Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Suport Curs Finante Si Bugete Publice 2012 PDF
Suport Curs Finante Si Bugete Publice 2012 PDF
CUPRINS
1
Finane i Bugete Publice
2
Finane i Bugete Publice
The national budget must be balanced. The public debt must be reduced;
the arrogance of the authorities must be moderated and controlled.
Payments to foreign governments must be reduced, if the nation doesn't
want to go bankrupt. People must again learn to work, instead of living on
public assistance. Cicero (106 BC - 43 BC), 55 BC
1
Ioan Condor, Drept fiscal i financiar, Ed. Tribuna Economic, 1996 p.85
2
Gheorghe D. Bistriceanu, Lexicon de finane bnci asigurri, p.241
3
Finane i Bugete Publice
(Magna Charta, 1215) . Apoi, aceste concepte au fost preluate de francezi la nceputul
secolului al XIXlea (Circulara din 9 Thermidor anul X - 28 iulie 1802).3
Termenul de buget este utilizat pentru ntia oar n cadrul unei legi n aprilie 1866
(Loi relative au buget de lEtat). Pn la momentul respectiv se folosea expresia balana
nevoilor i veniturilor statului.4
Regulamentul Organic al Moldovei (art.117) cuprindea la capitolul finane expresia
nchipuirea cheltuielilor anului viitor i cuvntul biudje.
La noi problematica bugetar s-a conturat n forme nainte de a fi introdus n
limbajul curent termenul, respectiv conceptul de buget: n Muntenia n timpul domniei lui
Constantin Brncoveanu i respectiv n Moldova n vremea lui Nicolae Mavrocordat se
ntocmea condica de venituri i cheltuieli, respectiv bncile vistieriei care erau dri de seam
asupra veniturilor i cheltuielilor publice ntocmite la sfritul anului. Prima ncercare de
realizare a unui act financiar modern a aparinut domnitorului Nicolae Mavrocordat. In
timpul celei de-a doua domnii (1712) el a prezentat prima dare de seam cu privire la natura
veniturilor i cheltuielilor rii care s-au numit seam sau bncile vistieriei.5
Termenul de buget a aprut pentru prima dat intr-un act normativ, pe teritoriul rilor
Romne, n Capitolul III din Regulamentul Organic al Moldovei care se ocupa cu finanele
publice.
n anul 1860 n Principatele Romne a aprut Regulamentul de finane promulgat
de domnitorul Al. Ioan Cuza, n care se preciza c recentele i cheltuielile publice ce au a se
efectua pentru serviciul fiecrui exerciiu vor fi autorizate prin legile de finane i vor forma
bugetul general al statului6.
Prima Constituie romn adoptat n anul 1866 sub domnia regelui Carol I cuprindea
reglementri cu privire la Bugetul cheltuielilor si recentelor, care trebuia pregtit n fiecare
an prin ngrijirea puteri executive i supus aprobrii Adunrii elective. Constituiile care au
urmat cea din 1923 (adoptat n timpul domniei Regelui Ferdinand I) i respectiv cea din
1938 (pus n adoptare n timpul domniei Regelui Carol al II-lea) au reprodus poetic textul
Constituiei din 1866 n ceea ce privete bugetul de stat. Prin Constituia adoptat n 1948 se
prevedea c votarea bugetului de stat, a ncheierii exerciiului bugetar, fixarea impozitelor i a
modului lor de percepere sunt n competena direct a Marii Adunri Naionale a RP Romne.
n baza acestor prevederi constituionale a fost votat prima lege cadru, privitoare n
exclusivitate la bugetul de stat Legea nr. 3/1949 asupra ntocmirii, executrii i ncheierii
bugetului general al Romniei.7
Dup o analiz a evoluiei conceptului de buget i o prezentare a abordrilor asupra
semnificaiei termenului de ctre diveri autori8, ne-am oprit asupra definiiei acestuia n
viziunea clasic:
3
I. Condor , Op.cit, p.85
4
Gheorghe D. Bistriceanu, Op. Cit., p.241
5
D.D. aguna, Drept financiar i fiscal, Edit. Oscar Print, Bucureti, 1997, p. 254
6
I. Condor - Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994
7
Mircea t. Minea, Regimul juridic al finanelor publice n Romnia, Ed. Argonaut, Cluj Napoca, 1998, p.48,
apud I..Muraru .a, Constituiile Romniei, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1993
8
I. Condor, Gh. Ghibnescu, Gheorghe D. Bistriceanu, Op. Cit.
4
Finane i Bugete Publice
9
I. Condor, Op. Cit., p.86, , Gheorghe D. Bistriceanu, Op. Cit., p.241 apud Gaston Jeze, Le Budget, Paris, 1910
10
D. Lazr, A. Inceu, Administraie Public, Editura Accent, Cluj-Napoca, 2000
11
R. Muzellec, Finances Publiques, Ed. Dalloz, Paris, 1993, p.45 - 46
5
Finane i Bugete Publice
Aciunile care exprim rolul intervenionist al bugetului de stat in etapa actual sunt
numeroase. Ele reprezint aciuni de politic financiar i ca atare oscileaz n jurul valorilor
constante ale acestei politici. ntre acestea, predomin autorizarea unor impozite care s
favorizeze progresul economic, ca i aprobarea, ntre cheltuielile bugetare a subveniilor
destinate unor ramuri economice, ori chiar finanarea integral a unor obiective economice
importante. Rolul intervenionist al bugetului de stat este de fapt constant i cu evoluii
conjuncturale. Este constant datorit naturii bugetului de act decizional i autorizator al
veniturilor i cheltuielilor publice din fiecare an, care au inevitabil efecte sociale i economice
asupra beneficiarilor de cheltuieli bugetare. Evoluiile conjuncturale ale rolului bugetului de
stat sunt mai pronunate n etape de restructurri economice, de modernizri ale serviciilor
publice etc.
Dup cum arat i unii autori12 bugetul de stat nu mai este, doar un document,
aprobat prin lege, de planificare i canalizare a resurselor financiare anuale ale statului spre
destinaii conforme cu programul de guvernare al puterii politice. El este un reper important al
reflectrii gradului n care statul se implic n economie i n viaa social, al capacitii
economiei naionale de a contribui la constituirea resurselor financiare necesare statului,
precum i, al modului n care, acesta, nelege s le gestioneze.
Bugetul de stat este, n acelai timp un instrument contabil i financiar, un act juridic
i unul politic, deoarece este, n mod esenial, un act de autorizare (Parlament), precum i o
transpunere financiar a viziuni politice a executivului.
Mai multi autori vin n sprijinul acestei idei, susinnd c bugetul statului trebuie
considerat, n acelai timp13:
un document politic, deoarece el are inciden asupra regimului politic i asupra
politicii regimului n orice stat modern (aceasta nsemnnd c bugetul exprim
ntotdeauna voina politic a Guvernului i a majoritii politice parlamentare care
l susine)
un document juridic, avnd n vedere natura sa legislativ (cu consecina impunerii
obligatorii a prevederilor sale), dar i previzional; fiind sancionat printr-o lege
special i, prin urmare, dobndind for juridic specific legii, bugetul este actul
care autorizeaz anual ncasarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor publice
un document financiar, datorit caracterului evolutiv al venitului i caracterului
limitat al cheltuielilor (coninnd resursele i cheltuielile statului, bugetul
dobndete o dimensiune cantitativ care i premite regruparea creditelor n funcie
de obiectivele stabilite prin programul de guvernare)
Astfel, Irene Rubin (1997) preciza c bugetul de stat este, n mod evident, i un
document politic i rezult din faptul c14:
reflect opiunile generale (rezultate n urma votului) ale cetenilor, n legtur cu
serviciile publice pe care statul trebuie s le finaneze acestora ca membrii ai
societii, pltitori de impozite;
12
Jack Rabin, Handbook of Public Budgeting, Ed. Marcel Dekker, New York, 1992, p. 10 - 11
13
Raymond Muzzelec, op cit. apud Mircea Minea, Cosmin F. Costa , Dreptul finanelor publice, vol.1 Drept
financiar, ed. a 6-a, rev., Ed. Wolters Kluver, 2008, p. 79
14
Irene S. Rubin, The Politics of Public Budgeting : Getting and Spending, Borrowing and Balancing,
Chatham House Publishers, Inc., Chatan, NY 1997 p.27 - 29
6
Finane i Bugete Publice
reflect prioritile rezultate n urma medierii unor grupuri i indivizi, innd cont
de mrimea resurselor financiare ale statului, de urgen i alte caracteristici ale
cheltuielilor publice;
reflect poziia relativ dintre dorinele politicienilor (parlamentarilor) pentru
satisfacerea dorinelor alegtorilor i ale diverselor grupuri de presiune i putina
satisfacerii acestor dorine;
constituie un instrument puternic al responsabiliti guvernului in faa cetenilor,
deoarece acetia doresc s cunoasc cum cheltuiete guvernul banii i dac sunt
satisfcute preferinele lor;
reflect preferinele cetenilor pentru diferite forme de impozite i pentru
deferitele niveluri ale acestor impozitri, ca i capacitatea anumitor grupuri
specifice de contribuabili de a muta povara fiscal asupra altora;
influeneaz economia prin intermediul politicii bugetare, adic prin nivelul
veniturilor fiscale i a cheltuielilor publice coninute n acesta;
reflect puterea relativ a diferiilor indivizi i a diferitelor organizaii de a
influena cheltuielile bugetare.
Rolul fundamental al bugetului de stat n cadrul finanelor publice i al economiei
naionale15 este susinut i de urmtoarele considerente:
bugetul particip n mod direct la ndeplinirea funciilor i a sarcinilor statului;
bugetul asigur autonomia real a colectivitilor locale constituite n cadrul
unitilor administrativ-teritoriale;
bugetul garanteaz realizarea efectiv a proteciei sociale a unor categorii
importante n rndul populaiei;
bugetul asigur echilibrul financiar, monetar i valutar la statului;
bugetul are un nsemnat rol stabilizator al economiei naionale
Prin reglementarea actual16, sistemul bugetar al rii noastre a fost organizat ntr-o
concepie nou, determinat la de trecerea la economia de pia. Renunndu-se la ideea
bugetului unic de stat care era impus de planul naional unic al (instrument al centralismului
excesiv) s-a introdus o noiune nou aceea de buget public naional, care cuprinde bugete
distincte, aprobate i executate n condiii de deplin autonomie. Acestea sunt potrivit
Constituiei Romniei din 1991: bugetul de stat, bugetele locale i bugetul asigurrilor sociale
de stat 17.
n aceast situaie bugetul devine buget economic, bugetul economiei naionale. El
nu mai este un simplu document financiar (dar nici nu dispare), el se integreaz n unul mai
cuprinztor, devine o seciune a bugetului economic, a bugetului economiei naionale. Aa se
nfieaz, astzi bugetul, n raportul anual pe care preedintele american l prezint
Congresului cu privire la starea naiunii i perspectivele de dezvoltare economico-social. Aa
e nfiat bugetul economic n Frana, n legea anual a finanelor publice, lege n care
figureaz ca documente distincte conturile naiunii. Intenia, puterilor legislativ i executiv
bugetului este aceea de a folosi bugetul statului pentru fundamentarea politicii economice de
15
M. t. Minea, Op.Cit., p. 52 apud D.D. aguna, Op. Cit., vol 2, p.18
16
Legea privind finanele publice nr. 500/2002 i Constituia Romniei din 1991
17
A se vedea Gh. Bistriceanu, Op. Cit. , p.241 i I. Condor, Op. cit. p. 86
7
Finane i Bugete Publice
18
Publicat in Monitorul Oficial, nr. 152 / 17 iulie 1996
8
Finane i Bugete Publice
19
Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 597 / 13 august 2002
9
Finane i Bugete Publice
20
Art.10 din Legea 500/2000 a finanelor publice
21
este vorba de veniturile proprii ale instituiilor publice i subveniile acordate de la bugetul de stat, bugetul
asigurarilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale
10
Finane i Bugete Publice
Din toate exemplele artate, raiuni de ordin practic fac i formal conduc ca principiul
unitii bugetului s fie chiar negat:
Din punct de vedere practic, principiul cere ca toate veniturile i cheltuielile statului s
se reflecte n buget, nsemnnd c se opune debugetizrilor
Din punct de vedere formal, se impune existena unui document bugetar unic. n
practic ns, exist mau multe abateri: bugetul statului este rectificat odat sau de mai
multe ori, pe an (putem deci vorbi de existena mai multor bugete de stat); veniturile i
cheltuielile publice sunt repartizate n mai multe conturi: bugetul administraiei
centrale, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, conturi speciale, etc.;
bugetul statului are ataate o mulime de documente anexe.
Prin negarea acestui principiu, n locul bugetului unic apare aa numita aglomerare
bugetar - n locul unui singur document sunt utilizate mai multe documente bugetare.
Principiul unitii nu mai este respectat ntocmai, nregistrndu-se urmtoarele
excepii:
A. bugetele anexe - bugete anexe i ntocmesc diferite instituii sau servicii publice
ale statului care presteaz servicii publice i care se bucur de o autonomie financiar relativ,
fr a dispune de personalitate juridic. Acestea realizeaz venituri i cheltuieli, i
compenseaz cheltuielile din venituri. De aceea ele i ntocmesc bugete proprii. Aceste
bugete se ataeaz bugetului statului, se prezint spre dezbatere i aprobare Parlamentului,
odat cu bugetul general al statului. Astfel pentru fiecare unitate n parte se poate analiza
balana ei financiar. Cum aceste documente sunt anexate bugetului de stat, prezentate
parlamentului spre dezbatere i aprobare odat cu acesta, ele nu reprezint nclcri grave ale
principiului unitii. Mai mult chiar, ele pot da o mai clar i mai exact cunoatere a situaiei
financiare a acestor instituii. Pe de alt parte, n cazul n care aceste documente sunt
numeroase, voluminoase, procedura de analiz i aprobare devine greoaie. Practica bugetelor
anexe a fost o aplicat n Frana anilor `50-`60, ca o soluie pentru descentralizarea unor
aciuni, activiti. Asemenea bugete anexe erau ntocmite de: Imprimeria naional, Legiunea
de onoare, Ordinul eliberrii, Monede i medalii, Pota i telecomunicaiile, Aviaia civil,
etc. n Romnia anilor 1942-1943 numrul bugetelor anexe ajunsese la 41, crendu-se cadrul
gestionrii unor importante resurse, pentru diferitele case autonome, regii publice,
administraii comerciale, direcii generale i speciale.
B. bugetele autonome - unitile productive ale statului, au autonomie funcional i
personalitate juridic. Ele funcioneaz dup regulile codului financiar i dispun de autonomie
financiar deplin - aceste uniti realizeaz venituri nregistreaz cheltuieli, obin profit,
pltesc impozite i dividende, se pot autofinana, pot contracta mprumuturi. Din acest motiv,
ele pot ntocmi bugete autonome, care se aprob, de regul, de ctre consiliile de administraie
ale acestor uniti economice. Aceast practic a fost extins, n unele ri, pentru unele
aciuni i servicii publice de interes social i cultural, care dispun i ele de personalitate
juridic. Aa de exemplu universitile, spitalele, etc. ncaseaz o serie de venituri proprii
(taxe de colarizare, spitalizare, venituri din activiti de cercetare, etc.), pe care le folosesc
pentru acoperirea cheltuielilor proprii, iar pentru echilibrarea situaie lor financiare,
subveniile statului joac (totui) un important rol. De regul bugetele autonome, spre
deosebire de cele anexe, nu figureaz n bugetul general, nici mcar per sold. Astfel aceste
11
Finane i Bugete Publice
uniti sunt tratate din punct de vedere bugetar, dup principiile bugetare, ca i agenii
economici privai. n Frana, bugete autonome i ntocmesc: Regia Renault, Electricit de
France, Gaz de France, Charbonnages de France, etc. n S.U.A. aa numitele bugete
comerciale ale ntreprinderilor i corporaiilor de stat, cu autonomie financiar figureaz n
bugetul federal, per sold, i se prezint Congresului spre luare la cunotina (i nu spre
aprobare).
C. bugetele extraordinare - apar n situaii de excepie, cnd cheltuielile masive
(eventual venituri excepionale), cu caracter temporar, ar deregla grav bugetul unui an. n plus
aceste cheltuieli vizeaz mai multe generaii. Este cazul cheltuielilor privind pregtirea
rzboaielor, nlturarea urmrilor lor, combaterea crizelor, ieirea din criz. Pentru acoperirea
lor se instituie venituri speciale: impozite speciale, mprumuturi publice, emisiuni monetare.
Aceste venituri i cheltuieli excepionale apar n bugetele extraordinare, bugete ce se
analizeaz i aprob de ctre Parlament pe baza unor legi speciale, altele dect cele ce privesc
bugetul normal al statului. Aa de exemplu, n Romnia, n deceniul patru, au funcionat mai
multe bugete extraordinare: n perioada 1932-1935/1936, trei bugete pentru eliminarea
urmrilor Marii Crize (1921-1933), din 1935/1936 un buget extraordinar pentru pregtirea
rii pentru rzboi (Bugetul Fondului aprrii naionale), iar din 1936/1937 Bugetul
extraordinar al subsecretariatului aerului. Prerile specialitilor, privind aceste bugete
extraordinare, sunt mprite: pe de-o parte, ele apar ca justificate, dat fiind caracterul
temporar al sumelor pe care le cuprind, al necesitii respectrii principiului echitii
finanrii publice pericolul ca aceste sume s scape controlului forei legislative ar putea fi
contracarat prin obligativitatea ca acestea s fie incluse n legea anual a finanelor publice (n
plus, comparabilitatea cifrelor bugetare nu este afectat); pe de alt parte, practica unor
asemenea bugete este periculoas, pentru c este generatoare de abuzuri starea bugetului
(echilibrul acestuia) poate fi nfrumuseat, deficitul bugetar fiind disimulat n mai multe
bugete.
D. conturile speciale de trezorerie - sunt situaii n care statul ncaseaz sau pltete
unele sume care nu sunt venituri i nici cheltuieli propriu-zise, care nu aparin bugetului
statului. Acestea se evideniaz distinct n conturile speciale de trezorerie. E vorba, de regul,
despre cauiunile la care sunt obligai cei ce mnuiesc valori publice drept garanie, garanii
care urmeaz s le fie restituite atunci cnd i nceteaz activitatea. Pn la restituire, statul
folosete aceti bani care nu-i aparin. Tot n acest cadru, este cazul avansurilor acordate de
ctre stat pentru comenzile publice, avansuri ce se lichideaz n momentul primirii de ctre
stat a mrfurilor i serviciilor comandate. Poate fi cazul unor fonduri i conturi speciale, cum
ar fi: fonduri pentru pensia suplimentar, fonduri speciale pentru risc, pensii n agricultur,
pentru sntate, omaj, pentru asigurri sociale, etc. Aceste fonduri au destinaii precise, dar la
care, uneori, apar excedente care nu rmn imobilizate la nivelul acestor fonduri - bugetul le
poate folosi pentru acoperirea golurilor temporare de cas. Regula este c veniturile i
cheltuielile unui asemenea cont sau fond s se echilibreze. Adesea veniturile nu se realizeaz
n ntregime, cheltuielile se depesc, acestea fiind presiuni asupra bugetului de stat, presiuni
pentru acoperirea golului de resurse astfel nregistrat. n practic, sunt folosite mai multe
asemenea conturi speciale: conturile cu afectare special, care cuprind cheltuieli ce au surse
speciale de venituri i o destinaie bine precizat; conturile de comer evideniaz operaii cu
12
Finane i Bugete Publice
caracter industrial sau comercial efectuate ocazional de instituii ale statului; conturile de
reglementare al relaiilor cu alte ri, care sunt deschise pe baza unor acorduri internaionale;
conturile din operaii monetare, legate de emisiunea de moned, de operaiunile de schimb
valutar sau din relaiile cu diverse organisme financiar-monetare internaionale; conturile de
avans. Cu titlu de exemplu se poate meniona cazul Franei, cnd n anul 1946, existau peste
312 conturi speciale de trezorerie, care echivalau cu jumtate din bugetul statului.
E. taxele parafiscale, constituie o alt abatere de la regula unitii bugetare. Taxele
parafiscale sunt contribuii obligatorii ctre diferite instituii de drept public i privat, dar care
nu figureaz n buget. Au un caracter particular prin aceea c aceste sume sunt venituri ale
statului, dar care au o afectare special, avnd ca destinaie realizarea anumitor activiti, bine
definite i precizate.
Aceast aglomerare bugetar, aceste abateri de la regula unitii bugetare sunt aspru
criticate de ctre specialiti, din motive multiple. Se apreciaz c se creeaz astfel, teren
pentru manevre bugetare de ctre executiv - n perioadele electorale exist posibilitatea
"nfrumuserii" imaginii finanelor publice prin prezentarea unui buget echilibrat. Sau,
0uneori, sunt prezentate ca i venituri sau cheltuieli extraordinare unele activiti i aciuni ce
nu au acest caracter etc. Debugetizarea22 apare astfel, nu de puine ori, ca nefiind justificat,
fr a exista motive temeinice, fr a respecta, n mod real, specificul fiecreia dintre
excepiile artate. Asemenea nclcri ale principiului unitii au nsemnat, de multe ori, tot
attea anse ca executivul s pstreze confidenialitatea unor aciuni i ale unor surse de
finanare, tot attea oportuniti ca for legislativ i publicul s nu cunoasc starea real a
finanelor publice.
22
debugetizarea const n angajarea unor surse complementare, alternative pentru realizarea unora din
obiectivele sau programele dorite
23
Mircea Minea, Cosmin F. Costa, op. Cit, ed. 2008, p.80
13
Finane i Bugete Publice
14
Finane i Bugete Publice
15
Finane i Bugete Publice
Pe de alt parte, exista preri care susin c anul bugetar ar fi prea scurt, dac inem
seama de faptul c bugetul trebuie s asigure finanarea pentru obiective i activiti publice
ce se ntind pe mai muli ani. Secionarea acestor proiecte pe ani, ar elimina perspectiva clar
a efortului bugetar i a efectelor globale ocazionate de ctre acest gen de aciuni. Soluia care
se impune este aceea a unor bugete plurianuale, a unor legi-program care sunt ns mai
degrab declaraii de intenie i care trebuie actualizate pentru fiecare an bugetar. n
soluionarea acestei probleme, rezolvarea difer de la o ar la alta. n Anglia exist aa
numitele cheltuieli i fonduri consolidate (lista civil i datoria public) la care nu apar
schimbri sensibile n timp i care nu mai necesit aprobri anuale. Pentru acestea exist aa
numita aprobare de principiu. n S.U.A. pentru unele cheltuieli i activiti de aceast natur,
exist aprobarea de principiu a Parlamentului. De exemplu pentru obiective de amploare
deosebit (militare, de cercetare a spaiului cosmic) aprobarea se d pentru ntregul proiect, o
aprobare de principiu, pentru angajarea cheltuielilor.
1.2.3.2. Exerciiul bugetar.
n mod logic, normal, ar trebui ca exerciiul bugetar s coincid cu anul bugetar. ns o
serie de venituri care au fost aprobate pentru ncasare, ntr-un an bugetar rmn nencasate, iar
o parte din cheltuieli aprobate sunt angajate n cursul anului, dar nu se efectueaz propriu-zis
pn la nchiderea anului bugetar. Apare de aici aa numita problem a restanelor n execuia
bugetar (rmie bugetare). Acest gen de problem nu este specific bugetului ci este o
problem curent a practicii contabile de exemplu, delimitarea cheltuielilor curente, de cele
anticipate respectiv de cele preliminate. (vezi i Anexa Anul bugetar i graficele aferente)
Pentru rezolvarea acestei probleme, practica bugetar a consacrat dou soluii
alternative :
1. sistemul de gestiune - n acest caz exerciiul bugetar se suprapune anului bugetar. La
ncheierea anului bugetar, exerciiul bugetului este nchis i el, iar veniturile
nencasate se transmit asupra bugetului anului urmtor, care preia i cheltuielile
angajate, dar neefectuate. Aceasta soluie are un neajuns major: contul de ncheiere a
exerciiului bugetar se poate abate foarte mult de la bugetul aprobat de ctre
Parlament. Acest cont, cnd este analizat, de ctre Parlament, ofer informaii inexacte
cu privire la respectarea autorizaiei bugetare. Controlul Parlamentului asupra
activitii bugetare, n aceste condiii, este foarte dificil. Practic bugetul aprobat nu
este comparabil cu cel efectiv i, de aceea, se impieteaz i asupra deciziilor
urmtoare. Dei aceste neajunsuri sunt evidente, n practica bugetar este varianta cea
mai larg acceptat, pornind de la simplitatea ei i de la o presupunere: se poate accepta
c n fiecare se vor face resimite influenele anului precedent i ale celui urmtor, dar
prin aproximare ele ar putea fi considerate ca nefiind semnificative.
2. metoda de exerciiu rezolv ntr-un fel diferit problema restanelor bugetare. n acest
caz, execuia bugetului pentru anul bugetar ncheiat, continu nc trei sau ase luni.
De aceea, exerciiul bugetar este de cincisprezece-optsprezece luni (fa de
doisprezece luni ct este durata anului bugetar). Neajunsul este c ntre timp ncepe
execuia noului buget, deci n paralel funcioneaz dou bugete - continu execuia
anului expirat i ncepe cea a anului nou, rezultnd o eviden complicat, controlul se
16
Finane i Bugete Publice
17
Finane i Bugete Publice
n noul buget i viceversa. Inconvenientele acestei practici sunt c nu se mai ine seama de
autorizarea Parlamentului i de controlul politic al acestuia.24
24
Legea 500/2002 privind finanele publice, art. 37, alin. 1, publicat n MOF nr. 597/2002
18
Finane i Bugete Publice
19
Finane i Bugete Publice
Elaborarea bugetului
anului t+1
20
Finane i Bugete Publice
ofer anumite efecte. Astfel fiecare element al bugetului presupune numeroase i voluminoase
calcule i estimri. i-a gsit astfel un loc binemeritat o alt metod metoda cost-avantaj.
Pentru evitarea unor suprapuneri i repetiii, metodele moderne de elaborare a
bugetului vor fi tratate pe larg n capitolul Metode de elaborare a bugetelor locale
1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008
deficit
bugetar
% din PIB 5,0 3,6 2,8 2,5 3,6 3,1 2,5 2,4 2,8 1,2 2,2 2,5 5,4
Tabel - deficitul bugetar al Romniei 1996-2008
25
Art. 9 al Legii nr. 500/2002 privind finanele publice
26
Mircea Minea, Cosmin F. Costa, op. Cit, ed. 2008, p.83
21
Finane i Bugete Publice
22
Finane i Bugete Publice
23
Finane i Bugete Publice
27
Art. 2 al Legii nr. 500/2002 privind finanele publice
24
Finane i Bugete Publice
25
Finane i Bugete Publice
26
Finane i Bugete Publice
alt proiect. - la noi, dup lege, guvernul poate s-i continue activitatea pe baza vechiului
buget, dac noul buget nu e aprobat pn la 30 noiembrie (dar nu mai mult de 3 luni).
n continuare pentru a trece la execuia lui, e nevoie ca legea anuala a bugetului s fie
sancionat (promulgat) de ctre preedinte (republica), sau de ctre rege (monarhie).
3. Execuia bugetului
Pentru a se trece la execuie, este nevoie ca mai nti, ministrul de finane, care
rspunde prin lege, din partea guvernului, de execuia bugetului, s repartizeze indicatorii din
bugetul aprobat i sa transmit "ordonatorilor de credite", cifrele repartizate. Fiecare din
acetia, au conturi deschise, pn acum la Banca Naional i la Banca Comercial , iar n
prezent la Trezoreria Publica (ca banca a finanelor publice). Aceste conturi trebuie s fie
alimentate cu resursele bneti necesare derulrii activitilor repartizate. n materie de
execuie bugetar, se aplic "principiul separrii funciilor". Sunt delimitate exact
atribuiile organelor de dispoziie de cele ale organelor de execuie. Dreptul de dispoziie
aparine administratorilor sau "ordonatorilor de credite bugetare". Pot sa existe trei tipuri
de ordonatori de credite:
ordonatori principali28, minitrii i conducerea altor instituii centrale. Acetia
repartizeaz din bugetul global al ministrului, indicatorii pe uniti subordonate lor.
Dispun n legtur cu efectuarea cheltuielilor din bugetul propriu al ministrului
(instituii centrale).
conductorii instituiilor din subordine - ordonatori secundari29, sau teriari30. Cei
secundari repartizeaz indicatorii pe uniti din subordine i dispun de bugetul propriu.
Cei teriari au drept de dispoziie n legtur cu folosirea creditului bugetar primit.
Creditele bugetare - denumirea este oarecum improprie, pentru ca noiunea de credit
nseamn ncredere, dar noiunea de credite este legat i de mprumuturi, mprumuturi ce
sunt rambursabile i cu dobnd. Creditul bugetar se abate de la aceste reguli pentru ca este o
alocaie din partea statului, o suma aprobat i repartizat, intrat odat cu alimentarea
contului, n contul instituiei i de aici se pot face, pentru destinaiile aprobate, pli.
Dac toate aceste proceduri preliminare s-au perfectat, atunci se poate trece la execuia
propriu-zis. Grija este aceea de respectare a autorizaiei dat de Parlament, n sensul c
veniturile bugetului trebuie ncasate, cel puin la nivelul aprobat de Parlament, iar
cheltuielile se pot efectua cel mult pn la nivel aprobat.
Realizarea veniturilor n volumul aprobat este o obligaie pentru cei ce trebuie s le
ncaseze. Efectuarea cheltuielilor n limit aprobat e un drept al beneficiarilor. Abatere de la
autorizaia dat de Parlament, ncasarea unor venituri mai mari nu este o abatere propriu-zis,
dac acest lucru se face cu respectarea strict a legislaiei ce interzice modificrile regimului
veniturilor sau instituirea de orice fel de contribuii, obligaii n afara celor prevzute de lege.
Rezult c abuzurile fiscale nu sunt permise, iar veniturile pot spori sporii doar n condiiile
legii.
28
spre exemplu ordonatori principali de credite sunt: ministrul sntii, ministrul economiei, ministrul aprrii
etc.
29
spre exemplu ordonatori secundari de credite avem: directorul Autoritii de sntate public, Inspectorul
colar general etc.
30
spre exemplu ordonatori teriari de credite sunt: directorul unui spital, rectorul unei universiti de stat etc.
27
Finane i Bugete Publice
28
Finane i Bugete Publice
29
Finane i Bugete Publice
(6) n cazul bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale echilibrate
prin subvenii de la bugetul de stat, sub forma transferurilor consolidabile, excedentele
rezultate din execuia acestora se regularizeaz la sfritul exerciiului bugetar cu bugetul de
stat, n limita subveniilor primite.
(7) Prevederile legilor bugetare anuale i ale celor de rectificare acioneaz numai pentru anul
bugetar respectiv.
4. Controlul bugetar
Unii autori l prezint ca o faza distinct a procesului bugetar, iar alii l suprapun cu
celelalte etape. Dar oricum, n realizarea procesului bugetar , el este prezent n toate etapele
procesului bugetar. Exist trei forme de control bugetar :
Controlul organelor politice (exercitat de ctre Parlament ) - se realizeaz n "comisiile
permanente de buget", cu ocazia avizrii sau respingerii proiectului de buget, cu
ocazia analizei i amendrii proiectului guvernamental - "Controlul n camere", cu
ocazia dezbaterii i aprobrii proiectului guvernamental - "Comisiile bugetare", prin
aciunea de control, verific mersul execuiei bugetului, iar la sfrit, "Parlamentul"
analizeaz i aproba contul de ncheiere, efectele controlului ulterior i verific msura
n care executivul a respectat autorizaia dat.
