Curs Id Licenta Cig 2 Nci 2017-20181

CUPRINS
UNITATEA DE STUDIU 1 ................................................................................................................................. 5

NORMALIZARE ŞI ARMONIZARE CONTABILĂ PE PLAN EUROPEAN ŞI INTERNAŢIONAL ........... 5
1.1. NORMALIZAREA CONTABILA. CONCEPT SI OBIECTIVE FUNDAMENTALE ......................................................... 6
1.2. SCOPUL NORMALIZĂRII ŞI SISTEME DE NORMALIZARE ................................................................................... 8
1.3. ARMONIZAREA CONTABILA INTERNATIONALA SI SISTEMELE DE CONTABILITATE ...........................................11
1.4. CONVERGENTA SI CONFORMITATE IN APLICAREA REGLEMENTARILOR CONTABILE.........................................13
1.5. RASPUNSURI LA TEMELE DE VERIFICARE .....................................................................................................15
BIBLIOGRAFIE ...................................................................................................................................................16
UNITATEA DE STUDIU 2 ................................................................................................................................18
ARMONIZARE ŞI REFORMĂ CONTABILĂ ÎN ROMÂNIA. DISPOZITIVUL DE NORMALIZARE AL
CONTABILITĂŢII ROMÂNEŞTI ....................................................................................................................18
2.1. EVOLUŢIA REGLEMENTĂRILOR CONTABILE DIN ROMÂNIA ............................................................................19
2.2. IAS/IFRS ÎN CONTABILITATEA ROMÂNEASCĂ..............................................................................................24
2.3. RĂSPUNSURI LA TEMELE DE VERIFICARE .....................................................................................................25
BIBLIOGRAFIE ...................................................................................................................................................26
LEGEA CONTABILITĂŢII NR. 82/1991 – PREVEDERI ŞI EVOLUŢIE ......................................................27
3.1. CAPITOLUL I - DISPOZIŢII GENERALE ...........................................................................................................28
3.2. CAPITOLUL II – ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII PATRIMONIULUI .................................................................29
3.3. CAPITOLUL III – REGISTRELE DE CONTABILITATE ........................................................................................31
3.4. CAPITOLUL IV - SITUAŢII FINANCIARE ANUALE ..........................................................................................32
3.5. CAPITOLUL V – CONTABILITATEA TREZORERIEI FINANŢELOR PUBLICE, A INSTITUŢIILOR PUBLICE ŞI BILANŢUL
DE ANSAMBLUL ECONOMIEI NAŢIONALE .............................................................................................................35
3.6. CAPITOLUL VI – CONTRAVENTII SI INFRACTIUNI .........................................................................................35
3.7. CAPITOLUL VII – DISPOZIŢII TRANZITORII ŞI FINALE ....................................................................................36
3.8. OUG NR. 79/2014 PENTRU MODIFICAREA ŞI COMPLETAREA LEGII NR. 82/1991 .............................................37
BIBLIOGRAFIE ...................................................................................................................................................39
OMFP NR. 1802/2014 – REGLEMENTĂRILE CONTABILE PRIVIND SITUAŢIILE FINANCIARE
ANUALE INDIVIDUALE ŞI SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE CONSOLIDATE ...............................41
4.1. SCOPUL RAPORTĂRII FINANCIARE ................................................................................................................43
4.2. UTILIZATORII INFORMATIEI FINANCIAR-CONTABILE .....................................................................................45
4.3. CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE INFORMAŢIILOR CONŢINUTE ÎN SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE ...........46
4.4. ELEMENTELE SITUAŢIILOR FINANCIARE .......................................................................................................48
4.5. RECUNOAŞTEREA ELEMENTELOR DIN SITUAŢIILE FINANCIARE ......................................................................49
Veniturile din vânzarea de bunuri............................................................................................................................. 50
Veniturile din prestarea de servicii ........................................................................................................................... 52
Veniturile din dobânzi, redevenţe şi dividende .......................................................................................................... 54
4.6. EVALUAREA ELEMENTELOR DIN SITUAŢIILE FINANCIARE .............................................................................55
4.7. ELEMENTE DIN CADRUL GENERAL CONCEPTUAL – EVALUAREA ELEMENTELOR DIN SITUAŢIILE FINANCIARE ŞI
CONCEPTUAL DE MENŢINERE A CAPITALULUI .....................................................................................................56
4.8. TRATAMENTE CONTABILE INTRODUSE PRIN OMFP NR. 1802/2014 ...............................................................58
4.9. RASPUNSURI LA TEMELE DE VERIFICARE .....................................................................................................68
BIBLIOGRAFIE ...................................................................................................................................................70
PRINCIPIILE CONTABILE – VECTORI AI NORMALIZĂRII ....................................................................71
5.1. PRINCIPIUL CONTINUITĂŢII ACTIVITĂŢII ......................................................................................................72
5.2. PRINCIPIUL PERMANENŢEI METODELOR .......................................................................................................72
5.3. PRINCIPIUL PRUDENŢEI ...............................................................................................................................73
5.4. PRINCIPIUL CONTABILITĂŢII DE ANGAJAMENTE............................................................................................74
2
5.5. PRINCIPIUL INTANGIBILITĂŢII .....................................................................................................................75
5.6. PRINCIPIUL EVALUĂRII SEPARATE A ELEMENTELOR DE ACTIVE ŞI DATORII ....................................................76
5.7. PRINCIPIUL NECOMPENSĂRII .......................................................................................................................77
5.8. CONTABILIZAREA ŞI PREZENTAREA ELEMENTELOR DIN BILANŢ ŞI DIN CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE ŢINÂND
SEAMA DE FONDUL ECONOMIC AL TRANZACŢIEI SAU AL ANGAJAMENTULUI ÎN CAUZĂ ..........................................78
5.9. PRINCIPIUL EVALUARII LA COST DE ACHIZITIE SAU LA COST DE PRODUCTIE ...................................................80
5.10. PRINCIPIUL PRAGULUI DE SEMNIFICAŢIE ....................................................................................................80
5.11. RĂSPUNSURI LA TEMELE DE VERIFICARE....................................................................................................81
BIBLIOGRAFIE ...................................................................................................................................................82
NOŢIUNI PRIVIND ÎNTOCMIREA ŞI PREZENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE
CONFORM OMFP NR. 1802/2014 ....................................................................................................................83
6.1. STRUCTURA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE ...........................................................................................84
6.2. BILANTUL SI POZITIA FINANCIARA A INTREPRINDERII ...................................................................................86
6.3. CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE SI PERFORMANTA INTREPRINDERII ...............................................................91
6.4. ALTE COMPONENTE ALE SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE .........................................................................92
CONTABILITATEA OPERAŢIILOR PRIVIND CICLUL DE EXPLOATARE AL ÎNTREPRINDERII ....97
PRELIMINARII ...................................................................................................................................................98
6.1. ASPECTE PRIVIND RECUNOAŞTEREA, EVALUAREA ŞI GESTIUNEA STOCURILOR ...............................................98
6.2. RECUNOAŞTEREA VENITURILOR AFERENTE ACTIVITĂŢILOR CURENTE ALE ÎNTREPRINDERII .......................... 102
6.3. VÂNZĂRI ŞI CUMPĂRĂRI PE BAZĂ DE FACTURI CARE CUPRIND REDUCERI ..................................................... 104
6.4. PARTICULARITĂŢI PRIVIND CONTABILITATEA SOCIETĂŢILOR ÎN PARTICIPAŢIE ............................................. 105
6.5. APLICATII PRIVIND CICLUL DE EXPLOATARE AL INTREPRINDERII ................................................................. 107
6.6. RĂSPUNSURI LA TEMELE DE VERIFICARE ................................................................................................... 122
TESTE GRILĂ - UNITATEA DE STUDIU 6 ............................................................................................................. 123
BIBLIOGRAFIE ................................................................................................................................................. 123
UNITATEA DE STUDIU 8 .............................................................................................................................. 125
CONTABILITATEA OPERAŢIILOR PRIVIND CICLURILE DE INVESTIŢII ŞI FINANŢARE ............ 125
PRELIMINARII ................................................................................................................................................. 126
7.1. STRUCTURI ŞI EVALUĂRI PRIVIND INVESTIŢIILE MATERIALE ....................................................................... 126
7.2. AMORTIZAREA, DEPRECIEREA ŞI REEVALUAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE ............................................ 129
7.2.1. Amortizarea şi deprecierea imobilizărilor corporale ......................................................................... 129
7.2.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale ............................................................................................... 131
7.3. RECUNOAŞTEREA ŞI EVALUAREA ACTIVELOR NECORPORALE ...................................................................... 132
7.4. FINANŢAREA ÎNTREPRINDERII PRIN INTERMEDIUL SUBVENŢIILOR ............................................................... 134
7.5. LEASINGUL – MODALITATE DE FINANŢARE A IMOBILIZĂRILOR .................................................................... 136
7.6. APLICAŢII PRIVIND CICLURILE DE INVESTIŢII ŞI FINANŢARE ALE ÎNTREPRINDERII ......................................... 139
7.7. RĂSPUNSURI LA TEMELE DE VERIFICARE ................................................................................................... 145
TESTE GRILĂ - UNITATEA DE STUDIU 7 ............................................................................................................. 145
BIBLIOGRAFIE ................................................................................................................................................. 146
3
Unitatea de studiu 1
NORMALIZARE ŞI ARMONIZARE CONTABILĂ PE PLAN EUROPEAN
ŞI INTERNAŢIONAL
Obiectivele unităţii de studiu 1

La terminarea US 1, cursanţii vor fi capabili să:
- explice conceptele de reglementare, normă contabilă şi normalizare
- descrie sistemele de normalizare şi să prezinte deosebirile esenţiale între contabilitatea
continentală şi contabilitatea anglo-saxonă
Timp de studiu: 2 h
5
1.1. Normalizarea contabilă. Concept şi obiective fundamentale
De-a lungul secolelor, diferite ţări ale lumii au cunoscut contabilităţi adaptate
caracteristicilor lor economice, sociale şi politice. Totuşi la finele secolului al XX-lea, era posibil
să deosebim mai multe „familii” de contabilităţi fără ca cercetătorii să ajungă la un acord asupra
unei clasificări definitive a sistemelor contabile practicate în lume. Odată cu sporirea puterii
normelor internaţionale emise de International Accounting Standards Board (IASB) şi în
perspectiva unor practici contabile unificate pe plan mondial, este necesară o prezentare a
situaţiei contabilităţii la acest moment, luând în calcul în special cadrul conceptual utilizat şi cele
mai reprezentative tratamente contabile aplicabile principalelor categorii de elemente ale
situaţiilor financiare anuale. 1
Dacă ne-ar fi dat să caracterizăm prin trei fenomene evoluţia contemporană a
contabilităţii, acestea ar fi, fără îndoială, normalizarea, armonizarea şi internaţionalizarea 2.
Culegerea, prelucrarea şi comunicarea datelor din sfera de cunoaştere a contabilităţii este
guvernată de un ansamblu de norme, principii, reguli şi proceduri. În acest mod, este posibilă
soluţionarea optimă a problemelor de contabilitate, precum şi obţinerea unor informaţii
relevante, comparabile şi compatibile. Dialogul dintre producătorul şi utilizatorul informaţiei
contabile presupune satisfacerea unor necesităţi informaţionale în continuă diversificare. Nevoia
de comunicare în timp real a impus realizarea unor abordări unitare, care să conducă la informaţii
comparabile şi compatibile. Între cererea şi oferta de infomaţii se interpune procesul de
normalizare. Necesităţile informaţionale sunt foarte diverse, uneori contradictorii. Profesioniştii
contabili (cei care produc informaţiile contabile), utilizatorii, cenzorii, auditorii (cei care
controlează şi legitimează calitatea informaţiilor contabile), inclusiv cei care formează specialişti
în domeniul contabilităţii nu pot fi întotdeauna de acord asupra conţinutului normelor şi a
consecinţelor lor economice şi financiare.
Din acest punct de vedere, normele contabile reprezintă rezultatul unei concilieri,
compromisul acceptat de fiecare dintre actorii menţionaţi, în scopul realizării unui echilibru între
cererea şi oferta de informaţii.
La nivel internaţional, normalizarea contabilă comportă elaborarea de reguli sau norme
aplicabile, în totalitate sau parţial, unui ansamblu de ţări, de întreprinderi sau de către un
ansamblu de profesionişti contabili. Normalizarea contabilă internaţională presupune existenţa
unei autorităţi capabile să elaboreze reguli sau norme, să le impună obligativitatea şi să
sancţioneze nerespectarea lor.
O contabilitate normalizată permite întreprinderii să dispună:
▪ de o memorie ordonată a faptelor, operaţiilor, rezultatelor şi situaţiilor, pentru:
- a realiza comparaţii între perioade succesive şi între întreprinderi ale aceluiaşi sector de
activitate;
- a pregăti acţiuni viitoare, plecând de la evenimente trecute (informaţiile istorice);
- a îndeplini obligaţiile sale, vizavi de diferitele categorii de terţi (asociaţi, puterea
publică, creditori, investitori, salariaţi etc.);
▪ de un instrument de comunicare caracterizat printr-un limbaj inteligibil.
Pentru ca o normă să aibă o recunoaştere generală, trebuie ca ea să posede una din
caracteristicile următoare:
1
Tabără N., Sisteme contabile comparate, Editura TipoMoldova, Iaşi, 2013
2
Feleagă, N., Sisteme contabile comparate. Contabilităţile anglo-saxone, ediţia a II-a, Editura Economică,
Bucureşti, 1999, p. 15.
6
- să fie în acord cu obiectivele informării financiare;
- să decurgă, în mod logic, din principiile şi postulatele contabile;
- să fie utilizată într-un număr suficient de cazuri, dar numai când circumstanţele o
justifică;
- să fie recunoscută, eventual, de organismele profesiei;
- să primească sprijinul organismelor guvernamentale şi al diferitelor legi implicate:
Comisia valorilor mobiliare, Codul Fiscal, Legea societăţilor comerciale actualizată etc.;
- să obţină „unda verde” din partea universitarilor cu vastă experienţă, membri ai
asociaţiei profesorilor universitari de contabilitate şi ai institutelor de cercetare contabilă;
- să primească sprijinul majorităţii utilizatorilor de informaţii financiare;
- să primească sprijinul majorităţii contabililor şi cabinetelor de expetiză contabilă;
- să primească sprijinul majorităţii întreprinderilor;
- să fie în armonie cu normele contabile internaţionale, elaborate de IASB.
Profesorul francez Bernand Colasse consideră că normalizarea contabilă are o
legitimitate socială, deoarece ea este o abordare colectivă care vizează mai mult perfecţionarea
cunoaşterii decât să explice consecinţele, dificultăţile, limitele şi pericolele acestei cunoaşteri. În
ultimul timp, se remarcă o implicare mai activă a profesiei liberale şi a formatorilor profesiei
contabile, cadre universitare, în procesul normalizării.
Prezentăm, în continuare, principalele concepte utilizate în domeniul reglementării,
formalizării şi standardizării edificiului conceptual al contabilităţii. 3
Reglementarea contabilă semnifică procesul de impunere prin lege sau altă normă
juridică a normelor contabile.
Reglementările contabile reprezintă totalitatea normelor contabile impuse prin lege sau
altă normă juridică.
Norma contabilă este o regulă precisă privind evaluarea, înregistrarea, clasificarea sau
prezentarea informaţiei contabile, elaborată în cadrul unui organism de reglementare contabilă,
în vederea rezolvării unei probleme repetitive. Planul General Contabil Francez consideră că
norma contabilă provine din reguli legislative, dispoziţii, reglementare sau jurisprudenţă.
Jurisprudenţa reprezintă totalitatea hotărârilor pronunţate de organele de jurisdicţie
într-un anumit domeniu.
Normalizarea contabilă reprezintă procesul de aplicare deliberată a normelor de
contabilitate pentru soluţionarea corectă a problemelor privind producţia şi utilizarea
informaţiei contabile4. Lui i se pot atribui trei scopuri fundamentale:
• obţinerea de către puterea publică a unei informări omogene, referitoare la întreprinderi;
• valorificarea informaţiei contabile de către utilizatorii externi, în special în ceea ce
priveşte comparaţiile în timp şi spaţiu între întreprinderi;
• contribuţia la o mai bună alocare a resurselor financiare la nivelul unei ţări.
Normalizarea are marele avantaj de a permite comparaţii în spaţiu şi timp. Faptul că
situaţiile contabile elaborate de întreprinderi sunt stabilite conform aceloraşi norme permite, în
anumite condiţii totuşi, compararea situaţiei şi performanţelor financiare 5.
3
Vezi N. Feleagă, Îmblânzirea junglei contabilităţii, Ed. Economică, Bucureşti, 1996; N. Feleagă, I. Ionaşcu,
Contabilitate financiară, vol. I, Ed. Economică, 1993; N. Feleagă, I. Ionaşcu, Tratat de contabilitate financiară, vol.
I., Ed. Economică, Bucureşti, 1998; At. Pop, Contabilitatea financiară românească armonizată cu Directivele
Contabile Europene şi Standardele Internaţionale de Contabilitate, Ed. Intelcredo, Deva, 1992; V. Pătruţ, ş.a.,
Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat, ed. a VI-a actualizată, Ed. Agora, Bacău, 2002
4
Horomnea, E., Budugan, D., Georgescu, I., Istrate, C., Beţianu, L., Dicu, R., Introducere în contabilitate, Editura
TipoMoldova, Iaşi, 2013, p. 383.
7
Procesul de normalizare contabilă a reprezentat şi reprezintă o dispută istorică, din care
uneori câştigă profesia contabilă, alteori puterea publică, dar care tinde în timp să estompeze
diferenţierile dintre oponenţi.
Obiectivele normalizării sunt:
 precizarea terminologiei şi a principiilor contabile general admise;
 definirea principalelor structuri conţinute în situaţiile financiare;
 modul de prezentare a informaţiilor în situaţiile financiare;
 elaborarea planului de conturi şi a schemelor de contabilizare.
Normalizarea contabilă este procesul prin care se armonizează prezentarea documentelor
de sinteză şi raportare contabilă, metodele contabile şi terminologia.
În cadrul doctrinei şi practicii contabile din ţara noastră s-a utilizat cu prioritate până în
anul 1989 noţiunea de normare a contabilităţii. Accepţiunea acordată acestui termen avea în
vedere alinierea şi „disciplinarea” unei economii de stat, puternic centralizată, prin elaborarea
unor norme unitare referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii. Instrumentele
principale erau „Planul de conturi” şi „Regulile de bază privind planificarea, evidenţa şi
calculaţia costurilor”, elaborate de Ministerul Finanţelor pe principalele ramuri de activitate.
Normele contabile constituie nucleul normalizării. În acest proces, distingem:
 norme pentru producţia informaţiei contabile;
 norme pentru validarea (certificarea) situaţiilor financiare.
Teme de verificare:
1. Enumeraţi trei caracteristici necesare pentru ca o normă să aibă recunoaştere generală!
2. Ce reprezintă norma contabilă?
1.2. Scopul normalizării şi sisteme de normalizare

Procesul de normalizare a contabilităţii urmăreşte trei scopuri fundamentale:
a) obţinerea de către puterea publică a unei informări omogene asupra activităţii
întreprinderilor;
b). valorificarea informaţiilor contabile de către utilizatorii externi;
c). alocarea optimă a resurselor financiare ale unei ţări.
Normalizarea este realizată prin cooperarea dintre factorul public (statul) şi cel privat
(profesia contabilă liberală).
În funcţie de modul de colaborare între cele două puteri de normalizare, deosebim:
 abordarea de tip politic sau public, în care predomină intervenţia statului (Franţa,
Germania, România);
 abordarea de tip pragmatic, în care predomină profesia contabilă liberală (Marea
Britanie);
 abordarea mixtă centralizată, în care normele elaborate de profesia contabilă liberală
sunt impuse prin intervenţia statului. Este cazul S.U.A., unde „Comisia valorilor mobiliare”
(Securities and Exchange Commision) joacă un rol esenţial în reglementarea modului de
publicare a informaţiei financiar-contabile pentru societăţile cotate la Bursă. În acest scop,
comisia menţionată a mandatat organismul privat al profesiei contabile, respectiv, Consiliul de
Standarde ale Contabilităţii Financiare (Financial Accounting Standard Board/FASB) să
elaboreze un ansamblu de principii contabile general admise;
5
Colasse, B., Fundamentele contabilităţii, traducere Tabără N., Editura TipoMoldova, Iaşi, 2009, p. 109.
8
 abordarea mixtă descentralizată, în care normele elaborate de profesia contabilă
liberală sunt impuse prin negocieri multipartite. Printr-un asemenea tratament, în Olanda,
„Comitetul de reflecţie tripartită” (Tripartiete Overleg) realizează compromisul dintre profesia
contabilă liberală, asociaţiile patronale şi sindicatele muncitoreşti.
Cele două curente sau abordări dominante în domeniul doctrinei şi practicii contabile
sunt:
 cultura contabilă continentală promovată de Franţa şi Germania;
 cultura contabilă anglo-saxonă, dezvoltată de Anglia şi S.U.A.
Deosebirile esenţiale dintre cele două sisteme de abordare sunt, în principal,
următoarele:
 contabilitatea continentală este orientată prioritar spre apărarea intereselor statului,
în special, pe linia neeludării fiscalităţii de către contribuabil;
 contabilitatea anglo-saxonă acordă prioritate apărării intereselor investitorului.
Argumentul forte îl reprezintă faptul că fără angajarea capitalului de către investitor, nici o
economie nu poate deveni performantă. Pentru a-l determina să investească în afacere este
necesară o protecţie adecvată. Liberalismul economic solicită ca informaţia contabilă să
servească, în primul rând, deciziei investitorului;
 contabilitatea continentală este puternic normată şi controlată prin norme imperative
şi de recomandare, încorsetate în „planul contabil general”, în timp ce contabilitatea anglo-
saxonă, mai puţin rigidă, se fundamentează pe tradiţii şi cutume, fără existenţa planului contabil
general;
 contabilitatea continentală procedează la clasificarea cheltuielilor şi veniturilor, în
funcţie de conţinutul lor economic, ceea ce generează organizarea acesteia pe cele două circuite,
financiară şi de gestiune, în timp ce abordarea anglo-saxonă structurează cheltuielile şi veniturile
după destinaţie (produs, secţie, serviciu). Această situaţie nu mai necesită o delimitare riguroasă a
contabilităţii de gestiune de cea financiară;
 în fine, o diferenţă esenţială se manifestă între cele două culturi cu privire la
conceptul de imagine fidelă. În timp ce contabilitatea continentală consideră imaginea fidelă
drept obiectivul fundamental al contabilităţii financiare, realizat prin conformitate cu regularitate
şi sinceritate, în abordarea anglo-saxonă imaginea fidelă este principiul suprem. Explicaţia
acestei deosebiri derivă din faptul că în ţările Europei occidentale continentale informaţia
contabilă este puternic influenţată de aspectele juridice, în vreme ce interpretarea anglo-saxonă
este dominată de principiul prevalenţei economicului asupra juridicului (“substance over form
principle”). Dincolo de unele tendinţe de apropiere între cele două concepţii, apreciem că
abordarea conceptului de imagine fidelă rămâne principalul obstacol în armonizarea contabilităţii
pe plan internaţional.
Existenţa unor importante deosebiri între abordările realizate de cele două culturi
contabile a condus la iniţierea unor procese de armonizare şi apropiere. Marii investitori
internaţionali doresc un acces rapid şi direct la informaţii credibile cu privire la oportunităţile de
plasare a capitalului. Un asemenea deziderat nu putea fi realizat fără instituirea unor reguli şi
norme unitare privind publicarea informaţiilor contabil-financiare.
În aceste împrejurări, s-au constituit organisme internaţionale guvernamentale şi
neguvernamentale, al căror obiectiv îl reprezintă armonizarea contabilităţii. Dintre acestea,
menţionăm:
9
 Grupul ţărilor Pieţei Comune (CEE) care a elaborat şi difuzat ţărilor membre în anul
1968 un Cadru Contabil General şi a adoptat, printre altele, directivele.
 Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (“International Accounting
Standards Board” – IASB) creat în 1973, care reuneşte 143 de organizaţii profesionale contabile
din 104 ţări. Obiectivul declarat al IASC îl reprezintă elaborarea şi publicarea standardelor
contabile internaţionale cu privire la prezentarea situaţiilor financiare, precum şi asigurarea
acceptării şi aplicării acestora la nivel mondial. Se poate aprecia că deşi nu au un caracter
obligatoriu, standardele influenţează esenţial practicile şi reglementările contabile naţionale.
 Federaţia Internaţională a Contabililor (“International Federation of
Accountants”/IFAC) înfiinţată în 1977 are în portofoliul său probleme referitoare la standardele
internaţionale de audit, etica profesională şi formarea profesiei contabile.
Atât IASB, cât şi IFAC sunt puternic influenţate de organismul american de normalizare
contabilă F.A.S.B. (Financial Accounting Standards Board). Situaţia menţionată exprimă poziţia
dominantă a S.U.A. concretizată prin:
 economia americană probează, cel puţin până în prezent, cel mai performant şi
eficient mod de conducere şi organizare;
 cele mai mari companii şi societăţi transnaţionale au originea sau îşi desfăşoară
activitatea în S.U.A.;
 majoritatea tranzacţiilor financiare ale lumii se derulează la Bursele existente în
acelaşi spaţiu;
 economia şi societatea americană concentrează cele mai importante „capitaluri” ale
lumii: financiare, umane, tehnologice şi informaţionale (cercetare).
Pe plan internaţional, procesul de normalizare a cunoscut două sisteme de abordare,
francez şi american. Principalele caracteristici ale sistemelor menţionate sunt prezentate în
tabelul nr. 1.
Tabelul 1
Nr. Caracteristicile sistemului francez Caracteristicile sistemului american
Elemente
crt. (continental) (anglo-saxon)
1 Organismul principal Guvernul, prin intermediul Consiliului Comisia Standardelor de Contabi-litate
de normalizare Naţional al Contabilităţii (C.N.C.), are rolul Financiară (FASB), care este
de a furniza opiniile referitoare la normele independentă, aflată sub o relativă
propuse influenţă atât din partea profesiei, cât şi
a guvernului.
2 Obiectivul normelor Obiectivul contabilităţii este de a servi drept Înainte de toate, contabilitatea are, ca
contabile probă legală şi de a determina veniturile obiectiv, să permită luarea deciziilor.
(contabilităţii) impozabile
3 Existenţa unui cadru Sistemul normalizator francez nu dispune În Statele Unite există un cadru
conceptual de un cadru conceptual de contabilitate conceptual explicit, pe care FASB îl
utilizează ca punct de plecare în
formularea şi evaluarea normelor.
4 Rolul guvernului Guvernul joacă un rol de prim plan. El se Rolul guvernului Statelor Unite este
simte responsabil de „buna informare” a indirect, deoarece el deţine un drept de
utilizatorului de date contabile şi consideră veto asupra normelor contabile, propuse
că ocupă cea mai bună poziţie pentru de FASB, drept exercitat prin „Comisia
atingerea acestui obiectiv valorilor mobiliare” (SEC), căreia
guvernul i-a conferit puterea de
reglementare a comunicării financiare.
5 Rolul profesiei Profesia contabilă joacă un rol secundar în Profesia joacă un rol determinant,
contabile procesul de normalizare exercitând o mare influenţă asupra
FASB. Deşi FASB este independent de
profesie, el conservă puternice legături
cu aceasta.
10
Nr. Caracteristicile sistemului francez Caracteristicile sistemului american
Elemente
crt. (continental) (anglo-saxon)
6 Utilizatorii Utilizatorii de informaţii contabile sunt Grupul de investitori este considerat
foarte numeroşi şi foarte diverşi utilizatorul principal al informaţiei
contabile.
7 Rolul utilizatorilor în Rolul majorităţii utilizatorilor este indirect, Cu toate că este indirect, rolul
normalizare chiar nesemnificativ utilizatorilor este foarte important,
datorită procesului de optimizare a
normalizării, urmărit de FASB.
8 Rolul aparatului Semnificativ Nesemnificativ
judiciar
9 Caracterul normelor Normele adoptate de Adunarea naţională Obligatorii, mai ales, pentru societăţile
sunt obligatorii cotate la bursă
Normalizarea contabilităţii reprezintă premisă şi consecinţă a nevoii de universal în

contabilitate.
Pornind de la premisa că între elementele aparţinând unor culturi şi doctrine contabile
naţionale există deosebiri importante, este de actualitate procesul de armonizare internaţională.
Se urmăreşte astfel atenuarea diferenţelor şi racordarea la abordări similare pentru situaţii
identice.
Teme de verificare:
1. Care sunt scopurile fundamentale urmărite de procesul de normalizare a contabilităţii?
2. Care sunt cele două curente sau abordări dominante în domeniul doctrinei şi practicii
contabile?
1.3. Armonizarea contabilă internaţională şi sistemele de contabilitate

