Cu toate acestea, numai
trei dintre statele comunitare au instituit i reguli obligatorii n ceea ce privete utilizarea
acestor formulare.
Conform acestei reguli, raportul de audit are dou forme acceptate, forma scurt
i forma extins care se adreseaz conducerii i, n mod uzual, nu este fcut cunoscut
publicului. n general, raportul de audit asupra conturilor anuale trebuie s conin, n
mod obligatoriu, referiri la urmtoarele aspecte:
dac auditorul a obinut toate informaiile i explicaiile care, pentru o

mai bun cunoatere i ncredere, sunt necesare scopului auditului;
dac, n opinia auditorului, nregistrrile au fost inute i efectuate n

mod corespunztor;
dac raportul anual a fost ntocmit n conformitate cu informaiile

nregistrate n conturile anuale;
dac respectivele conturi anuale au fost ntocmite pe baza prevederilor

legale n vigoare;
dac respectivele conturi anuale ofer o imagine clar i corect asupra

activelor firmei, pasivelor, poziiei financiare, precum i asupra profitului
sau pierderilor;
dac auditul a fost efectuat conform prevederilor care reglementeaz

aceast activitate.
n ceea ce privete coninutul, exist un consens general privind faptul c trebuie
prezentate ct mai multe informaii despre aria de ntindere i natura muncii pe care se
bazeaz raportul de audit deoarece utilizatorii au n acesta o asigurare i un certificat
121
foarte util n luarea deciziilor. Rezultatul unor studii recente a pus n eviden faptul, c
n cadrul Uniunii Europene, armonizarea formei raportului ca i modul de exprimare au
fost mbuntite foarte mult, n ultimii 10 ani, fapt ce se datoreaz, n mare msur, unei
mai atente adaptri i aplicri a prevederilor Standardelor Internaionale de Audit.
Exist totui diferene n ceea ce privete exprimarea i extinderea formei scurte
a raportului de audit, fapt care are un anumit impact asupra Pieei Unice n msura n
care utilitatea rapoartelor elaborate n celelalte state membre se reduce. n principiu,
acolo unde au fost realizate aciuni de audit statutar similare ca obiective este normal ca
i comunicarea fcut foarte clar prin intermediul unei formulri similare n raportul de
audit.
n unele din statele comunitare, rapoartele de audit au fost adaptate la

metodologia folosit de Federaia Internaional a Contabililor, constituindu-se, n acest
fel, o baz de plecare pentru adaptarea unei definii comune la nivelul Uniunii Europene
prin luarea n considerare a tuturor particularitilor care disting mediul european de cel
internaional. O prim condiie a realizrii acestui deziderat este ca raportul de audit s
ofere ct mai multe informaii despre ceea ce a fcut auditorul, ce standarde profesionale
a aplicat n timpul desfurrii activitii sale i dac informaiile financiare pregtite de
companie sunt conforme cu cerinele legale i de alt natur.
n acelai timp este necesar ca n raport s fie exprimat, foarte clar, orice
rezerv pe care auditorul ar putea s-o aib n legtur cu activitatea controlat.
Definirea raportului de audit statutar trebuie s fie bazat pe legislaia existent n statele
membre, rmnnd de stabilit de ctre fiecare ar n parte dac aceast aciune se face
numai pe baza legislaiei obligatorii, directiv a Uniunii Europene, sau dac este
suficient numai o recomandare a acesteia. n oricare dintre aceste cazuri, trebuie
acordat atenia cuvenit flexibilitii definiiei, astfel nct orice cerin legal s poat
fi uor adaptat la schimbrile rapide din mediul n care opereaz auditorii, n special la
cele legate de introducerea de noi tehnologii n domeniul informaiei.
ntocmirea, n aceste condiii a raportului impune necesitatea unui nivel foarte
nalt de competen a auditorului financiar, condiie ce a fost prevzut n Directiva a
122
VIII-a din 10 aprilie 1984, privind aprobarea persoanelor responsabile de efectuarea

auditului financiar.
n legtur cu stabilirea nivelului de competen al auditorului, principala
problem care se ridic, ns, este cea dat de nivelul de pregtire profesional al
acestuai. Dup adoptarea Directivei a VIII-a, au aprut unele dificulti atunci cnd s-a
ncercat o comparaie ntre nivelurile profesionale din cadrul statelor membre, n special,
pentru profesionitii care i ofer serviciile n afara granielor rii lor, datorit
dificultilor n acordarea titlului profesional de ctre ara gazd.
Dei prin intermediul Directivei a VIII-a s-a ajuns la o anumit armonizare n
acest sens, diferenele ntre nivelurile pregtirii profesionale persist, nc, deoarece nu
exist o nelegere comun asupra coninutului diferitelor cerine enumerate la art. 6 al
acesteia care stau la baza testului de cunotine teoretice. Lipsa unei nelegeri a aprut,
foarte clar, n momentul n care noi state s-au alturat Uniunii Europene sau atunci cnd
statele din Europa central i de est au solicitat asisten tehnic pentru punerea la punct
a unor programe de pregtire pentru auditori.
Un impact semnificativ asupra nivelului diferit de pregtire profesional a
auditorilor din diferitele ri membre ale Uniunii Europene l-a avut dezvoltarea tehnicilor
informaionale. Dezvoltarea tehnicilor informaionale au consecine importante asupra
activitii de audit dei, uneori, a fost considerat ca o ameninare pentru auditori din
cauza diminurii importanei rapoartelor financiare publicate, deoarece investitorii pot
obine aceste informaii financiare prin alte mijloace.
Pe de alt parte din aceast dezvoltare pot apare noi oportuniti, asociate la noi
fluxuri informaionale, sisteme i tipuri de informaii pe care unitile raportoare le vor
pune la dispoziia utilizatorilor pe msura progresului acestei activiti cu implicaii
directe asupra cerinelor educaionale actuale, incluse ca sarcin n cea de-a VIII-a
Directiv i care au fost stabilite innd seam i de necesitile de ntocmire a raportului
de audit pentru diferitele medii.
O alt condiie a ntocmirii unui raport de audit, care s rspund pe deplin
tuturor necesitilor de informare, este independena auditorului financiar. Cu toate c
123
independena auditorului a fost prezent n Directiva a VII-a, la momentul adoptrii