Controlul administrativ
Iniial, controlul administrativ era atributul exclusiv al Guvernului prin
organisme specializate ale Ministerului Finanelor, prin control ierarhic n cadrul
Ministerelor, Instituiilor i unitile subordonate. Acestui tip de control i se adauga si
cel efectuat de ctre Curtea de conturi.
Controlul exercitat de Curtea de Conturi
nfiinat n 1864, reorganizat n 1929, desfiinat n 1948, renfiinat sub
denumirea de "Curtea superioar de control financiar" n 1973, reorganizat sub
denumirea de Curtea de conturi n 1990, aceast instituie exercit controlul
gestiunilor bugetare la toi ordonatorii de credite, urmrind piesa cu piesa documentele
ce stau la baza gestiunilor mnuitorilor banului public.
Odata cu revizuirea Constituiei, din anul 2003, Curtea de Conturi a devenit
instituia suprem de control financiar extern. Aceast instituie verific modul de
administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului
public31. Astfel, Curtea de Conturi, i-a pierdut atribuiile de exercitare a unui control
bugetar jurisdicional i devine un organism ce exercit un control administrativ
specializat.
Controlul jurisdicional se efectueaz n scopul stabilirii rspunderii juridice a
subiecilor implicai n procesul execuiei bugetare, n cazul unei administrri
defectuoase a fondurilor publice. Pn n 2003, acest tip de control era efectuat de
ctre Curtea de Conturi. Dup modificarea Constituiei, acest tip de control este
atributul instanelor de judecat (Judectorie, sau Tribunal, dup caz) care acioneaz
la sesizarea instituiei Prefectului.
31
Mircea Minea, Cosmin F. Costa , Dreptul finanelor publice, vol.1 Drept financiar, ed. a 6-a, rev., Ed.
Wolters Kluver, 2008, p. 187
30
Finane i Bugete Publice
31
Finane i Bugete Publice
32
Date preluate dinAnuarul Statistic pe anii 1993 1995
33
A se vedea Legea 72 din 12 iulie 1996 privind Finanele Publice publicata in: Monitorul Oficial nr. 152 din 17
iulie 1996
34
Publicata n Monitorul Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006
32
Finane i Bugete Publice
impozitul pe venit n cadrul veniturilor proprii ale bugetelor locale. De asemenea, limita
maxim a serviciului datoriei a fost modificat.
n prezent Romnia se afla n plin proces de tranziie spre economia de piaa, proces
ilustrat de:
evoluia ponderii sectorului privat n produsul intern brut (PIB), n perioada de dup
1989. Din anul 1989 pn n 1996, ponderea sectorului privat n PIB a crescut cu
39,7% i a continuat sa creasc i n anii urmtori, prognoza pentru 2010 fiind 77%
din PIB (sursa - Comisia naional de prognoz)
descentralizarea treptat a sistemului bugetar, sporirea rolului bugetelor unitilor
administrativ-teritoriale.
Chiar dac rolul bugetelor locale n cadrul sistemului bugetar al rii noastre este
relativ mic (3,47% n anul 1993 i 4,50% n anul 1995 pondera cheltuielilor bugetelor locale
n PIB) comparativ cu cel al bugetelor locale din statele dezvoltate (ntre 14% i 30% din PIB
ponderea cheltuielilor), el se afl ntr-un proces de continu cretere.35
Structura sistemului bugetelor locale din ara noastr, corespunde orientrii spre
economia de pia n condiiile existenei unei relaii nc strnse cu bugetele de stat, proprie
perioadei de tranziie. Se remarc gradul redus de autofinanare a bugetelor, de unde rezult
ca n Romnia nu poate fi nc vorba de autonomie local, reala, aa cum prevede Legea
nr.215/2001 (republicat) privind administraia public local (subiectul este dezbtut pe larg
n subcapitolul Descentralizarea financiar n Romnia).
35
Date preluate dinAnuarul Statistic pe anii 1993 1995
36
Articolul 5 al Legii numrul 273/2006, privind finanele publice locale din 29/06/2006, Publicata n Monitorul
Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006
33
Finane i Bugete Publice
37
A se vedea excepiile de la principiul unitii, prezentate ntr-un capitol anterior
34
Finane i Bugete Publice
38
Muzellec R., De la pertinence des principes budgetaires et comptables applicables aux collectivites
territoriales, Petites Affiches, 1987, no. 149 et 150, p. 8.
35
Finane i Bugete Publice
36
Finane i Bugete Publice
suficiente pentru a-i acoperi cheltuielile i mai ales, c nu are nici un mijloc autonom de a-i
procura resurse suplimentare. Comunitatea este, deci, constrns s fac apel la stat, sau la
mprumut, pentru a trece peste acest dezechilibru. Pentru a evita acest risc statul oblig, deci
la respectarea absolut a regulii echilibrului.
Principiul specializrii semnific faptul c autorizarea unei cheltuieli dat n
momentul votului bugetului local, nu este o autorizare global, ci una cu coninut specializat.
Altfel spus, atunci cnd Consiliul local voteaz cheltuielile, nu o face n aceeai manier
pentru toate, ci voteaz mai multe credite a cror afectare este prevzut pentru obiecte
precise i dup cote limitate.
n aplicarea principiului specializrii bugetare, bugetul colectivitilor locale este votat
pe uniti reduse de cheltuieli, iar, creditele sunt votate pe capitole. Dar daca Consiliul local
dorete, acestea pot fi votate i pe articole. De altfel, dac este vorba despre cheltuieli de
capital, ale seciunii de investiii, votul pe articole este regula ncetenit. Atunci cnd forul
deliberativ local voteaz bugetul pe articole, consecina este c aceasta interzice efectuarea de
viramente de credite, n interiorul aceluiai capitol de cheltuieli.
Principiul specializrii cunoate, de-a lungul timpului, anumite modificri, astfel
Legea 189/1998 autoriza Consiliile locale s voteze anumite credite fr ca afectarea lor s fie
precizat dinainte. Este cazul creditelor pentru cheltuieli neprevzute, a cror existenta este
prevzut, att n seciunea de funcionare, ct i n cea de investiii pentru o sum care nu
poate depi anumite limite. Un asemenea credit poate, prin definiie, sa fie utilizat n mod
liber de ctre executivul local pentru a face fa cheltuielilor cerute pentru nevoile gestiunii
locale i pentru care dotrile nu sunt nscrise n buget. Dar, n prima sesiune care urmeaz
acestor cheltuieli, executivul trebuie s dea socoteala adunrii locale asupra folosirii acelui
credit. Altfel spus, executivul nu trebuie s considere aceast dotare ca pe o rezerv n cazul
depirii creditului, ci ca o previziune care sa-i permit s fac fa cheltuielilor ocazionale.
Principiul autonomiei financiare prevede ca n vederea exercitrii atribuiilor i
responsabilitilor ce le revin, autoritile locale trebuie s dein o autonomie financiar
deplin (n acest context se evideniaz ntocmirea bugetelor locale care se face pentru fiecare
unitate administrativ teritorial). Dar autonomia bugetar nu nseamn, implicit, i o
autonomie financiar. Spre exemplu, chiar dac autonomia bugetar este real pentru aceste
colectiviti locale, totui, aceasta nu se identific ntocmai cu autonomia financiar, deoarece
resursele lor proprii nu sunt suficiente ntotdeauna pentru acoperirea cheltuielilor prevzute
(problema va fi dezbtut ulterior).
Principiul publicitii bugetului arat c dup ce este supus dezbaterii i aprobrii
Consiliului local, bugetul trebuie adus la cunotina opiniei publice. Cifrele nscrise n
proiectul de buget sunt date publicitii prin intermediul mass-mediei i a altor servicii de
informare local. Publicarea bugetelor de stat se impune ca o necesitate de informare a
ceteanului privind modul n care se utilizeaz banii publici, pe de-o parte, iar pe de alt
parte s dea posibilitatea administraiei centrale de a monitoriza situaia finanelor publice ale
Romniei, evoluia cheltuielilor i a veniturilor bugetare, starea de echilibru bugetar general,
gradul de fiscalitate, etc.
Anexa - extras din Legea 273/2006 privind finanele publice locale
37
Finane i Bugete Publice
39
Legea 273/2006 privind finanele publice locale, art. 7-18
38
Finane i Bugete Publice
publice cu personalitate juridic din subordinea Consiliului local sau judeean al fiecrei
uniti administrativ-teritoriale sunt ordonatorii secundari sau teriari.
Prima etap a procesului bugetar are la baz o scrisoare-cadru, prin care Ministerul
Finanelor Publice (M.F.P.) transmite direciilor generale ale finanelor publice (D.G.F.P.),
consiliilor judeene, pn la data de 1 iunie a fiecrui an, specificaiile contextului
macroeconomic pe baza cruia vor fi ntocmite proiectele de buget prognozate, metodologiile
de elaborare a acestora, limitele sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i
ale transferurilor consolidabile (investiii finanate din mprumuturi externe la a cror realizare
contribuie i Guvernul), n vederea elaborrii de ctre ordonatorii de credite a proiectelor de
buget.
Ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat sau ai altor bugete, n bugetele
crora sunt prevzute transferuri ctre bugetele locale, transmit autoritilor administraiei
publice locale sumele aferente, n termen de 10 zile de la primirea limitelor de cheltuieli
aprobate de Guvern, n vederea cuprinderii acestora n proiectele de buget.
n urmtoarea etap, ordonatorii principali de credite, pe baza limitelor sumelor
primite, elaboreaz i depun la direciile generale ale finanelor publice, pn la data de 1 iulie
a fiecrui an, proiectele bugetelor locale echilibrate i anexele la acestea pentru anul bugetar
urmtor, precum i estimrile pentru urmtorii 3 ani, urmnd ca acestea s transmit
proiectele bugetelor locale pe ansamblul judeului i municipiului Bucureti la M.F.P., pn la
data de 15 iulie a fiecrui an.
n termen de 5 zile de la publicarea n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a legii
bugetului de stat, Ministerul Finanelor Publice transmite D.G.F.P. sumele defalcate din unele
venituri ale bugetului de stat i transferurile consolidabile, aprobate prin legea bugetului de
stat.
D.G.F.P., precum i consiliile judeene i Consiliul General al Municipiului Bucureti,
repartizeaz pe uniti administrativ-teritoriale, n termen de 5 zile de la comunicare, sumele
defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum i transferurile consolidabile, n
vederea definitivrii proiectelor bugetelor locale de ctre ordonatorii principali de credite.
Pe baza veniturilor proprii i a sumelor repartizate, ordonatorii principali de credite, n
termen de 15 zile de la publicarea legii bugetului de stat n Monitorul Oficial, definitiveaz
proiectul bugetului local, care se public n presa local sau se afieaz la sediul unitii
administrativ-teritoriale. Locuitorii unitii administrativ-teritoriale pot depune contestaii
privind proiectul de buget n termen de 15 zile de la data publicrii sau afirii acestuia.
n 5 zile de la expirarea termenului de depunere a contestaiilor, proiectul bugetului
local, nsoit de raportul ordonatorului principal de credite i de contestaiile depuse de
locuitori, este supus aprobrii autoritilor deliberative, de ctre ordonatorii principali de
credite.
Aprobarea bugetelor locale i a bugetelor instituiilor i serviciilor publice de interes
local se face astfel:
bugetele locale, de ctre consiliile locale, consiliile judeene i consiliul general al
Municipiului Bucureti, dup caz.
39
Finane i Bugete Publice
40
Finane i Bugete Publice
40
Bird, Richard M, Vaillacourt Francois, Fiscal Decentralization in Developing Countries, p. 1-3
41
A se vedea Bennet, Robert, J. - 1990, Wildasin, David 1997, Wallich, Christine 1994
41
Finane i Bugete Publice
n acelai timp, ali autori42 sunt de prere c pentru o ar n tranziie, cum este i
cazul Romniei, descentralizarea este o povar, deoarece nici unul dintre scopurile prezentate
anterior nu este uor de atins, mai ales n contextul n care capacitatea instituionala i
financiar a guvernului central i a guvernelor locale este redusa. De altfel, implementarea
descentralizrii s-ar face n paralel cu alte reforme structurale din diverse domenii (economic,
social, politic, etc.), care necesit costuri mari, iar costurile suplimentare necesare
descentralizrii s-ar traduce, printr-o eficien sczuta n furnizarea serviciilor i, totodat,
prin accentuarea instabilitii macroeconomice.
n concluzie, cele dou curente asupra descentralizrii sistemului administrativ al
rilor n tranziie se afl pe poziii divergente, doar n ceea ce privete oportunitatea,
(conjunctura, momentul ales) i, nicidecum, n privina necesitii implementrii acesteia.
De altfel, este general cunoscut, rolul proeminent al descentralizrii, n ceea ce
privete, mbuntirea actului de guvernare prin responsabilizarea autoritilor locale, n
stimularea participrii ceteanului n luarea de decizii strategice la nivel local, precum i n
ceea ce privete eficientizarea procesului de alocare al resurselor43.
De fapt, lucrarea de fa nu ncearc s fie avocatul sau, eventual, criticul oportunitii
descentralizrii, din moment ce acest proces a nceput n Romnia n urm cu mai mult de un
deceniu, ar fi nefiresc acum s combatem sau s susinem necesitatea implementrii acesteia
la momentul respectiv. De aceea, practic, vom ncerca s evalum modelul de descentralizare
existent n Romnia, precum i componenta financiar a acestuia. Pentru aceasta ar trebui
prezentate pe scurt cele trei de modele de descentralizare44 care se pot ntlni ntr-un sistem
administrativ, n funcie de gradul de autonomie n ceea ce privete luarea i implementarea
deciziei la nivel local:
Deconcentrarea care reprezint o dispersie a responsabilitilor guvernului central ctre
ageniile acesteia din cadrul unitilor administrativ teritoriale (regionale, judeene i
locale). n acest caz respectivele ageni guvernamentale nu dein autonomie i atribuii
proprii.
Delegarea care se refer la situaiile n care guvernele locale se comport ca ageni ai
guvernului central, executnd anumite funcii bine stabilite, n numele acestuia. Guvernele
locale dein autonomie doar n ceea ce privete procesul de execuie i, nu n procesul de
luare a deciziei.
Devoluia care, practic, nseamn autoritatea guvernelor locale de a lua decizii n ceea ce
privete toate problemele de natur local, precum i execuia acestora.
n concluzie, la o analiz din punct de vedere legal45 asupra modelului de
descentralizare n Romnia, la prima vedere am fi tentai s spunem c avem de-a face cu un
hibrid alctuit din caracteristici predominante ale devoluiei combinate cu anumite trsturi
ale deconcentrri. Dup prerea unor specialiti46 o astfel de descentralizare pe care o
42
A se vedea Prudhomme, Remy 1995, Owens, J. i Panella G. - 1991
43
Teorema Descentralizrii ca soluie a realizrii eficienei i echitabilitii alocrii resurselor" Oates, Wallace
E. - 1972
44
A se vedea Bahl, Roy i Linn, Johannes Urban Public Finance in Developing Countries, 1992
45
A se vedea Anexa din Legea 500/2022 privind Finanele Publice
46
Wildavsky Aaron The New Politics of Budgetary Process, 2001 i Rubin, Irene S. - The Politics of Public
Budgeting : Getting and Spending, Borrowing and Balancing, 1997
42
Finane i Bugete Publice
mbrca un sistem administrativ este una pe vertical de jos n sus. Dar, de fapt, dac ne axm
asupra analizei economicofinanciare a descentralizrii, vom avea surpriza de a ne schimba
radical opinia, optnd pentru un model de descentralizare de sus n jos47. Practic, n acest caz,
capacitile fiscale ale autoritilor locale sunt limitate, raiunea existenei descentralizrii,
poate fi dorina guvernului central de a-si ndeplini obiectivele mai eficient, prin delegarea,
descentralizarea autoritii ctre guvernele locale. Oricare ar fi raiunea, aceasta abordare de
sus in jos sugereaz c principalul criteriu avut n vedere n evaluarea descentralizrii locale
ar trebui sa fie gradul n care aceasta satisface obiective politice centrale.
De regul, autoritatea central este tentat s susin acea form de descentralizare
care i realizeaz scopurile i, mai puin, o form de descentralizare care s degreveze
guvernele locale de presiunile apstoare exercitate de guvernul central.
n Romnia i, nu numai, vor exista ntotdeauna conflicte i nenelegeri ntre guvernul
central i guvernele locale cu privire la obiectivele de realizat, precum i a strategiei de
implementare a acestora, dei, la prima vedere, ambele niveluri de guvernare au un scop
comun, i anume, satisfacerea intereselor cetenilor.
n acest context, trebuie remarcat c descentralizarea poate fi i o iluzie dac nu se
are n vedere latura financiar a acesteia, i de cele mai multe ori se manifest prin unele
efecte negative la nivel local, sau, uneori, putndu-se ajunge chiar la o instabilitate naionala.
Acest risc apare, atunci cnd, veniturile sunt descentralizate fr a se ine seama de
mecanismul de mobilizare i colectare al acestora, precum i de capacitatea autoritilor locale
de a acoperi costurile corespunztoare acestei aciuni.
Experiena post-decembrist a demonstrat c, atunci cnd sunt descentralizate mai
multe cheltuieli dect veniturile existente, autoritile locale au fost determinate:
s creasc fiscalitatea n vederea satisfacerii nivelului de venituri necesare;
s apeleze la noi transferuri i subvenii guvernamentale;
s contracteze mprumuturi, mai rar;
i, nu n ultimul rnd, s reduc calitatea serviciilor prestate .
O important problem apare atunci cnd anumite activiti i servicii sunt
descentralizate, fr a fi asigurate totodat i resursele financiare necesare derulrii respectiv
furnizrii acestora.
n acest sens, prin intermediul legilor finanelor publice locale s-a statuat drept
principiu asigurarea resurselor financiare pentru activitile descentralizate. Astfel, trecerea de
ctre Guvern n administrarea i finanarea autoritilor administraiei publice locale a unor
cheltuieli publice, ca urmare a descentralizrii unor activiti, precum i a altor cheltuieli
publice noi se face prin lege, numai cu asigurarea resurselor financiare necesare realizrii
acestora48.
Legea finanelor publice locale din anul 2006 vine cu completri n acest sens,
preciznd exact modalitatea de asigurare a resurselor. Astfel, asigurarea resurselor necesare
descentralizrii unor activiti i a altor cheltuieli publice se face dup cum urmeaz49:
47
A se vedea Anexe din Legea 189/1998 privind finanele publice locale
48
Art. 3 al Legii nr.189 privind finanele publice locale publicate n M.Of. nr. 404/22 octombrie 1998
49
Articolul 6 al Legii numrul 273/2006, privind finanele publice locale din 29/06/2006, Publicata n Monitorul
Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006
43
Finane i Bugete Publice
50
A se vedea Anexa din Legea 189/1998 privind finanele publice locale
51
HG nr. 9/2007 privind constituirea, componena i funcionarea Comisiei de autorizare a mprumuturilor
locale, publicat n MO nr. 71 din 30.01.2007, modificat prin HG nr. 14/2008 si HG nr 785-2008
44
Finane i Bugete Publice
52
A se vedea Bahl, Roy i Linn, Johannes Urban Public Finance in Developing Countries, 1992, p.69
53
Dup Bird, Richard M, Vaillacourt, Francois Fiscal Decentralization in Developing Countries, p. 15
54
Fisher, Ronald C. State and Local Finance, Scott, Foresman & Co, Glenview, Illinois, 1987, p. 82 - 83
45
Finane i Bugete Publice
trebuie s fie capabile s realizeze o varietate de servicii publice locale cu puin ndrumare i
control. Pentru ca acest lucru s fie posibil nu trebuie s fie scpate din vedere trei aspecte
fundamentale55 :
dezvoltarea unei politici de personal viabile, incluznd stringenta problem a
profesionalizrii acestora
implementarea unui sistem informaional eficace care s permit guvernului central s
urmreasc i s evalueze procesul reformei administrative i fiscale n Romnia
furnizarea de suport tehnic i logistic adecvat cerinelor unei economii n tranziie
n plus, finanarea guvernamentala nu trebuie sa fie un proces complicat. La ora
actual, n Romnia, finanarea guvernamental este un fenomen laborios i netransparent,
care se datoreaz suprancrcrii sistemului cu responsabiliti i sarcini pentru care acesta nu
este pregtit.
O abordare descentralizat consider c odat ce fondurile au fost alocate
structurilor locale responsabile, nu este nici necesar , nici de preferat ca guvernul central s se
amestece sau s ncerce sa influeneze modul n care oficialitile locale aleg s cheltuie banii.
Totui, ca o msur de precauie, guvernul central monitorizeaz activitatea autoritilor
locale n furnizarea unor servicii de interes naional (de exemplu, nvmntul
preuniversitar). Este astfel normal ca transferurile bugetare s fie condiionate, iar fondurile s
aib o afectare special.
Anexa din Legea 500/2002 privind Finanele Publice
Extras de lege privind responsabilitile guvernului central n materie de finane publice
Conform Legii 500/2002 privind finanele publice Guvernul central asigur:
a) elaborarea raportului privind situaia macroeconomic pentru anul bugetar respectiv, i, proiecia
acestuia n urmtorii 3 ani
b) elaborarea proiectelor legilor bugetare anuale i transmiterea acestora spre adoptare Parlamentului
c) realizarea contului general de execuie a bugetului de stat, a bugetelor asigurrilor de sociale de stat i a
celorlalte conturi anuale de execuie
d) utilizarea fondului de rezerv bugetar i a fondului de intervenie la dispoziia sa, pe baza de hotrri
e) supunerea spre adoptare Parlamentului a proiectelor legilor de rectificare i a contului anual de execuie
f) pe msura stabilizrii i restructurrii sectoarelor economice i bugetare, guvernul poate desfiina, prin
lege, fondurile speciale care sunt nfiinate prin legi speciale
g) exercitarea conducerii generale a activitii executive n domeniul finanelor publice.
h) prognozele indicatorilor macroeconomici i sociali pentru anul bugetar pentru care se elaboreaz
proiectul de buget, precum i pentru urmtorii 3 ani
i) politicile fiscale i bugetare
j) politicile si strategiile sectoriale, prioritile stabilite n formularea propunerilor de buget, prezentate de
ordonatorii principali de credite
k) propunerile de cheltuieli detaliate ale ordonatorilor principali de credite
l) posibilitile de finanare a deficitului financiar
m) propunerile de sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum i de transferuri
consolidate pentru autoritile administraiei publice locale.
55
Bird, Richard M, Vaillacourt, Francois Fiscal Decentralization in Developing Countries, p. 38
56
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, pn la 28 iunie 2007; Rectificarea publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 627 din 20 iulie 2006; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 46/2007; Ordonana de
urgen a Guvernului nr. 64/2007. art 20
46
Finane i Bugete Publice
57
Articolul 5 al Legii numrul 273/2006, privind finanele publice locale din 29/06/2006, Publicata n Monitorul
Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006
58
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, pn la 28 iunie 2007; Rectificarea publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 627 din 20 iulie 2006; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 46/2007; Ordonana de
urgen a Guvernului nr. 64/2007.
47
Finane i Bugete Publice
5. Venituri din proprietate: a) vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea CJ; b) restituiri
de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; c) venituri din concesiuni i nchirieri; d) venituri din
dividende; e) alte venituri din proprietate.
6. Venituri din prestri de servicii i alte activiti: a) venituri din prestri de servicii; b) contribuia lunar a
prinilor pentru ntreinerea copiilor n unitile de protecie social; c) venituri din recuperarea cheltuielilor de
judecat, imputaii i espgubiri; d) alte venituri din prestri de servicii i alte activiti.
7. Amenzi, penaliti i confiscri: a) venituri din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit dispoziiilor legale; b)
ncasri din valorificarea bunurilor confiscate, abandonate i alte sume constatate odat cu confiscarea, potrivit
legii; c) alte amenzi, penaliti i confiscri.
8. Venituri din valorificarea unor bunuri: a) venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice; b)
venituri din privatizare; c) venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat.
B. Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat
C. Donaii i sponsorizri
D. Subvenii de la bugetul de stat i de la alte administraii
E. Operaiuni financiare.
48
Finane i Bugete Publice
aparin statului, vrsminte, amenzi i penaliti, taxe pentru folosirea terenurilor aflate n
proprietatea statului, precum i cote defalcate din impozitul pe venit.
Cotele defalcate din impozitul pe venit, ncasat la bugetul de stat al fiecrei uniti
administrativ-teritoriale, se aloc lunar n termen de 5 zile lucrtoare de la finele lunii n care
s-a ncasat acest impozit. Alocarea se face astfel(valabil din 2012):
o cot de 40,5% la bugetele locale ale comunelor, oraelor i municipiilor, pe teritoriul
crora se desfoar activitatea de plat a impozitelor,
11% la bugetul local al judeului
cot de 20% ntr-un cont distinct, deschis pe seama consiliului judeean pentru
echilibrarea bugetelor locale.
Dei la momentul adoptrii legii cota totala prevzut era de 87%, succesiv n ultima
perioad aceasta a fost redus la 77% respectiv 71,5% n prezent.
Veniturile provenite de la nivel central au ca principal obiectiv corectarea unor
dezechilibre care intervin pe plan local. Necesitatea rezult din simpla motivaie c nivelul
impozitelor i taxelor locale nu acoper cheluielile necesare furnizrii serviciilor publice,
precum i datorit faptului c, dei au obligaia de a oferi servicii echivalente din punct de
vedere calitativ si cantitativ, nu toate administraiile locale beneficiaz de aceleai resurse.
Legea finanelor publice recunoate dou categorii principale:
sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat;
subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte bugete
Sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat sunt destinate echilibrrii
bugetului repartizat fiecrui jude n funcie de urmtoarele criterii:
capacitatea financiar calculat n funcie de impozitul pe venit ncasat pe locuitor, n
proporie de 70% din sumele defalcate, potrivit unei sume de calcul;
suprafaa judeului, n proporie de 30% din sumele defalcate;
Din sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat pentru echilibrarea
bugetelor locale, aprobate anual prin legea bugetului de stat, si din cota de 20% (cot de 20%
ntr-un cont distinct, deschis pe seama consiliului judeean pentru echilibrarea bugetelor
locale), o cota de 27% se aloca bugetului propriu al judetului, iar diferenta se repartizeaza
pentru bugetele locale ale comunelor, oraselor si municipiilor, astfel:
a) 80% din suma se repartizeaza in doua etape, prin decizie a directorului Direciei
Generale a Finanelor Publice Judeene, in functie de urmatoarele criterii: populaie, suprafaa
din intravilanul unitii administrativ-teritoriale i capacitate financiara a uniti
administrativ-teritoriale;
b) 20% din suma se repartizeaz, prin hotrre a Consiliului Judeean, pentru
susinerea programelor de dezvoltare locala, pentru proiecte de infrastructura care necesita
cofinanare local. Hotararea Consiliului Judeean se comunica Direciei Generale a
Finanelor Publice Judeene, prefectului si consiliilor locale din judet.
n ceea ce privete subveniile primite de la bugetul de stat i de la alte bugete,
instituiile publice pot beneficia de credite bugetare externe nerambursabile, dar acestea au un
caracter previzional i se desfaoar conform acordurilor ncheiate ntre parteneri.
Fondurile externe nerambursabile sunt ncasate ntr-un cont distinct, n afara bugetului
local, i vor fi cheltuite numai n scopul pentru care au fost acordate.
49
Finane i Bugete Publice
Subveniile se repartizeaz de bugetul de stat pentru cteva din activitile de mai jos:
investiii finanate din mprumuturi externe;
planuri i regulamente de urbanism;
subvenii pentru reabilitarea termic a cldirilor de locuit;
finanarea drepturilor acordate persoanelor cu handicap;
subvenii pentru reabilitarea termic a cldirilor de locuit;
finanarea drepturilor acordate persoanelor cu handicap;
finanarea unitilor de asiten medico-sociale;
50
Finane i Bugete Publice
VENITURI DIN CAPITAL = Venituri din valorificarea unor bunuri ale institutiilor publice
+ Venituri din vanzarea locuintelor construite din fondurile statului + Venituri din privatizare
+ Venituri din vanzarea unor bunuri apartinand domeniului privat
OPERAIUNI FINANCIARE = ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate (ncasri
din rambursarea mprumuturilor pentru nfiinarea unor instituii i servicii publice de interes
local sau a unor activiti finanate integral din venituri proprii + ncasri din rambursarea
microcreditelor de la persoane fizice i juridice + mprumuturi temporare din trezoreria
statului + Sume din fondul de rulment pentru acoperirea golurilor temporare de cas +
ncasri din rambursarea altor mprumuturi acordate)
SUBVENTII = SUBVENTII DE LA ALTE NIVELE ALE ADMINISTRATIEI PUBLICE
(Subventii de la bugetul de stat+ Subventii de la alte administratii)
Subventii de la bugetul de stat = De capital (Retehnologizarea centralelor termice i electrice
de termoficare + Investitii finantate partial din imprumuturi externe + Aeroporturi de interes
local + Planuri si regulamente de urbanism + Strzi care se vor amenaja n perimetrele
destinate construciilor de cvartale de locuine noi + Finanarea programului de pietruire a
drumurilor comunale i alimentare cu ap a satelor + Finanarea aciunilor privind reducerea
riscului seismic al construciilor existente cu destinaie de locuin) + Curente (Finantarea
drepturilor acordate persoanelor cu handicap + Subventii primite din Fondul de Interventie +
Finantarea lucrrilor de cadastru imobiliar)
Subventii de la alte administratii= Subventii primite de la bugetele consiliilor judetene pentru
protectia copilului + Subvenii de la bugetul asigurrilor pentru omaj catre bugetele locale,
pentru finanarea programelor pentru ocuparea temporar a fortei de munca + Subventii
primite de la alte bugete locale pentru instituiile de asisten social pentru persoanele cu
handicap + Subvenii primite de la bugetele consiliilor locale i judeene pentru ajutoare n
situaii de extrem dificultate
59
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, pn la 28 iunie 2007; Rectificarea publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 627 din 20 iulie 2006; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 46/2007; Ordonana de
urgen a Guvernului nr. 64/2007.
51
Finane i Bugete Publice
4. Transferuri cu caracter general ntre diferite niveluri ale administraiei: - transferuri din bugetele consiliilor
judeene pentru finanarea centrelor de zi pentru protecia copilului.
5. Aprare: - aprare naional (centre militare).
6. Ordine public i siguran naional: a) poliie comunitar; b) protecie civil i protecia contra incendiilor.
7. nvmnt: a) nvmnt precolar i primar; - nvmnt precolar;- nvmnt primar; b) nvmnt
special; c) alte cheltuieli n domeniul nvmntului.
8. Sntate: a) servicii medicale n unitile sanitare cu paturi: - spitale generale; b) alte cheltuieli n domeniul
sntii: - alte instituii i aciuni sanitare.
9. Cultur, recreere i religie: a) servicii culturale: - biblioteci publice judeene; - muzee; - instituii publice de
spectacole i concerte; - coli populare de art i meserii; - centre pentru conservarea i promovarea culturii
tradiionale; - consolidarea i restaurarea monumentelor istorice; - alte servicii culturale; b) servicii recreative i
sportive: - sport; c) servicii religioase; d) alte servicii n domeniul culturii, recreerii i religiei.
10. Asigurri i asisten social: a) asisten acordat persoanelor n vrst; b) asisten social n caz de boli i
invaliditi: - asisten social n caz de invaliditi; c) asisten social pentru familie i copii; d) alte cheltuieli
n domeniul asigurrilor i asistenei sociale.