Armonizarea contabilă internaţională şi-a găsit diverse definiţii şi nuanţări în literatura de
specialitate.
Paul Holt şi Cheryl Hein privesc armonizarea internaţională ca pe un proces de reducere a
diferenţelor contabile, până la limita standardizării 6. Armonizarea permite opţiunile contabile, iar
efectul acesteia îl constituie creşterea comparabilităţii situaţiilor financiare întocmite de companii
din ţări diferite.
Frederick Choi şi Gary Meek reiterează ideea reducerii diferenţelor contabile şi a creşterii
comparabilităţii informaţiilor, însă pun accent pe stabilirea unor limite logice între care practicile
contabile din diferite ţări pot varia 7. Armonizarea ar trebui să includă în sfera sa standardele
contabile, cerinţele de publicare a informaţiilor de către companiile cotate şi standardele de audit.
Aceeaşi idee a armonizării, ca proces de sporire a comparabilităţii practicilor din ţări
diferite prin stabilirea unor limite de variaţie, este întâlnită şi la Nobes şi Parker 8.
O altă perspectivă asupra armonizării ne este oferită de Zafar Iqbal 9. În acest sens,
armonizare înseamnă că diferenţele dintre normele naţionale sunt reduse la un minim, care
permite existenţa de opţiuni contabile (reguli şi practici) în armonie şi care pot fi reconciliate.
„Armonizare” este doar jargonul folosit în contabilitatea internaţională, pentru a numi
„efortul de reducere a diferenţelor privind raportarea financiară între ţări” 10; „aducerea la un
6
Holt, P., Hein, C.D, International Accounting, 5th edition, Dame Thomson & Learning, Cincinnati, Ohio, 2001, pp.
21-23.
7
Choi, F, Meek, G, International Accounting, 5th edition, Pearson Prentice Hall, New Jersey, 2005, p. 56.
8
Nobes, C, Parker, R, Comparative International Accounting, 8th edition, Prentice Hall – Financial Times, London,
2004, pp. 53-95.
9
Iqbal, Z, International Accounting. A Global Perspective, 2nd edition, South –Western Thompson Learning,
Cincinnati, Ohio, 2002, pp. 190-236.
11
numitor comun a regulilor existente atunci când apar conflicte între acestea” 11; „procesul de
reducere a alternativelor în practicile contabile” 12.
Armonizarea internaţională poate fi privită şi ca o „negociere între organismele
internaţionale specializate, cu scopul de a ajunge la o înţelegere în ceea ce priveşte
comparabilitatea internaţională” 13; ca un „proces prin care regulile sau normele naţionale, diferite
de la o ţară la alta, uneori divergente, sunt perfecţionate pentru a fi făcute comparabile” 14; sau ca
un „proces prin care contabilitatea părăseşte diversitatea în practică” 15.
De asemenea, ea poate fi un proces instituţional care are drept scop să pună în
convergenţă normele şi proiectele contabile naţionale şi, în consecinţă, să faciliteze comparaţia
situaţiilor contabile produse de întreprinderi din diferite ţări.
Armonizarea se poate distinge de normalizare considerând că aceasta din urmă are
drept obiect aplicarea unor norme identice în acelaşi spaţiu geopolitic şi vizează uniformizarea
practicilor contabile în cadrul acestui spaţiu. În schimb, armonizarea autorizează o diversitate
de practici contabile şi stabileşte echivalenţe între ele. Ea este, în principiu, mai puţin restrictivă
decât normalizarea. Aşadar, se poate aprecia că armonizarea constituie o formă atenuată a
normalizării şi o primă etapă spre aceasta 16.
Rahman face diferenţă între aspectul material al armonizării şi aspectul formal al
acesteia: armonizarea materială rezultă dintr-un punct de vedere practic. Aceasta înseamnă că
este luată în considerare armonizarea practicilor contabile aplicate de diferite întreprinderi. Este
vorba despre constanţa aplicării regulilor; armonizarea formală rezultă dintr-un punct de vedere
teoretic. Aceasta înseamnă că sunt luate în considerare similarităţile şi contradicţiile dintre
regulile şi practicile contabile din diferite ţări17.
Armonizarea contabilă internaţională împiedică adâncirea diferenţierilor dintre ţări în
acest domeniu, furnizând un teren comun de înţelegere. Până acum un sfert de secol contabilii nu
numai că vorbeau limbi diferite sau utilizau limbaje diferite, dar, de asemenea, dădeau
interpretări diferite aceloraşi evenimente sau tranzacţii.
Sub influenţa celor două blocuri de putere contabilă (continental şi anglo-saxon),
sistemele contabile naţionale prezentau diferenţe semnificative, fapt ce a iniţiat preocupări pentru
apropierea acestora. Armonizarea, înţeleasă ca uniformizare a conceptelor şi practicilor
contabile, a fost cerută în principal – dar nu numai – de marii investitori internaţionali, interesaţi
să compare, garantat şi după criterii echivalente, oportunităţile plasării capitalului.
În acest scop, pe plan regional, s-au constituit mai multe organisme internaţionale,
guvernamentale şi neguvernamentale, al căror scop este contribuţia activă la armonizarea
contabilităţii. Acest lucru se realizează, de fapt, prin alinierea la Standardele Internaţionale de
10
Walton, P., Haller, A., Raffournier, B., International Accounting , 2nd edition, Thomson Learning, London, 2003,
p. 9.
11
Van Hulle, K. Harmonization of Accounting Standards în the EC. Is it the beginning or the end? The European
Accounting Review, nr. 2, 1993.
12
Tay, J.S., Parker, R.H., Measuring International Harmonisation and Standardization, Abacus, 1990.
13
Zeff, S.A., The International Harmonization of Accounting Standards, Barcelona, IV Congreso de la EEAA,
1981.
14
Feleagă, N., Sisteme contabile comparate, vol. 1, Editura Economică, Bucureşti, 1999, p. 36.
15
Roberts, C., Weetman, P., Gordon, P., International Financial Accounting – a Comparative Approach, Financial
Times Pitman Publishing, London, 1998, p. 12.
16
Colasse, B., Harmonisation comptable internationale, în Colasse, B. (coord.), Encyclopédie de Comptabilité,
Contrôle de Gestion et Audit, 2ème édition, Éditions Economica, Paris, 2009, p. 877.
17
Wolk, H., Tearney, M., Dodd, J., Accounting Theory: A Conceptual and Institutional Approach, South-Western
College Publishing, 5th edition, Ohio, 2001, pp. 63-69.
12
Contabilitate (IAS/IFRS) emise de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate
(IASB), instituţia prin care se realizează normalizarea contabilă internaţională.
Standardele internaţionale de contabilitate pot fi utilizate în mai multe moduri, cele mai
frecvente fiind:
• Prin aplicare directă, în calitate de norme contabile naţionale;
• Ca documentaţie utilă în elaborarea normelor contabile naţionale;
• Ca referinţă, în vederea asigurării comparabilităţii reglementărilor contabile naţionale
cu normele contabile internaţionale.
• Aplicarea concretă – parţială sau integrală – a prevederilor standardelor internaţionale
conduce la armonizarea practicilor contabile şi de raportare financiară pe scară globală.
În analiza procesului de implementare a standardelor sunt folosiţi termeni diferiţi ca
„armonizare”, „convergenţă”, „adoptare”, cu referire la aproximativ acelaşi lucru, dar cu
interpretările diferite de la o ţară la alta şi anume:
• aplicarea tuturor standardelor internaţionale – ţări în curs de dezvoltare precum
Nigeria, Malaiezia, Singapore, au adoptat standardele internaţionale aproape ad literam, fără sau
cu foarte puţine amendamente de ordin naţional. Totuşi trebuie menţionat faptul că influenţa
Regatului Unit al Marii Britanii a făcut din preluarea standardelor cea mai puţin costisitoare
metodă de elaborare a standardelor naţionale;
• aplicarea tuturor standardelor internaţionale, dar cu o perioadă de graţie
(termenul de graţie este considerat necesar în general datorită efortului de a traduce standardele);
• aplicarea selectivă a standardelor internaţionale (Adoptarea selectivă poate avea
drept cauză complexitatea standardelor, incompatibilităţi de natură culturală sau potenţiale
probleme legate de armonizare şi poate fi doar o etapă intermediară până la implementarea in-
extenso.). Spre exemplu, Franţa şi Italia au avizat utilizarea standardelor internaţionale pentru
conturile consolidate, în timp ce în Elveţia şi Germania unele întreprinderi au ales să aplice
standardele pentru raportările financiare;
• norme naţionale bazate pe IFRS etc.
În aplicarea reglementărilor contabile, se ridică problema cuantificării gradului de
armonizare: cum putem defini noţiunea de „armonizat în mare măsură”? Un respondent la
această întrebare spunea că „normele naţionale se bazează pe standardele internaţionale, iar
standardele interne de contabilitate coincid în proporţie de 80% cu IFRS, iar cele de audit – în
proporţie de 95% cu ISA”.
Teme de verificare:
1. Definiţi armonizarea contabilă.
2. Care este diferenţa dintre armonizare şi normalizare?
1.4. Convergenţă şi conformitate în aplicarea reglementărilor contabile

Convergenţa – ca proces şi finalitate a armonizării – se poate lovi de diverse praguri
precum:
• aspecte specifice fiecărei ţări (economice, politice, legislative, culturale, cutumiare);
• limitarea accesului la unele părţi ale standardelor internaţionale (acces contra cost
pentru ţările în curs de aderare la UE);
• costurile ridicate privind consilierea în domeniul implementării şi aplicării concrete a
standardelor;
Pentru a depăşi aceste piedici autorităţile naţionale sunt încurajate:
13
• să publice materiale referitoare la strategia de abordare a procesului de armonizare, care
să cuprindă referiri la principii fundamentale, rol şi responsabilităţi ale părţilor implicate în
proces, calendarul pentru implementarea standardelor şi măsuri pentru traducerea acestora etc.;
• să stabilească criterii pentru raportări complementare IFRS-urilor, care să răspundă unor
cerinţe de specific naţional (ex: raportări cu un conţinut fiscal destinat statului, ca utilizator).
Practicile naţionale considerate cele mai eficiente, dar care nu se regăsesc în IFRS, vor fi aduse
la cunoştinţa organismelor internaţionale şi vor fi luate în considerare de către acestea pentru
viitor;
• să stabilească modul în care vor fi prezentate reglementările naţionale adiţionale:
diferenţiat de IFRS sau nu. Varianta diferenţierii este de preferat deoarece facilitează
continuitatea procesului de convergenţă şi permite identificarea mai rapidă a obligaţiilor legate
de raportările complementare;
• să coopereze cu organisme profesionale din alte ţări vecine. Este cunoscut faptul că
implementarea standardelor are efecte similare în ţările din aceeaşi regiune, motiv pentru care
este încurajată asocierea în vederea găsirii de soluţii viabile pentru depăşirea dificultăţilor
apărute în procesul de armonizare.
O altă noţiune folosită este standardizarea. Această noţiune este descrisă de către Roberts
ca fiind „un proces prin care toţi participanţii sunt de acord să utilizeze aceleaşi sau aproape
aceleaşi metode contabile. Rezultatul final este obţinerea situaţiilor financiare uniforme” 18.
Uniformitatea este o condiţie în care toate informaţiile sunt exacte, omogene şi stabile.
Noţiunea de standardizare în contabilitate înseamnă că doar una din practicile contabile
este permisă. De exemplu, dacă într-o ţară se foloseşte pentru amortizarea imobilizărilor
corporale doar metoda de amortizare liniară, nefiind permisă o altă metodă pentru calcularea
deprecierii imobilizărilor, putem spune că în acea ţară se foloseşte o metodă „standardizată” de
calcul a amortizării imobilizărilor. Sau, dacă într-o ţară se cere folosirea doar a metodei FIFO
pentru calcularea valorii stocurilor, celelalte metode fiind interzise, putem spune că în acea ţară
se foloseşte de o metodă „standardizată” de calcul a valorii stocurilor.
Ţările de drept scris au de obicei reguli standardizate în contabilitate. Legea spune cu
exactitate ce regulă contabilă trebuie aplicată. Profesioniştii contabili trebuie să se conformeze
legilor cu privire la înregistrarea tranzacţiilor şi la întocmirea situaţiilor financiare. Fosta Uniune
Sovietică este un exemplu concludent cu privire la standardizarea regulilor contabile. Guvernul
central mandata toate regulile contabile. Exista un singur plan de conturi utilizat în toate
domeniile şi nu exista noţiunea de flexibilitate în metodele contabile sau în modul de prezentare
a informaţiilor contabile. Sistemul standardizat de contabilitate era aplicat de către toate
companiile19. Un sistem asemănător exista şi în România.
În prezent, cuvântul de ordine pentru majoritatea specialiştilor contabili din toate ţările
lumii este „internaţionalizarea”, într-o asemenea formulă încât se poate vorbi, în pofida
caracterului excesiv al formulei, despre o contabilitate internaţională20.
Contabilitatea internaţională s-a născut din preocupările de armonizare internaţională a
regulilor şi practicilor contabile şi încearcă în prezent să îşi definească frontierele şi conţinutul
18
Roberts, C., Weetman, P., Gordon, P., International Financial Accounting – A Comparative Approach, Financial
Times, Pitman Publishing, London, 1998, pp. 63-69.
19
Holt, P., Hein, C.D, International Accounting, 5th edition, Dame Thomson & Learning, Cincinnati, Ohio, 2001,
pp. 31-39.
20
Feleagă, N., Sisteme contabile comparate. Contabilităţile anglo-saxone, ediţia a II-a, Editura Economică,
Bucureşti, 1999, p. 15.
14
pornind de la normalizarea contabilă internaţională. Pe plan mondial se simte nevoia unei singure
metodologii, pornind de la ideea că informaţia contabilă trebuie să aibă sens pentru toţi şi să fie
comparabilă global.
Finalizarea procesului de convergenţă contabilă pe plan mondial va însemna intrarea în
drepturi a unei contabilităţi internaţionale, a unor norme, principii, concepte unice şi unitare
pentru toate ţările implicate. În aceste condiţii, am putea vorbi despre un model contabil
mondial21.
România s-au depus eforturi deosebite, remarcabile şi a făcut un progres normativ
considerabil prin trecerea la aplicarea standardelor internaţionale de contabilitate şi la
armonizarea contabilităţii cu prevederile în materie ale directivelor europene.
Teme de verificare
1. Care sunt recomandările oferite autorităţilor naţionale, pentru a sprijini convergenţa
contabilă?
1.5. Răspunsuri la temele de verificare
Răspunsuri TV 1.1.
1. Printre caracteristicile necesare pentru ca o normă să aibă o recunoaştere generală, se enumeră
(doar trei): să fie în acord cu obiectivele informării financiare; să decurgă, în mod logic, din
principiile şi postulatele contabile; să primească sprijinul organismelor guvernamentale şi al
diferitelor legi implicate: Comisia valorilor mobiliare, Codul Fiscal, Legea societăţilor
comerciale actualizată etc.
2. Norma contabilă este o regulă precisă privind evaluarea, înregistrarea, clasificarea sau
prezentarea informaţiei contabile, elaborată în cadrul unui organism de reglementare contabilă,
în vederea rezolvării unei probleme repetitive.
Răspunsuri TV 1.2.
1. Procesul de normalizare a contabilităţii urmăreşte trei scopuri fundamentale: a) obţinerea de
către puterea publică a unei informări omogene asupra activităţii întreprinderilor; b).
valorificarea informaţiilor contabile de către utilizatorii externi; c). alocarea optimă a resurselor
financiare ale unei ţări.
2. Cele două curente sau abordări dominante în domeniul doctrinei şi practicii contabile sunt:
cultura contabilă continentală promovată de Franţa şi Germania; cultura contabilă anglo-
saxonă, dezvoltată de Anglia şi S.U.A.
Răspunsuri TV 1.3.
1. Armonizarea internaţională poate fi privită ca o negociere între organismele internaţionale
specializate, cu scopul de a ajunge la o înţelegere în ceea ce priveşte comparabilitatea
internaţională sau ca un proces prin care regulile sau normele naţionale, diferite de la o ţară la
alta, uneori divergente, sunt perfecţionate pentru a fi făcute comparabile. De asemenea, ea poate
fi un proces instituţional care are drept scop să pună în convergenţă normele şi proiectele
contabile naţionale şi, în consecinţă, să faciliteze comparaţia situaţiilor contabile produse de
întreprinderi din diferite ţări.
2. Armonizarea se poate distinge de normalizare considerând că aceasta din urmă are drept
obiect aplicarea unor norme identice în acelaşi spaţiu geopolitic şi vizează uniformizarea
21
Colasse, B., Fundamentele contabilităţii, traducere Tabără, N., Editura TipoMoldova, Iaşi, 2009, pp. 99-101.
15
practicilor contabile în cadrul acestui spaţiu. În schimb, armonizarea autorizează o diversitate de
practici contabile şi stabileşte echivalenţe între ele. Ea este, în principiu, mai puţin restrictivă
decât normalizarea. Aşadar, se poate aprecia că armonizarea constituie o formă atenuată a
normalizării şi o primă etapă spre aceasta.
Răspunsuri TV 1.4.
1. Pentru a depăşi piedicile în calea convergenţei şi a sprijini acest proces, autorităţile naţionale
sunt încurajate:
• să publice materiale referitoare la strategia de abordare a procesului de armonizare, care să
cuprindă referiri la principii fundamentale, rol şi responsabilităţi ale părţilor implicate în proces,
calendarul pentru implementarea standardelor şi măsuri pentru traducerea acestora etc.;
• să stabilească criterii pentru raportări complementare IFRS-urilor, care să răspundă unor cerinţe
de specific naţional (ex: raportări cu un conţinut fiscal destinat statului, ca utilizator). Practicile
naţionale considerate cele mai eficiente, dar care nu se regăsesc în IFRS, vor fi aduse la
cunoştinţa organismelor internaţionale şi vor fi luate în considerare de către acestea pentru viitor;
• să stabilească modul în care vor fi prezentate reglementările naţionale adiţionale: diferenţiat de
IFRS sau nu. Varianta diferenţierii este de preferat deoarece facilitează continuitatea procesului
de convergenţă şi permite identificarea mai rapidă a obligaţiilor legate de raportările
complementare;
• să coopereze cu organisme profesionale din alte ţări vecine. Este cunoscut faptul că
implementarea standardelor are efecte similare în ţările din aceeaşi regiune, motiv pentru care
este încurajată asocierea în vederea găsirii de soluţii viabile pentru depăşirea dificultăţilor
apărute în procesul de armonizare.
Bibliografie
1. Choi, F, Meek, G, International Accounting, 5th edition, Pearson Prentice Hall, New
Jersey, 2005.
2. Colasse, B., Fundamentele contabilităţii, traducere Tabără N., Editura TipoMoldova,
Iaşi, 2009.
3. Colasse, B., Harmonisation comptable internationale, în Colasse, B. (coord.),
Encyclopédie de Comptabilité, Contrôle de Gestion et Audit, 2ème édition, Éditions
Economica, Paris, 2009.
4. Feleagă, N., Sisteme contabile comparate. Contabilităţile anglo-saxone, ediţia a II-a,
Editura Economică, Bucureşti, 1999.
5. Holt, P., Hein, C.D, International Accounting, 5th edition, Dame Thomson & Learning,
Cincinnati, Ohio, 2001.
6. Horomnea, E., Budugan, D., Georgescu, I., Istrate, C., Păvăloaia, L., Dicu, R.,
Introducere în contabilitate, Editura TipoMoldova, Iaşi, 2013.
7. Iqbal, Z, International Accounting. A Global Perspective, 2nd edition, South –Western
Thompson Learning, Cincinnati, Ohio, 2002.
8. Nobes, C, Parker, R, Comparative International Accounting, 8th edition, Prentice Hall –
Financial Times, London, 2004.
9. Roberts, C., Weetman, P., Gordon, P., International Financial Accounting – a
Comparative Approach, Financial Times Pitman Publishing, London, 1998.
10. Tabără N., Sisteme contabile comparate, Editura TipoMoldova, Iaşi, 2013
16
11. Tay, J.S., Parker, R.H., Measuring International Harmonisation and Standardization,
Abacus, 1990.
12. Van Hulle, K. Harmonization of Accounting Standards în the EC. Is it the beginning
or the end? The European Accounting Review, nr. 2, 1993.
13. Walton, P., Haller, A., Raffournier, B., International Accounting , 2nd edition,
Thomson Learning, London, 2003.
14. Wolk, H., Tearney, M., Dodd, J., Accounting Theory: A Conceptual and Institutional
Approach, South-Western College Publishing, 5th edition, Ohio, 2001.
15. Zeff, S.A., The International Harmonization of Accounting Standards, Barcelona, IV
Congreso de la EEAA, 1981.
17
ARMONIZARE ŞI REFORMĂ CONTABILĂ ÎN ROMÂNIA.
DISPOZITIVUL DE NORMALIZARE AL CONTABILITĂŢII
ROMÂNEŞTI

- cunoască evoluţia reglementărilor contabile din România
- descrie principalele prevederi din ordinele contabile care au marcat evoluţia reglementărilor
contabile din România
- înţeleagă şi explice conceptul de criteriu de mărime aferent entităţilor economice
- enumere elementele aferente dispozitivului de normalizare a contabilităţii întreprinderii în
România
- descrie elementele dispozitivului de normalizare contabilă
- prezinte evoluţia reglementărilor contabile conforme cu Directivele europene
Timp de studiu: 2 h
18
2.1. Evoluţia reglementărilor contabile din România
Evoluţia reglementărilor contabile care au condus la aplicarea în prezent a OMFP nr.
1802/2014 pentru aprobarea reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale şi
situaţiile financiare consolidate, respectiv OMFP nr. 1286/2012 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară trebuie
urmărită în timp, prin marcarea momentelor esenţiale:
1991-1992. Primul moment marcant în evoluţia legislaţiei contabile din România este
apariţia Legii contabilităţii nr. 82/1991. Publicată pentru prima dată în MOR nr. 265/27.12.1991,
cu aplicare de la 1 ianuarie 1992, Legea contabilităţii prevedea obligativitatea ţinerii
contabilităţii de către regiile autonome, societăţile comerciale, instituţiile publice, unităţile
cooperatiste, asociaţiile şi celelalte persoane juridice, precum şi persoanele fizice care au
calitatea de comerciant.
1993-1994. Regulamentul de aplicare al Legii contabilităţii nr. 704/22.12.1993, cu
aplicare de la 1.01.1994, marchează un punct important în evoluţia reglementărilor contabile,
prin:
- introducerea sistemului dualist de contabilitate (cap. 2, pct. 27);
- introducerea planului de conturi (după modelul francez);
- introducerea principiilor contabile (pct. 23), stipulate de Directiva a IV-a a CEE, în
număr de şase la acea dată (prudenţa, permanenţa metodelor, continuitatea activităţii,
independenţa exerciţiului financiar, intangibilitatea bilanţului de deschidere şi necompensarea);
- introducerea primelor reguli de evaluare în contabilitate (pornind de la clasele planului
de conturi).
1999-2005. Apariţia lui OMF nr. 403/1999, publicat în MOR nr. 480/4.10.1999,
marchează prima tentativă a contabilităţii româneşti de armonizare cu Directiva a IV-a a
Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele de Contabilitate Internaţionale.
Aplicarea lui avea în vedere:
- Situaţiile financiare anuale pentru exerciţiul financiar 1999, pentru un
grup de societăţi menţionate în Ordin;
- Pentru situatiile financiare ale anului 2000, aplicarea Ordinului privea trei
categorii de unităţi, grupate astfel:
o Categoria I - Întreprinderi cotate la Bursa de Valori
o Categoria a II-a - Regii autonome, companii, societăţi naţionale şi
alte întreprinderi de interes naţional
o Categoria a III-a - Categorii specifice de întreprinderi ce operează
pe piaţa de capital.
- Începând cu exerciţiul financiar al anului 2001, reglementările erau
aplicate şi de persoanele juridice din categoria a IV-a, care satisfăceau cel puţin două
dintre criteriile menţionate în tabelul de mai jos:
Sfârşitul exerciţiului CA (euro) Total A (euro) Număr mediu de