acesteia nu a fost posibil punerea de acord a tuturor rilor membre ale Uniunii
Europene asupra unei definiii comune a acestei noiuni i n consecin, subiectul a fost
abordat, n mod diferit, de ctre statele comunitare.
Independena auditorului este principalul mijloc prin care acesta demonstreaz c
poate realiza obiectivele primite de o manier obiectiv. La abordarea problemelor de
independen, trebuie luate n considerare att independena spiritual n activitatea ce
o desfoar, ct i independena aparent ce presupune, posibilitatea evitrii factorilor
i circumstanelor semnificative astfel nct o ter persoan s nu poat pune sub semnul
ndoielii obiectivitatea auditorului statutar.
n ultimii ani, au fost exprimate unele ngrijorri n legtur cu ameninrile care
au aprut la adresa independenei auditorilor datorit faptului c firmele sunt din ce n ce
mai pregtite s provoace auditorii, s le cear mai multe opinii, s cear sfaturi, dar s
solicite i schimbarea acestora. Unele dintre studii au concluzionat c datorit presiunilor
de tot felul auditorii nu sunt ntotdeauna contieni de riscul pierderii calitii de auditor
datorit scderii profesionalismului, n favoarea unei atitudini mai afaceriste.
Mai mult, a devenit un lucru obinuit ca activitatea de audit s fie pus n
sistemul de ofert public al crui principal obiectiv const n a beneficia de serviciile
auditorului la preuri ct mai mici posibil. n unele cazuri s-a sugerat conducerii s
lanseze chiar o cerere de ofert pentru a-i pune sub presiune pe auditorii interesai, n
special n cazul n care au aprut dispute n legtur cu subiectul ce urmeaz a fi analizat.
Fr ndoial c, uneori, competiia are ca rezultat scderea costurilor pn chiar
sub preul pieei, dar aceasta nu trebuie s aib drept consecin acordarea unui onorariu
care s nu permit auditorului s-i desfoare activitatea n conformitate cu standardele
profesionale. Unii observatori menioneaz chiar pericolul ca cei care au ctigat licitaia
s echilibreze balana costului total al auditului din servicii de consultan n afara sferei
auditului.
De aici se nate o alt ntrebare, aceea dac auditorul trebuie sau nu s ofere i
124
alte servicii clientului pentru care execut activitatea de audit. Argumentele n favoarea
prestrii de servicii suplimentare ctre un client cruia i se face un audit sunt justificate
prin posibilitatea mririi nelegerii, de ctre auditor a activitii i operaiilor clientului,
avnd deci, ca rezultat, un audit mai bun. Pe de alt parte, nu exist pericolul c volumul
plilor pentru servicii care nu in de audit, n raport cu nivelul costurilor pentru audit, s
constituie o ameninare la obiectivitate deoarece acesta din urm este mult mai ridicat.
n legtur cu acest aspect ns, exist preri la fel de puternice c prestarea de
servicii n afara sferei auditului, ctre un client cruia i se face controlul, poate afecta n
mod negativ independena auditorului i deci calitatea auditului. De aceea, susintorii
acestei idei apreciaz c sunt necesare msuri de siguran pentru a nltura aceste temeri
i propun interzicerea prin prevederi legale a practicrii altor servicii n afara celor de
audit.
Soluia constnd n autorizarea auditorului s mai presteze i alte servicii ctre
clientul cruia i face auditul ar rezolva, ntr-un fel, aceast problem dei practica a
demonstrat c nici aceasta nu este foarte sigur deoarece este destul de uor de disimulat
oferirea serviciilor de ctre o firm asociat, sau de ctre o filial.
n toate cazurile auditorul trebuie s ofere siguran c nici societatea de audit al
crui angajat este nu este implicat n administrarea sau conducerea societii - client, lui
nsui fiindu-i, n acest sens, interzise urmtoarele:
s accepte angajarea n pregtirea situaiilor financiare ale clientului;

s fie implicat n evaluarea unor active sau pasive ce urmeaz a fi
nregistrate n situaiile financiare ale acestuia;
s acioneze pentru rezolvarea unui litigiu al clientului su care ar putea

avea un impact important asupra situaiilor financiare;
s presteze servicii care s aib influen indirect asupra conducerii

societii auditate.
6.3. Valorificarea rezultatelor activitii de audit financiar
Valorificarea rezultatelor activitii de audit financiar reprezint faza final a
activitii de audit financiar, respectiv a eventualelor abateri constatate i nscrise de
ctre auditor n raportul de audit.
125
Din punct de vedere structural raportul de audit este format din urmtoarele pri
componente:
1. Titlul raportului trebuie s fie sugestiv i s fac referire la:
calitatea auditorului (independent, cenzor, intern);

subiectul auditat (unitate, subunitate, alte structuri).
Exemplu.
Raportul echipei de auditori independeni ctre consiliul de administraie al
SC X SA
2. Persoana fizic sau juridic creia i este adresat raportul
Adresantul trebuie menionat aa cum acesta a fost stabilit prin contractul sau
dispoziia prin care s-a aprobat respectiv dispus aciunea de audit fiscal.
Dac structura care efectueaz auditul este extern atunci persoana juridic creia
i este adresat raportul este cea stabilit de prevederile legale.
Exemplu:
- dac auditul extern este efectuat de structurile Ministerului Economiei i Finanelor
Publice atunci raportul va fi adresat celui ce l-a solicitat (ministru, secretar de stat, etc.).
3. Introducerea este capitolul n care se prezint urmtoarele informaii:
obiectivul activitii de audit

- prezentarea, pe scurt, a obiectivului auditat (SC, instituie public,
activitate, etc.)
- documentele primare, situaiile centralizatoare i de sintez analizate i

perioada pe care acestea o acoper;
consideraii privind responsabilitile n special cele ale conducerii;

