Sunteți pe pagina 1din 176

Finane i Bugete Publice

1








C U P R I N S






1. TEORIE I POLITIC BUGETAR .......................................................................... 3
1.1. Coninutul tradiional i semnificaia modern a bugetului..................................... 3
1.2. Principiile bugetare .................................................................................................. 8
1.2.1. Universalitatea bugetului ............................................................................................................. 9
1.2.2. Principiul unitii bugetului ....................................................................................................... 10
1.2.3. Principiul anualitii bugetului .................................................................................................. 13
1.2.3.1. Anul bugetar ........................................................................................................................ 14
1.2.3.2. Exerciiul bugetar................................................................................................................. 16
1.2.4. Principiul anterioritii .............................................................................................................. 17
1.2.5. Principiul neafectrii veniturilor................................................................................................ 18
1.2.6. Principiul specializrii bugetare ................................................................................................ 18
1.2.7. Principiul realitii bugetului. .................................................................................................... 20
1.2.8. Principiul publicitii ................................................................................................................. 21
1.2.9. Principiul echilibrrii bugetului ................................................................................................. 21
1.3. Procesul bugetar .................................................................................................... 24
1.4. Sistemul bugetar .................................................................................................... 31
2. BUGETELE LOCALE N ROMNIA ...................................................................... 32
2.1. Evoluia istoric a bugetelor locale din Romnia .................................................. 32
2.2. Prezentarea general a bugetelor locale ................................................................. 33
2.3. Specificul principiilor elaborrii bugetare ............................................................. 34
2.4. Procesul bugetar local ............................................................................................ 38
2.5. Descentralizarea financiar n Romnia ................................................................ 41
2.6. Coninutul i structura bugetului local ................................................................... 47
3. METODE DE ELABORARE A BUGETELOR ........................................................ 56
3.1. Bugetul Funcional (Line Item Budget) .............................................................. 56
3.2. Programarea Planificarea Sistemului Bugetar - PPBS .......................................... 60
3.3. Metoda Buget Baz Zero (Zero Base Budgeting ZBB) ..................................... 67
3.4. Metoda Bugetelor pe Performan (Performance Budgets) .................................. 69
3.5. Bugetul pe Programe i Performane ..................................................................... 73
4. IMPOZITUL CA PRINCIPAL VENIT AL VENIT AL STATULUI ..................... 79
Finane i Bugete Publice

2
4.1. Elemente introductive privind impozitul ............................................................... 79
4.1.1. Noiuni despre impozite ............................................................................................................ 79
4.1.1.1. Coninutul i rolul impozitelor. ............................................................................................ 79
4.1.1.2. Clasificarea impozitelor. ...................................................................................................... 84
4.1.2. Elementele tehnice ale impozitelor ........................................................................................... 85
4.1.3. Asieta impozitelor ..................................................................................................................... 87
4.1.4. Comportamentul cotelor de impunere. .................................................................................. 89
4.2. Principiile impunerii .............................................................................................. 93
4.2.1.1. Privire general .................................................................................................................... 93
4.2.1.2. Principiul echitii fiscale .................................................................................................... 95
4.2.1.3. Principii de politic financiar ............................................................................................. 98
4.2.1.4. Principii de politic economic .......................................................................................... 100
4.2.1.5. Principii social - politice .................................................................................................... 102
5. OPIUNILE FISCALITII .................................................................................... 103
5.1. Impozitul ntre opiunile fiscalitii ..................................................................... 103
5.2. Opiunea social .................................................................................................. 105
5.2.1. Noiunile de impozit real i impozit personal .......................................................................... 105
5.2.2. Importana impozitului real i a celui personal ....................................................................... 106
5.3. Opiunea economic ............................................................................................ 109
5.3.1. Impozitul aezat asupra venitului ............................................................................................ 109
5.3.1.1. Probleme de definire a venitului impozabil ....................................................................... 109
5.3.1.2. Problemele tehnice i economice ale impozitului pe venit ................................................ 112
5.3.1.3. Mic istoric al impozitului pe venit ..................................................................................... 116
5.3.2. Impozitul asupra capitalului .................................................................................................... 117
5.3.2.1. Noiunea de impozit aezat asupra capitalului ................................................................... 117
5.3.2.2. Impozitul sintetic (asupra patrimoniului global) ................................................................ 119
5.3.2.3. Impozite analitice, aezate asupra diverselor elemente de patrimoniu .............................. 124
5.3.2.4. Efectele economice ale impozitului asupra capitalului ...................................................... 126
5.3.3. Impozitele pe consum .............................................................................................................. 129
5.3.3.1. Aspecte ale definirii consumului ....................................................................................... 129
5.3.3.2. Impozitul sintetic asupra totalului cheltuielilor de consum ............................................... 130
5.3.3.3. Impozitele analitice asupra consumului ............................................................................. 133
5.3.3.4. Problemele economice ale impozitelor pe consum ............................................................ 136
5.4. Opiunea juridic ................................................................................................. 138
5.4.1. Delimitarea impozitele directe de cele indirecte ..................................................................... 138
5.4.2. Impozitele directe .................................................................................................................... 142
5.4.2.1. Problema determinrii contribuabililor .............................................................................. 142
5.4.2.2. Avantajele fiscalitii directe ............................................................................................. 144
5.4.2.3. Inconvenientele fiscalitii directe ..................................................................................... 145
5.4.2.4. Impozitele directe o important surs de venituri bugetare ............................................... 146
5.4.3. Problemele fiscalitii indirecte ............................................................................................... 147
5.4.3.1. Determinarea operaiilor impozabile ................................................................................. 147
5.4.3.2. Impozitelor indirecte ntre avantaje i dezavantaje ............................................................ 148
5.4.3.3. Fiscalitatea indirect astzi ................................................................................................ 150
6. IMPOZITELE DIRECTE I CELE INDIRECTE ................................................. 151
6.1. Impozitele directe versus cele indirecte ............................................................... 151
6.2. Activizarea impozitului ca prghie fiscal .......................................................... 154
BIBLIOGRAFIE SELECTIV .......................................................................................... 175


Finane i Bugete Publice

3
1. TEORIE I POLITIC BUGETAR
The national budget must be balanced. The public debt must be reduced;
the arrogance of the authorities must be moderated and controlled.
Payments to foreign governments must be reduced, if the nation doesn't
want to go bankrupt. People must again learn to work, instead of living on
public assistance. Cicero (106 BC - 43 BC), 55 BC
1.1. Coninutul tradiional i semnificaia modern a bugetului
Bugetul statului este un element al finanelor, de o importan aparte, avnd
semnificaii multiple: un element component al finanelor publice; ca o multitudine de operaii
i fluxuri financiare specifice; ca cea mai important lege dezbtut anual de ctre forul
legislativ; ca o sintez a diferitelor opiuni economico sociale i politice; ca mijloc de
manifestare al constrngerii financiare bugetare; instrument de negociere cu diversele
organisme financiare, etc.
n ornduirile precapitaliste noiunea de buget al statului nu-i gsete consacrare,
deoarece visteria statului se confund cu cmara domnitorului - nu exist o separare,
delimitare clar ntre veniturile i cheltuielile domnitorului i cele ale statului. Exist o
mulime de privilegii fiscale n favoarea nobilimii, clerului i a domeniilor regale, n
cheltuirea resurselor statului domin voina i bunul plac al domnitorului.
n ncercarea de a se face ordine n domeniul finanelor publice, se impunea eliminarea
acestor anomalii, nereguli, dezordini i se cere abolirea privilegiilor fiscale precum i
controlul asupra cheltuielilor i veniturilor statului. Se pretinde astfel, ca veniturile i
cheltuielile statului s fie nscrise ntr-un document i nfiate n fiecare an Parlamentului
(puterii legislative) pentru analiz i aprobare. Acesta este i primul sens pe care bugetul l
dobndete, cel de document de prezentare i aprobare a veniturilor i cheltuielilor statului.
Termenul de buget provine din latina veche, unde cuvntul bulga avea semnificaia
de sac sau pung cu bani. Cu aceeai semnificaie termenul apare i n limbile europene
clasice (bouge, bougette n limba francez, respectiv budget n limba englez). Dup cum
arat unii autori
1
, bugetul cu timpul dobndete o semnificaie financiar n Anglia i Frana.
Aceast opinie este susinut i de Gh. Bistriceanu care se refer la faptul c actele care
alctuiau proiectul veniturilor i cheltuielilor statului se prezentau Camerei Comunelor ntr-o
map de piele, care reprezenta, n mod simbolic, tezaurul. Deschiderea acestei mape, atunci
cnd se fcea prezentarea proiectului, se numea expunere a bugetului
2
. Se fac referiri n
premier la cuvintele buget i proces financiar al statului n Anglia a secolului al XIII-lea

1
Ioan Condor, Drept fiscal i financiar, Ed. Tribuna Economic, 1996 p.85
2
Gheorghe D. Bistriceanu, Lexicon de finane bnci asigurri, p.241
Finane i Bugete Publice

4
(Magna Charta, 1215) . Apoi, aceste concepte au fost preluate de francezi la nceputul
secolului al XIXlea (Circulara din 9 Thermidor anul X - 28 iulie 1802).
3

Termenul de buget este utilizat pentru ntia oar n cadrul unei legi n aprilie 1866
(Loi relative au buget de lEtat). Pn la momentul respectiv se folosea expresia balana
nevoilor i veniturilor statului.
4

Regulamentul Organic al Moldovei (art.117) cuprindea la capitolul finane expresia
nchipuirea cheltuielilor anului viitor i cuvntul biudje.
La noi problematica bugetar s-a conturat n forme nainte de a fi introdus n
limbajul curent termenul, respectiv conceptul de buget: n Muntenia n timpul domniei lui
Constantin Brncoveanu i respectiv n Moldova n vremea lui Nicolae Mavrocordat se
ntocmea condica de venituri i cheltuieli, respectiv bncile vistieriei care erau dri de seam
asupra veniturilor i cheltuielilor publice ntocmite la sfritul anului. Prima ncercare de
realizare a unui act financiar modern a aparinut domnitorului Nicolae Mavrocordat. In
timpul celei de-a doua domnii (1712) el a prezentat prima dare de seam cu privire la natura
veniturilor i cheltuielilor rii care s-au numit seam sau bncile vistieriei.
5

Termenul de buget a aprut pentru prima dat intr-un act normativ, pe teritoriul rilor
Romne, n Capitolul III din Regulamentul Organic al Moldovei care se ocupa cu finanele
publice.
n anul 1860 n Principatele Romne a aprut Regulamentul de finane promulgat
de domnitorul Al. Ioan Cuza, n care se preciza c recentele i cheltuielile publice ce au a se
efectua pentru serviciul fiecrui exerciiu vor fi autorizate prin legile de finane i vor forma
bugetul general al statului
6
.
Prima Constituie romn adoptat n anul 1866 sub domnia regelui Carol I cuprindea
reglementri cu privire la Bugetul cheltuielilor si recentelor, care trebuia pregtit n fiecare
an prin ngrijirea puteri executive i supus aprobrii Adunrii elective. Constituiile care au
urmat cea din 1923 (adoptat n timpul domniei Regelui Ferdinand I) i respectiv cea din
1938 (pus n adoptare n timpul domniei Regelui Carol al II-lea) au reprodus poetic textul
Constituiei din 1866 n ceea ce privete bugetul de stat. Prin Constituia adoptat n 1948 se
prevedea c votarea bugetului de stat, a ncheierii exerciiului bugetar, fixarea impozitelor i a
modului lor de percepere sunt n competena direct a Marii Adunri Naionale a RP Romne.
n baza acestor prevederi constituionale a fost votat prima lege cadru, privitoare n
exclusivitate la bugetul de stat Legea nr. 3/1949 asupra ntocmirii, executrii i ncheierii
bugetului general al Romniei.
7

Dup o analiz a evoluiei conceptului de buget i o prezentare a abordrilor asupra
semnificaiei termenului de ctre diveri autori
8
, ne-am oprit asupra definiiei acestuia n
viziunea clasic:

3
I. Condor , Op.cit, p.85
4
Gheorghe D. Bistriceanu, Op. Cit., p.241
5
D.D. aguna, Drept financiar i fiscal, Edit. Oscar Print, Bucureti, 1997, p. 254
6
I. Condor - Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994
7
Mircea t. Minea, Regimul juridic al finanelor publice n Romnia, Ed. Argonaut, Cluj Napoca, 1998, p.48,
apud I..Muraru .a, Constituiile Romniei, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1993
8
I. Condor, Gh. Ghibnescu, Gheorghe D. Bistriceanu, Op. Cit.
Finane i Bugete Publice

5
- Paul Leroy Braulieu (1877) preciza c bugetul este o list de prevedere a
veniturilor de realizat, al cheltuielilor de efectuat, iar la rndul su, Gaston Jeze
(1910) sublinia c a ntocmi bugetul nseamn a enumera a evalua i a compara
periodic, cu anticipaie i pentru o perioad de timp viitoare, cheltuielile de
efectuat i veniturile de ncasat.
9

Bugetul de stat este o list a veniturilor i cheltuielilor probabile ale acestuia, nscrise
i comparate n ideea balansrii lor i supuse autorizrii Parlamentului.
10

Fiind un document ce necesit autorizarea prealabil a puterii legislative, bugetul de
stat are un caracter obligatoriu. ncasarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor publice nu sunt
posibile dect dac bugetul de stat a devenit lege prin aprobarea lui de ctre Parlamentul rii.
Dar pornind de aici, rolul bugetului de stat se schimb de-a lungul timpului. n
perioada capitalismului liberal prin politicile bugetare, pe calea facilitilor fiscale i a
subveniilor se stimula, poate, ntr-o oarecare msur, dezvoltarea industriei naionale. Dar, cu
toate acestea, statul se implica prea puin n problemele economice, iar doctrina economic
poate fi rezumat prin principiul "laissez faire, laissez passer" - a limitrii interveniei
statului n domeniul economic. n aceast perioad, aciunile economice ale statului erau la
nceputurile lor i erau relativ modeste. Odat, ns cu trecerea timpului, dezvoltarea
activitilor economice, i ndeosebi odat cu anii Marii Crize Economice (1929-1933),
sectorul public ncepe s se dezvolte, statul adaug la cheltuielile sale clasice de consum i
cheltuieli de capital (investiii n activiti economice). Astfel din toate aceste elemente rezult
creterea rolului statului de redistribuitor al resurselor, al veniturilor din economie, rolul su
intervenionist. Instrumentul principal folosit n aceast aciune este bugetul statului. Prin
intermediul bugetului, n multe ri, se redistribuie pn la 40% din Produsul Intern Brut. Este
perioada n care asistm la trecerea de la bugetul de mijloace (resurse necesare susinerii
activitilor statului), la bugetul de mijloace i obiective ( resurse i aciuni la care statul se
angajeaz) . Resursele cuprinse n cadrul bugetului de stat nu mai servesc exclusiv
consumului, bugetul de stat nu mai este un simplu instrument de mobilizare a veniturilor, el
este acum activizat n cadrul politicilor economice. Statul folosete politicile bugetare pentru
a atinge o multitudine de obiective n domeniul economic i social.
Bugetul i lrgete simultan sfera, n timp i spaiu. Apar astfel, bugetele
plurianuale i bugetul public naional . n acelai timp capt noi dimensiuni i noiunea de
echilibru bugetar. De la echilibrul bugetului de stat se trece spre echilibrul economic general
i de la echilibrul pe termen scurt se trece la realizarea echilibrului dinamic n cadrul
bugetelor plurianuale. Dac n activitatea economic acioneaz legile pieei, n domeniul
public apar primele ncercri de modelare i planificare la nivel macroeconomic pentru
folosirea bugetului ca instrument de stabilire i transmitere a prioritilor macroeconomice.
n acest sens, R. Muzelec (1993) susinea ca bugetul modern este un act
intervenionist prin aciunea veniturilor asupra structurii economice i productiv prin cea mai
mare parte a cheltuielilor.
11


9
I. Condor, Op. Cit., p.86, , Gheorghe D. Bistriceanu, Op. Cit., p.241 apud Gaston Jeze, Le Budget, Paris, 1910
10
D. Lazr, A. Inceu, Administraie Public, Editura Accent, Cluj-Napoca, 2000
11
R. Muzellec, Finances Publiques, Ed. Dalloz, Paris, 1993, p.45 - 46
Finane i Bugete Publice

6
Aciunile care exprim rolul intervenionist al bugetului de stat in etapa actual sunt
numeroase. Ele reprezint aciuni de politic financiar i ca atare oscileaz n jurul valorilor
constante ale acestei politici. ntre acestea, predomin autorizarea unor impozite care s
favorizeze progresul economic, ca i aprobarea, ntre cheltuielile bugetare a subveniilor
destinate unor ramuri economice, ori chiar finanarea integral a unor obiective economice
importante. Rolul intervenionist al bugetului de stat este de fapt constant i cu evoluii
conjuncturale. Este constant datorit naturii bugetului de act decizional i autorizator al
veniturilor i cheltuielilor publice din fiecare an, care au inevitabil efecte sociale i economice
asupra beneficiarilor de cheltuieli bugetare. Evoluiile conjuncturale ale rolului bugetului de
stat sunt mai pronunate n etape de restructurri economice, de modernizri ale serviciilor
publice etc.
Dup cum arat i unii autori
12
bugetul de stat nu mai este, doar un document,
aprobat prin lege, de planificare i canalizare a resurselor financiare anuale ale statului spre
destinaii conforme cu programul de guvernare al puterii politice. El este un reper important al
reflectrii gradului n care statul se implic n economie i n viaa social, al capacitii
economiei naionale de a contribui la constituirea resurselor financiare necesare statului,
precum i, al modului n care, acesta, nelege s le gestioneze.
Bugetul de stat este, n acelai timp un instrument contabil i financiar, un act juridic
i unul politic, deoarece este, n mod esenial, un act de autorizare (Parlament), precum i o
transpunere financiar a viziuni politice a executivului.
Mai multi autori vin n sprijinul acestei idei, susinnd c bugetul statului trebuie
considerat, n acelai timp
13
:
un document politic, deoarece el are inciden asupra regimului politic i asupra
politicii regimului n orice stat modern (aceasta nsemnnd c bugetul exprim
ntotdeauna voina politic a Guvernului i a majoritii politice parlamentare care
l susine)
un document juridic, avnd n vedere natura sa legislativ (cu consecina impunerii
obligatorii a prevederilor sale), dar i previzional; fiind sancionat printr-o lege
special i, prin urmare, dobndind for juridic specific legii, bugetul este actul
care autorizeaz anual ncasarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor publice
un document financiar, datorit caracterului evolutiv al venitului i caracterului
limitat al cheltuielilor (coninnd resursele i cheltuielile statului, bugetul
dobndete o dimensiune cantitativ care i premite regruparea creditelor n funcie
de obiectivele stabilite prin programul de guvernare)
Astfel, Irene Rubin (1997) preciza c bugetul de stat este, n mod evident, i un
document politic i rezult din faptul c
14
:
reflect opiunile generale (rezultate n urma votului) ale cetenilor, n legtur cu
serviciile publice pe care statul trebuie s le finaneze acestora ca membrii ai
societii, pltitori de impozite;

12
Jack Rabin, Handbook of Public Budgeting, Ed. Marcel Dekker, New York, 1992, p. 10 - 11
13
Raymond Muzzelec, op cit. apud Mircea Minea, Cosmin F. Costa , Dreptul finanelor publice, vol.1 Drept
financiar, ed. a 6-a, rev., Ed. Wolters Kluver, 2008, p. 79
14
Irene S. Rubin, The Politics of Public Budgeting : Getting and Spending, Borrowing and Balancing,
Chatham House Publishers, Inc., Chatan, NY 1997 p.27 - 29
Finane i Bugete Publice

7
reflect prioritile rezultate n urma medierii unor grupuri i indivizi, innd cont
de mrimea resurselor financiare ale statului, de urgen i alte caracteristici ale
cheltuielilor publice;
reflect poziia relativ dintre dorinele politicienilor (parlamentarilor) pentru
satisfacerea dorinelor alegtorilor i ale diverselor grupuri de presiune i putina
satisfacerii acestor dorine;
constituie un instrument puternic al responsabiliti guvernului in faa cetenilor,
deoarece acetia doresc s cunoasc cum cheltuiete guvernul banii i dac sunt
satisfcute preferinele lor;
reflect preferinele cetenilor pentru diferite forme de impozite i pentru
deferitele niveluri ale acestor impozitri, ca i capacitatea anumitor grupuri
specifice de contribuabili de a muta povara fiscal asupra altora;
influeneaz economia prin intermediul politicii bugetare, adic prin nivelul
veniturilor fiscale i a cheltuielilor publice coninute n acesta;
reflect puterea relativ a diferiilor indivizi i a diferitelor organizaii de a
influena cheltuielile bugetare.
Rolul fundamental al bugetului de stat n cadrul finanelor publice i al economiei
naionale
15
este susinut i de urmtoarele considerente:
bugetul particip n mod direct la ndeplinirea funciilor i a sarcinilor statului;
bugetul asigur autonomia real a colectivitilor locale constituite n cadrul
unitilor administrativ-teritoriale;
bugetul garanteaz realizarea efectiv a proteciei sociale a unor categorii
importante n rndul populaiei;
bugetul asigur echilibrul financiar, monetar i valutar la statului;
bugetul are un nsemnat rol stabilizator al economiei naionale
Prin reglementarea actual
16
, sistemul bugetar al rii noastre a fost organizat ntr-o
concepie nou, determinat la de trecerea la economia de pia. Renunndu-se la ideea
bugetului unic de stat care era impus de planul naional unic al (instrument al centralismului
excesiv) s-a introdus o noiune nou aceea de buget public naional, care cuprinde bugete
distincte, aprobate i executate n condiii de deplin autonomie. Acestea sunt potrivit
Constituiei Romniei din 1991: bugetul de stat, bugetele locale i bugetul asigurrilor sociale
de stat
17
.
n aceast situaie bugetul devine buget economic, bugetul economiei naionale. El
nu mai este un simplu document financiar (dar nici nu dispare), el se integreaz n unul mai
cuprinztor, devine o seciune a bugetului economic, a bugetului economiei naionale. Aa se
nfieaz, astzi bugetul, n raportul anual pe care preedintele american l prezint
Congresului cu privire la starea naiunii i perspectivele de dezvoltare economico-social. Aa
e nfiat bugetul economic n Frana, n legea anual a finanelor publice, lege n care
figureaz ca documente distincte conturile naiunii. Intenia, puterilor legislativ i executiv
bugetului este aceea de a folosi bugetul statului pentru fundamentarea politicii economice de

15
M. t. Minea, Op.Cit., p. 52 apud D.D. aguna, Op. Cit., vol 2, p.18
16
Legea privind finanele publice nr. 500/2002 i Constituia Romniei din 1991
17
A se vedea Gh. Bistriceanu, Op. Cit. , p.241 i I. Condor, Op. cit. p. 86
Finane i Bugete Publice

8
ansamblu. Serviciile tehnice ale guvernului desfoar o activitate laborioas pentru ca un
document de volum mare (2000 - 3000 pag.) s nfieze opiunile globale i pe domenii ale
guvernului (pentru asanarea omajului, politica de preuri, controlarea inflaiei, etc.),
rezultnd astfel efortul bugetar i intervenia statului n viaa economic i social a naiunii.
n documentul bugetar sunt prefigurate, ntotdeauna, veniturile i cheltuielile publice.
Spre deosebire de bugetul ca document financiar, bugetul economic nu mai are for juridic,
el nu se mai aprob prin lege de ctre Parlament, nu mai conine dispoziii imperative, ci el
vine s conving de programul de guvernare i inteniile Guvernului. Bugetul devine astfel o
declaraie de intenii, servind fundamentrii politicii economice curente, iar documentul
financiar l ntrete, conturnd ansele de susinere a programului guvernrii. n aceste noi
condiii este evident sensul pragmatic al bugetului actual. Specialitii zbovesc, ns i asupra
semnificaiilor teoretice ale noiunii. Sub nveliul juridic i sensul pragmatic se ascunde i
coninutul economic al bugetului - bugetul reflect ample raporturi economice ce intervin
ntre participanii la acest proces de formare i repartizare a fondului bugetar, participani ce
apar i n postura de contribuabili i de beneficiari. n tot acest proces rolul de redistribuitor
revine statului.
n ara noastr termenul de buget, cu semnificaiile sale multiple era precizat n
concepie modern n legea nr. 72 din 12 iulie 1996
18
(abrogat de Legea 500/2002) privind
finanele publice la art. 1 al (4) preciza c: Resursele financiare publice se constituie i se
gestioneaz printr-un sistem unitar de bugete, i anume: bugetul de stat, bugetul asigurrilor
sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului i
bugetele altor instituii publice cu caracter autonom, n condiiile asigurrii echilibrului
financiar.
1.2. Principiile bugetare
Coninutul i configuraia bugetului se contureaz pe msur ce sunt adoptate i
consacrate aa numitele principii de drept bugetar.
Principiile bugetare sunt reguli privind domeniul bugetar. Ele au fost introduse pentru
prima dat, n Marea Chart (Anglia, 1215). Aici se stipuleaz c regele va fi obligat ca pentru
orice fel de impozite pe care ar dori s le instituie s cear aprobarea (prealabil)
Parlamentului. Monarhul putea ns dispune liber de veniturile ordinare ale statului (veniturile
din domeniul public i din exercitarea drepturilor regaliene). Confruntat cu abuzurile
constatate n acest domeniu, Parlamentul introduce, mai trziu (1688), lista civil ce cuprinde
limitele cheltuielilor i lefurilor celor ce deservesc Coroana. Se ncearc astfel, a se face
ordine i n modul de cheltuire a banilor publici. Aceste ncercri apar n Frana n sec XIV,
dar cu toate acestea abuzurile au continuat nc mult timp. La noi, se ncearc acelai lucru,
prin intermediul Regulamentelor Organice, ce-l oblig pe domnitor s cear aprobarea
Parlamentului pentru cheltuielile sale.
Cu timpul preteniile bugetare sporesc, regulile devenind principii de drept bugetar.
Ele se refer la modul de nscriere n documentul bugetar al veniturilor i cheltuielilor, la
dimensiunea n timp, la modul de prezentare n structur a veniturilor i cheltuielilor; la

18
Publicat in Monitorul Oficial, nr. 152 / 17 iulie 1996
Finane i Bugete Publice

9
modul de gestionare a resurselor bugetare; la nevoia ca datele s ajung la cunotina
contribuabililor, la ncercarea de balansare a veniturilor i cheltuielilor.
Astfel principiile bugetare sunt: 1. Principiul universalitii; 2. Principiul unitii
bugetului; 3. Principiul anualitii bugetului; 4.Principiul anterioritii bugetului; 5. Principiul
neafectrii veniturilor bugetare; 6. Principiul specializrii; 7. Principiul realitii bugetare; 8.
Principiul publicitii bugetului; 9. Principiul echilibrrii bugetului.; 10. principiul publicitii
bugetului; 11. Principiul unitii monetare.
1.2.1. Universalitatea bugetului
Acest principiu d bugetului dimensiunea sa n spaiu, pe vertical. El stabilete modul
de nscriere a veniturilor i cheltuielilor statului n bugetul su. Principiul universalitii
bugetare pretinde c fiecare aciune a statului, toate veniturile i cheltuielile, s se nscrie n
buget cu suma lor total (n dou poziii distincte) i s nu apar numai ca sold (ca diferen
ntre venituri i cheltuieli). n acest fel se asigur o transparen total n domeniul bugetar.
n art.8 din Legea 500/2002 privind finaele publice
19
se precizeaz n legtur cu
acest principiu urmtoarele: Veniturile i cheltuielile se includ n buget n totalitate, n sume
brute. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepia
donaiilor i sponsorizrilor, care au stabilite destinaii distincte.
Factorul politic, parlamentar ce analizeaz i aprob proiectul de buget, i poate crea
o imagine real i global a veniturilor i cheltuielilor statului. Factorul tehnic, financiar,
poate controla mai uor veniturile i cheltuielile publice, poate constata randamentul anumitor
venituri i eficacitatea serviciilor i aciunilor publice.
Dac se respect principiul universalitii, bugetele astfel ntocmite sunt denumite
bugete brute. ns, n realitate pentru realizarea unui anumit venit se efectueaz i anumite
cheltuieli, iar instituiile prin care se efectueaz cheltuielile publice realizeaz i venituri. n
cadrul bugetului brut fiecare unitate aductoare de venituri, fiecare instituie ce ocazioneaz
cheltuieli, trebuie nfiate distinct (n dou poziii) att cu veniturile ocazionate ct i cu
cheltuielile efectuate.
Regula universalitii nu este respectat ntocmai, pentru c a disprut omogenitatea i
uniformitatea ce caracterizeaz veniturile i cheltuielile statului consumator. Aceasta pentru
c pe lng cheltuielile tradiionale de consum statul are i cheltuieli de capital. n plus, regiile
autonome, serviciile publice efectueaz cheltuieli, dar realizeaz i venituri. Pentru ca s
existe stimulente n creterea venitului i n realizarea aciunilor publice cu cheltuieli ct mai
mici, treptat s-a acceptat varianta ca aceste uniti s-i compenseze cheltuielile din veniturile
proprii i s aib cu bugetul de stat raporturi per sold (dac veniturile depesc cheltuielile
diferena (profit) apare n bugetul statului ca venit de vrsat - dac cheltuielile depesc
veniturile rezult un sold de cheltuieli ce trebuie subvenionate de la buget). Bugetele
ntocmite, n aceast variant sunt numite bugete nete.
Exist i muli adversari ai acestor idei de nclcare a principiului universalitii,
pentru c se apreciaz c pe aceast cale pot aprea o mulime de disimulri, iar ordinea i
claritatea documentelor sunt afectate.

19
Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 597 / 13 august 2002
Finane i Bugete Publice

1 0
Practica bugetar a consacrat n locul bugetelor brute, bugetele mixte. n astfel de
bugete unele venituri i cheltuieli apar nscrise cu sumele lor totale; altele se regsesc doar cu
soldul dintre ele. De exemplu instituiile privind aprarea, ordinea public, instituiile social-
culturale au legturi cu bugetul, dup regula bugetului mixt.
Pentru principalele activiti social-culturale i de aprare se practic regula bugetului
brut, iar n relaiile cu companiile naionale, regiile autonome i cu unele instituii publice,
este preferat soluia bugetului net.
1.2.2. Principiul unitii bugetului
Principiul unitii - vine s ntregeasc imaginea global a bugetului de stat, s dea
ordine i claritate documentelor bugetare. Principiul de fa contureaz dimensiunea, n
spaiu, pe orizontal, a bugetului. Conform acestuia, toate veniturile i cheltuielile statului,
trebuie nscrise ntr-un singur document i dup o schem unic. Astfel sensul iniial al
acestui principiu poate fi ilustrat prin existena unui buget unic. Rezult astfel unitatea
bugetar. La baza acestui principiu stau raiuni de ordin politic i tehnic. Dac veniturile i
cheltuielile publice se reflect ntr-un singur document, imaginea asupra activitii statului
este global, mai clar, controlul Parlamentului este mai eficace, iar organizarea sistemului
bugetar mai uoar.
n legtur cu acest principiu n lege se afirm c
20
:
(1) Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu ntr-un singur document, pentru a se asigura
utilizarea eficient i monitorizarea fondurilor publice
(2) Toate veniturile reinute i utilizate n sistem extrabugetar, sub diverse forme i denumiri,
se introduc n bugetul de stat, urmnd regulile i principiile acestui buget, cu excepia celor
prevzute la art. 62 alin. (1) lit. b) i c) i la art. 68
21
, precum i a celor pentru constituirea,
potrivit legii, a fondurilor de stimulare a personalului.
(3) Veniturile i cheltuielile Fondului special pentru dezvoltarea sistemului energetic i ale
Fondului special al drumurilor publice se introduc n bugetul de stat ca venituri i cheltuieli cu
destinaie special, urmnd regulile i principiile acestui buget.
(4) n vederea respectrii principiilor bugetare, n termen de 3 ani de la data intrrii n vigoare
a prezentei legi Guvernul va propune Parlamentului modificarea actelor normative pentru
desfiinarea veniturilor i cheltuielilor cu destinaie special incluse n bugetul de stat.
Nici regula unitii bugetare nu este respectat ntocmai, practic nicieri n lume.
Abaterile de la regula universalitii sunt i abateri de la principiul unitii bugetare. Astfel,
spre exemplu, regiile autonome i unitile prestatoare de servicii publice i ntocmesc bugete
anexe ce rmn n afar bugetului general al statului, iar unitile cu capital de la stat au o
larg autonomie financiar, i ntocmesc bugete autonome. n plus, n anumite perioade apar
cheltuieli cu caracter excepional, iar reflectarea lor n bugetul unui singur an afecteaz
indicatorii bugetari n timp, rezultnd de aici nscrierea n bugete extraordinare. Apar venituri
i cheltuieli care nu sunt venituri propriu-zise pentru stat i nici cheltuieli definitive i ele
trebuie evideniate distinct.

20
Art.10 din Legea 500/2000 a finanelor publice
21
este vorba de veniturile proprii ale instituiilor publice i subveniile acordate de la bugetul de stat, bugetul
asigurarilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale
Finane i Bugete Publice

1 1
Din toate exemplele artate, raiuni de ordin practic fac i formal conduc ca principiul
unitii bugetului s fie chiar negat:
Din punct de vedere practic, principiul cere ca toate veniturile i cheltuielile statului s
se reflecte n buget, nsemnnd c se opune debugetizrilor
Din punct de vedere formal, se impune existena unui document bugetar unic. n
practic ns, exist mau multe abateri: bugetul statului este rectificat odat sau de mai
multe ori, pe an (putem deci vorbi de existena mai multor bugete de stat); veniturile i
cheltuielile publice sunt repartizate n mai multe conturi: bugetul administraiei
centrale, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, conturi speciale, etc.;
bugetul statului are ataate o mulime de documente anexe.
Prin negarea acestui principiu, n locul bugetului unic apare aa numita aglomerare
bugetar - n locul unui singur document sunt utilizate mai multe documente bugetare.
Principiul unitii nu mai este respectat ntocmai, nregistrndu-se urmtoarele
excepii:
A. bugetele anexe - bugete anexe i ntocmesc diferite instituii sau servicii publice
ale statului care presteaz servicii publice i care se bucur de o autonomie financiar relativ,
fr a dispune de personalitate juridic. Acestea realizeaz venituri i cheltuieli, i
compenseaz cheltuielile din venituri. De aceea ele i ntocmesc bugete proprii. Aceste
bugete se ataeaz bugetului statului, se prezint spre dezbatere i aprobare Parlamentului,
odat cu bugetul general al statului. Astfel pentru fiecare unitate n parte se poate analiza
balana ei financiar. Cum aceste documente sunt anexate bugetului de stat, prezentate
parlamentului spre dezbatere i aprobare odat cu acesta, ele nu reprezint nclcri grave ale
principiului unitii. Mai mult chiar, ele pot da o mai clar i mai exact cunoatere a situaiei
financiare a acestor instituii. Pe de alt parte, n cazul n care aceste documente sunt
numeroase, voluminoase, procedura de analiz i aprobare devine greoaie. Practica bugetelor
anexe a fost o aplicat n Frana anilor `50-`60, ca o soluie pentru descentralizarea unor
aciuni, activiti. Asemenea bugete anexe erau ntocmite de: Imprimeria naional, Legiunea
de onoare, Ordinul eliberrii, Monede i medalii, Pota i telecomunicaiile, Aviaia civil,
etc. n Romnia anilor 1942-1943 numrul bugetelor anexe ajunsese la 41, crendu-se cadrul
gestionrii unor importante resurse, pentru diferitele case autonome, regii publice,
administraii comerciale, direcii generale i speciale.
B. bugetele autonome - unitile productive ale statului, au autonomie funcional i
personalitate juridic. Ele funcioneaz dup regulile codului financiar i dispun de autonomie
financiar deplin - aceste uniti realizeaz venituri nregistreaz cheltuieli, obin profit,
pltesc impozite i dividende, se pot autofinana, pot contracta mprumuturi. Din acest motiv,
ele pot ntocmi bugete autonome, care se aprob, de regul, de ctre consiliile de administraie
ale acestor uniti economice. Aceast practic a fost extins, n unele ri, pentru unele
aciuni i servicii publice de interes social i cultural, care dispun i ele de personalitate
juridic. Aa de exemplu universitile, spitalele, etc. ncaseaz o serie de venituri proprii
(taxe de colarizare, spitalizare, venituri din activiti de cercetare, etc.), pe care le folosesc
pentru acoperirea cheltuielilor proprii, iar pentru echilibrarea situaie lor financiare,
subveniile statului joac (totui) un important rol. De regul bugetele autonome, spre
deosebire de cele anexe, nu figureaz n bugetul general, nici mcar per sold. Astfel aceste
Finane i Bugete Publice

1 2
uniti sunt tratate din punct de vedere bugetar, dup principiile bugetare, ca i agenii
economici privai. n Frana, bugete autonome i ntocmesc: Regia Renault, Electricit de
France, Gaz de France, Charbonnages de France, etc. n S.U.A. aa numitele bugete
comerciale ale ntreprinderilor i corporaiilor de stat, cu autonomie financiar figureaz n
bugetul federal, per sold, i se prezint Congresului spre luare la cunotina (i nu spre
aprobare).
C. bugetele extraordinare - apar n situaii de excepie, cnd cheltuielile masive
(eventual venituri excepionale), cu caracter temporar, ar deregla grav bugetul unui an. n plus
aceste cheltuieli vizeaz mai multe generaii. Este cazul cheltuielilor privind pregtirea
rzboaielor, nlturarea urmrilor lor, combaterea crizelor, ieirea din criz. Pentru acoperirea
lor se instituie venituri speciale: impozite speciale, mprumuturi publice, emisiuni monetare.
Aceste venituri i cheltuieli excepionale apar n bugetele extraordinare, bugete ce se
analizeaz i aprob de ctre Parlament pe baza unor legi speciale, altele dect cele ce privesc
bugetul normal al statului. Aa de exemplu, n Romnia, n deceniul patru, au funcionat mai
multe bugete extraordinare: n perioada 1932-1935/1936, trei bugete pentru eliminarea
urmrilor Marii Crize (1921-1933), din 1935/1936 un buget extraordinar pentru pregtirea
rii pentru rzboi (Bugetul Fondului aprrii naionale), iar din 1936/1937 Bugetul
extraordinar al subsecretariatului aerului. Prerile specialitilor, privind aceste bugete
extraordinare, sunt mprite: pe de-o parte, ele apar ca justificate, dat fiind caracterul
temporar al sumelor pe care le cuprind, al necesitii respectrii principiului echitii
finanrii publice pericolul ca aceste sume s scape controlului forei legislative ar putea fi
contracarat prin obligativitatea ca acestea s fie incluse n legea anual a finanelor publice (n
plus, comparabilitatea cifrelor bugetare nu este afectat); pe de alt parte, practica unor
asemenea bugete este periculoas, pentru c este generatoare de abuzuri starea bugetului
(echilibrul acestuia) poate fi nfrumuseat, deficitul bugetar fiind disimulat n mai multe
bugete.
D. conturile speciale de trezorerie - sunt situaii n care statul ncaseaz sau pltete
unele sume care nu sunt venituri i nici cheltuieli propriu-zise, care nu aparin bugetului
statului. Acestea se evideniaz distinct n conturile speciale de trezorerie. E vorba, de regul,
despre cauiunile la care sunt obligai cei ce mnuiesc valori publice drept garanie, garanii
care urmeaz s le fie restituite atunci cnd i nceteaz activitatea. Pn la restituire, statul
folosete aceti bani care nu-i aparin. Tot n acest cadru, este cazul avansurilor acordate de
ctre stat pentru comenzile publice, avansuri ce se lichideaz n momentul primirii de ctre
stat a mrfurilor i serviciilor comandate. Poate fi cazul unor fonduri i conturi speciale, cum
ar fi: fonduri pentru pensia suplimentar, fonduri speciale pentru risc, pensii n agricultur,
pentru sntate, omaj, pentru asigurri sociale, etc. Aceste fonduri au destinaii precise, dar la
care, uneori, apar excedente care nu rmn imobilizate la nivelul acestor fonduri - bugetul le
poate folosi pentru acoperirea golurilor temporare de cas. Regula este c veniturile i
cheltuielile unui asemenea cont sau fond s se echilibreze. Adesea veniturile nu se realizeaz
n ntregime, cheltuielile se depesc, acestea fiind presiuni asupra bugetului de stat, presiuni
pentru acoperirea golului de resurse astfel nregistrat. n practic, sunt folosite mai multe
asemenea conturi speciale: conturile cu afectare special, care cuprind cheltuieli ce au surse
speciale de venituri i o destinaie bine precizat; conturile de comer evideniaz operaii cu
Finane i Bugete Publice

1 3
caracter industrial sau comercial efectuate ocazional de instituii ale statului; conturile de
reglementare al relaiilor cu alte ri, care sunt deschise pe baza unor acorduri internaionale;
conturile din operaii monetare, legate de emisiunea de moned, de operaiunile de schimb
valutar sau din relaiile cu diverse organisme financiar-monetare internaionale; conturile de
avans. Cu titlu de exemplu se poate meniona cazul Franei, cnd n anul 1946, existau peste
312 conturi speciale de trezorerie, care echivalau cu jumtate din bugetul statului.
E. taxele parafiscale, constituie o alt abatere de la regula unitii bugetare. Taxele
parafiscale sunt contribuii obligatorii ctre diferite instituii de drept public i privat, dar care
nu figureaz n buget. Au un caracter particular prin aceea c aceste sume sunt venituri ale
statului, dar care au o afectare special, avnd ca destinaie realizarea anumitor activiti, bine
definite i precizate.
Aceast aglomerare bugetar, aceste abateri de la regula unitii bugetare sunt aspru
criticate de ctre specialiti, din motive multiple. Se apreciaz c se creeaz astfel, teren
pentru manevre bugetare de ctre executiv - n perioadele electorale exist posibilitatea
"nfrumuserii" imaginii finanelor publice prin prezentarea unui buget echilibrat. Sau,
0uneori, sunt prezentate ca i venituri sau cheltuieli extraordinare unele activiti i aciuni ce
nu au acest caracter etc. Debugetizarea
22
apare astfel, nu de puine ori, ca nefiind justificat,
fr a exista motive temeinice, fr a respecta, n mod real, specificul fiecreia dintre
excepiile artate. Asemenea nclcri ale principiului unitii au nsemnat, de multe ori, tot
attea anse ca executivul s pstreze confidenialitatea unor aciuni i ale unor surse de
finanare, tot attea oportuniti ca for legislativ i publicul s nu cunoasc starea real a
finanelor publice.

1.2.3. Principiul anualitii bugetului
Principiul anualitii presupune realizarea unui buget n care s se regseasc scrise
cifrele de venituri i de cheltuieli corespunztoare unei perioade de timp de un an (prevederi
care s se i nfptuiasc n respectivul interval de timp)
23
. Acest lucru presupune necesitatea
elaborrii fiecrui buget pentru o perioad limitat de un an.
Legea finanelor publice face referire la acest principiu pin intermediul art.11, care
precizeaz urmtoarele:
(1) Veniturile i cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o perioad de un an,
care corespunde exerciiului bugetar.
(2) Toate operaiunile de ncasri i pli efectuate n cursul unui an bugetar n
contul unui buget aparin exerciiului corespunztor de execuie a bugetului respectiv.
Acest principiu contureaz dimensiunea n timp a bugetului de stat. El se refer la
dou probleme majore :
anul bugetar - n acest caz, anualitatea bugetar pretinde ca documentul bugetar s fie
ntocmit n fiecare an i pentru o perioad de un an - el trebuie dezbtut i aprobat
anual i pentru un an de zile, de ctre Parlament.