financiar salariaţi
31.12.2001 Peste 9 mil. Peste 4,5 mil. 250
19
De asemenea, acest ordin stabilea structura situaţiilor financiare anuale, compuse din
bilanţ, cont de profit şi pierdere, situaţia fluxurilor de trezorerie şi note la conturile anuale (Nota
1 Capitaluri proprii; Nota 2 Active imobilizate; Nota 3 Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli şi
alte provizioane; Nota 4 Repartizarea profitului; Nota 5 Analiza rezultatului din exploatare; Nota
6 Situaţia creanţelor şi datoriilor; Nota 7 Principii, politici şi metode contabile; Nota 8 Acţiuni şi
obligaţiuni; Nota 9 Informaţii privind salariaţii, administratorii şi directorii; Nota 10 Alte
informaţii).
Se introduc principiul evaluării separate a elementelor de activ şi pasiv (conform D a IV-
a, art. 31, pct. 1e), principiul prevalenţei economicului asupra juridicului şi principiul pragului de
semnificaţie (conform Cadrului general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare anuale).
Un element extrem de important este legat de prezentarea, pentru prima dată, a
formatelor listă pentru bilanţ şi contul de profit şi pierdere.
În evoluţia spre situaţia actuală a contabilităţii româneşti, un impact important l-a avut
OMFP nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile româneşti conforme cu Directiva
a IV-a a CEE şi Standardele Internaţionale de Contabilitate, care abrogă OMF nr. 403/1999. Mai
exact, în ceea ce priveşte bilanţul, se implementează formatul vertical (listă), care are la bază
practica anglo-saxonă.
De menţionat este faptul că programul de implementare a Ordinului rămâne acelaşi ca în
OMF nr. 403/1999.
OMFP nr. 990/2002, publicat în MOR nr. 574/02.08.2002, precizează că, începând cu
2002, reglementările contabile conforme cu IAS sunt aplicate de societăţile care la 31.12.2000,
prezentau CA peste 9 mil. euro, total active peste 4,5 mil. euro şi un număr mediu de salariaţi de
250. Acestea aveau obligativitatea de a retrata aituaţiile financiare anuale la 31.12.2001 conform
IAS, urmând a fi publicate până la 30.09.2002. Ordinul cuprinde o listă a aproximativ 800 de
societăţi obligate să aplice IAS, fără ca această listă să fie exhaustivă.
La sfîrşitul lui 2003, apare o schimbare importantă a programului de aplicare în timp a
reglementărilor contabile armonizate cu IAS şi cu directivele europene, schimbare justificată de
alinierea la noile reglementări europene.
Ministerul Finanţelor Publice a publicat OMFP 1827/2003 privind modificarea si
completarea unor reglementări în domeniul contabilităţii, publicat în MOR nr. 53/22.01.2004
care a demarat aplicarea viitoare a standardelor internaţionale în România, preluate sub
denumirea de International Financial Reporting Standards (IFRS) - Standarde Internaţionale de
Raportare Financiară. Se considera în acel moment că România e pregătită pentru preluarea
standardelor şi că va beneficia enorm ca urmare a acestei decizii nu doar din perspectiva
armonizării cu legislaţia Uniunii Europene, ci şi a faptului că firmele din România vor utiliza un
cadru contabil recunoscut la nivel mondial, bazat pe conceptul de imagine justă şi fidelă – o
măsură mult aşteptată de toată comunitatea de afaceri.
Acestea precizează programul de implementare a IAS pentru perioada 2001-2004 :
Sfârşitul exerciţiului CA (euro) Total A (euro) Număr mediu de
financiar salariaţi
31.12.2003 Peste 7,3 mil. Peste 3,65 mil. 150
31.12.2004 Peste 7,3 mil. Peste 3,65 mil. 50
20
Conform aceluiaşi ordin, începând cu situaţiile financiare încheiate pentru exerciţiul
financiar 2005, IAS/IFRS se aplică de următoarele categorii de persoane juridice:
a) persoanele juridice care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV a
a Comunităţilor Economice Europene si cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate
prin OMFP nr. 94/2001, cu modificările ulterioare;
b) instituţiile reglementate si supravegheate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare;
c) instituţiile de credit;
d) societăţile de asigurare, asigurare/reasigurare si de reasigurare si brokerii de asigurare;
e) companiile şi societăţile naţionale, regiile autonome şi alte persoane juridice de interes
public nominalizate de Ministerul Finanţelor;
f) persoanele juridice care aparţin unui grup de societăţi şi intră în perimetrul de
consolidare de către o societate mamă care aplică IAS/IFRS;
g) persoanele juridice care la sfîrsitul anului precedent depăsesc două din următoarele trei
criterii:
o cifra de afaceri - peste 7,30 milioane euro;
o total active - peste 3,65 milioane euro;
o număr mediu de salariaţi - peste 50;
h) persoanele juridice, altele decît cele de mai sus, pe baza aprobării date de Ministerul
Finanţelor, ca urmare a opţiunii acestora de aplicare a IFRS.
Excepţie a acestor reglementări erau întreprinderile care nu se încadrau în aria de aplicare
a ordinului nr. 94/2001. În practica acestor întreprinderi s-a utilizat ca reglementare OMFP nr.
306/2002, care aproba Reglementările contabile simplificate armonizate cu directivele europene,
preluând însă suficiente elemente din IAS.
2005-2009. În varianta Legii contabilităţii, republicată în 2008, persoanele obligate să
ţină contabilitate sunt societăţile comerciale, societăţile/companiile naţionale, regiile autonome,
institutele naţionale de cercetare-dezvoltare, societăţile cooperatiste, instituţiile publice,
asociaţiile şi celelalte persoane juridice cu şi fără scop patrimonial, precum si persoanele fizice
care desfasoara activitati producatoare de venituri.
Conform aceleiaşi legi, contabilitatea se organizează în compartimente distincte,
conduse de un director economic, contabil şef sau altă persoană îndreptăţită să îndeplinească
această funcţie, cu obligativitatea ca aceste persoane să aibă studii economice superioare. În
cazul în care organizarea şi conducerea contabilităţii se realizează de către persoane fizice sau
juridice autorizate prin baza unui contract de prestări de servicii, acestea trebuie să fie membre
ale Corpului Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România (Capitolul II, art. 10).
Persoanele anterior menţionate au obligaţia să conducă contabilitatea în partidă dublă şi
să întocmească situaţii financiare anuale. Obligativitatea raportării financiare, din care se disting
în primul rând situaţiile financiare anuale, a condus şi a determinat evoluţia reglementărilor
contabile din România.
În această perioadă, una din normele româneşti care a generat schimbări semnificative în
domeniul contabilităţii a fost OMFP nr.1752/2005 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene.
Acest ordin a făcut şi face parte integrantă din procesul de acceptare a acquis-ului
comunitar. Prin OMFP nr.1752/2005, adoptat în condiţiile în care aderarea României la Uniunea
Europeană era iminentă (1 ianuarie 2007), normalizatorii români au adus pe primul plan
21
conformitatea contabilităţii româneşti cu directivele europene, în special Directiva a IV-a şi
Directiva a VII-a.22
Dispoziţiile Directivei a patra (78/660/CEE) au fost transpuse gradual în legislaţia
internă, prin Legea contabilităţii nr. 82/1991, Regulamentul de aplicare a acesteia (Hotărârea
Guvernului nr. 704/1993), Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea
reglementărilor contabile armonizate cu Directivele europene şi cu Standardele Internaţionale de
Contabilitate şi Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, care a fost în 2009 înlocuit cu
OMFP nr. 3055/2009, care poartă aceeaşi titulatură. Pe ansamblu, aplicarea acestei directive
vizează coordonarea garanţiilor solicitate statelor membre şi României implicit cu privire la
structura, conţinutul şi publicarea conturilor anuale (denumire utilizată pentru situaţiile
financiare în Directiva a IV-a).
Directiva a şaptea (83/349/CEE) a fost preluată în legislaţia românească prin elaborarea
Normelor metodologice privind conturile consolidate, norme aprobate prin Ordinul ministrului
finanţelor nr. 772/2.06.2000, pentru ca ulterior să fie inclusă în OMFP nr.1752/2005, respectiv
OMFP nr. 3055/2009 privind Reglementările conforme cu Directivele europene, cu modificările
şi completările ulterioare (OMFP nr. 2869/2010). Întocmirea conturilor consolidate este
condiţionată, conform prevederilor acestei directive, de îndeplinirea unor criterii de către
societatea-mamă, criterii care se referă la: deţinerea majorităţii drepturilor de vot ale acţionarilor
şi asociaţilor în cadrul filialei, dreptul de a numi şi revoca majoritatea membrilor organului de
administraţie, de conducere şi control a filialei, dreptul de a exercita o influenţă dominantă
asupra unei filiale pentru care este acţionar sau asociat etc.
Cât priveşte aplicarea IAS/IFRS în România, în MOR nr. 597/11.07.2005 a fost publicat
OMF nr. 907/2005 privind aprobarea categoriilor de persoane juridice care aplică reglementări
contabile conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, respectiv reglementări
contabile conforme cu directivele europene.
Astfel, începând cu exerciţiul financiar al anului 2006, persoanele juridice prevăzute la
art. 1 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, aplică reglementările contabile
conforme cu directivele europene. Prevederile de mai sus se aplică şi sediilor permanente din
România care aparţin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul în străinătate.
Instituţiile de credit trebuie în plus să întocmească un set de situaţii financiare conforme
cu IFRS, pentru necesităţi proprii de informare ale utilizatorilor. Entităţile de interes public pot
şi ele de asemenea întocmi un astfel de set de situaţii financiare, pentru necesităţi proprii de
informare a utilizatorilor.
Prin entităţi de interes public se înţelege:
a. instituţiile de credit;
b. societăţile de asigurare, asigurare-reasigurare şi de reasigurare;
c. societăţile de servicii de investiţii financiare, societăţile de administrare a investiţiilor
şi organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naţională a Valorilor
Mobiliare;
d. societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o
piaţă reglementată;
e. companiile şi societăţile naţionale;
22
Popescu, L., Contabilitatea românească între standardele internaţionale şi directivele europene, în revista
Contabilitatea şi Gestiunea firmei, nr.2/2007.
22
f. persoanele juridice care aparţin unui grup de societăţi şi intră în perimetrul de
consolidare de către o societate-mamă care aplică Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară;
g. persoanele juridice, altele decât cele prevăzute la lit. a)-f), care beneficiază de
împrumuturi nerambursabile sau cu garanţia statului.
Iulie 2006: În Monitorul Oficial nr. 602 din 12.07.2006 a fost publicat OMFP nr.
1121/2006, privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară.
Având în vedere necesitatea asigurării conformităţii reglementărilor naţionale în
domeniul contabilităţii cu reglementările Uniunii Europene, în exerciţiul financiar al anului
2007, în România se continuă implementarea graduală a Standardelor Internaţionale de
Raportare Financiară (IFRS)23. Conform acestui ordin, devine obligatorie întocmirea de către
societăţile comerciale a căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată şi care întocmesc situaţii financiare consolidate, a situaţiilor financiare conform
IFRS pentru exerciţiul financiar care va fi încheiat la 31 decembrie 2007. Instituţiile de credit
continuă să aplice IFRS.
Conform acestui ordin, prin Standarde Internaţionale de Raportare Financiară se înţelege
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS), Standardele Internaţionale de
Contabilitate (IAS) şi Interpretările aferente (Interpretările SIC-IFRIC), amendamentele
ulterioare la acele standarde şi interpretările aferente, standardele şi interpretările viitoare
aferente, aşa cum sunt aprobate de Uniunea Europeană, traduse şi publicate în limba română.
2009-2013. Aplicarea OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene a clarificat o serie de probleme existente în reglementările
anterioare, însă a devenit absolut necesară o actualizare a acestui ordin, pentru a fi conform cu
Directiva 2013/34/EU.
Conform OMFP nr. 881/201224, pentru a întocmi situaţii financiare anuale, societăţile ce
dispun de valori mobiliare a căror tranzacţionare este permisă pe o piaţă reglementată se obligă
să implementeze Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) la întocmirea
situaţiilor financiare anuale individuale. Astfel, din 2012 se face tranziţia de la folosirea
opţională a IFRS la o utilizare impusă. Entităţile care intră în sfera OMFP nr. 881/2012 trebuie
să întocmească şi să publice situaţii financiare în limba română şi în monedă naţională, având ca
bază IFRS-urile. Trebuie menţionat faptul că întreprinderile ce folosesc IFRS vor continua să
aplice aceste norme şi în condiţiile neadmiterii pe parcurs a valorilor lor mobiliare către
tranzacţionarea pe o piaţă reglementată.
Aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare
financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată, este realizată prin OMFP nr. 1286/2012.
2014-prezent. Apariţia OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea reglementărilor contabile
privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate aduce în
actualitate baza conceptuală ce stă la baza întocmirii situaţiilor financiare anuale, preluând atât
influenţe din Cadrul General Conceptual pentru raportarea financiară, cât şi din Directiva
2013/34/EU. Vom reveni într-o altă unitate de studiu asupra modificărilor aduse de acest ordin.
23
*** OMFP nr.1121/2006, art. I, alin. 1.
24
*** OMFP nr. 881/25.06. 2012 privind aplicarea de către societăţile comerciale ale căror valori sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară, M. Of.,partea I, nr.
424/26.06.2012.
23
Cât priveşte aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară în
contabilitatea entităţilor cotate la Bursa de Valori Bucureşti, OMFP nr. 1286/2012 a fost abrogat
în anul 2016 de OMFP nr. 2844/2016, care se aplică şi în prezent, cu modificările şi
completările ulterioare. Acest ordin s-a aplicat pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale ale
societăţilor cotate, începând cu exerciţiul financiar 2016.
Teme de verificare
1. Prezentaţi cele mai importante reglementări din perioada 2009-2013.
2. Care sunt entităţile de interes public, conform reglementărilor contabile conforme cu
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară?
2.2. IAS/IFRS în contabilitatea românească

Abordarea reformei contabile prin prisma anglo-saxonă a determinat o incompatibilitate
mare cu tradiţia contabilă franceză adoptată iniţial, ridicând problema reconcilierii între:
1. forma juridică şi realitatea economică;
2. cerinţele fiscale şi informaţiile necesare investitorilor;
3. orientarea bancară a finanţării întreprinderii şi piaţa de capital;
4. formarea profesiei contabile pe bază de procedură şi cea pe bază de judecată
profesională.
În ceea ce priveşte profesia contabilă se simte nevoia asimilării unui nou mod de
interpretare, implementare, coordonare şi verificare sau control a informaţiei financiar-contabile.
În viitor va trebui ca raţionamentul profesional să răspundă nevoii de aplicare a IFRS-urilor şi
mai puţin practicilor generate de legislaţie.
Adoptarea integrală a IFRS-urilor pretinde ca o entitate să aplice toate IFRS-urile în
vigoare la data de raportare. Aceasta prevedere va ridica cu siguranţă o serie de probleme
societăţilor româneşti ce intră sub incidenţa lor, deoarece nu le va fi uşor să ţină pasul cu ele din
cel puţin două motive: pe de o parte, la ora actuală nu există o traducere completă autorizată a
IFRS-urilor în vigoare, iar pe de altă parte, standardele sunt într-un proces de continuă dezvoltare
în vederea convergenţei cu US GAAP, ceea ce implică modificări şi completări frecvente.
Spiritul IASB vine în contradicţie cu tradiţia culturală românească, ceea ce poate da
naştere unor ambiguităţi în ceea ce priveşte următoarele aspecte:
- se va acorda o importanţă deosebită situaţiilor financiare, în detrimentul tehnicii
înregistrărilor contabile;
- se va cere impunerea Cadrului general, în detrimentul Planului contabil general, deşi nu
vor fi uşor de modificat mentalităţile profesionale contabile româneşti. Oricum, chiar daca acest
deziderat nu se va realiza imediat, se va impune modificarea planului de conturi în vigoare
momentan;
- obiectivul fundamental al contabilităţii este obţinerea de informaţii reale, corecte şi
credibile pentru toţi utilizatorii, inclusiv pentru stat. Fiind concepute în spiritul pragmatic anglo-
saxon, standardele stipulează ca informaţiile necesare să fie generate la costuri mai mici decât
beneficiile utilizatorilor;
- situaţiile financiare întocmite răspund nevoii de informare a utilizatorilor despre poziţia
financiară, performanţa şi cash-flow-ul agentului economic. Drept urmare, ele trebuie să fie
transparente pentru utilizatori şi comparabile în timp şi spaţiu;
24
- politica contabilă şi managementul întreprinderii trebuie să caute un echilibru între
relevanţă şi credibilitate;
- o alta dilemă cu care se vor confrunta profesioniştii contabili o reprezintă constituirea
sau nu a provizioanelor, care pe de o parte diminuează în mod artificial profitul şi dividendele,
iar pe de altă parte sunt necesare pentru respectarea priincipiului prudenţei, deşi acesta
contravine parţial imaginii fidele;
- se va impune renunţarea la conceptul de patrimoniu, întrucât vine în contradicţie cu
principiul prevalenţei economicului asupra juridicului.
Trecerea la IFRS-uri va duce la reconcilierea amortizării contabile cu cea fiscală,
eliminându-se astfel diferenţele apărute între duratele de viaţă utilă estimate conform IAS şi
duratele normale de funcţionare stabilite conform Legii nr. 15/1994, republicată şi modificată.
Contabilitatea românească este puternic conectată la fiscalitate, fapt ce afectează
imaginea fidelă. În vederea obţinerii imaginii fidele cerute de IFRS-uri, profesionistul contabil
trebuie sa dea dovada de raţionament profesional în rezolvarea conflictului adevăr contabil vs.
supunere la regulile fiscale. Divergentele apărute între politica contabilă şi cea fiscală vor trebui
rezolvate extracontabil.
Se impune cu necesitate revizuirea politicii fiscale din România, astfel încât să fie create
premisele dezvoltării afacerilor, rentabilizării lor, creşterii profitului, supravegherii parametrilor
fiscali de către conducerea firmei.
Trecerea la IFRS este foarte complexă şi determină modificări semnificative atât în ceea
ce priveşte politicile contabile, cat şi principiile aflate momentan în vigoare. De exemplu,
principiul intangibilităţii anulează momentan posibilitatea modificării situaţiilor financiare deja
raportate, ceea ce contravine prevederilor din IAS 8 şi IAS 10.
În vederea dezvoltării standardelor, IASB intenţionează să restrângă numărul opţiunilor
în ceea ce priveşte tratamentul contabil. Mai mult, IASB intenţionează să reconsidere opţiunile
existente în IAS/IFRS în vederea restrângerii numărului de tratamente permise.
Teme de verificare:
1. Care sunt principalele reconcilieri solicitate de abordarea reformei contabile prin prisma
compatibilizării culturii anglo-saxone cu cea continentală?
Răspunsuri TV 2.1.
1. Aplicarea OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene a clarificat o serie de probleme existente în reglementările anterioare, însă a
devenit absolut necesară o actualizare a acestui ordin, pentru a fi conform cu Directiva
2013/34/EU.
Conform OMFP nr. 881/2012, pentru a întocmi situaţii financiare anuale, societăţile ce dispun de
valori mobiliare a căror tranzacţionare este permisă pe o piaţă reglementată se obligă să
implementeze Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) la întocmirea
situaţiilor financiare anuale individuale. Astfel, din 2012 se face tranziţia de la folosirea
opţională a IFRS la o utilizare impusă. Entităţile care intră în sfera OMFP nr. 881/2012 trebuie
să întocmească şi să publice situaţii financiare în limba română şi în monedă naţională, având ca
bază IFRS-urile. Trebuie menţionat faptul că întreprinderile ce folosesc IFRS vor continua să
aplice aceste norme şi în condiţiile neadmiterii pe parcurs a valorilor lor mobiliare către
tranzacţionarea pe o piaţă reglementată.
25
Aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare
financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată, este realizată prin OMFP nr. 1286/2012.
2. Prin entităţi de interes public se înţelege:
a. instituţiile de credit;
b. societăţile de asigurare, asigurare-reasigurare şi de reasigurare;
c. societăţile de servicii de investiţii financiare, societăţile de administrare a investiţiilor şi
organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naţională a Valorilor
Mobiliare;
d. societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată;
e. companiile şi societăţile naţionale;
f. persoanele juridice care aparţin unui grup de societăţi şi intră în perimetrul de consolidare de
către o societate-mamă care aplică Standardele Internaţionale de Raportare Financiară;
g. persoanele juridice, altele decât cele prevăzute la lit. a)-f), care beneficiază de împrumuturi
nerambursabile sau cu garanţia statului.
Răspunsuri TV 2.2.
1. Abordarea reformei contabile prin prisma anglo-saxonă a determinat o incompatibilitate mare
cu tradiţia contabilă continentală (adoptată iniţial la nivel naţional), ridicând problema
reconcilierii între: forma juridică şi realitatea economică; cerinţele fiscale şi informaţiile
necesare investitorilor; orientarea bancară a finanţării întreprinderii şi piaţa de capital;
formarea profesiei contabile pe bază de procedură şi cea pe bază de judecată profesională.
Bibliografie
1. Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial al României nr.
454/18.06.2008, cu modificările şi completările ulterioare
2. *** OMFP nr. 3055 din 29.10.2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu
Directivele europene, M. Of. nr. 766 bis din 10.11.2009
3. ***, OMFP nr.2869/23.12.2010 pentru modificarea şi completarea unor reglementări
contabile, publicat în M.Of. Partea I, nr. 882/29.12.2010
4. ***, OMFP nr. 2239/30.06.2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate,
publicat în M.Of. nr. 522/27.07.2011
5. ***, OMFP nr. 1286/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, publicat în Monitorul
Oficial nr. 687 din 4 octombrie 2012
5. ***, OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile
financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul
Oficial al României, nr. 963/30.12.2014
6. ***, OMFP nr. 2844/2016 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, publicat în Monitorul Oficial al României nr.
1020/19.12.2016
26
LEGEA CONTABILITĂŢII NR. 82/1991 – PREVEDERI ŞI EVOLUŢIE

- enumere principalele capitole ale Legii contabilităţii
- descrie prevederile legii privind situaţiile financiare anuale
- descrie prevederile legii privind registrele de contabilitate
- descrie prevederile legii privind persoanele care au obligaţia ţinerii contabilităţii
- descrie prevederile legii privind contravenţiile şi infracţiunile din domeniu
Timp de studiu: 2 h
27
În urma evenimentelor petrecute în anul 1989, în România, încercându-se să se facă
trecerea de la economia condusă prin plan central la cea capitalistă, s-au adoptat numeroase
reforme, printre care şi cea contabilă. Astfel, această reformă s-a concretizat prin apariţia în anul
1991 a Legii Contabilităţii nr. 82/1991, lege al cărei obiectiv principal era cel de a asigura
perfecţionarea sistemului contabil românesc.
Dacă la început nu s-au produs prea multe modificări, începând cu anul 1994, se renunţă
la sistemul de contabilitate monist care viza principial contabilitatea de flux şi se adoptă cel
dualist, punându-se astfel accent pe contabilitatea de rezultate.
Dintre cele două sisteme de contabilitate existente la nivelul Europei în acea perioadă,
sistemul anglo-saxon şi cel continental, România îl adoptă pe cel din urmă, implementând Planul
Contabil General Francez.
De-a lungul timpului, în cuprinsul legii au fost efectuate numeroase modificări, din
dorinţa de asimilare deplină a Directivei a IV-a şi a VII-a a Comunităţii Economice Europene şi
realizarea armonizării cu Standardele Internaţionale de Contabilitate. Astfel, Legea Contabilităţii
nr. 82/1991 a cunoscut două importante republicări, în anul 2005 şi 2008, principalele modificări
aduse în prezente fiind reglementate prin Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 37/2011.
3.1. Capitolul I - Dispoziţii generale
Cine ţine contabilitatea?
Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991
Regiile autonome, societăţile comerciale, instituţiile publice, unităţile cooperatiste,
asociaţiile şi celelalte persoane juridice, precum şi persoanele fizice care au calitatea de
comerciant au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie.
Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2005
Noţiunea de contabilitate proprie este detaliată, aceasta fiind formată din contabilitate
financiară şi contabilitate de gestiune, care este adaptată la specificul activităţii.
Ce este contabilitatea?
Contabilitatea este un instrument principal de cunoaştere, gestiune şi control al patrimoniului
şi al rezultatelor obţinute. Aceasta trebuie să asigure:
a) înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor
cu privire la situaţia patrimonială şi rezultatele obţinute;
b) controlul operaţiunilor patrimoniale efectuate şi al procedeelor de prelucrare utilizate,
precum şi exactitatea datelor contabile furnizate;
c) furnizarea informaţiilor necesare stabilirii patrimoniului naţional, precum şi întocmirii
balanţelor financiare şi a bilanţului pe ansamblul economiei naţionale.

În anul 2005 au avut loc unele modificări asupra legii şi acestea au fost:
 patrimoniul a fost înlocuit de componentele poziţiei financiare, activele, datoriile şi
capitalurile proprii;
 Contabilitatea trebuia să asigure doar înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea,
publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa
financiară şi fluxurile de trezorerie.
28
Care sunt obligaţiile persoanelor prevăzute în Legea Contabilităţii?
Potrivit legii din 1991 persoanele prevăzute în art. 1 sunt obligate să:
a) Ţină contabilitatea în limba română şi în moneda naţională, iar contabilitatea
operaţiunilor efectuate în valută să fie ţinută în moneda naţională, cât şi în valută;
b) Conducă contabilitatea în partidă dublă şi să întocmească bilanţ;
c) Înregistreze operaţiunile doar pe bază de document justificativ, răspunderea pentru aceste
documente revenind persoanelor care le-au întocmit, vizat, aprobat sau înregistrat în
contabilitate;
d) Efectueze inventarierea generală a patrimoniului la începutul activităţii, cel puţin o dată
pe an, în cazul fuzionării sau încetării activităţii şi în alte situaţii prevăzute de lege;
e) Evalueze elementele patrimoniale pe baza inventarierii şi să le reflecte în bilanţul contabil
potrivit normelor stabilite de Ministerul Economiei şi Finanţelor.

În anul 2005 modificările au fost următoarele:
 se poate opta pentru întocmirea situaţiilor financiare şi într-o altă monedă;
 Noţiunea de bilanţ este înlocuită cu cea de situaţii financiare;
 Rezultatul inventarierii se înregistrează potrivit reglementărilor contabile aplicabile;
 Reevaluarea activelor imobilizate se face la valoarea justă, care este determinată de
evaluatori autorizaţi;
 Societăţile- mamă întocmesc situaţii financiare anuale consolidate.

În anul 2008 au avut loc următoarele modificări:
 Evaluarea elementelor monetare în valuta şi a celor exprimate în lei, a căror decontare se
face în funcţie de cursul unei valute, se efectuează conform reglementărilor legale în
vigoare;
 Valoarea activelor şi datoriilor, cu ocazia reorganizărilor efectuate potrivit legii, sunt
determinate de evaluatori autorizaţi.
Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – modificată în 2011

În anul 2011 legea prevede că subunităţile deschise în România de societăţi rezidente în
state aparţinând Spaţiului Economic European au obligaţia să organizeze şi să conducă
contabilitate proprie, fără a întocmi situaţiile financiare anuale pentru propria activitate.
3.2. Capitolul II – Organizarea contabilităţii patrimoniului

Organizarea şi ţinerea contabilităţii se realizează în compartimente distincte, de către
persoane cu studii economice superioare care pot avea funcţia de director financiar-contabil sau
contabil şef, dar şi de alte persoane juridice autorizate sau persoane fizice care au calitatea de
contabil autorizat sau expert contabil.
Administratorul, ordonatorul de credite sau alte persoane, împreună cu personalul din
subordine răspund de organizarea şi ţinerea contabilităţii. În condiţiile în care contabilitatea nu
se ţine de persoane autorizate, răspunderea revine patronului.
29
Obiectul contabilităţii constă în reflectarea în expresie bănească a patrimoniului precum
şi a modificărilor intervenite în structura acestuia în urma operaţiunilor financiar-contabile
efectuate.
Neînregistrarea în contabilitate a unor operaţiuni sau deţinerea unor valori materiale şi
băneşti sunt considerate a fi interzise.
Ţinerea contabilităţii financiare :

 Contabilitatea mijloacelor fixe se ţine pe categorii şi pe fiecare obiect de evidenţă ;
 Contabilitatea valorilor materiale se ţine cantitativ şi valoric sau numai valoric ;
 Valoarea titlurilor emise şi a vărsămintelor efectuate în contul capitalului subscris se
reflectă distinct ;
 Contabilitatea creanţelor şi obligaţiilor se ţine pe categorii dar şi pe fiecare persoană
fizică sau juridică ;
 Contabilitatea cheltuielilor şi a veniturilor se ţine pe feluri de cheltuieli/venituri, după
natura lor ;
 Profitul sau pierderea se stabileşte lunar, repartizarea profitului înregistrându-se pe
destinaţii, potrivit legii.

În cazul în care organizarea şi conducerea contabilităţii se realizează de către persoane
fizice sau juridice autorizate prin baza unui contract de prestări de servicii, acestea trebuie să
respecte condiţiile prevăzute în Ordonanţa Guvernului nr. 65/1994, privind organizarea activităţii
de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi. Acest aspect a fost modificat prin Legea
nr.420/2004 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 70/2004.
Dacă organizarea şi conducerea contabilităţii nu se realizează de către persoane autorizate
şi realizează o cifră de afaceri anuală sub echivalentul a 50.000 euro, răspunderea pentru ţinerea
contabilităţii revine administratorului sau altei persoane care are obligaţia gestionării unităţii
respective.
1. Se modifică unele sintagme; astfel, ,,mijloacele fixe“ sunt redenumite ,,imobilizări“ iar
,,valorile materiale“ - ,,stocuri” ;
2. Se introduc două noi articole care privesc evaluarea elementelor de activ, la costul de
achiziţie, de producţie sau la valoarea justă precum şi evaluarea creanţelor şi datoriilor,
care se face la valoarea nominală ;
3. Contabilitatea cheltuielilor se poate ţine pe feluri de cheltuieli, nu numai după natură ci şi
după destinaţia lor ;
4. Contabilitatea veniturilor se poate ţine pe feluri de venituri, nu numai după natură ci şi
după sursa lor ;
5. Profitul sau pierderea se stabileşte cumulat de la începutul anului, conturile de venituri şi
de cheltuieli închizându-se la sfârşitul exerciţiului financiar-contabil ;
6. Repartizarea profitului după destinaţii se face numai după aprobarea situaţiilor financiare
anuale ;
7. Se introduce un nou alineat care prevede că pierderea contabilă reportată se poate acoperi
din profitul exerciţiului curent şi reportat, din rezerve şi din capitalul social, conform
A.G.A.
30
În cazul în care organizarea şi conducerea contabilităţii se realizează de către persoane
fizice sau juridice autorizate prin baza unui contract de prestări de servicii, acestea trebuie să fie
membre ale Corpului Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România. Acest aspect
a fost modificat de Legea nr. 86/ 2008 privind aprobarea Ordonanţei de Urgenţă a Gurvernului
nr. 102/2007.
Dacă organizarea şi conducerea contabilităţii se realizează în baza unui contract de
prestări de servicii, răspunderea revine persoanelor fizice sau juridice autorizate, membre
C.E.C.C.A.R.
Conform A.G.A. , pierderea contabilă reportată se poate acoperi şi din primele de capital, nu
numai din profitul exerciţiului curent şi reportat, din rezerve şi din capitalul social.

În anul 2011 intervin o serie de modificări în cadrul legii, un prim aspect fiind renunţarea
la denumirea de ,, unitate patrimonială“ şi adoptarea celei de ,,entitate “ .
Totodată, în ceea ce priveşte conducerea şi organizarea contabilităţii, aceasta se poate
face şi prin intermediul încheierii unor contracte sau convenţii civile cu persoane fizice cu studii
superioare, potrivit Codului Civil. În acest caz, răspunderea revine acestor persoane.
O altă modificare care intervine este trecerea de la ,,patrimoniu“ la ,,active, datorii şi
capitaluri proprii“ .
Aceste modificări au fost efectuate prin intermediul Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului,
nr. 37/ 2011.
3.3. Capitolul III – Registrele de contabilitate

Registrele folosite în contabilitate sunt : Registrul-jurnal, Registrul-inventar şi Cartea-
mare, cu precizarea că Ministerul Economiei şi Finanţelor putea excepta folosirea unora dintre
ele de către persoanele ce conduc contabilitate proprie. Acestea trebuie să permită în orice
moment identificarea şi controlul operaţiunilor patrimoniale efectuate, pentru verificarea
corectitudinii înregistrărilor întocmindu-se lunar balanţa de verificare.
În cazul în care sunt folosite sisteme de prelucrare automată, datele contabile trebuie
păstrate pe suporturi tehnice, înregistrarea în contabilitate a tuturor operaţiunilor efectuându-se în
baza documentelor justificative.
Păstrarea documentelor justificative şi a registrelor contabile în arhivă se efectuează pe o
perioadă de 10 ani, pe când statele de salarii pe o perioadă de 50 de ani.
În cazul în care documentele contabile au fost pierdute, distruse sau sustrase se acordă o
perioadă de 30 de zile pentru reconstituirea acestora.
Dacă până în acest moment, Ministerul Economiei şi Finanţelor, redenumit ulterior
Ministerul Finanţelor, putea excepta folosirea unora dintre registrele de contabilitate de către
persoanele ce conduc contabilitate proprie, nu se mai prevede acest lucru, Registrul-jurnal,
Registrul-inventar şi Cartea mare, devenind registre de contabilitate obligatorii. Acest aspect a
fost modificat de Legea nr. 310/2002 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 61/2001.
31
Totodată , se prevede faptul că balanţa de verificare nu se mai întocmeşte lunar, ci cel
puţin o dată pe an în momentul închiderii exerciţiului financiar sau la ,,termenele de întocmire a
situaţiilor financiare periodice“ .
În anul 2008, se prevede existenţa unei excepţii de la păstrarea documentelor justificative
şi a registrelor contabile. Astfel, prin ordinul ministrului economiei şi al finanţelor, acestea se pot
păstra timp de doar 5 ani şi nu 10 cum este prevăzut. Acest aspect este modificat prin Legea nr.
86/2008 privind aprobarea Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului nr. 102/2007.
Conform modificărilor aduse în anul 2011, se menţionează că balanţa de verificare se
încheie şi în momentul în care entitatea trebuie să întocmească declaraţia privind impozitul pe
profit/venit.
De asemenea se instituie faptul că persoanele ce folosesc sisteme informatice de
prelucrare a datelor contabile, trebuie să le păstreze pe suporturi tehnice timp de 10 ani şi să
asigure permanent accesul la acestea autorităţilor fiscale.
O altă modificare este cea potrivit căreia dacă persoanele juridice iau hotărârea de a se
reorganiza, acestea trebuie să urmeze anumite proceduri de păstrare şi arhivare a registrelor de
contabilitate şi a documentelor justificative.
În ceea ce priveşte durata de timp în care se pot reconstitui documentele pierdute,
sustrase sau distruse, se observă o prelungire a acesteia la 90 de zile, numai în caz de forţă
majoră.
Teme de verificare
1. Care sunt registrele contabile obligatorii? Descrieţi unul la alegere.
3.4. Capitolul IV - Situaţii financiare anuale

Prevederi privind situaţiile financiare anuale
Potrivit legii din 1991 acest capitol se numea “Bilanţ contabil”, iar majoritatea prevederilor din
acest capitol nu se regăsesc în cele din anii următori.
Prevederile referitoare la bilanţul contabil din anul 1991 au fost următoarele:
 se întocmea anual, precum şi în situaţia fuziunii sau încetării activităţii;
 cuprindea bilanţul, contul de profit şi pierdere, anexe şi raportul de gestiune;
 durata exerciţiului financiar este de 12 luni şi coincide cu anul calendaristic;
 pentru societăţile nou înfiinţate, exerciţiul financiar începe la data înfiinţării;
 sunt supuse verificării şi certificării de către cenzori, contabili autorizaţi sau experţi
contabili;
 după aprobare se publică;
 se păstreaza timp de 50 de ani;
 în cazul încetării activităţii se predă la arhivele statului;
 se depune până cel târziu 15 aprilie anului următor.