11. Locuine, servicii i dezvoltare public: a) alimentare cu ap i amenajri hidrotehnice: - alimentare cu ap; -
amenajri hidrotehnice; b) alte servicii n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale.
12. Protecia mediului: a) salubritate i gestionarea deeurilor: - colectarea, tratarea i distrugerea deeurilor.
13. Aciuni generale economice, comerciale i de munc: a) aciuni generale economice i comerciale: -
prevenirea i combaterea inundaiilor i gheurilor; - programe de dezvoltare regional i local; - alte cheltuieli
pentru aciuni generale economice i comerciale.
14. Combustibil i energie: a) energie termic; b) alte cheltuieli privind combustibilii i energia.
15. Agricultur, silvicultur, piscicultur i vntoare: a) agricultur: - protecia plantelor i carantin
fitosanitar.
16. Transporturi: a) transport rutier: - drumuri i poduri; b) transport aerian: - aviaia civil; c) alte cheltuieli n
domeniul transporturilor.
17. Alte aciuni economice: a) zone libere; b) turism; c) proiecte de dezvoltare multifuncional; d) alte aciuni
economice.
52
Finane i Bugete Publice
hidrotehnice; c) iluminat public i electrificri rurale; d) alimentare cu gaze naturale n localiti; e) alte servicii
n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale.
12. Protecia mediului: a) salubritate i gestionarea deeurilor: - salubritate; - colectarea, tratarea i distrugerea
deeurilor; b) canalizare i tratarea apelor reziduale.
13. Aciuni generale economice, comerciale i de munc: a) aciuni generale economice i comerciale: -
prevenirea i combaterea inundaiilor i gheurilor; - stimularea ntreprinderilor mici i mijlocii; - programe de
dezvoltare regional i local; - alte cheltuieli pentru aciuni generale economice i comerciale.
14. Combustibil i energie: a) energie termic; b) ali combustibili; c) alte cheltuieli privind combustibilii i
energia.
15. Agricultur, silvicultur, piscicultur i vntoare: a) agricultur: - protecia plantelor i carantin
fitosanitar; - alte cheltuieli n domeniul agriculturii.
16. Transporturi: a) transport rutier: - drumuri i poduri; - transport n comun; - strzi; b) alte cheltuieli n
domeniul transporturilor.
17. Alte aciuni economice: a) Fondul Romn de Dezvoltare Social; b) zone libere; c) turism; d) proiecte de
dezvoltare multifuncional; e) alte aciuni economice.
53
Finane i Bugete Publice
Procesul de decizie n privina cheltuielilor atrage dup sine aciuni din partea unor
funcionari cu diferite responsabiliti. Deciziile privind cheltuielile se refer, n primul rnd,
la problema alegerii scopurilor i a modului n care sunt realizate aceste scopuri. Obiectivele
au devenit n mare parte organizaiile publice; mijloacele de realizare a obiectivelor de cele
mai multe ori reprezint categorii i forme de cheltuieli fcute pentru a urmri acele obiective.
54
Finane i Bugete Publice
55
Finane i Bugete Publice
60
Prelucrat dup Axelrod, Donald, Budgeting for Modern Government, St. Martin Press, New York, 1995,
p.275 - 276
56
Finane i Bugete Publice
61
Bland, Robert L, Rubin Irene S. , Budgeting A guide for local Governments, ICMA, Wshington D.C.,
1997, p.125
57
Finane i Bugete Publice
Avantajele unui buget funcional sunt legate de faptul c informarea asupra modului
de utilizare a resurselor publice este facilitat, permind o gestionare clar i riguroas a
resurselor. Acest lucru ar facilita o percepie mai bun a opiunilor guvernamentale de ctre
legislativ i opinia public i ar uura controlul bugetar. Un alt avantaj al acestei metode este
c aceasta permite evidenierea soldului ntre venituri i cheltuieli, evitnd dublele nregistrri
i micrile de fonduri ntre bugetul general, bugetele anexe i conturile speciale de
trezorerie62.
Critica modelului. Bazndu-se pe alocarea creditelor bugetare n funcie de anumite
categorii specifice de cheltuieli, metoda Bugetului funcional (line-item budget) pierde din
vedere eficiena i eficacitatea politicii bugetare. Practic, Bugetarea funcional se axeaz pe o
analiz de cost (cantitativ) a funciilor (scopurilor) de atins i, mai puin, pe o analiz
calitativ a rezultatelor (obiectivelor) realizate prin exercitarea acestor funcii.
Mai nti, managerul (director, ef de serviciu, ef de departament) analizeaz bugetul
i identific, conform clasificaiei funcionale a bugetului, categoriile de cheltuieli specifice
departamentului acestuia. Apoi, drept punct de referin, preia cifrele bugetare
corespunztoare anului bugetar ncheiat anterior i, va decide, ce sume va solicita pentru
fiecare categorie de cheltuieli. Dup cum se vede, faptul c managerii nu particip n procesul
de stabilire a obiectivelor, precum i a metodelor de ndeplinire a acestora, i determin s nu
fac schimbri bugetare majore, doar n cazuri excepionale (crize economice, calamiti
naturale, etc.). Aceasta, deoarece, este bine cunoscut practica birocrailor de rezisten la
schimbare datorit a doi factori: comoditatea i sigurana. Dup cum spune i un celebru
proverb american: Cel mai sigur port este cel care exist i funcioneaz. Deoarece
elaborarea bugetului dup metoda line-item budget, practic, minimizeaz rolul funcionarilor
superiori ca i ageni de schimbare ai bugetului, precum i de iniiatori de politici publice,
majoritatea specialitilor sunt de prere c aceasta st la baza colii incrementaliste format
n anii 50 n SUA. Reprezentanii acestui curent erau de prere c datorit diversitii
problemelor cu care se confrunt sectorul public, a complexitii relaiilor existente ntre
instituiile acestuia, pe plan interior i, cu sectorul privat, pe plan exterior politica bugetar ar
trebui s se rezume la ajustri de form a programelor existente i, nicidecum sa apeleze la
schimbri de fond, prin implementarea unor proiecte majore n vederea atingerii unor anumite
obiective strategice.
62
Iulian Vcrel, etc., Finane publice,ediia. a IV-a Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004, p. 522
58
Finane i Bugete Publice
63
Gianakis, Gerasimos A., McCue, Clfford P., Local Governent Budgeting A managerial approach, Praeger
Publishers, Westport, 1999, p.22
59
Finane i Bugete Publice
cifrele bugetare pe formatul stabilit iniial, iar o dat la cinci ani se revizuiete bugetul per
ansamblu.
Aadar, Bugetul funcional a reprezentat prima evoluie major de la bugetul
tradiional bazat pe categorii de cheltuieli i uniti organizaionale (instituii). Concentrndu-
se pe costurile obiectivelor majore ale guvernrii, el facilita dezbaterile asupra prioritilor
bugetare. De asemenea, a servit drept punte spre bugetul pe programe i a condus la o nou
metod ierarhic de clasificare i analizare a costurilor: pe funcii, subfuncii, programe,
subprograme i activiti.
64
Pentru detalii a se vedea Axelrod, Donald, Budgeting for Modern Government, op. cit., p.275 - 276
65
(1916-2009) primul preedinte al corporaiei americane Ford Motor Company care nu era membru al familiei
Ford; el a fost ntre anii 1961 - 1968 Ministru al Aprrii al SUA i preedintele Bncii Mondiale ntre 1968 i
1981.
60
Finane i Bugete Publice
i planificarea unor proiecte pe civa ani cu impact asupra deciziilor curente. n mod special,
era lipsa unei analize profunde a programelor i bugetelor n cadrul ageniilor.
Preedintele s-a rentors la sistemul bugetar McNamara i, cu mici modificri, n 1965
a direcionat toate ageniile interne spre punerea acestuia n aplicare simultan. Cu hiperbola
tipic Johnsonian, preedintele a anunat n August 1965 c introducea un sistem
revoluionar de planificare, programare i alctuire bugetar n cadrul vastului guvern federal,
astfel nct, prin uneltele managementului modern, promisiunea unei viei mai bune poate fi
ndeplinit pentru fiecare american cu cel mai mic cost posibil. Denumit prompt Planificarea,
Programarea, Sistemului Bugetar (PPBS), sistemul anunat de preedinte era implementat prin
directive directe de ctre Biroul pentru Buget (BOB).
Structura programului era axat pe trei direcii. Aceasta consta n categoria
programului, subcategoria acestuia i elementele programului.
Categoria programului cuprindea activitile tuturor ageniilor i era concentrat pe
obiective, output-uri i rezultate i, mai puin, pe mijloace de ndeplinire a acestora. Spre
exemplu, n februarie 1966, categoriile de program orientate pe obiective ale Departamentului
pentru Locuine i Dezvoltare Urban erau: locuine decente pentru toi americanii,
mbuntirea utilizrii pmntului pentru dezvoltarea comunitii, transport urban eficient,
sprijin pentru administrarea de stat i local a activitilor de dezvoltare comunitar i
managementul resurselor i programelor departamentale. Categoria (obiectiv) locuine
decente pentru toi americanii era divizat n opt subcategorii cu obiective mai stricte, dintre
care unul era conservarea i mbuntirea locuinelor. Aceasta cuprindea patru elemente
sau activiti majore: reabilitarea prin finanri, prin mprumuturi directe, prin granturi i
mbuntirea proprietii prin mprumuturi pe termen scurt. Ca parte a sistemului, era
necesar identificarea i atribuirea unui cost pentru fiecare dintre aceste trei niveluri ale
programului. Aceasta nu era trstura principal. Majoritatea programelor guvernamentale
aveau mai mult dect un singur obiectiv. Totui PPBS cerea ca o cot potrivit a costului s
fie alocat pentru fiecare obiectiv. Mai mult dect doar o alt modalitate de a clasifica
programele i costurile guvernamentale, structura programului inteniona s fie o unealt de
luare a deciziilor. Era desemnat s faciliteze dezbaterea i alegerea referitoare la scopurile,
obiectivele potrivite, natura activitilor, rezultate, eficiena i eficacitatea operaiilor i
cutarea unor alternative corespunztoare.
Memorandumul programului (PM). La nceput, PPBS necesita o revizuire baz - zero
a fiecrei categorie de program. Ageniile alctuiau pentru fiecare categorie un memorandum
al programului, care acoperea scopurile i obiectivele, problemele urgente, costurile i
eficacitatea alternativelor considerate, raiunea opiunii preferate de agenie, ndepliniri
anticipate pentru urmtorii civa ani i evidena tehnicilor analitice utilizate pentru a ajunge
la alegerea ageniei. Att de complex i de enorm era aceast atribuie, nct Biroul pentru
Buget s-a prbuit sub presiunea ageniei i a cerut PM doar pentru problemele majore. Studii
analitice speciale (SAS). Agenia, n consultare cu Biroul pentru Buget, a iniiat un numr
limitat de studii analitice speciale pentru problemele n mod particular complexe, cum ar fi
utilizarea aeroporturilor, programe de siguran a autostrzilor, reabilitare vocaional i
mortalitate infantil. n anumite ocazii, SAS , numite memorandum prezidenial sunt
trimise preedintelui pentru decizii.
61
Finane i Bugete Publice
66
Fisher, Ronald C., State and Local Pubic Finance, Scott, Foreman and Company, Glenview, 1988, p.439
62
Finane i Bugete Publice
- Expansiunea posibilitilor de alegere pentru cei care iau deciziile, oferindu-le mai multe
opiuni.
- Specificarea efectelor imediate i a celor pe termen lung ale deciziilor bugetare curente
i trecute.
- Alctuirea unor planuri de viitor i asigurarea unor legturi ntre acestea i bugetele
anuale i multianuale.
- Construirea unei baze de date relevante.
- Forarea unor decizii nainte de alctuirea bugetului.
- Cross-walking ntre costurile programelor i alocri (reclasificarea costurilor
programelor pentru a arta costurile obiectelor de cheltuieli i costurile unitilor
organizaionale corespunztoare).
- Concentrarea asupra costurilor i beneficiilor programelor n funcie de impactul lor
asupra segmentelor de populaie.
Desigur PPBS nu era nou; conceptele mergeau napoi pn la cei ce se ocupau de
reforma bugetar n timpurii ani ai secolului XX. O mare parte a acestora nu se puteau
distinge de alctuirea bugetar pe programe i performane, cu excepia urmtoarelor:
dimensiunea planificrii multianuale, care nu a fost niciodat implementat n alctuirea
bugetar pe programe; ncercarea de a aloca costuri pentru ndeplinirea obiectivelor i
accentul pe dezvoltarea politicilor i evaluarea programelor. PPBS sistematiza previziunile
bugetare multianuale deja n efect. El incorpora alctuirea bugetar baz zero, nu Bugetul
Baz Zero al administraiei Carter. Accentua mai mult dect nainte tehnicile analitice care
fuseser ndelung utilizate, precum analiza costuri-beneficii, analiza cost-eficacitate i analiza
sistemic. Aspecte cu totul noi erau integrarea componentelor ntr-un sistem formal, accentul
pe PPBS n luarea deciziilor i revendicri exagerate care s nsoeasc ndeplinirea acestora.
Guvernele statale i locale din SUA au aderat curnd la PPBS. De fapt, statul New
York se mndrea cu iniierea PPBS n 1964, cu un an nainte ca preedintele Johnson s fac
din acesta o doctrin oficial n guvernul federal. Statele au urmat diferite modele n adaptarea
PPBS la necesitile lor. Spre exemplu, Pensylvania i New York i-au croit drum aproape de
modelul federal i au mers chiar dincolo de acesta prin furnizarea unui ghid al politicilor ctre
agenii i accentuarea planificrii pe termen lung mai degrab dect previziunile i alctuirea
bugetar multianual. n contrast, state precum Wisconsin i California au respins o abordare
sistemic total. Strategia statului Wisconsin era de a ncepe mai lent i de a dezvolta o
structur a programului pe patru niveluri (program, subprogram, activitate i subactivitate) pe
care legislativul le va sprijini i ncorpora n actele de alocare. De asemenea, se concentra pe
dezvoltarea managementului informaiei i a sistemelor contabile care sprijineau activitatea
bugetar. Pentru fiecare program, erau dezvoltate pe parcursul anilor obiective specifice i o
varietate de indicatori de performan concentrai pe rezultate i ieiri. De cte ori era posibil,
el ncerca s identifice resursele necesare pentru producerea rezultatelor specifice. Se angaja
la analiza selectiv a problemelor politicilor majore i , prin ncercri i erori, inteniona s
fac o legtur ntre planificare si alctuirea bugetar. Poziia politic adoptat de ctre
guvernator era fcut public. Cu aceast abordare revoluionar, Wisconsin avea nevoie de
mai puin munc de birou dect statul New York, Pensylvania i guvernul federal. California
a urmat variante ale acestei abordri.
63
Finane i Bugete Publice
Nu toate guvernele locale din SUA s-au micat la fel de repede pentru a iniia PPBS.
Spre sfritul anilor 1960, aproximativ 31% dintre orae i 26 % dintre regiuni incorporaser
unele componente ale PPBS n sistemul lor de luare a deciziilor. Oraele Philadelphia i New
York reprezentau extremele opuse n ce privete abordarea PPBS. Philadelphia a instituit
ntregul aparat al PPBS, iar New York a urmat o abordare mai selectiv cnd a ajuns la
concluzia c era puin de ctigat prin concentrarea asupra structurii programului i a
msurilor de performan, lipsind orice date semnificative. Acesta se concentra, n schimb, pe
problemele majore cu care se confrunta oraul i conducea o serie de studii asupra eficienei i
eficacitii prevenirii crimei, controlului polurii aerului, salubritii i dezvoltrii industriale,
pentru a da doar cteva exemple.
Metoda PPBS are la baz 3 faze principale: planificarea, programarea i bugetizarea
(planning, programming, budgeting)67.
Prima faz, cea a planificrii, reprezint construirea plan pe termen lung n contextul
unei strategii administrative date. Prin intermediul unor studii i analize se stabilesc
obiectivele pe termen lung. Totodat se are n vedere i o modalitate de realizarea a acestora.
n aceast perspectiv, pe termen lung se integreaz procesul administrativ de elaborare a
bugetului.
Programarea presupune definirea clar a obiectivelor care trebuie realizate prin
intermediul programelor alternative precum i termenele exacte la care urmeaz s se
realizeze aceste programele. n aceast etap, n cazul fiecrui program n parte, se identific
totalitatea costurilor ce implic rezolvarea fiecrui program, precum i informaiile utile
recalcularii acestora. Mai departe, urmeaz un proces de selectare, din programele alternative,
a aceluia care corespunde cel mai ndeaproape viziunii i obiectivelor generale, maximiznd
rezultatele, raportat la costurile presupuse.
Bugetizarea reprezint nscrierea n buget a tranei anuale din creditul bugetar aferent
programului pentru care s-a optat. Asta nseamn c programul va fi finanat pe parcursul mai
multor exerciii bugetare, iar n bugetul fiecrui an va fi reflectat trana corespunztoare
realizrii obiectivelor din program, prevzute pentru anul respectiv.
Critica PPBS
Metoda PPBS presupune elaborarea unei strategii guvernamentale de dezvoltare pe
termen mediu i lung, cu obiectivele i prioritile acesteia. Spre deosebire de metoda
prezentat anterior (line item budget), PPBS necesit formularea unor politici clare
(programe) n vederea raionalizrii alocaiei resurselor, ndreptndu-le ctre atingerea
obiectivelor generale, prioritare. Deci, modelul este bazat pe output-uri (programe
guvernamentale), iar procesul se realizeaz de la vrf spre baz (sus n jos). Ca i prim pas
trebuie s se identifice i s se cuantifice obiectivele majore de atins pe termen de peste 5 ani,
precum i prioritizarea acestora. Se elaboreaz programele necesare realizrii acestor
obiective pentru fiecare obiectiv n parte. Urmeaz partea de estimare a costurilor
implementrii programelor alternative, precum i, evaluarea avantajelor, pentru fiecare
program n parte. Apoi, se realizeaz un clasament prezentat n Tabelul 3 care prezint
ierarhia programelor dup o analiz cost avantaje. i, n ultimul rnd, pe baza obiectivelor
67
Iulian Vcrel, etc., Finane publice,ediia. a IV-a Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004, pag. 530
64
Finane i Bugete Publice
generale, guvernamentale, se decide care din programe sunt prioritare (A se vedea Schema
etapizrii PPBS din Figura 1) i se trece la partea de implementare a acestora.
Stabilirea punctajului programelor pe baza analizei cost - avantaje
Program Costuri totale Ierarhie Punctaj ncasri totale Ierarhie Punctaj Punctaj
(mii $) (mii $) final
1 380 5 6 300 6 5 5,5
2 420 6 5 150 9 2 3,5
3 215 3 8 600 4 7 7,5
4 340 4 7 275 7 4 5,5
5 800 9 2 1500 1 10 6
6 170 2 9 250 8 3 6
7 100 1 10 75 10 1 5,5
8 565 7 4 800 3 8 6
9 675 8 3 550 5 6 4,5
10 950 10 1 900 2 9 5
Practic, criticile s-au orientat pe dou ci. Una bazat pe problemele pragmatice i de
tactic n implementarea att de ambiioas a unei reforme precum PPBS. Cealalt, mai
serioas, gsea n PPBS, o metod greit din punct de vedere conceptual, nc de la nceput,
i o considera un mecanism nereal, dac nu chiar naiv, pentru luarea deciziilor bugetare ntr-
un mediu politic.
Multe dintre problemele PPBS n guvernul federal au fost mpiedicate de la
introducerea simultan n agenii, fiind prost pregtite pentru a fi implementate. Puine
departamente aveau expertiza pe care Aprarea o dezvoltase n alctuirea bugetar pe
programe din anii 1950 i n inaugurarea sistemului McNamara n 1961. Fiecare agenie
trebuia s dezvolte propria sa versiune a PPBS n lumina propriilor politici, programe,
obiective, capaciti administrative i a propriului mediu birocratic. Relativ puini efi ai
ageniilor au apreciat valoarea unei abordri a PPBS ca un mijloc de planificare, bugetare i
monitorizare a propriilor programe.
Dezminind toate preteniile unui sistem integrat, Biroul pentru Buget i ageniile
operaionale au suprapus PPBS peste vechile proceduri bugetare. Pe lng pregtirea
justificrilor i cererilor bugetului convenional, ageniile trebuie s prezinte acum cereri n
formatul PPBS. Ca n trecut, ei au revizuit costurile i performana programelor operaionale,
ca baz pentru recomandrile bugetare. Personal nou recrutat, predominnd economiti i
proiectani, se ocupa de revendicrile bugetare n stil PPBS. Acetia aveau puine de spus n
ce privete deciziile bugetare.
Accentul pe structurarea programului pe scopuri a determinat viziuni extreme de
ambele pri ale problemei. Pe de alt parte, Carlson pretindea c structura programului este
conceptul unificator i cadrul explicit de luare a deciziilor. La polul opus, Wildavsky68
acuza c fixaia asupra structurii programului este cel mai pernicios aspect al PPBS i c
este o simulare care acumuleaz date nesemnificative sub categorii vagi.
Datorit impunerii inopinate a PPBS, ageniilor, n cele mai multe cazuri, le-au lipsit
datele cerute de ctre sistem: indicatori de performan i costuri de program n formatul
PPBS. Fr sprijinul adecvat al sistemelor de contabilitate i controlul managementului,
68
A se vedea Wildavsky, Aaron The Politics of the Budgetary Process 3rd ed., Little, Brown and Company,
Boston, 1979, p.137
65
Finane i Bugete Publice
cteva dintre agenii s-au opintit. Unele alocri ale costurilor erau arbitrare. Era dificil de
obinut eficiena i eficacitatea programelor. Planurile financiare i programele multianuale
adesea deveneau doar liste ale dorinelor.
Esena PPBS era analiza politicilor i programelor. Date i analiti buni se gseau
greu, n ciuda recrutrii rapide realizate pentru deficitul de mai trziu. Ageniile fceau
progrese lente n identificarea i cuantificarea programelor, n parte datorit lipsei datelor
relevante, n parte datorit limitrilor cuantificrii. t o mai profund considerare a ctorva
probleme.
PPBS nu era util n tratarea cu segmentele largi ale cheltuielilor guvernamentale:
programe de acordare a unor drepturi, transferuri de pli ctre guverne locale i statale;
cheltuieli de taxe i cheltuieli extra-bugetare. Aproape toate acestea erau programe
necontrolabile care au fost ngheate n legislaie.
Congresul a ntmpinat PPBS cu ceva mai puin entuziasm. El s-a opus fiecrei
reforme bugetare majore nainte de PPBS. Cu privire la formatul PPBS, Congresul a insistat
pe prezentarea tradiional a bugetului i pe prezervarea structurii de alocare existente.
Revizuiri ale comitetelor au continuat s se concentreze pe unitile organizaionale i
obiectele de cheltuieli cu o lovitur dat analizei programelor.
Testul acid al PPBS sau al oricrei alte reforme bugetare este efectul su asupra lurii
deciziilor. Lipsind orice mbuntiri vizibile n alocarea resurselor, prea o nebunie s supori
costurile politice i administrative greoaie ale implementrii unui sistem att de complex ca
PPBS. Unii autori69 au susinut c PPBS era sortit eecului nc de la nceput i c susintorii
acestuia erau incredibil de naivi n ateptarea unor rezultate pozitive. Departe de a fi un
instrument neutru pentru o alctuire bugetar mai bun, era justificat prin valori politice
care mergeau mpotriva modurilor uzuale de negociere, compromis i rezolvare a conflictelor.
Prin schimbarea bazei de alocare a fondurilor, PPBS a intensificat tensiunile ntre
grupurile competiionale. Chipurile uitndu-se la toate programele de la ciorne n locul
prilor incrementale, acesta relua btlia politic a anului trecut. Teoretic, totul era gata de
lupt. Prin prezentarea obiectivelor explicite, a rezultatelor i alternativelor n locul
generalitilor cu care toat lumea putea fi de acord, el escalada conflictul n loc s-l creeze.
Planurile financiare i programul multianual au adugat o povar de calcul imposibil la un
proces bugetar deja suprancrcat. Alctuirea bugetar nu era comprehensiv la PPBS, ci
secvenial , repetitiv i fragmentar. Att de contraproductiv era PPBS, nct mpiedica
luarea deciziilor bugetare n loc s le grbeasc. n consecin, avea un mic efect asupra
deciziilor.
Spre deosebire de Wildavsky, care dorea s salveze analiza politic de PPBS, ali
70
autori prefera s elibereze PPBS de mbriarea nbuitoare a procesului bugetar. El privea
procesul bugetar ca n mod fundamental anti-analitic datorit preocuprilor sale legate de
rutina bugetar de zi cu zi. PPBS a euat ca agent al schimbrii deoarece nu a avut succes n
penetrarea acestei rutine bugetare vitale. Pentru ca analiza s aib succes trebuia ndeprtat
de alctuirea bugetar.
69
Wildavsky, op.cit, p.137
70
A se vedea pentru detalii Schick Allen, Capacity to Budget, The Urban Institute Press, Washington D.C.,
1990
66
Finane i Bugete Publice
Ali autori au identificat o serie de limite sau dezavantaje a sistemului PPBS, att din
punct de vedere politic ct i tehnic. Printre acestea amintim71:
- aplicarea acestei metode prezint riscul creterii puterii tehnocratice i al
diminurii libertii de alegere a decidentului public
- metoda conduce la centralizarea deciziei n detrimentul puterii
administratorilor locali, programele fiind elaborate la nivel national
- puterea parlamentului privind elaborarea i controlul bugetar ar fi limitat
prin generalizarea bugetelor-program
- imposibilitatea de a defini cu claritate anumite obiective
- dificultatea de a cuantifica exact costurile i de a masura corect avantajele
71
Iulian Vcrel, etc., op. cit., 2004, pag. 531
72
A se vedea Giakanis, Gerasimos A. Local Government Budgeting, Praeger Publishers, Westport, 1999,
pag. 27
67
Finane i Bugete Publice
alternative pentru fiecare program de finanat. Se stabilesc care programe trebuie finanate (se
mai numete i pachet decizional73), se ierarhizeaz i sunt trimise unitii decizionale
superioare. Aceasta la rndul ei, i formuleaz soluiile alternative prin agregarea pachetelor
decizionale primite de la subordonaii lor i pe baza aceluiai proces ca cel prezentat anterior
se stabilesc propriile programe de finanat (pachet decizional) i le trimite unitii decizionale
superioare. Totalitatea pachetelor decizionale se reflect n bugetul previzionat al statului,
respectiv al comunitii locale. n continuare, se determin nivelul angajamentului bugetar
(limita de resurse disponibil aferent cheltuielilor) i se ierarhizeaz pachetele decizionale, n
funcie de prioritile generale ale guvernului (local sau central) dup cum urmeaz:
ordonatorul superior preia cifrele bugetare corespondente cheltuielilor acestei unitii
decizionale inferioare pe anul anterior i analizeaz pentru fiecare program, n parte, utilitatea
i eficacitatea acestuia. n cazul n care, se observ c randamentul unui program este foarte
sczut, atunci ne aflm la nivelul 0, ceea ce nseamn o anulare a alocaie bugetare pentru
respectivul pachet decizional. Dac randamentul programului este relativ mic, n comparaie
sumele cheltuite ne situm n dreptul nivelului redus, ceea ce nseamn continuarea finanrii,
dar cu resurse inferioare. Ne aflm n nivelul normal (randamentul ateptat), atunci cnd
alocaiile rmn aceleai. i, nu n ultimul rnd, nivelul crescut, cnd se mrete finanarea
pentru pachetul decizional respectiv. Acelai proces se va desfura i la nivelul ierarhic
inferior, pn la baz, alegndu-se care pachete decizionale se vor finana din resursele
existente.
O metod asemntoare ZBB este buget int baz, care cere managerilor s-i
evalueze pachetele decizionale pornind de la premisa c alocaiile bugetare viitoare vor fi
reduse la 70 sau 80% din alocaiile curente. Aceast stare de fapt determin managerii, pe de-
o parte s alctuiasc pachete decizionale, care vor complet diferite de cele anterioare pentru a
nltura situaiile n care li se ntrerupe sau reduce finanarea i, pe de alt parte, i va stimula
s gseasc surse alternative de finanare i s mreasc indicele de colectare a impozitelor i
taxelor.
Avantajul acestor metode este faptul c la procesul de elaborare a bugetului particip
toate nivelurile de decizie, ceea ce nseamn o mai bun comunicare ntre ordonatorii de
credite superiori i cei inferiori, o mai bun evaluare a nevoilor fiecrei uniti
organizaionale, precum i o acuratee a informaiilor n fundamentarea programelor. Pe de
alt parte, aceast metod stimuleaz concurena n interiorul organizaiei (ntre birouri,
departamente, servicii, etc.) de a elabora pachete decizionale coerente, bine fundamentate, n
vederea obinerii alocaiei bugetare. n acelai timp, ncurajeaz aceste uniti decizionale s
fie eficiente, dac doresc s-i suplimenteze resursele.
Metoda, prezint totui i o serie de dezavantaje:
n aplicarea metodei, nu s-a inut seama de factorul politic, care, dup cum se tie, are
rolul determinant n alocarea fondurilor, ceea ce s-a transpus ntr-o denaturare a
73
Un pachet decizional n nelesul acestei metode cuprinde : obiectivul sau rezultatul dorit; descrierea
programelor i subprogramelor pe baza crora se va atinge obiectivul; analiza costurilor i avantajelor presupuse;
alternativele realizare a obiectivelor, coroborat cu costurile fiecrei alternative, precum i justificarea alegerii
uneia din alternative.
68
Finane i Bugete Publice
74
Shah,, Anwar, - Budgeting and budgetary institutions, The International Bank for Reconstruction and
Development/ the world bank, 2007
69
Finane i Bugete Publice
75
Gianakis, Gerasimos A., McCue, Clfford P., op. cit, p.26
76
Gianakis, Gerasimos A., McCue, Clfford P., op. cit, p.27
77
McGill, R., Performance Budgeting. International Journal of Public SectorManagement, Vol. 14, No. 5,
2001, p. 376-390. apud Achieving Results.Performance Budgeting in the Least Developed Countries, United
Nations Capital Development Fund , August 2006, p. 21-22
70
Finane i Bugete Publice
78
Sursa: Achieving Results.Performance Budgeting in the Least Developed Countries, United Nations Capital
Development Fund , August 2006, p. 2
71
Finane i Bugete Publice
Obiective Evaluarea
schimbarilor in
Strategic Eficacitatea conditiile socio-
(3 ani) impactului economice
datorate livarii
serviciilor si
infrastructurii
Tinte pe 3 ani
Tinte anuale
Testarea
Operational Eficacitatea procesului si a
(anual) output-urilor rezultatelor
immediate ale
livarii serviciilor
si infrastructurii
Activitati
Input-uri
Cheltuieli
Economia input-
Bugetare bugetare, analiza
urilor
costurilor
unitare
Costuri
72
Finane i Bugete Publice
79
Bland, Robert L, Rubin Irene S. , op. cit, p.135
80
Kim, John M., From Line-item to Program Budgeting Global Lessons and the Korean Case, Korea Institute
of Public Finance, p. 17
73
Finane i Bugete Publice
rar identificate. Rezultatul a fost c era foarte dificil, cu excepia celor din interior, s
identifice programele i s determine costurile acestora.