- responsabilitatea auditorului n legtur cu exprimarea opiniei asupra
situaiilor financiare auditate.
4. Precizri ale auditorului este o parte a raportului n care auditorul declar c i-a
desfurat activitatea n baza standardelor generale sau a practicilor specifice stabilite.
126
n lipsa acestor precizri se va nelege c activitatea de audit s-a desfurat n

baza practicilor naionale instituionalizate prin prevederi legale. Tot n cadrul acestei
pri a raportului auditorul va mai meniona cteva afirmaii n legtur cu faptul c
activitatea planificat i realizat va conferi utilizatorului (adresantului) un grad de
siguran rezonabil n ceea ce privete starea situaiilor financiare analizate n sensul c
acestea nu conin abateri semnificative de la standardele prin care au fost aprobate.
De asemenea, se mai menioneaz faptul c examinarea situaiilor financiare s-a
desfurat pe baz de teste i innd seama de rezultatul evalurii principiilor contabile
utilizate la realizarea activitii. n finalul acestor pri auditorul va meniona c
rezultatul activitii sale poate oferi o baz suficient de rezonabil pentru desprinderea
unei concluzii care s stea la baza unei decizii.
5. Opinia auditorului este partea n care se prezint concluzia (sau setul de concluzii) i
recomandri pe care auditorul le adreseaz celui care i-a solicitat realizarea activitii de
audit. Pentru formularea acestei opinii auditorul trebuie s asigure utilizatorul c a
rspuns urmtoarelor cerine:
a obinut toate informaiile i explicaiile necesare scopului aa cum a fost

stabilit prima abatere;
informaiile analizate au fost din categoria celor nscrise n evidenele

analizate pe baza prevederilor legale n vigoare;
informaiile analizate ofer o imagine clar, exact i corect asupra

patrimoniului unitii analizate i rezultatelor financiare i permit
desprinderea unei concluzii n legtur cu viitorul acesteia;
documentele de sintez au fost ntocmite pe baza datelor i informaiilor

nscrise n documentele primare i n evidena contabil a unitii;
activitatea de audit s-a realizat pe baza prevederilor i a standardelor n

vigoare.
Opinia auditorului referitoare la tema dat se exprim n legtur cu regularitatea
i sinceritatea datelor analizate ca i cu fidelitatea reflectrii n documentele de sintez a
acestor informaii care, toate, formeaz probele de audit. Raportul de audit trebuie s fie
util acionarilor, asociailor, precum i creditorilor, investitorilor, etc.
127
Din acest motiv, n raport trebuie s se descrie amnunit limitele ntinderii

lucrrilor de audit (impuse de mprejurri sau de neajustrile controlului intern),
dezacordurile cu conducerea ntreprinderii i incertitudinile asupra estimrilor contabile.
Toate aceste elemente conduc de multe ori la imposibilitatea formulrii unei opinii fr
rezerve.
Normele naionale de audit financiar i certificare a bilanului contabil stabilesc
c raportul de audit financiar i certificare a bilanului contabil poate avea dou forme, i
anume modelul simplificat, destinat utilizatorilor externi, i forma lung, destinat
conducerii ntreprinderii i AGA. De menionat este faptul c la raportul de audit forma
lung este obligatorie anexarea bilanului, a contului de profit i pierderi, o descriere a
regulilor i metodelor contabile, o analiz n dinamic a principalelor posturi de bilan,
etc.
Teme de control
1. Procedee i tehnici specifice activitii de audit financiar.
2. Procesul metodologic de realizare a auditului financiar.
3. Opinia de audit, tipuri.
4. Raportul de audit, elemente componente
1. Cea de a doua faz a etapei efecturii propriu-zise a lucrrilor de audit const n:
a) cunoaterea particularitilor unitii i a subunitilor;
b) ntocmirea unui raport de audit special;
c) stabilirea principalelor elemente de planificare, n timp, a operaiunilor
contractate;
01:30
d) evaluarea activitii de control intern.

2. Expertul contabil poate executa pe baz de contract, pentru persoane fizice sau
juridice, urmtoarele activiti::
a) ndeplinete, potrivit dispoziiilor legale, atribuiile prevzute n mandatul de
cenzori la societile comerciale;
b) analiza conturilor sau elementelor de conturi sau pri ale unei situaii de sintez
financiar n relaie cu un post de bilan;
c) nsuirea prevederilor legale i teoretice ce reglementeaz activitile desfurate
128
de ctre unitate;
d) stabilirea domeniilor n cadrul crora se deruleaz activiti n condiii i zone de
risc.
3. Etapa valorificrii informaiilor presupune realizarea activitii de:
a) stabilire a tehnicilor contabile prea complicate;
b) cunoatere a particularitilor unitii i a subunitilor care are ca obiective
stabilirea naturii activitii acestora, a structurilor organizatorice;
c) sintetizare a datelor obinute i desprinderea concluziilor finale n legtur cu
activitile unitii patrimoniale auditate;
d) nsuirea prevederilor legale i teoretice ce reglementeaz activitile desfurate
de ctre unitate.
4. Controlul documentar contabil, ca procedeu propriu al activitii de audit financiar se
definete ca fiind:
a) verificarea cronologic utilizat, n special, n cazurile n care auditorul este
obligat, prin tematic s exprime un aviz foarte exact n legtur cu modul de
realizare a unei anumite activiti economice;
b) verificarea
documentelor
care
presupune,
mai
nti,
gruparea
tuturor
documentelor ce fac obiectul temei pe activiti distincte urmate de realizarea

controlului cronologic sau invers cronologic al acestora;
c) un complex de aciuni de verificare efectuate n scopul stabilirii conformitii i
realitii unor date sau a unor operaiuni economice nregistrate n documente
primare, evidente i situaii de sintez, ca i a eficienei efecturii acestora;
d) ansamblul de operaiuni care are drept scop constatarea existenei, n patrimoniul
unitii economice, a tuturor elementelor de activ i pasiv, la un moment dat.
5. Procedurile de fond sunt considerate a fi:
a) testele efectuate n vederea obinerii de probe de audit n scopul detectrii erorilor
semnificative din situaiile financiare;
b) evaluarea de ctre auditor a naturii i a nivelului riscului inerent att la nivelul
situaiilor financiare, ct i la nivelul soldului unui cont sau unei categorii de
tranzacii;
c) probele de audit din surse externe credibile;
d) probele de audit sub form de documentare i de declaraii n scris.
6. Auditorul exprim o opinie privind:
129
a) existena erorilor n situaiile financiare, respectarea standardelor de contabilitate