După actualizarea legii, în 2005 acest capitol se numeşte “Situaţii financiare anuale” şi este
foarte diferit faţă de cel din 1991.
32
Prevederile au fost următoarele:
 Exerciţiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic pentru sucursalele cu sediul în
România, care aparţin unei persoane juridice străine dacă exerciţiul financiar diferă
pentru societate şi pentru filialele consolidate ale societăţii-mamă, precum şi pentru
filialele filialelor, dacă exerciţiul financiar diferă pentru societatea-mamă;
 Exerciţiul financiar al unei persoane juridice care se lichidează începe la data încheierii
exerciţiului financiar anterior şi se încheie în ziua precedentă datei când începe
lichidarea;
 Pentru situaţiile financiare consolidate exerciţiul financiar coincide cu cel al societăţii-
mamă.
 situaţiile financiare anuale sunt întocmite inclusiv în situaţia fuziunii, divizării sau
încetării activităţii acestora, în condiţiile legii;
 Situaţiile financiare anuale constituie un tot unitar şi sunt însoţite de raportul
administratorilor;
 Situaţiile financiare anuale sunt supuse auditului financiar, care se efectuează de către
auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, potrivit legii. Sunt supuse, de
asemenea, auditului financiar situaţiile financiare întocmite cu ocazia fuziunii, divizării
sau încetării activităţii.
 Persoanele juridice care organizează contabilitatea în partidă dublă trebuie să publice
situaţiile financiare anuale. Fac obiectul publicării situaţiile financiare anuale, raportul
administratorilor şi raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori, după caz. Aceste
prevederi se aplică şi sucursalelor înregistrate în România, care aparţin unor persoane
juridice cu sediul în străinătate, precum şi societăţilor-mamă care întocmesc situaţii
financiare consolidate.

În anul 2008, au avut loc următoarele adăugări:
 Membrii organelor de administraţie, de conducere si supraveghere ale persoanelor
juridice au obligaţia de a asigura că situaţiile financiare anuale şi raportul
administratorilor să fie întocmite şi publicate în conformitate cu legislaţia naţională;
 Membrii organelor de administraţie, de conducere şi supraveghere ale societăţii-mamă au
obligaţia de a asigura că situaţiile financiare anuale consolidate şi raportul consolidat al
administratorilor să fie întocmite şi publicate în conformitate cu legislaţia naţională;
 Situaţiile financiare anuale ale persoanelor juridice de interes public sunt supuse auditului
financiar, care se efectuează de către auditori financiari, persoane fizice sau juridice
autorizate, în condiţiile legii.

În anul 2011, legea a suferit unele modificări şi adăugări:
 Situaţiile financiare anuale şi raportările contabile se semnează de către directorul
economic, contabilul-şef sau altă persoană împuternicită să îndeplinească această
funcţie;
 Situaţiile financiare anuale şi raportările contabile pot fi întocmite şi semnate de
persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale Corpului Experţilor
Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România;
33
 Situaţiile financiare anuale şi raportările contabile se întocmesc şi se semnează de
către persoanele care organizează şi conduc contabilitatea acestora şi de către
administratorul sau persoana care are obligaţia gestionării entităţii.
Componenţa raportării financiare

În anul 2005 conform legii, Raportul anual cuprinde:
 situaţiile financiare anuale;
 raportul administratorilor;
 raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori, după caz;
 propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile;
O declaraţie, conform art. 30, prin care administratorii sau cei însărcinaţi cu gestiunea
confirmă că:
a. politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor financiare anuale sunt în
conformitate cu reglementările contabile aplicabile;
b. situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare, performanţei
financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată;
c. persoana juridică îşi desfăşoară activitatea în condiţii de continuitate.
O societate-mamă trebuie să întocmească atât raport anual pentru propria activitate, cât şi
raport anual consolidat.

În anul 2008 se adaugă ca şi situaţiile financiare anuale consolidate trebuie să fie însoţite
de o declaraţie scrisă a administratorului societăţii mamă prin care îşi asumă răspunderea pentru
întocmirea situaţiilor financiare anuale consolidate şi confirmă că:
a. politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor financiare anuale consolidate sunt în
b. situaţiile financiare anuale consolidate oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare, a
performanţei financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea grupului.
Teme de verificare
1. Care este componenţa raportării financiare a societăţilor comerciale?
2. Ce prevede declaraţia privind art. 30 din Legea contabilităţii?
Ce situaţii financiare sunt supuse auditului statutar?

Auditul statutar este menţionat abia în actualizarea din 2011 mai precis că situaţiile
financiare anuale ale persoanelor juridice de interes public sunt supuse auditului statutar, care se
efectuează de către auditori statutari, persoane fizice sau juridice autorizate, în condiţiile legii,
spre deosebire de actualizarea din 2008 care prevedea că persoanele de interes public sunt supuse
auditului financiar.
 În 2005 se prevedea că situaţiile financiare se păstrează timp de 50 de ani, urmând ca din
2008 să fie păstrate doar 10 ani;
34
 În toţi anii actualizării legii, respectiv 2005, 2010 si 2011 societăţile comerciale,
societăţile/companiile naţionale, regiile autonome, institutele naţionale de cercetare-
dezvoltare, subunităţile fără personalitate juridică din România care aparţin unor
persoane juridice cu sediul în străinătate, cu excepţia subunităţilor deschise în România
de societăţi rezidente în state aparţinând Spaţiului Economic European, depun SFA în
termen de 150 de zile de la încheierea exerciţiului financiar.
 Celelalte persoane juridice depun în termen de 120 de zile de la încheierea exerciţiului
financiar.
Teme de verificare
3. Care sunt persoanele ale căror situaţii financiare sunt supuse auditului statutar?
3.5. Capitolul V – Contabilitatea trezoreriei finanţelor publice, a instituţiilor publice şi

bilanţul de ansamblul economiei naţionale
Acest capitol şi-a schimbat denumirea în ,,Contabilitatea trezoreriei statului şi a
instituţiilor publice“, prezentând principalele reguli ce trebuie respectate în organizarea
contabilităţii operaţiunilor derulate prin bugetul de stat. Astfel, în continuare, nu vom detalia
aspect referitoare la acest capitol întrucât nu face obiectul normalizării contabilităţii agenţilor
economici. Modificarea titlului a avut loc prin Legean nr. 310/2002 privind aprobarea
Ordonanţei Guvernului nr. 61/2001.
3.6. Capitolul VI – Contravenţii şi infracţiuni

Constituie contravenţii în contabilitate următoarele fapte :
1. Neînregistrarea în contabilitate a deţinerii de valori materiale şi băneşti şi a existenţii
unor drepturi şi obligaţii patrimoniale;
2. Inexistenţa documentelor justificative aferente intrărilor şi ieşirilor de bunuri;
3. Neîntocmirea balanţelor de verificare;
4. Nerespectarea normelor emise de Ministerul Economiei şi Finanţelor cu privire la :
 Utilizarea şi ţinerea registrelor de contabilitate;
 Păstrarea documentelor justificative şi reconstituirea celor pierdute, sustrase sau
distruse;
 Efectuarea inventarierii patrimoniului;
 Întocmirea, verificarea, certificarea şi depunerea bilanţurilor contabile.
Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se fac de către persoane cu atribuţii

de control-financiar şi alte persoane împuternicite de Ministerul Economiei şi Finanţelor.
Infracţiunea de fals intelectual constă în denaturarea veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor
financiare şi a elementelor patrimoniale ce se reflect în bilanţul contabil, prin înregistrarea
inexactă a unor operaţiuni sau omisiunea acestora.
Nu mai constituie contravenţii inexistenţa documentelor justificative aferente intrărilor şi
ieşirilor de bunuri şi neîntocmirea balanţelor de verificare, însă apar noi reglementări emise de
Ministerul Finanţelor Publice privind :
 Întocmirea, auditarea, depunerea şi publicarea situaţiilor financiare anuale;
35
 Nedepunerea declaraţiei pentru nedesfăşurarea activităţii;
Apare o nouă contravenţie şi anume, cea privitoare la prezentarea situaţiilor financiare care
conţine date eronate sau necorelate.
De asemenea, Guvernul poate intervene prin modificarea amenzilor în funcţie de rata
inflaţiei.
Apare o nouă contravenţie privind nerespectarea prevederilor ce fac referire la obligaţia
societăţilor-mamă de a întocmi şi publica situaţii financiare anuale consolidate.
Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se fac de către persoane cu atribuţii
de inspecţie fiscală, de comisarii Gărzii Financiare dar şi de alte persoane autorizate din cadrul
Ministerului Economiei şi Finanţelor.
În cazul în cazul în care nu se depun situaţiile financiare anuale, în termen de 10 zile de la
aplicarea amenzii , Ministerul Economiei şi Finanţelor poate intervene prin aplicarea unor
măsuri.
Apar noi modificări în ceea ce priveşte schimbarea denumirii, făcându-se trecerea de la
,,bunuri materiale, titluri de valoare, numerar şi alte drepturi şi obligaţii“ la ,,active şi datorii “.
Trebuie să se respecte atât reglementările emise de Ministerul Finanţelor Publice cât şi
cele emise de alte instituţii cu atribuţii de reglementare în domeniul contabilităţii, fiind necesară
aprobarea politicilor şi procedurilor contabile prevăzute de legislaţie. Totodată se prevede
întocmirea, semnarea şi depunerea situaţiilor financiare anuale consolidate, nu numai a celor
anuale precum şi auditarea acestora. Nerespectarea prevederilor cu privire la organizarea şi
conducerea contabilităţii constituie o altă contravenţie care a apărut.
De-a lungul timpului, nivelul amenzilor corespunzătoare infracţiunilor din contabilitate a
evoluat.
3.7. Capitolul VII – Dispoziţii tranzitorii şi finale

În termen de 6 luni de la intrarea în vigoare a legii, Ministerul Economiei şi Finanţelor
are datoria de a elabora regulamentul de aplicare al legii şi de a actualiza atât planul de conturi
cât şi registrele şi documentele contabile, precizând şi normele privind întocmirea şi utilizarea
acestora. Totodată, are drept de control asupra modului în care se aplică prevederile legii.
Se au în vedere atât subunităţile fără personalitate juridică din străinătate, ce aparţin
persoanelor prevăzute la art. 1, cu sediul în România cât şi subunităţile cu sediul în România, ce
aparţin unor persoane juridice sau fizice cu sediul în străinătate.
Apare o nouă prevedere, conform căreia Ministerul Finanţelor Publice are datoria de a
elabora în termen de 6 luni de la intrarea în vigoare a legii, normele şi reglementările contabile
simplificate, armonizate cu directivele europene.
Totodată, are loc reorganizarea Colegiului Consultativ al Contabilităţii, în vederea
dezvoltării cadrului instituţional în domeniul contabilităţii şi al profesiei contabile.
36
Dezvoltarea cadrului instituţional în domeniul contabilităţii şi al profesiei contabile are
loc prin Consiliul Contabilităţii şi Raportărilor Financiare şi nu prin Colegiul Consulativ al
Contabilităţii.
3.8. OUG nr. 79/2014 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 82/1991
De la 1 ianuarie 2015 se aplică şi prevederile Ordonanţei de Urgenţă nr. 79/2014 din
10 decembrie 2014 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr 82/1991.
Totuşi, situaţiile financiare anuale aferente exerciţiului financiar 2014 se întocmesc potrivit
reglementărilor legale aplicabile până la data intrării în vigoare a acestei ordonanţe.
În baza OUG 79/2014:
- persoanele fizice care desfăşoară activităţi în scopul realizării de venituri au obligaţia să
conducă evidenţa contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea
acestora, pe baza regulilor contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor contabile emise
în acest sens, cu excepţia situaţiei în care în legislaţia fiscală se prevede altfel;
- este definită persoana împuternicită să îndeplinească funcţia de director economic sau
contabil-şef drept o persoană angajată potrivit legii şi care are atribuţii privind conducerea
contabilităţii entităţii;
- se clarifică, faptul că nu pot fi depuse la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor
Publice mai multe seturi de situaţii financiare anuale, pentru acelaşi exerciţiu financiar;
- Exerciţiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic pentru sucursalele cu sediul în
România, care aparţin unei persoane juridice cu sediul în străinătate, precum şi pentru persoanele
juridice cu sediul în România.
Prin OUG 79/2014 se introduce posibilitatea optării pentru un exerciţiu financiar diferit
de anul calendaristic şi de către persoanele nou-înfiinţate, prevăzute la art. 27 alin. (3) din lege.
Persoanele care optează pentru un exerciţiu financiar diferit de anul calendaristic au următoarele
obligaţii:
a) să întocmească şi să depună raportări contabile anuale la unităţile teritoriale ale
Ministerului Finanţelor Publice,
b) să înştiinţeze în scris unitatea teritorială a Ministerului Finanţelor Publice despre
exerciţiul financiar ales, cu cel puţin 30 de zile calendaristice înainte de începutul exerciţiului
financiar ales. Persoanele nou-înfiinţate depun înştiinţarea respectivă în termen de 30 de zile
calendaristice de la data înfiinţării.
- Cu excepţia cazurilor în care persoana juridică străină sau societatea-mamă străină îşi
schimbă data de raportare ori au loc operaţiuni de reorganizare, potrivit legii, data aleasă pentru
întocmirea de situaţii financiare anuale nu poate fi modificată de la un exerciţiu financiar la altul.
Exerciţiul financiar al unităţilor nou-înfiinţate începe la data înfiinţării, potrivit legii. Exerciţiul
financiar al unei persoane juridice care se lichidează începe în ziua următoare încheierii
exerciţiului financiar anterior şi se încheie în ziua precedentă datei când începe lichidarea.
Perioada de lichidare este considerată un exerciţiu financiar distinct faţă de cel precedent,
indiferent de durata sa.
Persoanele care au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea financiară trebuie
să întocmească situaţii financiare anuale. Această obligaţie revine şi în cazul fuziunii, divizării
sau lichidării, în condiţiile legii, caz în care situaţiile financiare au aceleaşi componente cu
situaţiile financiare anuale.
37
- Se introduce posibilitatea ca, atunci când o societate are obligaţia să întocmească şi
situaţii financiare anuale consolidate, pe lângă cele individuale, raportul administratorilor,
respectiv raportul de audit privind situaţiile financiare anuale consolidate, să poată fi întocmite
sub forma unui raport unic.
Consiliul de administraţie, respectiv directoratul societăţii-mamă este obligat să depună la
unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice situaţiile financiare anuale consolidate,
potrivit prevederilor legale în vigoare, în termen de 15 zile de la aprobarea acestora, dar nu mai
târziu de 8 luni de la încheierea exerciţiului financiar al societăţii-mamă.
- Sfera entităţilor de interes public a fost restrânsă din categoria acestora fiind eliminate
persoanele juridice care aparţin unui grup de societăţi şi intră în perimetrul de consolidare al unei
societăţi-mamă cu sediul în România, care are obligaţia să aplice Standardele Internaţionale de
Raportare Financiară, precum şi organizaţiile fără scop patrimonial care primesc finanţări din
fonduri publice.
Conform OUG 79/2014, prin persoane juridice de interes public se înţelege: societăţile
ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată; instituţiile de
credit; instituţiile financiare nebancare, definite potrivit reglementărilor legale, înscrise în
Registrul general; instituţiile de plată şi instituţiile emitente de monedă electronică, definite
potrivit legii, care acordă credite legate de serviciile de plată şi a căror activitate este limitată la
prestarea de servicii de plată, respectiv emitere de monedă electronică şi prestare de servicii de
plată; societăţile de asigurare, asigurare-reasigurare şi de reasigurare; fondurile de pensii
administrate privat, fondurile de pensii facultative şi administratorii acestora; societăţile de
servicii de investiţii financiare, societăţile de administrare a investiţiilor, organismele de
plasament colectiv, depozitari centrali, casele de compensare, contrapărţi centrale şi operatori de
piaţă/sistem autorizaţi/avizaţi de Autoritatea de Supraveghere Financiară; societăţile/companiile
naţionale; societăţile cu capital integral sau majoritar de stat; regiile autonome.
- Se abrogă Hotărârea Guvernului nr. 401/2005 privind înfiinţarea Consiliului
Contabilităţii şi Raportărilor Financiare;
- Dezvoltarea cadrului instituţional în domeniul contabilităţii publice se va realiza prin
intremediul Consiliului contabilităţii publice.
Teme de verificare
1. Prezentaţi patru prevederi din OUG nr. 79/2014.

Răspunsuri TV 3.3.
Registrele folosite în contabilitate sunt : Registrul-jurnal, Registrul-inventar şi Cartea-
mare, cu precizarea că Ministerul Economiei şi Finanţelor putea excepta folosirea unora dintre
ele de către persoanele ce conduc contabilitate proprie. Acestea trebuie să permită în orice
moment identificarea şi controlul operaţiunilor patrimoniale efectuate, pentru verificarea
corectitudinii înregistrărilor întocmindu-se lunar balanţa de verificare.
În cazul în care sunt folosite sisteme de prelucrare automată, datele contabile trebuie
păstrate pe suporturi tehnice, înregistrarea în contabilitate a tuturor operaţiunilor efectuându-se în
baza documentelor justificative.
38
Răspunsuri TV 3.4.
1. Începând cu anul 2005 conform legii, Raportul anual cuprinde:
 situaţiile financiare anuale;
 raportul administratorilor;
 raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori, după caz;
 propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile;
2. Declaraţia, conform art. 30, este documentul prin care administratorii sau cei însărcinaţi cu
gestiunea confirmă că:
d. politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor financiare anuale sunt în
e. situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziţiei financiare, performanţei
financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată;
f. persoana juridică îşi desfăşoară activitatea în condiţii de continuitate.
O societate-mamă trebuie să întocmească atât raport anual pentru propria activitate, cât şi raport
anual consolidat.
3. Auditul statutar este menţionat abia în actualizarea din 2011 mai precis că situaţiile financiare
anuale ale persoanelor juridice de interes public sunt supuse auditului statutar, care se efectuează
de către auditori statutari, persoane fizice sau juridice autorizate, în condiţiile legii, spre
deosebire de actualizarea din 2008 care prevedea că persoanele de interes public sunt supuse
auditului financiar.
Răspunsuri TV 3.8.
1. În baza OUG 79/2014:
- persoanele fizice care desfăşoară activităţi în scopul realizării de venituri au obligaţia să
conducă evidenţa contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea
acestora, pe baza regulilor contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor contabile emise
în acest sens, cu excepţia situaţiei în care în legislaţia fiscală se prevede altfel;
- este definită persoana împuternicită să îndeplinească funcţia de director economic sau contabil-
şef drept o persoană angajată potrivit legii şi care are atribuţii privind conducerea contabilităţii
entităţii;
- se clarifică, faptul că nu pot fi depuse la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice
mai multe seturi de situaţii financiare anuale, pentru acelaşi exerciţiu financiar;
- Exerciţiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic pentru sucursalele cu sediul în
România, care aparţin unei persoane juridice cu sediul în străinătate, precum şi pentru persoanele
juridice cu sediul în România.
Bibliografie
1. Legea Contabilităţii nr.82/1991, publicată în M.O.al României, partea I, 27.12.1991
2. Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în M.O. al României, nr. 20/20.01.2000
6. OUG nr. 37/2011 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr. 82/1991 şi
pentru modificarea altor acte normative incidente, publicată în Monitorul Oficial al
României nr. 285/22.04.2011
39
7. OUG nr. 79/2014 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr. 82/1991,
publicată în Monitorul Oficial al României nr. 902/11.12.2014
40
OMFP NR. 1802/2014 – REGLEMENTĂRILE CONTABILE PRIVIND
SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE INDIVIDUALE ŞI SITUAŢIILE
FINANCIARE ANUALE CONSOLIDATE