Influenat de Comisia Hoover81, guvernul federal a mandatat implementarea bugetului
pe programe i performane prin statut. Actul pentru Procedura Bugetar din 1950 cerea
conducerii fiecrei agenii, n consultare cu directorul Biroului pentru Buget, s sprijine
"justificrile bugetului prin informaii asupra performanei i a costurilor programelor pe
uniti organizaionale". Amendamentele la Actul Securitii Naionale din 1949 cereau
Departamentului Aprrii s instaleze bugetul pe performane n trei servicii.
Bugetul Statelor Unite pentru anul fiscal 1950-1951 a fost primul care a artat efectele
alctuirii bugetului pe programe i performane. Ageniile au prezentat aproape 90 de procente
din cheltuielile propuse cu costuri stabilite pe programe i performane, specificnd
obiectivele majore crora acestea trebuie s serveasc i rezumnd ntr-un program de lucru
munca ce trebuie depus pentru a ndeplini obiectivele date. ntr-o msur mai mic,
Congresul a nceput s aloce fonduri dup programe i activiti mai degrab dect dup
obiectul cheltuielilor. Totui, a doua Comisie Hoover nu a fost ncntat de aceste mici
nceputuri, iar n 1955 a urgentat implementarea bugetului pe programe la scal larg.
Dei simplu ca i concept, bugetul pe programe i performane s-a dovedit a fi o
sarcin mare consumatoare de timp i adesea frustrant, nct guvernele, la toate nivelurile,
urmnd conducerea guvernului federal, au ncercat s implementeze urmtoarele componente
ale "noii reforme":
1. Identificarea programelor i a costurilor acestora, cum ar fi reabilitarea fizic i
emoional a handicapailor, servicii corecionale i sigurana autostrzilor.
2. Fragmentarea programelor n uniti mai mici, subprograme, activiti i concentrarea
costurilor. Astfel, un program pentru controlul cancerului ar putea include ca
subprograme: depistarea cazurilor , tratament i ngrijire medical i educaie public.
Depistarea cazurilor poate fi subdivizat mai departe n activiti precum raze X i testare
n laborator. Aceast structur a programului pe trei pri ducea la confuzie semantic i la
o nesfrit ceart referitoare la nelesul programului, subprogramului i activitii. Era,
de asemenea, necesar s se fac distincia ntre programe i funcii sau subfuncii. Astfel,
controlul cancerului poate fi parte a unei subfuncii cum ar fi prevenirea, controlul i
tratamentul bolilor cronice. n schimb, subfunciile pot fi pri ale unor funcii mai largi -
servicii ale sntii.
3. Dezvoltarea de uniti pentru msura muncii ce trebuie depus pentru fiecare activitate,
spre exemplu, numrul de raze X, numrul de teste de laborator, numrul de mile de
strad meninute, numrul de operaii pentru corectarea handicapurilor fizice sau numrul
de prizonieri consiliai. Unele uniti de msurare sunt relativ uor de identificat n
programe cuantificabile. Pentru domeniile mai complexe precum educaia, sntatea
mental i aplicarea legii, dezvoltarea msurilor de performan este mai dificil, dar
totui posibil.
4. Msurarea muncii ce trebuie depus pentru fiecare activitate, timpul i costurile necesare
pentru ndeplinirea acestei munci. Fr un sistem de msurare a muncii i un sistem
81
A se vedea Axelrod, Donald, Budgeting for Modern Government, op. cit., p.281 - 282
74
Finane i Bugete Publice
contabil care s acumuleze costurile pe programe, acest pas relativ simplu nu poate fi
implementat.
5. Dezvoltarea unor uniti de timp i de cost pentru fiecare activitate, cum ar fi timpul i
costul necesare meninerii unei mile de drum. Este experiena istoric suficient pentru a
determina unitile de cost sau de timp? Sau ar trebui ca standardele de timp sau costuri
bazate pe studii detaliate s fie dezvoltate?
6. Rezumarea tuturor datelor ntr-un program de munc pentru fiecare activitate: munca ce
trebuie depus, unitile de msur, unitile de timp i cost, timpul i costurile totale.
Costul include nu doar serviciul de personal, ci i alte obiecte de cheltuieli.
7. Folosirea programelor de munc pentru fiecare activitate sau concentrarea costurilor
pentru a dezvolta bugetul ageniei.
8. Alocarea fondurilor pe programe.
9. Raportarea i compararea performanei i costurilor actuale cu costurile i performana
proiectat. O asemenea analiz a variaiei este integral alctuirii bugetului pe
performane i programe, deoarece ea pune n lumin eficiena i eficacitatea programului.
10. Folosirea trimestrial a rapoartelor de performan n implementarea bugetului, ca baz
pentru alocarea fondurilor ctre agenii.
11. Determinarea gradului n care atingerea intelor pentru fiecare activitate duce la
ndeplinirea obiectivelor pe termen scurt sau pe termen lung ale programelor, cum ar fi
reducerea incidenei variatelor tipuri de boli sau a numrului accidentelor rutiere, rnirilor
sau a mortalitii.
Exemple de bugete pe programe i performane. Cteva exemple ilustreaz abordarea
folosit de guverne pentru a instala bugetul pe programe i performane. n 1972, unele state
au sprijinit un buget model pentru meninerea infrastructurii statale ca baz pentru dezvoltarea
programului i alocarea resurselor. Aproximativ douzeci de ani mai trziu, modelul se utiliza
nc. Dup cum arat tabelul urmtor, costurile a zece activiti majore cuprinznd meninerea
autostrzilor sunt bazate pe un program de munc detaliat, incluznd uniti de msur i
obiecte de cheltuieli.
Model de buget pe programe i performane pentru meninerea infrastructurii
A: Rezumat al bugetului pe performane pentru conducere
Program de munc Obiect de cheltuieli
n dolari
Cod Activitate de n uniti n Munc Echipament Materiale Servicii Buget
meninere a strzilor de munc oameni/zile contr. total
101 Plombare gropi 3500 t 2800 67200 11200 21000 - 99400
102 Reparaii la nivel 32000 t 2090 50200 43900 192000 - 286100
103 Plombare adnc 7000 t 1285 30800 36200 42000 - 109000
sau nlocuire total
la adncime
75
Finane i Bugete Publice
76
Finane i Bugete Publice
82
Lee Robert D Jr., "Dezvoltri n Bugetul Statal;Tendinele a Dou Decenii", Revista de Administraie Public
(mai/iunie 1991), p. 256
77
Finane i Bugete Publice
78
Finane i Bugete Publice
In this world, nothing is certain but death and taxes. Benjamin Franklin
(1706-1790)83 Another difference between death and taxes is that death is
frequently painless. - Anonymous84
83
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; http://www.famous-quotations.com/ ; Dou lucruri sunt inevitabile
n via: moartea i impozitele.; Un foarte cunoscut om de tiin american. A activat de asemenea ca un foarte
bun om de stat, filozof i publicist. S-a nscut n Boston, la ianuarie 1706 i a murit la 17 aprilie 1790.
84
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; O alt diferena ntre moarte si impozite este c moartea este cel
mai adesea mai puin dureroas.
85
Vezi i Hoan Nicolae, Impozitarea veniturilor i distribuirea acestora, Impozite i taxe, nr.1-2, pag. 41-
46, 1996; Hoan Nicolae, Instituia impozitului, Impozite i taxe, nr.10-11, pag. 131-136, 1996; Iulian
Vcrel, op.cit., pag. 213.
79
Finane i Bugete Publice
86
Tulai Constantin, op. cit., pag 193
87
M. Allais, Limpt sur le capital et la reforme montaire, Hermann Editeurs des Sciences et des Arts, Paris,
1989, p. 36 43, apud Tulai Constantin, op. cit., pag 211-212
88
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; O amend este un impozit pentru c ai fcut ceva ru. Un impozit
este o amend pentru c ai fcut ceva bun.
89
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Un cetean poate greu diferenia un impozit de o amend, cu
excepia faptului c, n general, amenda este mai uoar - Gilbert Keith Chesterton, scriitor i ziarist englez
90
note de curs i manualul cursului Maximizarea i managementul veniturilor pentru administraia public
local, consultant Joe Kelly, Programul de Asisten al Ageniei SUA pentru Dezvoltare Internaional pentru
Administraia Local din Europa Central i de Est / Romnia, n colaborare cu Opportunity Associates -
Romnia i Chemonics International
80
Finane i Bugete Publice
81
Finane i Bugete Publice
91
Tulai Constantin, op. cit., pag 205
92
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Aceasta ar nsemna ntr-o traducere aproximativ: Impozitarea este,
la urma urmei, cea mai dificil funcie a guvernului i este aceea mpotriva creia sunt cele mai mari anse ca
cetenii s se revolte; cel de-al 3-lea preedinte al SUA, autor al Declaraiei de Independen i Virginia
Statute for Religious Freedom.
93
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Puterea de-a impozita oamenii i proprietatea lor este esenial
pentru existena guvernului
94
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitele sunt, la urma urmei, datorate pentru a plti privilegiile
de a fi membri unei societi organizate; cel de-al 32-lea preedinte al SUA, n perioada 1933 - 1945
95
http://www.greentaxes.org; http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; mi place s pltesc impozite. Cu ele
cumpr civilizaie; jurist american, membru al Curii Supreme SUA
96
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; mi place s-mi pltesc impozitele. M face s m simt mai
puin vinovat.
82
Finane i Bugete Publice
97
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Cnd statul este just, impozitele sunt puine. Filozof politic,
american de origine engleza, membru marcant al revoluiei americane.
98
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; De ce oamenii mor de foame? Deoarece regii cheltuie banii
provenii din impozite; Lao Tzu (Old Master), filozof chinez taoist, cunoscut pentru dictonul Stop thinking, and
end your problems. Data nateri este plasat undeva ntre 600 i 300 .C. Acesta nu este numele lui real, el a
rmas cunoscut sub acest nume care nseamn "Maestrul cel btrn"
99
Hoan Nicolae, Instituia impozitului, Impozite i taxe, nr.10-11, 1996, pag.131-136,
100
Gabriel Ardant, Histoire de limpot, Libraire Artheme Fayard, Paris, 1972, pag 136
101
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitele cresc fr ploaie vechi proverb evreiesc
102
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; http://www.famous-quotations.com/; Indiscutabil este un progres.
Americanul mediu pltete acum pentru impozite aproape jumtate din ceea ce obine ca i salariu
83
Finane i Bugete Publice
103
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Libertatea conduce la impozite excesive; Efectul impozitelor
excesive este sclavia; mare scriitor i publicist francez
104
vezi i Conu Constantin, Impozitele i impozitarea - sinteza documentar, revista Impozite i taxe, nr.8, pag.
88-93, 1996; Iulian Vcrel, op. cit., pag. 225 - 227
84
Finane i Bugete Publice
85
Finane i Bugete Publice
105
vezi i Conu Constantin, Impozitele i impozitarea - sinteza documentar, revista Impozite i taxe, nr.8, pag.
88-93, 1996 ; Bistriceanu Gheorghe D., Sistemul aezrii i ncasrii impozitelor i taxelor, revista Impozite i
taxe, nr.1-2, pag. 109-112, 1996; Iulian Vcrel, op.cit., pag 215-216
86
Finane i Bugete Publice
106
vezi i Gheorghe D. Bistriceanu, Cotele de impozit, revista Impozite i taxe, nr.12, pag. 95-96, 1995
87
Finane i Bugete Publice
88
Finane i Bugete Publice
acetia i nsueau frecvent o parte din impozitele ncasate, printr-o serie abuzuri
fiscale ncasnd mai mult dect vrsau statului.
Perceperea impozitelor printr-un aparat fiscal specializat al statului se realizeaz
astfel:
n cazul impozitelor ncasate de la persoanele fizice, dup felul n care acestea se
ncaseaz, pot fi:
- impozite portabile - atunci cnd pltitorul este cel care se deplaseaz la
administraia financiara i achit impozitul
- impozite cherabile - atunci cnd perceptorul ( funcionarul administraiei
financiare ) se deplaseaz la contribuabil i ncaseaz impozitul datorat
n cazul impozitelor ncasate de la persoane juridice, la o serie de impozite, legea
prevede folosirea mai multor metode:
stopajul la surs const n vrsarea impozitului la buget de ctre tere persoane
(metoda reinerii i vrsrii). Exemplul cel mai frecvent l constituie impozitul pe
salarii. n acest caz, ntreprinderea, patronul, calculeaz pe baza legii i a salariul
brut cuvenit fiecrui angajat impozitul pe salariul legal datorat, iar ceea ce rmne,
salariul net, datoreaz angajatului. Impozitul reinut astfel trebuie virat la bugetul
de stat. i pentru impozitul pe profit, pe dividende sau alte pli obligatorii, tot
persoana juridic are aceleai obligaii: calculul i vrsarea direct ctre stat.
aplicarea pe timbre fiscale sau cum mai este denumit metoda cumprrii i
anulrii de timbre fiscale. Aceasta metod se aplic pentru impozitarea anumitor
venituri i pentru ncasarea unor taxe locale. Timbrul fiscal este cumprat i aplicat
pe documentul respectiv n locurile i n valorile prevzute expres de legislaia
fiscala.
107
vezi i Gheorghe D. Bistriceanu, Cotele de impozit, revista Impozite i taxe, nr.12, pag. 95-96, 1995; Iulian
Vcrel, op.cit., pag. 216-219
89
Finane i Bugete Publice
calcul a impozitului. Aceast distincie este legat de nelegerea diferit a celor doua noiuni:
materia impozabil i baza de calcul a impozitului.
Cotele de impozit sunt difereniate n funcie de natura i mrimea venitului
impozabil, precum i (eventual) de categoriile de pltitori.
Cotele de impozit sunt de mai multe feluri, i anume:
1. cote fixe (n sum fix, egala, forfetar)
2. cote procentuale: proporionale; progresive: orizontale i verticale; simple sau
compuse; regresive
1. Cotele fixe ( n suma fix, forfetare) sunt stabilite n sume fix (egal), neschimbat,
independent de mrimea venitului impozabil, de averea sau situaia social a pltitorului.
Aceste cote se utilizeaz, de regul, atunci cnd bazele impozabile se exprim n uniti
naturale. Cotele n sum fix pe unitatea de msura se aplic n aceeai sum pe fiecare
unitate de msur a mrfii. n ara noastr, ele au astzi o utilizare restrns, deoarece nu sunt
echitabile, nu difereniaz impozitul n funcie de mrimea obiectului impozabil. Neputnd
opera diferenieri n funcie de mrimea materiei impozabile, impozitele stabilite n cot fix
devin regresive odat cu creterea materiei impozabile i deci un astfel de impozit nu poate fi
folosit, din capul locului, ca o prghie financiar.
2. Cote procentuale:
Cotele procentuale reprezint un procent din suma n lei a materiei impozabile. Aceste
cote se aplic numai bazelor impozabile exprimate valoric. Ele cunosc mai multe variante
dup cum urmeaz:
Cotele proporionale sunt acelea a cror procent rmne nemodificat (constant),
indiferent de mrimea obiectului impozabil i de situaia social a pltitorului. Aceste cote
se numesc proporionale, deoarece, dac se face raportul ntre impozitul rezultat prin
aplicarea lor i materia impozabil, se constata c proporia rmne aceeai, constant.
Cotele proporionale stimuleaz agenii economici s-i dezvolte i s-i perfecioneze
activitatea, pentru c indiferent de ct crete materia impozabil, partea ce revine statului
rmne constant - spre deosebire de cazul aplicrii unor cote progresive cnd partea
cuvenit statului, crete mai repede dect creterea materiei impozabile. Aceste cote de
impozit se aplic i veniturilor populaiei n cazurile n care impozitul respectiv nu are
drept scop redistribuirea veniturilor contribuabililor.
Cotele progresive sunt acele cote de impunere care cresc, progreseaz, pe msura
creterii venitului impozabil, fie ntr-un ritm constant, fie ntr-un ritm variabil. n funcie
de natura venitului impozabil i de categoriile de pltitori, cotele progresive pot s opereze
att orizontal ct i vertical. Pentru progresivitatea orizontal este caracteristic faptul c,
la veniturile impozabile egale ca mrime, cota de impozit este diferit n funcie de natura
venitului impozabil i categoriile de pltitori. n schimb la progresivitatea vertical cota
de impozit crete pe msura creterii veniturilor , precum i n funcie de natura venitului
impozabil i de categoriile de pltitori. La un moment dat cotele progresive nu mai cresc,
ele nghea devenind cote proporionale. Aceasta este necesar, deoarece altfel s-ar
ajunge nu numai la o egalitate ntre venitul impozabil i impozit, ci chiar - prin reducere la
absurd - la un impozit mai mare dect baza impozabil.
90
Finane i Bugete Publice
Cotele progresive verticale sunt la rndul lor, de dou feluri i anume: simple i
compuse. n cazul cotelor progresive simple se aplic procentul de impunere aferent
tranei de materie impozabile, la ntreaga mas impozabil deinuta de contribuabil.
Cotele progresive compuse (pe trane, alunectoare pe trane, scara impunerii) se
calculeaz separat, aplicndu-se fiecrei trane procentul aferent: dup efectuarea acestei
operaii se nsumeaz impozitul corespunztor fiecrei trane de materie impozabil,
obinndu-se impozitul total de plata.
Cotele regresive nu sunt specifice economiei romaneti actuale i n acest caz cotele scad
pe msura creterii venitului impozabil, n scopul avantajrii pltitorului, pentru obinerea
unei mase impozabile ct mai mari - caz n care impozitul, n sume relative este mai mic.
Impozitul n cote fixe, de fapt dup cum arat i denumirea sa este constant, ca sum
absolut - din momentul n care depete pragul minim neimpozabil - i regresiv ca procent
din materia impozabil .
Faptul c acest tip de impozit este regresiv, atunci cnd materia impozabil crete, face ca
povara fiscal s fie mai greu de suportat atunci cnd materia impozabil este mic, respectiv
din ce n ce mai uor de suportat pe msura creterii materiei impozabile. n consecin un
impozit ce cunoate asemenea cote ar putea fi folosit, doar n cazuri limitate, ca o prghie
fiscal, pentru c stimuleaz contribuabilului s obin o materie impozabil brut ct mai
mare i astfel sarcina fiscal s devin din ce n ce mai uor de suportat
Pe de alt parte ns, asemenea cote de impunere ncalc flagrant orice principii de echitate
fiscal : n cazul acestui impozit (impozit n sum fix) nu poate fi vorba de o echitate,
deoarece la stabilirea lui nu se are n vedere nici mrimea venitului sau averii i nici situaia
personal a pltitorului108. Practic un impozit ce ar cunoate asemenea cote este de mult
vreme doar un element al istoriei fiscalitii.
Impozitul n cote proporionale, dup cum arat i denumirea sa, i menine
proporionalitatea fa de materia impozabil, crete doar n ritmul n care crete materia
impozabil, ceea ce face s rmn constant ca pondere n totalul materiei impozabile. Un
impozit stabilit n asemenea cote, este neutru fa de variaia materiei impozabile i deci
folosirea lui ca prghie financiar este practic imposibil - indiferent de materia impozabil
deinut, contribuabilul va plti ca procent acelai impozit, deci nu-l nici ncurajeaz dar nici
nu-l descurajeaz n aciunile sale de obinere a materiei impozabile. Un asemenea tip de
impozit este, cel mult, expresia unei echiti n faa impozitului. Dei aplicat nc, n unele
ri, impunerea n cote proporionale s-a folosit pe scar larg la calcularea impozitelor de tip
real, astzi mai folosindu-se n cazul impozitelor directe pentru calcularea impozitului pe
profit i n cazul impozitelor indirecte (taxa pe valoarea adugat, taxe vamale). Acest gen de
impozite sunt una dintre cele mai vechi forme i nu de puine ori se pot auzi voci care cer
revenirea la acele practici:
A 10 percent flat tax should be our goal. After all, back in Bible times, the
people of Israel paid a "tithe" - that is, a 10 percent flat tax - to God. If God
Himself only demands a tithe, who does Uncle Sam think he is, demanding
108
Iulian Vcrel, op. cit., pag.217
91
Finane i Bugete Publice
more? - Michael Reagan109; It is not too much to hope that some day we
may get back on a tax basis of 10 percent, the old Hebrew tithe, which was
always considered a fairly heavy tax. - Andrew Mellon (1855-1937)110
Impozitul n cote progresive, a fost introdus ncepnd cu a doua jumtate a secolului
al XIX-lea. Este aici caracteristic faptul c, cota impozitului nu rmne constant - ca la
impozitele proporionale - ci crete mai repede dect creterea materiei impozabile, fie ntr-un
ritm constant fie ntr-unul variabil. Astfel n funcie de felul n care cresc cotele de impunere,
n practic, se cunosc dou variante ale impunerii progresive: progresivitate simpl (global)
i respectiv progresivitate compus (pe trane).
Impozitul n cote progresive simple se aplic prin nmulirea materiei impozabile cu
cota corespunztore nivelului acesteia. Ca efect se observ c impozitul crete ceva mai
repede dect materia impozabil, att ca sum absolut ct i ca procent din materia
impozabil. Dat fiind faptul c asupra materiei impozabile aparinnd unui pltitor se aplic
aceeai cot (corespunztoare tranei n care se ncadreaz materia impozabil), se observ
ns o proporionalitate, pe fiecare tran corespunztoare cotei. La fiecare schimbare de
tran are loc o cretere brusc a impozitului, ceea ce dezavantajeaz contribuabilii situai
imediat dup schimbarea tranei.
Impozitul n cote progresive pe trane, presupune divizarea materiei impozabile n
mai multe trane, iar pentru fiecare tran este stabilit o anumit cot. Prin nsumarea
impozitelor pariale, calculate pentru fiecare tran de materie impozabil n parte, se obine
impozitul de plat.
Impozitul crete odat cu creterea materiei impozabile, dar mai repede dect aceasta,
aspect i evident dac analizm impozitul ca procent din materia impozabil. Ce difereniaz
cotele progresive pe trane de cotele progresive simple este comportamentul impozitului n
jurul tranelor de impunere. Dac la cotele progresive simple, la schimbarea tranelor, se
observ cum impozitul crete brusc, la cotele progresive pe trane se evideniaz o cretere
liniar, uniform. Se poate constata astfel c impozitele progresive pe trane elimin
dezavantajele impunerii progresive pe trane - pentru contribuabilii situai imediat dup
schimbarea tranei - conservnd toate avantajele de echitate pe care le ofer impunerea
progresiv.
Impozitul n cote regresive. La acest tip de impozit se observ cum odat cu
creterea materiei impozabile cota de impunere este din ce n ce mai mic. Cu toate cele
presupuse de denumirea sa, impozitul regresiv, n sum absolut, crete odat cu creterea
materiei impozabile dar mult mai ncet, n apropierea tranelor observndu-se chiar o scdere
relativ brusc.
Este cazul s facem aici i o precizare terminologic, introducnd distincia ntre
impozit regresiv i impozit cu cote de impunere regresive. Delimitarea este dat de analiza
109
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Un procent de impozit unic de 10% ar trebui s fie obiectivul
nostru. La urma urmei, pe timpurile biblice, cetenii Israelului plteau o zecime, care era unic de 10% lui
Dumnezeu. Dac nsui Dumnezeu cerea doar o zecime, cine se crede Unchiul Sam ca s cear mai mult ?;
american, important om de pres i televiziune, fiul vestitului fost preedinte al S.U.A.
110
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Nu este prea s sperm c ntr-o zi ne-am putea ntoarce la un
impozit de 10%, vechea zecime evreiasc care ntotdeauna fost considerat o tax cinstit de grea.; Una din
figurile proeminente ale dezvoltrii industriei i finanelor n SUA. A deinut funcia de secretar ar Trezoreriei
SUA n perioada 1921-1932.
92
Finane i Bugete Publice
impozitului n cote regresive. Astfel se poate pune n eviden faptul c dei cotele sunt
regresive, impozitul n sum absolut nu este regresiv. n mod diferit de cele artate anterior
un impozit poate fi regresiv chiar dac cotele de impunere nu sunt regresive.
Astfel nu putem fi de acord cu afirmaia n practica fiscal se ntlnete i impunerea n cote
regresive ca o consecin a impozitelor indirecte. Aceasta, deoarece impozitul pltit la
cumprarea unei mrfi sau la utilizarea uni serviciu ca sum fix pe unitatea de produs sau ca
cot procentual este acelai, indiferent de mrimea veniturilor cumprtorului. Cu alte
cuvinte, ponderea impozitului n venitul cumprtorului este invers proporional cu venitul
acesteia111. Greeala este dat chiar de confundarea celor dou noiuni: impozit regresiv i
respectiv impozit cu cote regresive.
Altfel spus, impozitele indirecte sunt regresive, n raport cu materia impozabil chiar dac
cotele de impunere sunt fixe sau proporionale, pentru c raportnd impozitul la materia
impozabil, raportul respectiv devine regresiv, ca n cazul impozitelor stabilite n cote
regresive. Dar cu toate acestea nu putem afirma c impozitele indirecte au cote regresive.
Din punct de vedere al materiei impozabile nete, n sum absolut, se observ, n
toate cazurile o cretere, de altfel fireasc, pentru c nici ntr-un caz, impozitul nu anuleaz
creterea materiei impozabile. Desigur, teoretic, ar putea exista un asemenea caz, dar el este
absurd, conducnd practic, la confiscarea materiei impozabile.
Se observa c materia impozabil net are un comportament diferit pentru fiecare tip
de impozit. Se observa foarte clar regresivitatea materiei impozabile nete n cazul impunerii n
cote regresive precum i proporionalitatea creterii materiei impozabile nete, odat cu
creterea materiei impozabile brute, n cazul cotelor proporionale. Nici celelalte tipuri de cote
nu sunt mai puin evidente n influena pe care o au asupra materiei impozabile nete.
111
Iulian Vcrel, op. cit., pag. 219
112
Adam Smith, Avuia Naiunilor, Editura Academiei R.P.R., 1962-1965; citatele urmtoare: pag. 242 - 243
113
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Trebuie ca supuii fiecrui stat s contribuie, pe ct posibil, la
susinerea statului, n raport cu posibilitile lor respective, adic n raport cu venitul de care, sub protecia acelui
93
Finane i Bugete Publice
stat, ei se pot bucura; Adam Smith este un bine cunoscut economist i filozof scoian. Una dintre cele mai
celebre , cugetri ale sale este Virtue is more to be feared than vice, because its excesses are not subject to the
regulation of conscience. (virtutea este mai de temut dect viciul, pentru c nu este supus cenzurii
contiinei); nscut n Kirkcaldy, Fife, Scotland. Data exact a naterii nu este cunoscut, el fiind botezat la data
de 5 iunie, 1723. A devenit faimos prin cartea sa Avuia Naiunilor aprut n 1776
114
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitul pe care fiecare persoan este obligat s-l plteasc
trebuie s fie bine precizat i nu arbitrar. Epoca de plat modalitatea de plat suma de plat, acestea trebuie s fie
clare i evidente, att pentru contribuabil ct i pentru orice alt persoan.
115
Juraj Nemec, Glen Wright, Public Finance: Theory and Practice in The Central European Transition, Ed.
NISPAcee, 1997, pag. 140
116
vezi i Nicolae Glaja, etc., Finanele statelor capitaliste Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1982;
Conu Constantin, Impozitele i impozitarea - sinteza documentar, revista Impozite i taxe, nr.8, pag. 88-93,
1996; Iulian Vcrel, op. cit., pag. 216 - 223
94
Finane i Bugete Publice
principii social-politice.
4.2.1.2. Principiul echitii fiscale
Ideea justiiei n materie de impunere a fost ntotdeauna acceptat. n timp ns,
noiunea a primit interpretri diferite (chiar divergente), iar practic orict s-a perfecionat
politica fiscala, impozitele n-au reuit s fie absolut echitabile.
Mathematical equality . . . cannot be reached in any system of taxation, and
it is useless and idle to attempt it. - Rufus W. Peckham (1838-1909)117
Teoretic, echitatea fiscal a fost nfiata n mod diferit de ctre diferiii susintori ai
colilor de finane. n Evul Mediu, se considera echitabil existena privilegiilor fiscale pentru
nobili, biserica i cler. n Frana, circula chiar aforismul "Nobilii servesc regele cu spada,
clerul cu rugciunile iar starea a treia cu banii.
De-a lungul istoriei, noiunea de echitate, care d substan noiunii de dreptate social
n domeniul impozitelor, a fost interpretata diferit. Timpul a condus la abolirea privilegiilor
fiscale, nelegndu-se inechitatea lor.
In the matter of taxation, every privilege is an injustice. - Voltaire (1694
1778)118
Tax exemption is a privilege derived from legislative grace, not a
constitutional right. - Lapsley W. Hamblen Jr. (1926 -)119
Considerndu-se c impunerea trebuie s fie universal, toi contribuabilii trebuie s
plteasc impozit i toi s fie tratai fiscal la fel - deci se pretindea o aa-zisa egalitate n faa
impozitelor.
Egalitatea n fa impozitelor pornete de la ideea mai veche, c serviciile publice sunt
n folosul tuturor i de aceea plata lor ar trebui s fie egal pentru toi cetenii. Cu timpul ns
acest principiu a fost nclcat, devenind discutabil, incompatibil cu evoluia i dezvoltarea
vieii i gndirii economice. Astfel, n unele ri, anumite venituri, cum sunt cele realizate de
pe urma plasamentelor n obligaiuni ale mprumuturilor de stat, nu se supun impunerii. De
asemenea, tot o nclcare a principiului echitaii o constituie i practica de a scuti de impozit
partea din veniturile societilor de capital destinat finanrii unor investiii din capital. Ceea
ce prea discutabil sau chiar inacceptabil, ntr-un anumit mod de interpretare al echitii
fiscale apare ns ntr-o alt lumin dac avem n vederea necesitatea obiectiv c impozitul
trebuie s devin i o prghie fiscal.
Astfel egalitatea n faa impozitului a fost nlocuit cu egalitatea prin impozite.
Acestea din urm presupune un tratament fiscal difereniat n funcie de mrimea venitului i
averii, de proveniena lor, n raport cu starea social, cu situaia personal a fiecrui pltitor.
Echitatea fiscala ne este nfiata i ca echitate aparent (sau matematic) respectiv
efectiv (sau real). De exemplu, aparent este echitabil ca doi angajai care pentru munca lor
primesc acelai salariu s plteasc acelai impozit pe salariu. Cei doi contribuabili ar fi astfel
117
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Echitatea matematic (perfect) nu poate fi atins n nici un
sistem fiscal i nu are nici un rost sau motivaie de-a ncerca s o obii; jurist america, judector Curtea de Apel
New York 1895-1909
118
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; n materie de impozite orice privilegiu este o injustee; autor i
filozof francez.
119
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Scutirile fiscale sunt privilegii din voia legislativului, nu un drept
constituional; Jurist american, membru din 1982 Board of Tax Appeals
95
Finane i Bugete Publice
120
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Trezoreria(SUA) prezint constant propuneri pentru ndeplinirea a
tot felul de obiective sociale prin intermediul sistemului fiscal. n general, aceste obiective pot fi ndeplinite mai
economic i mai complet prin alte mijloace; american, profesor de drept la Universitatea Harvard, din 1996,
reputat specialist n impozite i securitate social
121
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Lucrul cei enerveaz cel mai tare pe cei mai muli oameni este de-
a fi impozitai mai aspru dect vecinii lor.; Englez-irlandez, nscut la Romsey, Hampshire, Anglia, la 26 mai
1623, decedat n Londra, la 16 decembrie 1687, un foarte apreciat fizician, doctor si, nu n ultimul rnd
economist.