22
debugetizarea const n angajarea unor surse complementare, alternative pentru realizarea unora din
obiectivele sau programele dorite
23
Mircea Minea, Cosmin F. Costa, op. Cit, ed. 2008, p.80
Finane i Bugete Publice

1 4
exerciiul bugetar - se refer la perioada de timp n care executivul trebuie s asigure
ncasarea veniturilor i s efectueze cheltuieli autorizate de ctre Parlament, pentru
fiecare an bugetar, ntr-o perioada de un an de zile.
1.2.3.1. Anul bugetar
n acest caz principiul anualitii se refer la periodicitatea ce trebuie s caracterizeze
activitatea bugetar. i n acest caz, raiuni politice i tehnice justific acest principiu.
Parlamentul, prin analize, prin dezbaterea n fiecare Camer a proiectului de buget, se edific
asupra respectrii autorizaiei date, asupra mersului execuiei anului n curs i se poate edifica
n privina inteniilor Guvernului pe anul urmtor, a prognozelor de guvernare i suportului
su bugetar. La stabilirea cifrelor pentru noul buget se are n vedere msura n care guvernul a
respectat autorizaia dat pe perioada trecut: veniturile nscrise n buget fiind considerate ca o
limit minim, iar cheltuielile ca o limit maxim. Din punct de vedere tehnic exist anse
mai mari de evaluare corect a prevederilor bugetare dac acest lucru se face n fiecare an i
pentru perioada de un an, cu att mai mult n condiiile unei evoluii ciclice a economiei.
Astfel, dac de regul perioada anului bugetar de un an pare convenabil, rmne nc
o problem: dac anul bugetar s corespund sau nu cu anul calendaristic. Factorii care
influeneaz aceast problem pot fi :
1. Specificul economiei; aa de exemplu, ntr-o ar cu profil preponderent agricol se va ine
seama de produciile agricole previzibile pentru anul respectiv, pentru c din aceast surs
provin majoritatea veniturilor ce alimenteaz bugetul statului. ntr-o ar industrial, anul
bugetar va depinde de o serie de elemente cum ar fi: evoluia produciei, preurilor,
conjuncturii pe piaa extern etc. n rile exotice veniturile statului depind de activitatea
turistic, de perioadele de maxim afluen a turitilor etc.
2. Regimul de lucru al Parlamentului: numrul de edine n care Camerele analizeaz
proiectul de lege, procedurile aplicate, modul de mediere a diferitelor opiuni ale celor dou
Camere, de rezolvarea problemelor divergente ntre Parlament i Executiv, de aezare n timp
a vacanelor parlamentare.
3. Tradiia - exist situaii n care acesta este un factor hotrtor, iar odat acceptat un model,
el este pstrat n virtutea tradiiei.
Astfel anul bugetar poate s coincid sau nu cu anul calendaristic. Aa de exemplu, n
Romnia, n perioada 1923-1931 anul bugetar coincidea cu anul calendaristic. Dup aceast
dat ncepea la 1 aprilie i se termina la 31 martie, pentru c apoi s se revin la coincidena
cu anul calendaristic
21 martie - 20
martie
Afganistan, Iran
1 aprilie - 31
martie
Africa de Sud, Barbados, Belize, Bermuda, Botswana, Burma, Canada,
Hong Kong, India, Insulele Virgine Engleze, Jamaica, Japonia, Kuweit,
Lesotho, Malta, Namibia, Qatar, Singapore, Swaziland, Tokelau (Noua
Zeelanada)
6 aprilie - 5
aprilie
Anglia
1 iunie - 31 mai Samoa
1 iulie - 30
iunie
Australia, Bahamas, Bangladesh, Bhutan, Camerun, Dominica, Egipt,
Gibraltar, Kenya, Malawi, Mauritius, Noua Zeeland, Pakistan, Puerto
Finane i Bugete Publice

1 5
Rico, Tanzania, Tonga, Uganda
8 iulie - 7 iulie Etiopia
16 iulie - 15
iulie
Nepal
1 octombrie -
30 septembrie
Guam, Haiti, Laos, Micronesia, Palau (USA), Samoa Americana,
Tailanda, Trinidad - Tobago, USA
n condiiile capitalismului clasic, liberal, atta timp aciunile publice se caracterizau
prin omogenitate, repetabilitate i liniaritate, scindarea activitii financiare a statului, n
fiecare an, nu se lovea de impedimente i inconveniente majore. Cu timpul apar ns o serie
de elemente care influeneaz major anualitatea bugetului:
statul ncepe s se amestece mai mult n viaa social
la cheltuielile de consum se adaug cheltuieli de capital,
bugetul impune restricii economice,
influenele conjuncturale devin mai substaniale i mai imprevizibile,
aciunile de redresare i orientare efectuate de ctre stat devin o permanen
n aceste noi condiii scindarea n timp a activitii financiare a statului este din ce n
ce mai dificil tot mai muli specialiti cer ca principiul anualitii s nu mai fie respectat
ntocmai. Solicitrile de derogri de la principiul anualitii devin tot mai insistente.
Unii consider c perioada de un an este prea lung, dac inem seama de evoluiile
conjuncturale ale economiei. n cteva luni, conjunctura economic se poate schimba major
(de exemplu, n condiiile unei inflaii semnificative) i astfel valoarea i structura veniturilor
i cheltuielilor statului, aprobate pentru anul respectiv, trebuie modificate, adaptate noilor
condiii. Soluia cea mai simpl ar prea a fi ca bugetul s fie reanalizat periodic. Aceast
soluie este ns extrem de laborioas i ea nu este agreat nici de Guvern, nici de Parlament.
Documentul bugetar nseamn mii de pagini, calcule i totul ar trebui refcut de ctre
executiv, iar aceasta ar solicita mult prea mult timp. n Parlament, reluarea periodic a
dezbaterilor bugetare ar afecta programul i ordinea dezbaterilor. Dac soluia reanalizrii
periodice nu este agreat, exista alte dou soluii alternative:
1. S se aprobe bugetul cu anumit rezerv bugetar, o parte din venituri s nu fie
repartizat pe cheltuieli, s rmn o sum de bani pentru a putea fi folosit, de ctre
executiv, pentru finanarea unor aciuni noi, neprevzute, legate de evoluiile
conjuncturale ale economiei. Soluia este ns mai rar aplicat, pentru c bugetul de
stat este de cele mai multe ori deficitar i ar fi nefireasc constituirea unei rezerve
bugetare.
2. Abilitarea Guvernului, pentru ca n cursul anului, executivul s poat interveni, s
modifice creditele bugetare aprobate de Parlament, s le mreasc, s modifice
regimul unor venituri, mai ales atunci cnd deficitul crete i tinde s devin foarte
periculos. Soluia se aplic, mai des, n perioada vacanelor parlamentare, cnd
executivul are puteri discreionare i poate adopta ordonane prin care s
reglementeze i problemele bugetare. Procedura este, ns, adesea criticat de
specialiti, deoarece creeaz anse Guvernului s se abat de la autorizaia dat de
Parlament, s rezolve probleme pentru care Parlamentul nu i-a dat acordul n sensul
solicitat de executiv. De aceea Parlamentul este pus adesea n faa faptului mplinit,
cel puin pentru unele aciuni bugetare.
Finane i Bugete Publice

1 6
Pe de alt parte, exista preri care susin c anul bugetar ar fi prea scurt, dac inem
seama de faptul c bugetul trebuie s asigure finanarea pentru obiective i activiti publice
ce se ntind pe mai muli ani. Secionarea acestor proiecte pe ani, ar elimina perspectiva clar
a efortului bugetar i a efectelor globale ocazionate de ctre acest gen de aciuni. Soluia care
se impune este aceea a unor bugete plurianuale, a unor legi-program care sunt ns mai
degrab declaraii de intenie i care trebuie actualizate pentru fiecare an bugetar. n
soluionarea acestei probleme, rezolvarea difer de la o ar la alta. n Anglia exist aa
numitele cheltuieli i fonduri consolidate (lista civil i datoria public) la care nu apar
schimbri sensibile n timp i care nu mai necesit aprobri anuale. Pentru acestea exist aa
numita aprobare de principiu. n S.U.A. pentru unele cheltuieli i activiti de aceast natur,
exist aprobarea de principiu a Parlamentului. De exemplu pentru obiective de amploare
deosebit (militare, de cercetare a spaiului cosmic) aprobarea se d pentru ntregul proiect, o
aprobare de principiu, pentru angajarea cheltuielilor.
1.2.3.2. Exerciiul bugetar.
n mod logic, normal, ar trebui ca exerciiul bugetar s coincid cu anul bugetar. ns o
serie de venituri care au fost aprobate pentru ncasare, ntr-un an bugetar rmn nencasate, iar
o parte din cheltuieli aprobate sunt angajate n cursul anului, dar nu se efectueaz propriu-zis
pn la nchiderea anului bugetar. Apare de aici aa numita problem a restanelor n execuia
bugetar (rmie bugetare). Acest gen de problem nu este specific bugetului ci este o
problem curent a practicii contabile de exemplu, delimitarea cheltuielilor curente, de cele
anticipate respectiv de cele preliminate. (vezi i Anexa Anul bugetar i graficele aferente)
Pentru rezolvarea acestei probleme, practica bugetar a consacrat dou soluii
alternative :
1. sistemul de gestiune - n acest caz exerciiul bugetar se suprapune anului bugetar. La
ncheierea anului bugetar, exerciiul bugetului este nchis i el, iar veniturile
nencasate se transmit asupra bugetului anului urmtor, care preia i cheltuielile
angajate, dar neefectuate. Aceasta soluie are un neajuns major: contul de ncheiere a
exerciiului bugetar se poate abate foarte mult de la bugetul aprobat de ctre
Parlament. Acest cont, cnd este analizat, de ctre Parlament, ofer informaii inexacte
cu privire la respectarea autorizaiei bugetare. Controlul Parlamentului asupra
activitii bugetare, n aceste condiii, este foarte dificil. Practic bugetul aprobat nu
este comparabil cu cel efectiv i, de aceea, se impieteaz i asupra deciziilor
urmtoare. Dei aceste neajunsuri sunt evidente, n practica bugetar este varianta cea
mai larg acceptat, pornind de la simplitatea ei i de la o presupunere: se poate accepta
c n fiecare se vor face resimite influenele anului precedent i ale celui urmtor, dar
prin aproximare ele ar putea fi considerate ca nefiind semnificative.
2. metoda de exerciiu rezolv ntr-un fel diferit problema restanelor bugetare. n acest
caz, execuia bugetului pentru anul bugetar ncheiat, continu nc trei sau ase luni.
De aceea, exerciiul bugetar este de cincisprezece-optsprezece luni (fa de
doisprezece luni ct este durata anului bugetar). Neajunsul este c ntre timp ncepe
execuia noului buget, deci n paralel funcioneaz dou bugete - continu execuia
anului expirat i ncepe cea a anului nou, rezultnd o eviden complicat, controlul se
Finane i Bugete Publice

1 7
amplific. Dar exist i un avantaj major - se va putea cunoate cu exactitate felul n
care bugetul a fost ncheiat.
Ca o soluie de compromis s-a introdus "perioada de favoare" - exerciiul bugetar
pentru anul ncheiat continu cteva zile n anul urmtor cnd trebuie s se regularizeze
conturile, s se fac plile n condiiile cheltuielilor angajate. Nu nseamn c se aplic
metoda de exerciiu, ci este o abatere minor de la metoda de gestiune.
n Romnia, n perioada 1924-1929, anul bugetar coincidea cu anul calendaristic (1
ianuarie-31 decembrie) n timp ce exerciiul bugetar ncepea la 1 ianuarie dar se sfrea la 30
iunie, anul urmtor astfel n primele ase luni ale fiecrui an funcionau, n paralel, dou
bugete. Dup 1929 s-a trecut la sistemul de gestiune.
1.2.4. Principiul anterioritii
Acest principiu se refer la faptul c votarea i autorizarea bugetului trebuie s
intervin nainte de intrarea sa n vigoare. Argumentul care st la baza acestui principiu este
c, o autorizare bugetar nu are semnificaie real, dect n msura n care, precede
operaiunile financiare (ncasri sau pli) pe care le autorizeaz. Practic, principiul
anterioritii n ara noastr prevede ca, adoptarea bugetului s intervin nainte de 1 ianuarie a
anului pentru care bugetul aprobat este valabil.
Respectarea strict a acestei reguli, ridic probleme de aplicare la nivelul bugetelor
locale, fiindc s-a constatat c elaborarea complet a unui buget local depinde de numeroase
informaii care provin de la administraia central de stat, i, care, nu sunt, n general,
comunicate autoritilor locale, dect dup debutul noului exerciiu bugetar. Aceasta deoarece,
coninutul acestor informaii (cuantumul alocaiilor, a transferurilor de la bugetul de stat)
depinde de adoptarea bugetului statului, adoptare care survine, la sfritul anului calendaristic
(n Romnia).
n aceste condiii, este, deci, necesar, o modificare a principiului anterioritii i de o
prevedere a amnrilor care privesc adoptarea bugetelor locale.
Practica bugetar a ncercat s rezolve astfel de probleme, care presupuneau o
nclcare a principiul anterioritii. Una din excepiile acceptate se refer la derogrile
bugetare, care au aprut pentru situaiile, n care, att bugetul de stat, ct i cele locale, nu s-au
aprobat la termen. Astfel, n vederea funcionrii aparatului administrativ al statului, precum
i ndeplinirea celorlalte funcii ale acestuia, s-a consacrat urmtoarea soluie:
A dousprezecea provizorie
Dup 1989 nu de puine ori proiectele de buget nu au fost votate pn la data de 31
decembrie. n astfel de cazuri, dac ntrzierile n votare au durat mai multe sptmni, a fost
necesar introducerea celei de-a dousprezecea provizorie. Aceast metod prevede ca pe
perioada de timp care nu a intrat n vigoare noua autorizaie bugetar, bugetul va funciona pe
baza cifrelor bugetare corespunztoare anului bugetar anterior (se vor mpri cifrele anului
bugetar anterior la 12, i se vor nmuli cu numrul de luni pentru care funcioneaz bugetul
provizoriu). Dac cifrele n domeniul veniturilor bugetare prevzute n proiectul buget sunt
mai mici dect cele din bugetul anului bugetar ncheiat anterior se iau n calcul cele propuse
Finane i Bugete Publice

1 8
n noul buget i viceversa. Inconvenientele acestei practici sunt c nu se mai ine seama de
autorizarea Parlamentului i de controlul politic al acestuia.
24

1.2.5. Principiul neafectrii veniturilor
Principiile universalitii i unitii trebuie completate cu o alt regul, privind modul
n care sunt gestionate veniturile bugetare - neafectarea veniturilor bugetare. Potrivit
principiului neafectrii veniturilor, un venit odat ncasat la buget se administreaz global
fiind destinat acoperirii cheltuielilor privite n ansamblul lor; n principiu nu se admite ca
pentru o anumit cheltuial bugetar s se instituie, ncaseze i foloseasc un anumit venit.
Acest principiu reprezint o modalitate adaptat bugetului, a principiului general, a
depersonalizrii, cnd nu se mai ine seama de proveniena i de cuantumul veniturilor, iar
repartizarea se face pe activiti aprobate de Parlament.
Raiunile ce motiveaz aceast regul, afirm c nu exist posibilitatea unei
sincronizri ntre perioadele de ncasare a unui venit i perioade n care trebuie efectuate pli
n contul unei anumite cheltuieli:
dac am avea de-a face cu o afectare special, inevitabil ar apare aceste desincronizri:
n unele perioade golul de resurse i deci, continuitatea finanrii ar fi afectat sau ar
apare un plus de resurse ce ar putea incita la risip;
al doilea motiv ar fi c bugetul prin natura sa este un instrument de redistribuire. Dac
ns, nu s-ar aplica acest principiu, un anumit venit ar trebui cheltuit, el ar trebui s se
ntoarc la cei ce l-au asigurat, printr-o activitate oricare ar fi ea, iar centralizarea nu
i-ar mai avea rostul. ns contribuabilii dau sume diferite i au nevoi care nu sunt
egale. Sumele de care ei beneficiaz nu depind de propria contribuie, ci de raiuni
generale, sociale exprimate prin decizia Parlamentului. Dac s-ar aplica afectarea
special a unor venituri n buget, acei contribuabili ce n-ar beneficia de cheltuielile
fondului constituit, ar putea riposta. Dar n domeniul bugetar, autoritatea public
(statul), are dreptul s pretind supuilor si contribuii. Plile se fac fr echivalent,
dei se manifesta i fenomenul reversibilitii, ca revenire indirect a contribuiilor
ctre pltitori.
n condiiile actuale nici acest principiu nu mai este respectat, existnd numeroase
abateri. Exist situaii n care chiar unele contribuii la buget se pot cheltui numai ntr-un
anumit scop. Excepiile de la principiul universalitii bugetului sunt tot attea excepii de la
principiul neafectrii veniturilor.
n unele materiale de specialitate, principiul neafectrii veniturilor bugetare este privit
ca o regul, intrinsec a principiului universalitii, alturi de regula noncontractrii.
1.2.6. Principiul specializrii bugetare
Legea finanelor publice face referire la principiul specializrii bugetare prin
intermediul art.12, n care se precizeaz urmtoarele: Veniturile i cheltuielile bugetare se
nscriu i se aprob n buget pe surse de provenien i, respectiv, pe categorii de cheltuieli,
grupate dup natura lor economic i destinaia acestora, potrivit clasificaiei bugetare.

24
Legea 500/2002 privind finanele publice, art. 37, alin. 1, publicat n MOF nr. 597/2002
Finane i Bugete Publice

1 9
Dac la nceput Parlamentul a pretins monarhului s cear aprobare pentru instituirea
de noi impozite, cu timpul l-a obligat s cear anual aprobare att pentru toate veniturile ct
i pentru toate cheltuielile bugetare. Mai mult chiar, autorizaia parlamentului nu mai se ddea
n bloc (pentru toate veniturile i cheltuielile) ci individual pe fiecare venit i cheltuial, n
parte. Dar cum numrul acestora era mare, Parlamentul a pretins ca veniturile i cheltuielile
bugetare, s fie prezentate dup o anumit schem precis. De aceea veniturile i cheltuielile
bugetare trebuie grupate, aranjate, n buget, dup anumite criterii pentru a se putea constata
proveniena veniturilor i felul n care urmeaz s fie cheltuite aceste resurse precum i
instituiile publice prin care se realizeaz. Clasificaia bugetar trebuie s rspund i unor
cerine economice legate de analiza veniturilor i cheltuielilor. n fine, clasificaia trebuie s
fie simpl, clar i explicit pentru a fi neleas chiar i de cei ce nu au pregtire de
specialitate. Aceast schem de prezentare a bugetului este elaborat de ctre Ministerul de
Finane i poart denumirea de clasificaie bugetar. Ea este obligatorie att la prezentarea
proiectului de buget ct i la elaborarea contului de ncheiere. Odat cu introducerea ei se
respect i principiul specializrii bugetare.
n timp, n clasificaia bugetar, s-au conturat cteva criterii i anume:
1. Gruparea administrativ - veniturile se nscriu n buget n funcie de instituia n
care se ncaseaz, iar cheltuielile n raport cu instituiile prin care se efectueaz. n cadrul
fiecrei instituii, creditele bugetare sunt defalcate n funcie de structura organizatoric a
acestora: administraia central, servicii exterioare, corpuri de control, etc. Aceast clasificaie
este completat, n materie de cheltuieli, cu o grupare dup natura lor: n cheltuieli materiale
i cheltuieli de personal; cheltuieli efective i de transfer; cheltuieli de funcionare i de
capital.
2. Clasificaia economic a veniturilor i cheltuielilor bugetare delimiteaz venituri i
cheltuieli obinuite, respectiv de capital.
3. Clasificaia funcional delimiteaz veniturile i cheltuielile bugetare, n raport cu
funciile statului: administrativ, tutelar, social i economic. Funcia economic
delimiteaz veniturile i cheltuielile statului legate att de ntreprinderile de stat ct i de cele
aferente ntreprinderilor mixte (stat-privat) sau private. Funciile administrative se refer la
activitatea instituiilor publice care mbrac forma aa numitelor prestaii cu titlu gratuit,
viznd asigurarea ordinii publice, aprare, etc. Funciile tutelare ocup o poziie intermediar
ntre cele economice i cele administrative, cum ar fi nvmnt, sntate, cultur. Funciile
sociale se refer la diferitele prestaii sociale, asigurri sociale, etc. sau la diferitele subvenii
acordate fie productorilor, fie consumatorilor, pentru a beneficia de servicii la un cost mai
convenabil.
Exist o serie de subdiviziuni ale clasificaiei bugetare, care concretizeaz
specializarea bugetar, i anume la venituri - capitole i subcapitole, iar la cheltuieli - pri,
capitole, subcapitole, titluri i articole, precum i alineate, dup caz.
Pe de alt parte clasificaia bugetar trebuie respectat att n faza de aprobare ct i n
cea de execuie a cifrelor bugetare. Resursele se pot cheltui numai n scopul n care au fost
aprobate. Exist ns, i o procedur legal de schimbare a destinaiei iniiale a cheltuielilor
bugetare atunci cnd ar fi motive ntemeiate pentru o asemenea aciune.
Finane i Bugete Publice

2 0
1.2.7. Principiul realitii bugetului.
Realitatea bugetului este o denumire sugestiv i acest principiu pretinde ca veniturile
i cheltuielile bugetare s fie astfel evaluate nct s reflecte realitatea, s reflecte necesitile
activitii reale ce trebuie susinute bugetar i s reflecte resursele ce realmente pot fi
mobilizate prin buget pentru susinerea acestor aciuni. Respectarea acestui principiu depinde
de temeinicia calculelor de fundamentare, de veridicitatea informaiei preluate, de acurateea
metodelor folosite. Cu toate acestea trebuie remarcat, din capul locului, c realitatea cifrelor
bugetare nu poate fi realizat perfect, oricare ar fi metoda ce s-ar folosi, dar aceasta nu ar
trebui s limiteze eforturile de a cuta metode ct mai performante.
Metoda automat sau a penultimei - este o metod simpl, uor de aplicat, nu
reclam calcule complicate, dar este aproximativ, are un anume grad de incertitudine.
Punctul de plecare l reprezint execuia bugetului pe ultimul an ncheiat.
Acesta e penultimul n raport cu anul pentru care se fundamenteaz noul buget. n anul
n curs (T) pentru care se stabilete bugetul, faza de elaborare a noului buget (T+1) ncepe n
var, iar bugetul (T) este nc n curs de execuie. De aceea se iau n calcul cifrele bugetului
anterior (T-1). Veniturile i cheltuielile bugetului (T-1) se corecteaz, pentru bugetul anului
(T+1), lundu-se n considerare previzibile modificri legislative. Dar n condiiile schimbrii
conjuncturii fenomenului economic i social, cifrele bugetare nu mai au aceeai evoluie
liniar, pentru c este foarte puin probabil meninerea condiiilor social-economice i pentru
anul pentru care se elaboreaz bugetul. De aceea s-a ncercat s se mbunteasc soluia de
fa, prin aplicarea metodei care urmeaz.
Metoda majorrii sau diminurii - are ca punct de plecare cifrele execuiei bugetare
pentru mai muli ani consecutivi, din perioada premergtoare elaborrii bugetului. Pe baza
acestor date se calculeaz ritmul mediu de cretere sau descretere, pentru ntregul interval, i
prin extrapolare se proiecteaz tendina astfel aflat, asupra anului viitor. Neajunsul dinainte
(de la prima metoda) este nlturat, dar nu n totalitate. n plus, n fiecare an apar factori noi,
care pot avea influen semnificativ i astfel tendinele din perioadele anterioare nu se vor
mai confirma n perioada care urmeaz.
Metoda de evalurii directe - pentru fiecare venit i cheltuial bugetar, n parte, se
fac calcule distincte, de evaluare. La venituri se ine seama de evoluia materiei impozabile, a
averii, a consumului, de eventualele modificri legislative, n domeniu. La cheltuieli (vezi i
Anexa: Elemente n determinarea cheltuielilor publice) evalurile se fac de ctre ministere,
instituii beneficiare, pe baza unor norme obligatorii, baremuri stabilite prin lege. n aceste
condiii, evaluarea cifrelor bugetare se apropie destul de mult de realitate. Neajunsul acestei
metode este c exist o serie, (o multitudine) de aciuni publice, de obiective, ce trebuie
finanate bugetar. Fiecare, se pot realiza prin soluii alternative, exist mai multe variante
posibile, fiecare dintre ele reclam un anumit efort bugetar i anumite volume de cheltuieli i
Elaborarea bugetului
anului t+1
Bugetul ncheiat Bugetul n curs Bugetul care se elaboreaz
anul T-1 anul T anul T+1
Finane i Bugete Publice

2 1
ofer anumite efecte. Astfel fiecare element al bugetului presupune numeroase i voluminoase
calcule i estimri. i-a gsit astfel un loc binemeritat o alt metod metoda cost-avantaj.
Pentru evitarea unor suprapuneri i repetiii, metodele moderne de elaborare a
bugetului vor fi tratate pe larg n capitolul Metode de elaborare a bugetelor locale
1.2.8. Principiul publicitii
Principiul publicitii presupune informarea prompt i exact asupra situaiei
financiare. Acest principiu apare ca o precizare expres n lege, avnd urmtoarea form:
Sistemul bugetar este deschis si transparent, acestea realizandu-se prin:
a) dezbaterea publica a proiectelor de buget, cu prilejul aprobarii acestora;
b) dezbaterea publica a conturilor generale anuale de executie a bugetelor, cu prilejul
aprobarii acestora;
c) publicarea in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, a actelor normative de aprobare a
bugetelor si conturilor anuale de executie a acestora;
d) mijloacele de informare in masa, pentru difuzarea informatiilor asupra continutului
bugetului, exceptand informatiile si documentele nepublicabile, prevazute de lege
25
.
1.2.9. Principiul echilibrrii bugetului
Prin definiie bugetul reprezint un document, un tablou n care se nscriu alturi
veniturile i cheltuielile statului, n vederea comparrii i balansrii lor pentru fiecare an.
Balansarea, echilibrul veniturilor i cheltuielilor bugetare reprezint trstura definitorie a
bugetului. coala clasic de finane consider acest echilibru ca fiind "cheia de bolt a
finanelor publice".
Echilibrul bugetar presupune acoperirea cheltuielilor pe care le reclam aciunile
publice, pe seama veniturilor bugetare ordinare, obinuite. Aceasta pentru c apelnd la
veniturile bugetare extraordinare, oricare ar fi situaia iniial a bugetului acesta trebuie s
apar n echilibru.
n opinia unor autori, acest principiu presupune realizarea unei echivalene cantitative
sau a unei apropieri sensibile a cifrelor privind veniturile i cheltuielile, cu preconizarea unui
excedent simbolic al veniturilor fa de cheltuieli
26
. Astel, realizarea echilibrului bugetar ar
dovedi pastrarea unui anumit echilibru la economiei naionale i, implicit, a unei corecte
orientri a activitii financiare a statului.
Practica financiar arat c obinerea unui buget echilibrat este dificil de realizat,
bugetele avnd fie un excedent, fie deficit.


1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008
deficit
bugetar
% din PIB 5,0 3,6 2,8 2,5 3,6 3,1 2,5 2,4 2,8 1,2 2,2 2,5 5,4
Tabel - deficitul bugetar al Romniei 1996-2008

25
Art. 9 al Legii nr. 500/2002 privind finanele publice
26
Mircea Minea, Cosmin F. Costa, op. Cit, ed. 2008, p.83
Finane i Bugete Publice

2 2
coala clasic de finane privea deficitul bugetar ca dublu pericol: Pericolul
"bancrutei" pentru stat, situaie n care statul devine insolvabil i nu-i mai poate onora
obligaiile. Este o situaie mai rar ntlnit n practic; ntreinerea inflaiei - pentru c statul se
angajeaz la cheltuieli mari neproductive, pune n circulaie bani suplimentari fr ca pe pia
s apar bunuri i servicii, rezultnd de aici inflaie.
Apelul la mprumuturile publice, pentru acoperirea deficitului bugetar, nu rezolv
problema n totalitate. Aceasta pentru c mprumutul trebuie privit sub dublu aspect: ca un
rezultat al deficitului prezent care se cere acoperit i care creeaz datorii; este o cauz a
deficitelor viitoare, pentru c ratele scadente i dobnzile ce vor trebui suportate (serviciul
datoriei publice), majoreaz cheltuielile publice viitoare i apare astfel riscul perpeturii
deficitului.
Exist prerea c nici mprumuturile i nici emisiunea monetar destinate acoperirii
deficitelor bugetare n-ar fi periculoase. Aceasta dac banii ar fi folosii pentru cheltuieli de
capital, dac statul ar afecta aceste resurse, realizrii de investiii productive care vor face ca
Produsul Intern Brut (PIB) s creasc ntr-un ritm mai accelerat dect inflaia, i bugetul ar fi
reechilibrat astfel n perioadele care urmeaz. Cnd se instaleaz crizele i economia
evolueaz ciclic, este din ce n ce mai greu ca statul s-i poat echilibra bugetul sau
ncercnd s previn sau s asaneze criza, statul se angajeaz la cheltuieli de capital: - acord
faciliti fiscale pentru a ncuraja producia; - face investiii proprii; - suport cheltuieli de
protecie i securitate social. n condiiile n care statul i diminueaz veniturile i i
sporete cheltuielile, bugetul se dezechilibreaz. Echilibrul bugetar nu mai poate fi realizat
anual. Apare ideea bugetelor plurianuale, echilibrate ciclic. Deficitul apare n perioada de
criz, cnd statul acorda faciliti fiscale i i sporete cheltuielile, dar urmeaz perioada de
avnt, de prosperitate, cnd statul ncaseaz venituri mai mari i i reduce cheltuielile.
n aceste condiii, coala modern de finane reabiliteaz echilibrul bugetar apreciindu-
se c coala clasic a exagerat pericolul deficitului. Deficitul ar trebui considerat, mai
degrab, "un impas vremelnic dect un pericol real". Drept consecin, pe plan practic, se
accept ca bugetul s se confrunte n execuie cu deficit, statul s se angajeze la cheltuieli mai
mari dect i permit veniturile. O serie de ri i elaboreaz i aprob din start un buget
deficitar. Acolo unde legea interzice ca bugetul s fie aprobat cu deficit, prin subterfugii
tehnice, se realizeaz acelai lucru. Alturi de bugetul ordinar care e prezentat echilibrat, se
ntocmete unul extraordinar, unde se plaseaz deficitul concentrat spre alte aciuni i susinut
cu venituri speciale. Dac deficitul este acceptat, n principiu, i dac echilibrul bugetului nu
mai este considerat ca o dovad a existenei unor finane publice sntoase, ca o condiie
pentru a se realiza echilibrul n economie, trebuie fundamentate temeinic, tiinific, soluiile
de acoperire a acestui deficit.
Soluiile, n esen, pornesc de la ideea lui Keynes, privind evoluia ciclic c o ans
ca prin intervenia Guvernului, prin asigurarea stabilitii generale n economie, s se
echilibreze, n final i bugetul statului. coala modern subordoneaz problema echilibrului
bugetar dezideratului de stabilitate pe termen lung, asigurrii echilibrului general economic.
Ea face distincie ntre politica contraciclic, cea compensatorie i cea a deficitului sistematic.
n cadrul "politicii contraciclice", preferat cel mai adesea, exist bugete plurianuale
pe termen lung, nu neaprat pe durata unui ciclu, n care bugetul statului va putea fi echilibrat.
Finane i Bugete Publice

2 3
Intenionat, datorit evoluiei ciclice, statul i dezechilibreaz bugetul: acord subvenii i i
sporete propriile cheltuieli (investiii publice, protecii sociale). Cnd economia i-a revenit
la cursul normal, facilitile fiscale i cheltuielile publice se reduc. Politica contraciclic
dispune de trei instrumente de implementare: - fond de rezerv; - fond de echilibru; -
amortizarea alternativ a datoriilor publice. Punctul de pornire este comun; dar momentul
declanrii procedurii difer.
1. Fondul de rezerv - n faza de prosperitate pentru c exist venituri abundente, iar
cheltuielile legate de intervenia statului sunt mici, se va constitui din aceste excedente un
fond de rezerv. Cnd se instaleaz recesiunea i cnd se instaleaz deficitul bugetar se
apeleaz la fond pentru acoperire. Teoretic este posibil, dar practic se ntmpin urmtoarele
obstacole: - nu exist o coinciden n privina succesiunii n timp a fazelor ciclice; - este greu
de comensurat, estimat volumul fondului necesar i el poate fi insuficient atunci cnd criza
economic este profund sau dimpotriv fondul poate fi supradimensionat, iar banii afectai
inutil acestuia s diminueze cererea solvabil i care ar grbi criza urmtoare.
2. Fondul de echilibrare - procedura se declaneaz n faza de criz i nu n cea de
prosperitate. n perioada de recesiune veniturile i cheltuielile nregistreaz deficit. Pentru a-l
acoperi, statul, n ncercarea de asanare a crizei, se ndatoreaz. Urmeaz, ca apoi, pe msur
ce economia i revine, pe seama veniturilor suplimentare i a economiei la cheltuieli s se
constituie un "fond de egalizare" din care s se suporte cheltuielile cu datoria public. Acelai
obstacol s-a constatat, ca i la soluia dinainte - nici n anii buni, bugetul nu mai realizeaz
excedente i este greu de presupus c se va putea forma un fond de egalizare care s poat
susine serviciul datoriei publice.
3. Amortizarea alternativ a datoriei publice - se bazeaz pe presupunerea c n
faza de prosperitate s-ar putea accelera ritmul de amortizare a datoriei publice, urmnd ca n
faza de criz s se ncetineasc sau s se sisteze plile cu aceast destinaie. i aici apare
aceleai obstacole ca i la soluiile precedente : crizele au ncetat s mai fie naionale, se
nlnuie pe plan mondial, zonal. n plus, dac i creditorii se vor confrunta cu deficite ei nu
vor agrea msura de sistare a amortizrii datoriilor publice de ctre stat.
Aceasta soluie, a politicii contraciclice, i dovedete eficacitatea n mod limitat,
datorit urmtoarelor motive: - de mult vreme economia nu mai evolueaz ciclic, de mult
vreme nu se mai respect nici o regul n privina ciclicitii economice. Viaa economic s-a
confruntat fie cu fenomenul de "stagnare secular", fie cu fenomenul "inflaiei seculare". n
cazul stagnrii seculare, dac o ntreprindere este lsat s funcioneze fr nici o intervenie
din partea statului, se ncearc tentaia deflaionist cnd scade apetitul n afaceri - de
exemplu, ntreprinztorii tind s devin rentieri. n aceste condiii se reclam intervenia
statului, care nsprind fiscalitatea, pretinznd impozite mai mari, va revigora afacerile. Pe
seama veniturilor suplimentare aciunea compensatorie suplinete lipsa de apetit a
ntreprinztorilor, sporete cheltuielile de capital, rezultnd de aici un buget echilibrat. Inflaia
secular - fenomenul inflaiei este un fenomen mai vechi, dar ea este ntreinut, devine
fenomen de durat, din mai multe motive: - n ultimele decenii, crizele asociate de resurse de
materii prime, energetice, de ap, fac ca acestea s devin mai scumpe. Chiar dac apar
tehnologii mai performante, costul produciei crete, cresc preurile. Pn la un anumit nivel,
creterea preurilor nu este ns inflaionist. Se consider ca fiind o cretere normal.
Finane i Bugete Publice

2 4
Creterea preurilor, ns face presiuni asupra cumprtorilor - ei suport din ce n ce mai
greu, revendic creterea salariilor, care implic o nou cretere a costurilor, o nou ridicare a
preurilor i procesul se autontreine. De aceea s-ar impune intervenia statul, printr-o politic
antiinflaionist, cu unele msuri de esen bugetar. Statul cheltuie mult pentru protecia
social, combaterea omajului, investiii, acord faciliti fiscale, rezultnd dezechilibrul
bugetului. Echilibrul bugetar ncepe s fie subordonat politicii de asigurare a echilibrului
economic, a stabilitii economiei, apare ideea aa-zisului deficit sistematic. n mod deliberat,
statul i dezechilibreaz bugetul, diminueaz veniturile, prin faciliti fiscale i sporindu-i
cheltuielile. Ca s-i acopere deficitul se mprumuta de la cei ce au capital disponibil i sunt
dispui s-l plaseze n efecte publice. Ca s-i ncurajeze, statul acorda garanii. Din
mprumuturi statul face cheltuieli productive. Inflaia crete, numrul omerilor scade, noi
salariai pltesc impozite, treptat restabilindu-se echilibrul economic general. Exist astfel
ansa echilibrrii bugetului de stat.
Specialitii apreciaz ns c deficitul nu trebuie s rmn sistematic, ci trebuie s se
afle sub controlul permanent al statului. Dezechilibrul bugetului trebuie acceptat pn cnd
criza este reamorsat, pn cnd economia i reia demarajul. Odat instaurat nviorarea
economiei, n mod discret facilitile fiscale sunt retrase, crendu-se terenul pentru
reechilibrare. n lume, majoritatea rilor, chiar i cele dezvoltate din punct de vedere
economic, se confrunt cu bugete deficitare .
1.3. Procesul bugetar
Procesul bugetar este o succesiune de faze, etape, cu privire la elaborarea proiectului
bugetului, analiza i adaptarea lui, execuia bugetului i ncheierea acestuia precum controlul
asupra tuturor acestor operaiuni.
n nelesul legii, procesul bugetar reprezint o multitudine de etape consecutive de
elaborare, aprobare, executare, control si raportare ale bugetului, care se incheie cu aprobarea
contului general de executie a acestuia
27
.
1. Elaborarea proiectului de buget
Elaborarea proiectului de buget reprezint o activitate de determinare a veniturilor i
cheltuielilor bugetului public naional.
Acesta faza este extrem de laborioasa i ndelungata, pentru ca documentul bugetar
nsumeaz 10-15 mii pagini, o mulime de calcule de fundamentare. De aceea procedura se
declaneaz la mijlocul anului pentru ca pn la sfritul anului legea bugetar s poat fi
aprobat i n noul an sa intre n funcie noul buget.
Operaiunile se desfoar paralel la nivelul Ministerului Finanelor (la noi), a biroului
bugetar (SUA), la nivelul cancelarului tezaurului (Anglia) - la nivelul organismelor ce dispun
de o banca de date, de informarea necesar i de experii competitivi, pentru ca sa poat
fundamenta temeinic proiectul de buget i aciuni, proiect care sa reziste n confruntarea cu
cei care furnizeaz veniturile, cu cei ce solicita resursele, cu cei care trebuie s-l dezbat i s-
l aprobe.

27
Art. 2 al Legii nr. 500/2002 privind finanele publice
Finane i Bugete Publice

2 5
Ministerul Finanelor ntocmete pe baza datelor ce le deine, a schiei programului
de guvernare ce se contureaz i ea pentru a figura n aa-zisul buget economic, prima schi
a proiectului de buget i pe care o prezint guvernului, pentru a fi adus la cunotina celorlali
minitrii pentru a reprezenta punctul de plecare, pentru ca cei din urm sa-i fundamenteze
propriile proiecte de bugete. n acest fel, nc la nceputul lunii iunie, ministerele, instituiile
centrale, administraiile locale, organisme de asigurri i proiectri sociale, transmit
Ministerului Finanelor, solicitrile lor cu privire la modificarea veniturilor i cheltuielilor n
anul care urmeaz fa de bugetul anului n curs.
Regula este: n principiu solicitrile, se pot face numai n sensul majorrii
veniturilor, respectiv al reducerii cheltuielilor.
Poat interveni contradicii, nenelegeri i atunci opiunile se analizeaz de Ministerul
de Finane i prin intermediul guvernului (n ara noastr), se transmit comisiilor pentru buget,
ce funcioneaz ca organisme specializate pe lng fiecare camer a Parlamentului. Aici se
analizeaz, se admit sau se resping solicitrile fcute de ministere. Prin intermediul
guvernului rezultatul analizei n comisii ajunge la ministerele ce au transmis aceste solicitri.
Pornind de aici ele ncep sa-i fundamenteze propriile proiecte de buget ce ajung din
nou la Ministerul Finanelor. ntre timp, acesta i-a fundamentat varianta proprie a proiectului
de buget i trece la confruntarea datelor transmise de ministere, cu cele din varianta proprie.
Dac apar nepotriviri ntre cele dou variante, pentru rezolvarea punctelor discordante, se
deruleaz conferine bugetare, interministeriale. n unele ri, Ministerul Finanelor are
ultimul cuvnt, el decide dac solicitrile ministerelor vor figura n proiectul de buget, aa
cum au fost primite, sau dac vor fi modificate, sau rmn stabile prevederile din varianta
proprie. n alte ri, primul ministru e cel ce armonizeaz aceste dispute, sau chiar
preedintele.
Pn la urm, proiectul de buget i proiectul de lege privind bugetul pe anul urmtor,
cu modificri fcute n aceste conferine interministeriale sunt prezentate spre analiza
guvernului. Desigur c i aici pot interveni anumite modificri pentru ca documentul
finanelor publice trebuie pus de acord cu programul guvernare, astfel nct obiectivele
acestuia sa poat fi susinute bugetar. Dup dezbaterea lui n guvern i definitivarea lui n
momentul n care el este nsuit de ctre guvern, el devine proiect guvernamental. Se trece
astfel la etapa a doua.
2. Dezbaterea i aprobarea proiectului de buget
Procedurile sunt diferite de la o ar la alta. n unele ri mai nti, prim-ministrul sau
ministrul finanelor, prezint bugetul economic i "documentul finanelor" inclus n el, n faa
parlamentului (n camera reunit sau n camera inferioar care are prioritile n materie
bugetar, potrivit legii, n sensul ca e prima ce-l primete i analizeaz i n ultima instan
decide). Este cazul, n S.U.A., de raportul cu privire la starea naiunii prezentat de
preedintele american, Senatului. n cele mai multe ri, proiectul guvernamental, este naintat
mai nti, comisiilor speciale pentru buget, ale camerelor, i aici sistemul difer de la o ar la
alta. Exista ri n care pe lng fiecare din cele dou camere (camera deputailor i senatul),
funcioneaz cte o comisie special pentru buget. n alte ri, aceste comisii funcioneaz
numai la camera inferioar, (senatul neavnd atribuii n domeniul bugetar). Exista ri n care
funcioneaz cte o comisie separat pentru venituri i respectiv pentru cheltuieli la nivelul
Finane i Bugete Publice

2 6
Camerei inferioare. Aceste comisii au deja informaii cu privire la configuraia bugetului, i
analizeaz proiectul de buget i dac e cazul propun amendarea lui (introducerea unor
modificri). n privina amendamentelor sistemul e difereniat. De regul aceste amendamente
le prezint comisiile bugetare, dar pot fi propuse i de ctre parlamentarii sau grupurile de
parlamentari.
Regula: amendarea n principiu trebuie fcut n sensul majorrii veniturilor sau
reducerii cheltuielilor. Acolo unde legea ngduie sa se procedeze altfel (Germania), pentru
fiecare solicitare n sensul veniturilor sau cheltuielilor, trebuie sa se prezinte propuneri de
compensare. Amendamentele fcute de comisii pot sa difere de la o camera la alta i atunci o
comisie reunit a celor dou camere trece la medierea nenelegerilor, la punerea lor de acord.
Dup ce s-a realizat i acest lucru, proiectul de lege e prezentat spre dezbatere, Parlamentului.
i aici situaia difer de la o ar la alta. Acolo unde proiectul de buget a fost primit
mai nti de comisii, este necesar ca primul ministru sau ministrul finanelor s-l susin n
Parlament - uneori n faa camerelor reunite (la noi), alteori n faa deputailor (camera
inferioar). Comisiile camerelor prezint apoi amendamentele pe care le-au convenit n urma
medierilor i avnd proiect guvernamental i amendamentele, parlamentarii dezbat aceste
documente. n aceasta privin, exist n unele ri, o procedur foarte bine pus la punct,
rigid. De exemplu, n Anglia, proiectul de buget trebuie sa fie dezbtut intr-un numr fix de
edine n Camera Comunelor (Camera Lorzilor, nu are atribuii bugetare), maxim 26. n
Frana proiectul de buget, trebuie analizat n Parlament i aprobat n 70 zile. La noi (ca i n
alte ri), se stabilete o data limit pn la care proiectul trebuie aprobat i primit de
Parlament.
Atribuiile i competentele Parlamentului, n raport cu proiectul guvernului, difer de
la o ar la alta. n Anglia nici un amendament nu are anse sa fie validat dac nu este nsuit
de ctre prim-ministru (executiv). Astfel, se consider c acestea ar reprezenta un vot de
nencredere fa de guvern i primul ministru i poate depune mandatul. n S.U.A., Congresul
poate sa introduc schimbri n proiectul prezentat de executiv, dar preedintele (eful
executivului) poate uza de dreptul sau de veto i dac nu este de acord cu modificrile din
Congres, nu semneaz noul buget. n acest caz proiectul revine Congresului i dac 2/3 din
numrul total de deputai i senatori din fiecare camera n parte, voteaz proiectul de buget,
preedintele este obligat de lege s-l semneze i publice. Are drept constituional ca n
execuie s modifice prevederile proiectului bugetar. Pentru abateri obinuite care nu
deregleaz bugetul tarii nu trebuie s cear aprobarea Congresului. Cnd e vorba de acte
majore cu implicaii profunde pentru economie, aceast aciune ca atare trebuie s primeasc
aprobarea Congresului.
Legea bugetului trebuie s fie supus senatului i pn la urm cu amendamentele
nsuite s fie aprobat de Parlament.
Dac legea bugetului, nu este aprobat n timpul stabilit, soluiile sunt diferite de la
ar la ar: - n Anglia, capitole nedezbtute, neaprobate n cele 26 edine, se consider
aprobate aa cum au fost propuse de guvern; - n Frana, dac n cele 70 de zile, bugetul nu e
aprobat n ntregul lui, dar nu e respins, aceste articole neaprobate intr n aciune pe baza de
ordonane guvernamentale. Dac n cele 70 de zile, bugetul a fost respins, trebuie prezentat un
Finane i Bugete Publice

2 7
alt proiect. - la noi, dup lege, guvernul poate s-i continue activitatea pe baza vechiului
buget, dac noul buget nu e aprobat pn la 30 noiembrie (dar nu mai mult de 3 luni).
n continuare pentru a trece la execuia lui, e nevoie ca legea anuala a bugetului s fie
sancionat (promulgat) de ctre preedinte (republica), sau de ctre rege (monarhie).
3. Execuia bugetului
Pentru a se trece la execuie, este nevoie ca mai nti, ministrul de finane, care
rspunde prin lege, din partea guvernului, de execuia bugetului, s repartizeze indicatorii din
bugetul aprobat i sa transmit "ordonatorilor de credite", cifrele repartizate. Fiecare din
acetia, au conturi deschise, pn acum la Banca Naional i la Banca Comercial , iar n
prezent la Trezoreria Publica (ca banca a finanelor publice). Aceste conturi trebuie s fie
alimentate cu resursele bneti necesare derulrii activitilor repartizate. n materie de
execuie bugetar, se aplic "principiul separrii funciilor". Sunt delimitate exact
atribuiile organelor de dispoziie de cele ale organelor de execuie. Dreptul de dispoziie
aparine administratorilor sau "ordonatorilor de credite bugetare". Pot sa existe trei tipuri
de ordonatori de credite:
ordonatori principali
28
, minitrii i conducerea altor instituii centrale. Acetia
repartizeaz din bugetul global al ministrului, indicatorii pe uniti subordonate lor.
Dispun n legtur cu efectuarea cheltuielilor din bugetul propriu al ministrului
(instituii centrale).
conductorii instituiilor din subordine - ordonatori secundari
29
, sau teriari
30
. Cei
secundari repartizeaz indicatorii pe uniti din subordine i dispun de bugetul propriu.
Cei teriari au drept de dispoziie n legtur cu folosirea creditului bugetar primit.
Creditele bugetare - denumirea este oarecum improprie, pentru ca noiunea de credit
nseamn ncredere, dar noiunea de credite este legat i de mprumuturi, mprumuturi ce
sunt rambursabile i cu dobnd. Creditul bugetar se abate de la aceste reguli pentru ca este o
alocaie din partea statului, o suma aprobat i repartizat, intrat odat cu alimentarea
contului, n contul instituiei i de aici se pot face, pentru destinaiile aprobate, pli.
Dac toate aceste proceduri preliminare s-au perfectat, atunci se poate trece la execuia
propriu-zis. Grija este aceea de respectare a autorizaiei dat de Parlament, n sensul c
veniturile bugetului trebuie ncasate, cel puin la nivelul aprobat de Parlament, iar
cheltuielile se pot efectua cel mult pn la nivel aprobat.
Realizarea veniturilor n volumul aprobat este o obligaie pentru cei ce trebuie s le
ncaseze. Efectuarea cheltuielilor n limit aprobat e un drept al beneficiarilor. Abatere de la
autorizaia dat de Parlament, ncasarea unor venituri mai mari nu este o abatere propriu-zis,
dac acest lucru se face cu respectarea strict a legislaiei ce interzice modificrile regimului
veniturilor sau instituirea de orice fel de contribuii, obligaii n afara celor prevzute de lege.
Rezult c abuzurile fiscale nu sunt permise, iar veniturile pot spori sporii doar n condiiile
legii.