- compare modificările introduse prin Reglementările contabile actuale cu Reglementările
contabile anterioare
- cunoască completările aduse de Reglementările contabile actuale conforme cu Directivele
europene
Timp de studiu: 6 h
41
În MOf nr 963 din 30 decembrie 2014 a fost publicat OMFP nr 1802/2014 pentru
aprobarea reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile
financiare anuale consolidate. Acesta se aplică de la 1 anuarie 2015, dată la care s-au abrogat
OMFP nr 3055/2009 şi OMFP 2239/2011.
În vederea stabilirii cerinţelor de raportare contabilă, Ordinul prevede următoarele
categorii de entităţi: microentităţile, entităţile mici şi entităţile mijlocii şi mari. Iniţial, în OMFP
nr. 1802/2014, criteriile de măsurare a acestor entităţi au fost în euro, însă în OMFP nr. 773/2015
acestea au fost schimbate în lei.
Astfel, microentităţile sunt entităţile care, la data bilanţului, nu depăşesc limitele a cel
puţin două dintre următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 1.500.000 lei (338.310 euro);
b) cifra de afaceri netă: 3.000.000 lei (676.620 euro);
c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 10.
Potrivit OMFP nr. 1802/2014, microentităţile prezintă situaţii financiare anuale ce conţin
un bilanţ prescurtat, un cont prescurtat de profit şi pierdere şi note explicative cuprinzând un
număr redus de informaţii (limitate la cele care trebuie prezentate obligatoriu, potrivit directivei)
(avem în vedere prevederile cap. 12 din OMFP nr. 1802/2014, intitulat „Dispoziţii privind
scutirile şi restricţiile aplicabile scutirilor”).
Entităţile mici sunt entităţile care, la data bilanţului, nu se încadrează în categoria
microentităţilor şi care nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 17.500.000 lei (3.946.953 euro);
b) cifra de afaceri netă: 35.000.000 lei (7.893.906 euro);
Pentru entităţile mici s-a prevăzut obligaţia întocmirii unui bilanţ prescurtat, a unui cont
de profit şi pierdere prescurtat, iar notele explicative întocmite de acestea sunt mai puţin detaliate
faţă de cele prevăzute pentru entităţile mijlocii şi mari. Totodată, ca urmare a creşterii criteriilor
de mărime faţă de cele prevăzute în prezent de Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
3055/2009, unele entităţi care întocmeau situaţii financiare cu cinci componente urmează să
întocmească situaţii financiare cu trei componente (opţional entităţile mici pot întocmi situaţia
fluxurilor de trezorerie şi/sau situaţia modificărilor capitalului propriu). Legiuitorul a ales să nu
diferenţieze cerinţele de raportare între entităţile mijlocii şi cele mari. Categoria entităţilor
mijlocii şi mari include entităţile care, la data bilanţului, depăşesc limitele a cel puţin două dintre
următoarele trei criterii:
Ordinul prevede cerinţele de raportare privind plăţile către guverne.
În funcţie de criteriile de mărime, grupurile se clasifică în două categorii: grupuri mici şi
mijlocii, respectiv grupuri mari. Grupurile mici şi mijlocii sunt exceptate de la obligaţia de a
întocmi situaţii financiare anuale consolidate şi un raport consolidat al administratorilor, cu
excepţia cazului în care una dintre entităţile afiliate este o entitate de interes public. Grupurile
mici şi mijlocii sunt grupurile constituite din societăţile-mamă şi filialele care urmează să fie
incluse în consolidare şi care, pe bază consolidată, nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre
următoarele trei criterii la data bilanţului societăţii-mamă:
42
Dacă un grup depăşeşte două din cele trei criterii anterior menţionate, acesta se califică
drept grup mare.
O societate-mamă întocmeşte situaţii financiare anuale consolidate începând cu primul
exerciţiu financiar în care sunt depăşite criteriile de mărime, în condiţiile prevăzute la Capitolul 8
„Situaţii financiare anuale consolidate şi rapoarte consolidate”.
Sunt preluate definiţiile termenilor din Directiva 34/2013 şi sunt prezentate caracteristicile
calitative din Cadrul conceptual pentru raportarea financiară.
4.1. Scopul raportării financiare
În conformitate cu reglementările contabile în vigoare în România (OMFP nr.
1802/2014) şi cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, situaţiile financiare anuale
au ca şi obiectiv furnizarea de informaţii cu privire la poziţia financiară, performanţa şi
fluxurile de trezorerie a unei entităţi, necesare pentru o gamă largă de utilizatori în
vederea luării deciziilor economice. Cu alte cuvinte, prin intermediul acestor situaţii financiare
se pot prezenta rezultatele gestiunii resurselor încredinţate conducerii unităţilor economice 25.
Pentru atingerea acestui scop, situaţiile financiare furnizează informaţii cu privire la
active, datorii, capitalul propriu (poziţia financiară), venituri şi cheltuieli, respectiv pierderile şi
câştigurile (performanţa financiară), contribuţiile acţionarilor în calitatea lor de proprietari şi
distribuirile către aceştia, precum şi fluxurile de trezorerie ale unei entităţi.
Potrivit OMFP nr.1802/2014, informaţiile cuprinse în situaţiile financiare anuale trebuie
să ofere imaginea fidelă a activelor, datoriilor, poziţiei financiare, profitului sau pierderii
entităţii.
Poziţia financiară a unei întreprinderi este influenţată de: - resursele economice pe
care entitatea le controlează; - structura sa financiară; - lichiditate si solvabilitate; - capacitatea sa
de a se adapta schimbărilor mediului în care îşi desfăşoară activitatea.
Performanţa este văzută din dublă perspectivă:
a. Contabilitatea de angajamente – ilustrează efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente
asupra resurselor şi pretenţiilor entităţii în perioada în care se produc, chiar daca încasările şi
plăţile aferente se efectuează în altă perioadă.
b. Contabilitatea de casă (de trezorerie) – oferă informaţii cu privire la fluxurile de
trezorerie ale entităţii, ajutând utilizatorii în evaluarea capacităţii acesteia de a genera viitoare
intrări nete de numerar.
Cât priveşte reglementările aplicabile pe plan internaţional, Cadrul General Conceptual
pentru Raportarea Financiară reprezintă un set de reguli ce servesc drept ghid atât pentru
normalizarea contabilă, cât şi pentru punerea acestora în practică sau soluţionarea unor cazuri
pentru care nu există reguli.
Obiectivul situaţiilor financiare, de a furniza informaţii utile luării deciziilor, pare atins în
realitate, deoarece, dacă ar fi să dăm crezare mai multor studii, documentele contabile sunt cele
mai importante surse de informare ale investitorilor individuali sau instituţionali.
Importanţa situaţiilor financiare nu ar trebui, totuşi, supralicitată, deoarece contabilitatea
este prin definiţie o ştiinţă cu un caracter metodologic, de înregistrare a tranzacţiilor şi
evenimentelor trecute, în timp ce investitorul este preocupat în esenţă de viitor. Chiar dacă este
adevărat că o cunoaştere a performanţelor trecute şi ale evoluţiei situaţiei financiare poate, într-o
25
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRSs) – Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2013, Editura
CECCAR, Bucureşti, 2013, p. 385.
43
anumită măsură, să furnizeze indicaţii asupra capacităţii entităţii de a genera lichidităţi, situaţiile
financiare nu pot fi decât parţial să satisfacă nevoile de informare ale analiştilor, mai ales când
sunt publicate la mai multe luni de la încheierea conturilor.
Cadrul general a fost constituit cu scopul de:
- a asista Consiliul în emiterea de noi IFRS-uri si revizuirea celor existente;
- a asista Consiliul în promovarea armonizării reglementărilor, standardelor şi
procedurilor de contabilitate referitoare la prezentarea situaţiilor financiare;
- a ajuta organismele de normalizare în elaborarea standardelor naţionale;
- a asista entităţile care întocmesc situaţii financiare în aplicarea IFRS-urilor şi în
abordarea subiectelor ce nu fac obiectul unui IFRS;
- a asista auditorii la elaborarea unei opinii cu referire la raportul situaţiilor financiare cu
IFRS-urile;
- a ajuta utilizatorii situaţiilor financiare la analizarea informaţiilor prezentate;
- a ajuta la furnizarea informaţiilor privind modul de elaborarea a IFRS-urilor.
Cadrul general are în vedere atât situaţiile financiare cu scop general, cât şi situaţiile
financiare consolidate. Întocmite şi prezentate cel puţin anual, situaţiile financiare sprijină
nevoile comune de informaţii ale utilizatorilor. Cadrul general are aplicabilitate atât in sectorul
public, cât şi in cel privat, axându-se pe situaţiile financiare ale tuturor entităţilor raportoare
comerciale, industriale şi de afaceri.
În Cadrul general, imaginea fidelă a raportării este dată de resursele economice (Active)
şi pretenţiile asupra entităţii raportoare (Datorii şi Capitaluri proprii), precum şi de
modificările în cursul unei perioade ale acestor resurse şi pretenţii.
Resursele economice şi pretenţiile faţă de o entitate raportoare ajută utilizatorii în
evaluarea lichidităţii şi solvabilităţii acesteia, nevoii sale de finanţare suplimentară şi
probabilităţii ca entitatea să aibă succes în obţinerea finanţării.
Modificările resurselor economice şi ale pretenţiilor faţă de o entitate raportoare rezultă
atât din performanţă financiară, cât şi din alte evenimente sau tranzacţii.
Dintre modificări ale resurselor şi pretenţiilor care nu rezultă din performanţa financiară,
amintim emiterea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorii.
În ultimul deceniu s-au dezbătut aprig două subiecte: transparenţa şi răspunderea.
Transparenţa se referă la crearea unui mediu în care informaţiile sunt accesibile, vizibile şi
inteligibile pentru toţi participanţii la piaţă. Răspunderea vizează nevoia participanţilor pe piaţă,
inclusiv a autorităţilor, de a-şi justifica acţiunile şi politicile, şi de a-şi asuma responsabilitatea
deciziilor şi rezultatelor lor. Transparenţa şi răspunderea îmbunătăţesc calitatea procesului
decizional şi a gestionării riscurilor pentru toţi participanţii pe piaţă, fiind un mijloc de încurajare
a disciplinei interne şi a unei guvernanţe mai bune. În particular, transparenţa nu poate modifica
natura sau riscurile aferente sistemelor financiare, nu poate preveni crizele financiare, însă poate
modera răspunsul terţilor 26.
Transparenţa situaţiilor financiare este garantată prin prezentarea fidelă a informaţiilor
utile unei palete foarte largi de utilizatori pentru luarea deciziilor. Totuşi, beneficiile nete ale unei
transparenţe satisfăcătoare trebuie atent evaluate.
Prezentarea informaţiilor este esenţială, am putea afirma critică, pentru buna funcţionare
a pieţelor de capital. Prin prezentarea informaţiilor, facem referire la:
26
Ungureanu M., Information assurance due to IFRS adoption, Ovidius University Annals. Economic sciences
series, 2/Vol. XII, pp. 1404-1409.
44
 setul complet al raportării financiare care, în România, include setul de
situaţii financiare anuale (lung sau prescurtat), Raportul administratorilor/
Consiliului de Administraţie, Propunerea de distribuire a rezultatului, Declaraţia
conform art.30 din Legea contabilităţii nr. 82/1991;
 raportări voluntare, care includ previziuni manageriale, prezentări ale
analiştilor, comunicate de presă, informaţii prezentate pe site-ul companiei, raportări
de mediu şi sociale.
Raportările voluntare, cu cât sunt mai ample, cu atât se poate afirma că sunt caracterizate
de transparenţă, care reprezintă unul din cele mai importante obiective ale reformei guvernanţei
corporative pe plan mondial. Creşterea transparenţei, pe care o putem considera un principiu de
bază al guvernanţei secolului XXI, este totuşi prevăzută încă din Raportul Cadbury: Sângele
pieţelor este informaţia şi barierele care intervin în fluxul de informaţii relevante reprezintă
imperfecţiuni ale pieţei… Cu cât activităţile companiilor sunt mai transparente, cu atât mai
corect vor fi evaluate titlurile lor.27
O mai bună transparenţă conduce la reducerea costurilor de agenţie şi la reducerea
asimetriei informaţionale între manageri şi investitori, conform teoriei agenţiei, care afirmă că
managementul are cunoştinţe net superioare despre activităţile unei companii comparativ cu
investitorii actuali şi cei potenţiali. Dacă am adus în discuţie teoria agenţiei, trebuie să
menţionăm că opusul ei este teoria supravegherii, din punct de vedere al raportului manager-
investitor.
Spre deosebire de teoria agenţiei, teoria supravegherii presupune că managerii sunt
administratori ale căror comportamente sunt aliniate cu obiectivele investitorilor. Teoria susţine
şi urmăreşte o altă formă de motivare pentru manageri, rezultată din teoria organizaţională.
Managerii sunt priviţi ca loiali companiei şi interesaţi de realizarea de înaltă performanţă.
Motivul dominant, care direcţionează managerii în realizarea muncii lor, este dorinţa de a acţiona
excelent. Concret, managerii sunt motivaţi de necesitatea de a atinge, de a obţine satisfacţie
intrinsecă prin efectuarea cu succes a activităţilor în mod inerent provocatoare, să-şi exercite
responsabilitatea şi autoritatea, şi, prin urmare, să obţină recunoaştere din partea colegilor şi a
şefilor. Prin urmare, managerii sunt motivaţi de factori non-financiari.
Teste de verificare
1. Care este scopul raportării financiare?
2. Precizaţi cele două perspective din care poate fi văzută performanţa unei entităţi.
4.2. Utilizatorii informaţiei financiar-contabile
OMFP nr. 1802/2014, la fel ca şi Cadrul General Conceptual pentru Raportarea
Financiară, defineşte un grup de utilizatori principali, pentru a evita riscul de a deveni vag sau
abstract. Aceştia sunt:
1. Investitorii existenţi şi potenţiali - sunt cei care cumpără, vând sau
păstrează instrumentele de capital propriu.
2. Împrumutătorii şi alţi creditori - sunt cei care oferă împrumuturi sau alte
forme de creditare sau încheie contracte în acest sens.
De asemenea, aceştia pot fi ierarhizaţi, deoarece au nevoi informaţionale diferite.
Alegerea acestora a fost făcută din următoarele motive:
27
***, Cadbury Report, 1992, disponibil online la adresa http://www.ecgi.org/codes/documents/cadbury.pdf, p. 33.
45
a. Atât investitorii existenţi şi potenţiali, cât şi împrumutătorii şi alţi creditori manifestă
interesul principal pentru informaţiile din rapoartele financiare, pe care nu le pot obţine
întotdeauna în mod direct.
b. Entităţile trebuie să se concentreze nu numai asupra investitorilor existenţi, ci şi asupra
celor potenţiali si a împrumutătorilor şi a creditorilor.
c. Existenţa probabilităţii ca informaţiile necesare utilizatorilor principali menţionaţi
anterior, să satisfacă atât nevoile acţionarilor, cât şi cele ale tuturor tipurilor de părţi interesate.
Teste de verificare
1. Cine sunt consideraţi utilizatorii informaţiei din situaţiile financiare anuale?
4.3. Caracteristicile calitative ale informaţiilor conţinute în situaţiile financiare anuale

Cadrul general conceptual împarte caracteristicile calitative în două categorii:
A. Caracteristici fundamentale
Relevanţa - capacitatea informaţiilor de a genera diferenţe în deciziile luate de către
utilizatori. Aceste diferenţe pot fi generate dacă informaţiile au valoare predictivă şi/sau valoare
de confirmare.
Valoarea predictivă presupune că informaţiile financiare sunt utilizate ca input în
procesele aplicate de utilizatori pentru previzionarea rezultatelor viitoare. Valoarea de
confirmare constă în oferirea unui feedback pozitiv sau negativ cu privire la evaluările
anterioare.
Exemplu: dacă rezultatul net şi componentele sale confirmă aşteptările investitorului
despre capacitatea entităţii de a genera fluxuri de numerar, atunci informaţia are valoare de
confirmare, deci este relevantă. Dacă această informaţie este utilă şi în simularea fluxurilor
viitoare de numerar, atunci are şi valoare predictivă.
În ceea ce priveşte pragul de semnificaţie, ca şi subcaracteristică a relevanţei, informaţiile
sunt semnificative dacă prin omiterea sau prezentarea lor eronată sunt influenţate deciziile luate
de către de utilizatori pe baza acestora.
Reprezentarea exactă – informaţiile financiare trebuie să descrie exact fenomenele pe
care trebuie să le reprezinte.
Caracteristicile pe care trebuie să le îndeplinească o descriere pentru a fi completă sunt:
Exhaustivitate - includerea tuturor informaţiilor necesare înţelegerii fenomenului descris
de către utilizatori, inclusiv descrierile şi explicaţiile 28. O descriere completă include toate
informaţiile necesare pentru ca un utilizator să înţeleagă fenomenul descris, inclusiv explicaţiile
necesare. De exemplu, o descriere completă a unui grup de active include cel puţin o
descriere a naturii activelor respective, o descriere numerică a tuturor activelor şi o menţiune
privind descrierea numerică (de exemplu, costul iniţial sau valoarea justă). Pentru unele
elemente, o descriere completă poate să impună explicaţii privind faptele semnificative
referitoare la calitatea şi natura elementelor, factorilor şi circumstanţelor care ar putea să le
afecteze calitatea şi natura, şi procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice.
Neutralitate – lipsa influenţelor în selecţia şi prezentarea informaţiilor. O descriere neutră
nu este denaturată, ponderată, accentuată, neaccentuată sau manipulată în alt fel pentru a creşte
28
O descriere completă a activelor grupului include o descriere a naturii acestora, o descriere numerică a tuturor
activelor grupului şi o descriere a ceea ce reprezintă descrierea numerică.
46
probabilitatea ca informaţiile financiare să fie primite favorabil sau nefavorabil de către
utilizatori. Informaţii neutre nu înseamnă informaţii fără scop sau fără influenţă asupra
comportamentului acestora. Informaţiile financiare relevante sunt, prin definiţie, cele care au
capacitatea de a genera o diferenţă în deciziile luate de către utilizatori.
Lipsa erorilor - explicarea naturii şi limitele procesului de estimare.
Pentru a veni în ajutorul utilizatorilor pentru luarea unor decizii corecte, informaţiile
trebuie să fie atât relevante, cât şi reprezentate exact.
Caracteristici calitative complementare (amplificatoare) – facilitează alegerea unei
modalităţi din două alternative în cazul în care ambele sunt la fel de relevante şi exact
reprezentate.
1. Comparabilitatea - priveşte atât compararea informaţiilor similare între entităţi cât şi
informaţiile aceleiaşi entităţi din diferite perioade. Utilizatorii trebuie să poată
compara situaţiile financiare ale unei entităţi în timp, pentru a identifica tendinţele în
poziţia financiară şi performanţele sale. Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile
financiare ale diverselor entităţi, pentru a le evalua poziţia financiară şi performanţa.
Astfel, măsurarea şi prezentarea efectului financiar al aceloraşi tranzacţii şi
evenimente trebuie efectuate într-o manieră consecventă în cadrul unei entităţi
(aplicarea principiului permanenţei metodelor) şi de-a lungul timpului pentru acea
entitate şi într-o manieră consecventă pentru diferite entităţi. O consecinţă importantă
a calităţii informaţiei de a fi comparabilă este ca utilizatorii să fie informaţi despre
politicile contabile utilizate în elaborarea situaţiilor financiare şi despre orice
modificare a acestor politici, precum şi despre efectele unor astfel de modificări.
Utilizatorii trebuie să fie în măsură să identifice diferenţele între politicile contabile
pentru tranzacţii şi alte evenimente asemănătoare utilizate de aceeaşi entitate de la o
perioadă la alta, cât şi de diferite entităţi. Conformitatea cu OMFP nr. 1802/2014,
inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de entitate, ajută la obţinerea
comparabilităţii. Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundată cu simpla
uniformitate şi nu trebuie să devină un impediment în introducerea de politici
contabile îmbunătăţite. Nu este indicat pentru o entitate să continue să evidenţieze în
contabilitate, în aceeaşi manieră, o tranzacţie sau un alt eveniment dacă politica
adoptată nu menţine caracteristicile calitative de relevanţă şi credibilitate. Nu este
indicat pentru o entitate să-şi lase politicile contabile nemodificate atunci când există
alternative mai relevante şi mai credibile. Este, de asemenea, important ca situaţiile
financiare să prezinte informaţii corespunzătoare pentru perioadele precedente.
2. Verificabilitatea - informaţiile trebuie să reprezinte exact fenomenele economice pe
care utilizatorii îşi propun să le aibă în vedere.
3. Oportunitatea - disponibilitatea informaţiilor în timp util pentru influenţarea
deciziilor.
4. Inteligibilitatea - presupune clasificarea, caracterizarea şi prezentarea clară şi concisă
a informaţiilor 29. O calitate esenţială a informaţiilor furnizate de situaţiile financiare
este aceea că ele trebuie să fie uşor înţelese de utilizatori. În acest scop, se presupune
că utilizatorii dispun de cunoştinţe suficiente privind desfăşurarea afacerilor şi a
activităţilor economice, de noţiuni de contabilitate şi au dorinţa de a studia
29
Deşi excluderea unor informaţii ar facilita înţelegerea rapoartelor nu se recomandă acest lucru întrucât
respectivele rapoarte ar deveni incomplete.
47
informaţiile prezentate, cu atenţia cuvenită. Totuşi, informaţiile asupra unor probleme
complexe, care ar trebui incluse în situaţiile financiare datorită relevanţei lor în luarea
deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul că ar putea fi prea dificil
de înţeles pentru anumiţi utilizatori.
Caracteristici precum transparenţa, calitatea înaltă, consecvenţa internă, imaginea corectă şi fidelă
sau prezentarea fidelă nu sunt caracteristici calitative, însă fac parte din procesul general de apreciere a
beneficiilor şi costurilor furnizării informaţiilor financiare utile.
În ceea ce priveşte costul impus de raportarea informaţiilor financiare, este important ca acesta să
nu depăşească beneficiile obţinute.
Înţelegerea caracteristicilor calitative şi aplicarea lor, precum şi limitele acestora sunt
probleme care ţin în mod direct de raţionamentul profesional, deci au o încărcătură de
subiectivitate.
Teste de verificare
1. Dezoltaţi caracteristica relevanţă.
2. În ce constă comparabilitatea informaţiei conţinute în situaţiile financiare anuale?
4.4. Elementele situaţiilor financiare
Situaţiile financiare sunt întocmite presupunându-se că entitatea nu intenţionează şi nici
nu are nevoie să îşi lichideze sau să îşi reducă în mod semnificativ activitatea în viitorul
previzibil.
Atât în OMFP nr. 1802/2014, cât şi în Cadrul general conceptual, elementele situaţiilor
financiare reprezintă rezultatul grupării în categorii cuprinzătoare a rezultatelor financiare din
tranzacţii şi alte evenimente.
Evaluarea poziţiei financiare este direct legată de următoarele elemente:
 Active - resurse controlate de întreprindere ca rezultat unor evenimente trecute şi de la
care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.
Beneficiile economice viitoare constau în potenţialul de contribuire directă sau indirectă
la fluxul de trezorerie şi alte echivalentele de numerar şi pot intra în entitate în mai multe moduri.
De exemplu, un activ poate fi:
- utilizat de către entitate pentru prestarea serviciilor sau producţia bunurilor destinate
vânzării, fie separat, fie împreună cu alte active;
- schimbat pentru alte active;
- utilizat pentru decontarea datoriilor;
- distribuit proprietarilor entităţii.
Deşi multe active au formă fizică, aceasta nu este definitorie pentru existenţa acestora. 30
 Datorii - reprezintă obligaţii actuale ale entităţii rezultate din evenimente anterioare,
din a căror decontare se aşteaptă ieşirea de resurse ce încorporează beneficii
economice din entitate.
Obligaţia actuală31 a entităţii reprezintă caracteristica esenţială a unei datorii, iar
decontarea acesteia presupune renunţarea entităţii la anumite resurse. Acest lucru se poate face
sub forma plăţii în numerar, transferului altor active, prestării de servicii, înlocuirii obligaţiei cu
altă obligaţie, conversiei obligaţiei în capitalul propriu sau sub forma renunţării de către creditor
30
De exemplu, brevetele şi drepturile de autor nu au formă fizică, dar sunt active atunci când se aşteaptă să genereze
beneficii viitoare acesteia.
31
Obligaţie actuală = datorie sau responsabilitate de a acţiona într-un anumit fel.
48
la drepturile sale.
 Capitaluri proprii - reprezintă interesul rezidual al acţionarilor în activele unei
entităţi, după deducerea tuturor datoriilor sale. Valoarea la care acestea sunt
înregistrate în bilanţ este influenţată de valoarea activelor şi datoriilor.
Aceste trei elemente, activele, datoriile şi capitalurile proprii, sunt elementele specifice
bilanţului.
Performanţa poate fi măsurată cu ajutorul rezultatului exerciţiului. Elementele direct
legate de evaluarea acestuia, sunt:
 Veniturile - constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
exerciţiului contabil sub forma de intrări sau creşteri ale activelor sau descreşteri ale
datoriilor, care se concretizează în creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele
rezultate din contribuţii ale acţionarilor.
Definiţia unui venit include atât veniturile, cât şi câştigurile. Termenul de venituri32 face
referire la acele venituri apărute în entitate în cursul desfăşurării activităţii sale curente.
Câştigurile, reprezentând creşteri ale beneficiilor economice, nu diferă ca natură de venituri, dar
nu apar întotdeauna ca rezultat al activităţii curente a entităţii. Ele sunt prezentate, de obicei, la
valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente.
 Cheltuielile - reprezintă scăderi ale beneficiilor economice în cursul perioadei
contabile sub forma unor ieşiri sau epuizări ale activelor sau a suportării unor datorii,
care au drept rezultat reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele legate de
distribuirea către participanţii la capitalul propriu.
Definiţia unei cheltuieli include atât cheltuielile, cât şi pierderile. Cheltuielile ce apar în
activitatea curentă a entităţii cuprind costul vânzărilor, amortizarea şi salariile.
Pierderile, reprezentând diminuări ale beneficiilor economice33, nu diferă ca natură de
cheltuieli, dar nu apar întotdeauna ca rezultat al activităţii curente a entităţii. Ele sunt prezentate,
de obicei, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente.
Teste de verificare
1. Definiţi veniturile.
2. Care sunt modalităţile de decontare a unei datorii?
4.5. Recunoaşterea elementelor din situaţiile financiare
Recunoaşterea elementelor din situaţiile financiare este procesul de încorporare în bilanţ
sau în situaţia veniturilor şi cheltuielilor a unui element, care îndeplineşte următoarele criterii de
recunoaştere:
a) Probabilitatea realizării unor beneficii economice viitoare - se referă la gradul de
incertitudine ce caracterizează mediul în care o entitate îşi desfăşoară activitatea,
evaluarea acestuia legat de beneficiile economice viitoare făcându-se pe baza
probelor disponibile la întocmirea situaţiilor financiare.
b) Fiabilitatea evaluării - un element este recunoscut atunci când acesta are un cost sau
o valoare care poate fi evaluată fiabil34.
32
Poate fi regăsit şi sub următoarele denumiri: vânzări, onorarii, dobânzi, dividende, redevenţe şi chirii.
33
De exemplu, cele rezultate din dezastre (inundaţii, incendii), cele rezultate din cedarea activelor precum şi
pierderile rezultate din creşterea cursului de schimb valutar în cazul împrumuturilor contractate în valută.
34
Informaţiile sunt fiabile atunci când sunt complete, neutre şi fără erori.
49
Atunci când un element nu îndeplineşte criteriile de recunoaştere, dar prezintă
caracteristicile esenţiale ale unui element al situaţiilor financiare, este relevantă prezentarea lui în
note, materiale explicative sau tabele suplimentare, în scopul evaluării poziţiei, performanţei sau
modificării poziţiei financiare a întreprinderii.
Recunoaşterea activelor şi datoriilor
Un activ se recunoaşte în bilanţ atunci când este probabilă realizarea de către entitate a
unor beneficii economice viitoare şi activul are un cost sau o valoare ce poate fi evaluată în mod
credibil.
Prin analogie, un activ nu este recunoscut în bilanţ în cazul în care este improbabil ca
cheltuiala suportată să genereze beneficii economice pentru entitate în afara perioadei contabile
actuale; efectul va fi recunoaşterea cheltuielii în situaţia veniturilor şi cheltuielilor.
O datorie se recunoaşte în bilanţ atunci când este probabil că ieşirea de resurse ce
încorporează beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaţii actuale şi că valoarea
realizării acestei decontări va fi evaluată în mod credibil.
În cazul în care contractele nu sunt respectate în mod proporţional de ambele părţi,
obligaţiile ce rezultă din acestea nu sunt recunoscute ca datorii în situaţiile financiare; totuşi
atunci când criteriile de recunoaştere sunt îndeplinite acestea pot fi recunoscute35.
Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor
Venitul se recunoaşte în contul de profit şi pierdere în cazul în care poate fi evaluată în
mod credibil o creştere a beneficiilor economice viitoare legate de creşterea unui activ sau de
scăderea unei datorii. Cu alte cuvinte, recunoaşterea veniturilor se realizează concomitent cu
recunoaşterea creşterii activelor sau reducerii datoriilor.
Veniturile din vânzarea de bunuri
trebuie recunoscute în momentul în care au fost îndeplinite integral următoarele condiţii:
a) cumpărătorului i-au fost transferate riscurile şi beneficiile
semnificative ce decurg din dreptul de proprietate;
De obicei şi de cele mai multe ori, în cazul vânzărilor en-detail, transferul riscurilor şi
avantajelor asupra bunurilor coincide cu transferul titlului de proprietate/cu trecerea bunurilor în
posesia cumpărătorilor. Există însă cazuri când aceste două momente sunt decalate.
Exemplu 1
La 2.02.N, ALFA facturează mărfuri în valoare de 150.000 lei clientului GAMA, care
solicită ca livrarea să se efectueze pe 27.02.N. La momentul facturării, ALFA nu deţine
mărfurile ce urmează a fi livrate. ALFA nu poate recunoaşte venitul pe 02.02, deşi GAMA este
proprietar începând cu această dată.
- facturare (02.02)
4111 = % 178.500
472 150.000
4427 28.500
- livrare (27.02)
472 = 707 150.000
607 = 371 cost
35
Recunoaşterea acestora ca datorii implică şi recunoaşterea activelor sau datoriilor aferente.
50
Momentul recunoaşterii venitului este dat de: probabilitatea efectuării livrării,
confirmarea instrucţiunilor de amânare de către client, respectarea condiţiilor de plată, la care se
adaugă identificarea clară a bunurilor ce urmează a fi livrate, precum şi existenţa
condiţiilor de livrare.
Exemplu 2
ALFA este producător de electronice şi are ca distribuitor societatea BETA. BETA
dispune de o linie de credit în limita căreia primeşte produse pe care le depozitează în spaţiile
proprii şi le vinde terţilor. Transferul dreptului de proprietate la BETA are loc la livrare. BETA
nu este obligată să vireze contravaloarea produselor ALFA înainte de încasarea de la terţi.
După 2 luni, BETA poate returna bunurile către ALFA, dacă nu s-au vândut, sau achită
contravaloarea. Societatea ALFA va recunoaşte venitul după 2 luni, dacă produsele nu sunt
returnate, sau înainte de 2 luni, la încasare.
b) entitatea nu mai gestionează bunurile vândute şi nici nu mai
deţine control efectiv asupra lor;
Arunci când o entitate păstrează doar un risc nesemnificativ asupra bunului ce a făcut
obiectul unei tranzacţii, atunci acţiunea este considerată o vânzare, iar veniturile sunt recunoscute
(de exemplu, păstrarea titlului de proprietate asupra unui bun până în momentul achitării sumei
datorate, a contravalorii bunului respectiv). În caz opus, atunci când entitatea păstrează riscuri
semnificative asupra bunului, acţiunea nu mai poate fi considerată o vânzare şi prin urmare nici
veniturile nu pot fi recunoscute. Putem vorbi de asemenea situaţii în diferite momente, cum ar fi:
 atunci când entitatea îşi asumă obligaţii pentru anumite rezultate ce s-au
dovedit a fi nesatisfăcătoare, obligaţii ce nu sunt acoperite de clauzele prevăzute în
certificatele de garanţie;
 în momentul în care veniturile rezultate ca urmare a unei vânzări sunt
condiţionate de momentul în care cumpărătorul reuşeşte la rândul său să le vândă;
Exemplu
Un angrosist cedează un lot de marfă, evaluat la cost de achiziţie de 1000 lei, pentru a fi
vândut în consignaţie, la o valoare de 1.200 lei, TVA 19%. Consignatarul practică un comision
de 20%. După o săptămână, mărfurile sunt vândute, iar angrosistul emite factura ce se încasează
în numerar.
- trimitere marfă în consignaţie
357 = 371 1.000
- vânzare/facturare ulterior anunţului vânzării în consignaţie

4111 = % 1.428
707 1.200
4427 228
5121 = 4111 1.428
- descărcare din gestiune

607 = 357 1.000
 în situaţia în care instalarea anumitor bunuri este o parte specificată în

contract, iar bunurile deşi au fost trimise, nu au fost instalate;
Exemplu
51
În cazul în care vânzarea este însoţită de instalare/verificare, venitul din vânzare va fi
recunoscut în momentul în care cumpărătorul acceptă livrarea.
- vânzarea este înregistrată ca un venit, dar instalarea este recunoscută ca un venit în
avans
4111 = % 26.180
707 20.000
472 2.000
4427 4.180
- instalarea – recunoaşterea venitului