96
Finane i Bugete Publice
When people ask, "Why should the rich pay a larger percent of their income
than middle-income people?" - my answer is not an answer most people get:
It's because their power developed from laws that enriched them. - Ralph
Nader (1934-)122
Pentru a putea fi respectat echitatea n materie de impozite se cer a fi ndeplinite mai
multe condiii:
echitatea presupune existena unui minim neimpozabil, adic legiferarea scutirii de
impozit a unui venit minim care s permit satisfacerea nevoilor de trai strict necesare.
Acest minim trebuie s se justifice din punct de vedere economic - de exemplu la
impozitul pe profit, la taxa pe valoarea adugat s-ar cere ca minimul neimpozabil s-i
asigure ntreprinztorului supravieuirea. Minimul neimpozabil este ntlnit numai n
cazul impozitelor directe (mai ales la impozitele pe venit) neavnd aplicabilitate n
domeniul impozitelor indirecte, ceea ce atest lipsa de echitate a acestor impozite;
Impunerea trebuie s fie universal, general, adic toate persoanele fizice sau juridice
ce dein materie impozabil - venituri dintr-o anumit surs, care posed un anume gen de
avere sau fac anumite cheltuieli - trebuie s plteasc impozit. Aceasta condiie
presupune i inexistena posibilitilor de sustragere a unei pri a materiei impozabile de
la impunere, altfel spus, impunerea s fie astfel stabilit i realizat nct s se evite
evaziunea fiscal;
sarcina fiscal - absolut i relativ - a fiecrui contribuabil n parte, este necesar s fie
stabilit n funcie de puterea contributiv pe care acesta o deine : mrimea venitului
sau a averii i sarcinile sociale;
trebuie asigurat comparabilitatea sarcinii fiscale pe vertical i pe orizontal.
Respectarea sau nerespectarea echitaii fiscale rezult n ultim instan din felul
cotelor de impozit folosite123.
a) Echitatea fiscala la impunerea n sume fixe se caracterizeaz prin aceea c organele
fiscale stabilesc un impozit n sum fix n sarcina fiecrei persoane. Acest fel de
impunere nu este echitabil, deoarece la stabilirea impozitului nu se are n vedere nici
mrimea venitului sau averii i nici situaia personala, social a contribuabilului.
b) Echitatea fiscala la impunerea n cote procentuale. Impunerea n cote procentuale
poate fi realizata n: * cote proporionale; *cote progresive * cote regresive.
b1) Echitatea fiscala la impunerea n cote proporionale este o manifestare directa a
principiului egalitii n fa impozitelor, principiu proclamat odat cu trecerea la modul
de producie de tip capitalist. n cazul impunerii proporionale, deoarece cota de impozit
rmne neschimbata, se pstreaz n permanent aceai proporie ntre impozit i venit
(avere). Astfel, dei prin introducerea impunerii n cote proporionale s-a fcut un pas
nainte n asigurarea echitaii, fa de impunerea n sum fix, totui nici n acest caz nu se
respecta principiile echitaii fiscale. Impunerea n cote proporionale nu ine cont de faptul
122
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Atunci cnd oamenii ntreab, De ce bogaii pltesc un procent
mai mare din venitul lor dect oamenii din clasa medie? rspunsul meu este diferit de cel obinuit: Se
ntmpl asta pentru ca ei (cei bogai) i trag puterea din legile care i-au mbogit; jurist american, candidat la
preedenia SUA n 1996 i 2000
123
aspecte prezentate pe larg ntr-un paragraf anterior, comportamentul cotelor de impunere
97
Finane i Bugete Publice
98
Finane i Bugete Publice
ntr-o interpretare strict, aceast condiie poate conduce la concluzii absurde: aparatul fiscal s fie ct mai
redus (costurile sale s fie ct mai mult reduse), dar atunci i ncasrile fiscale vor fi (foarte probabil) mici pentru
c evaziunea fiscal va fi foarte ridicat.
99
Finane i Bugete Publice
impozitului pe ramuri pot fi ajustate n funcie de unele criterii economice, sociale, politice,
tehnologice, ecologice; sistemul de impozitare este mai ieftin.
n elaborarea acestei propuneri, autorul ei a avut n vedere faptul c toate impozitele
existente n prezent sunt n final reflectate n preuri, apreciind c nu este eficient s se
stabileasc impozit pe venit. Totodat, se considera c prin introducerea acestui impozit
veniturile publice nu vor mai fi colectate pe baza fluxurilor monetare, ci pe baza mijloacelor
productive (adic orice mijloc care face mai productiv activitatea omului). Cu alte cuvinte
impunerea bazat n special pe factorul munc ar fi, dup prerea sa, inadecvat, considernd
c este mai eficient i mai just ca ea s se bazeze pe munca trecut, pe factorul capital.
De menionat c, practic, idei de genul celor de mai sus n-au fost transpuse n viaa, iar
statele folosesc un numr mai mare sau mai mic de impozite n funcie de condiiile
economice, politice i sociale existente n fiecare ar.
Practicarea unui singur impozit este apreciat de ctre majoritatea specialitilor din
rile capitaliste contemporane ca fiind irealizabil i ineficient. n acest sens se considera c
un singur impozit stabilit pe baza puterii contributive a pltitorilor ar conduce la multe
nemulumiri, la accentuarea tendinelor evazioniste i de repercusiune a sarcinilor n seama
altora.
Cu toate cele artate, se considera de majoritatea specialitilor c pluralitatea
impozitelor este soluia momentan cea mai corespunztoare, cu att mai mult cu ct impozitul
este activizat ca prghie fiscal i fiecare obiect impozabil trebuie tratat ntr-un mod specific.
n concluzie, se poate afirma c un sistem fiscal poate fi apreciat numai prin prisma
tuturor consecinelor sale pe plan economico-social i nu doar n funcie de tipul i numrul
impozitelor.
Aprecieri privind consecinele i implicaiile de ordin economico-social ale unui
sistem fiscal pot fi fcute urmrind aspecte, cum sunt: ce obiect are impunerea; veniturile
(averea), cheltuielile sau amndou; ce fel de cote de impozit se folosesc: fixe, proporionale,
progresive sau regresive; ale cror clase i paturi sociale sunt veniturile (averea) i din
consumul cror clase sau paturi sociale fac parte bunurile sau serviciile supuse impunerii; n
ce msura poate aprea sau nu, n unele cazuri, o dubla impunere, iar n altele o sustragere de
la impunere a veniturilor sau averii, etc.
4.2.1.4. Principii de politic economic
There are some taxes that are good for our economy, because they
discourage harmful activities. - David M. Roodman124
All taxes discourage something. Why not discourage bad things like
pollution rather than good things like working or investment? - Lawrence
Summers (1954-)125
124
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Sunt cteva impozite care sunt bune pentru economie, pentru c
descurajeaz activitile rele; economist american, specialist n reforma fiscal i impozite verzi, autor al
unor materiale, cum ar fi Vital Signs 2001: The Environmental Trends That Are Shaping Our Future, 2001
Edition - Worldwatch Institute, Getting the Signals Right : Tax Reform to Protect the Environment & the
Economy
125
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Toate impozitele descurajeaz ceva. De ce s nu descurajm
fenomenele negative, cum ar fi poluarea, n locul celor bune cum ar fi munca i investiiile. S-a nscut la 30
noiembrie 1954, n New Haven, Connecticut, S.U.A. n perioada 1993-2003 subsecretar de stat (1999) i apoi
secretar de stat la Trezoreria American, din 2001 preedinte al Universiti Harvard
100
Finane i Bugete Publice
126
http://www.greentaxes.org; http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Dac vrei, din ceva mai mult,
subvenioneaz-l; dac veri mai puin, impoziteaz-l veche pild economic.
127
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Toate impozitele sunt o frn n calea creterii economice. Este
numai o chestiune de (ct este) nivel; economist american, preedinte Consiliul Guvernatorilor Oficiul Federal
de Rezerve, ncepnd cu anul 2000, mandatul dureaz patru ani
101
Finane i Bugete Publice
128
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; n general, arta guvernrii const n strngerea a ct mai muli
bani, de la o clas social i de a da alteia; autor i filozof francez
129
pentru o opinie interesant vezi i Hoan Nicolae, Impozitarea veniturilor i distribuirea acestora, revista
Impozite i taxe, nr.1-2, pag. 41-46, 1996
130
http://www.aphids.com/quotes/index.shtml; Un guvern care fur de la Peter pentru a-l plti pe Paul, poate
ntotdeauna s se bazeze pe sprijinul lui Paul.
131
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Promisiunile de ieri sunt impozitele de astzi.
102
Finane i Bugete Publice
5. OPIUNILE FISCALITII
impozite pe venit
OPTIUNILE OPIUNEA ECONOMIC impozite pe capital
FISCALE impozite pe consum
132
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997; Tulai Constantin, op. cit. pag. 223-262
103
Finane i Bugete Publice
104
Finane i Bugete Publice
133
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 83
105
Finane i Bugete Publice
capitaiei, unde impozitul era aezat asupra fiecrui cap (sau suflet). Cea mai veche form a
unui asemenea impozit se ntlnete n Grecia perioadei antice. Att n sistemul fiscal roman
ct i n cel din provincia Dacia acest tip impozit exista ca i tributum capitis134. n Frana, de
exemplu, acest impozit era aplicat n perioad feudal: contribuabilii erau ordonai n diferite
categorii corespunztor situaiei lor sociale i erau obligai la plata un impozit per persoan,
cu att mai ridicat cu ct situaia social era mai bun. Dei pe cale de dispariie el mai exist
i astzi, n unele state din Africa. Se poate ns meniona c acest tip de impozit a cunoscut o
efemer reapariie n Anglia, prin aa numitul poll tax, ca un impozit local pe cap de om,
instituit de regimul conservator al doamnei Margaret Thatcher. Dup 1990, noul prim
ministru (tot) conservator John Major, a suprimat acest impozit din dorina de a elimina
polemicile (nu de puine ori publice) ce au durat doi ani.
Alturi de acest sens strict al impozitului personal exist i o accepiune mai larg prin
care impozitul personal este un impozit aezat asupra deinerii de materie impozabil de ctre
contribuabil i nu asupra nsui contribuabilului. n evaluarea materiei impozabile ns, se ine
cont de diferite elemente legate de situaia personal a contribuabilului, elemente ce pot
influena capacitatea contributiv (situaia familial, datorii, etc.) Impozitul personal este
abordat, n cele ce urmeaz, ca un impozit de acest tip.
134
Iulian Vcrel, Finane, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1965, pag. 27-28
106
Finane i Bugete Publice
107
Finane i Bugete Publice
108
Finane i Bugete Publice
dat i de sistemul asigurrilor sociale, care este foarte diferit de sistemul practicat n rile
Europei.
109
Finane i Bugete Publice
b) venitul este o form a bogiei care provine dintr-o surs fix, care are ca i
contrapondere o form a capitalului. Venitul este astfel ntotdeauna legat de o form a
capitalului, din care el se obine. Aa de exemplu, chiria este legat de (deinerea de)
imobile, dividendele de deinerea de aciuni, dobnzile de creane, etc. Tot ca o surs de
venituri se prezint i capacitatea de munc i aptitudinile de a procura resurse: capacitatea
de munc este cea care este la baza formrii veniturilor salariale. Permanena sursei
venitului nu implic imposibilitatea dispariiei sau distrugerii capitalului; imobilul ca surs
a chiriei poate suferi distrugeri i deteriorri, angajatul se poate mbolnvi sau s ajung
omer. Permanena sursei venitului implic pur i simplu, c realizarea veniturilor nu
atrage dup sine deteriorarea, distrugerea, formei de capital din care se obine.
c) venitul se caracterizeaz prin periodicitate. Venitul este o form a bogiei care revine,
cu anumit periodicitate: salariul este pltit n fiecare lun, dividendele sunt pltite la
fiecare sfrit de an sau semestru, etc. Periodicitatea venitului nu implic obligatoriu,
regularitatea lui: aciunile nu genereaz (obligatoriu) n fiecare an dividende, un imobil
poate rmne fr chiriai, un angajat poate deveni omer, etc. Ceea ce este important, este
c i n condiiile n care sursa venitului poate seca la un moment dat, ea va procura n
viitor venituri, atta timp ct sursa respectiv rmne n posesia contribuabilului: chiar
dac o persoan este n omaj n viitor, prin angajare capacitatea de munc va fi din nou
fructificat, ea va procura din nou venituri, etc.
Avnd n vedere elementele de mai sus, noiunea venituri apare ca avnd un sens
relativ extrem de restrns, nglobnd urmtoarele forme: venituri din capital imobiliar sau
mobiliar, salarii i pensii, beneficiile agricole, industriale, comerciale sau non-comerciale.
Autonomia dreptului fiscal. Pentru aezarea impozitului pe venit, n dreptul fiscal,
noiunea venituri trebuie (puin) neleas diferit dect n dreptul civil, n sensul lrgirii ariei
de cuprindere. n sprijinul idei nelegerii nuanate a noiunii de venit, n dreptul fiscal, este
adus ca i argument suprem principiul autonomiei dreptului fiscal.
Autonomia dreptului fiscal, este principiul n virtutea cruia legiuitorul fiscal, n
utilizarea conceptelor juridice, poate aduce modificri i ajustri categoriilor i noiunilor
utilizate, fa de modul n care sunt nelese i aplicate n alte ramuri ale dreptului. Aa de
exemplu, noiuni cum ar fi domiciliul, salariul, comerciantul etc. au n dreptul fiscal, nelesuri
relativ diferite fa de dreptul civil sau comercial. Acest principiu are o dubl justificare:
n primul rnd, o explicaie tiinific: Autonomia dreptul fiscal marcheaz dobndirea
calitii de ramur a tiinei dreptului. inndu-se cont de specificul i tehnica aparte ce
sunt caracteristice dreptului fiscal, conceptele trebuie i ele particularizate, comparativ cu
sensurile atribuite acelorai noiuni, n alte ramuri ale dreptului.
n al doilea rnd, exist i o explicaie ce ine de tiina fiscalului: dreptul fiscal este un
instrument la ndemna aparatului fiscal, pentru a se specifica mai clar i mai exact
elementele tehnice ale impozitelor, astfel nct s se asigure o mbuntire a
randamentului fiscal.
n concluzie, autonomia dreptului fiscal constituie o arm precis i preioas aflat n
primul rnd, la ndemna organelor fiscale, care au astfel posibilitatea aplicrii
corespunztoare a forei de constrngere ce este specific problemelor de aceast natur.
Desigur exist i voci contrare acestui principiu, dar cei mai muli specialiti comenteaz
110
Finane i Bugete Publice
acest aspect particular, cernd limitarea aplicabilitii acestuia. Argumentul acestor specialiti
ine de neplcerile provocate contribuabililor de aceast aplicare distinct a unor concepte,
utilizate i n alte ramuri ale dreptului. Combaterea sau limitarea acestui principiu ine i de
necesitatea ca noiunile ce in de fiscalitate s fie relativ, accesibile oricrui contribuabil, la
urma urmei obligat s cunoasc toate aceste elemente i noiuni, pentru a-i plti obligaiile
fa de stat.
Sensul fiscal al noiunii de venit. Principiul autonomiei fiscale este aplicat n primul
rnd, n lrgirea conceptului de venit fa de felul n care este el utilizat n dreptul civil. Dei
necesar, aceast modificare de coninut a acestei noiuni poate fi chiar periculoas, n
anumite cazuri. Lrgirea acestei noiuni, se face pornind de la cele trei caracteristici
fundamentale ale noiunii de venit:
1. caracteristica venitului de-a avea natur monetar este privit mai puin restrictiv, este
abordat ca avnd un coninut mai larg. Ca atare, sensul fiscal al noiunii de venituri este
extins, cuprinznd i venituri n natur; astfel chiar dac un agricultor consum o parte din
produsele propriei recolte i astfel acestea nu mai furnizeaz nici un venit, dar cu toate
acestea, produsele respective sunt cuprinse n veniturile (fiscale) impozabile - aici
funcioneaz principiul impozitrii autoconsumului agricol - principiu acceptat de foarte
mult vreme, dar greu de aplicat n practic datorit dificultilor legate de evaluarea
acestor autoconsumuri. Acelai regim se aplic i altor diferite avantaje n natur de care
beneficiaz anumii contribuabili: locuina de serviciu, automobil de serviciu, precum i
alte diferite bunuri i servicii gratuite. Mai mult chiar, nu sunt puine cazurile cnd
veniturile sunt abordate chiar i sub forma veniturilor virtuale, desemnnd acele venituri
pe care contribuabilul nu le ncaseaz efectiv, dar care n alte condiii ar fi trebuie s le
ncaseze, pentru a-l cheltui pentru destinaiile respective. Aa de exemplu, n istoria
impozitului pe venit a existat impozitarea proprietarului pentru locuina pe care o folosete
pentru uzul personal, pornind de la principiul c proprietarul ar fi realizat un anumit venit
dac respectivul imobil ar fi fost nchiriat. Este un exemplu de venit virtual pentru c, n
mod efectiv, contribuabilul-proprietar nu a ncasat (n mod real) nici un venit sub form
bneasc. Datorit aspectelor discutabile privind impozitarea veniturilor virtuale, nefiind
venituri efective, impozitarea acestora a sczut ca importan. Discuiile apar pentru c
veniturile virtuale sunt adeseori privite i comparate cu veniturile fictive, ajungndu-se
chiar la situaii absurde cum ar fi: impozitarea activitilor recreative pentru c, n aceeai
perioad de timp contribuabilul ar fi putut obine venituri - din munca sa - care n mod
normal ar fi fost impozitate; impozitarea deinerii de obiecte de art i bijuterii, n virtutea
veniturilor pe care contribuabilul le-ar fi obinut din vnzarea acestor bunuri; impozitarea
activitilor lucrative pe care contribuabilul le realizeaz pentru sine (pentru gospodria
sa), n virtutea veniturilor pe care le-ar fi realizat, dac ar fi prestat aceleai activiti pentru
alii.
2. distincia ntre sursa permanent a venitului i venitul nsui este diminuat. Astfel,
creterea de capital este impozitat, dei aceast cretere de valoare nu poate fi disociat de
capitalul care a generat-o. n acelai fel, plus valuta imobiliar generat de vnzarea cu titlu
oneros este i ea supus impozitului pe venit. De acelai regim se bucur plus-valoarea
ocazionat de cesiunea elementelor de activ care este supus impozitului pe profit. Toate
111
Finane i Bugete Publice
aceste elemente sunt impozitate ca elemente de venit, dei ele sunt inseparabile de capitalul
- forma de avuie, ce le-a produs.
3. periodicitatea nu mai este considerat o caracteristic definitorie a venitului. La urma
urmei n limba francez, etimologia cuvntului venit (revenu) arat chiar aceast
caracteristic, de periodicitate. Chiar raiunea de a fi a impozitului pe venit este legat de
neafectarea formei de avuie care genereaz venitul respectiv. Cu toate acestea, n sensul
fiscal al noiunii de venit impozabil, nu este cuprins i caracteristica de periodicitate. Aa
de exemplu, este impozitat ca venit i creterea valorii elementelor patrimoniale dei
aceasta are un caracter excepional i nu revine: plus-valuta funciar, plus valoarea
fondului de comer, primele de rscumprare anticipat legate de retragerea unor tipuri de
obligaiuni i aciuni prefereniale, etc.
Critici. Aceste elemente artate anterior, au condus la imposibilitatea definirii
corespunztoare (exacte, precise i tiinifice) a noiunii de venit impozabil, n mod deosebit
atunci cnd este cazul impozitului pe venitul global. Extinderea imprecis i discutabil a
noiunii de venit impozabil a condus la consecine imprevizibile i chiar regretabile.
impunerea plus-valorii (plus-valutei) cu titlu de impozit pe venit, ar trebui n mod logic, s
atrag dup sine i rambursare (sau deducere) de impozit aferent cazurilor de scdere sau
dispariie de valoare. Cu toate acestea, o regul de acest gen, nu a fost niciodat
recunoscut, legislaia fiscal acceptnd o foarte limitat i rar compensare ntre creterea
i diminuarea de valoare.
extinderea noiunii fiscale de venit impozabil, creeaz dificulti n asimilarea ctigurilor
excepionale ca venituri normale (ncasate cu regularitate) i impunerea lor ca atare:
impozitarea ctigurilor cu caracter excepional este cel mai adesea, mult prea aspr, ceea
ce face ca de multe ori s se acorde unele nlesniri sau reduceri de impozit. De cele mai
multe ori plus-valoarea realizat prin cedarea unui element de activ, care este inclus n
profitul impozabil, beneficiaz de anumite deduceri i scutiri astfel nct impozitarea s nu
fie prea aspr - cu att mai mult, n condiiile n care cotele impunerii sunt progresive.
Avnd n vedere cele de mai sus, este evident c extinderea forat a noiunii de
venit prezint pericolul ndeprtrii de ceea ce nseamn n mod real noiunea de venit i
apropierea de noiunea de ctig (de capital).
Dei din cele artate s-ar putea desprinde concluzia c impozitul pe venit are
numeroase i complexe probleme de definire, acestea nu sunt singurele probleme: probleme
tehnice ale impozitului pe venit prezint i ele numeroase aspecte particulare.
5.3.1.2. Problemele tehnice i economice ale impozitului pe venit
Problemele tehnice. Impozitul sintetic sau impozitul analitic. Odat ales impozitul
pe venit el ne pune n faa a dou alternative tehnice:
fie un impozit sintetic, aezat asupra venitului global (sintetic, de unde i
denumirea acestei forme de impozit), care atac ansamblul veniturilor
realizate de un contribuabil,
fie impozite analitice, fiecare dintre ele aezate n mod distinct (independent),
asupra diferitelor categorii de venituri.
Alegerea uneia sau a alteia dintre variante, se poate realiza numai n condiiile n care
cunoatem implicaiile i consecinele fiecrei variante.
112
Finane i Bugete Publice
113
Finane i Bugete Publice
114
Finane i Bugete Publice
economice ale acestei impozitri aspre a veniturilor, s-au ntreprins majore reforme fiscale,
care au pus sub semnul ntrebrii oportunitatea importanei de care se bucurau acest tip de
impozite. Cele mai importante consecine nefaste ale unei impozitri mpovrtoare a
veniturilor sunt:
1. impozitul pe venit fiind aezat mai ales asupra veniturilor bneti ale persoanelor fizice, n
mod deosebit asupra veniturilor obinute din munc, descurajeaz productivitatea i
diviziunea muncii. Acest tip de impozit constituie o incitare spre o viaa domestic, spre o
economie natural nchis, spre gospodria de tip feudal. Astfel acest tip de impozit apare
ca o piedec n realizarea progresului economic. Din punct de vedere fiscal, contribuabilul
este ndemnat spre o via domestic ce presupune venituri virtuale dar care scap de sub
incidena impozitului. Aceasta n dauna unor activiti specializate, mai bine retribuite, dar
care sunt afectate de impozitare, n defavoarea angajrii de personal care s realizeze
activitile casnice.
Aa dup cum bine se tie, specializarea i individualizarea salariailor este un element
fundamental al progresului economic. Dar aceasta presupune i salarizarea corespunztoare
a unor angajai cu o pregtire profesional i un randament al muncii superioare, fa de
angajaii mai puin specializai. Salariu mai mare presupune ns, un impozit mult mai
mare (impozitul fiind progresiv) ceea ce evident, va descuraja specializarea forei de
munc. S-ar putea obiecta c, specializarea forei de munc se desfoar mai rapid dect
creterea impozitului pe venit, ceea ce ar conduce la concluzia - discutabil - c aceast
cretere de impozit nu va descuraja specializarea. O asemenea concluzie ar putea fi real,
dar aceasta nu diminueaz piedicile pe care impozitarea veniturilor le ridic n calea
progresului economic.
S-ar putea de asemenea, ridica obiecii asupra impozitului pe venit, legate de descurajarea
femeilor n desfurarea de activiti retribuite i ncurajarea orientrii lor spre activiti
casnice. Fenomenul menionat mai sus este cu att mai prezent cu ct impunerea se
realizeaz, ntr-un fel sau altul i n funcie de veniturile ntregii familii (n mod deosebit n
rile industrializate).
2. Cum impozitul pe venit este aezat asupra ctigurilor din munc i beneficiilor industriale,
care toate au ca surs activitatea agentului economic, acest tip de impozit apare ca un
factor de malthusianism economic. Datorit impozitului pe venit, cu ct contribuabilul
muncete mai mult, cu ct are o carier profesional mai bun i cu ct agentul economic
merge mai bine, cu att este mai aspru impozitat. Nu este astfel ncurajat contribuabilul s
nu ntreprind nimic? n aceeai msur, un om de afaceri cu ct se angajeaz mai mult n
ceea ce ntreprinde, cu ct afacerile merg mai bine, cu att mai mult o mai mare parte din
veniturile sale sunt confiscate prin impozitul pe venit. ntr-o situaie similar se afl i
angajatul care refuz o munc suplimentar (pltit), pentru c o prea mare parte din
ctigul devine impozit. innd cont de cele subliniate anterior nu apare deloc gratuit
afirmaia c, impozitul pe venit descurajeaz activitile lucrative.
Astfel guvernul suedez n anii 80, a aplatizat progresivitatea impozitului pe venit, prin
reducerea cotei maxime de la 85% la 50%. S-a constat, n Frana, c factorii de mai sus
constituie principala cauz a muncii la negru sau a clandestinismului.
115
Finane i Bugete Publice
116
Finane i Bugete Publice
pn atunci aveau acelai regim cu veniturile persoanelor fizice. Cotele au cunoscut o evoluie
similar cu aceea nregistrat n toate rile industrializate, cota maxim scznd de la 83% la
40%, iar cota minim fiind de 25%. Aceste impozite, dublate de un control fiscal
corespunztor, au un randament fiscal ridicat, deinnd 37% din totalul prelevrilor
obligatorii, n anul 1995.
n Germania impozitul pe venit a aprut nc din 1891. Astzi, exist un impozit
progresiv pe veniturile persoanelor fizice i un impozit proporional pe profiturile societilor
de capital. Acest din urm tip de impozit pe venit are particularitatea c sunt supraimpozitate
profiturile nedistribuite iar cele distribuite beneficiaz de o anumit reducere de impozit. n
totalul prelevrilor obligatorii acestea dein pn la 30%.
n Statele Unite, particularitatea impozitelor pe venit const n ponderea foarte
important pe care o ocup n totalul prelevrilor obligatorii - circa 45%. Impozitul pe
veniturile persoanelor fizice a cunoscut, ca i n celelalte ri, o aplatizare, n condiiile n care
cota maxim a sczut de la 75% la 33% i majoritatea veniturilor sunt supuse cotei minime de
15%. Profiturile societilor comerciale sunt impozitate separat.
117
Finane i Bugete Publice
sau
capitaluri productive, aductoare de venit, impozabile fr a distruge substana
capitalului, impozitul putnd fi pltit din veniturile ce le procur: construcii de
locuit, aciuni, creane, etc.
capitaluri neproductive, mai greu de evaluat i inventariat, deci mai greu
impozabile: obiecte de art, bijuterii, etc. n acest caz impozitarea lor ar pune n
pericol nsi substana acestor forme ale capitalului, ar descuraja deinerea lor.
Impozitele aezate asupra capitalului i cele prelevate din capital. Distincia ntre
cele dou categorii este relativ simpl:
impozitele aezate asupra capitalului sunt suportate din veniturile furnizate de acest
capitaluri
impozitele din capital sunt aezate tot asupra capitalurilor, ca materie impozabil, dar sunt
suportate din substana capitalului.
Impozitele aezate asupra capitalului pot fi, cel puin cteodat, suportate din
veniturile capitalului: este cazul n care impozitul asupra capitalului este relativ modest. Aa
de exemplu n Frana, impozitul asupra operaiunilor de burs este suficient de redus pentru a
fi suportat de ctre investitori din veniturile furnizate de titlurile negociate la burs. Similar, n
Germania, exist un impozit anual asupra capitalului, de 0.5%, pentru persoanele fizice i de
0.6% pentru persoanele juridice - nivelul lor redus face posibil suportarea lor din veniturile
capitalurilor respective.
n anumite cazuri, impozitul asupra capitalului, conduce spre efecte similare celor
evideniate la impozitul asupra veniturilor. Fie o persoan care deine un capital de 100.000
u.m. care furnizeaz un ctig de 5.000 u.m. Presupunnd c obligaiile fiscale sunt de 500
u.m., acestea pot reprezenta fie un impozit asupra capitalului de 0.5% (0.5%*100.000) sau un
impozit asupra venitului de 10% (10%*5.000). n concluzie, cele dou impozite au exact
acelai efect.
n funcie de anumite situaii concrete, impozitul asupra capitalului, care este redus, i
care deci poate fi suportat din veniturile capitalului, poate avea i consecine diferite de
impozitul pe venit, prezentnd i anumite avantaje. Trebuie menionat, n primul rnd, un
avantaj financiar: acest impozit pe capital permite prin efectele sale impozitarea elementelor
de avuie care nu sunt supuse impozitului pe venit, pentru c ele nu furnizeaz venituri; n
plus se impune precizarea c aceste elemente de capital, poate, nu ar trebui s scape de grija
fiscalitii, n condiiile n care ele reprezint obiecte de lux: colecii, iahturi, etc. La toate cele
artate se mai poate aduga i un argument economic: acest impozit asupra capitalului poate
asigura protecia avuiilor n formare i n plus nu este o frn - aa cum este impozitul pe
venit - n calea aciunilor productive, desfurate de ceteni. Se poate aduga i un argument
de ordin politic i social: impozitul asupra capitalului afecteaz oamenii de afaceri,
ntreprinztorii, n timp ce impozitul asupra veniturilor afecteaz angajaii; din punct de
vedere social este preferabil impozitarea primei categorii dect a celei de-a doua. n fine, se
impune n anumite cazuri, evidenierea unui element de ordin de tehnic fiscal, n favoarea
impozitului asupra capitalului: impozitele asupra capitalului oblig ntocmirea unor evidene,
recensminte, ct se poate de riguroase, a acestor elemente de avuie. n aceste condiii, se
poate institui un control excepional asupra declaraiilor de impunere, practic imposibil de
118
Finane i Bugete Publice
realizat, pentru alte tipuri de impozite. Acest ultim argument este cu att mai evident cu ct
capitalurile impozitate sunt mai nsemnate.
n condiiile n care cotele impunerii, pentru impozitul asupra capitalului, sunt ridicate,
impozitul nu mai poate fi suportat din veniturile aduse de capital i el devine astfel un
impozit din capital (asupra substanei capitalului).
Impozitele din capital au, cel mai adesea, efecte periculoase, pentru c afectnd
capitalul, distrug materia impozabil. Aceast consecin, este legat de o caracteristic
fundamental a capitalului - spre deosebire de venit - de-a nu se rennoi, reface. Amputarea
periodic a capitalului prin impozitul din capital, nu poate conduce n final dect la dispariia
capitalului. Impozitul din capital are astfel caracter de confiscare a capitalului.
Problemele tehnice. Impozit sintetic sau impozit analitic. n mod similar cu cele
puse n eviden la impozitul pe venit, prelevrile asupra capitalului pot fi stabilite sub dou
forme:
impozit sintetic, aezat asupra ntregii averi a contribuabilului
impozite analitice, instituite asupra diverselor elemente de patrimoniu
5.3.2.2. Impozitul sintetic (asupra patrimoniului global)
Acest tip de impozit a fost instituit, n mod deosebit, n perioadele de criz economic,
cu ocazia transmiterii patrimoniului fie pe calea succesiunii, fie pe calea donaiilor cu uzufruct
viager. Exemple de acest gen n Frana, sunt legate de legea finanelor publice din anul 1982,
care a instituit impozitul asupra marilor averi - impozit suprimat n 1986 i reintrodus sub o
form puin diferit, din 1989.