28
spre exemplu ordonatori principali de credite sunt: ministrul sntii, ministrul economiei, ministrul aprrii
etc.
29
spre exemplu ordonatori secundari de credite avem: directorul Autoritii de sntate public, Inspectorul
colar general etc.
30
spre exemplu ordonatori teriari de credite sunt: directorul unui spital, rectorul unei universiti de stat etc.
Finane i Bugete Publice

2 8
La cheltuieli, disciplina este i mai riguroas. Banii primii de la buget nu pot fi
cheltuii dect pentru aciunile aprobate i n limitele aprobate. La respectarea lor, vegheaz
organisme ca: organe de control (Curtea de conturi), organele Ministerului de Finane, corpul
de control al primului ministru, etc.
Execuia de cas a bugetului nseamn ncasarea propriu-zis a veniturilor i
efectuarea plilor n i din contul bugetului de stat. Aceste operaii se pot face intermediul
Trezoreriei Publice, un fel de banca a Finanelor Publice.
Pentru ca disciplina bugetului s fie respectat, mai ales pentru partea de cheltuieli,
trebuie aplicat cu strictee, principiul separrii funciilor. Astfel la partea de cheltuieli exist
patru operaiuni care trebuie efectuate, distribuite dup cum urmeaz - primele trei sunt de
competenta ordonatorilor de credite iar a patra, a organelor de execuie (casierelor,
contabilelor).
1. angajarea cheltuielilor - trebuie sa aib la baza un temei legal i nseamn asumarea
obligaiei de a efectua o plata n viitor, printr-un serviciu adus instituiei publice.
Temeiul legal este - n cazul cumprrilor de mrfuri, materiale, prestarea unor
servicii, documentul legal este contractul - n cazul plii salariilor pentru personal nou
angajat este ordinul de angajare - n cazul plii unor sume cuvenite terilor, n caz de
arbitraj, sentina judectoreasc etc. Obligaia este ca aceasta angajare sa se fac cu
stricta respectare a legii i a destinaiei aprobate de lege.
2. lichidarea este constatarea faptic i pe baza de document a serviciului efectuat i
stabilirea sumei ce urmeaz a fi pltit partenerilor statului.
3. ordonanarea plii, se face prin emiterea ordinului de plat, a dispoziiei de plat.
Documentele prin care se dispune plata au titlu executiv numai dac poart viza de
control financiar preventiv - numai n msura pe care o acorda contabilul ef sau un
mputernicit al acestuia. Se verific dac plata este corect angajat, dac serviciul s-a
fcut i legislaia este respectat.
4. plata propriu-zis este fcut de ctre persoane angajate ca mnuitori ai banului
public (casieri-ncasatori).
n domeniul veniturilor operaiile i atribuiile sunt riguros precizate, mai nti
existnd un ntreg proces de aezare i percepere.
Aezarea, n sens larg, cuprinde: identificarea i evaluarea materiei impozabile,
stabilirea cuantumului impozitului, perceperea propriu-zis, prin emiterea documentelor de
ncasare i ncasarea propriu-zis. n sens restrns aceast operaiune se identific adesea cu
evaluarea materiei impozabile. Este valabil n primul rnd pentru impozite directe.
Lichidarea presupune stabilirea sumei de ncasat, a mrimii impozitelor datorate.
Obligaia fiecrui contribuabil este nscris n evidentele fiscale - un registru de control unde
fiecare contribuabil are o partid distinct. Extrasul poate fi trimis pentru ntiinare,
contribuabililor, care trebuie sa le onoreze. Urmeaz emiterea documentului de ncasare i
respectiv ncasarea propriu-zis. Dac pltitorul nu-i achita obligaiile la timp, el suport
"majorri de ntrziere", este somat pentru plata impozitului i apoi se declaneaz procedura
de urmrire i execuie silit. Dac respectivul contribuabil are venituri, pe care le ncaseaz
periodic, se face poprire asupra lor, sau organul fiscal prin procedura juridic consacrat, pune
Finane i Bugete Publice

2 9
sechestru pe bunurile acestuia, le valorifica prin licitaie i ncaseaz impozitele cuvenite
statului.

n cursul anului, Ministerul de Finane, prezint rapoarte, Parlamentului, cu privire la
execuia bugetului, iar la ncheierea execuiei bugetului trebuie sa ntocmeasc contul de
ncheiere a exerciiului bugetar. n aceste cont se reflect veniturile ncasate efectiv, plile
efective i raportul dintre ele. Acest cont este prezentat spre analiza i aprobare,
Parlamentului, pentru exerciiul ncheiat odat cu proiectul bugetar pentru anul ce urmeaz.
Execuia de cas este reglementat de ctre Legea finanelor publice care prevede
urmtoarele:
Art. 59: Excedentul/deficitul bugetar
(1) Excedentul sau deficitul bugetului de stat, al bugetului asigurrilor sociale de stat i al
bugetelor fondurilor speciale se stabilete ca diferen ntre veniturile ncasate i plile
efectuate pn la ncheierea exerciiului bugetar.
(2) Cu excedentele definitive rezultate dup ncheierea exerciiului bugetar i cu alte surse
prevzute de lege se diminueaz deficitele din anii precedeni, respectiv i datoria public n
situaia bugetului de stat.
Art. 60: Execuia de cas bugetar
(1) Execuia de cas a bugetelor ce compun sistemul bugetar se realizeaz prin trezoreria
statului pe baza normelor metodologice emise de Ministerul Finanelor Publice, care asigur:
a) ncasarea veniturilor bugetare;
b) efectuarea plilor dispuse de persoanele autorizate ale instituiilor publice, n limita
creditelor bugetare i destinaiilor aprobate potrivit dispoziiilor legale;
c) efectuarea operaiunilor de ncasri i pli privind datoria public intern i extern
rezultat din mprumuturi contractate direct sau garantate de stat, inclusiv a celor privind
rambursarea ratelor la scaden i plata dobnzilor, comisioanelor, spezelor i altor costuri
aferente;
d) efectuarea altor operaiuni financiare n contul autoritilor administraiei publice centrale
i locale.
(2) Prin trezoreria statului se pot efectua i urmtoarele operaiuni:
a) pstrarea disponibilitilor reprezentnd fonduri externe nerambursabile sau contravaloarea
n lei a acestora, primite pe baz de acorduri i nelegeri guvernamentale i de la organisme
internaionale, i utilizarea acestora potrivit bugetelor aprobate sau folosirea acestora pe baz
de hotrri ale Guvernului, potrivit destinaiilor stabilite de donatori sau pentru cheltuieli de
capital n sectoarele publice i economice, dup caz;
b) efectuarea de plasamente financiare din disponibilitile aflate n contul general al
trezoreriei statului prin Banca Naional a Romniei;
c) alte operaiuni financiare prevzute de lege.
Art. 61: Principii ale ncheierii execuiei bugetare
(1) Execuia bugetar se ncheie la data de 31 decembrie a fiecrui an.
(2) Orice venit nencasat i orice cheltuial angajat, lichidat i ordonanat, n cadrul
prevederilor bugetare, i nepltit pn la data de 31 decembrie se vor ncasa sau se vor plti,
dup caz, n contul bugetului pe anul urmtor.
(3) Creditele bugetare neutilizate pn la nchiderea anului sunt anulate de drept.
(4) Disponibilitile din fondurile externe nerambursabile i cele din fondurile publice
destinate cofinanrii contribuiei financiare a Comunitii Europene, rmase la finele
exerciiului bugetar n conturile structurilor de implementare, se reporteaz n anul urmtor.
(5) Fondurile prevzute la alin. (4) se utilizeaz n condiiile prevederilor prezentei legi i
potrivit acordurilor ncheiate cu partenerii externi.
Finane i Bugete Publice

3 0
(6) n cazul bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale echilibrate
prin subvenii de la bugetul de stat, sub forma transferurilor consolidabile, excedentele
rezultate din execuia acestora se regularizeaz la sfritul exerciiului bugetar cu bugetul de
stat, n limita subveniilor primite.
(7) Prevederile legilor bugetare anuale i ale celor de rectificare acioneaz numai pentru anul
bugetar respectiv.

4. Controlul bugetar
Unii autori l prezint ca o faza distinct a procesului bugetar, iar alii l suprapun cu
celelalte etape. Dar oricum, n realizarea procesului bugetar , el este prezent n toate etapele
procesului bugetar. Exist trei forme de control bugetar :
Controlul organelor politice (exercitat de ctre Parlament ) - se realizeaz n "comisiile
permanente de buget", cu ocazia avizrii sau respingerii proiectului de buget, cu
ocazia analizei i amendrii proiectului guvernamental - "Controlul n camere", cu
ocazia dezbaterii i aprobrii proiectului guvernamental - "Comisiile bugetare", prin
aciunea de control, verific mersul execuiei bugetului, iar la sfrit, "Parlamentul"
analizeaz i aproba contul de ncheiere, efectele controlului ulterior i verific msura
n care executivul a respectat autorizaia dat.
Controlul administrativ
Iniial, controlul administrativ era atributul exclusiv al Guvernului prin
organisme specializate ale Ministerului Finanelor, prin control ierarhic n cadrul
Ministerelor, Instituiilor i unitile subordonate. Acestui tip de control i se adauga si
cel efectuat de ctre Curtea de conturi.
Controlul exercitat de Curtea de Conturi
nfiinat n 1864, reorganizat n 1929, desfiinat n 1948, renfiinat sub
denumirea de "Curtea superioar de control financiar" n 1973, reorganizat sub
denumirea de Curtea de conturi n 1990, aceast instituie exercit controlul
gestiunilor bugetare la toi ordonatorii de credite, urmrind piesa cu piesa documentele
ce stau la baza gestiunilor mnuitorilor banului public.
Odata cu revizuirea Constituiei, din anul 2003, Curtea de Conturi a devenit
instituia suprem de control financiar extern. Aceast instituie verific modul de
administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului
public
31
. Astfel, Curtea de Conturi, i-a pierdut atribuiile de exercitare a unui control
bugetar jurisdicional i devine un organism ce exercit un control administrativ
specializat.
Controlul jurisdicional se efectueaz n scopul stabilirii rspunderii juridice a
subiecilor implicai n procesul execuiei bugetare, n cazul unei administrri
defectuoase a fondurilor publice. Pn n 2003, acest tip de control era efectuat de
ctre Curtea de Conturi. Dup modificarea Constituiei, acest tip de control este
atributul instanelor de judecat (Judectorie, sau Tribunal, dup caz) care acioneaz
la sesizarea instituiei Prefectului.

31
Mircea Minea, Cosmin F. Costa , Dreptul finanelor publice, vol.1 Drept financiar, ed. a 6-a, rev., Ed.
Wolters Kluver, 2008, p. 187
Finane i Bugete Publice

3 1
1.4. Sistemul bugetar
Sistemul bugetar, ca noiune este forma organizatoric prin care se ncaseaz
veniturile bugetului i are loc efectuarea cheltuielilor acestuia.
Structura sistemului bugetar, depinde de organizarea administrativ a statului. n cazul
statelor unitare , sistemul bugetar se prezint n doua trepte :
- bugetul administraiei centrale de stat (BACS);
- bugetele administraiilor locale (exist la nivelul judeelor, sectoarelor,
municipiilor, oraelor, comunelor).
n statele federale exist un sistem bugetar cu 3 etape:
- bugetul statului federal (federaiei);
- bugetul statelor membre ale federaiei, provinciilor, landurilor;
- bugete locale.
Repartizarea veniturilor i cheltuielilor ntre aceste verigi se face n raport cu
atribuiile ce revin acestora n realizarea aciunilor publice, cu sarcinile ce se cer finanate. n
principiu, n bugetul administraiei centrale, se regsesc cele mai importante venituri i
cheltuieli, iar n bugetele locale, veniturile i cheltuielile de importan secundar.
Sistemul bugetar al Romaniei este specific sistemului unui stat unitar i, n
conformitate cu reglementrile legale n vigoare, cuprinde:
- bugetul statului
- bugetul asigurrilor sociale de stat i asigurrilor pentru omaj
- bugetele fondurilor speciale
- bugetul trezoreriei statului
- bugetele instituiilor publice autonome
- bugetele instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat,
bugetul asigurarilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale
- bugetele instituiilor publice finanate integral din venituri proprii
- bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de
stat i ale cror rambursare, dobnzi i alte costuri se asigur din fonduri
speciale
- bugetul fondurilor externe nerambursabile
- bugetele locale ale unitilor administrativ-teritoriale care au personalitate
juridic.
Putem constata c principiul unitii bugetului nu mai este respectat ntocmai, bugetul
unui stat nu se mai prezint sub forma unui document unic, ci sub forma unui ansamblu de
bugete care alctuiesc sistemul bugetar.



Finane i Bugete Publice

3 2
2. BUGETELE LOCALE N ROMNIA
2.1. Evoluia istoric a bugetelor locale din Romnia
Istoria modern a finanelor publice locale a cptat contur, n Romnia, doar
ncepnd cu anul 1991 odat cu Legea 69 privind Administraia Public Local care, practic,
pune bazele organizrii finanelor locale, preciznd atribuiile i resursele unitilor
administrative. Premisa de la care s-a pornit a fost crearea unei descentralizri administrative,
pe fondul extinderii autonomiei locale. Aceasta se putea realiza, doar n condiiile existenei
unor atribuii i responsabiliti ale administraiilor locale, precum i a resurselor necesare
ndeplinirii acestora. Dei nu se poate spune c acest proces a fost estompat, totui, nu se
poate neglija faptul c el se deruleaz foarte lent. Acest fenomen a fost datorat, att unor
motive economice, dar mai ales, raiunilor de natur politic. Astfel gradul de autofinanare al
bugetelor locale a fost de 55,1% n anul 1993, de 58,8% n anul 1994 i de 65,2% n anul
1995, realizat pe seama veniturilor proprii i a sumelor defalcate din impozitul pe salarii.
32

ncepnd cu anul 1998 prin introducerea Legii Finanelor Publice Locale, prima care
s reglementeze acest domeniu n Romnia post-decembrist, s-au introdus noi prevederi, att
n ceea ce privete cadrul formal al procedurii bugetare, ct i n ceea ce privete
competenele financiare ale unitilor administrativ teritoriale. Astfel, bugetele colectivitilor
locale urmau a se transforma n bugete pe programe a cror cheltuieli vor fi acoperite pe baza
veniturilor proprii. Fa de cele prevzute iniial
33
s-a acordat o cot prestabilit (40% pentru
bugetul unitii administrative pe raza creia se desfoar activitatea, 10% la bugetul
judeului respectiv i 50% pentru municipiul Bucureti) din impozitul pe salarii colectat de la
salariaii din raza unitii administrativ teritoriale respective. De asemenea, consiliile locale i
judeene au dreptul sa stabileasc cote adiionale la unele venituri ale bugetului de stat i
bugetelor locale i s beneficieze i de alte sume defalcate din alte venituri ale bugetului de
stat n afara impozitului pe salarii (de exemplu TVA).
O alta noutate introdus de acea lege, o constituia crearea unui cadru legal, facil,
referitor la mprumuturile pe care le pot contracta autoritile administraiei publice locale,
stabilindu-se care sunt instrumentele datoriei publice locale, condiiile care trebuiesc
ndeplinite pentru a contracta un mprumut, precum i limita maxim a serviciului datoriei.
Urmtorul pas a fost adoptarea Legii numrul 273/2006, privind finanele publice
locale din 29/06/2006
34
, act normativ prin care s-a facut un pas nainte n ceea ce privete
creterea gradului de autofinanare al bugetelor locale prin trecerea unor cote majorate din

32
Date preluate dinAnuarul Statistic pe anii 1993 1995
33
A se vedea Legea 72 din 12 iulie 1996 privind Finanele Publice publicata in: Monitorul Oficial nr. 152 din 17
iulie 1996
34
Publicata n Monitorul Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006

Finane i Bugete Publice

3 3
impozitul pe venit n cadrul veniturilor proprii ale bugetelor locale. De asemenea, limita
maxim a serviciului datoriei a fost modificat.
n prezent Romnia se afla n plin proces de tranziie spre economia de piaa, proces
ilustrat de:
evoluia ponderii sectorului privat n produsul intern brut (PIB), n perioada de dup
1989. Din anul 1989 pn n 1996, ponderea sectorului privat n PIB a crescut cu
39,7% i a continuat sa creasc i n anii urmtori, prognoza pentru 2010 fiind 77%
din PIB (sursa - Comisia naional de prognoz)
descentralizarea treptat a sistemului bugetar, sporirea rolului bugetelor unitilor
administrativ-teritoriale.
Chiar dac rolul bugetelor locale n cadrul sistemului bugetar al rii noastre este
relativ mic (3,47% n anul 1993 i 4,50% n anul 1995 pondera cheltuielilor bugetelor locale
n PIB) comparativ cu cel al bugetelor locale din statele dezvoltate (ntre 14% i 30% din PIB
ponderea cheltuielilor), el se afl ntr-un proces de continu cretere.
35

Structura sistemului bugetelor locale din ara noastr, corespunde orientrii spre
economia de pia n condiiile existenei unei relaii nc strnse cu bugetele de stat, proprie
perioadei de tranziie. Se remarc gradul redus de autofinanare a bugetelor, de unde rezult
ca n Romnia nu poate fi nc vorba de autonomie local, reala, aa cum prevede Legea
nr.215/2001 (republicat) privind administraia public local (subiectul este dezbtut pe larg
n subcapitolul Descentralizarea financiar n Romnia).
2.2. Prezentarea general a bugetelor locale
Prin bugete locale se nelege listele de venituri i cheltuieli al unitilor administrativ-
teritoriale necesare satisfacerii nevoii pe plan local.
Resursele financiare ale unitilor administrativ-teritoriale se constituie din
36
:
a) venituri proprii, formate din: impozite, taxe, contribuii, alte vrsminte, alte
venituri i cote defalcate din impozitul pe venit;
b) sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat;
c) subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte bugete;
d) donaii i sponsorizri.
Bugetele locale sunt organizate n conformitate cu organizarea administrativ -
teritorial a rii n bugete pe judee, municipii, orae i comune. Dup cum s-a prezentat i
anterior fiecare unitate administrativ - teritorial i ntocmete buget propriu n condiii de
autonomie. La nivel superior, pe plan judeean, statal se ntocmesc bugete centralizate pe baza
agregrii bugetelor locale. La nivel de jude avem:
1. Bugetul centralizat al judeului format din:
1.1.bugetul propriu al judeului;
1.2.bugetele unitilor administrativ - teritoriale;
2. Bugetul centralizat al municipiului format din:
2.1.bugetul propriu al municipiului;

35
Date preluate dinAnuarul Statistic pe anii 1993 1995
36
Articolul 5 al Legii numrul 273/2006, privind finanele publice locale din 29/06/2006, Publicata n Monitorul
Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006

Finane i Bugete Publice

3 4
2.2.bugetul comunelor subordonate.
3. Bugetul centralizat al municipiului Bucureti format din:
3.1.bugetul propriu al municipiului Bucureti;
3.2.bugetele sectoarelor municipiului Bucureti.
n Romnia, sistemul bugetar este structurat ca n orice alt stat cu caracter unitar, n
funcie de mprirea administrativ teritorial i cuprinde bugetul administraiei centrale de
stat (denumit buget de stat, conform Constituiei Romniei) i bugetele locale ale judeelor,
municipiilor, oraelor i comunelor, la care se adaug bugetul asigurrilor sociale de stat.
Bugetele locale evideniaz aciunile specifice administraiei de stat locale ce se finaneaz n
cea mai mare parte din venituri proprii.
Aadar, n conformitate cu mprirea administrativ teritorial a statului nostru,
bugetele locale sunt formate din bugetele judeelor i al municipiului Bucureti, bugetele
municipiilor, oraelor i comune lor.
2.3. Specificul principiilor elaborrii bugetare
La baza elaborrii, aprobrii i execuiei bugetelor locale stau urmtoarele principii
bugetare: principiul unitii, principiul universalitii, principiul anualitii, principiul
anterioritii, principiul echilibrului bugetar, principiul specializrii i principiul autonomiei
financiare locale i principiul publicitii bugetului.
Principiul unitii se aplic att finanelor locale, ct i celor de stat, avnd o dubla
semnificaie:
din punct de vedere formal, semnific faptul c ansamblul resurselor unei
colectivitile locale trebuie s figureze ntr-un singur document;
din punct de vedere material acest document unic trebuie s traseze toate operaiunile
financiare realizate de colectivitile publice.
Acest principiu ne permite s observm dac bugetul este n echilibru i ofer o
cunoatere exact a volumului de responsabiliti i de resurse ale colectivitii, dnd mai
mult claritate documentelor bugetare. Datorit unor inconveniente manifestate pe parcursul
timpului, principiul unitii bugetare a cunoscut numeroase modificri. La nivelul autoritilor
locale, aceste modificri au privit, att unitatea formal, ct i unitatea material.
Pe plan formal, respectarea unitii se traduce prin existenta unui singur document
care s conin toate previziunile privind ncasrile i cheltuielile colectivitilor locale. Dar,
n practic, bugetul unei entiti locale este adeseori constituit din mai multe acte care sunt
adoptate n manier ealonat pe durata acestuia. Aceste acte iau forma bugetului iniial ,
bugetului modificat, bugetul executat. Existenta acestei pluraliti de documente constituie o
excepie de la principiul unitii formale a bugetului local.
Conform unitii materiale, bugetul ar trebui s traseze fr excepie toate operaiunile
de ncasri i pli care privesc colectivitatea respectiv. Din raiuni de eficien a gestiunii,
exist n cadrul bugetelor locale proceduri care permit individualizarea activitii financiare a
anumitor servicii publice locale, iar acestea sunt bugetele anexe
37
. Utilizarea formulei
bugetelor anexe vizeaz raionalizarea gestiunii bugetare a anumitor servicii publice cu

37
A se vedea excepiile de la principiul unitii, prezentate ntr-un capitol anterior
Finane i Bugete Publice

3 5
caracter industrial i comercial, la care costurile de funcionare i bazele de tarifare trebuie
cunoscute cu precizie. n afara faptului c bugetele anexe permit individualizarea, pe
marginea bugetului principal al colectivitii, a operaiunilor de ncasri i cheltuieli, formula
bugetelor anexe permite mai ales utilizarea ncasrilor pentru acoperirea cheltuielilor,
realizndu-se astfel echilibrul bugetar.
Crearea bugetelor anexe, n ipoteza n care nu este obligatorie, ar trebui lsat la
aprecierea autoritilor locale. Chiar dac formula bugetelor anexe permite izolarea de bugetul
local, a operaiunilor financiare realizate de anumite servicii publice ale colectivitilor,
aceasta nu nseamn o nlturare a legturilor procedurale i financiare ntre acestea. Pe plan
procedural, bugetele anexe sunt supuse acelorai reguli de prezentare, adoptare i executare ca
i bugetul principal. Legtura este i mai evidenta pe plan financiar. Bugetul principal
nregistreaz la ncasri excedentul provenit din gestiunea bugetelor anexe i la cheltuieli
alocrile sau subvenionrile cu care se acoper eventualul deficit bugetar (a se vedea
vrsminte din profitul regiilor autonome). Rezultatele executrii fiecrui buget anex sunt
consemnate n soldul general al contului anual de execuie a bugetar.
Principiul universalitii este considerat, cum s-a prezentat anterior, complementar
principiului unitii bugetare. El trebuie s corespund unei exigene i anume, ncasrile i
cheltuielile trebuie nscrise n buget, separat, cu sumele brute i fr compensare ntre ele.
La fel ca i unitatea bugetar, principiul universalitii nu a rspuns necesitilor, tot
mai complexe, din domeniul finanelor publice, iar conotaiile lui s-au schimbat pe parcursul
timpului.
Unele dintre modificri se fac pe marginea bugetului, altele chiar n interiorul acestuia.
Dintre modificrile fcute pe marginea bugetului cea mai important este procedeul bugetelor
anexe (asupra cruia nu o s insistm, date fiind referirile anterioare). Modificrile fcute
chiar n interiorul bugetului, au ca efect folosirea anumitor ncasri pentru acoperirea
anumitor cheltuieli determinate. Numrul acestor afectri de resurse este destul de ridicat.
Unele sunt legate de resursele externe ale colectivitilor (mprumuturi i subvenii pentru
investiii), altele privesc chiar resursele proprii ale colectivitii (taxe fiscale legate de
operaiunile de urbanism, taxe de sejur, suprataxe temporare, etc.) Anumii autori consider c
ar fi de dorit o reflecie asupra originii i fundamentului actual al numrului acestor afectri de
resurse.
38

Principiul anterioritii semnific faptul c dezbaterea aprobarea bugetului trebuie s
intervin nainte de intrarea lui n vigoare. Subiectul a fost dezbtut pe larg anterior, de aceea
ne vom referi la aplicabilitatea lui din punct de vedere al bugetelor locale. Una dintre
problemele, n discuie este: ce se ntmpl dac bugetul de stat nu se aprob pn la intrarea
n noul an bugetar? Cum se va adopta bugetul local?
A fost, deci, necesar, o modificare a principiului anterioritii i de o prevedere a
amnrilor care privesc adoptarea bugetelor locale, fixndu-se, totui, date limite. Pentru a se
asigura respectarea acestor amnri sunt prevzute diferite sanciuni. Pentru ca autoritile
locale s nu fie private de buget, de cnd acesta intra n vigoare i pn la adoptarea efectiva a

38
Muzellec R., De la pertinence des principes budgetaires et comptables applicables aux collectivites
territoriales, Petites Affiches, 1987, no. 149 et 150, p. 8.
Finane i Bugete Publice

3 6
acestuia, au fost prevzute anumite mecanisme care s asigure continuitatea funcionrii
aparatului administrativ n acest interval.
Principiul anualitii a aprut, mai nti la nivelul bugetului statului, iar, apoi, a fost
transpus, apoi, colectivitilor locale. n accepiunea sa clasic, acest principiu relev un triplu
aspect:
n fiecare an colectivitile locale trebuie s stabileasc un buget;
bugetul trebuie s conin previziuni pe maximum un an;
bugetul trebuie executat n anul pentru care a fost votat, autorizarea pe care o d avnd
o validitate limitat n timp.
Justificarea acestui principiu este nu numai de ordin politic (periodicitatea controlului
exercitat de forul legislativ local), ci i tehnic; este sigur c pentru ca prevederile ncasrilor i
cheltuielilor coninute n buget s fie precise i corecte, ele nu trebuie stabilite pentru o
perioad prea lung de timp. Din acest punct de vedere cadrul anual pare cel mai potrivit. n
ciuda acestor justificri, aplicarea principiului anualitii ridic uneori contradicii care au
fcut puterile publice s prevad anumite modificri n materie de operaiuni de investiii.
Pentru aceste operaiuni principiul anualitii este cel mai puin adaptat gestiunii moderne.
ntr-adevr ealonarea n trane anuale a activitilor financiare ale unei colectiviti se
dovedete nereal, atta timp ct, se aplic unor operaiuni de investiie a cror realizare ar
trebui s se ntind pe mai muli ani. n vederea nlturrii acestor efecte s-au consacrat dou
soluii: prima const n nscrierea tuturor cheltuielilor n primul an bugetar i reportarea
anual a prii de credit neutilizat pn la sfritul execuiei bugetare. A doua const n
prevederea, nc de la nceput, n buget, doar a prii de credit care va fi utilizat.
Prima soluie este i cea mai utilizat, fiind posibil graie tehnicii reportrii creditelor
bugetare. Aceasta permite regsirea n bugetul urmtor a creditelor de investiii neutilizate n
exerciiul precedent. Aceasta soluie prezint, n acelai timp, mai multe inconveniente, care
in de faptul c, o astfel de procedur poate duce la supradimensionarea cifrelor bugetare ale
primului an.
Principiul echilibrului bugetar nu are aceeai semnificaie n cadrul finanelor de
stat i a celor locale. n primul caz, este vorba despre un simplu principiu de gestiune (chiar
dac exist o reglementare legal privind echilibrul bugetar a se vedea Legea 500 / 2002),
fr semnificaie obligatorie, pe cnd n al doilea caz este vorba despre o veritabil obligaie
juridic, impus de lege i, sancionat, n caz de nerespectare.
Principiul echilibrului i gsete justificarea n grija statului pentru protejarea
contribuabililor locali mpotriva risipei sau inconsecvenei vreunui ales local. ntr-adevr, un
eventual dezechilibru al bugetului unei colectiviti, responsabilizeaz doar, autoritatea local.
Intereseaz i statul n msura n care el particip la finanarea bugetelor locale i, orice
dezechilibru al finanelor locale risc s aib consecine indirecte asupra stabilitii
macroeconomice.
Diferena de semnificaie pe care o are principiul echilibrului la nivel de buget de stat
sau la nivel de buget local se explic, de asemenea, printr-o raiune tehnic. Spre deosebire de
bugetul statului, bugetele locale implic n mod obligatoriu toate resursele la care bugetul
local a recurs pentru acoperirea cheltuielilor sale. Printre acestea i mprumuturile. Dac o
colectivitate local prezint un buget n dezechilibru, nseamn c nu dispune de resurse
Finane i Bugete Publice

3 7
suficiente pentru a-i acoperi cheltuielile i mai ales, c nu are nici un mijloc autonom de a-i
procura resurse suplimentare. Comunitatea este, deci, constrns s fac apel la stat, sau la
mprumut, pentru a trece peste acest dezechilibru. Pentru a evita acest risc statul oblig, deci
la respectarea absolut a regulii echilibrului.
Principiul specializrii semnific faptul c autorizarea unei cheltuieli dat n
momentul votului bugetului local, nu este o autorizare global, ci una cu coninut specializat.
Altfel spus, atunci cnd Consiliul local voteaz cheltuielile, nu o face n aceeai manier
pentru toate, ci voteaz mai multe credite a cror afectare este prevzut pentru obiecte
precise i dup cote limitate.
n aplicarea principiului specializrii bugetare, bugetul colectivitilor locale este votat
pe uniti reduse de cheltuieli, iar, creditele sunt votate pe capitole. Dar daca Consiliul local
dorete, acestea pot fi votate i pe articole. De altfel, dac este vorba despre cheltuieli de
capital, ale seciunii de investiii, votul pe articole este regula ncetenit. Atunci cnd forul
deliberativ local voteaz bugetul pe articole, consecina este c aceasta interzice efectuarea de
viramente de credite, n interiorul aceluiai capitol de cheltuieli.
Principiul specializrii cunoate, de-a lungul timpului, anumite modificri, astfel
Legea 189/1998 autoriza Consiliile locale s voteze anumite credite fr ca afectarea lor s fie
precizat dinainte. Este cazul creditelor pentru cheltuieli neprevzute, a cror existenta este
prevzut, att n seciunea de funcionare, ct i n cea de investiii pentru o sum care nu
poate depi anumite limite. Un asemenea credit poate, prin definiie, sa fie utilizat n mod
liber de ctre executivul local pentru a face fa cheltuielilor cerute pentru nevoile gestiunii
locale i pentru care dotrile nu sunt nscrise n buget. Dar, n prima sesiune care urmeaz
acestor cheltuieli, executivul trebuie s dea socoteala adunrii locale asupra folosirii acelui
credit. Altfel spus, executivul nu trebuie s considere aceast dotare ca pe o rezerv n cazul
depirii creditului, ci ca o previziune care sa-i permit s fac fa cheltuielilor ocazionale.
Principiul autonomiei financiare prevede ca n vederea exercitrii atribuiilor i
responsabilitilor ce le revin, autoritile locale trebuie s dein o autonomie financiar
deplin (n acest context se evideniaz ntocmirea bugetelor locale care se face pentru fiecare
unitate administrativ teritorial). Dar autonomia bugetar nu nseamn, implicit, i o
autonomie financiar. Spre exemplu, chiar dac autonomia bugetar este real pentru aceste
colectiviti locale, totui, aceasta nu se identific ntocmai cu autonomia financiar, deoarece
resursele lor proprii nu sunt suficiente ntotdeauna pentru acoperirea cheltuielilor prevzute
(problema va fi dezbtut ulterior).
Principiul publicitii bugetului arat c dup ce este supus dezbaterii i aprobrii
Consiliului local, bugetul trebuie adus la cunotina opiniei publice. Cifrele nscrise n
proiectul de buget sunt date publicitii prin intermediul mass-mediei i a altor servicii de
informare local. Publicarea bugetelor de stat se impune ca o necesitate de informare a
ceteanului privind modul n care se utilizeaz banii publici, pe de-o parte, iar pe de alt
parte s dea posibilitatea administraiei centrale de a monitoriza situaia finanelor publice ale
Romniei, evoluia cheltuielilor i a veniturilor bugetare, starea de echilibru bugetar general,
gradul de fiscalitate, etc.
Anexa - extras din Legea 273/2006 privind finanele publice locale
Finane i Bugete Publice

3 8
Principii i reguli bugetare
39

Principiul universalitii: (1) Veniturile i cheltuielile se includ n buget n totalitate, n sume brute. (2)
Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepia donaiilor i
sponsorizrilor, care au stabilite destinaii distincte.
Principiul transparenei i publicitii. Procesul bugetar este deschis i transparent, acesta realizndu-se prin:
a) publicarea n presa local, pe pagina de internet a instituiei publice, sau afiarea la sediul autoritii
administraiei publice locale respective a proiectului de buget local i a contului anual de execuie a acestuia; b)
dezbaterea public a proiectului de buget local, cu prilejul aprobrii acestuia; c) prezentarea contului anual de
execuie a bugetului local n edin public.
Principiul unitii. (1) Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu ntr-un singur document, pentru a se asigura
utilizarea eficient i monitorizarea fondurilor publice locale. (2) Se interzic reinerea i utilizarea de venituri n
regim extrabugetar, precum i constituirea de fonduri publice locale n afara bugetelor locale, dac legea nu
prevede altfel.
Principiul unitii monetare. Toate operaiunile bugetare se exprim n moned naional.
Principiul anualitii. (1) Veniturile i cheltuielile bugetare sunt aprobate, n condiiile legii, pe o perioad de
un an, care corespunde exerciiului bugetar. (2) Toate operaiunile de ncasri i pli efectuate n cursul unui an
bugetar n contul unui buget aparin exerciiului corespunztor de execuie a bugetului respectiv.
Principiul specializrii bugetare. Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu i se aprob n buget pe surse de
provenien i, respectiv, pe categorii de cheltuieli, grupate dup natura lor economic i destinaia acestora.
Principiul echilibrului. Cheltuielile unui buget se acoper integral din veniturile bugetului respectiv.
Reguli bugetare. (1) Este interzis efectuarea de pli direct din veniturile ncasate, cu excepia cazurilor n care
legea prevede altfel. (2) Cheltuielile bugetare au destinaie precis i limitat i sunt determinate de autorizrile
coninute n legi speciale i n legile bugetare anuale. (3) Nicio cheltuial nu poate fi nscris n bugetele locale i
nici nu poate fi angajat i efectuat din aceste bugete, dac nu exist baza legal pentru respectiva cheltuial. (4)
Nicio cheltuial din fonduri publice locale nu poate fi angajat, ordonanat i pltit dac nu este aprobat,
potrivit legii, i dac nu are prevederi bugetare i surse de finanare. (5) Dup aprobarea bugetelor locale pot fi
aprobate acte normative cu implicaii asupra acestora, dar numai cu precizarea surselor de acoperire a diminurii
veniturilor sau a majorrii cheltuielilor bugetare aferente exerciiului bugetar pentru care s-au aprobat bugetele
locale respective.
Alte principii
Principiul solidaritii. (1) Prin politicile bugetare locale se poate realiza ajutorarea unitilor administrativ-
teritoriale, precum i a persoanelor fizice aflate n situaie de extrem dificultate, prin alocarea de sume din
fondul de rezerv bugetar constituit n bugetul local. (2) Din fondul de rezerv bugetar constituit n bugetul
local consiliile locale, judeene sau Consiliul General al Municipiului Bucureti, dup caz, pot aproba acordarea
de ajutoare ctre unitile administrativ-teritoriale aflate n situaii de extrem dificultate, la cererea public a
primarilor acestor uniti administrativ-teritoriale sau din proprie iniiativ.
Principiul autonomiei locale financiare. (1) Unitile administrativ-teritoriale au dreptul la resurse financiare
suficiente, pe care autoritile administraiei publice locale le pot utiliza n exercitarea atribuiilor lor, pe baza i
n limitele prevzute de lege. (2) Autoritile administraiei publice locale au competena stabilirii nivelurilor
impozitelor i taxelor locale, n condiiile legii. (3) Alocarea resurselor financiare pentru echilibrarea bugetelor
locale nu trebuie s afecteze aplicarea politicilor bugetare ale autoritilor administraiei publice locale n
domeniul lor de competen. (4) Sumele defalcate cu destinaie special se utilizeaz de ctre autoritile
administraiei publice locale n conformitate cu prevederile legale.
Principiul proporionalitii. Resursele financiare ale unitilor administrativ-teritoriale trebuie s fie
proporionale cu responsabilitile autoritilor administraiei publice locale stabilite prin lege.
Principiul consultrii. Autoritile administraiei publice locale, prin structurile asociative ale acestora, trebuie
s fie consultate asupra procesului de alocare a resurselor financiare de la bugetul de stat ctre bugetele locale.
2.4. Procesul bugetar local
Elaborarea proiectului anual al bugetului i prezentarea lui se face odat cu o
prognoz a acestuia, pe urmtorii trei ani, precum i programul de investiii publice, detaliat
pe obiective i pe ani de execuie. Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt
Preedinii Consiliilor Judeene, Primarul general al Municipiului Bucureti i Primarii
celorlalte uniti administrativ teritoriale (municipii, orae, comune). Conductorii instituiilor

39
Legea 273/2006 privind finanele publice locale, art. 7-18
Finane i Bugete Publice

3 9
publice cu personalitate juridic din subordinea Consiliului local sau judeean al fiecrei
uniti administrativ-teritoriale sunt ordonatorii secundari sau teriari.
Prima etap a procesului bugetar are la baz o scrisoare-cadru, prin care Ministerul
Finanelor Publice (M.F.P.) transmite direciilor generale ale finanelor publice (D.G.F.P.),
consiliilor judeene, pn la data de 1 iunie a fiecrui an, specificaiile contextului
macroeconomic pe baza cruia vor fi ntocmite proiectele de buget prognozate, metodologiile
de elaborare a acestora, limitele sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i
ale transferurilor consolidabile (investiii finanate din mprumuturi externe la a cror realizare
contribuie i Guvernul), n vederea elaborrii de ctre ordonatorii de credite a proiectelor de
buget.
Ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat sau ai altor bugete, n bugetele
crora sunt prevzute transferuri ctre bugetele locale, transmit autoritilor administraiei
publice locale sumele aferente, n termen de 10 zile de la primirea limitelor de cheltuieli
aprobate de Guvern, n vederea cuprinderii acestora n proiectele de buget.
n urmtoarea etap, ordonatorii principali de credite, pe baza limitelor sumelor
primite, elaboreaz i depun la direciile generale ale finanelor publice, pn la data de 1 iulie
a fiecrui an, proiectele bugetelor locale echilibrate i anexele la acestea pentru anul bugetar
urmtor, precum i estimrile pentru urmtorii 3 ani, urmnd ca acestea s transmit
proiectele bugetelor locale pe ansamblul judeului i municipiului Bucureti la M.F.P., pn la
data de 15 iulie a fiecrui an.
n termen de 5 zile de la publicarea n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a legii
bugetului de stat, Ministerul Finanelor Publice transmite D.G.F.P. sumele defalcate din unele
venituri ale bugetului de stat i transferurile consolidabile, aprobate prin legea bugetului de
stat.
D.G.F.P., precum i consiliile judeene i Consiliul General al Municipiului Bucureti,
repartizeaz pe uniti administrativ-teritoriale, n termen de 5 zile de la comunicare, sumele
defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum i transferurile consolidabile, n
vederea definitivrii proiectelor bugetelor locale de ctre ordonatorii principali de credite.
Pe baza veniturilor proprii i a sumelor repartizate, ordonatorii principali de credite, n
termen de 15 zile de la publicarea legii bugetului de stat n Monitorul Oficial, definitiveaz
proiectul bugetului local, care se public n presa local sau se afieaz la sediul unitii
administrativ-teritoriale. Locuitorii unitii administrativ-teritoriale pot depune contestaii
privind proiectul de buget n termen de 15 zile de la data publicrii sau afirii acestuia.
n 5 zile de la expirarea termenului de depunere a contestaiilor, proiectul bugetului
local, nsoit de raportul ordonatorului principal de credite i de contestaiile depuse de
locuitori, este supus aprobrii autoritilor deliberative, de ctre ordonatorii principali de
credite.
Aprobarea bugetelor locale i a bugetelor instituiilor i serviciilor publice de interes
local se face astfel:
bugetele locale, de ctre consiliile locale, consiliile judeene i consiliul general al
Municipiului Bucureti, dup caz.
Finane i Bugete Publice

4 0
bugetele instituiilor i serviciilor publice, finanate integral din venituri extrabugetare se
aprob de ctre consiliile de administraie ale acestora, mpreun cu avizul ordonatorului
principal de credite.
bugetele instituiilor i serviciilor publice, finanate integral sau parial din bugetele locale,
de ctre consiliile locale, iar, n funcie de subordonarea acestora, e necesar avizul
ordonatorilor superiori.
Autoritile deliberative, n termen de maximum 10 zile de la data supunerii spre
aprobare a proiectului de buget, se pronun asupra contestaiilor i adopt proiectul bugetului
local, dup ce acesta a fost votat pe capitole, subcapitole, titluri, articole, alineate, dup caz, i
pe anexe.
ntreaga procedur de aprobare a bugetelor de ctre autoritile locale poate dura
maximum 45 de zile de la data publicrii legii bugetului de stat n Monitorul Oficial. n
proiectele bugetelor locale nu sunt aprobate n termenul sus-menionat, direciile generale ale
finanelor publice dispun sistarea alimentrii cu cote, respectiv sume defalcate i cu transferuri
consolidabile, pn la aprobarea acestora de ctre autoritile deliberative. n aceast situaie,
din bugetele locale se pot efectua pli numai n limita celorlalte venituri ncasate.
n final, ordonatorii principali de credite au obligaia s transmit D.G.F.P. bugetele
locale aprobate, n termen de 5 zile de la aprobarea acestora. Acestea, n termen de 10 zile,
ntocmesc i transmit M.F.P.bugetele pe ansamblul fiecrui jude.
n cazul excepional al neadoptrii legii bugetului de stat cu cel puin 3 zile nainte de
expirarea exerciiului bugetar se aplic regula celei de-a 12-a provizorie (prezentat n
capitolul care trateaz principiul anterioritii )

Execuia bugetelor locale constituie toate operaiunile de realizare a veniturilor de la
contribuabili, ageni economici i persoane fizice ce au obligaia de a achita la termenele
stabilite contravaloarea taxelor i impozitelor datorate administraiilor locale, precum i
efectuarea cheltuielilor prevzute i autorizate prin bugetul local.
Derularea acestor aciuni se poate efectua, att n numerar, ct i prin virament bancar.
Activitatea stabilit prin derularea acestor operaiuni poart numele de execuie de cas a
bugetului.
Execuia de cas a bugetului se face n ara noastr prin sistemul de trezorerie.
Trezoreria ndeplinete dou funcii de baz: de casier i de bancher. n funcia sa de casier
public efectueaz urmtoarele:
operaiuni de ncasare a veniturilor bugetare i de pli de la buget; asigur
informaiile necesare privind execuia de cas a bugetului pentru ntocmirea contului de
ncheiere a exerciiului bugetar, respectiv, elaboreaz rapoarte periodice asupra acestora.
gestioneaz mijloacele bugetare i asigur lichiditile necesare; elaboreaz
prognoze cu privire la cerinele de pli i sincronizeaz ncasrile cu plile, inclusiv, n ce
privete finanarea deficitului bugetar.
n funcia sa bancher, trezoreria asigur urmtoarele servicii:
este banca la care i au deschise conturile instituiile publice, care gestioneaz
disponibilitile baneti ale sectorului public.
gestioneaz datoria public.
Finane i Bugete Publice

4 1
Unitile teritoriale de trezorerie evideniaz execuia veniturilor i cheltuielilor i
pregtesc rapoartele periodice privind execuia bugetului. Execuia bugetelor locale revine
organelor de decizie ale fiecrei uniti administrativ-teritoriale.
Ordonatorii principali de credite ntocmesc i prezint spre aprobare Consiliilor
judeene, Consiliului General a Municipiului Bucureti i Consiliilor locale pana la data de 31
mai a anului urmtor, conturile anuale de execuie a bugetelor locale. La venituri structura
contului anual prevede urmtoarele:
prevederi bugetare iniiale;
prevederi bugetare definitive;
ncasrile realizate.
Trimestrial i anual, ordonatorii principali de credite ntocmesc situaii financiare
asupra execuiei bugetare, care se depun la direciile generale ale finanelor publice. Dup
verificare, acestea ntocmesc i depun la Ministerul Finanelor Publice situaii financiare
centralizate privind execuia bugetelor pe ansamblul judeului, la termenele i potrivit
normelor stabilite de acesta. Ministerul Finanelor Publice transmite spre informare
Ministerului Administraiei i Internelor o situaie financiar centralizat privind execuia
bugetelor locale.
O prevedere cu caracter de noutate este aceea c ordonatorii principali de credite au
obligaia s ntocmeasc i s anexeze la situaiile financiare anuale rapoarte anuale de
performan, n care s prezinte, pe fiecare program, obiectivele, rezultatele preconizate i pe
cele obinute, indicatorii i costurile asociate, precum i situaii privind angajamentele legale.
Situaiile financiare anuale, inclusiv anexele la acestea, se prezint de ctre ordonatorii
principali de credite, spre aprobare, autoritilor deliberative.
Execuia bugetar se ncheie la data de 31 decembrie a fiecrui an. Orice venit
nencasat sau cheltuial neefectuat se vor efectua n contul bugetului local pe anul urmtor.