472 = 704 2.000
 în situaţia în care clientul are dreptul de returna bunurile cumpărate (de a

anula vânzarea) pentru un motiv specificat în contractual de vânzare-cumpărare, iar
entitatea nu poate fi sigură de probabilitatea de a i se înapoia bunurile.
c) valoarea veniturilor poate fi evaluată în mod rezonabil;
d) probabilitatea ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie
generate către entitate;
Veniturile şi cheltuielile (costurile) aferente unei aceleiaşi tranzacţii sunt recunoscute în
acelaşi timp, ele fiind interdependente sau mai bine zis corelate. Astfel dacă veniturile sunt
recunoscute conform criteriilor mai sus enunţate, şi cheltuielile pot fi recunoscute şi determinate
la adevărata lor valoare. Dacă cheltuielile nu pot fi evaluate, nici veniturile nu pot fi recunoscute,
iar valorile de bani încasate pentru o vânzare sunt înregistrate că datorii.
e) costurile tranzacţiei pot fi evaluate în mod fiabil.
Există situaţii în care entitatea nu poate recunoaşte veniturile datorită unei incertitudini
existente, de cele mai multe ori aceasta este reflectată de primirea contravalorii unor mărfuri.
Dacă respective suma este încasata, atunci entitatea poate recunoaşte veniturile; dacă entitatea nu
mai încasează respectivă sumă, iar acesta a fost inclusă în venituri, atunci aceasta este
recunoscută ca o cheltuială.
Veniturile din vânzările de bunuri se înregistrează în momentul când bunurile se predau,
se livrează pe bază de factură sau în alte condiţii prevăzute în contract care arată transferul
dreptului de proprietate către clienţi.
În multe cazuri, precum cel al vânzării en-detail, transferul riscurilor şi avantajelor se
suprapune cu trecerea bunurilor în posesia cumpărătorului ori cu transferul titlului de proprietate,
însă, în alte cazuri, transferul avantajelor şi riscurilor apare într-un moment diferit de cel în care
se transferă titlul de proprietate sau se trec bunurile în posesia cumpărătorului.
Veniturile nu sunt recunoscute şi operaţiunea nu reprezintă o vânzare atunci când
entitatea îşi păstrează riscurile semnificative dependente proprietăţii. Tranzacţia reprezintă
vânzare şi se recunosc veniturile chiar şi în momentul în care entitatea păstrează un risc
nesemnificativ din dreptul de proprietate (pentru a se asigura că va colecta suma ce i se
datorează).
Veniturile din prestarea de servicii
se înregistrează pe parcursul efectuării acestora. Se recunosc diferit veniturile obţinute
din vânzarea serviciilor dacă:
52
a) se poate estima în mod rezonabil rezultatul tranzacţiei (în măsura
execuţiei contractului);
b) nu se poate estima în mod fiabil rezultatul tranzacţiei (venitul se
recunoaşte în limita cheltuielilor recuperabile).
Există destul de multe situaţii în care rezultatul nu poate fi estimat corect de la început,
moment în care pot apărea două situaţii:
A. Întreprinderea este sigură că îşi va recupera costurile aferente tranzacţiei şi
înregistrează venituri corespunzător costurilor apărute şi care vor fi recuperate;
B. Întreprinderea nu este sigură că îşi va recupera costurile, moment în care nu se pot
recunoaşte venituri, iar costurile efectuate sunt recunoscute drept cheltuieli.
Indiferent de situaţie, dacă incertitudinea dispare, este indicat ca veniturile să fie
recunoscute pe parcursul şi în funcţie de evoluţia contractului, în defavoarea recunoaşterii
cheltuielilor recuperabile.
O a doua situaţie este reprezentată de momentul în care rezultatul unei tranzacţii poate fi
estimat la o valoare apropiată de realitate, într-o manieră rezonabilă, caz în care veniturile se
recunosc şi se înregistrează în funcţie de evoluţia contractului. Pentru a fi siguri de corectitudinea
înregistrarii, trebuie să îndeplinim şi să ţinem cont de patru criterii:
a) suma veniturilor poate fi evaluată în mod rezonabil;
Pentru a îndeplini acest criteriu, entitatea, împreună cu părţile participante, trebuie să aibă
clarificate într-un mod clar elemente ce ţin de drepturile şi responsabilităţile fiecărei părţi în ceea
ce priveşte serviciile ce trebuie executate, pe de o parte, şi serviciile ce trebuie primite, de
cealaltă parte.
De asemenea, tot pe baza contractului trebuie specificat şi mijlocul prin care se vor
efectua plăţile, dar şi modalităţile şi condiţiile în care acestea vor fi decontate.
b) este probabil să fie generate pentru entitate beneficiile economice
asociate tranzacţiilor;
După cum s-a mai menţionat, o entitate înregistrează veniturile doar atunci când există o
probabilitate ridicată ca acestea să intre în întreprindere. Dacă pe parcurs, se întâmplă
evenimente din care se poate deduce faptul că sumele, care iniţial au fost incluse la venituri, nu
mai pot fi colectate, atunci se realizează transferarea acestora la cheltuieli.
c) poate fi evaluat în mod fiabil, la finalul perioadei de raportare,
stadiul de finalizare;
Pentru a putea determina stadiul in care se afla un contract, într-un moment dat, se pot
folosi mai multe metode; entitatea, în funcţie de natura contractului, alege metoda care i se
potriveşte cel mai bine pentru a descrie realităţile economice. Astfel, întreprinderea poate face o
analiză a lucrărilor sau serviciilor prestate; poate calcula ca procent serviciile executate din
serviciile totale sau poate analiza o proporţie a costurilor efectuate până la data respectivă, din
totalul costurilor previzionate la încheierea contractului.
d) costurile de finalizare a tranzacţiei şi costurile suportate pot fi
evaluate în mod fiabil.
De mentionat, în acest criteriu, ca în costurile realizate până la o anumită perioadă de
timp sunt incluse acele costuri care reflectă doar serviciile prestate, iar în costurile totale sunt
incluse doar acelea ce reflectă în mod strict serviciile executate sau care urmează a fi realizate.
De reţinut faptul că avansurile încasate şi plăţile ce se fac într-un mod progresiv nu
reflectă şi nu reprezintă serviciile executate până în acel moment. Contravaloarea serviciilor ce
53
nu au fost îndeplinite sau finalizate până la sfârşitul perioadei sunt evidenţiate la valoarea
costului în contul 332 (,,Servicii în curs de execuţie”) prin creditarea contului 712 (,,Venituri
aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie”).
Entitatea poate face estimări rezonabile când şi celelalte părţi ale contractului sunt de
acord cu elementele:
 drepturile legale cu privire la serviciile de executat şi de primit ale fiecărei părţi;
 mijlocul de plată;
 modul si condiţiile de decontare.
Metodele prin care poate fi determinat stadiul de execuţie al unui contract, în funcţie de
natura lui, pot include:
1. analiza lucrărilor prestate;
2. procentul serviciilor executate pana la data respectiva din serviciile totale ce se
cer a fi executate;
3. costurile ce apar până la data respectivă în raport cu costurile totale estimate. În
costurile totale estimate ale contractului sunt incluse numai serviciile prestate sau ce urmează a fi
prestate.
Stadiul de finalitate al lucrării se stabileşte pe baza situaţiei de lucrări care însoţeşte
factura, procesul verbal de recepţie sau alte documente care arată situaţia realizării şi recepţia
serviciilor prestate.
Veniturile din dobânzi, redevenţe şi dividende
Veniturile trebuie recunoscute pe următoarele baze:
a) dobânzile trebuie recunoscute periodic, pe baza randamentului efectiv al activului,
în mod proporţional;
b) redevenţele trebuie recunoscute conform realităţii economice a contractului pe
baza contabilităţii de angajamente;
c) dividendele se recunosc după stabilirea dreptului de plată a acţionarului.
Conform acestor baze veniturile apărute din utilizarea activelor entităţii de către terţi care
generează dobânzi, redevenţe şi dividende sunt recunoscute când:
a) este probabil să intre în entitate beneficiile economice asociate tranzacţiei;
b) suma veniturilor poate fi determinată în mod fiabil.
Când există o incertitudine cu privire la colectarea sumei care a fost inclusă în
venituri,suma ce nu va mai putea/nu se mai poate colecta va fi recunoscută ca o cheltuială decât
ca o ajustare a sumei veniturilor iniţial recunoscute.
Cheltuiala se recunoaşte în situaţia veniturilor şi cheltuielilor în cazul în care poate fi
evaluată în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de diminuarea unui
activ sau de creşterea unei datorii. Cu alte cuvinte, recunoaşterea cheltuielilor are loc
concomitent cu recunoaşterea creşterii datoriilor sau reducerii activelor 36.
Corelarea costurilor cu veniturile implică recunoaşterea concomitentă sau combinată a
veniturilor şi cheltuielilor rezultate direct şi simultan din aceleaşi tranzacţii sau evenimente.
Atunci când beneficiile economice se aşteaptă a fi obţinute în decursul mai multor
perioade contabile şi când sunt asociate indirect cu veniturile, cheltuielile se recunosc pe baza
36
De exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea echipamentelor.
54
unei proceduri de repartizare sistematică şi raţională, caz în care sunt numite deprecieri sau
amortizări37.
Teme de verificare
1. Care sunt criteriile de recunoaştere a unui element în situaţiile financiare anuale?
2. Prezentaţi cele cinci criterii de recunoaştere a unui venit din vânzarea mărfurilor.
4.6. Evaluarea elementelor din situaţiile financiare
Evaluarea reprezintă procesul de determinare a valorilor monetare la care elementele
situaţiilor financiare se vor recunoaşte şi înregistra în bilanţ şi în situaţia veniturilor şi
cheltuielilor.
Evaluarea în OMFP nr. 1802/2014
Ordinul ministrului finanţelor publice prevede evaluarea elementelor din situaţiile
financiare în trei momente:
1. La data intrării în entitate - bunurile sunt evaluate şi înregistrate în contabilitate la
valoarea de intrare, stabilită astfel:
a) la cost de achiziţie38 - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producţie - pentru bunurile produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru bunurile aduse ca aport la
capitalul social;
d) la valoarea justă - pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la
inventariere.
Reducerile comerciale sunt asociate valorii de intrare si sunt reprezentate de:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate şi se practică asupra preţului de
vânzare;
b) remizele - se primesc în cazul vânzarilor superioare volumului convenit sau dacă
cumpărătorul are un statut preferenţial; şi
c) risturnele - sunt reduceri de preţ calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate
cu acelasi terţ, în decursul unei perioade determinate.
2. Evaluarea la inventar si prezentarea elementelor în bilanţ - în situaţiile
financiare anuale elementele reprezentând active, datorii sau capitaluri proprii sunt
reflectate şi evaluate la valoarea contabilă în acord cu rezultatele inventarierii.
Prin valoare contabilă se înţelege valoare la care un activ este recunoscut după deducerea
amortizării cumulate. În cazul activelor amortizabile şi a ajustărilor cumulate din deprecieri sau
pierdere de valoare.
Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor din bilanţ se face prin proceduri proprii
ale entităţii de către comisia de inventariere: 39
 Imobilizări corporale şi necorporale:
- Cost, mai puţin amortizări şi ajustări de valoare;
- Valoare reevaluată (pentru IC).
 Stocuri – min (cost, VRN);
37
De exemplu, în procesul recunoaşterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active ca: imobilizări corporale,
fond comercial, licenţe şi mărci comerciale
38
Sunt substituite acestuia şi valoarea de aport şi cea justă.
39
Se includ aici persoane cu pregătire corespunzătoare tehnică şi economică, cunoscătoare a domeniului de
activitate.
55
 Creanţe – valoare probabilă de încasat (valoare nominală – ajustări de valoare pentru
creanţele incerte);
 Trezorerie:
– valoare nominală - lei;
– curs BNR 31.12.N – valută.
 Titluri pe termen scurt:
- tranzacţionate – cotaţie;
- netranzacţionate – cost, minus ajustări.
 Titluri pe termen lung - cost minus ajustări;
 Datorii – conform prudenţei:
- certe;
- eventuale.
 Capitaluri – valoare din contabilitate.
3. La data ieşirii din entitate (sau la darea în consum) - bunurile sunt evaluate şi
scăzute din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea de înregistrare în
contabilitate.40
Concomitent cu scoaterea activelor din evidenţă, ajustările pentru depreciere sau pierdere
de valoare aferente acestora se reiau la venituri.
4.7. Elemente din Cadrul General Conceptual – evaluarea elementelor din situaţiile
financiare şi conceptual de menţinere a capitalului
Cadrul general conceptual pentru raportarea financiară prevede următoarele elemente pe
baza cărora se realizează evaluarea:
1. Costul istoric:
a. pentru active - suma în numerar sau echivalente de numerar plătită sau valoarea
justă a contraprestaţiei dobândită pentru oferirea acesteia în momentul
achiziţionării.
b. pentru datorii - valoarea încasărilor obţinute în schimbul obligaţiei sau valoarea
ce se aşteaptă a fi plătită în numerar sau echivalente de numerar pentru stingerea
datoriilor în cursul normal al activităţii.
2. Costul curent:
a. pentru active - suma în numerar sau echivalente în numerar ce ar trebui plătită în
cazul în care acelaşi activ sau unul asemănător ar fi dobândit în prezent.
b. pentru datorii - suma neactualizată în numerar sau echivalente de numerar
necesară pentru decontarea obligaţiei în prezent.
3. Valoarea realizabilă (de decontare):
a. pentru active - suma în numerar sau echivalente în numerar ce se poate obţine în
prezent prin vânzarea normală a activelor.
b. pentru datorii - valoarea de decontare - suma neactualizată în numerar sau
echivalente de numerar ce se aşteaptă a fi plătită pentru decontarea datoriilor în
cursul normal al activităţii.
4. Valoarea actualizată:
40
De exemplu, valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru
valorile mobiliare pe termen scurt tranzacţionate pe o piaţă reglementată.
56
a. pentru active - valoarea actualizată a viitoarelor input-uri nete de numerar ce
urmează să fie generate în cursul normal al activităţii.
b. pentru datorii - valoarea actualizată a viitoarelor ieşiri nete de numerar ce
urmează să fie necesare în vederea decontării datoriilor în cursul normal al
activităţii.
În elaborarea situaţiilor financiare, baza de evaluare adoptată cel mai adesea de către
entităţi este costul istoric, combinat de obicei cu alte baze de evaluare.
Conceptele de menţinere a nivelului capitalului şi de determinare a profitului

Conceptele privind capitalul conduc la apariţia următoarelor concepte de menţinere a
nivelului capitalului:
a) menţinerea capitalului financiar. Conform acestui concept, profitul se obţine doar
dacă valoarea financiară (sau monetară) a activelor nete la sfârşitul perioadei este mai mare decât
valoarea financiară (sau monetară) a activelor nete la începutul perioadei, după excluderea
oricăror distribuiri către proprietari şi a oricăror contribuţii din partea proprietarilor în t impul
perioadei analizate.
Menţinerea capitalului financiar poate fi evaluată atât în unităţi monetare nominale, cît şi
în unităţi de putere constantă de cumpărare;
b) menţinerea capitalului fizic. Conform acestui concept, profitul se obţine doar atunci
când capacitatea fizică productivă (sau capacitatea de exploatare) a întreprinderii (sau resursele,
respectiv fondurile necesare atingerii acestei capacităţi) la sfârşitul perioadei depăşeşte
capacitatea fizică productivă de la începutul perioadei, după ce s-a exclus orice distribuire către
proprietari şi orice contribuţie din partea proprietarilor în timpul perioadei analizate.
Conceptul de menţinere a nivelului capitalului ia în considerare modul în care o
întreprindere defineşte capitalul pe care doreşte să îl menţină. Acesta asigură legătura între
conceptele de capital şi cele de profit, deoarece oferă punctul de referinţă fără de care profitul nu
poate fi măsurat. Este o condiţie esenţială pentru distincţia între rentabilitatea întreprinderii şi
rambursarea capitalului său; doar intrările de active în plus faţă de sumele necesare pentru
menţinerea capitalului pot fi considerate profit, şi deci câştig produs de capitalul investit. Astfel
profitul este valoarea care rămâne după ce cheltuielile (inclusiv ajustările pentru menţinerea
capitalului, acolo unde este cazul) au fost deduse din venituri. Dacă cheltuielile depăşesc
veniturile, valoarea reziduală este o pierdere netă.
Conceptul de menţinere a capitalului fizic necesită adoptarea costului curent ca
bază de evaluare.
Conceptul de menţinere a capitalului financiar nu impune folosirea unei anumite
baze de evaluare. Selectarea bazei în cazul acestui concept depinde de tipul capitalului financiar
pe care întreprinderea doreşte să îl menţină.
Diferenţa principală dintre cele două concepte referitoare la menţinerea capitalului este
reprezentată de tratamentul efectelor variaţiei preţurilor activelor şi datoriilor întreprinderii. În
termeni generali o întreprindere şi-a menţinut capitalul dacă la sfârşitul perioadei are un capital
egal cu cel de la începutul perioadei. Orice valoare în plus faţă de cea necesară pentru a menţine
capitalul la nivelul de la începutul perioadei este considerată profit.
Conform conceptului de menţinere a capitalului financiar, unde capitalul este definit în
termenii unităţilor monetare nominale, profitul reprezintă creşterea capitalului monetar
nominal de-a lungul perioadei. Astfel creşterile preţurilor activelor, care au loc de-a lungul
perioadei, cunoscute sub numele de câştiguri din deţinerea de active, reprezintă profit. Ele pot să
57
nu fie recunoscute în acest fel până în momentul în care activele sînt puse în vânzare. Când
conceptul menţinerii capitalului financiar este definit în termenii unităţilor de putere constantă de
cumpărare, profitul reprezintă creşterea puterii de cumpărare investite în cursul perioadei. Astfel
doar acea parte a creşterii preţurilor activelor care depăşeşte creşterea nivelului general al
preţurilor este considerată profit. Restul creşterii reprezintă o ajustare pentru menţinerea
capitalului şi ca atare reprezintă o parte a capitalului propriu.
Conform conceptului menţinerii capitalului fizic, unde capitalul este definit în termenii
capacităţii fizice de producţie, profitul reprezintă creşterea acestui capital în cursul
perioadei.
Toate modificările de preţuri care afectează activele şi datoriile întreprinderii sînt privite
ca modificări în măsurarea capacităţii productive fizice a acesteia; astfel ele sînt tratate ca
ajustări de menţinere a nivelului capitalului, care fac parte din capitalul propriu, şi nu ca profit.
Alegerea bazelor de evaluare şi a conceptului de menţinere a nivelului capitalului va
determina modelul contabil utilizat pentru elaborarea situaţiilor financiare. Diversele
modele contabile prezintă grade diferite de relevanţă şi de credibilitate şi, ca şi în alte domenii,
managementul trebuie să caute un echilibru între relevanţă şi credibilitate. În prezent IASC/IASB
nu are intenţia de a prescrie un anumit model, în afară de cazuri excepţionale, ca de exemplu
pentru acele întreprinderi care raportează în moneda unei economii hiperinflaţioniste. Totuşi în
perspectiva evoluţiilor pe plan mondial această intenţie va fi revizuită.
4.8. Tratamente contabile introduse prin OMFP nr. 1802/2014

Tratamentul contabil aplicabil pentru modificarea politicilor contabile
Potrivit OMFP nr 1802/2014, efectele modificării politicilor contabile aferente
exerciţiilor financiare precedente se înregistrează pe seama rezultatului reportat (contul 1173
“Rezultatul reportat provenit din modificările politicilor contabile”), dacă efectele modificării
pot fi cuantificate. Efectele modificării politicilor contabile aferente exerciţiului financiar curent
se contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli şi venituri ale perioadei. Ordinul precizează
totodată şi că, atunci când efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru
perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare,
începând cu exerciţiul financiar curent şi exerciţiile financiare următoare celui în care s-a luat
decizia modificării politicii contabile. Pentru reflectarea noului tratament în planul de conturi a
fost inclus un cont nou (contul 1173 “Rezultatul reportat provenit din modificările politicilor
contabile”). În cazul modificării politicilor contabile pentru o perioadă anterioară, entităţile
trebuie să ia în considerare efectele fiscale ale acestora. Se menţine interdicţia din OMFP
3055/2009 de a nu modifica bilanţul perioadei anterioare celei de raportare în cazul modificării
politicilor contabile şi al corectării unor erori.
Evaluarea şi contabilizarea avansurilor în valută

Avansurile in valută sunt asimilate elementelor nemonetare care nu trebuie actualizate la
cursul de închidere. La aplicarea pentru prima dată a noilor reglementări, sumele reprezentând
avansuri acordate pentru imobilizări corporale, respectiv necorporale, se preiau în conturile
4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” şi 4094 „Avansuri acordate pentru
imobilizări necorporale”, la valoarea rezultată din evaluarea efectuată la 31 decembrie 2014,
potrivit Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009, cu modificările şi completările
ulterioare.
58
4093 Avansuri acordate pentru imobilizări corporale=232 Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale
4094 Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale=234 Avansuri acordate pentru
imobilizări necorporale
Începând cu data de 1 ianuarie 2015, sumele înregistrate în aceste conturi, precum şi
cele reflectate în conturile 409 „Furnizori - debitori” şi 419 „Clienţi – creditori”, nu mai fac
obiectul evaluării în funcţie de cursul valutar la sfârşitul fiecărei luni.
Tratamentul modificărilor ulterioare ale provizionului pentru dezafectarea

imobilizărilor
Sunt preluate tratamentele contabile prevăzute de interpretarea IFRIC 1 pentru
modificările ulterioare ale provizionului pentru dezafectare. Acestea diferă în funcţie de modelul
de evaluare utilizat pentru imobilizarea corporală în costul căreia este capitalizată valoarea
provizionului. Dacă aceasta este evaluată utilizându-se modelul bazat pe cost, modificările
provizionului trebuie adăugate la costul său (21=1513) sau trebuie deduse din costul acestei în
perioada curentă (1513=21). Valoarea dedusă nu trebuie să depăşească valoarea sa contabilă.
Dacă o scădere a datoriei depăşeşte valoarea contabilă a imobilizării, excedentul trebuie
recunoscut imediat în contul de profit şi pierdere. Dacă ajustarea generează o mărire a costului
imobilizării, entitatea trebuie să analizeze dacă este necesară înregistrarea unei deprecieri.
Dacă imobilizarea este evaluată utilizându-se modelul reevaluării modificările datoriei
ajustează diferenţa din reevaluare, astfel: o scădere a datoriei majorează surplusul din reevaluare
din capitalurile proprii (1513=105), cu excepţia cazului în care ea reia un deficit din reevaluare al
aceleiaşi imobilizări care a fost recunoscut anterior drept cheltuială (şi trebuie recunoscută în
contul de profit şi pierdere); iar o creştere a datoriei trebuie recunoscută în contul de profit şi
pierdere, exceptând cazul în care reduce surplusul din reevaluare din capitalurile proprii, în
limita oricărui sold creditor existent pentru acea imobilizare (105=1513). In cazul în care o
scădere a datoriei depăşeşte valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă imobilizarea ar fi
fost contabilizată conform modelului bazat pe cost, excedentul trebuie recunoscut imediat în
contul de profit şi pierdere. O modificare a datoriei este un indiciu că imobilizarea ar putea să
necesite o reevaluare pentru a se asigura faptul că valoarea contabilă nu diferă semnificativ de
cea care ar fi determinată utilizându-se valoarea justă la finalul perioadei de raportare. Dacă este
necesară o reevaluare, toate imobilizările din acea clasă trebuie reevaluate.
Efectul trecerii timpului asupra valorii provizionului este imputat unei cheltuieli
financiare (ct. 6861 “Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor”=1513).
Au fost introduse conturi distincte pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor
rezultate în urma reevaluării (755 şi 655) precum şi un cont de rezultat reportat pentru
evidenţierea surplusului din reevaluare realizat din rezerva din reevaluare (1175 Rezultatul
reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare).
Tratamentul reducerilor comerciale primite/acordate

Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie diminuează
costul de achiziţie al bunurilor. Dacă achiziţia de produse şi acordarea reducerii comerciale sunt
tratate împreună, reducerea ajustează, de asemenea, costul de achiziţie al bunurilor. Reducerile
comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea
mai sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt
59
în gestiune, acestea se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale
primite"),pe seama conturilor de terţi. Reducerile comerciale acordate ulterior facturării,
indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 709
"Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de terţi. Dacă vânzarea de produse şi
acordarea reducerii comerciale sunt tratate împreună, reducerile ajustează veniturile din vânzare.
Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării, respectiv
acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct în
contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri
comerciale acordate"), pe seama conturilor de terţi.
Modificarea tratamentului contabil al titlurilor dobândite ca urmare a participării la

capitalul social al unei societăţi cu aport în natură
Diferenţa dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite şi valoarea neamortizată a
imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entităţi, precum şi
diferenţa dintre valoarea participaţiilor primite ca urmare a participării cu active pe termen scurt
(creanţe) şi valoarea activelor care fac obiectul participaţiei se înregistrează pe seama
veniturilor (contul 768 „Alte venituri financiare”), la data dobândirii acelor titluri. Soluţiile nu
sunt coerente în ceea ce priveşte natura veniturilor înregistrate deoarece diferenţa dintre valoarea
titlurilor primite ca urmare a participării cu mărfuri la capitalul altor entităţi şi valoarea
mărfurilor, la data dobândirii acelor titluri este recunoscuta pe seama veniturilor din exploatare
(contul 758 “Alte venituri din exploatare”) . Sumele care au fost reflectate, potrivit Ordinului
ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009, cu modificările şi completările ulterioare, în contul
106 „Rezerve”, reprezentând diferenţa dintre valoarea acţiunilor dobândite şi valoarea
neamortizată a imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul
entităţilor la care se deţin respectivele titluri se reiau la venituri (contul 768 “Alte venituri
financiare”) la data scoaterii din evidenţă a respectivelor titluri.
Diferenţa dintre valoarea creanţelor cedate în schimbul titlurilor primite şi valoarea mai
mică a titlurilor primite, la data dobândirii acelor titluri se recunoaşte pe seama cheltuielilor de
exploatare (contul 654 „Pierderi din creanţe şi debitori diverşi”)
Tratamentul contabil al acţiunilor primite fără plată

Indiferent de categoria in care sunt clasificate actiunile primite fără plată, contravaloarea
acestora se înregistrează în contrapartidă cu contul 768 "Alte venituri financiare."
Clarificări şi completări privind contabilizarea programelor de fidelizare a clienţilor

Unele entităţi pot practica programe de fidelizare a clienţilor, care presupun acordarea de
puncte cadou acestora. Aceste puncte cadou pot fi utilizate pentru a achiziţiona bunuri sau
servicii gratuite sau cu preţ redus, ca parte a unei tranzacţii de vânzare de bunuri sau prestări de
servicii, sub rezerva îndeplinirii unor eventuale condiţii suplimentare. Entitatea contabilizează
punctele cadou ca o componentă identificabilă a tranzacţiei în cadrul căreia acestea sunt acordate
(contul 472 "Venituri înregistrate în avans"/analitic distinct). Suma corespunzătoare punctelor
cadou se recunoaşte drept venit în momentul în care entitatea îşi îndeplineşte obligaţia de a
furniza premiile sau la expirarea perioadei în cadrul căreia clienţii pot utiliza punctele cadou.
Dacă se estimează că nivelul cheltuielilor necesare îndeplinirii obligaţiei de a furniza premiile
depăşeşte contravaloarea primită sau de primit pentru acestea, la data la care clientul le
răscumpără, pentru diferenţa aferentă entitatea înregistrează în contabilitate un provizion.
60
Condiţia pentru înregistrarea ca venituri în avans a valorii punctelor cadou este ca programul
de fidelizare practicat de entitate să permită cunoaşterea, în orice moment, a următoarelor
informaţii: valoarea punctelor cadou acordate, termenele la care expiră valabilitatea acestora,
valoarea punctelor cadou onorate şi valoarea punctelor cadou existente, ce urmează a fi onorate
în perioada următoare. În situaţia în care entitatea nu dispune de un sistem de evidenţă a
punctelor cadou sau în cazul în care entitatea practică alte sisteme de fidelizare a clienţilor, cum
ar fi cupoane valorice, tichete, aceasta înregistrează venituri curente în clasa 7„Conturi de
venituri” pentru suma totală şi, concomitent, un provizion aferent costurilor estimate a fi
suportate pentru onorarea obligaţiilor asumate.
Completări privind provizioanele

Ordinul include precizări suplimentare privind categoriile de provizioane pentru riscuri şi
cheltuieli.
Provizioanele pentru terminarea contractului de muncă se constituie pentru obligaţiile
asumate de entitate în relaţie cu angajaţii, pentru terminarea contractului de muncă, de exemplu,
obligaţii rezultate din contractul colectiv de muncă, de a plăti o sumă în corelare cu numărul de
ani lucraţi în entitate. Aceste provizioane se recunosc atunci când există certitudinea achitării lor
într-o perioadă previzibilă de timp.
Provizioane în legătură cu acorduri de concesiune
În cazul în care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligaţie
contractuală de a întreţine infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce
infrastructura într-o anumită stare înainte de a fi predată concedentului la sfârşitul acordului de
serviciu, drept obligaţii de îndeplinit ca o condiţie a licenţei primite, aceste obligaţii contractuale
de a întreţine sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion şi se evaluează la cea
mai bună estimare a cheltuielii care ar fi necesară pentru a deconta obligaţia actuală la data
bilanţului.
Provizioane pentru contracte cu titlu oneros
Dacă o entitate are un contract cu titlu oneros, obligaţia contractuală actuală prevăzută în
contract trebuie recunoscută şi evaluată ca provizion.
Alte provizioane
În categoria altor provizioane se includ provizioane constituite pentru:
- alte beneficii pe care entitatea urmează să le plătească angajaţilor sau persoanelor
dependente de aceştia, care nu sunt legate de restructurare, pensii,impozite sau terminarea
contractului de muncă;
- cheltuielile legate de protecţia mediului înconjurător, pentru: protejarea aerului;
gestiunea apelor uzate; gestiunea deşeurilor, protejarea solului, a apelor subterane şi a apelor de
suprafaţă; protejarea biodiversităţii şi a peisajului; alte activităţi de protejare a mediului
înconjurător;obligaţii asumate în comun cu o terţă parte etc.
Sumele datorate şi neachitate personalului (concediile de odihnă şi alte drepturi de
personal), respectiv eventualele sume care urmează să fie încasate de la acesta, aferente
exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul.
Concediile de odihnă se înregistrează pe seama datoriilor atunci când suma lor este
comensurată în baza statelor de salarii sau a altor documente care să justifice suma respectivă. În
lipsa acestora, sumele reprezentând concedii de odihnă se recunosc pe seama provizioanelor.
Aceste prevederi se aplică şi în cazul bonusurilor acordate personalului.
61
Stabilirea perioadei maxime de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare si fondului
comercial
Cheltuielile de dezvoltare se amortizează pe perioada contractului sau pe durata de
utilizare, după caz. În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare depăşeşte 5 ani,
durata de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare nu poate depăşi 10 ani.
În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizează, de regulă,
în cadrul unei perioade de maximum cinci ani. Totuşi, în cazurile excepţionale în care durata de
utilizare a fondului comercial nu poate fi estimată în mod credibil, entităţile pot să amortizeze
fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste 5 ani, cu condiţia ca această perioadă
să nu depăşească 10 ani.
Clarificari privind tratamentul contabil al costurilor inspecţiilor