Acest impozit era ns deosebit135, de cele similare practicate n alte ri, prin baza sa impozabil, mult
redus, prin numeroasele exonerri practicate: obiectele de antichitate, art i colecie, drepturi de
proprietate literar i artistic, trei sferturi din valoarea pdurilor plantaiilor i livezilor, o mare parte din
valoarea bunurilor rurale ipotecate pe termen lung, valoarea capitalizat a pensiilor i rentelor viagere,
bunurile profesionale legate de derularea activitilor industriale, comerciale, agricole sau profesii libere,
o parte a drepturilor sociale, etc.
Erau supuse unui asemenea impozit numai averile foarte mari (care depeau 3,6 milioane FF),
nsemnnd n jur de 100.000 de contribuabili. n concluzie, impozitul ce a funcionat n perioada 1982-
1986 nu ntrunea, cu adevrat, caracteristicile unui impozit sintetic, pe ansamblul averii.
Impozitul asupra marilor averi instituit n 1988, pstreaz i el, n linii mari, caracteristicile
menionate mai sus, nereprezentnd un veritabil impozit sintetic.
A1. Prelevrile asupra capitalului n timp de criz
Principiul. Stabilirea unei prelevri asupra capitalului, cu scopul de a lichida (criza n
sine sau urmrile ei) o criz financiar, pare extrem de tentant pentru stat, pentru
macrodecidentul economic. Cum n orice ar, totalul capitalurilor private reprezint o materie
impozabil substanial, pare cel puin la prima vedere, c ar putea reprezenta o foarte
important surs pentru veniturile fiscale ale statului. n plus, totalul patrimoniului unui
contribuabil poate reprezenta o foarte bun msur a capacitii contributive, este posibil
aplicarea unor cote progresive, este realizabil o personalizare a impozitului i de aceea acest
gen de impozit - sintetic, pe totalul patrimoniului, - pare a fi un impozit ideal.
Cu att mai mult, apare ca extrem de tentant ideea instituirii unui asemenea gen de
impozit, cu ct economia se afl ntr-o stare de criz financiar sau n mod particular, atunci
135
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 104
119
Finane i Bugete Publice
cnd este cazul unui rzboi. n asemenea situaii, de acut insuficien a resurselor publice,
Guvernul se afl pus n faa a dou alternative:
fie contracteaz mprumuturi i ca urmare povara cheltuielilor publice este
suportat, n viitor, prin majorarea impozitelor clasice
fie impune un sacrificiu, imediat i dureros, n primul rnd pentru acele categorii
ce dispun la acel moment de capitaluri nsemnate, prin instituirea unui impozit,
excepional, asupra marilor averi. Astfel, cu acest pre (deloc neglijabil), economia
se relanseaz, iar n viitor sarcinile fiscale nu vor spori (aa cum s-ar fi ntmplat
n prima variant).
Aplicabilitate. Istoria fiscal demonstreaz c adesea, mai ales legat de situaiile de
rzboi, instituirea unui impozit excepional asupra capitalului, este o practic curent. Aa de
exemplu, dup primul Rzboi Mondial, n Germania, a fost instaurat aa numitul impozit de
sacrificiu, pentru refacere, un impozit asupra capitalului. Pentru capitalul funciar el a
reprezentat 5.5%, pltibil n 50 de anuiti i 6.5%, pltibil n 30 de anuiti, pentru
capitalurile mobile. Acest impozit, a nregistrat un lamentabil i rsuntor eec, datorit
inflaiei galopante i a dezastrului monetar de dup rzboi.
n Italia anilor 1920, s-a instaurat un impozit excepional asupra capitalului, n cote
progresive de la 4.5% la 50%, pltibil n 50 de anuiti. Nici n acest caz, impozitul de acest
gen, nu a furnizat resursele financiare sperate.
Aceast practic, a continuat i dup cel de-al doilea Rzboi Mondial. n Italia, s-a
instaurat un impozit asupra averilor personale cu cote progresive cuprinse ntre 6% i 41%,
pltibil n cinci ani, precum i un impozit asupra capitalului societilor comerciale, n cote
progresive cuprinse ntre 2 i 4%, pltibil tot n cinci ani.
n Frana, prin ordonana din 15 august 1945, s-a instituit impozitul pentru
solidaritate naional, ce cuprindea dou componente: - un impozit asupra patrimoniului,
stabilit n cote progresive, relativ moderate; - un impozit asupra creterii patrimoniului,
cretere realizat dup 1 ianuarie 1940, cu cote progresive mult mai mari, mergnd pn la
100%. Acest impozit a fost pltit n patru fraciuni, n decursul a doi ani. Dup expirarea
celor doi ani s-a impus o plat suplimentar, de nc o ptrime din suma iniial, ca urmare a
devalorizrii monetare.
Dificulti. Cele menionate mai sus, relev dificultile tehnice de care se lovete
aplicarea unui impozit sintetic asupra capitalului.
n primul rnd dificulti de aezare: recensmntul materiei impozabile presupune un
volum considerabil de munc, pentru c ar trebui s cuprind patrimoniile tuturor cetenilor.
Aa de exemplu, la data introducerii acestui impozit, n Frana (15 august 1945), se poate
spune c nu exista nici o eviden de acest gen. Pentru rezolvarea acestor probleme, s-a impus
angajarea unui numeros personal fiscal care s controleze declaraiile de impunere i vrsarea
impozitului. Contribuabilii s-au vzut pui n faa necesitii ntocmirii unor complicate
declaraii de impunere, pentru c trebuia declarat nu numai averea deinut la acea dat, ci i
cea deinut la 1 ianuarie 1940 - pentru a se putea evidenia mbogirea aprut dup aceast
dat. i bineneles, ca totul s fie mai complicat, nu trebuie uitat c economia se afla dup
rzboi i astfel multe documente (ce atestau proprietatea) erau distruse sau pur i simplu nu au
mai fost pstrate. ntocmirea unor asemenea declaraii fiscale a obligat contribuabilii s
120
Finane i Bugete Publice
136
Maurice Duverger, Fnances Publiques, Ed. P.U.F., Paris, 1968, pag 627
121
Finane i Bugete Publice
a avut i un alt efect benefic: a obligat proprietarii de bunuri productive s pun la lucru
aceste proprieti, pentru a avea resurse pentru plata impozitului i astfel economia s-a
relansat. Nu putem astfel dect s fim de acord cu afirmaia: Rolul impozitului pentru
solidaritate naional este comparabil cu cel al ctorva stropi de ap deversai ntr-o pomp
pentru a o reamorsa: nu ei vor asigura funcionarea pompei dar fr ei pompa niciodat nu ar
funciona.137
A2. Prelevrile asupra capitalului sub forma drepturilor de succesiune
Avantaje. Aceasta este forma cea mai uzual de impozit asupra capitalului i
urmrete cu totul alte obiective dect artate la impozitul pe capital, n timp de criz.
Succesiunea se prezint pentru beneficiar ca un ctig, ca o cretere de capital. Aceasta
face ca un impozit asupra acestei creteri de avere, s fie mai uor de suportat, dect un
impozitul asupra creterii excepionale a averii, n timp de criz.
Dei el este un impozit ordinar pentru stat, el afecteaz excepional, ocazional,
transmiterea succesoral, astfel nct nu se risc dispariia substanei averii - patrimoniul are
ansa s se refac ntre dou transmiteri succesorale.
Impozitul asupra succesiunilor nu pune probleme aa de complicate, n evaluare i
ncasare ca impozitul asupra creterii excepionale a averii, pentru c numrul succesiunilor
rmne limitat, n fiecare an.
Acest tip de impozit prezint i marele avantaj de a fi personalizabil: el permite
stabilirea impozitului n funcie de situaia personal a defunctului, a motenitorului i gradul
de rudenie dintre cei doi. n calcularea acestui impozit se pot aplica cote progresive care, de
exemplu n Frana, au fost introduse nc de la nceputul acestui secol.
Toate avantajele enumerate explic de ce impozitul pe succesiuni este una dintre cele
mai vechi forme ale impozitelor directe. Originile sale sunt conturate n perioada feudal,
cnd acest tip de impozit era perceput ca o tax ce trebuia pltit suveranului ca i
contrapartid pentru avantajele revenite motenitorului, pentru intrarea n posesia bunurilor
defunctului.
n numeroase ri, impozitul asupra succesiunilor deine o pondere important n
cadrul sistemului fiscal. Acest tip de impozit este perceput ca un important instrument de
redistribuire, ca un instrument mpotriva acumulrii de avere n minile ctorva privilegiai.
Un asemenea rol, a fost atribuit acestui tip de impozit n Anglia, de ctre guvernul laburist,
dup cel de-al doilea rzboi mondial.
Critici. Cel puin n Frana, impozitul asupra succesiunilor face obiectul unor critici
vehemente. O campanie de pres foarte susinut ce avea ca obiect desfiinarea acestui tip de
impozit, a relevat cteva dintre dezavantajele majore ale impozitului asupra succesiunilor:
1. Argumentul financiar: adversarii acestui tip de impozit subliniaz c randamentul fiscal
al impozitului asupra succesiunilor este sczut. Aa de exemplu, n Frana n anul 1997,
impozitul asupra succesiunilor a furnizat 29,5 miliarde, nsemnnd 1,6% din totalul
veniturilor bugetului general al rii. Aceste date nu pot conduce dect la o concluzie: sunt
venituri mult prea mici pentru un impozit cu cheltuieli mari de percepere. n plus ar trebui
subliniat c, de-a lungul timpului, randamentul acestui tip de impozit a sczut constant.
137
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag 105
122
Finane i Bugete Publice
2. Argumentul uman: impozitul asupra succesiunilor este un impozit asupra unei situaii
nefericite n viaa unei familii: decesul. Este fals s privim succesiunea ca reprezentnd
ntotdeauna o surs de mbogire sau de mbuntire a situaiei financiare a
motenitorului. Pentru membrii familiei defunctului, decesul nu este, sub nici o form, un
eveniment fericit pentru c situaia economic nu se mbuntete nicidecum, ca urmare a
motenirii, ci dimpotriv se nrutete, ca urmare a pierderii unei surse de venit. Fr
ndoial, exist i alte situaii, n care motenitorul este o rud mai ndeprtat sau mai
puin cunoscut, dar asemenea cazuri sunt rare, pentru c cel mai adesea, decesul
reprezint un fenomen cu consecine negative, inclusiv din punct de vedere economic.
Pentru cazurile discutate, exist posibilitatea, cel puin din punct de vedere tehnic, ca
impozitul pe succesiuni s fie difereniat dup gradul de rudenie al motenitorului cu
defunctul. Aceast soluie tehnic, care face mai mult obiectul disputelor tiinifice dect
al practicii, prezint dezavantaje majore ce in de echitatea fiscal i de economisire.
Echitatea fiscal, ar impune diferenierea impunerii i n funcie de contribuia, aportul,
motenitorului la realizarea averii motenite, la implicarea acestuia n viaa defunctului,
etc. Toate acestea fac ca aceast soluie s fie prea puin aplicabil.
3. Din punct de vedere social: adversarii impozitului asupra succesiunilor arat c, acest tip
de impozit, poate avea semnificative efecte negative asupra relaiilor dintre membrii
familiei i incit la risipirea patrimoniului familial. n loc ca patrimoniul s fie amputat
prin impozitul asupra succesiunilor va fi preferat risipirea, cel puin parial, a agoniselii
de o via.
4. Argumente economice: trebuie remarcat aici, posibilitatea ca prin prelevri masive
asupra activului succesoral, s se ajung chiar la dizolvarea unor activiti economice, mai
ales n cazul n care motenirea nu conine suficient capital lichid pentru a face fa
obligaiilor fiscale. Situaia devine i mai complicat, n cazurile n care nstrinarea unei
pri din patrimoniul succesoral nseamn o fraciune dintr-o ntreprindere unitar. Exist
desigur i soluia contractrii unui credit dar, de cele mai multe ori, momentul nu este
deloc prielnic n condiiile n care potenialii creditori manifest serioase reineri legate de
dispariia fondatorului sau conductorului acelei afaceri. Impactul acestor situaii critice ar
putea fi cel puin diminuat, dac impozitul asupra succesiunilor s-ar putea plti ntr-un
termen mai lung sau cu o eventual ealonare. Un alt pericol indus de impozitul asupra
succesiunilor este acela ca persoanele n vrst s-i plaseze patrimoniul n plasamente
uor de disimulat, plasamente ce pot fi transmise motenitorilor, direct, fr plat de
impozite. Aa se explic, tendin persoanelor n vrst de a tezauriza bani, aur, etc.,
valori sterile (din punct de vedere productiv) ce sunt mai greu de urmrit de ctre
organele fiscale.
Justificri. n ciuda multitudinii contrargumentelor artate, impozitul asupra
succesiunilor este prezent n sistemele fiscale din aproape orice ar. Toate criticile aduse,
unui asemenea impozit, au avut i un rol pozitiv: impozitul a fost diminuat pentru motenitorii
apropiai defunctului sau pentru micile moteniri i n compensare a fost majorat n celelalte
cazuri.
Se subliniaz adesea c, cel mai mare avantaj al impozitului asupra succesiunilor, este
acela de-a impozita o surs de venit aa cum este impozitat, cel puin n principiu, orice venit.
123
Finane i Bugete Publice
Acest aspect devine i mai evident, dac avem n vedere faptul c veniturile din munc sunt
destul de aspru impozitate i ar fi inechitabil ca motenirile s nu fie impozitate.
5.3.2.3. Impozite analitice, aezate asupra diverselor elemente de patrimoniu
Instituirea unor impozite distincte (analitice), aezate asupra diferitelor elemente ale
patrimoniului, permite realizarea unei fiscaliti difereniate, face posibil o discriminare
fiscal ntre elementele ce formeaz capitalul. Aceste tipuri de impozit, pot fi aezate fie
asupra posesiei de capital, fie asupra transmiterii acestuia.
B1. Impozitele aezate asupra posesiei de capital
Dac impozitul este aspru astfel nct s constituie o prelevare asupra capitalului, el
va deveni o incitare pentru nstrinarea sau transformarea capitalului, n mod deosebit n cazul
n care este cazul unui capital neproductiv i care deci nu furnizeaz deintorului un venit din
care s fie suportat obligaia fiscal. Din cele artate se poate desprinde i un posibil efect
benefic, deloc neglijabil, al unui asemenea impozit: stimularea deintorului de capital
neproductiv de a-l transforma ntr-unul productiv.
Exist un caz, n care impozitul aezat asupra posesiei de capital apare pe deplin
justificat: atunci cnd impozitul este aezat asupra terenurilor de construcii. n acest caz, se
exercit o puternic stimulare a deintorilor de asemenea terenuri de-a le gsi o destinaie
productiv, rentabil, fie prin construcii, fie prin vnzarea lor. Acelai raionament, pare a fi
real i pentru impozitele aezate asupra plus valorii funciare sau pentru terenurile n paragin
(abandonate).
Asemenea cazuri, n care impozitele sunt aezate asupra posesiei diferitelor elemente
de capital, suportate din substana capitalului i cu efecte dezirabile, sunt relativ rare. Cu totul
altfel stau lucrurile, atunci cnd un asemenea impozit nu este foarte mare, astfel nct s poat
fi achitat din veniturile - efective sau presupuse - ocazionate de posesia respectivelor elemente
de capital. Este cazul impozitului aezat asupra deinerii de mijloace de transport, ca un
impozit difereniat pe categorii de asemenea active. Un asemenea impozit, are un randament
fiscal relativ ridicat, date fiind: cuantumul lor per mijloc de transport, numrul mare i n
cretere al acestor bunuri, cheltuielile relativ mici de percepere, evaziunea fiscal limitat (sau
poate chiar inexistent).
Aici s-ar putea ivi, numeroase controverse, privind natura acestei obligaii de plat, pentru deinerea de
mijloace de transport: este un impozit sau o tax, respectiv are natur fiscal sau parafiscal.
B2. Impozitele asupra transferurilor de capital
Impozitele asupra transferurilor de capital se constituie ca un impozit aezat asupra
capitalului i are ca obiect transferul acestuia. Sub aceast form, impozitul asupra
transferurilor de capital, prezint avantajul c el poate fi pentru stat, un impozit ordinar -
permanent - n timp ce pentru capitalul asupra cruia este aezat, reprezint o prelevare
excepional (fiind datorat statului numai n msura n care capitalul respectiv face obiectul
unui transfer).
Exist mai multe forme n care se pot realiza aceste transferuri de capital, forme care
determin tot attea forme ale impunerii, dup cum urmeaz:
Impozitele asupra transferurilor de capital, cu titlu oneros. Obiectul acestor
impozite l reprezint, cel mai adesea, bunurile mobile i fondul comercial.
124
Finane i Bugete Publice
125
Finane i Bugete Publice
mrimea i implicaiile acestui gen de impozite ar putea prea ca fiind lipsite de importan,
dar cu toate acestea, innd cont de implicaiile lor economice, problema nu este deloc
neglijabil.
5.3.2.4. Efectele economice ale impozitului asupra capitalului
False probleme. n Frana, datorit incoerenei i insuficienei sistemului de impozite
asupra capitalului, unii specialiti au ridicat problema modernizrii acestui sistem, prin
introducerea unui impozit asupra capitalului permanent, de genul celui existent n Germania.
O asemenea idee este alimentat i de existena unei evidene relativ stricte i exacte a
proprietilor de acest gen, element ce ar facilita aezarea unui asemenea impozit. n urma
studiilor efectuate, care au pus n eviden i dezavantajele majore ale acestui gen impozite,
concluzia formulat, a fost aceea a neaplicrii lor. Transpunerea lor n practic, ar fi ridicat
probleme deosebite, la care adugnd i reticena unor fore politice, explic abandonul lor
total.
Partizanii acestui impozit global, asupra capitalului permanent, invoc n sprijinul
ideilor lor, un pseudo-argument, legat de echitatea fiscal: ar fi mai corect impozitarea
aspr a terenurilor de construcii, a coleciilor de mare valoare, etc., dect impozitarea
veniturilor salariale, unica surs de venituri pentru cea mai mare parte dintre contribuabili.
Nici adversarii, unui asemenea impozit, nu sunt cu mult mai coreci, contracarnd tot
cu pseudo-argumente, de data asta de ordin economic: ei pretind c un impozit asupra
capitalului prezint riscul de a diminua substana capitalului nsui, care spre deosebire de
venit nu se rennoiete automat. Ori, afirm acetia, capitalul reprezint puterea economic a
unei naiuni, iar un impozit asupra acestuia nu poate s conduc dect la diminuarea
potenialului economic. Un asemenea argument, nu poate fi acceptat dect poate, n cazul n
care cotele unui asemenea impozit ar fi relativ, ridicate. Consecinele asupra potenialului
economic al unei ri, pot fi ns diferite dect cele artate anterior, n msura i n condiiile
n care aceste impozite, servesc la finanarea investiiilor publice i astfel transferarea
investiiilor private ctre investiiile publice - transfer deloc condamnabil din punct de vedere
economic. (poate discutabil ns, din punct de vedere politic)
Efectele impozitului asupra capitalului. n nelegerea efectiv i corect a
implicaiilor economice ale impozitului asupra capitalului se contureaz urmtoarele
elemente:
1. Ar putea fi interesant combinaia dintre existena unui impozit pe capitalul total i
cea a unui impozit pe venit global, sistem ce ar permite o dorit nediscriminare fiscal.
ntr-un asemenea sistem veniturile din munc ar fi supuse unui singur impozit: impozitul
pe venitul (global). Impunerea acestor venituri este absolut fireasc, date fiind
importantele venituri atrase la buget pe aceast cale, venituri de care sub nici o form,
statul nu s-ar putea dispensa. Cu toate acestea, nu trebuie uitat cerina, absolut fireasc,
ca asemenea venituri s nu fie impozitate prea aspru, date fiind nsemnatele eforturi de-a
obine asemenea venituri precum i efectul malthusianist asupra stimulentelor de a muncii,
munc ce constituie baza formrii venitului naional.
Pe de alt parte, coexistena unui impozit pe venit i unul asupra capitalului, ar avea ca i
important consecin, dubla taxare a veniturilor obinute de pe urma posesiei de capital:
pe de-o parte ca venituri fiind supuse impozitului pe venit, iar pe de alt parte legat de
126
Finane i Bugete Publice
127
Finane i Bugete Publice
128
Finane i Bugete Publice
0,5-0,6%, iar scopul principal este acela de-a suprataxa veniturile din capital i de-a impozita
i capitalurile neproductive. Specific este c impozitele pe capital reprezint un venit al
bugetelor locale (ale landurilor). Impozitele pe capital reprezentau n 1995, doar 2,8% din
totalul prelevrilor obligatorii.
129
Finane i Bugete Publice
cuprindere a T.V.A.-ului, deci sunt considerate ca fiind consumuri. Cu toate acestea, activiti
similare cum ar fi sntatea i nvmntul ies de sub inciden taxelor de consum. Toate
aceste exemple nu fac dect s justifice ideea c este greu de trasat demarcaia dintre
cheltuielile i celelalte noiuni.
Cu toate aceste incertitudini, impozitele pe consum au un element ct se poate de clar
definit - incidena, care este n toate cazurile indirect: persoana care efectueaz consumul
nu este cea care pltete impozitul, deoarece costul suportat de consumator este grevat, n
stadiul anterior, de impozitul ce va fi pltit de ctre subiectul stadiului anterior.
Cele de mai sus explic simplu de ce ntotdeauna impozitul pe consum este asociat,
cel puin din punct de vedere juridic, cu impozitul indirect.
130
Finane i Bugete Publice
131
Finane i Bugete Publice
132
Finane i Bugete Publice
1. Impozitul fiind stabilit asupra fiecrei faze a circuitului economic, incitaia la fraud
fiscal este mult diminuat, comparativ cu cazul impozitului asupra produciei - avantaj
evideniat la impozitul cumulativ asupra vnzrilor. Oricum, productorii i comercianii
fiind obligai s cear furnizorilor lor facturi care s justifice deducerile operate i
controlul fiscal este mult mai facil i mai riguros.
2. Tehnica impozitului pe valoarea adugat nu provoac distorsiunile menionate la
impozitul cumulativ asupra vnzrilor: este neutru la lungimea circuitului economic, la
numrul agenilor economici implicai n circuit, la valoarea adugat de fiecare n parte
este neutru la integrare economic, fie ea pe orizontal fie pe vertical
3. Permind deduceri aferente imobilizrilor, se evit astfel dubla taxare a investiiilor, aa
cum se ntmpl la impozitele asupra produciei sau cele asupra tranzaciilor.
4. Oblignd la o eviden riguroas pentru fiecare produs, pe fiecare stadiu n parte, permite
cunoaterea exact a sumei impozitului inclus n pre. Aceast tehnic permite
rambursarea exact, incontestabil, a sumei impozitului cuprins n preurile bunurilor
exportate spre deosebire de problemele relevate la impozitul cumulativ asupra vnzrilor
Avnd n vedere avantajele menionate anterior, varianta impozitului pe valoarea
adugat pare pe de parte cea mai convenabil, att pentru stat ct i pentru contribuabil. Cu
toate acestea nu trebuie uitat c aceast tehnic este destul de complex i complicat.
5.3.3.3. Impozitele analitice asupra consumului
Aceast categorie a impozitelor indirecte pe consum, cunoscute i sub denumirea de
accize, ridic dou probleme majore: O problem de politic fiscal, legat de alegerea
cheltuielilor de consum ce vor fi impozitate O problem de tehnic fiscal: alegerea
metodei de impozitare
1. Problema cheltuielilor impozitate
Alegerea cheltuielilor de consum ce urmeaz a fi impozitate, vizeaz aspecte i
implicaii diferite, n funcie de natura bunurilor respective: Bunuri de prim necesitate;
Bunuri de lux; Bunuri de consum curent
Impunerea bunurilor de prim necesitate. Dac impozitul pe elemente de consum
vizeaz bunurile de prim necesitate, impozitul va avea urmtoarele patru caracteristici:
1) Are un mare randament, chiar dac impozitul (pe produs) este redus, dat fiind
volumul consumurilor respective.
2) Este extrem de inechitabil, pentru c volumul cheltuielilor pentru bunurile de
prim necesitate nu este, n nici un fel, legat de capacitatea contributiv. Consumul
bunurilor de prim necesitate este relativ constant, nedepinznd de veniturile sau
avuia consumatorilor.
3) Este lipsit de elasticitate economic: consumul bunurilor de prim necesitate nu
depinde de conjunctura economic indiferent dac este prosperitate sau regres,
consumul bunurilor de strict necesitate este relativ constant.
4) Dispune de elasticitate legal: consumul bunurilor de prim necesitate fiind
constant (necontractabil), o cretere a cotelor impunerii antreneaz proporional, o
cretere a veniturilor statului.
Cu toate c impunerea bunurilor de prim necesitate a fost folosit pe scar larg,
actualmente ea este mult diminuat, datorit multiplelor i flagrantelor inechiti. Acest gen
133
Finane i Bugete Publice
de impozite mai este utilizat frecvent doar n unele ari n curs de dezvoltare, cu motivarea c
exist mult prea puin materie impozabil. Mai mult chiar, tendina general n lume, este
aceea de a subveniona aceste produse, ceea ce face i mai anacronic impunerea lor.
Impunerea bunurilor de lux. Impunerea bunurilor de lux pare, cel puin la prima
vedere, foarte tentant, ntruct afecteaz doar veniturile destinate cumprrii de asemenea
bunuri i pentru c ar trebui s aib un randament foarte ridicat, dat fiind preul lor ridicat.
Cu toate acestea un asemenea impozit are mari neajunsuri i risc mari obiecii:
1) Noiunea de bunuri de lux este extrem de imprecis. Trebuie precizat n primul rnd, c
noiunea sufer transformri multiple, de-a lungul timpului. Aa de exemplu, zahrul care
era considerat un bun de lux n secolul al XVIII-lea, a devenit un bun de prim necesitate.
Noiunea de bunuri de lux sufer interpretri multiple i n funcie de utilizarea dat
bunurilor respective de ctre consumatorul lor. Un automobil poate fi un bun de strict
necesitate pentru un medic din mediul rural care este obligat la numeroase deplasri, n
condiiile inexistenei altor mijloace de transport, pe cnd pentru deplasrile din interiorul
unui ora pot fi folosite mijloacele de transport n comun, iar n acest caz automobilul ar
deveni un bun de lux.
2) Au randament fiscal sczut. Consumul de bunuri de lux, constituie un mic procent din
consumul total de bunuri i n plus un asemenea consum poate fi mascat sau ocolit.
Consumul de bunuri de lux nu are elasticitate legal, ntruct majorarea cotelor
impozitului atrage dup sine reducerea consumului.
3) Impozitul pe bunurile de lux nu sunt foarte echitabile, aa cum s-ar constata la prima
vedere: n fapt, aceste taxe au consecine nu numai asupra consumatorilor de bunuri de lux
ci i asupra industriei productoare. De foarte multe ori, n foarte multe ri, impozitele pe
bunurile de lux au fost aplicate pe scar larg, mai ales n timpul rzboaielor. Ele au fost
abandonate n perioadele urmtoare, datorit att randamentului lor sczut ct i
influenelor pe care le exercit asupra productorilor.
O variant deosebit o reprezint impunerea bunurilor de lux, nu printr-un impozit
distinct, ci prin majorarea impozitului pe consumul global, mai ales n varianta taxei pe
valoarea adugat.
Impunerea bunurilor de consum curent. Impunerea consumului poate fi orientat i
spre bunuri de consum, care nu au nici caracterul bunurilor de necesitate, nici al celor de lux.
Cele mai frecvente bunuri de consum curent, ce cad sub inciden unui asemenea impozit
sunt: buturi alcoolice, tutun, cafea, produse petroliere, etc.
Un asemenea impozit ar prea ca avnd un randament ridicat, datorit consumului
relativ nsemnat, de asemenea bunuri. Impozitul pare relativ echitabil, n condiiile n care
consumul unor asemenea bunuri nu este de importan vital, cum era cazul bunurilor de
strict necesitate. Echitatea s-ar putea explica i prin lipsa proporionalitii unor asemenea
consumuri, n totalul veniturilor. Nu este lipsit de importan i faptul c un asemenea impozit
uneori reduce consumul bunurilor respective; n aceste cazuri se pune n eviden aa
numitul rol moralizator al acestui impozit. Este ns fals ideea c ntotdeauna majorarea
cotelor impozitului ar atrage dup sine reducerea consumurilor: exist numeroase exemple
cnd dei cotele au fost majorate, consumul bunurilor nu s-a redus, dect eventual ntr-o mic
msur.
134
Finane i Bugete Publice
Asemenea impozite sunt prezente practic n aproape toate sistemele fiscale ale
diferitelor ri, dar cu motivaia procurrii de resurse pentru bugetul de stat i nicidecum cu
rolul influenrii consumului bunurilor respective.
2. Metodele de impozitare
n impunerea cheltuielilor legate de anumite bunuri exist mai multe procedee tehnice,
care difer n funcie de forma acestor impozite:
Impunerea taxelor vamale se realizeaz la frontier, difereniat pe categorii de
bunuri. Trebuie fcut aici o important difereniere ntre dou categorii:
Taxele vamale fiscale: sunt aplicate asupra acelor bunuri care nu sunt produse pe teritoriul
naional. Aceasta este soluia cea mai comod de-a impozita asemenea bunuri, cu evident
scop fiscal, pentru c nu se poate pune problema protejrii unui sector indigen, pentru c
acesta nici nu exist, n cazul de fa.
Taxele vamale protecioniste: sunt aplicate acelor categorii de bunuri care fac att obiectul
importului ct i al produciei indigene. Ca atare acest impozit afecteaz toi consumatorii
bunurilor respective, indiferent de locul n care sunt produse. Cumprtorul bunurilor
importate va suporta direct - taxa vamal inclus n pre, iar cumprtorul bunurilor
indigene va suporta acelai pre, n condiiile n care productorul indigen se aliniaz la
preurile bunurilor importate. Deci consumatorul va suporta acelai pre, practic statul va
beneficia doar de taxa vamal aferent bunurilor importate, pentru c n cazul bunurilor
indigene singurii care beneficiaz de pe urma situaiei create sunt productorii indigeni
(practicnd un pre mai mare, aliniat la preul produselor importate). n perioada actual,
rolul protecionist al taxelor vamale este mult diminuat, prin msuri concertate la scar
internaional, fiind considerate mult mai importate beneficiile liberalizrii i dezvoltrii
comerului internaional (dect cele ale protecionismului)
Accizele, prin specificul lor sunt stabilite n sarcina anumitor produse. Cel mai adesea
acestea vizeaz circulaia i consumul buturilor alcoolice i al tutunului i sunt stabilite pe
unitatea de msur i nu ad-valorem. Aceast tehnic fiscal permite diminuarea substanial
a posibilitilor de fraud, pentru c n cazul stabilirii taxelor vamale ad-valorem exist
posibilitatea diminurii valorii n vam i astfel plata unor accize (i taxe vamale) mai mici.
Dezavantajul soluiei este c valorile pe unitatea cantitativ nu se pot adapta automat la
oscilaiile cursului monedei.
Monopolurile fiscale. Monopolurile fiscale permit obinerea de resurse importante
pentru bugetul de stat, n condiiile practicrii unor preuri ridicate pentru bunurile ce fac
obiectul lor. Aceast soluie tehnic a cunoscut, pe o anumit treapt a dezvoltrii sistemelor
fiscale, o rspndire destul de larg, aducnd statului venituri relativ nsemnate. Utilizarea ei
s-a restrns cu timpul, pe de-o parte datorit dezavurii principiului dar i datorit folosirii
altor metode de combatere a tabagismului i alcoolismului.