i de raportare relevante, din punct de vedere al legalitii i regularitii
operaiunilor financiare;
b) evenimente intervenite ntre nchiderea exerciiului i data ntocmirii bilanului
contabil;
c) cercetarea evenimentelor posterioare;
d) facturile de cumprri i vnzri, precum i celelalte documente de intrare-ieire
a bunurilor din gestiuni.
7. Auditorul se afl n situaia de a exprima o opinie contrar atunci cnd:
a) are ndoieli i nu este de acord cu unul sau mai multe articole din situaiile
financiare care sunt materiale dar care sunt fundamentale pentru buna nelegere a
situaiilor financiare;
b) neregularitile care pot fi observate de auditor;
c) situaiile financiare prezint dezacorduri, respectiv nu sunt ntocmite n
conformitate cu standardele i reglementrile aplicabile;
d) nu a putut obine suficiente probe.
S ne reamintim...
Procesul metodologic de realizare a auditului financiar este un ansamblu de
activiti, desfurate pe etape i, n cadrul acestora, pe faze interdependente, n scopul
realizrii obiectivelor propuse.
Procesul metodologic de realizare a auditului financiar cuprinde trei mari etape:
01:50
A - etapa pregtitoare;
B - etapa efecturii propriu-zise;
C - etapa valorificrii informaiilor obinute.
Modalitile de efectuare a auditului sunt caracterizate printr-un sistem de

coordonate precise ale diligenelor ce trebuie ntreprinse n baza crora s se realizeze
cristalizarea opiniilor cu privire la certificarea bilanului contabil ce urmeaz a fi
materializate n rapoarte specifice de audit financiar
Realizarea procesului metodologic de audit financiar presupune utilizarea unor
procedee i tehnici proprii dar i a unora dintre cele specifice altor discipline cum sunt
controlul financiar contabil, dreptul comercial, analiza economic i altele.
Pentru a-i forma opinia cu privire la activitatea analizat, auditorul (expert
130
contabil, contabil autorizat, etc.) utilizeaz o serie de procedee i tehnici care-i permit s
obin un grad rezonabil de certitudine n legtur cu faptul c aceasta, activitatea, este
corect realizat n toate punctele sale eseniale.
Procedeul de audit financiar se definete ca fiind un instrument practic, utilizat
n procesul de verificare economic, desfurat de ctre personalul cu atribuii n acest
domeniu, n vederea stabilirii unor adevruri prin raportarea modului concret de
manifestare a unor activiti la un sistem de convenii a priori stabilit.
Controlul documentar contabil, ca procedeu propriu al activitii de audit
financiar se definete ca un complex de aciuni de verificare efectuate n scopul stabilirii
conformitii i realitii unor date sau a unor operaiuni economice nregistrate n
documente primare, evidente i situaii de sintez, ca i a eficienei efecturii acestora.
Controlul faptic este procedeul de audit financiar care are drept scop de a stabili
existena i micarea ntr-o anumit perioad de timp, determinat, a tuturor mijloacelor
materiale i bneti dintr-o unitate economic.
n vederea emiterii unei opinii competente, complete i clare, auditorul are
obligaia obinerii de suficiente probe de audit adecvate pentru a putea s emit concluzii
rezonabile pe care s-i fundamenteze opinia de audit. Termenul de prob de audit"
const n toate informaiile pe care le poate obine un auditor pentru a i formula
concluziile care vor sta la baza opiniei de audit. Probele de audit cuprind toate
documente primare, precum i nregistrrile contabile care stau la baza informaii din alte
surse.
Prin exprimarea unei opinii, auditorul are obligaia furnizrii unei asigurri
rezonabile c situaiile financiare auditate ofer o imagine fidel i real a situaiei
financiare a entitii, n conformitate cu principiile contabile acceptate. n mod normal,
auditorul exprim o opinie privind existena erorilor n situaiile financiare, respectarea
standardelor de contabilitate i de raportare relevante, din punct de vedere al legalitii i
regularitii operaiunilor financiare.
Raportul de audit este mijlocul prin care auditorul comunic cu acionarii,
creditorii, angajaii i cu publicul n general. Dei coninutul raportului de audit nu este
descris n cadrul Directivelor contabile, organismele profesionale din toate statele membre
ale Uniunii Europene au stabilit formulare standard pentru rapoartele de audit care se public
ca i elementele care trebuie incluse n acesta. Cu toate acestea, numai trei dintre statele
comunitare au instituit i reguli obligatorii n ceea ce privete utilizarea acestor formulare.
131
Bibliografie.
-

Romnia, n

Economic", 1999;
-

1999;



Rspunsuri
1. d; 2. a; 3. c; 4. c; 5. a; 6. a; 7.c.
132
Unitatea de nvare 7. Organizarea i exercitarea activitii de audit financiar n rile Uniunii

Europene
Cuprins
7.1. Sfera de aciune i obiectivele auditului financiar n: Regatul Belgiei , Republica Francez,
Marele Ducat al Luxemburgului, Regatul Marii Britanii i Irlandei de Nord, Republica Germania,
Grecia
7.2. Bibliografie
7.1. Sfera de aciune i obiectivele auditului financiar n: Regatul Belgiei ,