2.5. Descentralizarea financiar n Romnia
Toate rile din centrul i estul Europei, printre care, i Romnia, pun n aplicare noi
sisteme de descentralizare i dup cum arat unii autori
40
, aceste ri apeleaz la diferite forme
de descentralizare fiscal ca o modalitate de a pune capt guvernrilor ineficace i ineficiente,
instabilitii macroeconomice, i creterilor economice inadecvate (exemplul Argentinei).
n ceea ce privete susinerea, respectiv, combaterea acestui fenomen s-au conturat
dou curente de opinie cu viziuni i abordri contrare:
Astfel, primul curent
41
, majoritar, este de prere c descentralizarea rilor n tranziie
ar fi un antidot mpotriva majoritii problemelor att de ordin administrativ, ct i de ordin
economico financiar, pentru ca aceasta ar spori responsabilitatea actului de guvernare, ar
mbuntii nivelul de colectare al resurselor, respectiv ar eficientiza procesul de alocare al
acestor resurse.

40
Bird, Richard M, Vaillacourt Francois, Fiscal Decentralization in Developing Countries, p. 1-3
41
A se vedea Bennet, Robert, J. - 1990, Wildasin, David 1997, Wallich, Christine 1994
Finane i Bugete Publice

4 2
n acelai timp, ali autori
42
sunt de prere c pentru o ar n tranziie, cum este i
cazul Romniei, descentralizarea este o povar, deoarece nici unul dintre scopurile prezentate
anterior nu este uor de atins, mai ales n contextul n care capacitatea instituionala i
financiar a guvernului central i a guvernelor locale este redusa. De altfel, implementarea
descentralizrii s-ar face n paralel cu alte reforme structurale din diverse domenii (economic,
social, politic, etc.), care necesit costuri mari, iar costurile suplimentare necesare
descentralizrii s-ar traduce, printr-o eficien sczuta n furnizarea serviciilor i, totodat,
prin accentuarea instabilitii macroeconomice.
n concluzie, cele dou curente asupra descentralizrii sistemului administrativ al
rilor n tranziie se afl pe poziii divergente, doar n ceea ce privete oportunitatea,
(conjunctura, momentul ales) i, nicidecum, n privina necesitii implementrii acesteia.
De altfel, este general cunoscut, rolul proeminent al descentralizrii, n ceea ce
privete, mbuntirea actului de guvernare prin responsabilizarea autoritilor locale, n
stimularea participrii ceteanului n luarea de decizii strategice la nivel local, precum i n
ceea ce privete eficientizarea procesului de alocare al resurselor
43
.
De fapt, lucrarea de fa nu ncearc s fie avocatul sau, eventual, criticul oportunitii
descentralizrii, din moment ce acest proces a nceput n Romnia n urm cu mai mult de un
deceniu, ar fi nefiresc acum s combatem sau s susinem necesitatea implementrii acesteia
la momentul respectiv. De aceea, practic, vom ncerca s evalum modelul de descentralizare
existent n Romnia, precum i componenta financiar a acestuia. Pentru aceasta ar trebui
prezentate pe scurt cele trei de modele de descentralizare
44
care se pot ntlni ntr-un sistem
administrativ, n funcie de gradul de autonomie n ceea ce privete luarea i implementarea
deciziei la nivel local:
Deconcentrarea care reprezint o dispersie a responsabilitilor guvernului central ctre
ageniile acesteia din cadrul unitilor administrativ teritoriale (regionale, judeene i
locale). n acest caz respectivele ageni guvernamentale nu dein autonomie i atribuii
proprii.
Delegarea care se refer la situaiile n care guvernele locale se comport ca ageni ai
guvernului central, executnd anumite funcii bine stabilite, n numele acestuia. Guvernele
locale dein autonomie doar n ceea ce privete procesul de execuie i, nu n procesul de
luare a deciziei.
Devoluia care, practic, nseamn autoritatea guvernelor locale de a lua decizii n ceea ce
privete toate problemele de natur local, precum i execuia acestora.
n concluzie, la o analiz din punct de vedere legal
45
asupra modelului de
descentralizare n Romnia, la prima vedere am fi tentai s spunem c avem de-a face cu un
hibrid alctuit din caracteristici predominante ale devoluiei combinate cu anumite trsturi
ale deconcentrri. Dup prerea unor specialiti
46
o astfel de descentralizare pe care o

42
A se vedea Prudhomme, Remy 1995, Owens, J. i Panella G. - 1991
43
Teorema Descentralizrii ca soluie a realizrii eficienei i echitabilitii alocrii resurselor" Oates, Wallace
E. - 1972
44
A se vedea Bahl, Roy i Linn, Johannes Urban Public Finance in Developing Countries, 1992
45
A se vedea Anexa din Legea 500/2022 privind Finanele Publice
46
Wildavsky Aaron The New Politics of Budgetary Process, 2001 i Rubin, Irene S. - The Politics of Public
Budgeting : Getting and Spending, Borrowing and Balancing, 1997
Finane i Bugete Publice

4 3
mbrca un sistem administrativ este una pe vertical de jos n sus. Dar, de fapt, dac ne axm
asupra analizei economicofinanciare a descentralizrii, vom avea surpriza de a ne schimba
radical opinia, optnd pentru un model de descentralizare de sus n jos
47
. Practic, n acest caz,
capacitile fiscale ale autoritilor locale sunt limitate, raiunea existenei descentralizrii,
poate fi dorina guvernului central de a-si ndeplini obiectivele mai eficient, prin delegarea,
descentralizarea autoritii ctre guvernele locale. Oricare ar fi raiunea, aceasta abordare de
sus in jos sugereaz c principalul criteriu avut n vedere n evaluarea descentralizrii locale
ar trebui sa fie gradul n care aceasta satisface obiective politice centrale.
De regul, autoritatea central este tentat s susin acea form de descentralizare
care i realizeaz scopurile i, mai puin, o form de descentralizare care s degreveze
guvernele locale de presiunile apstoare exercitate de guvernul central.
n Romnia i, nu numai, vor exista ntotdeauna conflicte i nenelegeri ntre guvernul
central i guvernele locale cu privire la obiectivele de realizat, precum i a strategiei de
implementare a acestora, dei, la prima vedere, ambele niveluri de guvernare au un scop
comun, i anume, satisfacerea intereselor cetenilor.
n acest context, trebuie remarcat c descentralizarea poate fi i o iluzie dac nu se
are n vedere latura financiar a acesteia, i de cele mai multe ori se manifest prin unele
efecte negative la nivel local, sau, uneori, putndu-se ajunge chiar la o instabilitate naionala.
Acest risc apare, atunci cnd, veniturile sunt descentralizate fr a se ine seama de
mecanismul de mobilizare i colectare al acestora, precum i de capacitatea autoritilor locale
de a acoperi costurile corespunztoare acestei aciuni.

Experiena post-decembrist a demonstrat c, atunci cnd sunt descentralizate mai
multe cheltuieli dect veniturile existente, autoritile locale au fost determinate:
s creasc fiscalitatea n vederea satisfacerii nivelului de venituri necesare;
s apeleze la noi transferuri i subvenii guvernamentale;
s contracteze mprumuturi, mai rar;
i, nu n ultimul rnd, s reduc calitatea serviciilor prestate .
O important problem apare atunci cnd anumite activiti i servicii sunt
descentralizate, fr a fi asigurate totodat i resursele financiare necesare derulrii respectiv
furnizrii acestora.
n acest sens, prin intermediul legilor finanelor publice locale s-a statuat drept
principiu asigurarea resurselor financiare pentru activitile descentralizate. Astfel, trecerea de
ctre Guvern n administrarea i finanarea autoritilor administraiei publice locale a unor
cheltuieli publice, ca urmare a descentralizrii unor activiti, precum i a altor cheltuieli
publice noi se face prin lege, numai cu asigurarea resurselor financiare necesare realizrii
acestora
48
.
Legea finanelor publice locale din anul 2006 vine cu completri n acest sens,
preciznd exact modalitatea de asigurare a resurselor. Astfel, asigurarea resurselor necesare
descentralizrii unor activiti i a altor cheltuieli publice se face dup cum urmeaz
49
:

47
A se vedea Anexe din Legea 189/1998 privind finanele publice locale
48
Art. 3 al Legii nr.189 privind finanele publice locale publicate n M.Of. nr. 404/22 octombrie 1998
49
Articolul 6 al Legii numrul 273/2006, privind finanele publice locale din 29/06/2006, Publicata n Monitorul
Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006
Finane i Bugete Publice

4 4
- n primul an, prin cuprinderea distinct n anexa la legea bugetului de stat a
sumelor defalcate cu destinaie special, necesare finanrii cheltuielilor publice
transferate sau a noilor cheltuieli publice, precum i a criteriilor de repartizare;
- n anii urmtori, prin cuprinderea resurselor respective n ansamblul sumelor
defalcate pentru echilibrarea bugetelor locale alocate unitilor administrativ-
teritoriale, cu excepia celor nominalizate distinct prin anexa la legea bugetului de
stat.
Tot un dezavantaj este i atunci cnd ar fi descentralizate mai multe venituri dect
cheltuieli. n acest caz consecina ar fi scderea nivelului de colectare al veniturilor, care, din
nou, pot avea efecte negative majore la nivelul macroeconomiei.
Chiar dac ambele categorii bugetare (venituri i cheltuieli) sunt descentralizate ntr-o
manier echilibrat, echitabil, exist totui, posibilitatea ca autoritile locale s nu
beneficieze de capacitate administrativ sau tehnic de a-i duce la ndeplinire
responsabilitile ntr-un mod satisfctor.
Acest fapt ridic probleme serioase guvernelor locale atunci cnd acestea sunt
responsabile de investiii majore n infrastructura social i economic.
n acelai timp, din moment ce, stabilizarea macroeconomica este o responsabilitate a
guvernului central, atunci, este important, ca acesta s aib controlul asupra tuturor prghiilor
economice i politice necesare ndeplinirii acestei sarcini. n susinerea acestei idei, Guvernul
Romniei a adoptat o serie de restricii privind mprumutul de ctre guvernele locale
50
:
limitarea serviciului datoriei la un procentaj maxim din veniturile curente, pentru a solicita un
mprumut extern, comunitile locale trebuiau s cear aprobarea prealabil a acestuia de ctre
Guvernul central.
Datoria public local
Odat cu noua lege a finanelor publice locale limita serviciului datoriei a fost stabilit
la nivelul de 30% din veniturile proprii. n ceea ce privete contractarea sau garantarea
mprmuturilor, aceasta se poate face numai cu avizul Comisiei de aprobare a mprumuturilor
locale. Aceast comisie are n componena sa 9 membri
51
: 4 reprezentani ai Ministerului
Finanelor Publice, 2 ai Ministerului Administraiei i Internelor i 3 reprezentani ai
structurilor asociative ale autoritilor administraiei publice locale. Preesintele comisiei este
secretarul de stat cu atribuii de coordonare a datoriei publice din Ministerul Finanelor
Publice.
Exist o problem de nuan n cazul mprumuturilor contractate de guvernele locale i
anume aparenta presupunere a celor ce acorda mprumuturi c toat datoria public e
garantat de guvernul central. Realitatea este c, n ara noastr, datoria publica local nu
prezint rspunderi sau obligaii ale guvernului central. n vederea prevenirii guvernelor
locale de a deveni insolvabile s-a trecut la impunerea unor limite ale datoriei publice locale.
Acest lucru denot, totui, o form de paternalism exagerat, iar o serie de autori sunt de prere
ca pentru a limita apariia unor probleme care ar putea influena stabilitatea la nivel

50
A se vedea Anexa din Legea 189/1998 privind finanele publice locale
51
HG nr. 9/2007 privind constituirea, componena i funcionarea Comisiei de autorizare a mprumuturilor
locale, publicat n MO nr. 71 din 30.01.2007, modificat prin HG nr. 14/2008 si HG nr 785-2008
Finane i Bugete Publice

4 5
macroeconomic, guvernul central ar trebui sa nu subvenioneze mprumuturile si s lase
guvernele locale, pur i simplu, s dea faliment
52
.
Totui, datorit inexistenei unei tradiii i a unei culturi administrative bine definite i
pe fondul unor schimbri structurale ale economiei este de preferat soluia aleasa de ara
noastr (limitarea serviciului datoriei publice), care este considerat de anumii autori drept
cea mai bun.
n acelai context, toate mprumuturile locale trebuie efectuate ntr-o maniera
transparent pentru ca att electoratul local ct i guvernul central s-i creeze o idee asupra
situaiei existente. n plus, mprumuturile locale trebuie sa fie permise doar pentru a finana
investiiile de capital i pentru nici un alt scop, indiferent de natura acestuia (a se vedea
practica de acoperire a deficitelor bugetare).
Cum s-a prezentat i anterior o autonomie real trebuie s se sprijine pe o
descentralizare financiar i fiscal. Pentru a evalua gradul de autonomie financiar a unei
autoriti locale va trebui s rspundem la urmtorul set de ntrebri:
53

1. cine, ce face? problema sarcinii cheltuielilor
2. cine, ce impozite i taxe colecteaz? problema sarcinii veniturilor
3. cum poate fi rezolvat problema dezechilibrului dintre veniturile i cheltuielile
guvernelor locale? - rezult din rspunsurile la ntrebrile de mai sus. Este problema
dezechilibrului vertical
4. n ce msura organele fiscale pot s ajusteze diferenele dintre nevoile i capacitile
de satisfacere a nevoilor printr-un proces de compensare ntre diferitele instituii i
servicii publice locale de la acelai nivel de guvernare problema dezechilibrului
orizontal
O alt perspectiv important asupra autonomiei locale este faptul c aceasta nu
trebuie sa includ dreptul de a cheltui banii altora. Pentru a fi responsabile de actul de
guvernare , deciziile comunitilor locale n materie de cheltuieli trebuie sa se raporteze, n
mod esenial, la veniturile proprii locale. Cum n mod inevitabil, unele autoriti locale vor fi
dependente de transferuri financiare guvernamentale, este important ca design-ul i
monitorizarea acestor subvenii s aib drept criteriu de primordial, eficiena economic
54
.
Pe de alt parte design-ul transferurilor n Romnia depinde de modul n care guvernul
central vede guvernele locale: ca ageni ai si n implementarea politicilor naionale sau ca
actori independeni. Probabil una dintre cele mai greite politici este aceea de alocare a unor
sume mari de bani unor structuri guvernamentale locale total nepregtite, fr a se lua n
considerare urmtoarele lucruri: sarcinile de cheltuieli trebuie adecvate capacitilor
financiare ale guvernelor locale, interesul manifestat de guvernul central vis a vis de
modul n care aceste sarcini sunt ndeplinite, i nu n ultimul rnd, dac exist asemenea
interese, cum pot fi acestea cel mai bine urmrite n actualul sistem al descentralizare local.
Se tie c datorit dezechilibrelor economice, capacitilor fiscale limitate, autoritile
locale au nevoie de ajutor financiar din partea guvernului central pentru a-i putea duce la
ndeplinire funciile i responsabilitile n mod adecvat. Mai mult, aceste autoriti pot i

52
A se vedea Bahl, Roy i Linn, Johannes Urban Public Finance in Developing Countries, 1992, p.69
53
Dup Bird, Richard M, Vaillacourt, Francois Fiscal Decentralization in Developing Countries, p. 15
54
Fisher, Ronald C. State and Local Finance, Scott, Foresman & Co, Glenview, Illinois, 1987, p. 82 - 83
Finane i Bugete Publice

4 6
trebuie s fie capabile s realizeze o varietate de servicii publice locale cu puin ndrumare i
control. Pentru ca acest lucru s fie posibil nu trebuie s fie scpate din vedere trei aspecte
fundamentale
55
:

dezvoltarea unei politici de personal viabile, incluznd stringenta problem a


profesionalizrii acestora

implementarea unui sistem informaional eficace care s permit guvernului central s


urmreasc i s evalueze procesul reformei administrative i fiscale n Romnia

furnizarea de suport tehnic i logistic adecvat cerinelor unei economii n tranziie



n plus, finanarea guvernamentala nu trebuie sa fie un proces complicat. La ora
actual, n Romnia, finanarea guvernamental este un fenomen laborios i netransparent,
care se datoreaz suprancrcrii sistemului cu responsabiliti i sarcini pentru care acesta nu
este pregtit.
O abordare descentralizat consider c odat ce fondurile au fost alocate
structurilor locale responsabile, nu este nici necesar , nici de preferat ca guvernul central s se
amestece sau s ncerce sa influeneze modul n care oficialitile locale aleg s cheltuie banii.
Totui, ca o msur de precauie, guvernul central monitorizeaz activitatea autoritilor
locale n furnizarea unor servicii de interes naional (de exemplu, nvmntul
preuniversitar). Este astfel normal ca transferurile bugetare s fie condiionate, iar fondurile s
aib o afectare special.
Anexa din Legea 500/2002 privind Finanele Publice
Extras de lege privind responsabilitile guvernului central n materie de finane publice
Conform Legii 500/2002 privind finanele publice Guvernul central asigur:
a) elaborarea raportului privind situaia macroeconomic pentru anul bugetar respectiv, i, proiecia
acestuia n urmtorii 3 ani
b) elaborarea proiectelor legilor bugetare anuale i transmiterea acestora spre adoptare Parlamentului
c) realizarea contului general de execuie a bugetului de stat, a bugetelor asigurrilor de sociale de stat i a
celorlalte conturi anuale de execuie
d) utilizarea fondului de rezerv bugetar i a fondului de intervenie la dispoziia sa, pe baza de hotrri
e) supunerea spre adoptare Parlamentului a proiectelor legilor de rectificare i a contului anual de execuie
f) pe msura stabilizrii i restructurrii sectoarelor economice i bugetare, guvernul poate desfiina, prin
lege, fondurile speciale care sunt nfiinate prin legi speciale
g) exercitarea conducerii generale a activitii executive n domeniul finanelor publice.
h) prognozele indicatorilor macroeconomici i sociali pentru anul bugetar pentru care se elaboreaz
proiectul de buget, precum i pentru urmtorii 3 ani
i) politicile fiscale i bugetare
j) politicile si strategiile sectoriale, prioritile stabilite n formularea propunerilor de buget, prezentate de
ordonatorii principali de credite
k) propunerile de cheltuieli detaliate ale ordonatorilor principali de credite
l) posibilitile de finanare a deficitului financiar
m) propunerile de sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum i de transferuri
consolidate pentru autoritile administraiei publice locale.

Anexa din Legea 273/2006 privind finanele publice locale
56

Rolul, competenele i responsabilitile autoritilor administraiei publice locale

55
Bird, Richard M, Vaillacourt, Francois Fiscal Decentralization in Developing Countries, p. 38
56
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, pn la 28 iunie 2007; Rectificarea publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 627 din 20 iulie 2006; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 46/2007; Ordonana de
urgen a Guvernului nr. 64/2007. art 20
Finane i Bugete Publice

4 7
Autoritile administraiei publice locale au urmtoarele competene i responsabiliti n ceea ce privete
finanele publice locale:
a) elaborarea i aprobarea bugetelor locale, n condiii de echilibru bugetar, la termenele i potrivit prevederilor
stabilite prin prezenta lege;
b) stabilirea, constatarea, controlul, urmrirea i ncasarea impozitelor i taxelor locale, precum i a oricror alte
venituri ale unitilor administrativ-teritoriale, prin compartimente proprii de specialitate, n condiiile legii;
c) urmrirea i raportarea execuiei bugetelor locale, precum i rectificarea acestora, pe parcursul anului bugetar,
n condiii de echilibru bugetar;
d) stabilirea i urmrirea modului de prestare a activitilor din domeniul serviciilor publice de interes local,
inclusiv opiunea trecerii sau nu a acestor servicii n rspunderea unor operatori economici specializai ori
servicii publice de interes local, urmrindu-se eficientizarea acestora n beneficiul colectivitilor locale;
e) administrarea eficient a bunurilor din proprietatea public i privat a unitilor administrativ-teritoriale;
f) contractarea direct de mprumuturi interne i externe, pe termen scurt, mediu i lung, i urmrirea achitrii la
scaden a obligaiilor de plat rezultate din acestea;
g) garantarea de mprumuturi interne i externe, pe termen scurt, mediu i lung, i urmrirea achitrii la scaden
a obligaiilor de plat rezultate din mprumuturile respective de ctre beneficiari;
h) administrarea fondurilor publice locale pe parcursul execuiei bugetare, n condiii de eficien;
i) stabilirea opiunilor i a prioritilor n aprobarea i n efectuarea cheltuielilor publice locale;
j) elaborarea, aprobarea, modificarea i urmrirea realizrii programelor de dezvoltare n perspectiv a unitilor
administrativ-teritoriale ca baz a gestionrii bugetelor locale anuale;
k) ndeplinirea i a altor atribuii, competene i responsabiliti prevzute de dispoziiile legale.
2.6. Coninutul i structura bugetului local
CLASIFICAREA VENITURILOR LOCALE

Veniturile bugetare locale se constituie din
57
:
a) venituri proprii, formate din: impozite, taxe, contribuii, alte vrsminte, alte
venituri i cote defalcate din impozitul pe venit;
b) sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat;
c) subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte bugete;
d) donaii i sponsorizri.
Anexa de mai jos prezint lista exhaustiv a veniturilor cere se prevd n bugetele
unitilor administrativ-teritoriale fie ele consilii judeene sau localiti.

Anexa din Legea 273/2006 privind finanele publice locale
58

Lista impozitelor, taxelor i altor venituri ale bugetelor locale

CAP. 1 Veniturile care se prevd n bugetele proprii ale judeelor
A. Venituri proprii:
1. Impozit pe profit de la regiile autonome i societile comerciale de sub autoritatea CJ
2. Cote defalcate din impozitul pe venit: a) cote defalcate din impozitul pe venit; b) sume alocate de consiliul
judeean din cotele defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale.
3. Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital:
4. Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti: a) taxa asupra
mijloacelor de transport; b) taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare.

57
Articolul 5 al Legii numrul 273/2006, privind finanele publice locale din 29/06/2006, Publicata n Monitorul
Oficial, partea I, numrul 618 din 18/07/2006

58
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, pn la 28 iunie 2007; Rectificarea publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 627 din 20 iulie 2006; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 46/2007; Ordonana de
urgen a Guvernului nr. 64/2007.
Finane i Bugete Publice

4 8
5. Venituri din proprietate: a) vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea CJ; b) restituiri
de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; c) venituri din concesiuni i nchirieri; d) venituri din
dividende; e) alte venituri din proprietate.
6. Venituri din prestri de servicii i alte activiti: a) venituri din prestri de servicii; b) contribuia lunar a
prinilor pentru ntreinerea copiilor n unitile de protecie social; c) venituri din recuperarea cheltuielilor de
judecat, imputaii i espgubiri; d) alte venituri din prestri de servicii i alte activiti.
7. Amenzi, penaliti i confiscri: a) venituri din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit dispoziiilor legale; b)
ncasri din valorificarea bunurilor confiscate, abandonate i alte sume constatate odat cu confiscarea, potrivit
legii; c) alte amenzi, penaliti i confiscri.
8. Venituri din valorificarea unor bunuri: a) venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice; b)
venituri din privatizare; c) venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat.
B. Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat
C. Donaii i sponsorizri
D. Subvenii de la bugetul de stat i de la alte administraii
E. Operaiuni financiare.

CAP. 2 Veniturile care se prevd n bugetele proprii ale comunelor, oraelor,
municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureti i al municipiului Bucureti
A. Venituri proprii:
1. Impozit pe profit de la regiile autonome i societile comerciale de sub autoritatea consiliilor locale
2. Cote defalcate din impozitul pe venit: a) cote defalcate din impozitul pe venit; b) sume alocate de consiliul
judeean din cotele defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale.
3. Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital.
4. Impozite i taxe pe proprietate: a) impozit pe cldiri; b) impozit pe terenuri; c) taxe juridice din timbru, taxe de
timbru pentru activitatea notarial i alte taxe de timbru; d) alte impozite i taxe pe proprietate.
5. Alte impozite i taxe generale pe bunuri i servicii: - taxe hoteliere.
6. Taxe pe servicii specifice: a) impozit pe spectacole; b) alte taxe pe servicii specifice.
7. Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti: a) taxe asupra
mijloacelor de transport; b) taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare; c) alte taxe pe
utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti.
8. Alte impozite i taxe fiscale.
9. Venituri din proprietate: a) vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea consiliilor
locale; b) restituiri de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; c) venituri din concesiuni i nchirieri;
d) venituri din dividende; e) alte venituri din proprietate.
10. Venituri din dobnzi.
11. Venituri din prestri de servicii i alte activiti: a) venituri din prestri de servicii; b) contribuia prinilor
sau susintorilor legali pentru ntreinerea copiilor n cree; c) contribuia persoanelor beneficiare ale cantinelor
de ajutor social; d) taxe din activiti cadastrale i agricultur; e) contribuia lunar a prinilor pentru ntreinerea
copiilor n unitile de protecie social; f) venituri din recuperarea cheltuielilor de judecat, imputaii i
despgubiri; g) alte venituri din prestri de servicii i alte activiti.
12. Venituri din taxe administrative, eliberri de permise: a) taxe extrajudiciare de timbru; b) alte venituri din
taxe administrative, eliberri de permise.
13. Amenzi, penaliti i confiscri: a) venituri din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit dispoziiilor legale;
b) penaliti pentru nedepunerea sau depunerea cu ntrziere a declaraiei de impozite i taxe; c) ncasri din
valorificarea bunurilor confiscate, abandonate i alte sume constatate odat cu confiscarea, potrivit legii; d) alte
amenzi, penaliti i confiscri.
14. Diverse venituri: a) vrsminte din venituri i/sau disponibilitile instituiilor publice; b) alte venituri.
15. Venituri din valorificarea unor bunuri: a) venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice; b)
venituri din vnzarea locuinelor construite din fondurile statului; c) venituri din privatizare; d) venituri din
vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat.
B. Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat
C. Donaii i sponsorizri
D. Subvenii de la bugetul de stat i de la alte administraii
E. Operaiuni financiare.

Veniturile proprii cuprind impozitele i taxele de la populaie, de la persoanele fizice,
respectiv persoanele juridice, impozitele indirecte, venituri din valorificarea unor bunuri ce
Finane i Bugete Publice

4 9
aparin statului, vrsminte, amenzi i penaliti, taxe pentru folosirea terenurilor aflate n
proprietatea statului, precum i cote defalcate din impozitul pe venit.
Cotele defalcate din impozitul pe venit, ncasat la bugetul de stat al fiecrei uniti
administrativ-teritoriale, se aloc lunar n termen de 5 zile lucrtoare de la finele lunii n care
s-a ncasat acest impozit. Alocarea se face astfel(valabil din 2012):
o cot de 40,5% la bugetele locale ale comunelor, oraelor i municipiilor, pe teritoriul
crora se desfoar activitatea de plat a impozitelor,
11% la bugetul local al judeului
cot de 20% ntr-un cont distinct, deschis pe seama consiliului judeean pentru
echilibrarea bugetelor locale.
Dei la momentul adoptrii legii cota totala prevzut era de 87%, succesiv n ultima
perioad aceasta a fost redus la 77% respectiv 71,5% n prezent.
Veniturile provenite de la nivel central au ca principal obiectiv corectarea unor
dezechilibre care intervin pe plan local. Necesitatea rezult din simpla motivaie c nivelul
impozitelor i taxelor locale nu acoper cheluielile necesare furnizrii serviciilor publice,
precum i datorit faptului c, dei au obligaia de a oferi servicii echivalente din punct de
vedere calitativ si cantitativ, nu toate administraiile locale beneficiaz de aceleai resurse.
Legea finanelor publice recunoate dou categorii principale:
sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat;
subvenii primite de la bugetul de stat i de la alte bugete
Sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat sunt destinate echilibrrii
bugetului repartizat fiecrui jude n funcie de urmtoarele criterii:
capacitatea financiar calculat n funcie de impozitul pe venit ncasat pe locuitor, n
proporie de 70% din sumele defalcate, potrivit unei sume de calcul;
suprafaa judeului, n proporie de 30% din sumele defalcate;
Din sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat pentru echilibrarea
bugetelor locale, aprobate anual prin legea bugetului de stat, si din cota de 20% (cot de 20%
ntr-un cont distinct, deschis pe seama consiliului judeean pentru echilibrarea bugetelor
locale), o cota de 27% se aloca bugetului propriu al judetului, iar diferenta se repartizeaza
pentru bugetele locale ale comunelor, oraselor si municipiilor, astfel:
a) 80% din suma se repartizeaza in doua etape, prin decizie a directorului Direciei
Generale a Finanelor Publice Judeene, in functie de urmatoarele criterii: populaie, suprafaa
din intravilanul unitii administrativ-teritoriale i capacitate financiara a uniti
administrativ-teritoriale;
b) 20% din suma se repartizeaz, prin hotrre a Consiliului Judeean, pentru
susinerea programelor de dezvoltare locala, pentru proiecte de infrastructura care necesita
cofinanare local. Hotararea Consiliului Judeean se comunica Direciei Generale a
Finanelor Publice Judeene, prefectului si consiliilor locale din judet.
n ceea ce privete subveniile primite de la bugetul de stat i de la alte bugete,
instituiile publice pot beneficia de credite bugetare externe nerambursabile, dar acestea au un
caracter previzional i se desfaoar conform acordurilor ncheiate ntre parteneri.
Fondurile externe nerambursabile sunt ncasate ntr-un cont distinct, n afara bugetului
local, i vor fi cheltuite numai n scopul pentru care au fost acordate.
Finane i Bugete Publice

5 0
Subveniile se repartizeaz de bugetul de stat pentru cteva din activitile de mai jos:
investiii finanate din mprumuturi externe;
planuri i regulamente de urbanism;
subvenii pentru reabilitarea termic a cldirilor de locuit;
finanarea drepturilor acordate persoanelor cu handicap;
subvenii pentru reabilitarea termic a cldirilor de locuit;
finanarea drepturilor acordate persoanelor cu handicap;
finanarea unitilor de asiten medico-sociale;

Tabel - Structura veniturilor bugetului local
TOTAL VENITURI = VENITURI CURENTE + VENITURI DIN CAPITAL +
OPERAIUNI FINANCIARE + SUBVENTII
VENITURI PROPRII = VENI TURI CURENTE - Sume defalcate din TVA-Transferuri
voluntare, altele decat subventiile + VENI TURI DI N CAPI TAL + OPERAIUNI
FI NANCI ARE
VENI TURI CURENTE = VENITURI FISCALE+ VENITURI NEFISCALE
VENITURI FISCALE = IMPOZIT PE VENIT, PROFIT SI CASTIGURI DIN CAPITAL+
IMPOZITE SI TAXE PE PROPRIETATE + IMPOZITE SI TAXE PE BUNURI SI
SERVICII + ALTE IMPOZITE SI TAXE FISCALE
IMPOZIT PE VENIT, PROFIT SI CASTIGURI DIN CAPITAL = IMPOZIT PE VENIT,
PROFIT SI CASTIGURI DIN CAPITAL DE LA PERSOANE JURIDICE(Impozit pe profit
de la ageni economici)+ IMPOZIT PE VENIT, PROFIT SI CASTIGURI DIN CAPITAL
DE LA PERSOANE FIZICE(Cote defalcate din impozitul pe venit+ Sume alocate de
consiliul judetean pentru echilibrarea bugetelor locale)+ ALTE IMPOZITE PE VENIT,
PROFIT SI CASTIGURI DIN CAPITAL
IMPOZITE SI TAXE PE PROPRIETATE = Impozit pe cladiri + Impozit pe terenuri + Taxe
judiciare de timbru, taxe de timbru pentru activitatea notariala si alte taxe de timbru + Alte
impozite si taxe pe proprietate
IMPOZITE SI TAXE PE BUNURI SI SERVICII = Sume defalcate din TVA+ Alte impozite
si taxe generale pe bunuri si servicii (taxe hoteliere) + Taxe pe servicii specifice (impozit pe
spectacole, alte taxe i servicii specifice) + Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizarii
bunurilor sau pe desfasurarea de activitati (Taxa asupra mijloacelor de transport+ Taxe si
tarife pentru eliberarea de licente si autorizatii de functionare+ Alte taxe pe utilizarea
bunurilor, autorizarea utilizarii bunurilor sau pe desfasurare de activitati)
VENITURI NEFISCALE = VENITURI DIN PROPRIETATE + VANZARI DE BUNURI
SI SERVICII
VENITURI DIN PROPRIETATE = Venituri din proprietate (Varsaminte din profitul net al
regiilor autonome de sub autoritatea consiliilor judeene i locale + Restituiri de fonduri din
finantarea bugetara a anilor precedenti + Venituri din concesiuni si inchirieri + Venituri din
dividende + Alte venituri din proprietate) + Venituri din dobanzi
VANZARI DE BUNURI SI SERVICII = Venituri din prestari de servicii si alte activitati +
Venituri din taxe administrative, eliberari permise + Amenzi, penalitati si confiscari +
Diverse venituri + Transferuri voluntare, altele decat subventiile
Finane i Bugete Publice

5 1
VENI TURI DI N CAPI TAL = Venituri din valorificarea unor bunuri ale institutiilor publice
+ Venituri din vanzarea locuintelor construite din fondurile statului + Venituri din privatizare
+ Venituri din vanzarea unor bunuri apartinand domeniului privat
OPERAIUNI FINANCIARE = ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate (ncasri
din rambursarea mprumuturilor pentru nfiinarea unor instituii i servicii publice de interes
local sau a unor activiti finanate integral din venituri proprii + ncasri din rambursarea
microcreditelor de la persoane fizice i juridice + mprumuturi temporare din trezoreria
statului + Sume din fondul de rulment pentru acoperirea golurilor temporare de cas +
ncasri din rambursarea altor mprumuturi acordate)
SUBVENTI I =SUBVENTII DE LA ALTE NIVELE ALE ADMINISTRATIEI PUBLICE
(Subventii de la bugetul de stat+ Subventii de la alte administratii)
Subventii de la bugetul de stat = De capital (Retehnologizarea centralelor termice i electrice
de termoficare + Investitii finantate partial din imprumuturi externe + Aeroporturi de interes
local + Planuri si regulamente de urbanism + Strzi care se vor amenaja n perimetrele
destinate construciilor de cvartale de locuine noi + Finanarea programului de pietruire a
drumurilor comunale i alimentare cu ap a satelor + Finanarea aciunilor privind reducerea
riscului seismic al construciilor existente cu destinaie de locuin) + Curente (Finantarea
drepturilor acordate persoanelor cu handicap + Subventii primite din Fondul de Interventie +
Finantarea lucrrilor de cadastru imobiliar)
Subventii de la alte administratii= Subventii primite de la bugetele consiliilor judetene pentru
protectia copilului + Subvenii de la bugetul asigurrilor pentru omaj catre bugetele locale,
pentru finanarea programelor pentru ocuparea temporar a fortei de munca + Subventii
primite de la alte bugete locale pentru instituiile de asisten social pentru persoanele cu
handicap + Subvenii primite de la bugetele consiliilor locale i judeene pentru ajutoare n
situaii de extrem dificultate

CLASIFICAREA CHELTUIELILOR LOCALE

Reformele nfptuite de-a lungul timpului n domeniul bugetar, modificrile din
legislaia bugetar au afectat nu numai veniturile bugetului local ci i cheltuielile acestuia.
Trecerea la o nou organizare administrativ teritorial, dezvoltarea economic i
diversificarea activitilor social culturale la nivel local, au contribuit de asemenea la
modificarea structurii cheltuielilor i volumului acestora.

Anexa din Legea 273/2006 privind finanele publice locale
59

CAP. 1 Cheltuielile care se prevd n bugetele proprii ale judeelor
1. Autoriti publice i aciuni externe: - autoriti executive.
2. Alte servicii publice generale: a) fondul de rezerv bugetar la dispoziia autoritilor administraiei publice
locale; b) fondul de garantare a mprumuturilor externe, contractate/garantate de tat; c) fondul pentru garantarea
mprumuturilor externe, contractate/garantate de autoritile administraiei publice locale; d) servicii publice
comunitare de eviden a persoanelor; e) alte servicii publice generale.
3. Dobnzi

59
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, pn la 28 iunie 2007; Rectificarea publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 627 din 20 iulie 2006; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 46/2007; Ordonana de
urgen a Guvernului nr. 64/2007.
Finane i Bugete Publice

5 2
4. Transferuri cu caracter general ntre diferite niveluri ale administraiei: - transferuri din bugetele consiliilor
judeene pentru finanarea centrelor de zi pentru protecia copilului.
5. Aprare: - aprare naional (centre militare).
6. Ordine public i siguran naional: a) poliie comunitar; b) protecie civil i protecia contra incendiilor.
7. nvmnt: a) nvmnt precolar i primar; - nvmnt precolar;- nvmnt primar; b) nvmnt
special; c) alte cheltuieli n domeniul nvmntului.
8. Sntate: a) servicii medicale n unitile sanitare cu paturi: - spitale generale; b) alte cheltuieli n domeniul
sntii: - alte instituii i aciuni sanitare.
9. Cultur, recreere i religie: a) servicii culturale: - biblioteci publice judeene; - muzee; - instituii publice de
spectacole i concerte; - coli populare de art i meserii; - centre pentru conservarea i promovarea culturii
tradiionale; - consolidarea i restaurarea monumentelor istorice; - alte servicii culturale; b) servicii recreative i
sportive: - sport; c) servicii religioase; d) alte servicii n domeniul culturii, recreerii i religiei.
10. Asigurri i asisten social: a) asisten acordat persoanelor n vrst; b) asisten social n caz de boli i
invaliditi: - asisten social n caz de invaliditi; c) asisten social pentru familie i copii; d) alte cheltuieli
n domeniul asigurrilor i asistenei sociale.
11. Locuine, servicii i dezvoltare public: a) alimentare cu ap i amenajri hidrotehnice: - alimentare cu ap; -
amenajri hidrotehnice; b) alte servicii n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale.
12. Protecia mediului: a) salubritate i gestionarea deeurilor: - colectarea, tratarea i distrugerea deeurilor.
13. Aciuni generale economice, comerciale i de munc: a) aciuni generale economice i comerciale: -
prevenirea i combaterea inundaiilor i gheurilor; - programe de dezvoltare regional i local; - alte cheltuieli
pentru aciuni generale economice i comerciale.
14. Combustibil i energie: a) energie termic; b) alte cheltuieli privind combustibilii i energia.
15. Agricultur, silvicultur, piscicultur i vntoare: a) agricultur: - protecia plantelor i carantin
fitosanitar.
16. Transporturi: a) transport rutier: - drumuri i poduri; b) transport aerian: - aviaia civil; c) alte cheltuieli n
domeniul transporturilor.
17. Alte aciuni economice: a) zone libere; b) turism; c) proiecte de dezvoltare multifuncional; d) alte aciuni
economice.

CAP. 2 Cheltuielile care se prevd n bugetele proprii ale comunelor, oraelor,
municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureti i al municipiului Bucureti
1. Autoriti publice i aciuni externe: - autoriti executive.
2. Alte servicii publice generale: a) fondul de rezerv bugetar la dispoziia autoritilor administraiei publice
locale; b) fondul de garantare a mprumuturilor externe, contractate/garantate de stat; c) fondul pentru garantarea
mprumuturilor externe, contractate/garantate de autoritile administraiei publice locale; d) servicii publice
comunitare de eviden a persoanelor; e) alte servicii publice generale.
3. Dobnzi
4. Transferuri cu caracter general ntre diferite niveluri ale administraiei: - transferuri din bugetele locale pentru
instituiile de asisten social pentru persoanele cu handicap.
5. Aprare: - aprare naional (centre militare).
6. Ordine public i siguran naional: a) poliie comunitar; b) protecie civil i protecia contra incendiilor.
7. nvmnt: a) nvmnt precolar i primar: - nvmnt precolar; - nvmnt primar; b) nvmnt
secundar: - nvmnt secundar inferior; - nvmnt secundar superior; - nvmnt profesional; c) nvmnt
postliceal; d) nvmnt special- Pentru bugetele sectoarelor municipiului Bucureti; e) servicii auxiliare pentru
educaie: - internate i cantine pentru elevi; - alte servicii auxiliare; f) alte cheltuieli n domeniul nvmntului.
8. Sntate: a) servicii medicale n unitile sanitare cu paturi: - spitale generale; b) alte cheltuieli n domeniul
sntii: - alte instituii i aciuni sanitare.
9. Cultur, recreere i religie: a) servicii culturale: - biblioteci publice comunale, oreneti, municipale; - muzee;
- instituii publice de spectacole i concerte; - coli populare de art i meserii; - case de cultur; - cmine
culturale; - centre pentru conservarea i promovarea culturii tradiionale; - consolidarea i restaurarea
monumentelor istorice; - alte servicii culturale; b) servicii recreative i sportive: - sport; - tineret; - ntreinere
grdini publice, parcuri, zone verzi, baze sportive i de agrement; c) servicii religioase; d) alte servicii n
domeniul culturii, recreerii i religiei.
10. Asigurri i asisten social: a) asisten social n caz de boli i invaliditi: - asisten social n caz de
invaliditi; b) asisten social pentru familie i copii - Pentru bugetele sectoarelor municipiului Bucureti); c)
ajutoare pentru locuine; d) cree; e) prevenirea excluderii sociale: - ajutor social; - cantine de ajutor social; f)
alte cheltuieli n domeniul asigurrilor i asistenei sociale.
11. Locuine, servicii i dezvoltare public: a) locuine: - dezvoltarea sistemului de locuine; - alte cheltuieli n
domeniul locuinelor; b) alimentare cu ap i amenajri hidrotehnice: - alimentare cu ap; - amenajri
Finane i Bugete Publice

5 3
hidrotehnice; c) iluminat public i electrificri rurale; d) alimentare cu gaze naturale n localiti; e) alte servicii
n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale.
12. Protecia mediului: a) salubritate i gestionarea deeurilor: - salubritate; - colectarea, tratarea i distrugerea
deeurilor; b) canalizare i tratarea apelor reziduale.
13. Aciuni generale economice, comerciale i de munc: a) aciuni generale economice i comerciale: -
prevenirea i combaterea inundaiilor i gheurilor; - stimularea ntreprinderilor mici i mijlocii; - programe de
dezvoltare regional i local; - alte cheltuieli pentru aciuni generale economice i comerciale.
14. Combustibil i energie: a) energie termic; b) ali combustibili; c) alte cheltuieli privind combustibilii i
energia.
15. Agricultur, silvicultur, piscicultur i vntoare: a) agricultur: - protecia plantelor i carantin
fitosanitar; - alte cheltuieli n domeniul agriculturii.
16. Transporturi: a) transport rutier: - drumuri i poduri; - transport n comun; - strzi; b) alte cheltuieli n
domeniul transporturilor.
17. Alte aciuni economice: a) Fondul Romn de Dezvoltare Social; b) zone libere; c) turism; d) proiecte de
dezvoltare multifuncional; e) alte aciuni economice.

Repartizarea efectiv a cheltuielilor publice locale sunt de competena administraiei
publice i a instituiilor publice subordonate acestor uniti. Privitor la reglementarea juridic
a cheltuielilor bugetelor locale trebuie avute n vedere dou reguli principale:
- stabilirea generic a cheltuielilor tuturor bugetelor locale;
- repartizarea cheltuielilor ntre bugetele judeelor, oraelor i comunelor.
Administrarea cheltuielilor publice se refer la modul n care sunt cheltuii banii, la fel
cum administrarea veniturilor se concentreaz pe colectarea acestora. Cheltuirea banilor
publici constituie subiectul unui proces complex, proces ce poate fi reglementat n mai multe
moduri. Acesta const n anumite proceduri ce au drept scop aprobarea cheltuielilor i dovada
c cheltuielile se ncadreaz n plafonul aprobat. Sunt necesare diferite forme de control
datorit nencrederii. Exist dou motive pentru aceast nencredere. Pe de o parte populaia
consider c organizaiile publice folosesc banii publici, iar pe de alt parte funcionarii
publici nu sunt vzui ca avnd motive de a folosi banii cu grij precum au oamenii simplii
sau de afaceri. Spre deosebire de sectorul privat, n cel public o pierdere sau o greeal nu
afecteaz n mod direct situaia financiar personal a unui funcionar public. Din cauza
nencrederii populaiei i totodat pentru folosirea prudent a resurselor funcionarii publici
fac eforturi mari pentru a se asigura c cheltuielile sunt fcute n mod corect.
Exist o diferen ntre cei ce cheltuie banii i cei ce controleaz acest proces. Cei
interesai de anumite domenii, inclusiv funcionarii din instituiile de execuie, vor s cheltuie
banii n acele sectoare. Cei ce controleaz aceste cheltuieli sunt oameni ce urmresc ca
cheltuielile publice s fie ct mai mici, iar banii s fie folosii cu grij. Presiunile pentru a
cheltui bani determin oficialii guvernamentali s aprobe cheltuieli n diferite domenii n timp
ce presiunile pentru a controla aceste cheltuieli i determin pe acetia s stabileasc diferite
proceduri pentru cheltuirea banilor publici. Autorizrile privind cheltuielile revin personalului
operativ. Procedurile privind controlul cheltuielilor sunt cuprinse ntr-un proces complex i
sunt, n general, verificate de funcionarii din administraia financiar central. n instituiile
executive procedurile privind controlul cheltuielilor sunt realizate sunt realizate de
funcionarii de grad nalt i de membrii ai conducerii cu pregtire n domeniul financiar. De
regul, funcionarii de la nivelele superioare sunt mai mult interesai de a controla modul de
cheltuire a banilor, iar cei de rang inferior n procesul de cheltuire a acestora.
Finane i Bugete Publice

5 4
Procesul de decizie n privina cheltuielilor atrage dup sine aciuni din partea unor
funcionari cu diferite responsabiliti. Deciziile privind cheltuielile se refer, n primul rnd,
la problema alegerii scopurilor i a modului n care sunt realizate aceste scopuri. Obiectivele
au devenit n mare parte organizaiile publice; mijloacele de realizare a obiectivelor de cele
mai multe ori reprezint categorii i forme de cheltuieli fcute pentru a urmri acele obiective.