Taxa pe mijloacele de transport. Folosit pe scar larg s-a constat o diminuare a
importanei acesteia, prin extinderea bazei de cuprindere a T.V.A.-ului i asupra acestor
activiti.
135
Finane i Bugete Publice
136
Finane i Bugete Publice
pot fi potenate de adoptarea unei fiscaliti reduse pentru bunurile alimentare, pentru a
evita creterea costului vieii, meninerea unui cost rezonabil al forei de munc.
Politica fiscal selectiv. Dac se ntreprinde o detaxare a bunurilor de prim
necesitate i o suprataxare a bunurilor de lux, efectele sociale obinute sunt semnificative. Ca
efect, rezult o cretere a puterii de cumprare a celor care achiziioneaz bunuri de prim
necesitate i o diminuare pentru cei ce cumpr bunuri de lux. O asemenea aciune a fost
ntreprins de ctre guvernul laburist, dup cel de-al doilea rzboi mondial.
O asemenea combinaie poate va avea i un rol moral, atunci cnd suprataxarea
vizeaz alcoolul i tutunul iar detaxarea crile i alte bunuri similare.
O asemenea discriminare fiscal poate s conduc i la delicate probleme de
delimitare a celor dou categorii.
Exist multiple dificulti practice legate de delimitarea, de exemplu, a autoturismelor utilitare de cele de
turism, a homarilor de peti i icre, etc. Asemenea diferenieri delicate, dau substan a ceea ce se numete
subtilitatea oricrei politici de discriminare fiscal.
Discriminarea fiscal poate avea i consecine economice nedorite: detaxarea untului
ca produs agricol, cu menirea favorizrii agriculturii are ca efect stimularea consumului
acestuia n dauna grsimilor industriale, care n mod curent sunt mai bine vndute.
Complicaii pot apare legate de aplicarea T.V.A.-ului, n condiiile n care un produs
ar beneficia de o cota redus dar componentele din care este produs, sunt supuse unei cotei
mai ridicate. O asemenea situaie antreneaz disfuncionaliti legate de sistemul deducerilor
i impune dublarea lui de un sistem al rambursrilor.
Consecinele unei discriminri fiscale legate de impozitele pe consum, a fcut ca
numrul cotelor T.V.A. s cunoasc reduceri succesive.
Practica curent. n Frana, impozitele asupra consumului dein un rol foarte
important. Ele procur statului mai mult de jumtate din veniturile fiscale, mai ales sub forma
T.V.A.-ului (care aduce 42% din veniturile fiscale). Dac raportm aceste impozite la totalul
prelevrilor obligatorii incluznd aici i cotizaiile la securitatea social ele dein o
pondere de 27,4%.
n alte ri, mai ales n cele industrializate, n general, impozitele asupra consumului
ocup un loc mai puin important dect impozitele pe venit. Dar raportnd impozitele pe
consum la totalul prelevrilor obligatorii (care are o sfer de cuprindere mai mare dect
veniturile bugetului de stat) procentul trece de 25%, cu excepia S.U.A. (17,9%) i Japonia
(15,5%).
n Anglia, impozitele pe consum deineau n 1995, 34,6% din totalul prelevrilor
obligatorii. Sistemul impozitelor pe consum include dou categorii: un impozit pe ansamblul
consumurilor i accizele. Impozitul pe ansamblul consumurilor purchase tax, introdus n
1940, a avut ca scopuri principale reducerea consumului autohton i crearea de resurse
suplimentare pentru ducerea rzboiului. Era un fel de tax de producie perceput n stadiul
vnzrii en-gros, asupra preului mrfurilor. Pentru a nu apsa prea greu asupra costului
vieii, n principiu, mrfurile alimentare erau exonerate, iar celelalte mrfuri erau mprite n
patru categorii, pentru a putea opera o anumit discriminare fiscal. Dup 1 aprilie 1973, acest
impozit a fost nlocuit cu Value Added Tax (V.A.T.), conform directivelor Comunitii
Economice Europene. Taxa unic este de 17,5%, dar diferite produse beneficiaz de cota 0
137
Finane i Bugete Publice
138
Finane i Bugete Publice
139
Finane i Bugete Publice
cheltuielilor bugetare finanate din impozite. Aceast nou dimensiune nu modific ns,
criteriul delimitrii impozitelor dup inciden.
Fenomenul repercusiunii constituie criteriul economic de delimitare a impozitelor
directe de cele indirecte. Astfel, dac contribuabilul legal suport definitiv impozitul, este
cazul unui impozit direct. Invers, de fiecare dat cnd pltitorul legal al unui impozit are
posibilitatea translatrii sarcinii fiscale este cazul unui impozit indirect.
Critici. Acest criteriu, fa de cel juridic, are fr nici o ndoial, meritul de-a fi
tiinific, pentru c el leag delimitarea celor dou categorii de natura economic intern a
obligaiilor fiscale, de mecanismele economice pe care le declaneaz. Cu toate acestea,
criteriului economic i sunt formulate urmtoarele obiecii:
Cea mai vehement critic adus acestui criteriu este c el ocazioneaz multiple
confuzii privind natura unor impozite directe, care conform acestui criteriu ar
putea fi considerate indirecte, i invers. Astfel dac ne referim la impozitul pe
beneficiile industriale i comerciale, el este considerat pe bun dreptate, ca un
impozit direct: are ca obiect venitul, este ncasat prin rol nominativ, prin
trezorerie. Dac aplicm ns criteriul economic, acest impozit pare a fi unul
indirect: fabricanii i industriaii au n general, posibilitatea de-a translata acest
impozit consumatorilor, prin majorarea preului. Taxa pe mijloacele de transport
este considerat un impozit indirect, n condiiile n care posesorul mijlocului de
transport care este i pltitor, nu are cum s translateze sarcina fiscal. Cu toate
aceste critici, criteriul economic are o mare importan, iar delimitarea deja
tradiional - impozite directe, indirecte nu poate fi abandonat, chiar dac se
dovedete a fi imprecis (cel puin conform acestui criteriu).
Criteriul economic sufer de neajunsul de-a se baza pe fenomenul repercusiunii,
care este un fenomen economic extrem de complex: repercusiunea este un
fenomen economic foarte strns legat de conjunctura economic; n funcie de
conjunctura economic, un anumit impozit se poate translata sau nu; aa de
exemplu, impozitul pe cldiri care are ca i pltitor proprietarul de cldiri poate fi
translatat sau nu chiriailor, prin intermediul chiriei, n funcie de conjunctura
economic de pe pia nchirierilor. Repercusiunea este un fenomen conjunctural
n funcie i de regiunile rii: la un moment dat, ntr-o anumit parte a rii, un
anumit impozit poate fi repercutat, pe cnd n acelai moment, ntr-o alt parte a
rii, nu.
Incidena de drept. innd cont de imperfeciunile artate, mai muli autori au propus
diferite soluii de ameliorare a criteriului. Merit menionat aici, iniiativa lui Maxime
Chrtien: el a propus substituirea noiunii de inciden economic cu noiunea de incidena de
drept (juridic). Conform acestei concepii, nu trebuie s ne preocupe dac repercusiunea
impozitelor se realizeaz efectiv sau nu, ci numai intenia legiuitorului dac prin legislaia
fiscal este prevzut repurcusiunea impozitelor, atunci este cazul unui impozit indirect, iar
dac pltitorul (conform legii) i suport impozitul este un impozit direct. Aa de exemplu, n
cazul T.V.A.-ului, este evident c a fost n intenia legiuitorului ca un asemenea impozit s fie
translatat dintr-o faz a circuitului n alta, pn la consumatorul final un asemenea impozit
va fi catalogat ca impozit indirect; n cazul impozitelor pe venit este evident intenia
140
Finane i Bugete Publice
141
Finane i Bugete Publice
ntocmirea unor documente fiscale, atestarea unei situaii. n aceste condiii este evident c
nici criteriul fiscal nu este foarte exact, nu realizeaz o delimitare riguroas ntre fiscalitatea
direct i cea indirect.
Ar trebui precizat aici o important constatare: nici unul dintre criteriile artate
administrativ, economic i fiscal nu realizeaz o delimitare absolut satisfctoare ntre
impozitele directe i cele indirecte.
Critici. Datorit eecurilor delimitrii exacte ntre impozitele directe i cele indirecte,
unii autori au propus chiar a se renuna la ea. O asemenea soluie radical nu a avut ns
niciodat ecou, n practica fiscal. Chiar dac acestei delimitri, ntre fiscalitatea direct i cea
indirect, i lipsete o rigurozitate tiinific perfect, practica fiscal continu n mod firesc,
s o foloseasc pe scar larg. Mai mult chiar, practica i chiar i teoria fiscal, acord mai
puin importan acestei delimitri, focalizndu-i atenia spre o problem considerat mult
mai important: rolul pe care cele dou categorii de impozite l au n cadrul sistemului fiscal,
care dintre cele dou s aib un rol mai important.
Merit amintit aici o exprimare destul de plastic, pentru domeniul fiscal: Fiscalitatea
direct i cea indirect sunt ca dou iubitoare fiice, pe care trebuie s le curtm n mod egal,
fr a le face geloase140. Aceast exprimare, n-ar trebui s ne conduc la ideea ca cele dou
forme ale fiscalitii, ar trebui s aib o importan egal n cadrul sistemul fiscal, problema
fiind de o mult mai mare complexitate i importan.
140
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 138
142
Finane i Bugete Publice
143
Finane i Bugete Publice
coexist sectorul public cu cel privat, exceptarea sectorului public, provoac majore
distorsiuni economice de natur fiscal - sectorul public fiind n mod evident avantajat. n
aceste condiii, apare foarte normal nediscriminarea fiscal a contribuabililor, n funcie de
tipul de proprietate, pentru a nu crea avantaje concureniale, nejustificate, sectorului public.
Impozitul direct ntre avantaje i inconveniente. Impozitul direct prezint avantaje
i inconveniente, n general cunoscute i recunoscute. Cu toate acestea, se pare c tendina
zilelor noastre este de-a diminua aceste avantaje, iar inconvenientele s devin mult mai
acceptabile.
5.4.2.2. Avantajele fiscalitii directe
Fiscalitii directe i sunt recunoscute, n general, patru avantaje:
1. Stabilitatea randamentului. Trebuie remarcat n primul rnd c, impozitele directe
au avantajul de-a avea un randament relativ stabil, care nu depinde major, de conjunctura
economic. Chiar dac, poate, randamentul impozitelor directe nu este foarte ridicat, este un
avantaj incontestabil c acesta este stabil. Caracterul constant al randamentului impozitelor
directe este explicat prin esena fiscalitii directe de-a impozita situaii i stri care au o
anumit stabilitate.
Aceast stabilitate a randamentului impozitelor directe este dat i de tehnica utilizat
n impunere. Dac ne referim la mecanismul stabilirii sumei impozitului de sus n jos, prin
mecanismul repartizrii sumelor, aceasta n mod foarte clar conduce la o mare fixitate, la
insensibilitatea impozitelor directe la conjunctura economic. Dar aceast tehnic,
actualmente a devenit anacronic. n secolul al XIX-lea, evaluarea materiei impozabile nu era
o operaiune foarte exact i precis, stabilirea impozitului fcndu-se dup indicii exteriori
stabili. Aceti indici exteriori nu depind de conjunctura economic i de aceea impozitele
directe astfel stabilite se caracterizau prin stabilitate. i aceast tehnic a fost ns abandonat.
n fine, mai trebuie subliniat i c n fiscalitatea din perioadele anterioare, impozitele directe
se caracterizau prin stabilitate i datorit utilizrii cotelor proporionale. Dar n zilele noastre
i acestea au fost abandonate, n favoarea cotelor progresive care au condus, dup cum era i
normal, la o mai mare sensibilitate a impozitelor directe, la conjunctura economic.
Cu toate cele artate, dei stabilitatea impozitelor directe a sczut fa de perioadele
anterioare, ea rmne incontestabil mult mai mare dect n cazul impozitelor indirecte.
2. Elasticitatea legal. Este cel de-al doilea avantaj tradiional al fiscalitii directe.
Elasticitatea legal a unui impozit reprezint sensibilitatea randamentului acestuia la la
modificarea cotelor sale legale. ntruct impozitul direct este aezat asupra unor situaii stabile
este evident c o cretere a cotei impunerii, nu conduce n general, la diminuarea materiei
impozabile. Creterea cotei impunerii conduce la creterea corespunztoare a sumei
impozitelor, datorit aceleiai stabilitii specifice impozitelor directe.
Pentru legiuitor, aceast elasticitate legal a impozitelor directe constituie un avantaj
major, ntruct sumele ncasate depind de voina i inteniile acestuia.
Oricum nici elasticitatea legal, astzi nu mai este la fel de mare, ca i n perioadele
anterioare - elasticitatea legal are limitele ei. Majorarea impozitelor, n anumite limite, poate
conduce la majorarea sumelor atrase la buget, dar peste acestea se pot declana fenomene
nedorite cum ar fi revolta i evaziune fiscal.
144
Finane i Bugete Publice
145
Finane i Bugete Publice
punct de vedere al statului, care trebuie s fac fa de multe ori, unor cheltuieli nainte ca s
se ncaseze venituri. Acest dezavantaj devine cu att mai evident n perioadele de inflaie (n
funcie i de amploarea fenomenului): evaluarea materiei impozabile i stabilirea impozitului
se face la o dat, iar ncasarea mai trziu, n moned devalorizat.
Actualmente, datorit perfecionrii mecanismelor de ncasare a impozitelor, acest
dezavantaj a putut fi diminuat ntr-o anumit proporie, fie prin prelevri la perioade mai mici,
fie prin pli provizorii n avans
2. Plata este fi. Un al doilea inconvenient major al fiscalitii directe este c ea
este evident, fi: fiscalitatea direct afecteaz contribuabilii n mod direct, evident i fr
menajamente contribuabilul primete extrasul de rol cu obligaiile fiscale aferente i astfel
se cunoate foarte evident i exact, amploarea sarcinii fiscale, fr nici o posibilitate (legal)
de repercusiune.
Acest inconvenient a fost din totdeauna unul foarte sensibil, dar n zilele noastre el a devenit
i mai evident, n condiiile n care amploarea prelevrilor fiscale pretinse de ctre stat a
devenit foarte mare. Dac contribuabilul percepe ca fireasc o anumit prelevare din avuia sa,
cu totul altfel stau lucrurile n condiiile de astzi. Astfel dac fiscalitatea apstoare de astzi,
ar fi direct, ea ar antrena reacii dintre cele mai violente din partea contribuabililor.
3. Inechitatea prelevrii Aa dup cum am mai artat, unul din dezavantajele
impozitelor directe este c ele afecteaz inegal diferitele clase sociale. Astfel, difereniat i
dup natura veniturilor, fiscalitatea direct impoziteaz integral un anumit venit al unui
contribuabil, pe cnd pentru un alt contribuabil impunerea este parial sau chiar beneficiaz
de scutire.
Acest inconvenient a devenit cu att mai evident cu ct s-a renunat la evaluarea
materiei impozabile dup indici exteriori care a fost nlocuit de o evaluarea mai exact a
venitului real. Astfel n zilele noastre, fiscalitatea direct are tendina de-a impozita mai aspru
veniturile salariale sau cele din valorile mobiliare, n condiiile n care aceste forme de venit
sunt integral i exact cunoscute de organele fiscale. n mod diferit, atunci cnd este cazul
impozitrii veniturilor din agricultur sau diverse profesii libere, impunerea este mai lejer
datorit dificultilor de evaluare, a deselor subevaluri i a multiplelor deduceri, mai mult sau
mai puin reale.
4. Complexitatea impunerii. Un alt inconvenient al fiscalitii directe de dat relativ
recent, este c datorit tehnicilor perfecionate de aezare, percepere i ncasare, este necesar
un aparat fiscal numeros, bine pregtit profesional i deci costisitor. innd cont de acest
dezavantaj se spune adesea c fiscalitatea direct modern este posibil i fireasc, numai n
rile n care aparatul fiscal i contribuabilii sunt bine instruii (n primul rnd din punct de
vedere fiscal).
5.4.2.4. Impozitele directe o important surs de venituri bugetare
innd cont de avantajele i dezavantajele impozitelor directe este acum posibil s
precizm locul cuvenit acestora n cadrul unui sistem fiscal modern.
Mult vreme impozitele directe au fost, pe de parte, principala surs de venituri
bugetare. n condiiile n care nevoia de resurse a crescut foarte mult, mai repede dect
creterea materiei impozabile, acesta a condus la creterea fiscalitii, care dac ar fi rmas
preponderent direct i deci fi ar fi prut inacceptabil contribuabililor. n general, un
146
Finane i Bugete Publice
147
Finane i Bugete Publice
141
Montesquieu, De lEsprit des Lois, Livre XIII, cap. 7
148
Finane i Bugete Publice
impozitele indirecte sunt aezate asupra unor bunuri de consum de strict necesitate, aceste
impozite vor beneficia de elasticitate legal, ntruct consumul lor nu poate fi evitat.
Fiscalitatea indirect beneficiaz i de o elasticitate economic. Este un fenomen natural i
firesc: fiscalitatea indirect vizeaz acte juridice i fapte materiale, care constituie nsi viaa
economic i de aceea este normal ca fiscalitatea indirect s oscileze odat cu variaiile
activitii economice.
Aceast corelaie ntre randamentul fiscalitii indirecte i conjunctura economic este att de
strns nct ea servete ca indicator al conjuncturii economice.
Aceast sensibilitate a impozitelor indirecte la conjunctura economic este extrem de
favorabil statului, n perioadele de prosperitate i expansiune economic. La fel de
avantajoas este i situaia inflaiei, care conduce la creterea preurilor i pe aceast baz i a
sumei impozitului indirect. Bineneles c exist i un revers al medaliei : n perioada
crizelor economice, produsul impozitelor indirecte scade dramatic. Dar i n condiiile unei
uoare relansri economice este foarte posibil ca resursele statului, provenite pe aceast cale
s nu sporeasc corespunztor.
Mai trebuie remarcat aici c nu ntotdeauna impozitele urmeaz proporional, mersul
economiei. Aa de exemplu, cheltuielile de consum curent nu copiaz mersul economiei: n
fazele de prosperitate consumul acestora crete mai repede (dect se dezvolt economia), iar
n fazele de regres nu scade n acelai ritm este mai mult dect evident c n asemenea
condiii, produsul impozitului asupra acestor bunuri se va modifica i el corespunztor
modificrii consumului.
4. ncasarea rapid. Un alt avantaj al fiscalitii indirecte este rapiditatea cu care
acestea sunt pltite. Impozitul este perceput n momentul n care operaia asupra creia este
aezat se produce, fr nici o ntrziere. Este un avantaj considerabil mai ales n perioadele de
inflaie, cnd orice ntrziere la plat poate prejudicia semnificativ veniturile statului.
B. Inconvenientele fiscalitii indirecte
1. Costul perceperii. Costul perceperii unor impozite indirecte poate fi uneori chiar
foarte ridicat, nct s conduc la dispariia unora dintre ele. Aa de exemplu, taxele de acces
n comune ca venit al bugetelor locale, au fost desfiinate tocmai datorit costurilor ridicate de
percepere. Aceeai problem s-ar putea ridica i n cazul taxelor vamale, care au cost de
percepere foarte ridicat, dar la a cror ncasare nu s-a renunat din motive economice i nu
fiscale. Trebuie totui acceptat ideea c impozitele indirecte, fa de cele directe, au costuri
de percepere mult mai ridicate. Chiar dac unele impozite indirecte au disprut tocmai
datorit costului lor ridicat i cele care sunt prezente astzi au costuri ridicate (taxele vamale)
sau medii(T.V.A.). De multe ori, meninerea unor impozite indirecte se poate justifica doar
prin prisma altor argumente dect cele fiscale, pentru c din punct de vedere fiscal ele au
costuri de percepere mult prea ridicate.
2. Incomodarea contribuabililor. Impozitele indirecte sunt adesea foarte incomode
din punct de vedere al contribuabilului, ntruct ele presupun formaliti i controale, care
reprezint adevrate piedici n dezvoltarea economic. De exemplu, controlul vamal din
dorina de-a fi eficace devine adeseori stnjenitor. Este unul din motivele pentru care taxele
vamale, ntre rile membre C.E.E., au fost suprimate. Cu toate acestea, trebuie remarcat c
actualmente nici impozitele directe nu sunt mai puin jenante din punct de vedere al
149
Finane i Bugete Publice
formalitilor. Aa s-a ajuns la situaia paradoxal, cel puin la prima vedere, s fie preferate
impozitele indirecte n defavoarea celor directe. Tehnici fiscale moderne au permis reducerea
formalitilor i inconvenientelor specifice impozitelor indirecte. Este de exemplu, cazul
aplicrii de timbre fiscale pentru producerea i desfacerea igrilor i a buturilor alcoolice.
3. Inechitatea. Principala critic adus impozitelor indirecte este aceea c ele sunt
inechitabile. Ele sunt adesea regresive, suprataxnd practic contribuabilii cu posibiliti
modeste i familiile mai numeroase. Oricum, n zilele noastre inechitatea impozitelor
indirecte nu mai este aa de suprtoare, comparativ cu perioadele n care impozitele indirecte
vizau n principal bunurile de strict necesitate. Pe de alt parte, impozitele indirecte opereaz
actualmente o discriminare fiscal ntre bunurile de lux suprataxate i ntre bunurile de strict
necesitate care sunt scutite sau beneficiaz de subvenii. Avnd n vedere cele artate, devine
evident c inechitatea impozitelor indirecte este mult atenuat. Devenind mai puin
inechitabile, impozitele indirecte devin o prezen din ce n ce mai agreat n sistemele fiscale
moderne, ale multor ri.
4. Obstacol n dezvoltarea economic. Fiscalitatea indirect este acuzat adesea c
frneaz dezvoltarea economic, pentru c impoziteaz acte i operaiuni care constituie nsi
activitatea economic. Fiscalitatea indirect conduce la sclerozarea pieii sau poate genera o
scdere a competitivitii naionale. i la acest dezavantaj s-au gsit anumite corective. Aa de
exemplu, rambursarea impozitelor indirecte n cazul exportului conduce la restabilirea
competitivitii produselor autohtone; rambursarea T.V.A.-ului poate fi un foarte bun
stimulent pentru dezvoltarea turismului.
5.4.3.3. Fiscalitatea indirect astzi
Cunoscnd avantajele i inconvenientele fiscalitii indirecte, n funcie i de
conjunctura economic social i financiar, se poate determina rolul i locul acesteia ntr-un
sistem fiscal modern. Aa de exemplu, o relaxare a fiscalitii indirecte permite o reducere a
preurilor; invers, o nsprire conduce la importante consecine sociale, la creterea sarcinilor
fiscale pentru cei cu venituri modeste i familiile numeroase, n condiiile n care msura
fiscal nu este nsoit de corective.
n condiii de criz financiar, creterea fiscalitii indirecte, ntr-o anumit msur,
conduce la creteri substaniale i rapide de venituri bugetare, fr prea eforturi, fr reacii
virulente din partea contribuabililor. Un asemenea efect este practic imposibil de obinut prin
intermediul fiscalitii directe, ntruct efectele nu sunt la fel de rapide.
Impozitul indirect reprezint un instrument al politicii conjuncturale prin efectele de
frnare a consumului i prin efectele antiinflaioniste este un bun instrument de frnare a
declinului economic. n condiiile unei relansri economice, impozitul indirect este un foarte
bun instrument prin efectele sale de cretere a consumurilor, prin creterea puterii de
cumprare.
n concluzie, rolul fiscalitii indirecte poate fi caracterizat prin urmtoarele:
Impozitul indirect are un rol esenial n atragerea rapid de importante resurse la dispoziia
Statului; Impozitul indirect permite afectarea micilor contribuabili, care de obicei
scap impozitului pe venit, n condiiile n care o exonerare total ar prea inechitabil.;
Impozitul indirect poate compensa o personalizare excesiv i abuziv a impozitelor directe.
150
Finane i Bugete Publice
151
Finane i Bugete Publice
152
Finane i Bugete Publice
cunoate formele cele mai evoluate. n momentul n care operaia asupra creia
n concluzie ar trebui s precizm c este aezat se produce, fr nici o ntrziere.
dei diminuate fa de perioadele anterioare, Este un avantaj considerabil mai ales n
avantajele fiscalitii directe sunt prezente i
perioadele de inflaie, cnd orice ntrziere la
au o mare importan n conceperea unui plat poate prejudicia semnificativ veniturile
sistem fiscal modern. statului.
Inconvenientele fiscalitii directe. Inconvenientele fiscalitii indirecte.
Dac avantajele fiscalitii directe s-a 1. Costul perceperii. Costul
diminuat n timp, inconvenientele acesteia au perceperii unor impozite indirecte poate fi
devenit din ce n ce mai substaniale. uneori chiar foarte ridicat, nct s conduc la
1. ncasarea lent. Impozitele directedispariia unora dintre ele. De multe ori,
sunt impozite cu exigibilitate relativ meninerea unor impozite indirecte se poate
ndeprtat - din momentul apariiei materiei justifica doar prin prisma altor argumente
impozabile i pn la ncasarea impozitului dect cele fiscale, pentru c din punct de
este o perioad relativ lung. Acesta vedere fiscal ele au costuri de percepere mult
constituie unul din inconvenientele majore prea ridicate.
ale impozitelor directe, din punct de vedere al 2. Incomodarea contribuabililor.
statului, care trebuie s fac fa de multe ori,
Impozitele indirecte sunt adesea foarte
unor cheltuieli nainte ca s se ncaseze incomode din punct de vedere al
venituri. Acest dezavantaj devine cu att mai contribuabilului, ntruct ele presupun
evident n perioadele de inflaie. formaliti i controale, care reprezint
2. Plata este fi. Un al doilea adevrate piedici n dezvoltarea economic.
inconvenient major al fiscalitii directe esteCu toate acestea, trebuie remarcat c
c ea este evident, fi. Acest inconvenientactualmente nici impozitele directe nu sunt
a fost din totdeauna unul foarte sensibil, dar mai puin jenante din punct de vedere al
n zilele noastre el a devenit i mai evident, n
formalitilor. Tehnici fiscale moderne au
condiiile n care amploarea prelevrilor permis reducerea formalitilor i
fiscale pretinse de ctre stat a devenit foarteinconvenientelor specifice impozitelor
mare. indirecte.
3. Inechitatea prelevrii. Aa dup 3. Inechitatea. Principala critic
cum am mai artat, unul din dezavantajele adus impozitelor indirecte este aceea c ele
impozitelor directe este c ele afecteaz sunt inechitabile. Ele sunt adesea regresive,
inegal diferitele clase sau pturi sociale. suprataxnd practic contribuabilii cu
4. Complexitatea impunerii. Un alt posibiliti modeste i familiile mai
inconvenient al fiscalitii directe de dat numeroase. dar - inechitatea impozitelor
relativ recent, este c datorit tehnicilor indirecte este mult atenuat.
perfecionate de aezare, percepere i 4. Obstacol n dezvoltarea
ncasare, este necesar un aparat fiscal economic. Fiscalitatea indirect conduce la
numeros, bine pregtit profesional i deci sclerozarea pieii sau poate genera o
costisitor. scdere a competitivitii naionale. i la
acest dezavantaj s-au gsit anumite corective.
Locul fiscalitii directe. Mult Locul fiscalitii indirecte.
vreme impozitele directe au fost, pe de parte, n condiii de criz financiar,
153
Finane i Bugete Publice
142
vezi i Condor Ioan, Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994, pag 130-133 ; Hicks Ursula,
op. cit., pag 133-137 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 55-64 ; aguna Dan Grosu, pag. 340-342 ; Vcrel Iulian, op.
cit., pag. 225-228
154
Finane i Bugete Publice
143
pentru completri vezi i aguna Dan Grosu, pag. 342 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 229-230
155
Finane i Bugete Publice
144
vezi i Blnescu Rodica, Blescu Florin, Moldovan Elena, op. cit., pag. 46-55 ; Condor Ioan, op. cit., pag
235-239 ; Hicks Ursula, op. cit., pag 179-186 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 56-57 ; aguna Dan Grosu, Drept
financiar i fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureti, 1994, pag. 343-345 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 231-234
156
Finane i Bugete Publice
Cele dou mecanisme combinate, vor face ca veniturile persoanelor fizice destinate
consumurilor, s scad progresiv fa de creterea proporional a veniturilor brute (nainte de
impozitare). Prin acest efect se va diminua presiunea exercitat asupra pieii, de creterea
abrupt a veniturilor populaiei. Efectul invers, nedorit este c reducerea creterii cererii
populaiei odat cu creterea veniturilor brute va determina reducerea stimulentelor agenilor
economici pentru a investi.
La cele artate, mai trebuie adugat c n direcia artat, impozitul pe veniturile
persoanelor fizice exercit efectele artate i dac prin intermediul lui se redistribuie venituri,
dac impozitul este difereniat i dupa criterii sociale - nu doar dup mrimea veniturilor.
Mecanismul artat are ns i o strns legtur i cu cel de-al doilea efect, cu implicaiile
asupra economiilor populaiei.
Economiile bneti ale populaiei au o legtur direct cu impozitul pe veniturile
persoanelor fizice. Economiile se formeaz ca diferen ntre venitul brut total i impozitul pe
venit i cheltuielile de consum.
n general, veniturile obinute de persoanele fizice din diferite forme de economisire,
nu sunt supuse impozitrii, considerndu-se c sumele respective provin din venituri care au
fost deja impozitate.
Astfel, n majoritatea cazurilor, impozitul individual este aezat asupra venitului total,
indiferent n ce proporie este cheltuit sau economisit. Ne exprimm opinia c este o soluie
corect, pentru c altfel s-ar ajunge la o dubl impozitare: odat a veniturilor cnd acestea
sunt obinute i a doua oar atunci cnd acestea sunt economisite.
O soluie alternativ este ca la impozitarea veniturilor brute obinute s se in cont de
sumele economisite, care s fie detaxate, urmnd ca aceste sume s fie impozitate mpreun
cu ctigurile obinute din economisire atunci cnd ele sunt retrase, cheltuite. Desigur, din
necesitatea de a stopa fenomenele de fraud i evaziune fiscal, ar trebui impus restricia ca
economisirea s fie instituionalizat, eventual chiar selectarea formelor de economisire.
Ideea de a deduce din venitul total, partea ce se va economisi, s-ar putea s nu fie
convenabil statului, pentru c nseamn renunarea, cel puin parial i pe moment, la o parte
din veniturile bugetare.
Soluia de compromis ar putea fi aceea a deducerii pariale a economiilor din venitul
total. Deducerea economiilor din venitul total realizat ar putea fi necesar nu numai din
motive de echitate, ci poate mai mult, pentru c economisirea realizat de persoanele fizice
are implicaii majore asupra vieii economice n ansamblul ei.
Stimularea economisirii creeaz n economie resurse de capital disponibil care vor
putea fi canalizate spre finanarea agenilor economici, cu condiia ca acetia s aib nevoie de
asemenea resurse exogene - atunci cnd economia se afl ntr-o faz de declin sau expansiune
moderat.
De multe ori, impozitul pe venitul persoanelor fizice se pune n opoziie cu impozitele
indirecte (pe cheltuirea veniturilor) pentru c amndou reprezint metode de impunere a
populaiei, a veniturilor ei.