În cazul inspecţiilor sau reviziilor generale regulate, efectuate de entitate pentru
depistarea defecţiunilor, la momentul efectuării fiecărei inspecţii generale, costul acesteia poate
fi recunoscut drept cheltuială sau în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca
o înlocuire, dacă sunt respectate criteriile de recunoaştere. În cazul recunoaşterii costului
inspecţiei ca o componentă a activului, valoarea componentei se amortizează pe perioada dintre
două inspecţii planificate.
Prevederile referitoare la posibilitatea recunoaşterii costurilor cu revizii şi inspecţii
drept componente ale imobilizărilor corporale se aplică în cazul imobilizărilor corporale ale
căror costuri de inspecţie şi revizie sunt semnificative, cum ar fi avioane, nave maritime şi
fluviale, echipamente complexe, conform politicilor contabile aprobate.
Costul reviziilor şi inspecţiilor curente, altele decât cele recunoscute, ca o componentă a
imobilizării reprezintă cheltuieli ale perioadei.
Clarificări privind clasificarea datoriilor în curente şi necurente (preluarea

prevederilor IAS 1)
Atunci când o entitate încalcă, la sau înainte de finalul perioadei de raportare, o prevedere
dintr-un acord de împrumut pe termen lung şi această încălcare are drept efect faptul că datoria
devine exigibilă la cerere, datoria este clasificată drept curentă deşi creditorul a fost de acord,
după perioada de raportare şi înainte ca situaţiile financiare să fie autorizate pentru emitere, să nu
ceară plata ca urmare a încălcării acesteia. O entitate clasifică datoria drept curentă deoarece la
finalul perioadei de raportare ea nu are un drept necondiţionat de a-şi amâna decontarea pentru
cel puţin douăsprezece luni după acea dată.
Totuşi, entitatea clasifică datoria ca datorie pe termen lung în cazul în care creditorul a
fost de acord, până la finalul perioadei de raportare, să ofere o perioadă de graţie care să se
încheie la cel puţin douăsprezece luni după perioada de raportare, în cadrul căreia entitatea poate
rectifica abaterea şi în timpul căreia creditorul nu poate cere rambursarea imediată.
Dacă o entitate preconizează şi are capacitatea să refinanţeze sau să reînnoiască o
obligaţie pentru cel puţin douăsprezece luni după perioada de raportare conform unei facilităţi de
împrumut existente, ea clasifică obligaţia ca fiind pe termen lung chiar dacă, în caz contrar, ar fi
trebuit să fie achitată într-o perioadă mai scurtă. În situaţiile în care refinanţarea sau reînnoirea
obligaţiei nu ar fi la îndemâna entităţii (de exemplu atunci când nu există un acord de
refinanţare), entitatea nu ia în calcul potenţialul de refinanţare a obligaţiei şi clasifică obligaţia
drept curentă.
62
În ceea ce priveşte împrumuturile clasificate ca datorii curente, dacă următoarele
evenimente au loc între finalul perioadei de raportare şi data când situaţiile financiare sunt
autorizate pentru emitere, acele evenimente sunt prezentate ca evenimente ce nu conduc la
ajustarea situaţiilor financiare:
a) refinanţarea pe termen lung;
b) rectificarea unei încălcări a unui acord de împrumut pe termen lung; şi
c) acordarea de către creditor a unei perioade de graţie pentru a rectifica o abatere dintr-
un acord de împrumut pe termen lung care se termină la cel puţin douăsprezece luni după
perioada de raportare.
Includerea obligatorie a costurior îndatorării în costul activelor cu ciclu lung de

fabricaţie
Costurile îndatorării atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricaţie sunt incluse în
costurile de producţie ale acestora, în măsura în care sunt legate de perioada de producţie.
Potrivit OMFP 3055/2009 costurile îndatorării atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricaţie
puteau fi incluse în costul activului în funcţie de politica contabilă selectate de entitate. Noua
politică se aplică pentru capitalizarea costurilor îndatorării aferente activelor cu ciclu lung de
fabricaţie a căror dată de începere a capitalizării este ulterioară datei de 1 ianuarie 2015 (pentru
entităţile care nu o utilizau şi anterior).
Tratamentul cheltuielor legate de achiziţia unei afaceri

Onorariile de intermediere, onorariile de consiliere, juridice, contabile, de evaluare şi alte
onorarii profesionale sau de consultanţă, precum şi alte cheltuieli legate de dobândirea unei
afaceri reprezintă cheltuieli în perioadele în care sunt suportate costurile respective.
Sunt introduse precizări privind imobilizările necorporale dobândite în cadrul
achiziţiei unei afaceri.
Ajustarea de valoare pentru fondul comercial afectează direct valoarea contului 2071
Fond comercial
La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, deprecierea cumulată până la
acea dată, în relaţie cu fondul comercial pozitiv, diminuează valoarea acestuia (articol contabil
2907 „Ajustări pentru deprecierea fondului comercial” = 2071 „Fond comercial pozitiv”).
Clarificări privind recunoaşterea imobilizărilor necorporale şi reanalizarea

imobilizarilor necorporale in curs
La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, soldul contului 233
„Imobilizări necorporale în curs de execuţie” se transferă fie asupra contului 1176 „Rezultatul
reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu directivele
europene”, fie în contul 203 „Cheltuieli de dezvoltare”, în funcţie de stadiul realizării proiectului
şi modul de îndeplinire a condiţiilor de recunoaştere a acestuia ca activ. Eventualele ajustări
pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în
curs de execuţie se transferă, de asemenea, asupra rezultatului reportat (articol contabil
2933 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuţie = 1176
„Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene”).
Elementele extraordinare nu mai sunt prezentate distinct în contul de profit şi pierdere
63
Active corporale şi necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale
Cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli efectuate de
entitate în legătură cu explorarea şi evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnică
şi viabilitatea comercială ale extracţiei resurselor minerale să fie demonstrate.
O entitate trebuie să stabilească o politică contabilă specificând ce cheltuieli sunt
recunoscute drept active de explorare şi evaluare şi trebuie să aplice acea politică în mod
consecvent. Cheltuielile legate de valorificarea resurselor minerale nu sunt recunoscute drept
active de explorare şi evaluare. Prevederile referitoare la reevaluarea imobilizărilor corporale se
aplică şi activelor corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale.
Clasificarea şi reclasificarea activelor de explorare şi evaluare

O entitate trebuie să clasifice activele de explorare şi evaluare drept imobilizări corporale
sau necorporale conform naturii activelor dobândite şi trebuie să aplice în mod consecvent
această clasificare. Unele active recunoscute sunt tratate drept imobilizări necorporale (de
exemplu drepturile de forare), în timp ce altele sunt corporale (de exemplu vehiculele şi
instalaţiile de forare). Un activ de explorare şi evaluare nu trebuie să mai fie clasificat ca atare
atunci când fezabilitatea tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţiei unei resurse minerale pot
fi demonstrate. Activele de explorare şi evaluare trebuie evaluate pentru depreciere şi orice
pierdere din depreciere trebuie recunoscută înainte de reclasificare.
Costuri de descopertă recunoscute ca active

O entitate care îşi desfăşoară activitatea în domeniul minier poate continua să îndepărteze
pământul extras şi să suporte costuri de descopertă şi în etapa de producţie a minei (steril). Ca
urmare a operaţiunii de descopertă din etapa de producţie, entitatea poate înregistra două
beneficii din activitatea de descopertă: minereu care poate fi folosit pentru a produce stocuri şi
un acces mai bun la cantităţi suplimentare de material care vor fi exploatate în viitor. Costurile
aferente activităţii de descopertă reprezintă stocuri dacă beneficiul din activitatea de descopertă
este realizat sub forma stocurilor produse.În măsura în care beneficiul îl constituie accesul
îmbunătăţit la minereu, entitatea recunoaşte aceste costuri ca un activ imobilizat dacă se
îndeplinesc toate condiţiile următoare:
a) este probabil ca beneficiul economic viitor (accesul mai bun la filon)
asociat activităţii de descopertă să revină entităţii;
b) entitatea poate identifica componenta filonului la care accesul a cunoscut o
îmbunătăţire; şi
c) costurile aferente activităţii de descopertă asociate acelei componente pot fi evaluate în
mod credibil.
Activul aferent activităţii de descopertă trebuie să fie contabilizat ca element suplimentar
sau ca o îmbunătăţire a unui activ existent. Activul aferent activităţii de descopertă poate
suplimenta sau îmbunătăţi o varietate de active existente, de exemplu proprietatea minieră
(pământul), depozitul mineral în sine, un drept intangibil de a extrage minereul sau un activ
generat în etapa de dezvoltare a minei. Ca urmare, activul aferent activităţii de descopertă va fi
contabilizat ca parte a unui activ existent, şi nu ca un activ de sine stătător. Clasificarea activului
aferent activităţii de descopertă ca imobilizare corporală sau necorporală este identică cu
clasificarea activului existent. Astfel, entitatea trebuie să clasifice activul aferent activităţii de
descopertă ca imobilizare corporală sau necorporală în funcţie de natura activului existent.
Evaluarea iniţială a activului imobilizat aferent activităţii de descopertă
64
Entitatea evaluează iniţial activul imobilizat aferent activităţii de descopertă la cost.
Atunci când costurile activului aferent activităţii de descopertă şi stocurile produse nu
sunt identificabile în mod distinct, entitatea trebuie să aloce costurile de descopertă din etapa de
producţie între stocurile produse şi activul imobilizat aferent activităţii de descopertă, utilizând o
bază de alocare întemeiată pe o evaluare relevantă a producţiei.
Evaluarea ulterioară a activului imobilizat aferent activităţii de descopertă
După recunoaşterea iniţială, activul imobilizat aferent activităţii de descopertă trebuie să
fie contabilizat la costul său ori la valoarea reevaluată minus amortizarea şi pierderile prin
depreciere, la fel ca activul existent din care face parte. Activul imobilizat aferent activităţii de
descopertă se amortizează în mod sistematic pe durata de viaţă utilă preconizată a componentei
identificate a filonului la care se îmbunătăţeşte accesul în urma activităţii de descopertă.
Amortizarea se efectuează prin metoda unităţii de producţie, cu excepţia cazurilor în care altă
metodă este mai adecvată.
Dispoziţii tranzitorii
La aplicarea pentru prima dată a prezentelor reglementări, orice sold al activelor
recunoscut anterior care a rezultat în urma activităţii de descopertă efectuate în etapa de
producţie („predecesorul activului de descopertă”) trebuie să fie reclasificat ca parte a unui activ
existent cu care este asociată activitatea de descopertă, în măsura în care mai rămâne o
componentă identificabilă a filonului cu care se poate asocia predecesorul activului de
descopertă. Aceste solduri se amortizează pe durata de viaţă utilă preconizată
rămasă a componentei identificate a filonului, componentă asociată fiecărui predecesor al
activului de descopertă. În cazul în care nu există o componentă identificabilă a filonului
asociată respectivului predecesor al activului de descopertă, acesta se recunoaşte în
rezultatul reportat (contul 1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene”).
Tratamentul contractelor clienti transferate

Contractele de clienţi transferate între entităţi cu titlu oneros se recunosc, de asemenea, la
"Alte imobilizări necorporale", fiind amortizabile pe durata acestor contracte în condiţiile în care
entitatea controlează beneficiile economice viitoare care rezultă din relaţia cu acei clienţi.
Evidentierea separată a investitiilor imobiliare

O investiţie imobiliară este proprietatea (un teren sau o clădire - sau o parte a unei clădiri
- sau ambele) deţinută (de proprietar sau de locatar în baza unui contract de leasing financiar)
mai degrabă pentru a obţine venituri din chirii sau pentru creşterea valorii capitalului, sau
ambele, decât pentru:
a) a fi utilizată pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri
administrative; sau
b) a fi vândută pe parcursul desfăşurării normale a activităţii.
Ordinul detaliază raţionamentele utilizate pentru a încadra un activ în categoria
investiţiilor imobiliare.
Investiţiile imobiliare se evaluează după regulile aplicabile imobilizărilor corporale.
Ordinul prezintă situaţiile în care se impune transferul în şi din categoria investiţiilor
imobiliare. Transferurile în sau din categoria investiţiilor imobiliare trebuie făcute dacă şi numai
dacă există o modificare a utilizării, evidenţiată de:
65
a) începerea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria investiţiilor
imobiliare în categoria proprietăţilor imobiliare utilizate de posesor;
b) începerea procesului de amenajare în perspectiva vânzării, pentru un transfer din
categoria investiţiilor imobiliare în categoria stocurilor;
c) încheierea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria proprietăţilor
imobiliare utilizate de posesor în categoria investiţiilor imobiliare;
sau
d) începerea unui leasing operaţional cu o altă parte, pentru un transfer din categoria
stocurilor în categoria investiţiilor imobiliare.
O entitate transferă o proprietate imobiliară din categoria investiţiilor imobiliare în
categoria stocurilor dacă şi numai dacă intervine o modificare în utilizare evidenţiată de
demararea lucrărilor de amenajare, în perspectiva vânzării. Pe perioada de amenajare sunt
adăugate costurile, iar la recepţia finală se procedează la transferul de la stocuri la investiţii
imobiliare, în vederea cedării. În cazul în care decide să cedeze o investiţie imobiliară fără
amenajări suplimentare, entitatea continuă să trateze proprietatea imobiliară ca investiţie
imobiliară până în momentul în care aceasta este scoasă din evidenţă.
Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că
aceasta urmează a fi îmbunătăţită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind
modificarea destinaţiei, în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria
imobilizări corporale în cea de stocuri. Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a
imobilizării. Transferul poate fi efectuat dacă şi numai dacă există o modificare a utilizării
imobilizării, evidenţiată de începerea modernizării,în vederea vânzării. Ca urmare, dacă o
entitate decide să cedeze o imobilizare corporală fără a fi modernizată, ea continuă să o trateze ca
imobilizare corporală până la scoaterea sa din evidenţă, şi nu ca element de stoc. Modernizarea
are semnificaţia cheltuielilor ulterioare recunoscute ca o componentă a activului.
Evidentierea distinctă în categoria imobilizărilor corporale a activelor biologice

productive
În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct activele biologice productive
Activele biologice productive sunt orice active, altele decât activele biologice de natura
stocurilor; de exemplu, animalele de lapte, viţa-de-vie, pomii fructiferi şi copacii din care se
obţine lemn de foc, dar care nu sunt tăiaţi. Activele biologice productive nu sunt produse
agricole ci, mai degrabă, sunt active autoregeneratoare. Un activ biologic este un animal viu sau
o plantă vie. O entitate recunoaşte un activ biologic dacă şi numai dacă:
a) entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute;
b) este probabil ca beneficiile economice viitoare asociate activului să revină entităţii; şi
c) valoarea justă sau costul activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil
În activitatea agricolă, controlul poate fi evidenţiat, de exemplu, prin dreptul de
proprietate asupra vitelor sau prin însemnarea sau marcarea vitelor în alt mod în momentul
achiziţiei, naşterii sau înţărcării. Beneficiile viitoare sunt estimate, în mod normal, prin evaluarea
caracteristicilor fizice semnificative. Sunt incluse indrumări privind evaluarea la valoarea justă a
activelor biologice ataşate fizic de terenul pe care se află. Ordinul precizează că activele
biologice productive se evaluează potrivit regulilor generale de evaluare aplicabile imobilizărilor
corporale.
66
Evidenţierea distinctă a activelor biologice de natura stocurilor şi produselor agricole
Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse
agricole sau vândute ca active biologice. Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt
animalele destinate producţiei de carne, animalele deţinute în vederea vânzării, peştii din fermele
piscicole, culturile, cum ar fi cele de porumb şi grâu, şi copacii crescuţi pentru cherestea.
Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale
entităţii, de exemplu, lână, copaci tăiaţi, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc.
Dacă entitatea raportoare prelucrează produsele agricole, rezultă produse finite, de
exemplu, fire, îmbrăcăminte, covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate etc.
Recolta reprezintă separarea produselor agricole de un activ biologic sau încetarea
proceselor vitale ale unui activ biologic.
Tratamentul onorariilor profesionale şi al comisioanelor bancare achitate în vederea

obţinerii de împrumuturi pe termen lung
Onorariile profesionale şi comisioanele bancare achitate în vederea obţinerii de
împrumuturi pe termen lung se recunosc pe seama cheltuielilor înregistrate în avans.
Cheltuielile în avans urmează să se recunoască la cheltuieli curente eşalonat, pe perioada de
rambursare a împrumuturilor respective. Aceste prevederi nu se aplică pentru operaţiunile în
derulare la 1 ianuarie 2015.
Tratamentul datoriilor pentru care suma de rambursat este mai mare decât suma
primită
Atunci când suma de rambursat pentru o datorie este mai mare decât suma primită,
diferenţa se înregistrează într-un cont distinct (169 “Prime privind rambursarea obligaţiunilor şi a
altor datorii”). Aceasta trebuie prezentată în bilanţ, ca o corecţie a datoriei corespunzătoare,
precum şi în notele explicative. Valoarea acestei diferenţe trebuie amortizată printr-o sumă
rezonabilă în fiecare exerciţiu financiar, astfel încât să se amortizeze complet, dar nu mai târziu
de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 “Cheltuieli financiare privind amortizarea
primelor de rambursare a obligaţiunilor şi a altor datorii” = 169 “Prime privind rambursarea
obligaţiunilor şi a altor datorii”).
Tratamentul contabil al stimulentelor acordate la încheierea sau renegocierea unor

contracte-preluarea prevederilor interpretării SIC 15
La negocierea sau renegocierea unui leasing operaţional, locatorul îi poate oferi
locatarului anumite stimulente pentru a încheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt
plata unui avans în numerar către locatar sau rambursarea ori asumarea de către locator a
costurilor locatarului (cum ar fi costuri de reamplasare, modernizări ale activului în regim de
leasing şi costuri aferente unui angajament anterior de contract de leasing al locatarului).
Alternativ, se poate conveni ca, în perioadele iniţiale ale duratei contractului de leasing, locatarul
să plătească o chirie mai mică sau să nu plătească deloc.
Toate stimulentele acordate pentru încheierea unui contract de leasing operaţional nou
sau reînnoit trebuie recunoscute drept parte integrantă din valoarea netă a contraprestaţiei
convenite pentru utilizarea activului în regim de leasing, indiferent de natura stimulentului, de
forma sau de momentul în care se face plata. Locatorul trebuie să recunoască valoarea agregată
a costului stimulentelor drept o diminuare a venitului din leasing pe durata contractului
deleasing, pe o bază liniară, cu excepţia cazului în care o altă bază sistematică este
67
reprezentativă pentru eşalonarea în timp a beneficiului activului în sistem de leasing. Locatarul
trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu
chiria pe toată durata contractului de leasing, pe o bază liniară, cu excepţia cazului în care o
altă bază sistematică este reprezentativă pentru eşalonarea în timp a beneficiului locatarului
rezultat din utilizarea activului în sistem de leasing. Prevederile referitoare la suportarea liniară a
cheltuielilor pe durata contractului se aplică şi în cazul stimulentelor acordate cu ocazia
încheierii de contracte de închiriere sau alte contracte care presupun acordarea de stimulente
pentru atragerea chiriaşilor. Aceste prevederi nu se aplică pentru contractele în derulare la 1
ianuarie 2015.
Sunt introduse clarificări privind situaţiile în care trebuie ajustată cifra de afaceri dacă, în
baza unor prevederi legale exprese, în conturile de venituri au fost cuprinse sume reprezentând
diverse impozite şi taxe reflectate concomitent în conturi de cheltuieli.
Pentru consolidarea entităţilor controlate în comun Ordinul prevede utilizarea metodei

punerii în echivalenţă (nu se mai utilizează metoda integrării proporţionale). Sunt incluse
dispoziţii tranzitorii pentru trecerea de la metoda consolidării proporţionale la metoda punerii în
echivalenţă.
Soldurile conturilor din balanţa de verificare la 31.12.2014 trebuie să fie transpuse în
conturile prevăzute în noul Plan de conturi general. În cazul entităţilor care au optat pentru un
exerciţiu financiar diferit de anul calendaristic, această transpunere se efectuează plecând de la
soldurile din balanţa de verificare pe baza căreia se întocmesc primele situaţii financiare anuale
încheiate la o dată ulterioară datei de 1 ianuarie 2015. Aceasta transpunere nu ridică dificultăţi
dacă sumele sunt reflectate deja în conturi sintetice sau analitice separate. Însă, uneori este
necesară identificarea unor categorii noi de active, care nu erau urmărite analitic anterior. În
planul de conturi au fost introduse o serie de conturi noi pentru a reflecta cerinţele de evidenţă şi
tratamentele contabile introduse de Ordin.

Răspunsuri TV 4.1.
1. În conformitate cu reglementările contabile în vigoare în România (OMFP nr.
1802/2014) şi cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, situaţiile financiare anuale
au ca şi obiectiv furnizarea de informaţii cu privire la poziţia financiară, performanţa şi fluxurile
de trezorerie a unei entităţi, necesare pentru o gamă largă de utilizatori în vederea luării
deciziilor economice. Cu alte cuvinte, prin intermediul acestor situaţii financiare se pot prezenta
rezultatele gestiunii resurselor încredinţate conducerii unităţilor economice.
2. Performanţa este văzută din dublă perspectivă:
a. Contabilitatea de angajamente – ilustrează efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente
asupra resurselor şi pretenţiilor entităţii în perioada în care se produc, chiar daca încasările şi
plăţile aferente se efectuează în altă perioadă.
b. Contabilitatea de casă (de trezorerie) – oferă informaţii cu privire la fluxurile de
trezorerie ale entităţii, ajutând utilizatorii în evaluarea capacităţii acesteia de a genera viitoare
intrări nete de numerar.
Răspunsuri TV 4.2.
1. Utilizatorii informaţiei conţinute în situaţiile financiare anuale sunt:
68
a. Investitorii existenţi şi potenţiali - sunt cei care cumpără, vând sau păstrează
instrumentele de capital propriu.
b. Împrumutătorii şi alţi creditori - sunt cei care oferă împrumuturi sau alte forme de
creditare sau încheie contracte în acest sens.
Răspunsuri TV 4.3.
1. Relevanţa - capacitatea informaţiilor de a genera diferenţe în deciziile luate de către
utilizatori. Aceste diferenţe pot fi generate dacă informaţiile au valoare predictivă şi/sau valoare
de confirmare.
Valoarea predictivă presupune că informaţiile financiare sunt utilizate ca input în
procesele aplicate de utilizatori pentru previzionarea rezultatelor viitoare. Valoarea de
confirmare constă în oferirea unui feedback pozitiv sau negativ cu privire la evaluările
anterioare.
Exemplu: dacă rezultatul net şi componentele sale confirmă aşteptările investitorului
despre capacitatea entităţii de a genera fluxuri de numerar, atunci informaţia are valoare de
confirmare, deci este relevantă. Dacă această informaţie este utilă şi în simularea fluxurilor
viitoare de numerar, atunci are şi valoare predictivă.
În ceea ce priveşte pragul de semnificaţie, informaţiile sunt semnificative dacă prin
omiterea sau prezentarea lor eronată sunt influenţate deciziile luate de către de utilizatori pe
baza acestora.
2. Comparabilitatea - priveşte atât compararea informaţiilor similare între entităţi cât şi
informaţiile aceleiaşi entităţi din diferite perioade. Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile
financiare ale unei entităţi în timp, pentru a identifica tendinţele în poziţia financiară şi
performanţele sale. Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile financiare ale diverselor
entităţi, pentru a le evalua poziţia financiară şi performanţa. Astfel, măsurarea şi prezentarea
efectului financiar al aceloraşi tranzacţii şi evenimente trebuie efectuate într-o manieră
consecventă în cadrul unei entităţi (aplicarea principiului permanenţei metodelor) şi de-a
lungul timpului pentru acea entitate şi într-o manieră consecventă pentru diferite entităţi.
O consecinţă importantă a calităţii informaţiei de a fi comparabilă este ca utilizatorii să
fie informaţi despre politicile contabile utilizate în elaborarea situaţiilor financiare şi despre orice
modificare a acestor politici, precum şi despre efectele unor astfel de modificări. Utilizatorii
trebuie să fie în măsură să identifice diferenţele între politicile contabile pentru tranzacţii şi alte
evenimente asemănătoare utilizate de aceeaşi entitate de la o perioadă la alta, cât şi de diferite
entităţi. Conformitatea cu OMFP nr. 1802/2014, inclusiv prezentarea politicilor contabile
utilizate de entitate, ajută la obţinerea comparabilităţii. Nevoia de comparabilitate nu trebuie
confundată cu simpla uniformitate şi nu trebuie să devină un impediment în introducerea de
politici contabile îmbunătăţite. Nu este indicat pentru o entitate să continue să evidenţieze în
contabilitate, în aceeaşi manieră, o tranzacţie sau un alt eveniment dacă politica adoptată nu
menţine caracteristicile calitative de relevanţă şi credibilitate. Nu este indicat pentru o entitate să-
şi lase politicile contabile nemodificate atunci când există alternative mai relevante şi mai
credibile. Este, de asemenea, important ca situaţiile financiare să prezinte informaţii
corespunzătoare pentru perioadele precedente.
Răspunsuri TV 4.4.
1. Veniturile - constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
exerciţiului contabil sub forma de intrări sau creşteri ale activelor sau descreşteri ale datoriilor,
69
care se concretizează în creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuţii
ale acţionarilor.
Definiţia unui venit include atât veniturile, cât şi câştigurile. Termenul de venituri face
referire la acele venituri apărute în entitate în cursul desfăşurării activităţii sale curente.
Câştigurile, reprezentând creşteri ale beneficiilor economice, nu diferă ca natură de venituri, dar
nu apar întotdeauna ca rezultat al activităţii curente a entităţii. Ele sunt prezentate, de obicei, la
valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente.
2. Obligaţia actuală a entităţii reprezintă caracteristica esenţială a unei datorii, iar
decontarea acesteia presupune renunţarea entităţii la anumite resurse. Acest lucru se poate face
sub forma:
- plăţii în numerar,
- transferului altor active,
- prestării de servicii,
- înlocuirii obligaţiei cu altă obligaţie,
- conversiei obligaţiei în capitalul propriu, sau
- sub forma renunţării de către creditor la drepturile sale.
Răspunsuri TV 4.5.
1. Criteriile de recunoaştere a unui element în situaţiile financiare anuale sunt:
a. Probabilitatea realizării unor beneficii economice viitoare - se referă la gradul de
incertitudine ce caracterizează mediul în care o entitate îşi desfăşoară activitatea, evaluarea
acestuia legat de beneficiile economice viitoare făcându-se pe baza probelor disponibile la
întocmirea situaţiilor financiare.
b. Fiabilitatea evaluării - un element este recunoscut atunci când acesta are un cost sau o
valoare care poate fi evaluată fiabil.
2. Criteriile de recunoaştere a veniturilor din vânzarea mărfurilor sunt:
a. cumpărătorului i-au fost transferate riscurile şi beneficiile semnificative ce decurg
din dreptul de proprietate;
b. entitatea nu mai gestionează bunurile vândute şi nici nu mai deţine control efectiv
asupra lor;
c. valoarea veniturilor poate fi evaluată în mod rezonabil;
d. probabilitatea ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate către
entitate;
e. costurile tranzacţiei pot fi evaluate în mod fiabil.
Bibliografie
1. ***, OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile
financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul
Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014
2. ***, IFRS 2013, Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2013, Partea A (Cadrul general
conceptual şi dispoziţii), Editura CECCAR, Bucureşti, 2013
70
PRINCIPIILE CONTABILE – VECTORI AI NORMALIZĂRII

- explice conceptul de principiu al contabilităţii
- cunoască modalităţile de aplicare a principiilor în contabilitate
- descrie modalităţile de aplicare a principiilor contabile prin exemple
Timp de studiu: 4 h
71
Principiile recunoscute de reglementările româneşti în vigoare (OMFP nr. 1802/2014)
sunt:
5.1. Principiul continuităţii activităţii
Dacă o întreprindere îşi continuă în mod normal funcţionarea fără a intra în stare de
lichidare sau fără a-şi reduce sensibil activitatea, într-un viitor previzibil, atunci ea respectă
regula de continuitate.
Efectele neaplicării principiului se manifestă în situaţia în care elementele din
contabilitate nu mai sunt privite dintr-o perspectivă continuă a activităţii. Una din caracteristicile
principiului justifică metodele de evaluare folosite de entitate în diverse momente ale
funcţionării sale.
În cazul :
 funcţionării normale a unei entităţi :
-mijloacele fixe sunt reflectate în bilanţul contabil valoarea de bilanţ
 lichidării entităţii:
-mijloacele fixe sunt reflectate în bilanţ valoarea de piaţă (de lichidare)
Exemple: Amortizarea unui utilaj; înregistrarea cheltuielilor şi a veniturilor în avans.
Evenimente care periclitează continuitatea:
- Datoria netă sau situaţia datoriei nete curente;
- Apropierea scadenţei împrumuturilor cu termen fix fără perspective realiste de
reînnoire;
- Semne de retragere a sprijinului financiar de către debitori şi alţi creditori;
- Indicatori financiari cheie nefavorabili;
- Restanţe sau întreruperi în plata dividendelor;
- Incapacitatea de a plăti creditorii la data scadenţei;
- Schimbarea tranzacţiilor pe credit în tranzacţii cu plata la livrare cu furnizorii;
- Incapacitatea de a obţine finanţare pentru dezvoltarea de noi produse esenţiale;
- Pierderea unei pieţe principale, a franşizei, a licenţei sau a unui furnizor principal;
- Dificultăţi cu forţa de muncă sau deficienţe importante în aprovizionare;
- Schimbări legislative sau de politică guvernamentală aşteptate să aibă un impact negativ
asupra entităţii.
5.2. Principiul permanenţei metodelor