Tabel exemplificarea structurii cheltuielilor bugetului local
TOTAL CHELTUIELI = CHELTUIELI CURENTE + CHELTUIELI DE CAPITAL +
OPERATIUNI FINANCIARE (clasificaia economic)
TOTAL CHELTUIELI = SERVICII PUBLICE GENERALE + APARARE, ORDINE
PUBLICA SI SIGURANTA NATIONALA + CHELTUIELI SOCIAL-CULTURALE +
SERVICII SI DEZVOLTARE PUBLICA, LOCUINTE, MEDIU SI APE + ACTIUNI
ECONOMICE (clasificaia funcional)
CHELTUIELI CURENTE = TITLUL I CHELTUIELI DE PERSONAL + TITLUL II
BUNURI SI SERVICII + TITLUL III DOBANZI + TITLUL IV SUBVENTII + TITLUL V
FONDURI DE REZERVA + TITLUL VI TRANSFERURI INTRE UNITATI ALE
ADMINISTRATIEI PUBLICE + TITLUL VII ALTE TRANSFERURI + TITLUL VIII
ASISTENTA SOCIALA + TITLUL IX ALTE CHELTUIELI
CHELTUIELI DE CAPITAL = TITLUL X ACTIVE NEFINANCIARE + TITLUL XI
ACTIVE FINANCIARE
OPERATIUNI FINANCIARE = TITLUL XII MPRUMUTURI + TITLUL XIII
RAMBURSARI DE CREDITE + TITLUL XIV REZERVE, EXCEDENT/DEFICIT
Partea I-a SERVICII PUBLICE GENERALE = Autoritati publice si actiuni externe +
Alte servicii publice generale + Tranzacii privind datoria public i mprumuturi +
Transferuri cu caracter general intre diferite nivele ale administratiei
Autoritati publice si actiuni externe (Autoritati executive si legislative)
Autoritati publice si actiuni externe = CHELTUIELI CURENTE (TITLUL I
CHELTUIELI DE PERSONAL + TITLUL II BUNURI SI SERVICII + TITLUL VI
TRANSFERURI INTRE UNITATI ALE ADMINISTRATIEI PUBLICE + TITLUL VII
ALTE TRANSFERURI + TITLUL IX ALTE CHELTUIELI ) + CHELTUIELI DE CAPITAL
(TITLUL X ACTIVE NEFINANCIARE) + OPERATIUNI FINANCIARE (TITLUL XIII
RAMBURSARI DE CREDITE )
Alte servicii publice generale (Fond de rezerva bugetara la dispozitia autoritatilor locale +
Fond pentru garantarea mprumuturilor externe, contractate/garantate de stat + Fond pentru
garantarea mprumuturilor externe, contractate/garantate de administraiile publice locale +
Servicii publice comunitare de eviden a persoanelor + Alte servicii publice generale)
Alte servicii publice generale = CHELTUIELI CURENTE (TITLUL I CHELTUIELI DE
PERSONAL + TITLUL II BUNURI SI SERVICII + TITLUL V FONDURI DE REZERVA
+ TITLUL VI TRANSFERURI INTRE UNITATI ALE ADMINISTRATIEI PUBLICE +
TITLUL VII ALTE TRANSFERURI) + CHELTUIELI DE CAPITAL (TITLUL X ACTIVE
NEFINANCIARE) + OPERATIUNI FINANCIARE (TITLUL XIII RAMBURSARI DE
CREDITE )
Tranzacii privind datoria public i mprumuturi = CHELTUIELI CURENTE (TITLUL
Finane i Bugete Publice

5 5
II BUNURI SI SERVICII + TITLUL III DOBANZI)
Transferuri cu caracter general intre diferite nivele ale administratiei (Transferuri din
bugetele consiliilor judeene pentru finanarea centrelor pentru protecia copilului +
Transferuri din bugetele locale pentru institutiile de asistenta sociala pentru persoanele cu
handicap + Transferuri din bugetele locale ctre bugetul fondului de asigurri sociale de
sntate)
Transferuri cu caracter general intre diferite nivele ale administratiei = CHELTUIELI
CURENTE (TITLUL VI TRANSFERURI INTRE UNITATI ALE ADMINISTRATIEI
PUBLICE)

Finane i Bugete Publice

5 6
3. METODE DE ELABORARE A BUGETELOR
3.1. Bugetul Funcional (Line Item Budget)
Bugetul Funcional este o ncercare de a grupa cheltuielile dup obiectivele largi ale
funciilor guvernului, indiferent de unitatea organizaional sau obiectul cheltuielilor
(cheltuieli operaionale, de personal, de capital, etc.). ntr-o astfel de metod de elaborare a
bugetului, cei care iau deciziile ar cunoate aproximativ costurile unor asemenea funcii, cum
ar fi sntatea, educaia etc., i, ar fi ntr-o poziie de a evalua prioritile n termeni foarte
generali. Practic, astfel de bugete sunt orientate n procesul de elaborare, pe input-urile
(cheltuieli) raportate de la nivelele ierarhic, inferioare, care sunt centralizate, iar la nivelele
superioare se iau deciziile pe baza unei analizei de cost. Se observ, nc de la nceput, lipsa
de interes asupra output-urilor (rezultatelor) i asupra viziunii strategice n procesul de
elaborare a bugetului. Folosind aceast abordare, Biroul pentru Buget al Statelor Unite a
dezvoltat un sistem infomaional, n anii 1940, pentru a etala costurile guvernului pornind de
la funciile importante pe care acesta le avea de exercitat. Satisfcut de rezultate, Congresul
american a adoptat n 1948 o clasificare funcional mai cuprinztoare a cheltuielilor.
ncepnd cu anii 50, guvernele statale din SUA, dar i din alte ri, au nceput s
prezinte bugetul clasificnd cheltuielile pe funcii majore ale statului. Practica bugetar prin
care Preedinii prezentau propunerile bugetare ntr-un cadru de funcii restrns, a durat nc
un deceniu, pn la nceputul anilor 60, cnd necesitatea implementrii unor programe noi
mult mai complexe, a fcut dezirabil mprirea funciilor statului pe subfuncii, pentru o
analiz mai cuprinztoare a cheltuielilor guvernamentale. Astfel de exemplu funcia "resurse
naturale i mediu" a fost divizat n cinci subfuncii: scderea i controlul polurii, resursele
de ap, conservarea mediului nconjurtor, resursele de recreere i alte resurse. Fiecare
subfuncie cuprindea, la rndul ei, mai multe programe. Subfuncia era o punte de legtur
ntre funcia major i programele individuale
60
.
Timp de aproape trei decenii, prezentarea funcional a bugetului a fost utilizat n
special pentru a sublinia tendinele cheltuielilor i pentru a servi drept ghid al prioritilor
administraiei. mpreun cu pasajul din Actul pentru Buget al Congresului din 1974, acesta a
devenit un instrument de control. Actul cere Congresului s stabileasc, prin rezoluii, inte
pentru cheltuieli i autoritatea bugetului, pentru fiecare dintre funciile majore. n prezentarea
bugetului, preedintele trebuie, de asemenea, s in seama de aceasta.
Guvernele statale din SUA au folosit abordri diferite n dezvoltarea clasificrii
funcionale. n ciuda diferenelor n terminologie, categoriile sunt similare. Spre exemplu,
statul New Jersey clasific veniturile i cheltuielile pe opt programe mari, care sunt nrudite
cu funciile: sigurana public i justiia, sntate fizic i mental; educaie i dezvoltare
intelectual i cultural; dezvoltare comunitar i managementul mediului nconjurtor;

60
Prelucrat dup Axelrod, Donald, Budgeting for Modern Government, St. Martin Press, New York, 1995,
p.275 - 276
Finane i Bugete Publice

5 7
securitate, dezvoltare i planificare economic; transporturi; management i control
guvernamental; servicii guvernamentale speciale. n cadrul fiecrei categorii, bugetul include
o mprire pe programe, ceea ce nseamn subfuncii urmate de programe departamentale
specifice.
Ca variaii ale clasificrii funcionale, cteva state pun accent pe anumite teme pentru
sublinierea prioritilor bugetului. Spre exemplu, Oregon a dezvoltat 270 subdiviziuni ale
categoriilor mari, precum copiii i familii, educaia i pregtirea forei de munc, sntate i
asigurri de sntate, comuniti fizice, comuniti sociale, conservarea mediului nconjurtor
i eficiena guvernrii. Fiecare dintre subdiviziuni prevede scopuri cantitative pentru
urmtoarele dou decade. Astfel, una dintre subdiviziuni, accesul la asigurrile de sntate are
drept scop acordarea de asigurri de sntate locuitorilor statului Oregon, pn n 1995. Alta,
cu privire la calitatea apelor curgtoare, va reduce miile de ruri care nu ndeplinesc
standardele federale pentru calitatea apei, de la 1.100 n 1992 la 75 n 2000. Fiecare
subdiviziune este legat de anumite programe finanate n cadrul ageniilor care opereaz n
domeniu.
O abordare asemntoare este n cazul statului Ohio, care a formulat ceea ce se
numete "noul buget - paradigm". Noua paradigm este n fapt "o nou cale de a furniza
servicii publice orientate spre eficiena costurilor i sisteme de livrare bazate pe servicii ale
comunitii"
61
. Una dintre paradigme (dintr-un total de opt) este "familia i copiii: intervenie
i coordonare timpurie". Bugetul statului Ohio prevede fonduri pentru nou programe
desemnate s ndeplineasc obiectivele paradigmei.
Aproape toate rile lumii clasific cheltuielile publice la nivel funcional, adugnd
clasificaia administrativ (instituii), cea pe obiecte ale cheltuielilor i respective, cea
economic. Naiunile Unite au urgentat utilizarea clasificrii combinate - funcional i
economic - a bugetului, pentru a pune n eviden costurile obiectivelor majore ale guvernrii
i natura economic a acestor costuri (cheltuieli curente i de capital, dobnzi, etc.)
n prezent, aceasta a devenit o practic universal, valabil i n Romnia, iar numrul
de funcii variaz ntre 6 i aproximativ 20. Dnd o asemenea viziune global cheltuielilor,
guvernele au atins ceea ce prea s fie un compromis agreabil, ntre bugetul tradiional, care
se concentreaz pe partea de venituri, i viziunea modern, care se axeaz pe complexitatea
domeniului cheltuielilor.
Tabel 1Model de Structur cheltuielilor conform clasificaiei funcionale
Cod Denumire Cheltuieli de
personal
Cheltuieli
materiale
Cheltuieli de
capital
101 Aprarea Naional XXXX XXXX XXXX
102 Relaii Internaionale XXXX XXXX XXXX
103 tiine Generale, Spaiu i Tehnologie XXXX XXXX XXXX
104 Energie XXXX XXXX XXXX
105 Resurse naionale i mediu XXXX XXXX XXXX
106 Agricultur XXXX XXXX XXXX
107 Comer i credite pentru locuine XXXX XXXX XXXX
108 Transporturi XXXX XXXX XXXX
109 Dezvoltare comunitar si regional XXXX XXXX XXXX

61
Bland, Robert L, Rubin Irene S. , Budgeting A guide for local Governments, ICMA, Wshington D.C.,
1997, p.125
Finane i Bugete Publice

5 8
110 Educaie, pregtire, angajri i servicii
sociale
XXXX XXXX XXXX
111 Sntate XXXX XXXX XXXX
112 Asisten medical XXXX XXXX XXXX
113 Securitate material XXXX XXXX XXXX
114 Asisten social XXXX XXXX XXXX
115 Servicii i beneficii pentru veterani XXXX XXXX XXXX
116 Justiia XXXX XXXX XXXX
117 Guvernmntul general XXXX XXXX XXXX
118 Asisten fiscal XXXX XXXX XXXX
119 Dobnda XXXX XXXX XXXX
120 Alocaii XXXX XXXX XXXX
121 Echilibrarea veniturilor nedistribuite XXXX XXXX XXXX

Avantajele unui buget funcional sunt legate de faptul c informarea asupra modului
de utilizare a resurselor publice este facilitat, permind o gestionare clar i riguroas a
resurselor. Acest lucru ar facilita o percepie mai bun a opiunilor guvernamentale de ctre
legislativ i opinia public i ar uura controlul bugetar. Un alt avantaj al acestei metode este
c aceasta permite evidenierea soldului ntre venituri i cheltuieli, evitnd dublele nregistrri
i micrile de fonduri ntre bugetul general, bugetele anexe i conturile speciale de
trezorerie
62
.
Critica modelului. Bazndu-se pe alocarea creditelor bugetare n funcie de anumite
categorii specifice de cheltuieli, metoda Bugetului funcional (line-item budget) pierde din
vedere eficiena i eficacitatea politicii bugetare. Practic, Bugetarea funcional se axeaz pe o
analiz de cost (cantitativ) a funciilor (scopurilor) de atins i, mai puin, pe o analiz
calitativ a rezultatelor (obiectivelor) realizate prin exercitarea acestor funcii.
Mai nti, managerul (director, ef de serviciu, ef de departament) analizeaz bugetul
i identific, conform clasificaiei funcionale a bugetului, categoriile de cheltuieli specifice
departamentului acestuia. Apoi, drept punct de referin, preia cifrele bugetare
corespunztoare anului bugetar ncheiat anterior i, va decide, ce sume va solicita pentru
fiecare categorie de cheltuieli. Dup cum se vede, faptul c managerii nu particip n procesul
de stabilire a obiectivelor, precum i a metodelor de ndeplinire a acestora, i determin s nu
fac schimbri bugetare majore, doar n cazuri excepionale (crize economice, calamiti
naturale, etc.). Aceasta, deoarece, este bine cunoscut practica birocrailor de rezisten la
schimbare datorit a doi factori: comoditatea i sigurana. Dup cum spune i un celebru
proverb american: Cel mai sigur port este cel care exist i funcioneaz. Deoarece
elaborarea bugetului dup metoda line-item budget, practic, minimizeaz rolul funcionarilor
superiori ca i ageni de schimbare ai bugetului, precum i de iniiatori de politici publice,
majoritatea specialitilor sunt de prere c aceasta st la baza colii incrementaliste format
n anii 50 n SUA. Reprezentanii acestui curent erau de prere c datorit diversitii
problemelor cu care se confrunt sectorul public, a complexitii relaiilor existente ntre
instituiile acestuia, pe plan interior i, cu sectorul privat, pe plan exterior politica bugetar ar
trebui s se rezume la ajustri de form a programelor existente i, nicidecum sa apeleze la
schimbri de fond, prin implementarea unor proiecte majore n vederea atingerii unor anumite
obiective strategice.

62
Iulian Vcrel, etc., Finane publice,ediia. a IV-a Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004, p. 522
Finane i Bugete Publice

5 9
Desigur, abordarea incrementalist a fost aspru criticat la vremea respectiv i nu ne
vom opri n lucrarea de fa s-i combatem neajunsurile sau defectele. Acestea au fost
evideniate, pe parcursul timpului, de realitatea bugetar, de problemele cu care s-au
confruntat, att guvernele locale din SUA i alte ri (Canada, Australia, Anglia, Frana, etc.),
ct i cele centrale. Ce trebuie totui remarcat este faptul c trecerea de la incrementalism la
decrementalism a fost datorat urmtoarelor considerente care sunt succesive
63
.
creterea cererii de noi servicii publice, pe fondul diversificrii nevoilor individului i a
evoluiei economiei, a necesitat o restructurare continu a componentelor clasificaiei
funcionale
cele prezentate anterior au determinat i o creterea nivelului cheltuielilor, mai accentuat,
dect cel a veniturilor, drept urmare a sporit rolul managerilor de a gsi soluii de finanare
alternative sau mai economicoase.
necesitatea de a monitoriza, previziona creterea sau descreterea nivelului veniturilor,
respectiv a cheltuielilor, era imposibil datorit inflexibilitii factorilor de decizie
inferiori, precum i a fondurilor necesare unui asemenea proces.
Ceea ce este foarte interesant de precizat este faptul c orict am insista asupra criticilor
metodei line-item budget, trebuie s nu uitm, totui, rezistena acesteia la nenumratele
intenii de reformare a acesteia. Continuitatea modelului a fost susinut de urmtorii factori:
metoda putea fi aplicat unui spectru larg al serviciilor, ageniilor guvernamentale, att
centrale, ct i locale din SUA.
modelul necesit o contribuie simbolic, de ajustare a cifrelor bugetare anterioare, din
partea managerilor
membrii alei ai organelor legislative se simeau mai confortabili s discute despre
probleme, mai generale, cum ar fi politica fiscal, dect s analizeze n detaliu fiecare
categorie de cheltuial bugetar.
poate cel mai important factor, metoda funcional optimizeaz funcia de control a
bugetului (cel mai aspru criticat n cazul metodelor moderne), prin faptul c nu d puteri
discreionare managerilor de a aloca resursele (spre exemplu mai muli bani pentru
cheltuieli de capital, n detrimentul cheltuielilor de personal) i, creeaz cadrul formal
pentru implementarea unei contabiliti de gestiune a banului public .
Modelul canadian al bugetului funcional a fost dezvoltat n 1979 dup civa ani de
experimentare a diferite variante de reforme bugetare i modificat n 1986 sub forma
"bugetului plic", pentru a adapta bugetul schimbrile conjuncturale. Parte a sistemului de
luare a deciziilor denumit Politica i Sistemul de Management al Cheltuielilor (PEMS),
bugetul plic este un buget funcional. Toate programele guvernamentale sunt ncredinate
uneia pn la zece funcii sau mai bine spus, unui plic de cheltuieli. Fiecare plic are un
plafon de cheltuieli aprobat de executiv i, care nu poate fi modificat, fr consimmntul
acestuia. Pentru a primi fonduri adiionale, ministerele au latitudinea de a tia din programele
existente, inclusiv unele programe greu de controlat i aplicat, dar, din nou cu aprobarea
cabinetului. Bugetul plic se ntocmete pe o perioada de cinci ani, anual actualizndu-se

63
Gianakis, Gerasimos A., McCue, Clfford P., Local Governent Budgeting A managerial approach, Praeger
Publishers, Westport, 1999, p.22
Finane i Bugete Publice

6 0
cifrele bugetare pe formatul stabilit iniial, iar o dat la cinci ani se revizuiete bugetul per
ansamblu.
Aadar, Bugetul funcional a reprezentat prima evoluie major de la bugetul
tradiional bazat pe categorii de cheltuieli i uniti organizaionale (instituii). Concentrndu-
se pe costurile obiectivelor majore ale guvernrii, el facilita dezbaterile asupra prioritilor
bugetare. De asemenea, a servit drept punte spre bugetul pe programe i a condus la o nou
metod ierarhic de clasificare i analizare a costurilor: pe funcii, subfuncii, programe,
subprograme i activiti.
3.2. Programarea Planificarea Sistemului Bugetar - PPBS
Cel mai mare eveniment bugetar de la apariia metodelor moderne de elaborare a
bugetului, PPBS i-a refcut apariia n anii 80, n SUA. n civa ani literatura academic n
domeniu a dezvoltat asupra subiectului nenumrate pagini, iar fenomenul PPBS a atins
proporii monumentale. Dac prin anii 70 metoda PPBS era considerat depit, totui dup
numai un deceniu a renviat sub variate nfiri, captnd atenia i pe plan internaional. De
aceea este util s dezvoltm acest subiect, pentru a nelege importana i atracia PPBS,
motivele pentru creterea i cderea rapid a popularitii acesteia i , nu n ultimul rnd, ce a
stat la baza reapariiei ei.
Din punct de vedere teoretic, PPBS era senzaional
64
. Prea s combine ntr-un singur
sistem planificarea politicilor pe termen mediu i lung, mpreun cu programarea
performanei i a costurilor ateptate pe o perioad de cinci ani i cu alctuirea bugetar
anual. Desigur, nici una dintre componentele sistemului nu era nou. mpletirea acestora
mpreun ntr-un sistem unitar era o nou abordare. ntregul sistem se concentra pe mijloace
i costuri alternative de a ndeplini scopurile i obiectivele programelor guvernamentale n
lumina unei explicite analize a nevoilor.
Bazndu-se pe o serie de instrumente analitice precum analiza sistemelor, analiza cost-
beneficiu, analiza cost-eficacitate, sistemul promitea s ating o mai mare raionalitate i
eficien n alocarea fondurilor. PPBS ar fi putut rmne un proiect ambiios dac nu ar fi fost
implementat ncepnd cu 1961 de ctre Departamentul Aprrii, sub conducerea secretarului
Robert McNamara
65
. A fost prima ncercare de a stabili un proces de decizie bazat pe o
abordare sistemic pe o scar larg, a unui segment semnificativ al tuturor instituiilor
guvernelor. Ceea ce mergea n Aprare era, n opinia administraiei Johnson, suficient de bun
pentru restul instituiilor federale (preedintele Lyndon Johnson).
nainte de adoptarea PPBS, preedintele i Biroul pentru Buget au devenit tot mai
puin satisfcui de informaiile furnizate de ctre ageniile guvernamentale n ceea ce a ce
privete estimarea veniturilor precum i a cheltuielilor. n acelai timp, costurile rzboiului
din Vietnam au devenit foarte mari. Astfel, era necesar, n condiiile unor resurse limitate, o
stabilirea prioritilor, o eficientizare a programelor interne, cutarea unor relaii ntre
rezultate i costuri, cutarea unor alternative, mai acceptabile la programele existente, precum

64
Pentru detalii a se vedea Axelrod, Donald, Budgeting for Modern Government, op. cit., p.275 - 276
65
(1916-2009) primul preedinte al corporaiei americane Ford Motor Company care nu era membru al familiei
Ford; el a fost ntre anii 1961 - 1968 Ministru al Aprrii al SUA i preedintele Bncii Mondiale ntre 1968 i
1981.
Finane i Bugete Publice

6 1
i planificarea unor proiecte pe civa ani cu impact asupra deciziilor curente. n mod special,
era lipsa unei analize profunde a programelor i bugetelor n cadrul ageniilor.
Preedintele s-a rentors la sistemul bugetar McNamara i, cu mici modificri, n 1965
a direcionat toate ageniile interne spre punerea acestuia n aplicare simultan. Cu hiperbola
tipic Johnsonian, preedintele a anunat n August 1965 c introducea un sistem
revoluionar de planificare, programare i alctuire bugetar n cadrul vastului guvern federal,
astfel nct, prin uneltele managementului modern, promisiunea unei viei mai bune poate fi
ndeplinit pentru fiecare american cu cel mai mic cost posibil. Denumit prompt Planificarea,
Programarea, Sistemului Bugetar (PPBS), sistemul anunat de preedinte era implementat prin
directive directe de ctre Biroul pentru Buget (BOB).
Structura programului era axat pe trei direcii. Aceasta consta n categoria
programului, subcategoria acestuia i elementele programului.
Categoria programului cuprindea activitile tuturor ageniilor i era concentrat pe
obiective, output-uri i rezultate i, mai puin, pe mijloace de ndeplinire a acestora. Spre
exemplu, n februarie 1966, categoriile de program orientate pe obiective ale Departamentului
pentru Locuine i Dezvoltare Urban erau: locuine decente pentru toi americanii,
mbuntirea utilizrii pmntului pentru dezvoltarea comunitii, transport urban eficient,
sprijin pentru administrarea de stat i local a activitilor de dezvoltare comunitar i
managementul resurselor i programelor departamentale. Categoria (obiectiv) locuine
decente pentru toi americanii era divizat n opt subcategorii cu obiective mai stricte, dintre
care unul era conservarea i mbuntirea locuinelor. Aceasta cuprindea patru elemente
sau activiti majore: reabilitarea prin finanri, prin mprumuturi directe, prin granturi i
mbuntirea proprietii prin mprumuturi pe termen scurt. Ca parte a sistemului, era
necesar identificarea i atribuirea unui cost pentru fiecare dintre aceste trei niveluri ale
programului. Aceasta nu era trstura principal. Majoritatea programelor guvernamentale
aveau mai mult dect un singur obiectiv. Totui PPBS cerea ca o cot potrivit a costului s
fie alocat pentru fiecare obiectiv. Mai mult dect doar o alt modalitate de a clasifica
programele i costurile guvernamentale, structura programului inteniona s fie o unealt de
luare a deciziilor. Era desemnat s faciliteze dezbaterea i alegerea referitoare la scopurile,
obiectivele potrivite, natura activitilor, rezultate, eficiena i eficacitatea operaiilor i
cutarea unor alternative corespunztoare.
Memorandumul programului (PM). La nceput, PPBS necesita o revizuire baz - zero
a fiecrei categorie de program. Ageniile alctuiau pentru fiecare categorie un memorandum
al programului, care acoperea scopurile i obiectivele, problemele urgente, costurile i
eficacitatea alternativelor considerate, raiunea opiunii preferate de agenie, ndepliniri
anticipate pentru urmtorii civa ani i evidena tehnicilor analitice utilizate pentru a ajunge
la alegerea ageniei. Att de complex i de enorm era aceast atribuie, nct Biroul pentru
Buget s-a prbuit sub presiunea ageniei i a cerut PM doar pentru problemele majore. Studii
analitice speciale (SAS). Agenia, n consultare cu Biroul pentru Buget, a iniiat un numr
limitat de studii analitice speciale pentru problemele n mod particular complexe, cum ar fi
utilizarea aeroporturilor, programe de siguran a autostrzilor, reabilitare vocaional i
mortalitate infantil. n anumite ocazii, SAS , numite memorandum prezidenial sunt
trimise preedintelui pentru decizii.
Finane i Bugete Publice

6 2
Programul multianual i planul financiar (MYPFP). MYPFP reprezint produsul final
al analizei extensive n fiecare agenie. Aceasta era partea de programare a PPBS. n esen
era un buget care se ntindea pe mai muli ani, pe baza unor presupuneri economice i
programatice, a unor rezultate i costuri prevzute, a finanrilor necesare pentru anul trecut,
anul curent, anul bugetar ulterior i a celor patru ani pentru fiecare categorie de program.
Rezultatele erau msuri cantitative ale serviciilor produse de elementele programului, precum
numrul de muncitori instruii, numrul de indivizi handicapai fizic angajai sau numrul de
escadrile B-52 activate.
Ageniile erau ncurajate s-i suplimenteze aceste msuri cu alte mijloace de a
ndeplini obiectivele i de a atinge eficacitatea. MYPFP a dus mai departe implicaiile fiscale
i programatice ale deciziilor trecute i prezente. n practic, tabelele au mers mai departe i
au clasificat rezultatele i costurile pe programe controlate prin formule statutare, cum ar fi
securitatea social (programe necontrolabile); programe controlate prin sarcinile de munc;
programe aflate la mila forelor pieei, cum ar fi sprijin pentru agricultur; programe
necesitnd legislaie; programe care onoreaz angajamente prezideniale i programe limitate
la nivelurile de alocri aprobate de Congres, cum sunt granturile pentru construcii, asistena
strin. Toate acestea n 25 de copii trimise Biroului pentru Buget!
Schimbare n ciclul bugetar. Ciclul bugetar a fost modificat pentru a include PM, SAS
i MYPFP. Dou linii bugetare separate i fceau efectul: cererile bugetului convenional i
documentaia PPBS. Amndou ajungeau la biroul pentru bugetul central n acelai timp.
Dup ce preedintele trimitea bugetul ctre Congres, ageniile schimbau nc o dat MYPFP,
innd seama de deciziile prezideniale.
Modelul Raionalitii Bugetare
66
. Sub aproape toate aspectele, PPBS imita sistemul
McNamara, aducnd n plus urmtoarele concepte:
- Alocarea resurselor pentru ndeplinirea scopurilor i obiectivelor pe baza unei profunde
analize economice i programatice.
- Concentrarea deschis i explicit asupra finalitilor i obiectivelor programelor
guvernamentale pe o perioad pe termen mediu.
- Cuantificarea obiectivelor, dac e posibil.
- Compararea costurilor i beneficiilor alternativelor cu obiectivele asupra crora s-a czut
de acord.
- Analiza selectiv a problemelor bugetare i programatice urgente.
- Dezvoltarea unor indicatori de performan pentru a msura eficiena i eficacitatea
programelor.
- Accentuarea rezultatelor i veniturilor programelor i costul lor total.
- Dezvoltarea unei structuri a programului, cu privire la liniile organizaionale, ca un
cadru de analiz.
- Msurarea relaiei dintre resurse i rezultate.
- Evaluarea programelor existente din faza de proiecte.
- Forarea competiiei i a schimburilor ntre programe, referitoare la politicile trecute,
pentru a alege cel mai bun program mixt desemnat s ating obiectivele specifice.

66
Fisher, Ronald C., State and Local Pubic Finance, Scott, Foreman and Company, Glenview, 1988, p.439
Finane i Bugete Publice

6 3
- Expansiunea posibilitilor de alegere pentru cei care iau deciziile, oferindu-le mai multe
opiuni.
- Specificarea efectelor imediate i a celor pe termen lung ale deciziilor bugetare curente
i trecute.
- Alctuirea unor planuri de viitor i asigurarea unor legturi ntre acestea i bugetele
anuale i multianuale.
- Construirea unei baze de date relevante.
- Forarea unor decizii nainte de alctuirea bugetului.
- Cross-walking ntre costurile programelor i alocri (reclasificarea costurilor
programelor pentru a arta costurile obiectelor de cheltuieli i costurile unitilor
organizaionale corespunztoare).
- Concentrarea asupra costurilor i beneficiilor programelor n funcie de impactul lor
asupra segmentelor de populaie.
Desigur PPBS nu era nou; conceptele mergeau napoi pn la cei ce se ocupau de
reforma bugetar n timpurii ani ai secolului XX. O mare parte a acestora nu se puteau
distinge de alctuirea bugetar pe programe i performane, cu excepia urmtoarelor:
dimensiunea planificrii multianuale, care nu a fost niciodat implementat n alctuirea
bugetar pe programe; ncercarea de a aloca costuri pentru ndeplinirea obiectivelor i
accentul pe dezvoltarea politicilor i evaluarea programelor. PPBS sistematiza previziunile
bugetare multianuale deja n efect. El incorpora alctuirea bugetar baz zero, nu Bugetul
Baz Zero al administraiei Carter. Accentua mai mult dect nainte tehnicile analitice care
fuseser ndelung utilizate, precum analiza costuri-beneficii, analiza cost-eficacitate i analiza
sistemic. Aspecte cu totul noi erau integrarea componentelor ntr-un sistem formal, accentul
pe PPBS n luarea deciziilor i revendicri exagerate care s nsoeasc ndeplinirea acestora.
Guvernele statale i locale din SUA au aderat curnd la PPBS. De fapt, statul New
York se mndrea cu iniierea PPBS n 1964, cu un an nainte ca preedintele Johnson s fac
din acesta o doctrin oficial n guvernul federal. Statele au urmat diferite modele n adaptarea
PPBS la necesitile lor. Spre exemplu, Pensylvania i New York i-au croit drum aproape de
modelul federal i au mers chiar dincolo de acesta prin furnizarea unui ghid al politicilor ctre
agenii i accentuarea planificrii pe termen lung mai degrab dect previziunile i alctuirea
bugetar multianual. n contrast, state precum Wisconsin i California au respins o abordare
sistemic total. Strategia statului Wisconsin era de a ncepe mai lent i de a dezvolta o
structur a programului pe patru niveluri (program, subprogram, activitate i subactivitate) pe
care legislativul le va sprijini i ncorpora n actele de alocare. De asemenea, se concentra pe
dezvoltarea managementului informaiei i a sistemelor contabile care sprijineau activitatea
bugetar. Pentru fiecare program, erau dezvoltate pe parcursul anilor obiective specifice i o
varietate de indicatori de performan concentrai pe rezultate i ieiri. De cte ori era posibil,
el ncerca s identifice resursele necesare pentru producerea rezultatelor specifice. Se angaja
la analiza selectiv a problemelor politicilor majore i , prin ncercri i erori, inteniona s
fac o legtur ntre planificare si alctuirea bugetar. Poziia politic adoptat de ctre
guvernator era fcut public. Cu aceast abordare revoluionar, Wisconsin avea nevoie de
mai puin munc de birou dect statul New York, Pensylvania i guvernul federal. California
a urmat variante ale acestei abordri.
Finane i Bugete Publice

6 4
Nu toate guvernele locale din SUA s-au micat la fel de repede pentru a iniia PPBS.
Spre sfritul anilor 1960, aproximativ 31% dintre orae i 26 % dintre regiuni incorporaser
unele componente ale PPBS n sistemul lor de luare a deciziilor. Oraele Philadelphia i New
York reprezentau extremele opuse n ce privete abordarea PPBS. Philadelphia a instituit
ntregul aparat al PPBS, iar New York a urmat o abordare mai selectiv cnd a ajuns la
concluzia c era puin de ctigat prin concentrarea asupra structurii programului i a
msurilor de performan, lipsind orice date semnificative. Acesta se concentra, n schimb, pe
problemele majore cu care se confrunta oraul i conducea o serie de studii asupra eficienei i
eficacitii prevenirii crimei, controlului polurii aerului, salubritii i dezvoltrii industriale,
pentru a da doar cteva exemple.
Metoda PPBS are la baz 3 faze principale: planificarea, programarea i bugetizarea
(planning, programming, budgeting)
67
.
Prima faz, cea a planificrii, reprezint construirea plan pe termen lung n contextul
unei strategii administrative date. Prin intermediul unor studii i analize se stabilesc
obiectivele pe termen lung. Totodat se are n vedere i o modalitate de realizarea a acestora.
n aceast perspectiv, pe termen lung se integreaz procesul administrativ de elaborare a
bugetului.
Programarea presupune definirea clar a obiectivelor care trebuie realizate prin
intermediul programelor alternative precum i termenele exacte la care urmeaz s se
realizeze aceste programele. n aceast etap, n cazul fiecrui program n parte, se identific
totalitatea costurilor ce implic rezolvarea fiecrui program, precum i informaiile utile
recalcularii acestora. Mai departe, urmeaz un proces de selectare, din programele alternative,
a aceluia care corespunde cel mai ndeaproape viziunii i obiectivelor generale, maximiznd
rezultatele, raportat la costurile presupuse.
Bugetizarea reprezint nscrierea n buget a tranei anuale din creditul bugetar aferent
programului pentru care s-a optat. Asta nseamn c programul va fi finanat pe parcursul mai
multor exerciii bugetare, iar n bugetul fiecrui an va fi reflectat trana corespunztoare
realizrii obiectivelor din program, prevzute pentru anul respectiv.
Critica PPBS
Metoda PPBS presupune elaborarea unei strategii guvernamentale de dezvoltare pe
termen mediu i lung, cu obiectivele i prioritile acesteia. Spre deosebire de metoda
prezentat anterior (line item budget), PPBS necesit formularea unor politici clare
(programe) n vederea raionalizrii alocaiei resurselor, ndreptndu-le ctre atingerea
obiectivelor generale, prioritare. Deci, modelul este bazat pe output-uri (programe
guvernamentale), iar procesul se realizeaz de la vrf spre baz (sus n jos). Ca i prim pas
trebuie s se identifice i s se cuantifice obiectivele majore de atins pe termen de peste 5 ani,
precum i prioritizarea acestora. Se elaboreaz programele necesare realizrii acestor
obiective pentru fiecare obiectiv n parte. Urmeaz partea de estimare a costurilor
implementrii programelor alternative, precum i, evaluarea avantajelor, pentru fiecare
program n parte. Apoi, se realizeaz un clasament prezentat n Tabelul 3 care prezint
ierarhia programelor dup o analiz cost avantaje. i, n ultimul rnd, pe baza obiectivelor

67
Iulian Vcrel, etc., Finane publice,ediia. a IV-a Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004, pag. 530
Finane i Bugete Publice

6 5
generale, guvernamentale, se decide care din programe sunt prioritare (A se vedea Schema
etapizrii PPBS din Figura 1) i se trece la partea de implementare a acestora.
Stabilirea punctajului programelor pe baza analizei cost - avantaje
Program Costuri totale
(mii $)
Ierarhie Punctaj ncasri totale
(mii $)
Ierarhie Punctaj Punctaj
final
1 380 5 6 300 6 5 5,5
2 420 6 5 150 9 2 3,5
3 215 3 8 600 4 7 7,5
4 340 4 7 275 7 4 5,5
5 800 9 2 1500 1 10 6
6 170 2 9 250 8 3 6
7 100 1 10 75 10 1 5,5
8 565 7 4 800 3 8 6
9 675 8 3 550 5 6 4,5
10 950 10 1 900 2 9 5
Practic, criticile s-au orientat pe dou ci. Una bazat pe problemele pragmatice i de
tactic n implementarea att de ambiioas a unei reforme precum PPBS. Cealalt, mai
serioas, gsea n PPBS, o metod greit din punct de vedere conceptual, nc de la nceput,
i o considera un mecanism nereal, dac nu chiar naiv, pentru luarea deciziilor bugetare ntr-
un mediu politic.
Multe dintre problemele PPBS n guvernul federal au fost mpiedicate de la
introducerea simultan n agenii, fiind prost pregtite pentru a fi implementate. Puine
departamente aveau expertiza pe care Aprarea o dezvoltase n alctuirea bugetar pe
programe din anii 1950 i n inaugurarea sistemului McNamara n 1961. Fiecare agenie
trebuia s dezvolte propria sa versiune a PPBS n lumina propriilor politici, programe,
obiective, capaciti administrative i a propriului mediu birocratic. Relativ puini efi ai
ageniilor au apreciat valoarea unei abordri a PPBS ca un mijloc de planificare, bugetare i
monitorizare a propriilor programe.
Dezminind toate preteniile unui sistem integrat, Biroul pentru Buget i ageniile
operaionale au suprapus PPBS peste vechile proceduri bugetare. Pe lng pregtirea
justificrilor i cererilor bugetului convenional, ageniile trebuie s prezinte acum cereri n
formatul PPBS. Ca n trecut, ei au revizuit costurile i performana programelor operaionale,
ca baz pentru recomandrile bugetare. Personal nou recrutat, predominnd economiti i
proiectani, se ocupa de revendicrile bugetare n stil PPBS. Acetia aveau puine de spus n
ce privete deciziile bugetare.
Accentul pe structurarea programului pe scopuri a determinat viziuni extreme de
ambele pri ale problemei. Pe de alt parte, Carlson pretindea c structura programului este
conceptul unificator i cadrul explicit de luare a deciziilor. La polul opus, Wildavsky
68

acuza c fixaia asupra structurii programului este cel mai pernicios aspect al PPBS i c
este o simulare care acumuleaz date nesemnificative sub categorii vagi.
Datorit impunerii inopinate a PPBS, ageniilor, n cele mai multe cazuri, le-au lipsit
datele cerute de ctre sistem: indicatori de performan i costuri de program n formatul
PPBS. Fr sprijinul adecvat al sistemelor de contabilitate i controlul managementului,

68
A se vedea Wildavsky, Aaron The Politics of the Budgetary Process 3
rd
ed., Little, Brown and Company,
Boston, 1979, p.137
Finane i Bugete Publice

6 6
cteva dintre agenii s-au opintit. Unele alocri ale costurilor erau arbitrare. Era dificil de
obinut eficiena i eficacitatea programelor. Planurile financiare i programele multianuale
adesea deveneau doar liste ale dorinelor.
Esena PPBS era analiza politicilor i programelor. Date i analiti buni se gseau
greu, n ciuda recrutrii rapide realizate pentru deficitul de mai trziu. Ageniile fceau
progrese lente n identificarea i cuantificarea programelor, n parte datorit lipsei datelor
relevante, n parte datorit limitrilor cuantificrii. t o mai profund considerare a ctorva
probleme.
PPBS nu era util n tratarea cu segmentele largi ale cheltuielilor guvernamentale:
programe de acordare a unor drepturi, transferuri de pli ctre guverne locale i statale;
cheltuieli de taxe i cheltuieli extra-bugetare. Aproape toate acestea erau programe
necontrolabile care au fost ngheate n legislaie.
Congresul a ntmpinat PPBS cu ceva mai puin entuziasm. El s-a opus fiecrei
reforme bugetare majore nainte de PPBS. Cu privire la formatul PPBS, Congresul a insistat
pe prezentarea tradiional a bugetului i pe prezervarea structurii de alocare existente.
Revizuiri ale comitetelor au continuat s se concentreze pe unitile organizaionale i
obiectele de cheltuieli cu o lovitur dat analizei programelor.
Testul acid al PPBS sau al oricrei alte reforme bugetare este efectul su asupra lurii
deciziilor. Lipsind orice mbuntiri vizibile n alocarea resurselor, prea o nebunie s supori
costurile politice i administrative greoaie ale implementrii unui sistem att de complex ca
PPBS. Unii autori
69
au susinut c PPBS era sortit eecului nc de la nceput i c susintorii
acestuia erau incredibil de naivi n ateptarea unor rezultate pozitive. Departe de a fi un
instrument neutru pentru o alctuire bugetar mai bun, era justificat prin valori politice
care mergeau mpotriva modurilor uzuale de negociere, compromis i rezolvare a conflictelor.
Prin schimbarea bazei de alocare a fondurilor, PPBS a intensificat tensiunile ntre
grupurile competiionale. Chipurile uitndu-se la toate programele de la ciorne n locul
prilor incrementale, acesta relua btlia politic a anului trecut. Teoretic, totul era gata de
lupt. Prin prezentarea obiectivelor explicite, a rezultatelor i alternativelor n locul
generalitilor cu care toat lumea putea fi de acord, el escalada conflictul n loc s-l creeze.
Planurile financiare i programul multianual au adugat o povar de calcul imposibil la un
proces bugetar deja suprancrcat. Alctuirea bugetar nu era comprehensiv la PPBS, ci
secvenial , repetitiv i fragmentar. Att de contraproductiv era PPBS, nct mpiedica
luarea deciziilor bugetare n loc s le grbeasc. n consecin, avea un mic efect asupra
deciziilor.
Spre deosebire de Wildavsky, care dorea s salveze analiza politic de PPBS, ali
autori
70
prefera s elibereze PPBS de mbriarea nbuitoare a procesului bugetar. El privea
procesul bugetar ca n mod fundamental anti-analitic datorit preocuprilor sale legate de
rutina bugetar de zi cu zi. PPBS a euat ca agent al schimbrii deoarece nu a avut succes n
penetrarea acestei rutine bugetare vitale. Pentru ca analiza s aib succes trebuia ndeprtat
de alctuirea bugetar.