Republica Francez, Marele Ducat al Luxemburgului, Regatul Marii Britanii i
Irlandei de Nord, Republica Germania, Grecia
00:00
A. Auditul financiar n Regatul Belgiei
Sfer de activitate i obiective
Sfera de activitate a auditului financiar din Belgia, aa cum stabilesc prevederile
legale din aceast ar, o formeaz urmtoarele entiti economice constituite n societi
pe aciuni i societi n comandit pe aciuni, societi private cu rspundere limitat i
societi cooperatiste. O alt categorie de uniti economice supuse controlului financiar
legal este format din:
bncile, casele de economii i alte instituii financiare indiferent de forma

lor, inclusiv sucursalele acestora;
ntreprinderile de asigurri, inclusiv de asigurri mutuale i fondurile de

pensii independente, indiferent de forma lor;
organismele de interes public;

spitalele.
Tot n alte categorii sunt cuprinse i societile cu consiliu de ntreprindere.
Aceast categorie este format din toate ntreprinderile, indiferent care este forma lor
juridic sau naionalitatea, unde a fost instituit un consiliu de ntreprindere cu excepia
instituiilor de nvmnt i a celor de ajutor social.
Obiectivele auditului financiar exercitat n Belgia se mpart n obiective
generale i conexe. Obiectivele generale sunt stabilite de prevederile Legii privind
133
societile comerciale, i const n controlul:
situaiei financiare a ntreprinderii;

conturilor anuale;
conformitii operaiunilor nregistrate n conturile anuale cu prevederile legilor
societilor comerciale i cu statutele acestora.
B. Auditul financiar n Republica Francez
Sfera de activitate i obiective
n Frana, sfera de activitate a auditului financiar de stat este prevzut prin
prevederi legale care stabilesc pentru c orice societate anonim sau n comandit pe
aciuni este obligat s aib unul sau mai muli auditori.
Obiectivele generale ale auditorilor financiari, denumii n Frana comisari de
conturi, sunt constituite ntr-un ansamblu complex, structurat n patru categorii
principale, respectiv:
1. o misiune de audit care are drept scop certificarea conturilor prezentate

i care const n a stabili dac acestea rspund cerinelor legale de
regularitate, sinceritate i imagine fidel;
2. misiuni specifice care apar n cadrul misiunii de certificare;
3. misiuni speciale referitoare la realizarea anumitor operaiuni;
4. o misiune de comunicare a opiniilor sub forma unui raport general
adresat organismelor i persoanelor desemnate prin lege.
Tot n cadrul obiectivelor generale, comisarul de conturi realizeaz i controlul
conturilor consolidate, activitate care const n stabilirea sinceritii i concordanei
informaiilor prezentate n Raportul de gestiune al fiecrei societi a grupului, cu situaia
conturilor consolidate ale acestuia. Separat de misiunile generale, comisarul de conturi
mai realizeaz o serie de intervenii conexe ce constau n verificarea:
unor activiti speciale, stabilite de ctre de societate, cum ar fi creterea de

capital, emisiuni de obligaiuni convertibile, reducerea capitalului, transformarea
societii, certificarea bilanului n vederea distribuirii de avansuri din dividende;
134
unor evenimente deosebite, intervenite n activitatea societii, cum ar fi

instituirea unei proceduri de alert declanat atunci cnd este constatat vreo
fapt de natur s compromit continuitatea exploatrii, dezvluirea faptelor de
natur infracional i altele.
Concluziile controlului sunt consemnate ntr-un document numit Raport general
care, n fapt, reprezint o dare de seam asupra rezultatelor misiunii auditorului. Forma
i modul de prezentare a raportului general sunt stabilite prin norme prevzute prin
statutul profesiei i cuprinde dou pri, respectiv:
prima parte, n care auditorul i expune opinia asupra conturilor anuale,

cu explicaiile justificative de rigoare;
a doua parte, n care se prezint observaiile rezultate din diverse

verificri specifice, altele dect cele care decurg din normele generale de
certificare.
C. Auditul financiar n Marele Ducat al Luxemburgului

Sfer de activitate i obiective
Calitatea profesional de revizor de ntreprinderi este recunoscut de ctre
Ministerul Justiiei din Luxemburg persoanelor care, conform prevederilor legale,
ndeplinesc urmtoarele condiii:
dein o diplom de studii medii obinut n Luxemburg sau ntr-un stat

membru al Uniunii Europene, recunoscut i echivalat conform legislaiei
n vigoare;
dein cel puin o diplom de absolvire a unui ciclu de studii superioare de

minim 4 ani n domenii care se refer, n special, la revizia contabil sau la
alte materii care au legtur cu activitatea de control a conturilor cum sunt
dreptul societilor comerciale, drept civil, drept comercial, dreptul muncii,
economia ntreprinderilor, economie politic i financiar, matematic i
statistic, principii fundamentale ale gestiunii financiare a ntreprinderilor;
dein un certificat care atest c au dobndit suficiente cunotine n
135
domeniul dreptului fiscal, al societilor ca i n cel al deontologiei

revizorului de ntreprinderi;
fac dovada absolvirii unui stagiu;

au reuit la examenul de aptitudini profesionale.
Controlul legal al conturilor ntreprinderilor poate fi efectuat numai de ctre
persoane autorizate de ctre ministrul justiiei. Tot acesta poate retrage dreptul de
practic persoanelor care nu mai ndeplinesc una din condiiile enumerate mai sus.
Decizia de retragere a dreptului de a mai profesa poate fi contestat de ctre
persoana interesat, n maximum o lun de la notificare la Consiliul de Stat, Comitetul
pentru contencios. Condiiile pentru obinerea calitii de revizor de conturi sunt
urmtoarele:
a) Pentru persoane fizice:
n Luxemburg, un profesionist poate desfura o activitate de revizor de
ntreprinderi dac ndeplinete, cumulativ, urmtoarele condiii:
este originar dintr-un stat membru al Uniunii Europene sau al unuia care
permite persoanelor originare din Luxemburg exercitarea profesiei de revizor
de ntreprinderi fr a face discriminare fa de proprii ceteni;
face dovada calificrii i onorabilitii profesionale;

deine un sediu profesional n Luxemburg.
b) Pentru persoane juridice
Persoanele juridice pot fi autorizate s funcioneze n acest domeniu sub forma
oricrui tip de societate de drept luxemburghez, civil sau comercial. n practic,
majoritatea acestora este constituit din societi civile. n anumite cazuri, unele
persoane fizice, revizori de ntreprinderi, pot s se constituie i n societi cu rspundere
limitat (SRL) sau societi pe aciuni (SA).
D. Auditul financiar n Spania
Sfera de aciune i obiective
n Spania, structura care organizeaz i exercit activitatea de audit este
136
Institutul de contabilitate i control al conturilor, care din punct de vedere