Dac legm impozitul pe venitul persoanelor fizice de ideea controlrii consumurilor,
atunci ar fi preferabil alternativa impozitelor pe consum, pentru c acestea urmresc chiar
acest obiectiv i de aceea l ating, probabil cel mai bine; dac impozitele pe venitul
157
Finane i Bugete Publice
145
Sanders T.H., Effects of Taxation on Executives apud Eckestein Otto, pag. 76
146
Break G.F., Income Taxes and Incentives to Work : An Empirical Study, apud Eckestein Otto, Public
Finance, pag. 85
158
Finane i Bugete Publice
147
concluziile, pe larg, pot fi gsite la Eckestein Otto, Public Finance, pag. 97
148
vezi i Blnescu Rodica, Blescu Florin, Moldovan Elena, op. cit., pag. 55-70 ; Condor Ioan, op. cit., pag
139-156 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 60-65 ; aguna Dan Grosu, op. cit., pag 345-346 ; Vcrel Iulian, op. cit.,
pag. 234-236
159
Finane i Bugete Publice
care finaneaz investiii n condiiile n care aceste cheltuieli sunt deductibile din profit
nainte de impozitare. Sunt dezavantajate ntreprinderile care aloc o mare parte din
profitul lor pentru dividende
2. alt soluie este aceea a impozitrii separate, pe de o parte a profitului reinut de
ntreprindere i pe de alt parte a profitului repartizat acionarilor sub form de dividende.
n acest caz impozitul pe profit i impozitul pe dividende acioneaz separat (cel puin la
prima vedere) ca prghie fiscal, n funcie de mrimea fiecruia ncurajnd repartizarea
profitului, fie pentru autofinanare, fie pentru dividende
3. impozitarea numai a profitului repartizat pentru dividende, caz n care se ncurajeaz clar,
reinerea profitului pentru autofinanare
4. impozitarea numai a profitului reinut de agenii economici pentru autofinanare, caz n
care se ncurajeaz, repartizarea sub form de dividende
Ne exprimm opinia c impozitul pe profit este o prghie fiscal de o mare
importan pentru c influeneaz, ntr-o mare msur comportamentul agenilor economici.
Folosirea impozitului pe profit ca prghie financiara este strict legat de impozitul pe
dividende, pentru c exist o legtur direct vital, ntre agenii economici i acionari pe de-
o parte i statul pe cealalt parte. Tratarea separat, a celor doua tipuri de impozite, a aciunii
lor ca prghii financiare, ne-ar putea conduce la concluzii eronate.
Impozitele pe veniturile agenilor economici ridic o serie de aspecte economice, care
sunt tot attea modaliti de a le activiza ca prghii fiscale.
Aceste impozite ridic probleme deosebite legate de economisirea agenilor
economici i de investiiile acestora. Stimularea agenilor economici n realizarea de
investiii se realizeaz numai n cazul n care proiectele de investiii promit a obine o
profitabilitate net (post-impozitare), corespunztoare clasei de risc n care se ncadreaz,
superioar celorlalte variante de investire.
Mai mult chiar, din punct de vedere macroeconomic, de aceast dat, pentru a se putea
pune n eviden aa numitul multiplicator al investiiilor, trebuie c rata profitului brut (ante-
impozitare) furnizat de investiie s asigure corespunztor i cu inflaia, aceeai rat a
profitului post impozit, dinainte de investiie.
Impozitele pe veniturile persoanelor juridice pot fi folosite ca prghii n influenarea
procesului de formare a fondurilor proprii necesare investiiilor, pentru c aceste impozite vor
diminua profitul net i deci i posibilitile de constituire a acestor fonduri.
Acest tip de impozite constituie i prghii de influenare a opiunilor pentru
modalitile alternative de finanare exogen, mprumuturi sau emisiunea de noi aciuni. n
cazul apelului la mprumuturi, agenii economici vor fi obligai fa de creditori de a rambursa
mprumutul i de a plti dobnzi, comisioane i alte venituri cuvenite.
Aceste pli ctre creditori sunt deductibile, n majoritatea cazurilor, din profitul brut,
deci ies de sub incidena impozitului pe profit i a celui pe dividende. n cazul atragerii de
capital prin intermediul emisiunii de aciuni, aceasta va genera obligaia agenilor economici
de a plti dividende, cheltuial nedeductibil din profitul brut i n plus supus i impozitului
pe dividende. De aceea pentru a se asigura acelai randament final pentru investitori
(randament post impozit pe profit i pe dividende) agenii economici trebuie s asigure un
randament ante-impozit mai mare n cazul n care se apeleaz la emisiunea de aciuni. Cu ct
160
Finane i Bugete Publice
mai mari vor fi impozitele pe profit i pe dividende cu att mai mare este diferena de
randament post-impozit ce trebuie asigurat de agenii economici.
Impozitele pe veniturile persoanelor juridice acioneaz ca o prghie i n
influenarea modalitilor juridice de constituire a agenilor economici, cu condiia s
existe un tratament fiscal difereniat pe diferitele forme de organizare juridic. Exemplul
frecvent ntlnit este cel al diferenierii operate ntre firmele constituite pe baze asociative i
cele formate pe baze neasociative, pentru c de regul, tratamentul fiscal este mai aspru n
primul caz.
Aceasta nu nseamn obligatoriu, diminuarea numrului firmelor constituite pe baze
asociative, pentru c o piaa relativ perfect, cu o migraie liber a capitalului ntre cele dou
forme, se va ajunge la o aliniere a randamentelor nete ale firmelor create pe baza celor dou
forme de organizare. n plus, trebuie precizat c formulele asociative de constituire confer i
unele avantaje comparative149, care vor conduce n final la egalizarea relativ a preferinelor
pentru cele dou variante.
Pe termen scurt, modificri ale impozitelor pe veniturile persoanelor juridice
asociative, de exemplu, poate conduce la distorsionarea preurilor bunurilor i serviciilor
produse i comercializate de acestea. Asta pentru c aceti ageni economici ncorpornd, cel
puin parial, majorrile de impozit n preuri, vor scumpi mrfurile respective.
Pe ansamblul economiei preurile se vor majora - proporional cu ponderea celor dou
tipuri de firme n totalul ramurii respective i - proporional cu gradul de ncorporare a
majorrilor de pre n preurile produselor.
Acest mecanism este posibil pe termen scurt, pentru c pe termen lung se va diminua
preferina pentru formulele asociative i se va ajunge din nou la o situaie de echilibru.
Mecanismul este valabil, tot pe termen scurt i n cazul n care am fi presupus o cretere a
impozitelor formulelor neasociative.
Impozitele pe veniturile agenilor economici, constituie i un mecanism integrat al
elasticitii , n condiiile n care ele sunt stabilite pe baza unor cote progresive.
Comportamentul acestor impozite ca mecanisme este identic cu cel artat pe exemplul
general, n paragrafele corespunztoare din lucrare.
Profitul este o dimensiune a activitii agenilor economici caracterizat de un
dinamism accentuat, fiind poate cea mai sensibil variabil a activitii economice.
De mrimea lui depind dou elemente importante: autofinanarea i dividendele.
Pentru a se ajunge la aceste dou elemente, din profitul brut trebuie deduse, n afara de alte
elemente, impozitul pe profit i cel pe dividende. Dac profitul brut crete i mcar unul din
cele dou este progresiv, atunci acest impozit va crete mai repede dect creterea profitului
brut.
Astfel, creterea nregistrat de profitul brut este mai mare dect creterea profitului
net i potenial aceeai cretere pentru cele dou destinaii ale profitului. n concluzie, un
149
avantaje comparative fa de formulele neasociative, de genul : posibilitatea atragerii de capital pe piaa
aciunilor i obligaiunile la care formulele neasociative nu au acces ; accesul mai facil la credite substaniale
prin plusul de siguran i garanie pe care-l ofer ; beneficiaz, n general, de mai mult credibilitate i siguran
; etc.
161
Finane i Bugete Publice
profit brut mai mare va atrage, potenial, o cretere a fondurilor destinate autofinanrii i a
dividendelor, dar ntr-un ritm mai lent.
Nu trebuie uitat ns c dividendele mai depind i de politica firmei n acest domeniu
iar investiiile agenilor economici i de atragerea de resurse exogene, de prognozele ramurii
respective, de randamentul sperat al proiectelor de investiii.
Fa de cele artate anterior mai trebuie adugat o subliniere de mare importan:
impozitul este doar un element al oricrei afaceri, pe lng altele, poate uneori mai
importante. n cadrul strategiei oricrei afaceri, strategia fiscal este doar una dintre
componente.
Those who can do a good trade don't wrangle over taxes. - Old Chinese
Proverb150
The most damaging thing you can do to any businessman in America is to
keep him in doubt, and to keep him guessing, on what our tax policy is. -
Lyndon B. Johnson (1908 1973)151
150
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Cei care pot face o bun afacere, nu sunt preocupai de impozite
vechi proverb chinezesc
151
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Cel mai dezastruos lucru ce-I poi face unui om de afaceri n
America (i nu numai) este s-l i n incertitudine i s-l pui s ghiceasc cum va fi politica fiscal; fost
preedinte al SUA dup asasinarea John F. Kennedy
152
vezi i Condor Ioan, op. cit., pag 259-266 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 60-65 ; aguna Dan Grosu, op. cit.,
pag 346-348 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 236-240
162
Finane i Bugete Publice
fie valoarea de achiziie, valoarea de nlocuire, valoarea declarat de proprietar, fie veniturile
capitalizate. De aceea aceste impozite au un randament fiscal sczut. Totodat, din cauza
deficienelor pe care le prezint impunerea, acest impozit capt adesea un caracter regresiv.
Cu toate acestea, ele se menin pentru c:
raiunile de echitate fiscal presupun ca impunerea s fie general. Cu alte cuvinte, i cei
ce dein aceste forme de materie impozabil trebuie s plteasc impozit;
raiunile de ordin financiar, reclam meninerea lor pentru c ele sunt venituri proprii, ale
bugetelor locale;
se impune conservarea i gospodrirea corespunztoare a unor elemente de avuie care
reprezint resurse economice, de importan social.
Impozitele asupra terenurilor, de exemplu, mai ales cele asupra terenurilor agricole au
scopul de a-i determina pe proprietari s foloseasc raional aceste terenuri, impozitul fiind
difereniat n funcie de zona agricol i modul de folosin. Tot n acest scop se practic i
suprataxarea n cazurile n care terenurile agricole sau silvice primesc o alt ntrebuinare.
Practicarea impozitului pe terenurile de construcii vizeaz i influenarea proprietarilor
acestora pentru a le vinde n vederea realizrii de construcii i deci prevenirea speculei.
Credem c acest gen de impozite sunt mai greu de activizat ca prghii financiare, date
fiind dezavantajele artate, dar pot fi folosite, cel puin parial, pentru a determina proprietarii
acestor forme de avuie la o gospodrire judicioas, dar cu condiiile ca volumul lor s fie
semnificativ i evaluarea materiei impozabile s fie ct mai real.
Despre impozitele pe circulaia averii, sub forma impozitelor pe succesiuni sau
donaii, ne exprimam c este normal diferenierea lor dup mrimea averii sau dupa gradul
de rudenie. Dar de aici pn la accepta o progresivitate ridicat a acestui gen de impozite este
un drum lung.
Aceste impozite nu ar trebui s conduc, printr-o progresivitate ridicat, la anularea
averilor transmise, pentru c aceasta contravine spiritului de economisire i pruden, ce ar
trebui ncurajate. n concluzie, suntem de acord cu existena acestor impozite, dar este necesar
s nu aib o progresivitate prea ridicat.
O privire mai atent, sugerm s fie acordat impozitelor pe circulaia capitalurilor i a
efectelor comerciale, pentru c ele influeneaz semnificativ viaa economic. Impozitarea
acestor activitii ar fi fireasc, din motive de echitate, dac avem n vedere c i din
asemenea activitii se obin venituri, uneori chiar nsemnate i care nu de puine ori cu efort
minim. Afirmaia anterioar trebuie considerat avnd n vedere i riscurile specifice fiecrui
tip de investiie, n parte. Astfel efortul mic n obinerea unui venit de acest gen ar putea fi
compensat de un grad de risc mai ridicat i astfel o impozitare prea aspr a unor ctiguri de
acest gen ar fi, relativ, nefireasc.
Pe de alt parte, ne exprimm opinia c aceste impozite, ar avea ca efect imediat
descurajarea acestui gen de aciuni, ori n majoritatea rilor, efectul nu este de dorit, dect n
cazurile n care economia se confrunt cu o expansiune mult prea rapid, considerat
periculoas sau atunci cnd tranzaciile cu asemenea nscrisuri ajung la dimensiuni aberante
fa de economia real.
n alt ordine de idei, aceste impozite apar ca nedorite pentru c ele ar majora
randamentele brute ateptate de la proiectele de investiii de acest gen - majorare care s
163
Finane i Bugete Publice
compenseze aceste impozite astfel nct randamentul final s fie acelai ca i n cazul n care
nu ar exista aceste impozite. n plus, ctigurile de acest gen, oricum suport impozite pe
profit i pe dividende.
153
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitele pe vnzri par a fi mai acceptabile politic dect
impozitul pe venit; economist american, director executiv al organizaiei National Governors Association,
164
Finane i Bugete Publice
154
vezi i Blnescu Rodica, Blescu Florin, Moldovan Elena, op. cit., pag. 70-82 ; Condor Ioan, op. cit., pag
194-207 ; aguna Dan Grosu, pag. 350-352 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 250-254
165
Finane i Bugete Publice
i asupra unor bunuri cu valori ridicate, pentru ca n zilele noastre sfera lor s fie mai
cuprinztoare adugndu-se bunurile duntoare sntii, produse unicat i de lux.
Pornind de la obiectul taxelor de consumaie se nate o confruntare de interese ntre
stat i contribuabili:
statul prefer instituirea taxelor de consumaie asupra bunurilor de consum curent,
fr nlocuitor, cu cerere de consum inelastic, pentru c astfel randamentul lor
fiscal este mare i se asigur statului venituri sigure i stabile.
cetenii, ar prefera s nu existe aceste taxe, dar dac ele exist atunci s fie
aezate asupra altor mrfuri, la care nu opereaz constrngerea fiziologic pentru
consum
Rezolvarea confruntrii de interese, compromisul, a nsemnat excluderea de sub
incidena taxelor de consumaie a bunurilor de consum vital, iar pentru compensarea
diminurii veniturilor bugetare aruncarea unor importante impozite asupra bunurilor
considerate de lux sau duntoare n consum abuziv.
A good prince will tax as lightly as possible those commodities which are
used by the poorest members of our society; e.g., grain, bread, beer, wine,
clothing, and all other staples without which human life could not exist. -
Desiderius Erasmus (1466-1536)155
Taxele speciale de consumaie, accizele aa cum mai sunt ele denumite, pot fi folosite
de ctre stat ca prghii financiare, pentru controlarea consumurilor, n sensul reducerii lor.
Pentru acele bunuri care sunt duntoare sntii i n numele reprezentrii unor interese
sociale, statul ncearc, astfel reducerea consumului lor.
If you don't drink, smoke, or drive a car, you're a tax evader. - Thomas S.
Foley (1929 -)156
Problemele care se ridic sunt, dac statul este legitimat s ia asemenea msuri i dac
impozitele contribuie, n mod real, la reducerea acestor consumuri. Chiar dac datele empirice
sunt, cel mai adesea confuze, ele arat c cele mai mari consumuri de alcool i tutun pe
persoan, se nregistreaz n acele ri unde taxele de consumaie pentru aceste bunuri, sunt
mici. Aceast concluzie desprins din datele empirice este discutabil pentru c nu ia n
considerare i multe alte elemente care conduc la diminuarea consumurilor acestor mrfuri:
specificul cultural, gradul de cultur i civilizaie, nivelul veniturilor.
Dac statul este legitimat sau nu s realizeze asemenea judeci de valoare, n ce
msur ele sunt corecte, sunt alte probleme la fel de interesante i de controversate. Cele mai
interesante controverse apar, n mod special, atunci cnd se pune problema bunurilor de lux.
De foarte multe ori sunt incluse n aceast categorie i deci supuse accizelor, mrfuri i
servicii pe care contribuabilii (sau cel puin o parte a lor) le percep ca bunuri fireti, necesare,
fr a le considera un lux. Pe de alt parte, chiar i pentru bunurile considerate duntoare
sntii, sunt posibile controverse contribuabili - stat legate de libertatea individual i
155
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Un bun prin va impozita ct mai puin posibil acele mrfuri care
sunt folosii de cei mai sraci membri ai societii; ex. gru, pine, bere, vin, haine i oricare alte articole fr de
care viaa uman nu ar exista; Desiderius Erasmus Roterodamus, umanist i teolog olandez, nscut la Rotterdam,
Olanda, la 27 octombrie, probabil 1466. A murit la Basel, Elveia la 12 iulie 1536.
156
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Dac nu bei nu fumezi i nu conduci o main eti evazionist;
FOLEY, Thomas Stephen, membru al Camerei Reprezentanilor, senatul SUA.
166
Finane i Bugete Publice
capacitatea cetenilor de a-i hotr singuri viaa, pe de-o parte i amestecul statului n
asemenea decizii, pe de alt parte.
Taxele generale de consumaie difer de cele speciale prin obiectul impunerii, care
este mult mai larg, n sensul cuprinderii ca pltitori a tuturor agenilor economici i a tuturor
mrfurilor. Baza de impozitare fiind larg rezult c i veniturile statului, provenite din
aceasta surs, vor fi mai mari i deci acest gen de impozite vor fi printre cele preferate de
ctre stat.
Taxele generale de consumaie au cunoscut de-a lungul timpului mai multe variante:
din punct de vedere al bazei de calcul, impozitul pe cifra de afaceri cunoate urmtoarele
forme: impozitul pe cifra de afaceri brut; impozitul pe cifra de afaceri net (pe valoarea
adugat).
din punct de vedere al verigii la care se ncaseaz: impozitul cumulativ, multifazic, numit
i impozit n cascad sau piramid; impozit monofazic sau unic
varianta combinat (modern): impozit unic, ncasat fracionat cunoscut i ca Taxa pe
Valoarea Adugat
Impozitul multifazic i trage denumirea din faptul c impunerea se face pentru
fiecare verig pe care marfa o strbate n drumul ei de la primul productor i pn la
consumatorul final. Baza de calcul o reprezint preul de vnzare al mrfurilor n fiecare faz
i cuprinde costul, profitul i impozitele pltite anterior, n amonte. Fiind aezat asupra tuturor
mrfurilor i serviciilor i avnd baza de calcul artat, impozitul multifazic are un randament
fiscal foarte ridicat. Dac baza de calcul ofer avantajul unui randament fiscal ridicat, tot
acestea conduce i la urmtoarele dou dezavantaje majore:
lipsa de neutralitate - impozitul multifazic i avantajeaz pe acei agenii
economici care sunt integrai pe vertical, pentru c astfel marfa este impozitat o
singur dat. Practica vieii economice, arat ns, c ntr-o economie modern,
tendina normal, care trebuie ncurajat este aceea a specializrii n producie,
practic ce confer avantaje multiple. Astfel atunci cnd marfa trece prin mai
multe stadii pn s ajung la consumatorul final, ea este supus impozitrii n
fiecare faz, ceea ce face ca preul ei final s creasc. Astfel, exprimat plastic,
impozitul multifazic genereaz un efect de bulgre de zpad - i sporete
volumul pe msur ce se rostogolete mai mult.
lipsa de transparen - cuprinzndu-se n baza de calcul i impozitele pltite n
amonte, se ajunge la situaia nefiresc de-a se calcula impozit la impozit. Altfel
spus se ajunge s se plteasc impozit i pentru faptul c anterior s-a pltit impozit.
O asemenea practic este chiar absurd - faptul generator al sarcinii fiscale s fie
chiar sarcina fiscal nsi. O alt consecin negativ a acestui mod de stabilire a
impozitului multifazic este c se ajunge la imposibilitatea de a stabili care este
volumul total al impozitului, n preul final, suportat de consumator. Un asemenea
mod de calcul face ca suma total a impozitului, n preul final al mrfii s depind
de dou variabile care, la un moment dat, nu mai pot fi cunoscute: numrul
agenilor economici implicai n realizarea mrfii respective i valoarea adugat
de fiecare. Ori cunoaterea sumei impozitului, n preul final al unei mrfi, este
167
Finane i Bugete Publice
157
Iulian Vcrel, op.cit., pag. 253
168
Finane i Bugete Publice
7. Taxele vamale
Sunt o alt form a impozitelor indirecte, care vizeaz mrfurile care intr, ies sau
tranziteaz din teritoriul naional. Din acest punct de vedere, taxele vamale, dup obiectul lor
se mpart n: * taxe vamale de import; * taxe vamale de export; *taxe vamale de tranzit.
n nelegerea aciunii acestor impozite indirecte, ca prghii financiare, trebuie inut
cont de cteva elemente particulare:
169
Finane i Bugete Publice
170
Finane i Bugete Publice
158
vezi i Moteanu T., Armonizarea impozitelor, Impozite i taxe, nr.5/1998, pag 41- 46
171
Finane i Bugete Publice
Conform acestei curbe, suma prelevrilor obligatorii este o funcie cresctoare a ratei
presiunii fiscale, dar numai pn la un anumit prag maximal (M), dup care devine o funcie
descresctoare a acestei rate. Mai precis curba lui Laffer se divide n dou zone: zona din
stnga denumit normal sau admisibil n care reducerea prelevrilor obligatorii este
inferioar creterii ratei presiunii fiscale; cealalt zon numit inadmisibil evideniaz c
orice cretere a presiunii fiscale nu este suficient pentru a compensa scderea sumei
prelevrilor obligatorii.
Cu toate acestea nu se cunosc puncte fixe sau praguri pentru indicele fiscalitii.
n rile dezvoltate din Europa i celelalte continente, prelevrile de natura impozitelor
i taxelor, indiferent de denumire, reprezint ntre 20-50% din PIB (n cadrul rilor O.E.C.D.,
media acestui indice este de 39%). n decursul timpului, n fiecare ar s-a ajuns la o anumit
corelaie, n funcie de numeroi factori socio-economici, ntre aceti indici i produsul intern
brut (P.I.B.).
n ara noastr, fr s se urmreasc un anumit model, sarcina fiscal fluctuant n
perioada de tranziie se apropie n medie de cea din rile O.E.C.D.
159
vezi i Petre Brezeanu, Presiunea fiscal, Finane Bnci Asigurri, nr. 7-8, pag. 5, 1998
172
Finane i Bugete Publice
160
vezi i Petre Brezeanu, Presiunea fiscal, Finane Bnci Asigurri, nr. 7-8, pag. 5, 1998
173
Finane i Bugete Publice
174
Finane i Bugete Publice
Bibliografie selectiv
1. Adams, C., 2003, A Historian Looks at Tax Haven, http://www.freedomandprosperity.org/
2. Afonso A., Schuknecht L., Tanzi V., 2005, Public Sector Efficiency: Evidence for New Member States
and Emerging Markets, disponibil la www.ssrn.com
3. Atkinson Anthony B., Stiglitz Joseph, Lectures on Public Economics, Ed. Mc Graw Hill Book, New
York, 1982
4. Axelrod Donald, Budgeting for Modern Government, Ed. St. Martins Press, New York, 1995
5. Bahl Roy, Linn Johannes, Urban Public Finance in Developing Countries, 1992
6. Baker Samuel H., Elliot Catherine, Readings in Public Sector Economics, Ed. D.C. Heath and
Company, Lexington, 1990
7. Balaban, Cosmin, 2003, Evaziunea fiscal Aspecte controversate de teorie i practic judiciar, Editura
Rosetti, Bucureti
8. Basno Cezar, Introducere n teoria finanelor publice, Ed. Centrul editorial A.S.E., Bucureti, 1994
9. Bernard & Colli, Vocabular economic i financiar, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994
10. Beyer, G. W. , 1996, The Modern Dictionary for the Legal Professions, 2nd ed. William S. Hein
&Co.,Inc., Buffalo, New York, , p. 751
11. Bird Richard M, Vaillacourt Francois, Fiscal Decentralization in Developing Countries, Ed. Cambridge
Press, 1998
12. Bia C., Costea I., Capot M., Dncu B., 2005, Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal
legal i fraud fiscal, BMT Publishing House, Bucureti, pag. 47-48
13. Brle, V., (2005), Frauda fiscal, Editura Teora, p. 58
14. Bland Robert L, Rubin Irene S., Budgeting A guide for local Governments, Ed. ICMA, Washington
D.C., 1997
15. Blaug Mark, Teorie economic n retrospectiv, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1992
16. Breton, A., 1996, Competitive governments An economic theory of politcs and public finance,
Cambridge University Press
17. Buzirnescu Radu, 2001, Evaziunea fiscal, Editura Universitatea Craiova
18. Condor I., Drept Financiar, Ed. Monitorul Oficial, Bucureti 1994
19. Corduneanu C., Sistemul fiscal n tiina finanelor, Ed. Codecs, Bucureti, 1998.
20. Dauphin, C., 1998, Ghidul cu adevrat practic al paradisurilor fiscale, Ediia nti
21. Demier Francis, Istoria politicilor sociale, Ed. Institutul European, 1998
22. Diamond, W. H., D. B. Diamond, 2002, Tax Havens of the World Newark, NJ: Matthew Bender Books.
23. Didier Michel, Economia. Regulile jocului, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994
24. Dobrot Ni,(coordonator), Dicionar de economie, Ed. Economic, Bucureti, 1999.
25. Drcea M., Sichigea N., Berceanu D, Ciurezu T., Finane publice, Ed. Universitaria, Craiova, 1999
26. Duhamel, G., 1999, Les paradis fiscaux, Jacques Grancher, Paris
27. Fisher Ronald C., State and Local Pubic Finance, Ed. Scott, Foreman and Company, Glenview, 1988
28. Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome I: Budget/Tresor, Finances publiques,
tome 2 Fiscalite, 6e ed., Ed. Montchretien, 1992-1997
29. Genreux Jacques, Politici economice, Ed. Institutul European, 1998
30. Gliga Ioan, Drept financiar, Ed. Humanitas, Bucureti, 1998
31. Gorcea Corneliu, Indexul obligaiilor fiscale, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1999
32. Harvey Rosen, Public Finance, Ed. Mc Graw Hill, New York, 2002
33. Hoan N., Economie i finane publice, Ed. Polirom, Iai, 2000.
34. Hoan N., Evaziunea fiscal, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1997
35. Hyman, David, N., 2000, Public Finance-A Contemporary Application of Theory to policy, North
Carolina State University, Ediia a asea
36. Inceu Adrian Mihai, Prghiile fiscale i fora lor de orientare, ISBN 973-8915-01-5, Ed. Accent, Cluj
Napoca, 2005
37. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Finane i bugete publice, ISBN 973-8915-01-5 Ed. Accent,
Cluj Napoca, 2006
38. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Finane i bugete publice, Ed. Accent, Cluj Napoca, 2003.
39. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Managementul financiar al comunitilor locale, ISBN 973-
99690-3-8, Ed.Gewalt, Cluj-Napoca, 2000; Ed. Marineasa, Timioara, 2003
175
Finane i Bugete Publice
40. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Urmrirea impozitelor i taxelor, Revista Transilvan de tiine
Administrative , nr.2(3) / 1999, pag. 178-189
41. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, n colaborare, Administraie public, ISBN 973-99821-2-3, Ed.
Accent, Cluj-Napoca, 2000
42. Istrate, C., 2000, Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Editura Polirom, Iai
43. Manolescu Gh. (coordonator), Politici economice, concepte, instrumente, experiene, Ed. Economic,
Bucureti, 1997
44. Manolescu Gh., Buget, abordare economic i financiar, Ed. Economic, Bucureti, 1997
45. Matei Gheorghe, Finane publice, Ed. Universitaria, Craiova, 1998
46. Mnil, A., 2004, Companiile offshore sau evaziunea fiscal legal, Editura AllBeck, Bucureti
47. Minea, M.., Costa, C.F., 2006, Fiscalitatea n Europa la nceputul mileniului III, Editura Rosetti, p.
273
48. Morar Dan Ioan, Sistemul fiscal romnesc, tradiie i capacitate de adaptare, Ed. Dacia, Cluj Napoca,
2000
49. Moteanu, T., .a., 2005, Finane Publice, Editura Universitar, Bucureti
50. Musgrave R. & P., Public Finance in Theory and Practice, Ed. Mc. Graw-Hill Book Company, 1973.
51. Musgrave, P. B., 1967, Harmonisation of Direct Business Taxes: A Case Study, in CS Shop, Fiscale
Harmonisation in Common Markets, Vol II, Practice, Columbia University Press
52. Mutacu Mihai Ioan, Finane publice, Ed. ArtPress, Timioara, 2005
53. Muzellec R., Finances publiques, 8-eme dition Ed. Dalloz, 1993. , Bucureti, 1995.
54. Nandra, E.R., 2005, Tax Havens versus Tax Hells, In Poloucek, S., Stavarek, D. (eds.) Future of Banking
after the Year 2000 in the World and in the Czech Republic (Volume X Finance and Banking). Karvina:
Silesian University, 2005, pp. 1285-1298
55. Oates, W., 1972, Fiscal Federalism, Harcourt Brace Jovanovich ed., New York
56. Paysant Andre, Finances publiques, 2-ed Ed. Masson Paris, 1988.
57. Popescu Gheorghe., Evoluia gndirii economice, Ed. George Bariiu, Cluj Napoca, 2000
58. Rubin Irene S., The Politics of Public Budgeting : Getting and Spending, Borrowing and Balancing,
1997
59. Samuelson Paul A., Nordhause William D., Economie Politic, Ed. Teora, Bucureti, 2001
60. Schick Allen, Capacity to Budget, Ed. The Urban Institute Press, Washington D.C., 1990
61. Scholes Myron S., Wolfson Mark A., Taxes and Business Strategy, Ed. Prentice Hall, New Jersey,
1992
62. Stanley Fischer, Rudiger Dornbusch, Macroeconomia, Ed. Sedona, Timioara, 1997.
63. Stiglitz Joseph E., Economics of The Public Sector, 3rd ed., Ed. W.W. Norton&Company Inc., 2000
64. Stolojan, T., Tatarcan, R., 2002, Integrarea i politica fiscal european, Editura Infomarket, Braov, p.
191
65. Suta-Selejan, Sultana, Doctrine i curente n gndirea economic modern i contemporan, Ed. All,
Bucureti, 1992
66. aguna, D.D, 2001, Tratat de drept financiar i fiscal, Editura All Beck, Bucureti, 2001, pag 1053
67. Talpo, Ioan, 1995, Finanele Romniei, Editura Sedona, Timioara, Vol.
68. Tanzi, V., Schuknecht, L., 2000, Public Spending in the 20th Century, London: Cambridge University
Press.
69. Tiebout, Charles M., 1956, A Pure Theory of Local Expenditures, Journal of Political Economy 64 (5),
pag 416-424
70. Tulai Constantin, Finanele publice i fiscalitatea, Ed. Casa crii de tiin, Cluj-Napoca, 2003
71. Tulai, C., erbu, S., 2005, Fiscalitate comparat i armonizri fiscale, Editura Casa Crii de tiin,
p.133
72. Vcrel Iulian, Politici economice i financiare de ieri i de azi, Ed. Economic, Bucureti, 1996
73. Vcrel Iulian, etc., Finane publice, ed. III-a, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2001
74. Whitehead Geoffrey, Economia, Ed. Sedona, Timioara, 1997.
75. Wildavsky Aaron, The Politics of the Budgetary Process, 3 rd ed., Ed. Little, Brown and Company,
Boston, 1979
76. Zaharia Vasile, Finane publice, Ed. Gheorghe Bariiu, Cluj-Napoca, 2002
176