69
Wildavsky, op.cit, p.137
70
A se vedea pentru detalii Schick Allen, Capacity to Budget, The Urban Institute Press, Washington D.C.,
1990
Finane i Bugete Publice

6 7
Ali autori au identificat o serie de limite sau dezavantaje a sistemului PPBS, att din
punct de vedere politic ct i tehnic. Printre acestea amintim
71
:
- aplicarea acestei metode prezint riscul creterii puterii tehnocratice i al
diminurii libertii de alegere a decidentului public
- metoda conduce la centralizarea deciziei n detrimentul puterii
administratorilor locali, programele fiind elaborate la nivel national
- puterea parlamentului privind elaborarea i controlul bugetar ar fi limitat
prin generalizarea bugetelor-program
- imposibilitatea de a defini cu claritate anumite obiective
- dificultatea de a cuantifica exact costurile i de a masura corect avantajele

3.3. Metoda Buget Baz Zero (Zero Base Budgeting ZBB)
Bazele acestei metode au fost formulate i dezvoltate de Verne Lewis n 1952, cnd a
fcut pentru prima dat referiri la analiza marginal a formulrii deciziilor privind alocarea
resurselor
72
. Aceast tehnic care este specific finanelor firmei, la fel ca analiza cost -
avantaje a fost preluat de Jimmy Carter pe vremea cnd era guvernator al statului Georgia i
aplicat sectorului public. Apoi, dup ce a fost ales preedinte al SUA, l-a extins la nivel
federal. Datorit complexitii abordrii analitice, precum i a procesul laborios de
documentare necesar n fundamentarea bugetului, n scurt timp de la introducerea acestei
metode s-a renunat la implementarea ei. Totui, ulterior, pe fondul lipsei acute de resurse
necesare pentru a acoperi cereri de noi servicii publice, a teoriei raritii resurselor, metoda
a strnit din nou interesul specialitilor care au formulat aa numita metod buget int baz
(target - base budgeting).
Metoda ZBB este un model, care vine s ncurajeze curentul decrementalist (non
incrementalist), prezentat anterior, se concentreaz asupra procesului de realocare a
resurselor, meninndu-se o abordare de la baz, spre vrf (jos n sus) n procesul de
fundamentare a bugetului. Aceast metod se difereniaz de cele prezentate mai sus, prin
faptul c acord importan major implicrii managerilor (serviciu, departament), n procesul
de luare a deciziei bugetare. Modelul ZBB, alturi de metoda Bugetului pe Performane, pe
care o vom dezbate mai trziu, se bazeaz pe capacitatea de expertiz a managerilor de a-i
planifica politica bugetar, de a alege dintre soluiile alternative de dezvoltare, precum i pe
modul de alocare a resurselor. Rolul primordial al acestora este prezentat i de iniiatorul
metodei Verne Lewis, care afirma c: o analiz marginal de alocare a resurselor nu poate
funciona coerent dac veriga de baz a acesteia (unitatea decizional) nu este optimizat.
ZBB este o metod de elaborare a bugetului, ncerca s prentmpine creterea nivelului
cheltuielilor de la un an la altul. Acest lucru se realiza printr-o reexaminare periodic (anual)
a cheltuielilor pe baza analizei marginale a acestora fcut, ncepnd de la cea mai mic
unitate decizional (birou), ierarhic, pn la cea mai nalt. Se presupune c fiecare pornete
de la premisa c nu are nici un buget la dispoziie pentru anul curent i se elaboreaz soluiile

71
Iulian Vcrel, etc., op. cit., 2004, pag. 531
72
A se vedea Giakanis, Gerasimos A. Local Government Budgeting, Praeger Publishers, Westport, 1999,
pag. 27
Finane i Bugete Publice

6 8
alternative pentru fiecare program de finanat. Se stabilesc care programe trebuie finanate (se
mai numete i pachet decizional
73
), se ierarhizeaz i sunt trimise unitii decizionale
superioare. Aceasta la rndul ei, i formuleaz soluiile alternative prin agregarea pachetelor
decizionale primite de la subordonaii lor i pe baza aceluiai proces ca cel prezentat anterior
se stabilesc propriile programe de finanat (pachet decizional) i le trimite unitii decizionale
superioare. Totalitatea pachetelor decizionale se reflect n bugetul previzionat al statului,
respectiv al comunitii locale. n continuare, se determin nivelul angajamentului bugetar
(limita de resurse disponibil aferent cheltuielilor) i se ierarhizeaz pachetele decizionale, n
funcie de prioritile generale ale guvernului (local sau central) dup cum urmeaz:
ordonatorul superior preia cifrele bugetare corespondente cheltuielilor acestei unitii
decizionale inferioare pe anul anterior i analizeaz pentru fiecare program, n parte, utilitatea
i eficacitatea acestuia. n cazul n care, se observ c randamentul unui program este foarte
sczut, atunci ne aflm la nivelul 0, ceea ce nseamn o anulare a alocaie bugetare pentru
respectivul pachet decizional. Dac randamentul programului este relativ mic, n comparaie
sumele cheltuite ne situm n dreptul nivelului redus, ceea ce nseamn continuarea finanrii,
dar cu resurse inferioare. Ne aflm n nivelul normal (randamentul ateptat), atunci cnd
alocaiile rmn aceleai. i, nu n ultimul rnd, nivelul crescut, cnd se mrete finanarea
pentru pachetul decizional respectiv. Acelai proces se va desfura i la nivelul ierarhic
inferior, pn la baz, alegndu-se care pachete decizionale se vor finana din resursele
existente.
O metod asemntoare ZBB este buget int baz, care cere managerilor s-i
evalueze pachetele decizionale pornind de la premisa c alocaiile bugetare viitoare vor fi
reduse la 70 sau 80% din alocaiile curente. Aceast stare de fapt determin managerii, pe de-
o parte s alctuiasc pachete decizionale, care vor complet diferite de cele anterioare pentru a
nltura situaiile n care li se ntrerupe sau reduce finanarea i, pe de alt parte, i va stimula
s gseasc surse alternative de finanare i s mreasc indicele de colectare a impozitelor i
taxelor.
Avantajul acestor metode este faptul c la procesul de elaborare a bugetului particip
toate nivelurile de decizie, ceea ce nseamn o mai bun comunicare ntre ordonatorii de
credite superiori i cei inferiori, o mai bun evaluare a nevoilor fiecrei uniti
organizaionale, precum i o acuratee a informaiilor n fundamentarea programelor. Pe de
alt parte, aceast metod stimuleaz concurena n interiorul organizaiei (ntre birouri,
departamente, servicii, etc.) de a elabora pachete decizionale coerente, bine fundamentate, n
vederea obinerii alocaiei bugetare. n acelai timp, ncurajeaz aceste uniti decizionale s
fie eficiente, dac doresc s-i suplimenteze resursele.
Metoda, prezint totui i o serie de dezavantaje:
n aplicarea metodei, nu s-a inut seama de factorul politic, care, dup cum se tie, are
rolul determinant n alocarea fondurilor, ceea ce s-a transpus ntr-o denaturare a

73
Un pachet decizional n nelesul acestei metode cuprinde : obiectivul sau rezultatul dorit; descrierea
programelor i subprogramelor pe baza crora se va atinge obiectivul; analiza costurilor i avantajelor presupuse;
alternativele realizare a obiectivelor, coroborat cu costurile fiecrei alternative, precum i justificarea alegerii
uneia din alternative.
Finane i Bugete Publice

6 9
ierarhiei pachetelor decizionale, datorit intereselor i influenelor forurilor
decizionale superioare.
n procesul de elaborare a bugetului, dup cum s-a artat anterior, informaia circul
de la baz spre vrf, n procesul de fundamentare a bugetului, i de la vrf spre baz,
n implementarea deciziei bugetare. Acest lucru complic foarte mult elaborarea
bugetului, datorit numrului imens de informaii cuprinse n miile de programe
propuse, iar prelucrarea acestora este, uneori, practic, imposibil.
ierarhizarea pachetelor decizionale, fcndu-se, mai ales, pe baza criteriului de
eficien, nu a inut seama de diferenele ntre atribuiile unitilor decizionale. Spre
exemplu, un spital nu va fi neaprat, mai eficient, dect altul, dac vindec mai muli
bolnavi. Depinde foarte mult, de bolile de care au suferit acetia. Acelai lucru putem
s spunem i despre unitile de nvmnt, unde rolul proeminent l deine valoarea
elevilor, care, practic, face diferena ntre aceste instituii.
nu n ultimul rnd, unul dintre cele mai importante dezavantaje este factorul timp.
Pentru un volum att de mare de informaii i datorit numeroaselor nivele de
prelucrare a acestora e necesar o perioad destul de mare pn la luarea deciziei
bugetare.
Din punct de vedere conceptual metoda ZBB este poate cel mai important model de
elaborarea bugetului, din perspectiva n care, este singura metod care stimuleaz instituiile
publice s fie eficiente (s nu risipeasc banul) public, dar i eficace (s rspund nevoilor
ceteanului). Insuccesul ei, dup cum am prezentat a fost datorat att complexitii
fenomenului i al factorului timp, ct i a grabei cu care a fost introdus i implementat.
Aadar, ZBB a fost i rmne, una dintre cele mai controversate metode, datorit
specificului ei, mult difereniat de toate celelalte metode, att n ceea ce privete etapa de
planificare (fundamentarea pachetelor decizionale), ct i n cea de bugetare (alegerea
pachetelor decizionale i implementarea acestora).
3.4. Metoda Bugetelor pe Performan (Performance Budgets)
Metoda Bugetelor pe Performan presupune ca orice organizaie public (minister,
serviciu, birou, departament) s-i maximizeze producia de bunuri i servicii publice, cu un
anumit nivel dat de resurse. Alocaiile bugetare sunt orientate ctre activiti specifice, care
aduc rezultate imediate i, nu ca n cazul Metodei Bugetului Funcional (line item budget)
care practic prevede consumul de resurse pe ansamblul procesului de producie a bunurilor i
serviciilor publice.
Bugetarea pe performan este un sistem de elaborare a bugetului care prezint
scopurile i obiectivele pentru care sunt solicitate fonduri, costurile programelor i
activitilor asociate propuse pentru ndeplinirea obiectivelor precum i rezultatele ateptate i
serviciile ce urmeaz a fi livrate.
74



74
Shah,, Anwar, - Budgeting and budgetary institutions, The International Bank for Reconstruction and
Development/ the world bank, 2007


Finane i Bugete Publice

7 0
Despre model se poate spune
75
c este o metod de elaborare a bugetului de la baz
spre vrf (jos n sus), n sensul c depinde capacitatea de expertiz a managerilor, ca n cazul
metodei prezentate anterior, care i ndreapt ntregul efort spre a atinge eficiena. Important,
n cazul acestei metode, este, ct munc se depune, i mai puin, ce fel de munc i pentru
atingerea crui scop. Astfel de bugete se vor elabora pentru a finana activiti cum ar fi
curarea i repararea strzilor. Dac ar fi s facem o comparaie cu Metoda Bugetului
Funcional, aceleai fonduri se vor aloca dup cum urmeaz: cheltuieli de personal A mii $,
cheltuieli materiale B mii $, asfalt C mii $ i motorin mii $. Nu se prevede cte strzi se vor
cura sau cte drumuri se vor repara. Metoda Bugetului pe Performane
76
presupune
msurarea performanelor, i anume: cu X $ se vor cura sau repara Y Km de drum. Aceast
metod servete cel mai bine ca suport n managementul operaional. De fapt, premisa de la
care se pornete este c, managerii aplic acest model pentru a eficientiza acel serviciu public,
care este direct implicat n implementarea uneia sau mai multor politici publice. Aceasta
nseamn c, informaiile furnizate i expertizele elaborate de ctre manageri, sunt
proeminente, att n formularea politicii publice, ct i n alocarea fondurilor. Vor fi
ncurajai, doar manageri eficieni, alocaiile viitoare depinznd fundamental de nivelul
produciei realizate.
n acelai timp, acestui model, i se poate ataa un management prin obiective (MBO)
pentru a planifica i evalua deciziile bugetare. O analiz retrospectiv a performanelor unei
organizaii, se poate transpune, ntr-o planificare a ce performane se pot obine pe mai muli
ani.
Pe de alt parte, Bugetarea pe performane se poate aplica doar, n cazul acelor
organizaii care presteaz servicii a cror performane obinute se pot cuantifica. Specifice,
sunt companiile de utiliti publice, teatre, cinematografe, librrii, etc. Nu intra n aceast
categorie seciile de poliie sau pompieri, spitalele i unitile de nvmnt, deoarece
performana acestora nu se poate msura cantitativ, ci acestea, necesit, aa cum am prezentat
anterior, o abordare calitativ. Literatura de specialitate a identificat apte principii care
guvereneaz implementarea unui sistem al bugetelor pe performan
77
:
1. bugetarea pe performan eueaz la primul ostacol dac schimbarea
modalitii de bugetare axat pe input spre cea axat pe output-uri nu este
acceptat i implementat
2. bugetarea pe performan devine redundant fr un context strategic care s
condiioneze procesul de alocare a resurselor
3. contextul strategic pentru bugetarea pe performan este satisfacut prin
intermediul raportrii publice anuale elaborate n termeni de outcome (impact
social ridicat) i output (specific organizatiilor, rezultate direct atribuibile)
4. bugetarea pe performan presupune c adevratul test l reprezint alocarea
resurselor n competiie cu inteniile viitoare (planuri), innd cont de
performana recent (evaluare)

75
Gianakis, Gerasimos A., McCue, Clfford P., op. cit, p.26
76
Gianakis, Gerasimos A., McCue, Clfford P., op. cit, p.27
77
McGill, R., Performance Budgeting. International Journal of Public SectorManagement, Vol. 14, No. 5,
2001, p. 376-390. apud Achieving Results.Performance Budgeting in the Least Developed Countries, United
Nations Capital Development Fund , August 2006, p. 21-22
Finane i Bugete Publice

7 1
5. bugetarea pe performan necesit ca toate prioritile s fie aezate ntr-o
ordine a importanei, ceea ce face imposibil evitarea alegerilor dificile
6. unitatea-cheie de planificare i analiz a bugetrii pe performan este
programul; totui bugetarea pe performan trebui s armonizeze structura
programului cu structura organizaionala.
7. bugetarea pe performan msoar economia, eficiena i eficacitatea
serviciilor i infrastructurii livrate de ctre sau in beneficiul organizaiilor
publice.

Logica extern a bugetrii pe performane presupune anumite etape-cheie ale
procesului precum planificarea i bugetarea i msurarea performanei., fiecare cu elementele
i procesele sale.

Logica extern a bugetrii pe performan
78





78
Sursa: Achieving Results.Performance Budgeting in the Least Developed Countries, United Nations Capital
Development Fund , August 2006, p. 2
Finane i Bugete Publice

7 2
Strategic
(3 ani)
Eficacitatea
impactului
Obiective
Tinte pe 3 ani
Tinte anuale
Activitati
Eficacitatea
output-urilor
Input-uri
Costuri
Economia input-
urilor
Bugetare
Evaluarea
schimbarilor in
conditiile socio-
economice
datorate livarii
serviciilor si
infrastructurii
Testarea
procesului si a
rezultatelor
immediate ale
livarii serviciilor
si infrastructurii
Cheltuieli
bugetare, analiza
costurilor
unitare
Evaluarea performantei Planificare si
bugetare
Operational
(anual)
Finane i Bugete Publice

7 3


Trecnd peste lipsurile pe care le vom prezenta ulterior, Metoda Bugetelor pe
Performane prezint i anumite avantaje
79
: implic managerul att n ceea ce privete
procesul de producie a serviciilor publice, ct i n elaborarea politicilor publice. prezint
un mecanism de realocare a resurselor bazat pe o analiz a performanelor procesului de
producie. ncurajeaz organizaiile s fie eficiente pentru a-i pstra sau extinde alocaiile
bugetare. ar putea limita influena factorului politic, datorit existenei unei reguli clare
(performana) n procesul de alocare a resurselor.
Dintre dezavantaje putem aminti: abordarea strict economic, n ceea ce privete
msurarea performanelor.
3.5. Bugetul pe Programe i Performane

Bugetul pe programe i performane este vzut de ctre economiti i finaniti n
principal ca un cadru care influeneaz deciziile de alocare a resurselor, n timp ce
administratorii publici i specialitii n administraie public par s priveasc acest sistem n
princpal ca o modalitate de a operaionaliza managementul performanei n sectorul public
80
.
Un produs timpuriu al anilor 1950, bugetul pe programe i performane persist n
fiecare col al lumii, contrar frecventelor necroloage scrise de cronicarii dezvoltrii bugetare.
Aceasta s-a dovedit a fi cea mai grea reform bugetar i continu s nfloreasc cu fiecare an
care trece, adesea cu diferite etichete i acronime. n timp ce anumii scriitori glumesc pe
seama diferenelor dintre bugetele pe programe i cele pe performane, acestea sunt unul i
acelai lucru. O definiie timpurie dat de Biroul pentru Buget al Statelor Unite este nc
valabil:
Un buget al performanei este acela care prezint scopurile i obiectivele pentru care
sunt necesare fondurile, costurile programelor propuse pentru ndeplinirea acestor obiective i
datele cantitative care msoar ndeplinirile i performanele fiecrui program.
Accentul n alctuirea bugetului se pune pe rezultatele ce trebuie obinute i pe munca
ce trebuie depus mai degrab dect pe unitile organizaionale i pe obiectele de cheltuieli.
Aceasta nu era, ns, o idee nou. Din 1907 pn n anii 1940, cteva dintre birourile pentru
bugete federale sau locale din SUA, s-au angajat n alctuirea bugetului pe programe i
performane n diferite grade, fr s afieze acest lucru n mod explicit sau s-l reflecte n
documentul bugetului. Oricum, reforma nu a cunoscut vreun progres pn n anul 1949, cnd
Comisia Hoover pentru Organizarea Ramurii Executive a Guvernului a popularizat conceptele
i tehnicile alctuirii bugetului pe performane i programe i a lansat o vast micare pentru
implementarea acestuia.
Comisia era foarte critic la adresa sistemului bugetar existent atunci n guvernul
federal, care nu doar c clasifica cheltuielile n mod larg, dup obiectul acestora i organizare,
dar era att de fragmentat nct costurile oricrui program erau mprtiate n cteva articole i

79
Bland, Robert L, Rubin Irene S. , op. cit, p.135
80
Kim, John M., From Line-item to Program Budgeting Global Lessons and the Korean Case, Korea Institute
of Public Finance, p. 17
Finane i Bugete Publice

7 4
rar identificate. Rezultatul a fost c era foarte dificil, cu excepia celor din interior, s
identifice programele i s determine costurile acestora.
Influenat de Comisia Hoover
81
, guvernul federal a mandatat implementarea bugetului
pe programe i performane prin statut. Actul pentru Procedura Bugetar din 1950 cerea
conducerii fiecrei agenii, n consultare cu directorul Biroului pentru Buget, s sprijine
"justificrile bugetului prin informaii asupra performanei i a costurilor programelor pe
uniti organizaionale". Amendamentele la Actul Securitii Naionale din 1949 cereau
Departamentului Aprrii s instaleze bugetul pe performane n trei servicii.
Bugetul Statelor Unite pentru anul fiscal 1950-1951 a fost primul care a artat efectele
alctuirii bugetului pe programe i performane. Ageniile au prezentat aproape 90 de procente
din cheltuielile propuse cu costuri stabilite pe programe i performane, specificnd
obiectivele majore crora acestea trebuie s serveasc i rezumnd ntr-un program de lucru
munca ce trebuie depus pentru a ndeplini obiectivele date. ntr-o msur mai mic,
Congresul a nceput s aloce fonduri dup programe i activiti mai degrab dect dup
obiectul cheltuielilor. Totui, a doua Comisie Hoover nu a fost ncntat de aceste mici
nceputuri, iar n 1955 a urgentat implementarea bugetului pe programe la scal larg.
Dei simplu ca i concept, bugetul pe programe i performane s-a dovedit a fi o
sarcin mare consumatoare de timp i adesea frustrant, nct guvernele, la toate nivelurile,
urmnd conducerea guvernului federal, au ncercat s implementeze urmtoarele componente
ale "noii reforme":
1. Identificarea programelor i a costurilor acestora, cum ar fi reabilitarea fizic i
emoional a handicapailor, servicii corecionale i sigurana autostrzilor.
2. Fragmentarea programelor n uniti mai mici, subprograme, activiti i concentrarea
costurilor. Astfel, un program pentru controlul cancerului ar putea include ca
subprograme: depistarea cazurilor , tratament i ngrijire medical i educaie public.
Depistarea cazurilor poate fi subdivizat mai departe n activiti precum raze X i testare
n laborator. Aceast structur a programului pe trei pri ducea la confuzie semantic i la
o nesfrit ceart referitoare la nelesul programului, subprogramului i activitii. Era,
de asemenea, necesar s se fac distincia ntre programe i funcii sau subfuncii. Astfel,
controlul cancerului poate fi parte a unei subfuncii cum ar fi prevenirea, controlul i
tratamentul bolilor cronice. n schimb, subfunciile pot fi pri ale unor funcii mai largi -
servicii ale sntii.
3. Dezvoltarea de uniti pentru msura muncii ce trebuie depus pentru fiecare activitate,
spre exemplu, numrul de raze X, numrul de teste de laborator, numrul de mile de
strad meninute, numrul de operaii pentru corectarea handicapurilor fizice sau numrul
de prizonieri consiliai. Unele uniti de msurare sunt relativ uor de identificat n
programe cuantificabile. Pentru domeniile mai complexe precum educaia, sntatea
mental i aplicarea legii, dezvoltarea msurilor de performan este mai dificil, dar
totui posibil.
4. Msurarea muncii ce trebuie depus pentru fiecare activitate, timpul i costurile necesare
pentru ndeplinirea acestei munci. Fr un sistem de msurare a muncii i un sistem

81
A se vedea Axelrod, Donald, Budgeting for Modern Government, op. cit., p.281 - 282
Finane i Bugete Publice

7 5
contabil care s acumuleze costurile pe programe, acest pas relativ simplu nu poate fi
implementat.
5. Dezvoltarea unor uniti de timp i de cost pentru fiecare activitate, cum ar fi timpul i
costul necesare meninerii unei mile de drum. Este experiena istoric suficient pentru a
determina unitile de cost sau de timp? Sau ar trebui ca standardele de timp sau costuri
bazate pe studii detaliate s fie dezvoltate?
6. Rezumarea tuturor datelor ntr-un program de munc pentru fiecare activitate: munca ce
trebuie depus, unitile de msur, unitile de timp i cost, timpul i costurile totale.
Costul include nu doar serviciul de personal, ci i alte obiecte de cheltuieli.
7. Folosirea programelor de munc pentru fiecare activitate sau concentrarea costurilor
pentru a dezvolta bugetul ageniei.
8. Alocarea fondurilor pe programe.
9. Raportarea i compararea performanei i costurilor actuale cu costurile i performana
proiectat. O asemenea analiz a variaiei este integral alctuirii bugetului pe
performane i programe, deoarece ea pune n lumin eficiena i eficacitatea programului.
10. Folosirea trimestrial a rapoartelor de performan n implementarea bugetului, ca baz
pentru alocarea fondurilor ctre agenii.
11. Determinarea gradului n care atingerea intelor pentru fiecare activitate duce la
ndeplinirea obiectivelor pe termen scurt sau pe termen lung ale programelor, cum ar fi
reducerea incidenei variatelor tipuri de boli sau a numrului accidentelor rutiere, rnirilor
sau a mortalitii.
Exemple de bugete pe programe i performane. Cteva exemple ilustreaz abordarea
folosit de guverne pentru a instala bugetul pe programe i performane. n 1972, unele state
au sprijinit un buget model pentru meninerea infrastructurii statale ca baz pentru dezvoltarea
programului i alocarea resurselor. Aproximativ douzeci de ani mai trziu, modelul se utiliza
nc. Dup cum arat tabelul urmtor, costurile a zece activiti majore cuprinznd meninerea
autostrzilor sunt bazate pe un program de munc detaliat, incluznd uniti de msur i
obiecte de cheltuieli.
Model de buget pe programe i performane pentru meninerea infrastructurii
A: Rezumat al bugetului pe performane pentru conducere
Program de munc Obiect de cheltuieli
n dolari

Cod Activitate de
meninere a strzilor
n uniti
de munc
n
oameni/zile
Munc Echipament Materiale Servicii
contr.
Buget
total
101 Plombare gropi 3500 t 2800 67200 11200 21000 - 99400
102 Reparaii la nivel 32000 t 2090 50200 43900 192000 - 286100
103 Plombare adnc
sau nlocuire total
la adncime
7000 t 1285 30800 36200 42000 - 109000

B: Rezumat al bugetului pentru legislativ i executiv
Obiect de cheltuieli
n mii de dolari
Obiect de cheltuieli Munc (h) Echipament Materiale Servicii contr. Buget
total
Procentaj
cheltuieli
Suprafa drumuri 1415 1022 1260 321 4018 26
Finane i Bugete Publice

7 6
Acces 208 189 221 - 618 4
Drenaj 391 170 210 - 771 5
Margini de drumuri 1100 510 398 - 2008 13
Structuri majore 307 67 90 - 464 3
Control zpad/ghea 602 1300 1648 - 3550 23
Servicii de trafic 996 390 774 - 2160 14
Meninere extraordinar 63 61 28 - 152 1
Funcionare servicii 1057 226 97 160 1540 10
mbuntiri 91 45 13 - 149 1
Buget pentru meninere 6230 3980 4739 481 15430 100
Procentaj cheltuieli 40 26 31 3 100
ntr-un efort mai ambiios nceput n anii 1980, Departamentul pentru Sntate
Mental din Michigan se baza pe un buget pe programe i performane n desfurarea
calculelor sale bugetare. Pentru fiecare dintre programele sale majore (servicii pentru pacienii
interni, servicii rezideniale, servicii pentru pacienii externi, etc.), clasifica pacienii pe baza
comportamentului, astfel: bun spre superior, disfuncii medii n comportament, disfuncii
moderate n comportament, disfuncii majore i cei ce necesit supraveghere total. Pentru
fiecare grup, departamentul a formulat definiii standard i un tratament adecvat, cum ar fi:
susinere, reabilitare, rezolvarea crizelor, adaptare i prevenire. Prin sistemul su de
management al informrii, departamentul a urmrit serviciile i costurile acestora, acordate
fiecrui pacient. Pe aceast baz, el a fost capabil s dezvolte date asupra performanei,
utilizate att n dezvoltarea programului, ct i n alctuirea bugetului, spre exemplu: zile de
ngrijire medical/client, ore de serviciu/client, ore ale ntregului personal/client i
costurile/zi/pacient pentru numeroasele tipuri de tratament. Acestea au devenit piatra de
temelie n alctuirea bugetului departamentului.
Bugetul pe programe i performane n anii 1990. Datorit problemelor tehnice i
politice a fost necesar un salt cantitativ pentru a trece de la bugetul tradiional la cel pe
performane i programe. Este imperativ esenial dezvoltarea sistemelor de sprijin discutate
n capitolul 10: bilanul bugetar, bilanul costurilor i sistemul de msurare a muncii i
performanei. Mai departe, un aspect cheie al alctuirii bugetului pe programe i performane
este conceptul de contract. Sub aceast abordare, un administrator primete o sum global, in
schimbul angajamentului de a atinge nivelele specificate de performan. Acesta s-a dovedit a
fi un punct fix pentru legislativul care, interesat s-i exercite controlul, prefera alocri pe
articole, dect pe sume globale.
Obinuii cu vechile reguli ale jocului, bugetarii i politicienii au fost nelinitii de
bugetul pe programe i performane. Mult din informaia "din spatele scenei" s-ar afla acum
la vedere. Se cerea prea mult de la ei prin a lua o poziie asupra intelor de operat, a sarcinilor
de munc prevzute i a standardelor de performan. Aceasta i-ar putea lsa pe cei ce iau
deciziile ntr-o poziie expus i vulnerabil, n contrast cu sigurana i obscuritatea bugetelor
clasificate pe uniti organizaionale i obiecte de cheltuieli.
Date fiind aceste condiii, pentru nceput guvernele au ovit n implementarea
bugetului pe programe i performane i l-au instituit n mod treptat. Oricum, micarea s-a
ridicat dramatic n anii receni.
Bugetul pe Programe i Performane n Guvernul Federal. Acum, bugetul pe programe
i performane este puternic fortificat n cadrul guvernului federal, cu programe i activiti
identificate n buget, artnd costurile lor totale i mprind aceste costuri pe uniti
Finane i Bugete Publice

7 7
organizaionale i obiecte de cheltuieli. Bugetul include, de asemenea, factori cheie privind
atribuiile de munc. ndelung sprijinit de susintorii bugetului pe performane i programe,
actul alocrilor reprezint o vast sum global care mbin att fonduri pentru activiti, ct
i pentru obiectivele de cheltuieli majore. n prezent, administraia i Congresul l pot avea
sub ambele forme. n luarea deciziilor ei pot folosi date att asupra programelor i
performanelor, ct i asupra obiectelor de cheltuieli.
Bugetul pe Programe i Performane n Guvernele Statale. n mod similar, bugetul
pe programe i performane ptrunde procesul bugetar in majoritatea guvernelor statale din
SUA. Robert D. Lee Jr.
82
, care a monitorizat dezvoltarea bugetului statului pentru mai mult de
douzeci de ani , a descoperit avansri dramatice din 1970 pn in 1990. Tabelul urmtor
pune n lumin creterea impactului bugetului pe programe i performane .
Informaii asupra programelor n solicitri i revizuiri ale bugetului

Tipul informaiei
Procentul statelor furniznd
informaii
1970 1990
Msurarea eficacitii programelor la solicitri
Msurarea productivitii la solicitri
Msurarea eficacitii revzut pentru a reflecta schimbarea nivelului de
finanare
Msurarea productivitii revzut pentru a reflecta schimbarea nivelului
de finanare
24
29

13

22
95
86

49

51
Informaii asupra programelor n documentele bugetare
Evaluarea eficacitii
Evaluarea productivitii
Proiectarea pentru urmtorul an a evalurii eficacitii
Proiectarea pentru urmtorul an a evalurii productivitii
29
45
2
8
65
77
26
37
Vizite n cadrul guvernelor statale i revizuiri ale documentelor bugetare ale acestora,
demonstreaz n mod strlucit incursiunile alctuirii bugetului pe programe i performane.
Din California la New York, din Minnesota la Texas, aceleai tendine sunt aparente: accentul
asupra scopurilor i obiectivelor programelor i subprogramelor, asupra sarcinilor de munc i
costurilor, msurrii eficienei i eficacitii i programe de munc legate de necesiti
bugetare.
Unii critici aveau obiecii, subliniind faptul c mult din aceast informaie nu este
folosit n scopuri practice, ci doar ca o justificare. Ei puneau ntrebarea dac datele reflect
utilizarea tehnicilor analitice i influeneaz deciziile bugetare. Ei au accentuat dificultatea de
a lega costurile de performan. Unele dintre aceste rezerve erau explicabile. Era necesar
mult mai mult munc empiric pentru a msura impactul bugetului pe programe n ce
privete finanarea operaiilor statului.
Bugetul pe Programe i Performane n Guvernele locale. n Statele Unite,
guvernele locale au fost printre primele care au pus n practic bugetul pe programe i
performane i nc o mai fac. Din 451 de municipaliti cu o populaie ntre 25000 i 1
milion, care a rspuns unui chestionar asupra practicilor manageriale n 1988, peste trei
ptrimi au pretins c s-a folosit bugetul pe programe i performane.

82
Lee Robert D Jr., "Dezvoltri n Bugetul Statal;Tendinele a Dou Decenii", Revista de Administraie Public
(mai/iunie 1991), p. 256
Finane i Bugete Publice

7 8
Bugetul pe Programe i Performane n alte ri. Sub influena Statelor Unite i a
publicaiei Naiunilor Unite, "Manual pentru Bugetul pe Programe i Performane", aproape
50 de ri au instalat variante ale bugetului pe programe i performane n anii 1960, urmate
de chiar mai multe ri n urmtorii 30 de ani. Printre rile dezvoltate, Suedia, Marea
Britanie, Canada i Frana au fost principalele, cu toate c nici o ar nu a implementat o
versiune pe scar larg a bugetului pe programe. Oricum, ceea ce acestea au ndeplinit, a avut,
aparent, un oarecare impact asupra lurii deciziilor privind bugetul.
rile n curs de dezvoltare au adoptat bugetul pe programe cu entuziasm. Acesta
prea s fie o modalitate de a transforma obiectivele pe termen lung din planurile lor de
dezvoltare n inte de operare pentru bugetul anual. Naiunile Unite le-au ncurajat n aceast
sarcin, punnd n eviden faptul c bugetul pe programe "implic stabilirea relaiilor
potrivite ntre planuri pe termen lung sau scurt i acel segment al planului care e propus spre
ndeplinire n bugetul anual". Aproape toate tarile latino-americane, unele ri asiatice i unele
ari africane au introdus versiuni ale bugetului pe programe. Cele mai ambiioase eforturi au
fost depuse n Brazilia, Filipine, India i Malaiezia.
n ciuda unui oarecare succes, "istoria bugetului pe performane [printre rile in curs
de dezvoltare] este una a marilor sperane i a mplinirilor dezamgitoare. Birourile centrale
pentru buget i corpurile legislative nu s-au bazat n mod frecvent pe bugetele de performan
n luarea deciziilor, prefernd bugetul tradiional pe articole. Msurile de performan sunt
incomplete i inadecvate. Vechiul sistem nu acumula ntotdeauna costurile pe programe i
activiti. Multe dintre rile n curs de dezvoltare aveau bugete duale (un buget operaional i
un buget pentru capital) cu sisteme de clasificare diferite, astfel nct este dificil s aplici
structuri de program comune pentru amndou. Puine legturi exist ntre bugetele pe
performan i planurile de dezvoltare pe termen mediu.
n ciuda numeroaselor piedici, guvernele de peste tot continu s instaleze, n mod
treptat, elemente ale bugetului pe programe i performane. Dac o reform s-a dovedit a fi
att de durabil, aceasta trebuie s ofere guvernelor un mijloc, chiar dac nu n ntregime
realizabil, de a raionaliza cheltuielile, planurile i costurile programelor, de a evalua
performana i de a stimula mbuntirile viitoare n managementul financiar. Aceasta
continu s fie fora bugetului pe programe i performane. Dup cum sublinia Dean, "Ideile
au nevoie de timp pentru a ptrunde. Bugetul pe performane coninea unele idei bune, care
sunt nc penetrante. Pare optimist c bugetul pe programe va cunoate un elan de entuziasm
viitor, dat fiind imaginea sa responsabil, dar mai devreme sau mai trziu un set similar de
concepte se va aplica n sectorul public. Cnd se va ntmpla acest lucru, bugetul pe programe
va fi aezat o fundaie important pentru dezvoltarea acestora."
Finane i Bugete Publice

7 9
4. IMPOZITUL CA PRINCIPAL VENIT AL
VENIT AL STATULUI
In this world, nothing is certain but death and taxes. Benjamin Franklin
(1706-1790)
83
Another difference between death and taxes is that death is
frequently painless. - Anonymous
84

4.1. Elemente introductive privind impozitul
4.1.1. Noiuni despre impozite
4.1.1.1. Coninutul i rolul impozitelor.
Sintetiznd pluralitatea definiiilor ce exist n literatura de specialitate, consideram
c, impozitul reprezint o form de prelevare silit la dispoziia statului, fr contraprestaie
direct, imediat i cu titlu nerestituibil, a unei pari din veniturile sau averea persoanelor
fizice i / sau juridice, n vederea acoperirii unor necesitai publice.
Aceasta definiie relev c impozitul are urmtoarele caracteristici
85
:
a) este o prelevare silit, cu caracter obligatoriu, care se efectueaz n numele
suveranitii statului, avnd la baz un temei legal;
b) impozitul nu presupune i o prestaie direct (i imediat) din partea statului. Prin
aceasta, impozitele se deosebesc n mod esenial de taxe, n cazul crora exist un
contraserviciu direct;
c) prelevrile cu titlu de impozit sunt nerestituibile, astfel c nici unul dintre
contribuabili nu poate pretinde o plat direct din partea statului, pe baza
impozitelor suportate. Prin aceasta, impozitele se deosebesc fa de mprumuturile
publice, care sunt purttoare de dobnzi i rambursabile (amortizabile).
Fa de cele artate anterior, n completare, lucrrile fiscale moderne, adaug i alte
elemente i caracteristici, legate n primul rnd de calitatea de prghie fiscal pe care
impozitele o ndeplinesc din ce n ce mai mult. Aceast calitate nou de-a fi o veritabil
prghie economic - este legat adesea de armonizarea intereselor publice cu cele
individuale. Credem c este mult mai potrivit a privi acest aspect mai curnd ca un
compromis ntre interesele sociale i cele individuale sau de grup, din moment ce armonia
este un ideal iar realitatea este, mai ntotdeauna un compromis.

83
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; http://www.famous-quotations.com/ ; Dou lucruri sunt inevitabile
n via: moartea i impozitele.; Un foarte cunoscut om de tiin american. A activat de asemenea ca un foarte
bun om de stat, filozof i publicist. S-a nscut n Boston, la ianuarie 1706 i a murit la 17 aprilie 1790.
84
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; O alt diferena ntre moarte si impozite este c moartea este cel
mai adesea mai puin dureroas.
85
Vezi i Hoan Nicolae, Impozitarea veniturilor i distribuirea acestora, Impozite i taxe, nr.1-2, pag. 41-
46, 1996; Hoan Nicolae, Instituia impozitului, Impozite i taxe, nr.10-11, pag. 131-136, 1996; Iulian
Vcrel, op.cit., pag. 213.
Finane i Bugete Publice

8 0
Merit reinut aici i o definiie complex i complet a impozitului, care sintetizeaz
cele de mai sus: impozitele reprezint n zilele noastre obligaii pecuniare, pretinse, n
temeiul legii, de ctre autoritatea public, de la persoane fizice i juridice, n raport cu
capacitatea contributiv a acestora, preluate la bugetul statului n mod silit i fr
contraprestaie imediat i folosite de ctre acesta ca resurse pentru acoperirea cheltuielilor
publice i ca instrumente de influenare a comportamentului pltitorilor, astfel nct interesele
acestora s fie armonizate cu interesul public.
86

Tot aici trebuie menionat i interpretarea lui Maurice Allais
87
, laureat al premiului
Nobel pentru economie, conform creia principiile generale ale fiscalitii, ntr-o societate
liber i democratic ar trebui s fie urmtoarele:
1. Individualitatea, n sensul c fiscalitatea trebuie s fie unul dintre mijloacele de
protejare a deplinei dezvoltri a personalitii fiecrui cetean, corespunztor propriei
sale aspiraii;
2. Nediscriminarea, prin promovarea unor reguli unitare, valabile pentru toi, astfel ca
impozitele s fie stabilite fr discriminri, directe sau indirecte fa de unii dintre
subieci sau fa de unele grupuri sociale;
3. Impersonalitatea impozitelor principiu ce rspunde cerinelor profunde ale cetenilor
democraiilor occidentale i presupune renunarea la aa-zisele impozite sintetice
asupra cifrei de afaceri sau asupra capitalului n favoarea impozitelor analitice, aezate
asupra fiecrui bun sau asupra fiecrei activiti n parte, ele fiind mai puin
ofensatoare dect cele sintetice adresate persoanelor i nu lucrurilor;
4. Neutralitatea impozitelor, n sensul c acestea nu trebuie s modifice alegerile cele mai
eficiente ci, dimpotriv, s fie favorabile unei gestionri ct mai eficiente a economiei.
5. Diferenierea tratamentului fiscal n raport cu legitimitatea veniturilor realizate de
pltitori - veniturile lor legitime (meritate) cum ar fi cele provenite din munc, etc., ar
trebui s beneficieze de un tratament fiscal mai favorabil .
Nu de puine ori impozitul este perceput, ca o pedeaps, ca o amend. Distincia dintre
ele nu apare ntotdeauna ca fiind foarte clar i evident. Cu att mai mult cu ct destinatarule
este ntotdeauna statul. De aceea merit reinute urmtoarele:
A fine is a tax for doing something wrong. A tax is a fine for doing
something right. - Anonymous
88
A citizen can hardly distinguish between a
tax and a fine, except that the fine is generally much lighter. - G.K.
Chesterton (1874-1936)
89

O opinie interesant i demn de remarcat
90
este aceea c impozitele ar trebui s
ndeplineasc urmtoarele caracteristici :

86
Tulai Constantin, op. cit., pag 193
87
M. Allais, Limpt sur le capital et la reforme montaire, Hermann Editeurs des Sciences et des Arts, Paris,
1989, p. 36 43, apud Tulai Constantin, op. cit., pag 211-212
88
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; O amend este un impozit pentru c ai fcut ceva ru. Un impozit
este o amend pentru c ai fcut ceva bun.
89
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Un cetean poate greu diferenia un impozit de o amend, cu
excepia faptului c, n general, amenda este mai uoar - Gilbert Keith Chesterton, scriitor i ziarist englez
90
note de curs i manualul cursului Maximizarea i managementul veniturilor pentru administraia public
local, consultant Joe Kelly, Programul de Asisten al Ageniei SUA pentru Dezvoltare Internaional pentru
Administraia Local din Europa Central i de Est / Romnia, n colaborare cu Opportunity Associates -
Romnia i Chemonics International
Finane i Bugete Publice

8 1
acceptabilitatea definit ca i caracteristica esenial a impozitelor de-a fi agreate, de
pltitorii lor, impozitele s poat fi justificabile prin interesele sociale ce le promoveaz.
Impozitul trebuie s asigure un tratament echitabil i imparial, tuturor contribuabililor.
Complexitatea i diversitatea impozitelor trebuie pstrat n limite rezonabile, prezentat
explicit i convingtor
stabilitatea definit ca i calitatea impozitelor de-a asigura statului i instituiilor sale,
suficiente, in mod regulat i stabil, veniturile necesare finanrii activitilor lor. n mod
ideal, stabilitatea ar exclude imobilismul sistemului fiscal i ar permite adaptarea
impozitelor la schimbrile ce apar n viaa economico-social
independena presupune ca prin intermediul impozitelor, beneficiarul lor, s-i asigure
autonomia financiar, fa de alte surse de venit.
eficiena costurilor presupune c pentru fiecare impozit n parte trebuie analizate toate
opiunile legate de reducerea costurilor aezrii i perceperii impozitului respectiv. Astfel
pentru orice impozit complexitatea i costul veniturilor din aceea sursa sunt un element
important, ce trebuie luat n considerare atunci cnd se introduce un nou impozit sau cnd
se dorete perfecionarea unuia deja existent.
diversitatea presupune ca fiecare impozit s realizeze atragerea de venituri la dispoziia
statului, dac este posibil, din impunerea unei alte forme de materie impozabil, dect
impozitele deja existente. Aceast cerin mai este interpretat ca impunnd unui impozit
s aib o ct mai larg i ct mai cuprinztoare baz de impunere
echitabilitatea - povara sarcinii fiscale trebuie distribuit n mod echitabil ntre
contribuabili, att pe orizontal ct i pe vertical (aspecte abordate pe larg, n aceast
lucrare, la principiile impunerii). Interesant este aici remarca: deoarece echitatea n
aplicarea impozitelor nu poate fi atins n mod perfect, se impune ca aceasta s reprezinte
un el, n realizarea politicii fiscale, ideal ce nu poate fi abandonat datorit dificultilor de
aplicare.
neutralitatea economic impozitele ar trebui astfel aezate nct perceperea veniturilor
statului, sub aceast form, s nu se interfereze cu deciziile sectorului economic privat sau
s nu influeneze utilizarea eficient a resurselor. Chiar dac este discutabil aceast
trstur a impozitelor, n condiiile intervenionismului statal de astzi, ea ar trebui
reconsiderat i nu abandonat. Aceasta ntruct impozitul ar trebui s aib o influen
minim, la limita strictului necesar impus de realizarea anumitor obiective sociale, la un
moment dat. n completare, poate aspectul cel mai important, impozitul ar trebui s aib
doar aceea influen dorit, n condiiile definite i eliminate ct mai mult consecinele
colaterale efectelor dorite.
fezabilitatea administrativ presupune ca activitatea de colectare a impozitelor s fie ct
mai simpl, iar ncasatorul s nu fie supus unor cheltuieli sau eforturi nejustificate.
posibilitatea impozitului relev capacitatea economic a contribuabililor de a plti
impozitele, precum i baza de calcul luat n considerare pentru stabilirea mrimii
impozitului
suficiena, practicabilitatea, suportabilitatea, trsturi ntr-un fel sau altul cuprinse n
trsturile amintite mai sus
Finane i Bugete Publice

8 2
Instituirea i perceperea de ctre stat a impozitelor determina o important
redistribuire a produsului intern brut. Prin aceasta, se manifest rolul impozitelor pe plan
financiar , economic i social, rol ce difer de la o ara la alta.
Se poate spune c n concepia clasic despre impozite, se atribuie impozitului o
menire pur financiar, singurul su scop fiind acela de a procura resursele necesare acoperirii
cheltuielilor publice. Ca efect impozitul trebuie s fie neutru din punct de vedere economic i
social. Prelund aceast idee i declarndu-se, fr rezerve, adeptul neutralitii absolute a
impozitului Stourm avea s scrie n Sistemes gnraux dimpts c impozitul nu trebuie s
fie nici stimulativ, nici moralizator, nici protector, el trebuie s fie exclusiv un izvor pentru
trezorerie.
91

Taxation is, in fact, the most difficult function of government and that
against which their citizens are most apt to be refractory. - Thomas
Jefferson (1743-1826)
92
; The power of taxing the people and their property
is essential to the very existence of government. - John Marshall
93

n majoritatea rilor lumii, rolul cel mai important al impozitelor continu s se
manifeste pe plan financiar, ntruct cea mai mare parte a resurselor financiare mobilizate
de stat pentru acoperirea necesitilor publice provin din ncasrile aferente impozitelor.
De cte ori se vorbete despre impozite, o problem revine, parc obsesiv: dac
impozitul este o plat acceptabil pentru contribuabil. Merit astfel, aici, amintite cteva
elemente n sprijinul acestei idei:
o Taxes, after all, are dues that we pay for the privileges of
membership in an organized society. - Franklin D. Roosevelt
(1882 - 1945)
94

o I like to pay taxes. With them, I buy civilization. - Oliver
Wendell Holmes Jr. (1841 1935)
95

o I like to pay taxes. It makes me feel less guilty.
Anonymous
96

Pe de alt parte, justificare impozitelor este o chestiune intim legat de folosirea lor i
de buna-credin a guvernului. Un impozit, mrimea lui, apar ca justificate atunci cnd ele
sunt folosite corect, conform intereselor cetenilor.
When a government is just, taxes are few. - Thomas Paine (1737-1809)
97
;
Why are the people starving? Because the rulers eat up the money in taxes. -
Lao Tzu
98


91
Tulai Constantin, op. cit., pag 205
92
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Aceasta ar nsemna ntr-o traducere aproximativ: Impozitarea este,
la urma urmei, cea mai dificil funcie a guvernului i este aceea mpotriva creia sunt cele mai mari anse ca
cetenii s se revolte; cel de-al 3-lea preedinte al SUA, autor al Declaraiei de Independen i Virginia
Statute for Religious Freedom.
93
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Puterea de-a impozita oamenii i proprietatea lor este esenial
pentru existena guvernului
94
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitele sunt, la urma urmei, datorate pentru a plti privilegiile
de a fi membri unei societi organizate; cel de-al 32-lea preedinte al SUA, n perioada 1933 - 1945
95
http://www.greentaxes.org; http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; mi place s pltesc impozite. Cu ele
cumpr civilizaie; jurist american, membru al Curii Supreme SUA
96
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; mi place s-mi pltesc impozitele. M face s m simt mai
puin vinovat.
Finane i Bugete Publice

8 3
n condiiile complexe ale mecanismelor pieei concureniale i n legtur direct cu
ncercrile statelor moderne de a utiliza impozitele ca mijloc de intervenie n economie, n
practica financiara contemporan se remarc o anumita accentuare a rolului impozitelor pe
plan economic. n acest cadru, impozitele se folosesc ca prghii de politic economic - prin
nsui modul concret n care sunt aezate i percepute.
Astfel, impozitele se manifest ca i instrumente de stimulare sau de frnare a
activitilor economice, a consumului anumitor mrfuri su / i servicii. Totodat, impozitele
pot impulsiona sau ngrdi relaiile comerciale cu exteriorul n ansamblu sau cu anumite ri
99
.
Merit aici, amintit celebra remarc impozitul a ncetat de a mai fi gruntele de nisip
care s jeneze mecanismul pieei, , devenind unul dintre regulatoarele i motoarele acestui
mecanism. Ca urmare, impozitul are att rolul alimentrii cu fonduri a bugetului statului, ct
i pe acela al unui factor de echilibru n economie
100
.
Pe plan social, rolul impozitelor se manifest prin utilizarea lor ca instrument al
redistribuirii unei pari importante a produsului intern brut. Aceasta redistribuire apare n
procesul mobilizrii la buget a impozitelor directe i indirecte i impune redistribuirea
resurselor bugetare, utilizarea lor, (i) n raport cu criteriile de ordin social. Acest proces are o
influen mai mult sau mai puin intens asupra comportamentului economic al diverselor
categorii de contribuabili.
Efectul major al rolului impozitelor pe plan social l reprezint, n ultim instan,
creterea presiunii fiscale globale n majoritatea rilor cu economie de pia concurenial
i consolidat.
Taxes grow without rain. - Old Jewish Proverb
101
Unquestionably, there is
progress. The average American now pays out almost as much in taxes
alone as he formerly got in wages. Henry Louis Mencken (1880-1956)
102

Aceasta sporire a fiscalitii este expresia urmtoarelor caracteristici ale evoluiei
impozitelor n perioada contemporana:
creterea mai accentuata a ncasrilor statului din impozite fa de ritmul creterii
produsului intern brut;
sporirea absolut i relativ a ncasrilor din impozite, ca urmare a creterii numrului de
contribuabili a materiei impozabile, precum i a majorrii unor cote de impozit;
devansarea ritmului de cretere a venitului mediu pe locuitor de ctre ritmul de cretere al
impozitului;

97
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Cnd statul este just, impozitele sunt puine. Filozof politic,
american de origine engleza, membru marcant al revoluiei americane.
98
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; De ce oamenii mor de foame? Deoarece regii cheltuie banii
provenii din impozite; Lao Tzu (Old Master), filozof chinez taoist, cunoscut pentru dictonul Stop thinking, and
end your problems. Data nateri este plasat undeva ntre 600 i 300 .C. Acesta nu este numele lui real, el a
rmas cunoscut sub acest nume care nseamn "Maestrul cel btrn"
99
Hoan Nicolae, Instituia impozitului, Impozite i taxe, nr.10-11, 1996, pag.131-136,
100
Gabriel Ardant, Histoire de limpot, Libraire Artheme Fayard, Paris, 1972, pag 136
101
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitele cresc fr ploaie vechi proverb evreiesc
102
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; http://www.famous-quotations.com/; Indiscutabil este un progres.
Americanul mediu pltete acum pentru impozite aproape jumtate din ceea ce obine ca i salariu
Finane i Bugete Publice

8 4
Chiar dac se constat o cretere generalizat a impozitelor, nu trebuie uitat c
fenomenul prezint riscuri majore; de la o cretere general la una excesiv nu este dect un
pas, uneori foarte mic.
Liberty produces excessive taxes; the effect of excessive taxes is slavery. -
Charles Louis de Secondat, baron de la Brede et de Montesquieu (1689-
1755)
103

4.1.1.2. Clasificarea impozitelor.
Impozitele se practic sub o diversitate de forme, corespunztor pluralitii formelor
sub care se manifest materia impozabil i numrul mare al subiecilor n sarcina crora se
instituie. nelegerea modului n care impozitul poate fi sau acioneaz ca o prghie financiar,
depinde n prim instan, de nelegerea particularitilor i categoriilor noiunii de impozit.
De aceea pentru a putea sesiza cu mai mare uurin efectele diferitelor categorii de impozite
pe plan financiar, economic, social i politic, se impune clasificarea corespunztoare a
acestora, n funcie de criteriile puse la dispoziie de tiina finanelor publice
104
.
Aceste criterii sunt urmtoarele: trsturile de fond i de form ale impozitelor;
obiectul asupra crora se aeaz; scopul urmrit de stat prin instituirea lor; frecvena
perceperii lor la bugetul public; dup instituia care le administreaz.
1. n funcie de trsturile de fond i de form, impozitele sunt directe i indirecte.
Acest criteriu poate fi reinut i drept criteriu al incidenei impozitelor asupra subiecilor
pltitori.
Impozitele directe sunt acelea care se stabilesc nominal, n sarcina unor persoane fizice i /
sau juridice, n funcie de veniturile sau averea acestora, fiind ncasate la anumite termene
precizate cu anticipaie. La impozitele de acest tip, subiectul i suportatorul impozitului sunt
una i aceeai persoana, cel puin n intenia legiuitorului. Tocmai de aceea, se spune c
impozitele de acest tip au inciden direct asupra subiectului pltitor.
Potrivit criteriului ce st la baza aezrii lor, impozitele directe sunt reale i personale.
Impozitele directe reale se mai numesc i obiective sau pe produs, deoarece se aeaz
asupra materiei impozabile brute, fr a ine cont de situaia subiectului impozitului. Aceste
impozite se stabilesc n legtur cu deinerea unor obiecte materiale cum sunt pmntul,
cldirile, fabricile, magazinele, precum i asupra capitalului mobiliar. n aceast categorie se
includ: impozitul funciar, impozitul pe cldiri, impozitul asupra activitilor industriale,
comerciale i profesiilor libere i impozitul pe capitalul mobiliar.
Impozitele directe personale se aeaz asupra veniturilor sau averii, inndu-se cont i de
situaia personal a subiectului lor, de aceea, ele se mai numesc i impozite subiective.
Impozitele indirecte sunt instituite asupra vnzrii unor bunuri, prestrii anumitor servicii (la
intern sau extern), fiind vrsate la bugetul public de ctre productori, comerciani sau
prestatori de servicii i suportate de ctre consumatorii bunurilor i serviciilor cumprate. n
funcie de forma lor de manifestare, impozitele indirecte se grupeaz n: taxe de consumaie,
monopoluri fiscale i taxe vamale.