administrativ este un organism autonom, cu personalitate juridic, aflat sub tutela
Ministerului Economiei i Finanelor. Principalele obiective ale acestei instituii sunt:
realizarea de lucrri tehnice i de adaptare a planului general de

contabilitate cu prevederile Directivelor Uniunii Europene i cu legislaia
care reglementeaz acest domeniu, precum i adaptarea acestui plan la
diversele necesiti ale sectoarelor economiei naionale;
stabilirea unor criterii de dezvoltare a planului general de contabilitate i

adaptarea sectorial a acestuia;
perfecionarea i actualizarea permanent a planificrii contabile i a

activitii de control a conturilor;
controlul exercitrii profesiei;

ntocmirea unui Registru oficial al controlorilor de conturi, autorizarea
acestora, stabilirea i publicarea normelor care trebuie aplicate n
controlul conturilor;
realizarea i promovarea de activiti de cercetare, studiu, documentare,

difuzare i publicare a tuturor documentelor necesare dezvoltrii i
perfecionrii normrii contabile i activitii de control al conturilor;
coordonarea cooperrii tehnice n domeniul contabil i de control al

conturilor cu organizaiile internaionale sau alte instituii sau asociaii
naionale din domeniul cercetrii.
Sfera de aciune a auditului financiar este format din societile care timp de doi
ani consecutivi, de la data ncheierii exerciiului, ndeplinesc cel puin dou din
urmtoare criterii:
cifra de afaceri anual de cel puin 500 000 de euro;

numrul mediu de salariai, n timpul exerciiului financiar, s fie de
peste 50 de angajai.
E. Auditul financiar n Regatul Marii Britanii i Irlandei de Nord
Conform prevederilor legale din Regatul Marii Britanii i Irlandei de Nord, toate
societile pe aciuni au obligaia de a numi unul sau mai muli auditori desemnai de
137
ctre Adunarea general a acionarilor . Societile mici sau cele ce nu au desfurat n

cursul anului de baz o activitate semnificativ care s fie evideniat n conturile anuale
pot, printr-o hotrre a Adunrii generale, s decid angajarea unuia sau a mai multor
auditori, fapt ce le d dreptul de a nu depune conturile la Registrul Comerului.
Obiectivele auditului statutar vizeaz dou mari i importante aciuni, respectiv:
a) Controlul conturilor anuale
Prevederile legale stabilesc c auditorii unei societi au obligaia de a ntocmi un
raport privind modul de ntocmire a conturilor anuale ale societii asupra crora
Adunrile generale, care au avut loc n timpul mandatului lor trebuie, s se pronune.
Structura i coninutul raportulului sunt stabilite prin aceleai prevederi legale i trebuie
s indice dac, n opinia auditorului, conturile anuale au fost ntocmite n mod regulat i
corect i dac ansamblul operaiunilor nscrise n acestea prezint o imagine fidel a
activitii realizat de ntreprindere, n special, n legtur cu urmtoarele aspecte:
situaia societii la nchiderea exerciiului, n cazul n care bilanul societiimam este prezentat distinct n ansamblul conturilor grupului;
pierderea beneficiului societii n cursul exerciiului, atunci cnd contul de
rezultate al societii-mam este prezentat separat n cadrul conturilor
grupului;
pentru conturile de grup, situaia la nchiderea exerciiului a pierderilor i
profiturilor din cursul exerciiului, ale filialelor incluse n consolidare.
Auditorii trebuie s aprecieze, de asemenea, dac informaiile care sunt
prezentate n Raportul de gestiune asupra exerciiului pe baza crora au fost ntocmite
conturile anuale sunt conforme cu aceste conturi; eventualele concluzii privind faptul c
aceast conformitate nu este ndeplinit, sunt menionate n raportul ntocmit de ctre
auditori. n Raportul de audit trebuie s mai fie nscrise numele auditorilor, s fie semnat
de ctre auditori att exemplarul original, ct i celelalte exemplare care sunt difuzate,
publicate sau distribuite diferiilor beneficiari. Acelai regim se aplic i pentru raportul
de audit care este predat la Registrul Corporaiilor.
n cazul n care raportul de audit sau unul din exemplarele acestuia, prezentat
138
societii, este difuzat sau distribuit fr respectarea obligativitii precizrii numelor

auditorilor sau este depus la Registrul Corporaiilor fr menionarea obligatorie a
numelor auditorilor i fr a fi semnat de ctre acetia, conform prevederilor legale,
societatea i fiecare dintre responsabilii care nu i-au ndeplinit obligaiile se fac vinovai
de infraciune i pasibili de amend penal.
Pentru a ntocmi raportul, auditorii unei societi trebuie s efectueze toate
verificrile necesare care s le ofere posibilitatea de a-i exprima o opinie, astfel nct s
poat concluziona dac:
societatea a efectuat nregistrrile contabile regulat, iar declaraiile primite la
filiale pe care nu le-a vizitat sunt satisfctoare i adaptate auditului;
conturile individuale sunt n acord cu nregistrrile contabile i cu declaraiile
societii.
Pe baza acestor judeci de valoare, auditorii trebuie s aprecieze i s
menioneze n rapoartele lor, n mod obligatoriu, urmtoarele aspecte privind:
nregistrrile contabile neefectuate n mod regulat;
absena informaiilor pertinente privind situaia financiar a sucursalelor sau a
filialelor pe care nu le-a putut audita;
neconcordana conturilor anuale cu registrele contabile.
Atunci cnd auditorii nu reuesc s reuneasc toate informaiile i explicaiile
necesare activitii de audit au obligaia menionrii acestui aspect n raportul lor.
b) Controlul conturilor consolidate
Cel de-al doilea obiectiv a rezultat din faptul c n cadrul legislaiei naionale din
Marea Britanie au fost integrate prevederile Directivelor Uniunii Europene privind
conturile consolidate. Dac la sfritul unui exerciiu o societate devine societate-mam,
administratorii au obligaia s ntocmeasc nu numai conturi individuale pentru acest
exerciiu, ci i conturi pentru grupul de societi.
Conturile de grup sau, aa cum au fost denumite, anterior, conturi consolidate
cuprind:
un bilan n care este prezentat att situaia financiar a firmei-mam, ct i
139
cea a filialelor acesteia;