Principiul permanenţei metodelor se referă la păstrarea continuităţii regulilor,
clasificărilor, procedeelor şi metodelor contabile de la un exerciţiu la altul, privind evaluarea,
contabilizarea şi analiza activelor, datoriilor şi rezultatelor. Deoarece metode şi procedee
contabile diferite conduc la rezultate diferite, este necesar să se asigure integritatea informaţiilor
privind activele şi datoriile entităţii, precum şi o comparabilitate în timp a informaţiilor contabile
prezentate.
Aşadar, aplicarea acestui principiu permite şi asigură informaţiei contabile o
caracteristică calitativă importantă, aceea de comparabilitate.
Modificările ce pot apărea trebuie să se încadreze într-un anumit tipar, astfel :
 Conducerea entităţii hotărăşte acest lucru, dar numai în cazul în care noile
metode vor oferi informaţii mai inteligibile, mai credibile şi mai relevante. Această
72
modificare se consemnează şi se justifică în Nota explicativă 6 „Principii, politici şi
metode contabile”.
 Sistemul legislativ prevede modificări în cadrul practicilor contabile şi
astfel sunt necesare noi metode sau tehnici ce trebuie adoptate. Această situaţie nu
necesită justificări speciale în notele explicative, ci doar este necesară menţionarea
modificărilor survenite în conformitate cu standardele.
Exemplu: SC X achiziţionează în anul 2011 un utilaj, cu o durată de funcţionare de 10
ani, valoare contabilă 10000 lei. Conducerea unităţii decide ca metoda de amortizare folosită să
fie cea liniară. În anul 2013, managerul hotărăşte să schimbe metoda de amortizarea în
favoarea celei degresive, deoarece reflectă mai bine ritmul de utilizare al utilajului.
În nota explicativă 6 „ Principii, politici şi metode contabile”, pe lângă justificare este
necesară şi prezentarea efectului retrospectiv astfel :
2011 2012 2013
Amortizare liniară 1000 lei 1000 lei 1000 lei
Amortizare degresivă 2000 lei 1600 lei 1280 lei
Apariţia unor cheltuieli în contabilitate determină modificări ale impozitului pe profit

datorat de entitate:
Scutire plata impozit prin 2011 2012 2013
deducerea amortizării fiscale
Amortizare liniară 160 lei 160 lei 160 lei
Amortizare degresivă 320 lei 250 lei 204,8 lei
5.3. Principiul prudenţei

Cel de-al treilea principiu fundamental presupune ca „la întocmirea situaţiilor financiare
anuale, evaluarea elementelor trebuie făcută pe o bază prudentă”, în sensul neînregistrării
creşterilor posibile de valoare ale elementelor de activ şi a înregistrării creşterii posibile de
valoare a elementelor de pasiv. Astfel se obţine o imagine fidelă şi prudentă asupra activităţii
entităţii, fără ca în situaţiile financiare să existe elemente de activ supraevaluate şi elemente de
pasiv subevaluate.
Din punct de vedere operaţional, principiul prudenţei este legat în special, de evaluarea
elementelor de active şi datorii.
Evaluarea la data intrării în entitate şi evaluarea la data inventarului creează premisele
aplicării prudenţei, iar evaluarea la data închiderii conturilor (evaluarea bilanţieră) realizează
efectiv aplicarea acestuia.
Pot apărea următoarele situaţii:
- pentru elementele de natura activelor:
- plusurile valorice la inventar nu se înregistrează în nici o contabilitate;
- minusurile constatate la inventar, dintre valoarea de inventar şi valoarea
contabilă se înregistrează în contabilitate pe seama amortizărilor în cazul
deprecierilor ireversibile sau pe seama ajustărilor în cazul deprecierilor
reversibile.
- pentru elementele de natura datoriilor:
73
- diferenţele în minus constatate în momentul inventarierii, ca diferenţa dintre
valoare de inventar şi valoarea înregistrată în contabilitate, nu se înregistrează în
contabilitate;
- diferenţele în plus se înregistrează ca o creştere a datoriilor respective.
De asemenea în contul de profit şi pierdere va apărea doar profitul realizat până la data
bilanţului pentru a nu crea un profit denaturat.
Se vor înregistra toate creşterile datoriilor, fie ele reale sau eventuale.
a) Trebuie să se ţină cont de toate datoriile certe apărute în cursul exerciţiului financiar
curent sau al unui exerciţiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data
bilanţului şi data întocmirii acestuia;
b) Trebuie să se ţină cont de toate datoriile (riscurile) previzibile şi pierderile potenţiale
apărute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu precedent.
Exemplu a) Entitatea X a fost acţionată în justiţie de către un furnizor, solicitându-ni-se

suma de 100.000 lei. Probabilitatea de a pierde procesul este de 80%, iar suma care trebuie
plătită este de 150.000 lei, deoarece ea include şi onorarii avocaţi, experţi, notari, taxe judiciare
şi fiscale, penalităţi, etc., după caz.
6812 = 1511 150.000
Exemplu b) Entitatea X constată la 31 decembrie, ca urmare a inventarului, o creanţă

cu scadenţa depăşită cu 150 zile, în valoare de 59.500 lei (inclusiv TVA 19%). Probabilitatea de
încasare este 60%. Ce valoare va avea în bilanţ?
4118 = 4111 59.500
6814 = 491 23.800 (40% x 59.500)
În bilanţ creanţa este prezentată la valoarea sa probabilă de încasat (S4118 – S491 =
35.700 lei).
Exemplu c) La sfârşitul exerciţiului, B face inventarul stocurilor pe care le deţine şi

constată: Sfd 301 = 325.000, Sfd 3021 = 5.000 lei, Sfd 3024 = 1.200 lei, Sfd 303 = 4.000 lei, Sfc
3921 = 250 lei (existent scriptic) şi Vinv 301 = 324.000 lei, Vinv 3021 = 4800 lei, Vinv 3024 =
1.300 lei, Vinv 303 = 4.400 lei. La ce valoare sunt înregistrate stocurile lui B în bilanţ?
6814 = 391 1.000
3921 = 7814 50
În bilanţ, stocurile sunt prezentate la valoarea de 334.000 lei.
5.4. Principiul contabilităţii de angajamente

Acest principiu surprinde o independenţă a veniturilor realizate într-un exerciţiu finaciar
faţă de un altul, precum şi o independenţă a cheltuielilor înregistrare în exerciţiul menţionat. Nu
se recunosc venituri sau cheltuieli în momentul încasării sau plăţii, ci în momentul în care
acestea au fost realizate, respective angajate. Astfel, se respectă anumite reguli pentru eşalonarea
şi recunoaşterea în timp a veniturilor şi a cheltuielilor.
Contabilitatea de angajamente presupune înregistrarea operaţiunilor şi tranzacţiilor în
momentul apariţiei lor şi nu la momentul intrării şi ieşirii de numerar sau echivalent de numerar
aferent acestora. Contabilitatea de trezorerie presupune, în schimb înregistrarea operaţiunilor şi
74
tranzacţiilor abia atunci când numerarul sau echivalentul de numerar aferent, a fost plătit sau
încasat.
Se folosesc conturile de facturi de întocmit şi de facturi nesosite pentru o reflectare
fidelă a realităţii unei entităţi.
Exemplu: Se poate întâmpla ca o entitate să nu primească factura de la furnizor până la
finele exerciţiului financiar, dar să fi vândut deja mărfurile achiziţionate de la respectivul
furnizor (librării – facturare luna următoare).
- primire bunuri spre a fi vândute:
8033D = 150.000
(preţ de vânzare)
- vânzarea bunurilor:
4111 = % 202.300
707 170.000
4427 32.300
- înregistrarea intrării bunurilor (corelarea cu venitul):

607 = 408 150.000
- primirea ulterioară a facturii:

607 = 408 (150.000)
% = 401 178.500
607 150.000
4426 28.500
5121 = 4111 202.300
401 = 5121 178.500
În acest caz neavând un document justificativ, entitatea respectivă nu poate să

înregistreze o cheltuială, care în mod normal ar trebui să vină în contrapartidă cu venitul din
vânzarea mărfurilor, şi astfel rezultatul va apărea denaturat. Înregistrând în baza documentelor de
însoţire a mărfii, în contul 408 ”Furnizori-facturi nesosite”, datoria faţă de furnizori, se poate
face recepţia mărfurilor şi apoi trecerea pe cheltuieli la momentul vânzării lor.
5.5. Principiul intangibilităţii
Conform reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, bilanţul de
deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere al
exerciţiului financiar precedent.
De aici deducem că un bilanţ contabil, odată făcut public, nu se mai poate modifica,
indiferent de evenimentele apărute după momentul publicării.
Tot din norma contabilă aflăm că în cazul în care întreprinderea
- decide să modifice politicile contabile sau
- descoperă erori aferente unui exerciţiu financiar precedent, pe care trebuie să le
corecteze, ea nu va modifica bilanţul perioadei anterioare celei de raportare.
Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr. 1802/2014 permit efectuarea
modificărilor de politici contabile numai la începutul unui exerciţiu financiar, nu şi pe
parcursul acestuia. De asemenea, politicile contabile modificate, se aplică începând cu exerciţiul
financiar următor celui în care a fost luată decizia de modificare.
75
Aşadar, efectele modificării politicilor contabile nu se recunosc în contabilitate pentru
perioadele anterioare, ceea ce înseamnă că nu se utilizează contul 117 “Rezultat reportat” şi nu se
modifică bilanţul unui exerciţiu financiar precedent.
În privinţa erorilor aferente exerciţiilor precedente, norma contabilă prevede că pentru
corectarea lor nu este permisă ajustarea informaţiilor comparative prezentate în situaţiile
financiare. Informaţiile comparative referitoare la poziţia financiară şi la performanţa financiară,
respectiv la modificarea poziţiei financiare sunt prezentate în notele explicative.
De exemplu, să presupunem că în martie 2014, SC Alfa SRL publică situaţiile financiare
pentru 2013. În iulie 2014, se descoperă că un angajat a făcut o greşeală în noiembrie 2013. El a
înregistrat modernizarea unei clădiri (efectuată de către o firmă autorizată) la cheltuielile
perioadei, când, de fapt, ar fi trebuit să adauge sumele respective la valoarea de înregistrare a
clădirii.
- noiembrie 2013
% = 401 18.600
611 15.000
4426 3.600
- iulie 2014
1174 = 401 (15.000)
212 = 401 15.000
1174 = 2812* 600
*presupunem o durată de viaţă rămasă pentru clădire de 50 luni.
5.6. Principiul evaluării separate a elementelor de active şi datorii

În vederea stabilirii valorii totale corespunzătoare unei poziţii din bilanţ, se determină
separat valoarea aferentă fiecărui element individual de activ şi datorii.
Altfel spus, evaluarea elementelor care se adună pentru a fi prezentate în fiecare post
bilanţier trebuie stabilită separat, ţinându-se cont de eventualele deprecieri sau creşteri de valoare
(potrivit cerinţelor principiului prudenţei)
Elementele de activ sau de datorii se evaluază individual pentru a evita comensarea între
diferenţele favorabile de valoare, constatate pentru unele din ele, cu diferenţele nefavorabile
aferente altora.
Exemplu a) Presupunem că dispunem de două elemente de stoc aparţinând aceleiaşi
categorii, achiziţionate la date diferite, care sunt însă apreciate/depreciate diferit la momentul
inventariului.
Stoc Valoare contabilă VRN Min (Vctb; VRN)
A 1.000 1.200 1.000
B 800 700 700
Total 1.800 1.900 1.700
În valoare totală, stocurile par apreciate, însă luate individual, se constată o depreciere a
stocului B cu 100 lei.
Exemplu b) Inventarierea creanţelor-clienţi şi influenţa diferită asupra cheltuielilor

deductibile/nedeductibile.
O entitate înregistrează trei creanţe în următoarele condiţii:
76
- creanţa A, valoare 1.190 lei, scadenţa depăşită cu 150 zile, probabilitate de încasare
80%;
- creanţa B, valoare 2.380 lei, scadenţa depăşită cu 300 zile, risc de neîncasare 50%;
- creanţa C, valoare 9.520 lei, scadenţa depăşită cu 200 zile, client declarat falimentar
prin hotătâre judecătorească definitivă şi irevocabilă.
Creanţa Valoare contabilă Risc Ajustare Din care

deductibilă:
A 1.190 20% 238 -
B 2.380 50% 1.190 714
C 9.520 100% 9.520 9.520
Total 13.090 - 10.948 10.234
- declarare clienţi incerţi

4118.A = 4111.A 1.190
4118.B = 4111.B 2.380
4118.C = 4111.C 9.520
- înregistrare ajustări pentru depreciere

6814.ned = 491 714
6814.ded = 491 10.234
5.7. Principiul necompensării

Necompensarea presupune interdicţia compensărilor între avere şi datorii, între drepturi şi
angajamente.
Toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe bază de
documente justificative. Eventualele compensări între creanţe şi datorii faţă de aceeaşi entitate
efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai după contabilizarea
veniturilor şi cheltuielilor corespunzătoare.
Excepţie!!! În cazul schimbului de active, în contabilitate se evidenţiază distinct
operaţiunea de vânzare/scoatere din evidenţă şi cea de cumpărare/intrare în evidenţă, pe baza
documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente
operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar şi în cazul prestărilor reciproce de servicii.
Exemplu. La 31.12.N, societatea A deţine o creanţă de 100.000 lei asupra clientului B,
pentru vânzările de mărfuri realizate în favoarea acestuia, pe parcursul lunii decembrie N. De
asemenea, A are o datorie de 10.000 lei faţă de B, pentru avansurile primite de la acest client pe
29 decembrie N, în contul unui nou contract.
În conformitate cu principiul necompensării, în bilanţul publicat pentru 31.12.N,
societatea A nu poate compensa creanţa şi datoria faţă de B. Ea va prezenta distinct creanţa-
clienţi de 100.000 lei, în categoria activelor curente şi datoria de 10.000 lei pentru avansurile
primite, în categoria datoriilor curente (în postul Clienţi-creditori).
În concluzie, principiul necompensării permite să se prezinte în situaţiile financiare
integritatea relaţiilor cu terţii şi să se menţină, în timpul exerciţiului, relaţii între fluxurile fizice
şi fluxurile financiare.
77
5.8. Contabilizarea şi prezentarea elementelor din bilanţ şi din contul de profit şi
pierdere ţinând seama de fondul economic al tranzacţiei sau al angajamentului în cauză
Conform OMFP nr. 1802/2014, se pot considera exemple de situaţii în care se aplică
acest principiul următoarele:
 încadrarea operaţiunilor de leasing în leasing financiar sau operaţional;
 încadrarea operaţiunilor la vânzare în nume propriu sau comision, respectiv consignaţie;
 recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor în contul de profit şi pierdere sau ca venituri în
avans, respectiv cheltuieli în avans;
 încadrarea participaţiilor ca deţinute pe termen lung sau pe termen scurt;
 recunoaşterea participaţiilor deţinute ca fiind de natura acţiunilor deţinute la entităţi
afiliate, a intereselor de participare sau sub forma altor imobilizări financiare;
 încadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.
Exemplu: Furnizorul livrează societăţii Alfa SA mărfuri în valoare de 100.000 lei, fără
TVA. Livrarea nu este conformă contractului, astfel că SC Alfa solicită şi obţine o reducere de
10%. La plată SC Alfa obţine şi o reducere financiară de 2%, pentru plata înainte de scadenţă.
Pentru volumul tranzacţiilor din 2017, SC Alfa primeşte de la furnizor o reducere globală de
3.000 lei, facturată la 05.01.2018 (contabilitatea de angajamente).
Furnizor
- livrare
4111 = % 119.000
707 100.000
4427 19.000
- descărcare de gestiune
607 = 371 Cost
- acceptare rabat
4111 = % (119.000)
707 (100.000)
4427 (19.000)
4111 = % 107.100
707 90.000
4427 17.100
- decontare
5121 = 4111 104.958 (98%)
- facturare reducere financiară

% = 4111 2.142
667 1.800
4427 342
4427 = 4427 (342)
- înregistrare risturn (31.12 – contabilitatea de angajamente, excludem TVA 19%)

4111 = 709 (2.521)
- înregistrare factură risturn (05.01.2018)
78
4111 = 709 2.521
4111 = % (3.000)
709 (2.521)
4427 (479)
Client
- primire mărfuri
% = 401 107.100
371 90.000
4426 17.100
- decontare
401 = 5121 104.958
- facturare reducere financiară

401 = % 2.142
767 1.800
4426 342
4426 = 4426 (342)
- înregistrare risturn (31.12 – contabilitatea de angajamente)

609 = 401 (2.521)
- înregistrare factură risturn (05.01.2018)

609 = 401 2.521
% = 401 (3.000)
609 (2.521)
4426 (479)
Exemplu: SC Alfa SA vinde unei societăţi de leasing un utilaj pe care îl redobândeşte

prin leasing financiar în următoarele condiţii:
- Valoare de intrare 300.000 lei
- Amortizare cumulată până la data contractului 75.000 lei
- Valoare negociată în contract 420.000 lei
- 48 rate lunare * 8.950 lei
- Durata de utilizare rămasă este de 66 luni.
Este necesară atât evidenţa fiscală, cât şi cea contabilă.
Evidenţa contabilă
- facturarea
461 = % 499.800
167 420.000
4427 79.800
5121 = 461 499.800
- rata
% = 401 10.650,50
167 8.950
4426 1.700,50
79
401 = 5121 10.650,50
- amortizarea contabilă (nedeductibilă)

6811.ned = 2813 3.409,09
Evidenţa fiscală
Facturarea
- venit: 420.000
- TVA colectată: 79.800
Total: 499.800
- descărcare de gestiune – cheltuială: 225.000
Rezultat impozabil: 420.000 – 225.000 = 195.000 lei
Amortizarea fiscală (deductibilă): 420.000/66 luni = 6.363,63 lei
5.9. Principiul evaluării la cost de achiziţie sau la cost de producţie

Elementele din contabilitate trebuie evaluate la cost de achiziţie sau cost de producţie
după caz. Evaluarea alternativă are în vedere reevaluarea imobilizărilor corporale (valoarea
reevaluată fiind o valoare de înlocuire) sau evaluarea la valoarea justă a instrumentelor
financiare.
5.10. Principiul pragului de semnificaţie
Societăţile sunt libere să îşi seteze un prag de semnificaţie, cu condiţia ca informaţiile din
situaţiile financiare să continue să fie credibile şi inteligibile, în sensul în care:
- un prag de semnificaţie prea înalt duce la o grupare excesivă a elementelor sau la o
prezentare foarte succintă în situaţiile financiare, de unde rezultă raportări dificil de
înţeles;
- dar, pe de altă parte şi setarea unui prag de semnificaţie foarte jos duce la o
supraîncărcare a raportărilor, la o abundenţă de informaţii inutile, care vor deruta
utilizatorul. Poate fi ales un prag de semnificaţie care să ducă spre una din aceste două
extreme, dacă se justifică în notele explicative prin îmbunătăţirea clarităţii şi calităţii
informaţiei contabile.
În altă ordine de idei, pragul de semnificaţie se poate recunoaşte şi în relevanţa
informaţiei. Astfel, o informaţie este semnificativă dacă omisiunea sau declararea sa eronată,
poate influenţa deciziile utilizatorii acestei informaţii.
Exemplu a) Se menţionează în notele explicative acei clienţi pentru care tranzacţiile
depăşesc 2% din CAN.
Exemplu b) Corectarea erorilor semnificative (1174) şi a celor considerate
nesemnificative, în concordanţă cu pragul de semnificaţie. Influenţa asupra performanţei se
manifestă în mod diferit.
Pentru a face o paralelă cu reglementările internaţionale, prezentăm principiile, aşa cum
se regăsesc ele în cadrul general conceptual pentru raportarea financiară şi în referenţialul
internaţional (IAS/IFRS):
OMFP nr. 1802/2014 Cadrul General Conceptual/IFRS
80
Principiul continuităţii activităţii Going-concern concept (continuitatea activităţii)
Principiul prudenţei Conservatism (apare în IFRS pt. IMM)
Principiul permanenţei metodelor Permanence of method principle

Consistency concept
Principiul pragului de semnificaţie Materiality (pragul de semnificaţie, ca şi

caracteristică a relevanţei)
Contabilizarea şi prezentarea elementelor din Substance over form ( apare în IFRS pt. IMM)
bilanţ şi din contul de profit şi pierdere ţinând
seama de fondul economic al tranzacţiei sau al
angajamentului în cauză
Principiul intangibilităţii Opening balance sheet concept
Principiul contabilităţii de angajamente Accrual concept
Principiul evaluării separate a elementelor de The separate valuation principle

active şi datorii
Principul necompensării The separate valuation principle
Principiul evaluării la cost de achiziţie sau la cost Cost principle

de producţie
Teme de verificare
1. Care sunt prevederile principiului prudenţei privind inventarierea activelor?
2. Definiţi contabilitatea de angajamente.
3. Ce prevede intangibilitatea bilanţului referitor la modificările de politică contabilă?
4. Care sunt evenimentele care pot periclita continuitatea activităţii unei entităţi?

1. Prevederile principiului prudenţei cu privire la active includ:
- plusurile la inventar valorice nu se înregistrează în nicio contabilitate;
- minusurile constatate la inventar, dintre valoarea de inventar şi valoarea
contabilă se înregistrează în contabilitate pe seama amortizărilor în cazul
deprecierilor ireversibile sau pe seama ajustărilor în cazul deprecierilor
reversibile.
2. Contabilitatea de angajamente presupune înregistrarea operaţiunilor şi tranzacţiilor în
momentul apariţiei lor şi nu la momentul intrării şi ieşirii de numerar sau echivalent de numerar
aferent acestora. Contabilitatea de trezorerie presupune, în schimb înregistrarea operaţiunilor şi
tranzacţiilor abia atunci când numerarul sau echivalentul de numerar aferent, a fost plătit sau
încasat.
3. Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr. 1802/2014 permit efectuarea
modificărilor de politici contabile numai la începutul unui exerciţiu financiar, nu şi pe parcursul
acestuia. De asemenea, politicile contabile modificate, se aplică începând cu exerciţiul financiar
următor celui în care a fost luată decizia de modificare.
81
Aşadar, efectele modificării politicilor contabile nu se recunosc în contabilitate pentru
perioadele anterioare, ceea ce înseamnă că nu se utilizează contul 117 “Rezultat reportat” şi nu se
modifică bilanţul unui exerciţiu financiar precedent.
4. Evenimente care periclitează continuitatea:
- Datoria netă sau situaţia datoriei nete curente;
- Apropierea scadenţei împrumuturilor cu termen fix fără perspective realiste de
reînnoire;
- Semne de retragere a sprijinului financiar de către debitori şi alţi creditori;
- Indicatori financiari cheie nefavorabili;
- Restanţe sau întreruperi în plata dividendelor;
- Incapacitatea de a plăti creditorii la data scadenţei;
- Schimbarea tranzacţiilor pe credit în tranzacţii cu plata la livrare cu furnizorii;
- Incapacitatea de a obţine finanţare pentru dezvoltarea de noi produse esenţiale;
- Pierderea unei pieţe principale, a franşizei, a licenţei sau a unui furnizor principal;
- Dificultăţi cu forţa de muncă sau deficienţe importante în aprovizionare;
- Schimbări legislative sau de politică guvernamentală aşteptate să aibă un impact negativ
asupra entităţii.
Bibliografie
1. OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile
financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în
Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014
2. ***, Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, Norme oficiale emise la 1
ianuarie 2013, Partea A Cadrul general conceptual şi dispoziţii, Editura CECCAR,
Bucureşti, 2013
3. ***, Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, Norme oficiale emise la 1
ianuarie 2013, Partea B Standarde, Editura CECCAR, Bucureşti, 2013
82
NOŢIUNI PRIVIND ÎNTOCMIREA ŞI PREZENTAREA SITUAŢIILOR
FINANCIARE ANUALE CONFORM OMFP NR. 1802/2014

- prezinte componentele situaţiilor financiare anuale
- cunoască modalitatea de întocmire a unui bilanţ contabil
- cuboască modul de întocmire a contului de profit şi pierdere şi de determinare a rezultatului
exerciţiului
- descrie celelalte componente ale setului complet de situaţii financiare anuale (Situaţia
modificării capitalurilor proprii şi Situaţia fluxurilor de trezorerie)
- prezinte particularităţile notelor explicative
Timp de studiu: 4 h
83
6.1. Structura situaţiilor financiare anuale
Structura situaţiilor financiare are la bază obiectivul acestora şi anume oferirea unei
imagini fidele a poziţiei financiare, performanţei şi modificărilor poziţiei financiare.
Informaţiile despre poziţia financiară se referă la:
 Resursele economice în proprietatea întreprinder

Limbă

Curs Id Licenta Cig 2 Nci 2017-20181

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Curs Id Licenta Cig 2 Nci 2017-20181

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CUPRINS

UNITATEA DE STUDIU 1 ................................................................................................................................. 5

Obiectivele unităţii de studiu 1

1.2. Scopul normalizării şi sisteme de normalizare

Normalizarea contabilităţii reprezintă premisă şi consecinţă a nevoii de universal în

1.3. Armonizarea contabilă internaţională şi sistemele de contabilitate

1.4. Convergenţă şi conformitate în aplicarea reglementărilor contabile

Obiectivele unităţii de studiu 2

Sfârşitul exerciţiului CA (euro) Total A (euro) Număr mediu de

2.2. IAS/IFRS în contabilitatea românească

Obiectivele unităţii de studiu 3

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2005

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2005

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2008

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – modificată în 2011

3.2. Capitolul II – Organizarea contabilităţii patrimoniului

Ţinerea contabilităţii financiare :

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2005

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – modificată în 2011

3.3. Capitolul III – Registrele de contabilitate

3.4. Capitolul IV - Situaţii financiare anuale

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2005

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2008

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – modificată în 2011

Componenţa raportării financiare

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2005

Legea Contabilităţii nr. 82/ 1991 – republicată în 2008

Ce situaţii financiare sunt supuse auditului statutar?

3.5. Capitolul V – Contabilitatea trezoreriei finanţelor publice, a instituţiilor publice şi

3.6. Capitolul VI – Contravenţii şi infracţiuni

Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se fac de către persoane cu atribuţii

3.7. Capitolul VII – Dispoziţii tranzitorii şi finale

3.9. Răspunsuri la temele de verificare

Obiectivele unităţii de studiu 4

4.3. Caracteristicile calitative ale informaţiilor conţinute în situaţiile financiare anuale

- vânzare/facturare ulterior anunţului vânzării în consignaţie

- descărcare din gestiune

 în situaţia în care instalarea anumitor bunuri este o parte specificată în

- instalarea – recunoaşterea venitului

 în situaţia în care clientul are dreptul de returna bunurile cumpărate (de a

Conceptele de menţinere a nivelului capitalului şi de determinare a profitului

4.8. Tratamente contabile introduse prin OMFP nr. 1802/2014

Evaluarea şi contabilizarea avansurilor în valută

Tratamentul modificărilor ulterioare ale provizionului pentru dezafectarea

Tratamentul reducerilor comerciale primite/acordate

Modificarea tratamentului contabil al titlurilor dobândite ca urmare a participării la

Tratamentul contabil al acţiunilor primite fără plată

Clarificări şi completări privind contabilizarea programelor de fidelizare a clienţilor

Completări privind provizioanele

Clarificari privind tratamentul contabil al costurilor inspecţiilor

Clarificări privind clasificarea datoriilor în curente şi necurente (preluarea

Includerea obligatorie a costurior îndatorării în costul activelor cu ciclu lung de

Tratamentul cheltuielor legate de achiziţia unei afaceri

Clarificări privind recunoaşterea imobilizărilor necorporale şi reanalizarea

Clasificarea şi reclasificarea activelor de explorare şi evaluare

Costuri de descopertă recunoscute ca active

Tratamentul contractelor clienti transferate

Evidentierea separată a investitiilor imobiliare

Evidentierea distinctă în categoria imobilizărilor corporale a activelor biologice

Tratamentul onorariilor profesionale şi al comisioanelor bancare achitate în vederea

Tratamentul contabil al stimulentelor acordate la încheierea sau renegocierea unor

Pentru consolidarea entităţilor controlate în comun Ordinul prevede utilizarea metodei

4.9. Răspunsuri la temele de verificare