103
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Libertatea conduce la impozite excesive; Efectul impozitelor
excesive este sclavia; mare scriitor i publicist francez
104
vezi i Conu Constantin, Impozitele i impozitarea - sinteza documentar, revista Impozite i taxe, nr.8, pag.
88-93, 1996; Iulian Vcrel, op. cit., pag. 225 - 227
Finane i Bugete Publice

8 5
2. Avnd n vedere obiectul asupra crora se aeaz, impozitele sunt clasificate n:
impozite pe venit;
impozite pe avere;
impozite pe consum sau pe cheltuieli.
3. n funcie de scopul urmrit de stat prin instituirea lor, impozitele se clasific:
impozite financiare, obinuite;
impozite de ordine;
Impozitele financiare, obinuite, sunt cele instituite de stat n scopul realizrii celei mai mari
pri a veniturilor bugetului public.
Impozitele de ordine sunt instituite n scopul limitrii consumului unor bunuri sau a
restrngerii unor aciuni, precum i pentru realizarea unor deziderate ce nu au un preponderent
caracter fiscal. Astfel, pentru limitarea alcoolismului i a consumului de tutun statul instituie
accize ridicate asupra alcoolului i tutunului. Astfel dup cum am artat, impozitele de ordine
ncearc corectarea comportamentului persoanelor fizice i juridice att prin fora coercitiv,
prin suprataxare, dar n mod deosebit prin fora lor de stimulare, prin intermediul scutirilor i
al detaxrilor.
4. Corespunztor frecvenei perceperii lor la buget, impozitele se difereniaz n
urmtoarele categorii:
impozite permanente (ordinare);
impozite incidentale (extraordinare).
Impozitele ordinare se percep cu regularitate, astfel c ele se nscriu n cadrul fiecrui buget
public anual.
Impozitele extraordinare se instituie i se percep n mod excepional, n legtur cu apariia
unor obiecte impozabile ce se deosebesc esenial de cele obinuite. (cazul supraprofitului de
rzboi)
5. Clasificarea impozitelor se realizeaz i dup instituia care le administreaz.
Astfel n statele de tip federal impozitele se delimiteaz n:
impozite federale;
impozite ale statelor, regiunilor sau provinciilor membre ale federaiei;
impozite locale.
n statele unitare impozitele se delimiteaz n:
impozite ncasate la bugetul administraiei centrale de stat;
impozite locale.
4.1.2. Elementele tehnice ale impozitelor
Modul practic n care un anumit impozit are valene de prghie financiar i gsete
reflectare n modul n care el este instituit. Pentru a nelege acest aspect se pune problema
cunoaterii elementelor specifice fiecrui impozit, n parte, cunoaterea elementelor tehnice.
Concepia cu privire la un anumit impozit i gsete reflectarea n legea de instituire a
acestuia. Mai nti n aceste legi, n preambulul lor, se motiveaz, necesitile care au condus
la introducerea noului impozit, funciunile pe care acesta le are de ndeplinit. Ulterior, se
precizeaz toate datele tehnice, pe care trebuie s le cunoasc att contribuabilii ct i
organele fiscale, pentru ca impozitul s fie corect stabilit i ncasat la timp.
Finane i Bugete Publice

8 6
Concretizarea i individualizarea fiecrui impozit are o deosebit importan, att
pentru organele fiscale, ct i pentru contribuabilii n sarcina crora se instituie.
n acest scop, se folosesc urmtoarele elemente tehnice
105
:
subiectul impozitului sau contribuabilul suportatorul impozitului
obiectul impozitului sursa impozitului
unitatea de impunere cota impozitului
asieta fiscal termenul de plat.
n afar de elementele tehnice prezentate, actul legal de instituire a unui impozit
trebuie s mai cuprind:
autoritatea i beneficiarul impozitului
faciliti fiscale acordate
sanciunile aplicabile i cile de contestaie.
Subiectul impozitului sau contribuabilul, este persoana fizic sau juridic obligat prin
lege la plata impozitului. De obicei subiectul impozitului este, sau ar trebui s fie, i cel ce
suport plata lui. Dac aceast inciden, subiect / suportator se verific, impozitele
respective sunt impozite directe. Uneori ns, aceast coinciden nu se verific - cel care
suport efectiv plata, nu coincide cu cel care pltete impozitul. Avem de-a face cu ceea
ce se numete incidena indirect a impozitului. Se poate constata aici i fenomenul de
repercusiune fiscala, transmiterea sarcinii fiscale. Raiunea pentru care contribuabilul este
obligat la plata impozitului este faptul c el deine materie impozabil.
Suportatorul impozitului - este persoana fizic sau juridic din ale crei venituri sau
avere se suport efectiv impozitul. Acest element este important n legtur cu distincia
fundamental dintre impozitele directe i cele indirecte, aa dup cum explicam la
subiectul impozitului.
Materia impozabil (Obiectul impozitului) este bunul, venitul sau activitatea pentru
care se datoreaz impozitele directe, precum i vnzarea - cumprarea, valorificarea sau
punerea n circulaie a unor produse, bunuri i servicii n cazul impozitelor indirecte.
Altfel spus obiectul impozitului poate fi reprezentat de: - veniturile realizate de
contribuabili - averea pe care o deine - sau cheltuielile - consumurile pe care le realizeaz
contribuabilii. Materia impozabil, pentru a fi supus impunerii, trebuie s fie msurat i
evaluat i de aceea prin lege trebuie precizat n mod expres unitatea de impunere.
Sursa impozitului - indic din ce anume se pltete impozitul: din venit sau din avere.
Este un element mai rar precizat, n mod expres n lege, el fiind de cele mai multe ori
subneles. Ca surs a impozitului, veniturile apar sub forma salariului, a profitului, a
dividendului sau a rentei, n timp ce averea se prezint sub forma de capital sau de bunuri
mobile sau imobile. La impozitele pe venit, obiectul coincide n toate cazurile cu sursa.
Unitatea de impunere - este reprezentat de unitatea n care se exprim mrimea
obiectului impozabil. Aceasta are fie o expresie monetar (cazul impozitelor pe venit) fie
diverse expresii fizice naturale (m2, hectar, etc.) n cazul impozitelor pe avere.

105
vezi i Conu Constantin, Impozitele i impozitarea - sinteza documentar, revista Impozite i taxe, nr.8, pag.
88-93, 1996 ; Bistriceanu Gheorghe D., Sistemul aezrii i ncasrii impozitelor i taxelor, revista Impozite i
taxe, nr.1-2, pag. 109-112, 1996; Iulian Vcrel, op.cit., pag 215-216
Finane i Bugete Publice

8 7
Cota impozitului
106
- este mrimea impozitului, stabilit pentru fiecare unitate de
impunere. Aceasta poate s fie o sum fix sau o cot procentual - stabilite proporional,
progresiv sau regresiv n raport cu materia impozabil sau capacitatea contributiva a
subiectului impozitului. Cotele procentuale pot fi proporionale progresive sau regresive.
Asieta fiscal d expresie modului de aezare a impozitului i cuprinde totalitatea
operaiunilor realizate de organele fiscale pentru identificarea subiecilor impozabili,
stabilirea mrimii materiei impozabile i a cuantumului impozitelor datorate statului.
Termenul de plat precizeaz data pn la care impozitul trebuie pltit. Acest termen are
caracter imperativ, astfel c n cazul nerespectrii sale sunt percepute majorri de
ntrziere. Periodicitatea de ncasare a impozitelor este foarte diferit de la un impozit la
altul. Influeneaz n acest sens volumul impozitului datorat, periodicitatea realizrii
veniturilor - sunt impozite care se ncaseaz zilnic, altele se ncaseaz la intervale regulate
de timp (chenzina, luna, trimestru, an) iar altele nu sunt stabilite termene de plata ci
momentele n care se achit (ex. la accize, plata se face odat cu cumprarea mrfii)
Autoritatea i beneficiarul impozitului - este puterea public ndreptita s instituie
impozitul la care se adaug organele care aeaz i percep n mod efectiv impozitul.
Facilitile fiscale - se refera la posibilitatea c actul legal s prevad unele exonerri
pentru anumite categorii de subieci, unele perioade de scutire, unele reduceri de impozite
sau unele restituiri de impozite dup caz.
Sanciunile aplicabile - au n vedere ntrirea responsabilitii contribuabililor n ceea ce
privete stabilirea corecta a obligaiilor fiscale i plata acestora n favoarea beneficiarului.
Cile de contestaie se refera la posibilitatea pe care o au contribuabilii de a se adresa cu
plngeri, ntmpinri sau contestaii organelor Ministerului Finanelor.
4.1.3. Asieta impozitelor
Asieta impozitelor este expresia ansamblului msurilor ntreprinse de ctre organele
fiscale pentru stabilirea obiectului impozabil, dimensionarea mrimii impozitului i
perceperea la bugetul public a impozitelor.
A) Evaluarea materiei impozabile. Stabilirea obiectului impozabil presupune constatarea
existenei materiei impozabile i evaluarea acesteia. De-a lungul timpului i n funcie i
de felul materiei impozabile, pentru evaluare s-au folosit mai multe metode de percepere:
1) evaluarea indirect ntemeiat pe prezumie se poate practica n urmtoarele
variante:
evaluarea pe baza indiciilor exterioare ale obiectelor impozabile i const n
stabilirea cu aproximaie a valorii obiectului impozabil (pmnt, cldiri, activitii
industriale) fr s se in seama de situaia persoanei ce deine obiectul respectiv
evaluarea forfetar - organele fiscale, de comun acord cu subiectul impozitului,
atribuie o anumit valoare obiectului impozabil, fr a se avea pretenia de exactitate.
Pe lng evidentul neajuns al aproximrii, apar frecvente cazuri de evaziune fiscal
prin subevaluarea materiei impozabile prin nelegere ntre pri.

106
vezi i Gheorghe D. Bistriceanu, Cotele de impozit, revista Impozite i taxe, nr.12, pag. 95-96, 1995
Finane i Bugete Publice

8 8
evaluarea administrativ - se realizeaz pe baza datelor sau a elementelor de care
dispune aparatul fiscal n propriile evidene. Astfel, n cazul acestei metode agentul
fiscal stabilete unilateral volumul materiei impozabile, iar contribuabilul dac este
nemulumit poate s conteste evaluarea realizat fiind obligat s aduc dovezi n acest
sens.
2) evaluarea direct pe baza de probe are dou variante de aplicare:
evaluarea pe baza declaraiei unei tere persoane se aplic atunci cnd mrimea
obiectului impozabil este cunoscut i de o alt persoan dect subiectul impozitului.
Avantajul aplicrii acestei metode este c se previn cazurile de evaziune fiscal, pentru
c tera persoana nu are interesul s subevalueze materia impozabil. Principalul
dezavantaj al metodei este aplicabilitatea limitat. Acest tip de evaluare se folosete n
cazul veniturilor salariale, a cror mrime este declarat de ctre angajatorii care le
pltesc, n cadrul veniturilor din chirii se declar de ctre chiriai, etc.
evaluarea pe baza declaraiei contribuabililor, se folosete atunci cnd subiecii
pltitori ai impozitelor sunt obligai s in o eviden cu privire la veniturile i
cheltuielile ocazionate de activitile desfurate, s ntocmeasc un bilan fiscal i s
prezinte declaraii specifice. Uneori contribuabilii n-au priceperea i pregtirea
necesar pentru a realiza toate aceste operaiuni. Problema este rezolvat prin
posibilitatea de a apela la serviciul contabililor autorizai i al experilor fiscali. n
schimbul unei anumit tarif, acetia ntocmesc n locul contribuabililor, declaraia
fiscal, uneori in i evidenele necesare i rspund de exactitatea datelor nscrise.
B) Modul de calcul al impozitelor numita adeseori i dimensionarea mrimii impozitului
datorat este o operaiune ce se realizeaz n mod diferit, dup cum este vorba de impozite
de repartiie sau de impozite de cotitate.
Impozitele de repartiie (sau de contingentare) se caracterizeaz prin aceea c se
stabilesc de ctre organele fiscale ntr-o sum global, ce trebuie ncasat de pe ntreg
teritoriul rii. Aceasta sum global se defalc de sus n jos de ctre fiecare unitate
administrativ-teritoriala, iar la nivelul unitii de baz (ora, comun) se defalc pe
obiecte ale impunerii sau pe subieci pltitori. Era o soluie larg aplicat n trecut, dar
presupunnd i numeroase inechiti a fost nlocuit treptat, de varianta care urmeaz.
Impozitele de cotitate - calcul, n acest caz, se face de jos n sus, pornind de la nivelul
fiecrui contribuabil. Sunt stabilite n cazul fiecrui obiect impozabil i pentru fiecare
pltitor, prin utilizarea unor sume fixe sau cote procentuale sau combinate dup caz.
C) Perceperea impozitelor la bugetul public este operaiunea final a asietei, care const n
ncasarea impozitelor la termenele i modalitile specifice fiecruia dintre ele.
ncasarea indirecta:
a) ncasarea impozitelor de ctre unul din contribuabili, urmnd ca ulterior s le verse
n visteria statului. Cu timpul, ns aceasta munc a devenit laborioas i soluia
dei simpl i economicoas s-a dovedit neviabil.
b) ncasarea impozitelor de ctre concesionari, sau adesea numii i arendai de
impozite. Ei avanseaz statului impozitele datorate de comunitate, ulterior
recupernd sumele avansate de la contribuabili. Neajunsul const n faptul c
Finane i Bugete Publice

8 9
acetia i nsueau frecvent o parte din impozitele ncasate, printr-o serie abuzuri
fiscale ncasnd mai mult dect vrsau statului.
Perceperea impozitelor printr-un aparat fiscal specializat al statului se realizeaz
astfel:
n cazul impozitelor ncasate de la persoanele fizice, dup felul n care acestea se
ncaseaz, pot fi:
- impozite portabile - atunci cnd pltitorul este cel care se deplaseaz la
administraia financiara i achit impozitul
- impozite cherabile - atunci cnd perceptorul ( funcionarul administraiei
financiare ) se deplaseaz la contribuabil i ncaseaz impozitul datorat
n cazul impozitelor ncasate de la persoane juridice, la o serie de impozite, legea
prevede folosirea mai multor metode:
stopajul la surs const n vrsarea impozitului la buget de ctre tere persoane
(metoda reinerii i vrsrii). Exemplul cel mai frecvent l constituie impozitul pe
salarii. n acest caz, ntreprinderea, patronul, calculeaz pe baza legii i a salariul
brut cuvenit fiecrui angajat impozitul pe salariul legal datorat, iar ceea ce rmne,
salariul net, datoreaz angajatului. Impozitul reinut astfel trebuie virat la bugetul
de stat. i pentru impozitul pe profit, pe dividende sau alte pli obligatorii, tot
persoana juridic are aceleai obligaii: calculul i vrsarea direct ctre stat.
aplicarea pe timbre fiscale sau cum mai este denumit metoda cumprrii i
anulrii de timbre fiscale. Aceasta metod se aplic pentru impozitarea anumitor
venituri i pentru ncasarea unor taxe locale. Timbrul fiscal este cumprat i aplicat
pe documentul respectiv n locurile i n valorile prevzute expres de legislaia
fiscala.
4.1.4. Comportamentul cotelor de impunere.
Cotele de impozit
107
sunt unul din elementele impozitului, strict obligatoriu n
definirea impozitului respectiv. Dac acestea - cotele - nu sunt precizate, impozitul respectiv
nu poate fi calculat, deci practic nu exist.
Cota de impozit poate fi definit ca fiind cuantumul impozitul aferent unei
uniti de impunere. Cota de impunere se aplic asupra bazei impozabile i astfel rezult
impozitul de plat.
Baza impozabil se obine determinnd obiectul impozabil n mod concret, att
cantitativ, ct i calitativ. Aceasta necesit efectuarea a dou operaiuni: identificarea obiectul
(materiei) impozabil i stabilirea naturii acestuia, adic determinarea calitativ i apoi
evaluarea sau msurarea, pe o anumit perioada de timp, a materiei impozabile Baza
impozabil se exprima n uniti bneti i mai rar n uniti naturale.
Prin aplicarea cotei (cotelor) de impozit asupra bazei impozabile se obine impozitul
de plata datorat de contribuabil. Aici este cazul s facem precizarea c materia impozabil nu
corespunde ntotdeauna, cu baza de calcul de calcul a impozitului. Aceasta pentru c sunt
destule cazuri n care din materia impozabil se fac anumite deduceri pentru a stabili baza de

107
vezi i Gheorghe D. Bistriceanu, Cotele de impozit, revista Impozite i taxe, nr.12, pag. 95-96, 1995; Iulian
Vcrel, op.cit., pag. 216-219
Finane i Bugete Publice

9 0
calcul a impozitului. Aceast distincie este legat de nelegerea diferit a celor doua noiuni:
materia impozabil i baza de calcul a impozitului.
Cotele de impozit sunt difereniate n funcie de natura i mrimea venitului
impozabil, precum i (eventual) de categoriile de pltitori.
Cotele de impozit sunt de mai multe feluri, i anume:
1. cote fixe (n sum fix, egala, forfetar)
2. cote procentuale: proporionale; progresive: orizontale i verticale; simple sau
compuse; regresive
1. Cotele fixe ( n suma fix, forfetare) sunt stabilite n sume fix (egal), neschimbat,
independent de mrimea venitului impozabil, de averea sau situaia social a pltitorului.
Aceste cote se utilizeaz, de regul, atunci cnd bazele impozabile se exprim n uniti
naturale. Cotele n sum fix pe unitatea de msura se aplic n aceeai sum pe fiecare
unitate de msur a mrfii. n ara noastr, ele au astzi o utilizare restrns, deoarece nu sunt
echitabile, nu difereniaz impozitul n funcie de mrimea obiectului impozabil. Neputnd
opera diferenieri n funcie de mrimea materiei impozabile, impozitele stabilite n cot fix
devin regresive odat cu creterea materiei impozabile i deci un astfel de impozit nu poate fi
folosit, din capul locului, ca o prghie financiar.
2. Cote procentuale:
Cotele procentuale reprezint un procent din suma n lei a materiei impozabile. Aceste
cote se aplic numai bazelor impozabile exprimate valoric. Ele cunosc mai multe variante
dup cum urmeaz:
Cotele proporionale sunt acelea a cror procent rmne nemodificat (constant),
indiferent de mrimea obiectului impozabil i de situaia social a pltitorului. Aceste cote
se numesc proporionale, deoarece, dac se face raportul ntre impozitul rezultat prin
aplicarea lor i materia impozabil, se constata c proporia rmne aceeai, constant.
Cotele proporionale stimuleaz agenii economici s-i dezvolte i s-i perfecioneze
activitatea, pentru c indiferent de ct crete materia impozabil, partea ce revine statului
rmne constant - spre deosebire de cazul aplicrii unor cote progresive cnd partea
cuvenit statului, crete mai repede dect creterea materiei impozabile. Aceste cote de
impozit se aplic i veniturilor populaiei n cazurile n care impozitul respectiv nu are
drept scop redistribuirea veniturilor contribuabililor.
Cotele progresive sunt acele cote de impunere care cresc, progreseaz, pe msura
creterii venitului impozabil, fie ntr-un ritm constant, fie ntr-un ritm variabil. n funcie
de natura venitului impozabil i de categoriile de pltitori, cotele progresive pot s opereze
att orizontal ct i vertical. Pentru progresivitatea orizontal este caracteristic faptul c,
la veniturile impozabile egale ca mrime, cota de impozit este diferit n funcie de natura
venitului impozabil i categoriile de pltitori. n schimb la progresivitatea vertical cota
de impozit crete pe msura creterii veniturilor , precum i n funcie de natura venitului
impozabil i de categoriile de pltitori. La un moment dat cotele progresive nu mai cresc,
ele nghea devenind cote proporionale. Aceasta este necesar, deoarece altfel s-ar
ajunge nu numai la o egalitate ntre venitul impozabil i impozit, ci chiar - prin reducere la
absurd - la un impozit mai mare dect baza impozabil.
Finane i Bugete Publice

9 1
Cotele progresive verticale sunt la rndul lor, de dou feluri i anume: simple i
compuse. n cazul cotelor progresive simple se aplic procentul de impunere aferent
tranei de materie impozabile, la ntreaga mas impozabil deinuta de contribuabil.
Cotele progresive compuse (pe trane, alunectoare pe trane, scara impunerii) se
calculeaz separat, aplicndu-se fiecrei trane procentul aferent: dup efectuarea acestei
operaii se nsumeaz impozitul corespunztor fiecrei trane de materie impozabil,
obinndu-se impozitul total de plata.
Cotele regresive nu sunt specifice economiei romaneti actuale i n acest caz cotele scad
pe msura creterii venitului impozabil, n scopul avantajrii pltitorului, pentru obinerea
unei mase impozabile ct mai mari - caz n care impozitul, n sume relative este mai mic.
Impozitul n cote fixe, de fapt dup cum arat i denumirea sa este constant, ca sum
absolut - din momentul n care depete pragul minim neimpozabil - i regresiv ca procent
din materia impozabil .
Faptul c acest tip de impozit este regresiv, atunci cnd materia impozabil crete, face ca
povara fiscal s fie mai greu de suportat atunci cnd materia impozabil este mic, respectiv
din ce n ce mai uor de suportat pe msura creterii materiei impozabile. n consecin un
impozit ce cunoate asemenea cote ar putea fi folosit, doar n cazuri limitate, ca o prghie
fiscal, pentru c stimuleaz contribuabilului s obin o materie impozabil brut ct mai
mare i astfel sarcina fiscal s devin din ce n ce mai uor de suportat
Pe de alt parte ns, asemenea cote de impunere ncalc flagrant orice principii de echitate
fiscal : n cazul acestui impozit (impozit n sum fix) nu poate fi vorba de o echitate,
deoarece la stabilirea lui nu se are n vedere nici mrimea venitului sau averii i nici situaia
personal a pltitorului
108
. Practic un impozit ce ar cunoate asemenea cote este de mult
vreme doar un element al istoriei fiscalitii.
Impozitul n cote proporionale, dup cum arat i denumirea sa, i menine
proporionalitatea fa de materia impozabil, crete doar n ritmul n care crete materia
impozabil, ceea ce face s rmn constant ca pondere n totalul materiei impozabile. Un
impozit stabilit n asemenea cote, este neutru fa de variaia materiei impozabile i deci
folosirea lui ca prghie financiar este practic imposibil - indiferent de materia impozabil
deinut, contribuabilul va plti ca procent acelai impozit, deci nu-l nici ncurajeaz dar nici
nu-l descurajeaz n aciunile sale de obinere a materiei impozabile. Un asemenea tip de
impozit este, cel mult, expresia unei echiti n faa impozitului. Dei aplicat nc, n unele
ri, impunerea n cote proporionale s-a folosit pe scar larg la calcularea impozitelor de tip
real, astzi mai folosindu-se n cazul impozitelor directe pentru calcularea impozitului pe
profit i n cazul impozitelor indirecte (taxa pe valoarea adugat, taxe vamale). Acest gen de
impozite sunt una dintre cele mai vechi forme i nu de puine ori se pot auzi voci care cer
revenirea la acele practici:
A 10 percent flat tax should be our goal. After all, back in Bible times, the
people of Israel paid a "tithe" - that is, a 10 percent flat tax - to God. If God
Himself only demands a tithe, who does Uncle Sam think he is, demanding

108
Iulian Vcrel, op. cit., pag.217
Finane i Bugete Publice

9 2
more? - Michael Reagan
109
; It is not too much to hope that some day we
may get back on a tax basis of 10 percent, the old Hebrew tithe, which was
always considered a fairly heavy tax. - Andrew Mellon (1855-1937)
110

Impozitul n cote progresive, a fost introdus ncepnd cu a doua jumtate a secolului
al XIX-lea. Este aici caracteristic faptul c, cota impozitului nu rmne constant - ca la
impozitele proporionale - ci crete mai repede dect creterea materiei impozabile, fie ntr-un
ritm constant fie ntr-unul variabil. Astfel n funcie de felul n care cresc cotele de impunere,
n practic, se cunosc dou variante ale impunerii progresive: progresivitate simpl (global)
i respectiv progresivitate compus (pe trane).
Impozitul n cote progresive simple se aplic prin nmulirea materiei impozabile cu
cota corespunztore nivelului acesteia. Ca efect se observ c impozitul crete ceva mai
repede dect materia impozabil, att ca sum absolut ct i ca procent din materia
impozabil. Dat fiind faptul c asupra materiei impozabile aparinnd unui pltitor se aplic
aceeai cot (corespunztoare tranei n care se ncadreaz materia impozabil), se observ
ns o proporionalitate, pe fiecare tran corespunztoare cotei. La fiecare schimbare de
tran are loc o cretere brusc a impozitului, ceea ce dezavantajeaz contribuabilii situai
imediat dup schimbarea tranei.
Impozitul n cote progresive pe trane, presupune divizarea materiei impozabile n
mai multe trane, iar pentru fiecare tran este stabilit o anumit cot. Prin nsumarea
impozitelor pariale, calculate pentru fiecare tran de materie impozabil n parte, se obine
impozitul de plat.
Impozitul crete odat cu creterea materiei impozabile, dar mai repede dect aceasta,
aspect i evident dac analizm impozitul ca procent din materia impozabil. Ce difereniaz
cotele progresive pe trane de cotele progresive simple este comportamentul impozitului n
jurul tranelor de impunere. Dac la cotele progresive simple, la schimbarea tranelor, se
observ cum impozitul crete brusc, la cotele progresive pe trane se evideniaz o cretere
liniar, uniform. Se poate constata astfel c impozitele progresive pe trane elimin
dezavantajele impunerii progresive pe trane - pentru contribuabilii situai imediat dup
schimbarea tranei - conservnd toate avantajele de echitate pe care le ofer impunerea
progresiv.
Impozitul n cote regresive. La acest tip de impozit se observ cum odat cu
creterea materiei impozabile cota de impunere este din ce n ce mai mic. Cu toate cele
presupuse de denumirea sa, impozitul regresiv, n sum absolut, crete odat cu creterea
materiei impozabile dar mult mai ncet, n apropierea tranelor observndu-se chiar o scdere
relativ brusc.
Este cazul s facem aici i o precizare terminologic, introducnd distincia ntre
impozit regresiv i impozit cu cote de impunere regresive. Delimitarea este dat de analiza

109
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Un procent de impozit unic de 10% ar trebui s fie obiectivul
nostru. La urma urmei, pe timpurile biblice, cetenii Israelului plteau o zecime, care era unic de 10% lui
Dumnezeu. Dac nsui Dumnezeu cerea doar o zecime, cine se crede Unchiul Sam ca s cear mai mult ?;
american, important om de pres i televiziune, fiul vestitului fost preedinte al S.U.A.
110
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Nu este prea s sperm c ntr-o zi ne-am putea ntoarce la un
impozit de 10%, vechea zecime evreiasc care ntotdeauna fost considerat o tax cinstit de grea.; Una din
figurile proeminente ale dezvoltrii industriei i finanelor n SUA. A deinut funcia de secretar ar Trezoreriei
SUA n perioada 1921-1932.
Finane i Bugete Publice

9 3
impozitului n cote regresive. Astfel se poate pune n eviden faptul c dei cotele sunt
regresive, impozitul n sum absolut nu este regresiv. n mod diferit de cele artate anterior
un impozit poate fi regresiv chiar dac cotele de impunere nu sunt regresive.
Astfel nu putem fi de acord cu afirmaia n practica fiscal se ntlnete i impunerea n cote
regresive ca o consecin a impozitelor indirecte. Aceasta, deoarece impozitul pltit la
cumprarea unei mrfi sau la utilizarea uni serviciu ca sum fix pe unitatea de produs sau ca
cot procentual este acelai, indiferent de mrimea veniturilor cumprtorului. Cu alte
cuvinte, ponderea impozitului n venitul cumprtorului este invers proporional cu venitul
acesteia
111
. Greeala este dat chiar de confundarea celor dou noiuni: impozit regresiv i
respectiv impozit cu cote regresive.
Altfel spus, impozitele indirecte sunt regresive, n raport cu materia impozabil chiar dac
cotele de impunere sunt fixe sau proporionale, pentru c raportnd impozitul la materia
impozabil, raportul respectiv devine regresiv, ca n cazul impozitelor stabilite n cote
regresive. Dar cu toate acestea nu putem afirma c impozitele indirecte au cote regresive.
Din punct de vedere al materiei impozabile nete, n sum absolut, se observ, n
toate cazurile o cretere, de altfel fireasc, pentru c nici ntr-un caz, impozitul nu anuleaz
creterea materiei impozabile. Desigur, teoretic, ar putea exista un asemenea caz, dar el este
absurd, conducnd practic, la confiscarea materiei impozabile.
Se observa c materia impozabil net are un comportament diferit pentru fiecare tip
de impozit. Se observa foarte clar regresivitatea materiei impozabile nete n cazul impunerii n
cote regresive precum i proporionalitatea creterii materiei impozabile nete, odat cu
creterea materiei impozabile brute, n cazul cotelor proporionale. Nici celelalte tipuri de cote
nu sunt mai puin evidente n influena pe care o au asupra materiei impozabile nete.
4.2. Principiile impunerii
4.2.1.1. Privire general
Impunerea reprezint un complex de msuri i operaii - efectuate n baza legii - care
au drept scop final stabilirea impozitului ce revine n sarcina unei anumite persoane fizice sau
juridice.
La baza politicii fiscale, a impunerii, stau nite reguli ce se cer a fi respectate. Aceste
reguli, cu timpul s-au consacrat ca principii i criterii ale impunerii. Vorbind despre principii,
clasicii finanelor ( Adam Smith 1723 1790, Avuia Naiunilor
112
) au formulat patru
maxime ce trebuie s guverneze politica fiscal a statului i anume:
1. Justeea impunerii: impunerea trebuie s fie dreapta, s se asigure dreptate n materie
de impunere. Este ceea ce cu timpul se va consacra ca un principiu fundamental:
principiul echitaii fiscale; The subjects of every state ought to contribute toward the
support of government, as nearly as possible, in proportion to their respective abilities;
that is, in proportion to the revenue which they respectively enjoy under the protection
of the state.
113
;

111
Iulian Vcrel, op. cit., pag. 219
112
Adam Smith, Avuia Naiunilor, Editura Academiei R.P.R., 1962-1965; citatele urmtoare: pag. 242 - 243
113
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Trebuie ca supuii fiecrui stat s contribuie, pe ct posibil, la
susinerea statului, n raport cu posibilitile lor respective, adic n raport cu venitul de care, sub protecia acelui
Finane i Bugete Publice

9 4
2. Certitudinea impunerii: cuantumul impozitului trebuie s fie cert i nu stabilit n
mod arbitrar, pentru a se evita abuzurile fiscale, cu alte cuvinte impunerea s fie
corect; The tax which each individual is bound to pay ought to be certain, and not
arbitrary. The time of payment, the manner of payment, the quantity to be paid, ought
all to be clear and plain to the contributor, and to every other person, so that the
taxpayer is not put in the power of the tax gatherer.
114
;
3. Comoditate impunerii: modul de aezare i percepere s fie n aa fel realizat nct s
fie convenabil pentru contribuabil - de exemplu s se coreleze termenele de plata a
impozitelor cu cele de realizare a venitului; Orice impozit trebuie s fie perceput la
timpul i n modul care reiese a fi cel mai convenabil pentru contribuabil ca sa-l
plteasc;
4. Impozitul s fie ct mai ieftin, s aib un randament fiscal ridicat - ntr-o
accepiune modern aceasta implic realizarea celui mai convenabil raport ntre
ncasrile fiscale i cheltuielile de percepere; Orice impozit trebuie s fie astfel
conceput nct s scoat i s nstrineze din buzunarele populaiei ct mai puin
posibil, peste att ct poate aduce n tezaurul public al statului.
La aceste raiuni de ordin fiscal, cu timpul s-au adugat i altele care vizeaz, doar
parial raiuni de aceeai natur. Astfel de-a lungul evoluiei vieii economice, a celei fiscale
ndeosebi, acestor raiuni s-au adugat altele noi, pe msur ce impozitul a dobndit funcii
noi.
Principiile impunerii reprezint un subiect disputat i controversat, deoarece de la o
perioad la alta, de la o coal economic la alta, de la un autor la altul, termenii cheie i
obiectivele sunt interpretate diferit. Principiile pot fi interpretate n moduri diferite, ... , n
funcie de cum este trat i neleas contradicia dintre echitate i eficien.
115

Astfel, impunerea are deopotriv att o latura de natura de politic economic, ct i
una de ordin tehnic ce privete metode i tehnici utilizate pentru stabilirea mrimii obiectului
impozabil i a cuantumului impozitului.
Din punct de vedere al politicii economice, actualmente, prin impunere se urmrete
ca fiecare impozit nou introdus, sau existent n practica fiscal, s rspund cerinelor mai
multor principii
116
:
principii de echitate;
principii de politic financiara;
principii de politic economic;

stat, ei se pot bucura; Adam Smith este un bine cunoscut economist i filozof scoian. Una dintre cele mai
celebre , cugetri ale sale este Virtue is more to be feared than vice, because its excesses are not subject to the
regulation of conscience. (virtutea este mai de temut dect viciul, pentru c nu este supus cenzurii
contiinei); nscut n Kirkcaldy, Fife, Scotland. Data exact a naterii nu este cunoscut, el fiind botezat la data
de 5 iunie, 1723. A devenit faimos prin cartea sa Avuia Naiunilor aprut n 1776
114
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitul pe care fiecare persoan este obligat s-l plteasc
trebuie s fie bine precizat i nu arbitrar. Epoca de plat modalitatea de plat suma de plat, acestea trebuie s fie
clare i evidente, att pentru contribuabil ct i pentru orice alt persoan.
115
Juraj Nemec, Glen Wright, Public Finance: Theory and Practice in The Central European Transition, Ed.
NISPAcee, 1997, pag. 140
116
vezi i Nicolae Glaja, etc., Finanele statelor capitaliste Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1982;
Conu Constantin, Impozitele i impozitarea - sinteza documentar, revista Impozite i taxe, nr.8, pag. 88-93,
1996; Iulian Vcrel, op. cit., pag. 216 - 223
Finane i Bugete Publice

9 5
principii social-politice.
4.2.1.2. Principiul echitii fiscale
Ideea justiiei n materie de impunere a fost ntotdeauna acceptat. n timp ns,
noiunea a primit interpretri diferite (chiar divergente), iar practic orict s-a perfecionat
politica fiscala, impozitele n-au reuit s fie absolut echitabile.
Mathematical equality . . . cannot be reached in any system of taxation, and
it is useless and idle to attempt it. - Rufus W. Peckham (1838-1909)
117

Teoretic, echitatea fiscal a fost nfiata n mod diferit de ctre diferiii susintori ai
colilor de finane. n Evul Mediu, se considera echitabil existena privilegiilor fiscale pentru
nobili, biserica i cler. n Frana, circula chiar aforismul "Nobilii servesc regele cu spada,
clerul cu rugciunile iar starea a treia cu banii.
De-a lungul istoriei, noiunea de echitate, care d substan noiunii de dreptate social
n domeniul impozitelor, a fost interpretata diferit. Timpul a condus la abolirea privilegiilor
fiscale, nelegndu-se inechitatea lor.
In the matter of taxation, every privilege is an injustice. - Voltaire (1694
1778)
118

Tax exemption is a privilege derived from legislative grace, not a
constitutional right. - Lapsley W. Hamblen Jr. (1926 -)
119

Considerndu-se c impunerea trebuie s fie universal, toi contribuabilii trebuie s
plteasc impozit i toi s fie tratai fiscal la fel - deci se pretindea o aa-zisa egalitate n faa
impozitelor.
Egalitatea n fa impozitelor pornete de la ideea mai veche, c serviciile publice sunt
n folosul tuturor i de aceea plata lor ar trebui s fie egal pentru toi cetenii. Cu timpul ns
acest principiu a fost nclcat, devenind discutabil, incompatibil cu evoluia i dezvoltarea
vieii i gndirii economice. Astfel, n unele ri, anumite venituri, cum sunt cele realizate de
pe urma plasamentelor n obligaiuni ale mprumuturilor de stat, nu se supun impunerii. De
asemenea, tot o nclcare a principiului echitaii o constituie i practica de a scuti de impozit
partea din veniturile societilor de capital destinat finanrii unor investiii din capital. Ceea
ce prea discutabil sau chiar inacceptabil, ntr-un anumit mod de interpretare al echitii
fiscale apare ns ntr-o alt lumin dac avem n vederea necesitatea obiectiv c impozitul
trebuie s devin i o prghie fiscal.
Astfel egalitatea n faa impozitului a fost nlocuit cu egalitatea prin impozite.
Acestea din urm presupune un tratament fiscal difereniat n funcie de mrimea venitului i
averii, de proveniena lor, n raport cu starea social, cu situaia personal a fiecrui pltitor.
Echitatea fiscala ne este nfiata i ca echitate aparent (sau matematic) respectiv
efectiv (sau real). De exemplu, aparent este echitabil ca doi angajai care pentru munca lor
primesc acelai salariu s plteasc acelai impozit pe salariu. Cei doi contribuabili ar fi astfel

117
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Echitatea matematic (perfect) nu poate fi atins n nici un
sistem fiscal i nu are nici un rost sau motivaie de-a ncerca s o obii; jurist america, judector Curtea de Apel
New York 1895-1909
118
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; n materie de impozite orice privilegiu este o injustee; autor i
filozof francez.
119
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Scutirile fiscale sunt privilegii din voia legislativului, nu un drept
constituional; Jurist american, membru din 1982 Board of Tax Appeals
Finane i Bugete Publice

9 6
egali n fa impozitului. n realitate, ns dac ei au un numr diferit de persoane n
ntreinere - dac au o situaie social diferit - capacitatea lor contributiv difer i de aceea
echitatea real este alta dect cea aparent. Ei sunt egali din punct de vedere al echitii
muncii, dar, din punct de vedere al echitii fiscale ei ar trebui tratai diferit. Soluiile
alternative, n realizarea unei echiti fiscale reale, n cazul enunat anterior ar fi:
diferenierea sarcinilor fiscale, la aceeai materie impozabil realizat, n funcie de
situaia social;
pstrarea egalitii sarcinilor fiscale, dar diferenierea diferitelor ajutoare sociale, n
funcie de situaia social.
Se consider, de ctre majoritatea specialitilor, c ultima soluie este cea mai
convenabil, chiar dac echitatea social nu se mai realizeaz prin intermediul impozitelor ci
ea este mpins spre domeniul ajutoarelor sociale.
The Treasury is constantly presented with proposals to accomplish all sorts
of desirable social objectives through the tax system. In general, these
objectives can be accomplished more effectively and economically by other
means. - Stanley S. Surrey
120

Echitatea fiscala ne este nfiata i ca echitate pe orizontal respectiv echitate pe
vertical.
Echitatea orizontal presupune compararea sarcinii fiscale pentru doi contribuabili
ce realizeaz aceeai mrime de venit, dar din surse diferite. Pornind de aici, interpretrile
sunt ns diferite. Astfel ntr-o variant se consider echitabil diferenierea sarcinii fiscale, pe
cnd n cealalt variant se consider echitabil stabilirea unei sarcini fiscale egale. Fiecare
variant are avantaje i dezavantaje, susintori i adversari. Greu de decis care dintre variante
ar fi cea mai echitabil, cu att mai mult cu ct o soluie de compromis pare imposibil de
gsit. Ne exprimm opinia c o anumit difereniere a sarcinilor fiscale n funcie de sursele i
de condiiile n care se realizeaz materia impozabil este de multe ori justificat. De
exemplu, ar prea ca justificat, cel puin la prima vedere, o anumit difereniere a sarcinilor
fiscale atunci cnd este vorba de venituri obinute din munc sau din depuneri bancare sau alte
situaii similare.
Spre deosebire de varianta precedent echitatea pe vertical presupune compararea
impozitelor datorate de dou persoane ce realizeaz venituri de mrime diferita, dar din
aceeai sursa. Se considera echitabil, n acest caz, ca cei ce realizeaz venituri mai mari s
plteasc impozit (procentual) mai mare. Este una dintre chestiunile cele controversate:
That which angers men most is to be taxed above their neighbors. - Sir
William Petty (1623-1687)
121