un cont consolidat de rezultate n care sunt prezentate att beneficiile sau
pierderile societii-mam, ct i ale filialelor acesteia.
F. Auditul financiar n Republica Germania
Aa cum stabilesc prevederile Codului Comercial, n Republica Germania sunt
supuse auditului, n mod obligatoriu, societile care ndeplinesc, timp de dou exerciii
financiare succesive dou din urmtoarele criterii stabilite conform prevederilor
Directivelor Uniunii Europene, respectiv total bilan 150 000 euro, total cifr de afaceri
500.000 euro, numr de angajai cel puin 50.
n cadrul societilor cu rspunderea limitat care funcioneaz n Germania, se
disting dou categorii:
a) societi de mrime medie, care nu depesc, n dou exerciii succesive, cel
puin dou din pragurile menionate mai sus, iar n acest caz, pentru efectuarea activitii
de audit legal este investit doar un auditor avnd calitatea de revizor contabil agreat.
b) societile mari sunt cele care depesc, timp de dou exerciii consecutive,
cel puin dou din cele trei criterii menionate. n cazul acestora, auditul statutar este
exercitat de un auditor avnd calitatea de comisar de conturi.
Aa cum stabilesc prevederile Codului Comercial, n Germania o societate cu
rspundere limitat este considerat societate mare imediat ce aciunile acesteia sau alte
titluri emise sunt admise i negociate la cota oficial a unei burse de valori dintr-o ar
membr a Uniunii Europene. Toate societile mari sunt supuse auditului financiar, iar
forma lor de organizare poate avea una din urmtoarele forme:
a. grupuri de corporaii (concernele); conform prevederilor Codului
Comercial, conturile consolidate i raportul anual al acestora pot fi
verificate numai de auditori i societile de auditori;
140
b. cooperative; auditul financiar este asigurat de Asociaia de

verificare a cooperativelor, organism din care aceste entiti
trebuie s fac parte. Cel puin unul dintre controlorii numii de
Asociaie trebuie s aib calitatea de auditor.
c. societi mutuale imobiliare; controlul statutar este asigurat de
Asociaia de verificare a acestora, toate fiind obligate s fie
nscrise n asociaia respectiv; iar cel puin unul dintre controlorii
asociaiei trebuie s aib calitatea de auditor.
d. case de economii; controlul statutar este asigurat de serviciile de
control ale Asociaiei caselor de economii, n cadrul crora
serviciul de control trebuie s fie conduse de ctre un auditor.
e. ntreprinderi publice (cele de drept privat sau de drept public).
f. societi care au obiect protecia drepturilor de marc.
g. antrepozitari.
Principalele obiective ale activitii de audit din Germania constau n:
Controlul efectuat n scopul certificrii conturilor anuale se desfoar n baza
prevederilor Codului Comercial. n cazul executrii controlului, auditorul va proceda de
maniera urmtoare:
atunci cnd din control nu au rezultat abateri care nu presupun formularea de
obiecii, auditorul consemneaz acest lucru, adugnd i un text de certificare a
conformitii conturilor anuale. Formula de certificare va fi redactat nct s nu
poat da natere, prin observaii complementare, unei impresii false n legtur cu
natura auditului i viza de certificare;
atunci cnd apar obieciuni, auditorul trebuie s i exprime rezervele sau s
141
refuze s emit o opinie asupra conturilor anuale sau conturilor consolidate

refuzul unei opinii. Motivele rezervei sau refuzul de a formula o opinie trebuie
explicate; viza de certificare sau nota prin care se explic refuzul de a exprima o
opinie, se confirm de ctre auditorul statutar prin semntur, dup menionarea
locului i datei. Viza de certificare sau nota care exprim refuzul de opinie astfel
motivate trebuie incluse n raportul de audit.
b) Controlul conturilor consolidate

Viza de certificare a conturilor consolidate are aceeai semnificaie ca i cea
pentru conturile anuale. n vederea verificrii modului de respectare al aplicrii
principiilor contabile, obiectivul urmrit de auditorul financiar const n asigurarea
privind uniformitatea metodelor folosite de societile care intr n consolidare, pentru ca
toate criteriile utilizate s fie aceleai. Dac apare o ndoial privind exactitatea
conturilor uneia dintre societile din grup, auditorul financiar are obligaia s procedeze
la toate verificrile complementare necesare pentru a-i forma propria opinie.
c) Verificrile conexe
Prevederile Codului Comercial mai menioneaz c verificarea conturilor anuale
i a celor consolidate trebuie s stabileasc i dac alte norme legale sau ale contractului
de societate sau statutului care le completeaz sunt respectate.
Raportul de gestiune sau raportul de gestiune al grupului (concernului) trebuie
verificate astfel nct s stabileasc dac informaiile nscrise n acestea sunt n
concordan cu conturile anuale i cu conturile consolidate, precum i dac diferitele
indicaii existente n raportul de gestiune nu vor genera o reprezentare eronat a situaiei
ntreprinderii sau a grupului.
G. Auditul financiar n Grecia

n Grecia, sfera de aciune a activitii de audit organizat de stat cuprinde
societile pe aciuni, societile cu rspundere limitat i societile n comandit pe
142
aciuni care au anumite caracteristici. Unitile economice supuse controlului sunt

urmtoarele:
bncile comerciale, cu excepia Bncii pentru agricultur;
ntreprinderile de asigurri de orice fel;
societile ale cror valori sunt cotate la burs;
societile pe aciuni ale cror aciuni coteaz la bursa de valori i al cror
capital, iniial sau din dezvoltare ulterioar, a fost acoperit prin subscripie
public.
Principalele obiective ale activitii de audit constau n:

Conform prevederilor legale, pentru anumite tipuri de societi conturile anuale ale
acestora cuprind bilanul, contul de profit i pierdere, tabloul cu distribuia rezultatelor i
notele anexe; aceste documente constituite ntr-un ansamblu se nainteaz spre
examinare.
Controlorii legali mai trebuie s examineze, de asemenea, bilanul i contul de
profit i pierdere i s ntocmeasc un raport referitor la concluziile controlului lor
adresat n atenia adunrii generale ordinare. Controlorii asist la lucrrile Adunrii
generale ordinare i dau toate explicaiile necesare referitoare la controalele lor.
Din Raportul trebuie s rezulte informaia c bilanul prezint situaia financiar
real a societii i c n contul de profit i pierderi sunt prezentate rezultatele efective. n
mod obligatoriu n raportul de control sunt menionate:
cazurile cnd auditorul nu a obinut toate informaiile solicitate i motivele;
dac auditorul a studiat contul operaiunilor realizate de toate sucursalele
societii;
dac, n cazul ntreprinderilor industriale, contabilitatea analitic de producie
este inut n mod regulamentar i cu sinceritate;
dac sistemul de inventariere a fost modificat n raport cu exerciiul contabil
precedent.
143
Controlorii legali sunt obligai s confirme sau nu acordul lor fa de coninutul

raportului consiliului de administraie referitor la conturile anuale. De asemenea, acetia
au obligaia de a dezvlui faptele ce constituie infraciuni.
b) Controlul conturilor consolidate const n verificarea i certificarea acestor
conturi de ctre controlorul legal. n afara acestor obiective generale, auditorii din Grecia
mai au i misiuni conexe, ce constau n obligaia de dezvluire a faptelor delictuale
descoperite.
Aceast obligaie se refer la faptele comise i care constituie infraciuni conform
legii comerciale. n acest caz profesionistul are obligaia de a adresa autoritii
administrative, competente, adic Ministerului Comerului care tuteleaz activitatea
societilor comerciale.
Comentai cele trei mari etape ale procesului metodologic de

realizare a auditului financiar.
00:15
Bibliografie.
-

Romnia, n

Economic", 1999;
-

1999;

144


145

N

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

N

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Petre Popeang

EDITURA UNIVERSITII NICOLAE TITULESCU

Acest material este destinat uzului studenilor, forma de nvmnt la distan.

UNIVERSITATEA NICOLAE TITULESCU DIN BUCURETI

Petre Popeang, Carmen Bragadireanu

Editura Universitii Nicolae Titulescu

Abiliti de gestionare a resurselor economice

Capacitatea de a se adapta procesului de integrare european i de armonizare

Cunoaterea unor concepte, teorii, modele specifice economiei

nelegerea contextelor economiei la nivel macroeconomic

Aplicarea teoriei n practic prin simulri (studii de caz, grile, probleme)

2. Explicare i interpretare (explicarea i interpretarea unor idei, proiecte, procese,

Explicare unor situaii concrete la nivel macroeconomic

Interpretarea atitudinilor angajailor i managerilor n diverse situaii aprute n

Explicarea utilitii interdisciplinaritii

3. Instrumental-aplicative (proiectarea, conducerea i evaluarea activitilor practice

Evaluarea performanei la nivel macroeconomic - metode

Evaluarea calitii la nivel macroeconomic ; standardele de calitate

Instrumente de investigare a eficienei macroeconomice

4. Atitudinale (manifestarea unei atitudini pozitive i responsabile fa de domeniul

Cultivarea unor atitudini constructive n contexte organizaionale variate

ncurajarea unor comportamente morale la nivel de parteneriate

Promovarea unui sistem de valori coerent (responsabilitate, implicare,

Unitatea de nvare 1. Auditul financiar aspecte teoretice

1.1. Definiia i sfera de activitate

conducerii, orice administrator de activiti economice are interesul s cunoasc, n

utilizate la elaborarea acestora ca i a elementelor lor structurale ale acestora.

standardelor internaionale de contabilitate;

1.2. Obiectivele i clasificaia auditului financiar

1. reflectarea unei imagini fidele a situaiei patrimoniului i a rezultatelor

asigure un nivel nalt de certitudine asupra informaiilor nscrise n bilan i n contul

Concepiile de abordare a auditului financiar:

n vederea exprimrii unei opinii competente i independente asupra imaginii

verificarea cu atenie deosebit a procedurilor utilizate de ntreprindere n

utilizarea rezultatelor inventarierii. n cazul n care auditorul recurge la aceast

contabilitate la valoarea de intrare denumit valoare contabil;

Principalele obiective ale auditului financiar:

Clasificarea auditului financiar

Auditul intern este activitatea ce i propune s formuleze o opinie

n legtur cu efectuarea activitii contractate ct i prin

modalitile de exercitare ale auditul-ului financiar.

precum verificarea casei sau diferite intervenii n activitatea gestionar-contabil.

Realizarea acestor sarcini presupune:

Auditul contractual se exercit de ctre contabili, contabili autorizai sau

Descriei cele dou criterii i evideniai elementele care le

Principalele trsturi caracteristice ale auditului financiar intern sunt:

Comentai principalele caracteristici ale auditului intern.

Principalele caracteristici ale auditului financiar extern sunt:

Caracterizai auditul financiar extern.

unei entiti economice rezid n concepia conform creia acceptarea exercitrii

funciei economico-organizatorice a statului de drept democratic i social.

verificare, n legtur cu unele abateri constatate i care pot fi remediate chiar n

multe costuri, att materiale, ct i de munc.

Comentai funciile auditului.

1.4. Teme de control

Caracteristicile auditului intern i extern.

Test de evaluare a cunotinelor

n sarcina celor vinovai de nerespectarea acestor norme n raport cu gradul de

Collins, L.,Valeni, G. - Audit et controle intern, Ed. Dalloz", Paris, 1992;

Chivulescu, M. - Specializarea sectorial - procedur premergtoare auditului

Popeang, P. - Auditul financiar, Ed. Tribuna Economic", Bucureti, 1999;

Popeang, P., Vilaia, D. - Organizarea auditului statutar n

calitatea acesteia de membru asociat al Uniunii Europene, Revista Tribuna