Dei discutabil, a asemenea cerin pare pe deplin justificat:

120
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Trezoreria(SUA) prezint constant propuneri pentru ndeplinirea a
tot felul de obiective sociale prin intermediul sistemului fiscal. n general, aceste obiective pot fi ndeplinite mai
economic i mai complet prin alte mijloace; american, profesor de drept la Universitatea Harvard, din 1996,
reputat specialist n impozite i securitate social
121
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Lucrul cei enerveaz cel mai tare pe cei mai muli oameni este de-
a fi impozitai mai aspru dect vecinii lor.; Englez-irlandez, nscut la Romsey, Hampshire, Anglia, la 26 mai
1623, decedat n Londra, la 16 decembrie 1687, un foarte apreciat fizician, doctor si, nu n ultimul rnd
economist.
Finane i Bugete Publice

9 7
When people ask, "Why should the rich pay a larger percent of their income
than middle-income people?" - my answer is not an answer most people get:
It's because their power developed from laws that enriched them. - Ralph
Nader (1934-)
122

Pentru a putea fi respectat echitatea n materie de impozite se cer a fi ndeplinite mai
multe condiii:
echitatea presupune existena unui minim neimpozabil, adic legiferarea scutirii de
impozit a unui venit minim care s permit satisfacerea nevoilor de trai strict necesare.
Acest minim trebuie s se justifice din punct de vedere economic - de exemplu la
impozitul pe profit, la taxa pe valoarea adugat s-ar cere ca minimul neimpozabil s-i
asigure ntreprinztorului supravieuirea. Minimul neimpozabil este ntlnit numai n
cazul impozitelor directe (mai ales la impozitele pe venit) neavnd aplicabilitate n
domeniul impozitelor indirecte, ceea ce atest lipsa de echitate a acestor impozite;
Impunerea trebuie s fie universal, general, adic toate persoanele fizice sau juridice
ce dein materie impozabil - venituri dintr-o anumit surs, care posed un anume gen de
avere sau fac anumite cheltuieli - trebuie s plteasc impozit. Aceasta condiie
presupune i inexistena posibilitilor de sustragere a unei pri a materiei impozabile de
la impunere, altfel spus, impunerea s fie astfel stabilit i realizat nct s se evite
evaziunea fiscal;
sarcina fiscal - absolut i relativ - a fiecrui contribuabil n parte, este necesar s fie
stabilit n funcie de puterea contributiv pe care acesta o deine : mrimea venitului
sau a averii i sarcinile sociale;
trebuie asigurat comparabilitatea sarcinii fiscale pe vertical i pe orizontal.
Respectarea sau nerespectarea echitaii fiscale rezult n ultim instan din felul
cotelor de impozit folosite
123
.
a) Echitatea fiscala la impunerea n sume fixe se caracterizeaz prin aceea c organele
fiscale stabilesc un impozit n sum fix n sarcina fiecrei persoane. Acest fel de
impunere nu este echitabil, deoarece la stabilirea impozitului nu se are n vedere nici
mrimea venitului sau averii i nici situaia personala, social a contribuabilului.
b) Echitatea fiscala la impunerea n cote procentuale. Impunerea n cote procentuale
poate fi realizata n: * cote proporionale; *cote progresive * cote regresive.
b1) Echitatea fiscala la impunerea n cote proporionale este o manifestare directa a
principiului egalitii n fa impozitelor, principiu proclamat odat cu trecerea la modul
de producie de tip capitalist. n cazul impunerii proporionale, deoarece cota de impozit
rmne neschimbata, se pstreaz n permanent aceai proporie ntre impozit i venit
(avere). Astfel, dei prin introducerea impunerii n cote proporionale s-a fcut un pas
nainte n asigurarea echitaii, fa de impunerea n sum fix, totui nici n acest caz nu se
respecta principiile echitaii fiscale. Impunerea n cote proporionale nu ine cont de faptul

122
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Atunci cnd oamenii ntreab, De ce bogaii pltesc un procent
mai mare din venitul lor dect oamenii din clasa medie? rspunsul meu este diferit de cel obinuit: Se
ntmpl asta pentru ca ei (cei bogai) i trag puterea din legile care i-au mbogit; jurist american, candidat la
preedenia SUA n 1996 i 2000
123
aspecte prezentate pe larg ntr-un paragraf anterior, comportamentul cotelor de impunere
Finane i Bugete Publice

9 8
c puterea contributiva a diferiilor contribuabili, difer n funcie de mrimea absolut a
veniturilor i de valoarea averii pe care fiecare din aceti le realizeaz, respectiv o posed.
b2) Echitatea fiscala la impunerea n cote progresive Impunerea progresiva consta n aceea
c odat cu creterea venitului (averii) are loc i creterea cotei impozitului astfel nct
impozitul crete mai repede dect obiectul impozabil. * impunerea n cote progresive
simple (globale) * impunerea n cote progresive compuse (pe trane)
b21) Echitatea fiscala la impunerea n cote progresive simple (globale) Fiind vorba de o
impunere progresiva, nseamn c cota de impozit va fi cu att mai mare, n limitele
progresivitii stabilite prin lege, cu ct venitul sau averea respectiva va fi mai mare.
Impunerea n cote progresive simple, dei a condus la o apropiere important de ceea ce
nseamn respectarea echitaii n domeniul impozitelor, are totui unele neajunsuri. Astfel,
aceast modalitate de impunere i dezavantajeaz pe contribuabilii care realizeaz venituri
al cror nivel se situeaz la limita imediat superioar celei pn la care acioneaz o
anumita cota.
b22) Echitatea fiscala la impunerea n cote progresive compuse Impunerea n cote
progresive compuse nltur neajunsurile menionate la impunerea n cote progresive
simple. Acest gen de impunere se utilizeaz mai ales pentru impunerea veniturilor
realizate de persoanele fizice.
c) Echitatea fiscala la impunerea n cote regresive. Acest fel de impunere avantajeaz
contribuabilii care realizeaz venituri mari sau dein averi importante i i determin la
sporirea materiei impozabile brute.
n concluzie, dintre sistemele de impunere cel mai echitabil sistem de impunere pare a
fi cel care se bazeaz pe aplicarea cotelor progresive compuse (pe trane). Ar fi ns ireal s se
afirme c utilizarea unei anumite progresiviti n impunere, chiar dac aceasta este destul de
ridicat, rezolv de la sine problema echitaii n acest domeniu.
Astfel, legislaia fiscala fiind destul de elastic ofer fie portie de evaziune fiscala
legala fie se ofer o serie ntreaga de facilitai sau chiar privilegii fiscale. Echitatea fiscal
impune cerine fireti, dar este doar unul dintre principiile impunerii.
Noiunea de echitate, interpretat strict, poate aduce atingeri grave celorlalte principii,
de exemplu principiilor sociale.
4.2.1.3. Principii de politic financiar
n cadrul principiilor de politic financiara se urmrete ca sistemul fiscal, s se
caracterizeze prin: randament fiscal ridicat, s fie stabil i elastic, tip i numr de impozite.
Randamentul fiscal, ca orice randament presupune raportarea rezultatelor la efort
(sau invers), n cazul nostru raportarea sumelor atrase printr-un impozit la cheltuielile
ocazionate. Pentru a se realiza un randament fiscal ridicat trebuie gsit raportul optim ntre
ncasrile realizate prin intermediul unui impozit i cheltuielile de percepere. Pentru ca
ncasrile s fie mari, trebuie respectate aceleai condiii ca i la echitate: impunere
universal, s nu existe evaziune fiscala, iar aparatul fiscal s nu fie costisitor.
Astfel pentru ca un impozit s poat avea un randament fiscal ridicat se cer a fi
ndeplinite mai multe condiii:
Impozitul s aib un caracter universal, adic s fie pltit de toate persoanele
(fizice sau juridice) care obin venituri din aceeai surs sau posed acelai gen de
Finane i Bugete Publice

9 9
avere. Universalitatea impozitului presupune, n aceeai msur, ca ntreaga
materie impozabil a unei persoane, s fie supus impunerii.
Pentru eliminarea evaziunii fiscale este necesar s nu existe posibiliti de
sustragere de la impunere (pe ci legale sau frauduloase) a unei pari din materia
impozabil.
volumul cheltuielilor legate de stabilirea i perceperea impozitelor s fie redus
la minimul necesar


Aceste cerine sunt indiscutabil raionale, dar practic, sunt greu de realizat.
Un impozit poate fi apreciat ca fiind stabil, dac nu este influenat, ntr-un sens sau
altul, de mutaiile de ordin conjunctural ale economiei - s nu creasc n perioadele de
prosperitate, respectiv s nu scad n perioadele de recesiune.
Aceasta nseamn c randamentul unui impozit considerat stabil nu trebuie s
sporeasc concomitent cu creterea volumului produciei i a veniturilor n perioada de
nflorire economic i nici s scad n perioadele nefavorabile ale ciclului economic. De
menionat ns c, practic, n condiiile economice actuale stabilitatea impozitelor este dificil
de realizat. n plus, de multa vreme, cerina stabilitii a fost corelat cu necesitatea
elasticitii impozitelor.
n ceea ce privete elasticitatea impozitului, aceasta presupune ca impozitul s poat
fi adaptat n permanen necesitilor de venituri ale bugetului de stat. Un impozit este elastic
dac el poate s fie mrit sau micorat n funcie de evoluia cheltuielilor statului sau altfel
spus, dac se nregistreaz o cretere a cheltuielilor bugetare este necesar ca impozitele s
poat fi majorate corespunztor i invers.
Legat de tipul i numrul impozitelor, se poate spune c, teoretic, s-ar putea folosi
unul sau mai multe impozite. Ideea cu privire la utilizarea unui singur impozit, s-a ntlnit att
n perioada capitalismului premonopolist (de exemplu, fiziocraii s-au pronunat pentru
introducerea unui impozit financiar unic, apoi, mai trziu, odat cu dezvoltarea marii industrii
au aprut preri privind instituirea unui impozit unic asupra materiilor prime), ct i n
condiiile capitalismului contemporan.
Astfel, industriaul francez M.Schuller a sugerat ideea unui singur impozit asupra
energiei, care s se substituie tuturor impozitelor de tip declarativ (bazate pe declaraia
contribuabililor). Acest impozit conceput a fi perceput pe unele produse (hidrocarburi,
electricitate, crbuni), se considera c ar evita cheltuielile de ncasare pe care le presupun
celelalte impozite i ar suprima fraudele. Totodat, se considera c un astfel de impozit ar
merge n ntimpinarea progresului tehnic, deoarece cantitatea de energie consumata crete pe
msura ce se dezvolta industria.
George Bernard propune un sistem de impozite concretizat ntr-un impozit anual
direct, cu rate variabile, asupra valorii reale a capitalului fizic i asupra bunurilor de consum
durabile. Dup prerea lui, acest impozit prezint o seria de avantaje, cum sunt: posibilitatea
unui control public; problemele capitalului fizic sunt mult mai bine studiate; ratele

ntr-o interpretare strict, aceast condiie poate conduce la concluzii absurde: aparatul fiscal s fie ct mai
redus (costurile sale s fie ct mai mult reduse), dar atunci i ncasrile fiscale vor fi (foarte probabil) mici pentru
c evaziunea fiscal va fi foarte ridicat.
Finane i Bugete Publice

1 0 0
impozitului pe ramuri pot fi ajustate n funcie de unele criterii economice, sociale, politice,
tehnologice, ecologice; sistemul de impozitare este mai ieftin.
n elaborarea acestei propuneri, autorul ei a avut n vedere faptul c toate impozitele
existente n prezent sunt n final reflectate n preuri, apreciind c nu este eficient s se
stabileasc impozit pe venit. Totodat, se considera c prin introducerea acestui impozit
veniturile publice nu vor mai fi colectate pe baza fluxurilor monetare, ci pe baza mijloacelor
productive (adic orice mijloc care face mai productiv activitatea omului). Cu alte cuvinte
impunerea bazat n special pe factorul munc ar fi, dup prerea sa, inadecvat, considernd
c este mai eficient i mai just ca ea s se bazeze pe munca trecut, pe factorul capital.
De menionat c, practic, idei de genul celor de mai sus n-au fost transpuse n viaa, iar
statele folosesc un numr mai mare sau mai mic de impozite n funcie de condiiile
economice, politice i sociale existente n fiecare ar.
Practicarea unui singur impozit este apreciat de ctre majoritatea specialitilor din
rile capitaliste contemporane ca fiind irealizabil i ineficient. n acest sens se considera c
un singur impozit stabilit pe baza puterii contributive a pltitorilor ar conduce la multe
nemulumiri, la accentuarea tendinelor evazioniste i de repercusiune a sarcinilor n seama
altora.
Cu toate cele artate, se considera de majoritatea specialitilor c pluralitatea
impozitelor este soluia momentan cea mai corespunztoare, cu att mai mult cu ct impozitul
este activizat ca prghie fiscal i fiecare obiect impozabil trebuie tratat ntr-un mod specific.
n concluzie, se poate afirma c un sistem fiscal poate fi apreciat numai prin prisma
tuturor consecinelor sale pe plan economico-social i nu doar n funcie de tipul i numrul
impozitelor.
Aprecieri privind consecinele i implicaiile de ordin economico-social ale unui
sistem fiscal pot fi fcute urmrind aspecte, cum sunt: ce obiect are impunerea; veniturile
(averea), cheltuielile sau amndou; ce fel de cote de impozit se folosesc: fixe, proporionale,
progresive sau regresive; ale cror clase i paturi sociale sunt veniturile (averea) i din
consumul cror clase sau paturi sociale fac parte bunurile sau serviciile supuse impunerii; n
ce msura poate aprea sau nu, n unele cazuri, o dubla impunere, iar n altele o sustragere de
la impunere a veniturilor sau averii, etc.
4.2.1.4. Principii de politic economic
There are some taxes that are good for our economy, because they
discourage harmful activities. - David M. Roodman
124

All taxes discourage something. Why not discourage bad things like
pollution rather than good things like working or investment? - Lawrence
Summers (1954-)
125


124
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Sunt cteva impozite care sunt bune pentru economie, pentru c
descurajeaz activitile rele; economist american, specialist n reforma fiscal i impozite verzi, autor al
unor materiale, cum ar fi Vital Signs 2001: The Environmental Trends That Are Shaping Our Future, 2001
Edition - Worldwatch Institute, Getting the Signals Right : Tax Reform to Protect the Environment & the
Economy
125
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Toate impozitele descurajeaz ceva. De ce s nu descurajm
fenomenele negative, cum ar fi poluarea, n locul celor bune cum ar fi munca i investiiile. S-a nscut la 30
noiembrie 1954, n New Haven, Connecticut, S.U.A. n perioada 1993-2003 subsecretar de stat (1999) i apoi
secretar de stat la Trezoreria American, din 2001 preedinte al Universiti Harvard
Finane i Bugete Publice

1 0 1
De foarte mult vreme impozitul a devenit o veritabil prghie economic i de aceea
prin introducerea unui nou impozit, statul urmrete deseori nu numai procurarea veniturilor
necesare acoperirii cheltuielilor publice, ci i exercitarea unei anumite influene n ceea ce
privete impulsionarea dezvoltrii unor ramuri sau subramuri economice, stimularea ori
reducerea produciei sau consumului unor mrfuri, extinderea sau dimpotriv, restrngerea
relaiilor comerciale cu strintatea.
ncurajarea sau descurajarea dezvoltrii unei ramuri sau subramuri economice poate fi
efectuat de ctre stat prin suprataxare sau reducere de impozite n mai multe variante cum ar
fi: stabilirea unor taxe vamale ridicate la importul mrfurilor de acelai fel din alte ri;
reducerea sau scutirea de impozite indirecte a mrfurilor autohtone; micorarea impozitelor
directe stabilite n sarcina productorilor i comercianilor autohtoni; facilitatea amortizrii
accelerate a capitalului fix, ceea ce conduce la reducerea profitului impozabil al societilor de
capital din ramura respectiv i la posibilitatea nlocuirii rapide a acestuia.
Tot n acest sens acioneaz i acordarea de subvenii de la bugetul statului
ntreprinderilor care i desfoar activitatea ntr-o anumita ramur sau subramur
economic.
If you want more of something, subsidize it; if you want less, tax it. - Old
Economic Adage
126

Desigur soluia acordrii de subvenii nu este una foarte simpl, deoarece aceasta are
ca surs, de regul impozitele ncasate de stat. Altfel spus, ncurajm pe de-o parte,
descurajm pe de alta.
All taxes are a drag on economic growth. It's only a question of degree. -
Alan Greenspan (1926-)
127

Un alt caz este cnd impozitele sunt frecvent folosite n rile capitaliste pentru a
influena comportamentul productorilor agricoli n ceea ce privete producia obinut i
veniturile realizate: un impozit stabilit n funcie de venitul mediu (prezumat) la hectarul de
teren poate stimula interesul productorilor s obin o producie sporit la hectar i cu costuri
mai mici, tiind c pentru venitul suplimentar astfel obinut nu datoreaz impozit suplimentar.
Pentru a influena creterea consumului anumitor mrfuri, statul procedeaz la
micorarea sau chiar la renunarea la impozitele indirecte care se percep la vnzarea acestora.
Dac, dimpotriv, se urmrete reducerea consumului, atunci se recurge la majorarea cotelor
de impozit aplicat la vnzarea mrfii respective.
n vederea extinderii relaiilor comerciale cu strintatea, statul apeleaz la ncurajarea
exportului prin restituirea parial sau integral a impozitelor achitate de exportatori pentru
mrfurile vndute n afar. n aceast direcie poate aciona, de asemenea, reducerea taxelor
vamale percepute la importul mrfurilor provenite din diferite ri.

126
http://www.greentaxes.org; http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Dac vrei, din ceva mai mult,
subvenioneaz-l; dac veri mai puin, impoziteaz-l veche pild economic.
127
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Toate impozitele sunt o frn n calea creterii economice. Este
numai o chestiune de (ct este) nivel; economist american, preedinte Consiliul Guvernatorilor Oficiul Federal
de Rezerve, ncepnd cu anul 2000, mandatul dureaz patru ani
Finane i Bugete Publice

1 0 2
n condiiile n care economiile naionale sunt confruntate cu crize economice, omaj,
inflaie, la care s-a adugat i criza energiei i a materiilor prime, impozitele sunt folosite,
concomitent cu alte instrumente, n ncercarea de redresare a situaiei economice.
Astfel, pentru stimularea investiiilor particulare se procedeaz la reducerea
impozitului aferent venitului investit, de exemplu, n maini, utilaje i alte echipamente.
Toate cele artate anterior sunt modaliti i cazuri n care impozitul este i trebuie s
aib calitatea de prghie financiar.
4.2.1.5. Principii social - politice
In general, the art of government consists of taking as much money as
possible from one class of citizens to give to the other. - Voltaire (1694
1778)
128

Politica fiscal promovata de stat vizeaz, n mod frecvent, i realizarea unor obiective
social-politice
129
. Aceste principii cer ca n impunere s se in seama de situaia personal
social - a pltitorului. Este cunoscut, de exemplu, practica acordrii unor faciliti fiscale
persoanelor cu venituri reduse i celor care ntrein un anumit numr de copii i btrni.
Impozitele sunt folosite, de asemenea, pentru limitarea consumului unor produse care
au consecine duntoare asupra sntii (tutun, buturi alcoolice). Exist i ri n care,
pentru a se influena creterea natalitii se practic un impozit special asupra celibatarilor i
persoanelor cstorite fr copii.
Trebuie aici precizat c uneori politica fiscala este marcat i de interese pur politice:
n perioada alegerilor, cei de la putere ncearc s atenueze (sau s promit reducerea ei)
fiscalitatea sau s acorde privilegii i facilitai fiscale unor categorii de contribuabili. Dup
alegeri, se constat c situaia economic, fiscal este cea cunoscut de fapt i n perioada
alegerilor i trebuind s-i reconsidere poziia uit promisiunile electorale i impozitele cresc
din nou.
A government that robs Peter to pay Paul can always depend upon the
support of Paul. - George Bernard Shaw
130

Aici am putea aduga ns ca promisiunile electorale, nu numai c de foarte multe ori
nu sunt ndeplinite, ci chiar mai mult,
The promises of yesterday are the taxes of today. - William L. Mackenzie
King (attributed)
131


128
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; n general, arta guvernrii const n strngerea a ct mai muli
bani, de la o clas social i de a da alteia; autor i filozof francez
129
pentru o opinie interesant vezi i Hoan Nicolae, Impozitarea veniturilor i distribuirea acestora, revista
Impozite i taxe, nr.1-2, pag. 41-46, 1996
130
http://www.aphids.com/quotes/index.shtml; Un guvern care fur de la Peter pentru a-l plti pe Paul, poate
ntotdeauna s se bazeze pe sprijinul lui Paul.
131
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Promisiunile de ieri sunt impozitele de astzi.
Finane i Bugete Publice

1 0 3
5. OPIUNILE FISCALITII
5.1. Impozitul ntre opiunile fiscalitii
Cele trei opiuni
132
. Cadrul sociologic n care se aplic sistemul fiscal impune
legiuitorului anumite obligaii precum i limitri ale opiunilor. Cu toate acestea legiuitorul
are suficiente posibiliti i variante de a modela sistemul fiscal, conform propriilor opiuni i
interese. Astfel, n materie fiscal legiuitorul (macrodecidentul) se gsete n faa a trei mari
opiuni:

o n primul rnd este o OPIUNE SOCIAL care determin preferina, n
stabilirea impozitului i a materiei impozabile, pentru a ine / sau nu cont de
situaia individual a contribuabilului.
n acest caz opiunile vizeaz a decide urmtoarele chestiuni: n aezarea impozitului
s se in cont numai de materia impozabil, de natura i cantitatea sa sau n egal msur s
se in cont i de situaia personal a contribuabilului? S se ia n considerare preponderent
opiunea economic sau dimpotriv s se in cont i cerinele de ordin social? Toate acestea
vizeaz opiunea social ce impune alegerea ntre impozitele reale i cele personale.
Pentru precizarea acestor elemente trebuie s precizm noiunile de impozit real i
respectiv de impozit personal, s artm nsemntatea lor pentru ca n final s determinm
locul celor dou categorii de impozite n cadrul sistemului fiscal.
Perceperea impozitului are ntotdeauna, la baz, existena unui element de bogie
deinut de contribuabil. Dar ntrebarea este dac s inem cont n calcularea impozitului doar
de aceste elemente de bogie sau s lum n considerare i elementele ce individualizeaz
situaia personal a contribuabilului? n prima variant se vorbete despre un impozit real, iar
n cel de-al doilea caz de un impozit personal.

132
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997; Tulai Constantin, op. cit. pag. 223-262
obligaii impozite reale
OPIUNEA SOCIAL
interese impozite personale

impozite pe venit
OPTIUNILE OPIUNEA ECONOMIC impozite pe capital
FISCALE impozite pe consum

opiuni impozite directe
OPIUNEA JURIDIC
limite impozite indirecte
Finane i Bugete Publice

1 0 4
A. Impozitul real ar putea fi definit ca un impozit aezat asupra materiei impozabile,
fr a se ine cont de situaia personal a contribuabilului. El este aezat ratione materia, in
re, de unde i numele de impozit real. Cel mai bun exemplu de impozit real este impozitul
funciar aezat asupra terenului, n funcie de venitul pe care-l furnizeaz deintorului lui.
B. Impozitul personal din contr, este un impozit aezat asupra contribuabilului,
innd cont de situaia sa personal. El asigur adaptarea sarcinii fiscale la situaia
individual a fiecrui contribuabil.
o n acelai timp trebuie realizat i o OPIUNE ECONOMIC: astfel dac
impozitul este ntotdeauna o prelevare obligatorie asupra bogiei, aceast
bogie cunoate mai multe forme economice.
Aici opiunea macrodecidentului n materie fiscal, presupune luarea n considerare a
urmtoarelor variante: impozite pe venit, pe capital sau pe consum. Aceast selecie deriv din
faptul c impozitul vizeaz ntotdeauna forme ale avuiei, care ns au o natur economic
divers. Impunerea poate fi realizat n diverse momente, cum ar fi:
fie atunci cnd elementele de bogie intr n patrimoniul contribuabilului, caz n care se
vorbete de o impunere la surs, aa cum se realizeaz ea n cazul impozitului pe venit;
fie este cazul n care impozitul atac elementele de avuie ce formeaz i contureaz
patrimoniul contribuabilului, impozitul pe capital;
fie impozitul este aezat asupra elementelor de bogie, n momentul n care acestea ies
din patrimoniul contribuabilului, caz n care se vorbete de un impozit asupra consumului.

Impozitul
aezat asupra
venitului
Impozit general pe venit, aezat asupra venitului global
Impozite analitice asupra diferitelor categorii de venituri
Impozit pe
capital
Impozit aezat
asupra
capitalului
Impozit sintetic aezat
asupra capitalului
Prelevri asupra capitalului
n timp de criz
Prelevri asupra capitalului
sub forma drepturilor de
succesiune
Impozit analitic aezat
asupra diverselor
elemente de patrimoniu
Impozitele aezate asupra
posesiei de capital
Impozitele asupra
transferurilor de capital
Impozit din capital
Impozit pe
consum
Impozitul sintetic asupra
totalului cheltuielilor de
consum
Impozitul unic asupra produciei
Impozitul cumulativ asupra tranzaciilor
Impozitul pe valoarea adugat
Impozitele analitice asupra
consumului
Impunerea bunurilor de prim necesitate
Impunerea bunurilor de lux
Impunerea bunurilor de consum curent
Variantele alese atrag dup sine mai multe consecine tehnice i economice, iar la
urma urmei acestea trebuie s reprezinte i elementele ce trebuie s ghideze decidentul
macroeconomic n alegerea diferitelor variante, n deciderea celei mai nimerite combinaii
ntre cele trei materii impozabile (i cele trei forme ale impozitelor).
o n fine, macrodecidentul trebuie s-i exercite i o OPIUNE JURIDIC.
Finane i Bugete Publice

1 0 5
Aceast opiune vizeaz tehnica juridic ce permite stabilirea impozitului. Opiunea
const de fapt n a alege ntre impozitele directe i cele indirecte, cele dou mari tehnici de
aezare a impozitelor. Opoziia dintre fiscalitatea direct i cea indirect constituie una dintre
problemele tradiionale ale fiscalitii.
5.2. Opiunea social
n acest caz opiunile vizeaz a decide urmtoarele chestiuni: n aezarea impozitului
s se in cont numai de materia impozabil, de natura i cantitatea sa sau n egal msur s
se in cont i de situaia personal a contribuabilului? S se ia n considerare preponderent
opiunea economic sau dimpotriv s se in cont i cerinele de ordin social? Toate acestea
vizeaz opiunea social ce impune alegerea ntre impozitele reale i cele personale.
Pentru precizarea acestor elemente trebuie s precizm noiunile de impozit real i
respectiv de impozit personal, s artm nsemntatea lor pentru ca n final s determinm
locul celor dou categorii de impozite n cadrul sistemului fiscal.
5.2.1. Noiunile de impozit real i impozit personal
Perceperea impozitului are ntotdeauna, la baz, existena unui element de bogie
deinut de contribuabil. Dar ntrebarea este dac s inem cont n calcularea impozitului doar
de aceste elemente de bogie sau s lum n considerare i elementele ce individualizeaz
situaia personal a contribuabilului? n prima variant se vorbete despre un impozit real, iar
n cel de-al doilea caz de un impozit personal.
A. Impozitul real ar putea fi definit ca un impozit aezat asupra materiei impozabile,
fr a se ine cont de situaia personal a contribuabilului. El este aezat ratione materia, in
re, de unde i numele de impozit real. Cel mai bun exemplu de impozit real este impozitul
funciar aezat asupra terenului, n funcie de venitul pe care-l furnizeaz deintorului lui.
Acest impozit a constituit piesa de rezisten n revoluionarea sistemului fiscal, n Frana, de
ctre Adunarea Constituant, iar cea mai corect caracterizare a acestui tip impozit este dat
chiar de acest organism: Se poate afirma, pe bun dreptate, c doar proprietatea este singura
care suport impozite i c proprietarul nu este dect un agent ce-l achit (n numele
proprietii) cu o parte din rezultatele pe care le produce.
133

n consecin, impozitul real ignor contribuabilul i situaia sa economico-social. El
nu ine cont de situaia personal a contribuabilului lund n considerare, exclusiv, materia
impozabil. n aceste condiii, doi contribuabili deinnd aceiai materie impozabil vor plti
acelai impozit, neglijndu-se diferenele personale dintre cei doi.
B. Impozitul personal din contr, este un impozit aezat asupra contribuabilului,
innd cont de situaia sa personal. El asigur adaptarea sarcinii fiscale la situaia
individual a fiecrui contribuabil. Impozitul personal este cunoscut n dou variante.
Un prim sens, strict, este cel n care impozitul personal este privit ca un impozit
instituit asupra nsi persoanei contribuabilului; n acest caz, se interpreteaz ca fiind materie
impozabil chiar contribuabilul. Este cazul unor impozite primitive aa cum este cazul

133
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 83
Finane i Bugete Publice

1 0 6
capitaiei, unde impozitul era aezat asupra fiecrui cap (sau suflet). Cea mai veche form a
unui asemenea impozit se ntlnete n Grecia perioadei antice. Att n sistemul fiscal roman
ct i n cel din provincia Dacia acest tip impozit exista ca i tributum capitis
134
. n Frana, de
exemplu, acest impozit era aplicat n perioad feudal: contribuabilii erau ordonai n diferite
categorii corespunztor situaiei lor sociale i erau obligai la plata un impozit per persoan,
cu att mai ridicat cu ct situaia social era mai bun. Dei pe cale de dispariie el mai exist
i astzi, n unele state din Africa. Se poate ns meniona c acest tip de impozit a cunoscut o
efemer reapariie n Anglia, prin aa numitul poll tax, ca un impozit local pe cap de om,
instituit de regimul conservator al doamnei Margaret Thatcher. Dup 1990, noul prim
ministru (tot) conservator John Major, a suprimat acest impozit din dorina de a elimina
polemicile (nu de puine ori publice) ce au durat doi ani.
Alturi de acest sens strict al impozitului personal exist i o accepiune mai larg prin
care impozitul personal este un impozit aezat asupra deinerii de materie impozabil de ctre
contribuabil i nu asupra nsui contribuabilului. n evaluarea materiei impozabile ns, se ine
cont de diferite elemente legate de situaia personal a contribuabilului, elemente ce pot
influena capacitatea contributiv (situaia familial, datorii, etc.) Impozitul personal este
abordat, n cele ce urmeaz, ca un impozit de acest tip.
5.2.2. Importana impozitului real i a celui personal
A. Din punct de vedere al randamentului
Impozitul real are avantajul major de a nu lsa loc fraudelor fiscale. Fiind aezat asupra
unor materii impozabile evidente i fiind detaat de persoana contribuabilului, el nu permite
nici un fel de disimulri i sustrageri. Prin urmare, impozitul real, refuznd s ia n
considerare situaia personal a pltitorului, nu cunoate deduceri ce ar permite reducerea
sarcinii fiscale n anumite cazuri particulare, n care contribuabilul ar avea capacitate
contributiv diminuat. n fine, mai trebuie precizat c aezarea acestui tip de impozit este
relativ simpl (neinnd cont de situaia personal a contribuabilului) i deci i cheltuielile cu
aceast aezare fiind mai mici dect n cazul impozitelor personale. Pe de alt parte, ns,
impozitul de tip real neputnd s fie aezat dect asupra elementelor de avuie material, risc
s aib o aezare strict (limitat) i astfel s-i scape o mare parte din materia impozabil.
Impozitul personal, din contr, are avantajul de-a putea fi aezat asupra tuturor
formelor avuiei, materiale sau nu. Pe de alt parte ns, latura personalizrii impozitului
antreneaz o anumit inchiziie fiscal care prin verificrile i controalele ce le impune
putnd deveni o variant extrem de costisitoare. Dar personalizarea impozitului nseamn
ntotdeauna scutiri i deduceri: pentru a se ine cont de situaia personal legiuitorul are
tendina de a acorda aceste reduceri contribuabililor cu o situaie personal ce i se pare demn
de interesul su. Pe de alt parte, personalizarea nseamn i suprataxri pentru contribuabilii
cu capacitate contributiv mai bun ( de exemplu suprataxarea celibatarilor). Dar trebuie
remarcat c n aproape toate cazurile, detaxrile sunt mult mai numeroase dect suprataxrile.
Prin aceasta randamentul fiscal al impozitului personal este, de multe ori, compromis. Aceste
reduceri ale sarcinilor fiscale, ce nlocuiesc subveniile i alocaiile acordate de stat acordate

134
Iulian Vcrel, Finane, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1965, pag. 27-28
Finane i Bugete Publice

1 0 7
diferitele categorii de ceteni, sunt cunoscute sub denumirea de cheltuieli fiscale. Nu de
puine ori se aud ns voci care critic aceast practic, prin pericolele pe care le atrage asupra
situaiei bugetare: costuri ridicate ale unui control fiscal complex, complexitatea i
instabilitatea sistemului fiscal, costuri ridicate de gestionare a impozitelor, eficacitate limitat,
etc.
B. Din punct de vedere al echitii fiscale
Impozitele reale au avantajul de a limita interveniile factorilor politici n stabilirea
impozitelor. Impozitul real, ignornd contribuabilul este orb la fel ca nsi justiia. Cu toate
acestea, impozitul real ignornd (cu bun tiin) contribuabilul, fiind aezat doar asupra
elementelor materiale ale averii, risc s fie prea aspru i injust ignornd elementele
nemateriale ale bogiei, ce in de persoana contribuabilului. Impozitul real este injust i
pentru c nu ine cont de diferenele de capacitate contributiv, cele legate de situaii
particulare, cum ar fi aceea a familiilor numeroase.
Din contr, impozitele personale, din punct de vedere al justiiei fiscale, au avantajul
de-a permite aprecierea individual a capacitii contributive, permit adaptarea sarcinilor
fiscale la posibilitile (reale) ale fiecrui contribuabil. Dac ntr-o exprimare plastic,
impozitul real poate fi comparat cu o hain mai mult sau mai puin ajustat pe contribuabil,
din contr, impozitul personal poate fi comparat cu o hain mult mai bine adaptat
particularitilor fiecruia.
Dac impozitul personal este mai perfecionat, el este ns i mai delicat i discutabil.
El este periculos pentru c el este lsat la ndemna autoritii fiscale care este lipsit de
imparialitate. Aa de exemplu, n perioada feudal, privilegiile acordate nobilimii constituiau
o personalizare a impozitului, personalizare ce apare ca discutabil din punct de vedere al
justiiei fiscale, aa cum este ea neleas astzi. Cteodat, preocuprile de ordin politic sau
chiar represiv pot s se reflecte, s se transpun, n impozitul personal: ar fi cazul aici al unei
majorri - abrogate n prezent - realizate n Frana, cu 10% a impozitului pe veniturile
persoanelor fizice, pentru persoanele care au suferit o degradare civic. Tot cu titlu de
exemplu, se poate aminti aici i personalizarea impozitului realizat n Germania, n perioada
hitlerist, care a introdus elemente legislative rasiste prin privarea evreilor de reducerile
fiscale (la care n mod normal ar fi avut dreptul).
n concluzie, putem afirma c impozitul personal, chiar dac este mai perfecionat
dect cel de tip real el este i mai delicat i dificil. Se impune ca urmare, o mare pruden n
utilizarea sa de ctre macrodecident precum i o accentuat rigurozitate tehnic fiscal din
partea celor administreaz.
C. Aplicabilitatea impozitului real i a celui de tip personal
Principii. n general, impozitul real este convenabil pentru materii impozabile
detaate de contribuabil i n mod particular materiale. Este, cazul impozitului funciar. Invers,
impozitul personal este convenabil pentru materii impozabile care reflect situaia
contribuabilului. Este cazul venitului global sau al patrimoniului, materii impozabile care nu
se pot determina dect n legtur cu persoana contribuabilului. Acest tip de impozit necesit
un aparat fiscal numeros i extrem de competent, date fiind investigaiile fiscale pe care le
implic.
Finane i Bugete Publice

1 0 8
Trebuie menionat c este posibil i combinarea celor dou modaliti de impozitare,
n cadrul sistemului fiscal, este posibil funcionarea lor simultan. Aa de exemplu, n Frana
ca i n cele mai multe ri dezvoltate, impozitele reale dein un loc important (impozitele pe
cifra de afaceri, impozitele indirecte), dar n acelai timp i impozitele personale se bucur de
o importan semnificativ (este cazul impozitelor pe venit i impozitelor pe succesiuni).
Mai trebuie adugat aici, c exist i aa numitele impozite semi-personale,
desemnnd acele impozite care sunt aezate asupra unor elemente ale avuiei care nu sunt
foarte strns legate de capacitatea contributiv, dar care iau totui n considerare unele
elemente legate de situaia individual a contribuabilului. Aa de exemplu, unele variante ale
impozitelor cedulare au acest caracter.
Evoluia istoric. n Frana, utilizarea i dezvoltarea impozitului personal a cunoscut o evoluie
istoric curioas.
n timpul Evului Mediu, impozitul personal era relativ bine dezvoltat, nu numai sub forma
impozitului personal n sensul strict al capitaiei, pentru c multe forme ale impozitelor au cunoscut o
larg personalizare: astfel clasele capitaiei, ineau cont n foarte mare msur, de calitatea
contribuabilului, de originile sale, de situaia social. Personalizarea impozitelor, aa cum era ea
practicat n aceea perioad, era utilizat ca cel mai potrivit mijloc de acordare a privilegiilor fiscale - n
acest sens personalizarea crea cadrul pentru acordarea de largi privilegii fiscale nobilimii i clerului.
Personalizarea impozitului, aa cum era ea neleas i aplicat n perioada feudal, apare astzi ca
un element de inechitate fiscal. Aa se i explic reacia virulent manifestat n Revoluia Francez la
adresa fiscalitii. Schimbrile fiscale produse de Revoluia Francez au nsemnat, n esena lor,
nlocuirea impozitelor de tip personal feudal cu impozitele reale. Prin aceste schimbri s-a urmrit, n
primul rnd, abolirea privilegiilor fiscale pe care personalizarea de tip feudal le-a acordat pe scar larg.
Aceste msuri au avut i un alt scop: acela de-a se opune inchiziiei fiscale practicate pn atunci,
inchiziie ce apare ca incompatibil cu ideile liberalismului aplicate n noile condiii, pe scar larg. n
mod similar, un loc aparte n cadrul reformelor fiscale, l-a ocupat impozitul funciar, care este n mod
evident un impozit de tip real. Veniturile din proprietile imobiliare erau de asemenea un impozit real,
pentru c n impunere nu se inea cont de situaia individual sau familial a contribuabililor. Patenta
rmne un impozit real fiind aezat tot dup criterii exterioare, ca i pn atunci. Sistemul impozitelor
celor patru btrne funciar, personal i pe locuine, pe ui i ferestre, patenta - apare ca o ncununare
a sistemului impozitelor reale, promovate dup reforma fiscal inaugurat de Revoluia Francez.
ncepnd ns cu reforma fiscal promovat n anii 1914-1917 personalizarea impozitului
nregistreaz o revenire n for. Un loc important n cadrul acestor msuri de personalizare l deine
impozitul general pe venituri, care n stabilirea sa ine cont att de situaia personal ct i de cea familial
a contribuabililor. Trebuie menionat n plus, c impozitele cedulare aveau i ele caracter de impozite
semi-personale.
Practica modern. Personalizarea impozitului este o caracteristic fundamental a
dezvoltrii sistemului fiscal modern. Astfel, n legislaia fiscal actual sunt cuprinse foarte
multe elemente ce in de situaia personal i familial a contribuabililor, care concretizeaz
personalizarea impozitului. n impunere este prevzut i un minim de venit neimpozabil, care
ar reprezenta minimul necesar subzistenei. n stabilirea impozitului, se ine cont i de debitele
contribuabilului, elemente ce determin reducerea capacitii contributive. Aa numitele
cheltuieli de familie sunt luate n considerare n stabilirea capacitii contributive fie prin
mecanismul deducerilor fiscale fie prin mecanismul reducerii impozitului sau printr-un
mecanism perfecionat numit ct familial , aplicat n Frana n stabilirea impozitului pe venit.
n fine, prin legislaia fiscal se ine cont n stabilirea impozitului i de elemente legate de
vrsta i eventualele disabiliti ale contribuabilului.
Personalizarea impozitului este de multe ori, mult mai evident n unele ri, dect n
altele. Aa de exemplu, n Germania n stabilirea impozitului pe venit se ine cont att de
vrsta contribuabilului ct i de starea sntii sale. n S.U.A. cheltuielile cu medicamentele
i cele dentare pot fi deduse din venitul brut impozabil. Aceast particularitate deosebit, este
Finane i Bugete Publice

1 0 9
dat i de sistemul asigurrilor sociale, care este foarte diferit de sistemul practicat n rile
Europei.
5.3. Opiunea economic
n acest caz, opiunea macrodecidentului n materie fiscal, presupune luarea n
considerare a urmtoarelor variante: impozite pe venit, pe capital sau pe consum. Aceast
selecie deriv din faptul c impozitul vizeaz ntotdeauna forme ale avuiei, care ns au o
natur economic divers. Impunerea poate fi realizat n diverse momente, cum ar fi:
fie atunci cnd elementele de bogie intr n patrimoniul contribuabilului, caz n care se
vorbete de o impunere la surs, aa cum se realizeaz ea n cazul impozitului pe venit
fie este cazul n care impozitul atac elementele de avuie ce formeaz i contureaz
patrimoniul contribuabilului, impozitul pe capital
fie impozitul este aezat asupra elementelor de bogie, n momentul n care acestea ies
din patrimoniul contribuabilului, caz n care se vorbete de un impozit asupra consumului
Variantele alese atrag dup sine mai multe consecine tehnice i economice, iar la urma
urmei acestea trebuie s reprezinte i elementele ce trebuie s ghideze decidentul
macroeconomic n alegerea diferitelor variante, n deciderea celei mai nimerite combinaii
ntre cele trei materii impozabile (i cele trei forme ale impozitelor). n cele ce urmeaz ne
propunem s analizm pe rnd, implicaiile i caracteristicile celor trei tipuri de impozite.
5.3.1. Impozitul aezat asupra venitului
Alegerea ca materie impozabil a venitului, implic rezolvarea unor multiple
probleme, ce cunosc soluii diverse: probleme de definire, aspecte tehnice, implicaii
economice i soluii pozitive.
5.3.1.1. Probleme de definire a venitului impozabil
Primele probleme legate de alegerea impozitului pe venit sunt cele legate de definirea
venitului, ca o form de bogie i n raport cu alte forme ale bogiei n mod deosebit fa de
capital i fa de consum.
Noiunea de venit, din punct de vedere al dreptului civil. n dreptul civil, aceast
noiune - venituri - a fost definit de foarte mult timp. n aceast ramur a dreptului, definirea
acestei noiuni are o importan major pentru rezolvarea unor probleme diverse (succesiuni,
matrimoniale, incapaciti, etc.), iar regimul juridic al veniturilor este distinct de cel al
capitalului. Preluarea acestor noiuni, din dreptul civil n cel fiscal, nu ar trebui s par deloc
surprinztoare.
n aceste circumstane, venitul este definit ca o sum de bani, provenit dintr-o
surs permanent, n mod constant. Astfel de exemple de venituri pot fi: chiria din
nchirieri de imobile, veniturile din titlurile mobiliare, salariul, etc. Din aceast definiie se pot
desprinde i caracteristicile de baz ale venitului:
a) venitul are o form monetar. Venitul este o sum de bani, sau orice form de bogie
susceptibil de a fi transformat n bani; din contr de exemplu, posesia sau contemplarea
unui tablou nu reprezint venit pentru c aceste aciuni nu sunt convertibile n mod direct,
n bani.
Finane i Bugete Publice

1 1 0
b) venitul este o form a bogiei care provine dintr-o surs fix, care are ca i
contrapondere o form a capitalului. Venitul este astfel ntotdeauna legat de o form a
capitalului, din care el se obine. Aa de exemplu, chiria este legat de (deinerea de)
imobile, dividendele de deinerea de aciuni, dobnzile de creane, etc. Tot ca o surs de
venituri se prezint i capacitatea de munc i aptitudinile de a procura resurse: capacitatea
de munc este cea care este la baza formrii veniturilor salariale. Permanena sursei
venitului nu implic imposibilitatea dispariiei sau distrugerii capitalului; imobilul ca surs
a chiriei poate suferi distrugeri i deteriorri, angajatul se poate mbolnvi sau s ajung
omer. Permanena sursei venitului implic pur i simplu, c realizarea veniturilor nu
atrage dup sine deteriorarea, distrugerea, formei de capital din care se obine.
c) venitul se caracterizeaz prin periodicitate. Venitul este o form a bogiei care revine,
cu anumit periodicitate: salariul este pltit n fiecare lun, dividendele sunt pltite la
fiecare sfrit de an sau semestru, etc. Periodicitatea venitului nu implic obligatoriu,
regularitatea lui: aciunile nu genereaz (obligatoriu) n fiecare an dividende, un imobil
poate rmne fr chiriai, un angajat poate deveni omer, etc. Ceea ce este important, este
c i n condiiile n care sursa venitului poate seca la un moment dat, ea va procura n
viitor venituri, atta timp ct sursa respectiv rmne n posesia contribuabilului: chiar
dac o persoan este n omaj n viitor, prin angajare capacitatea de munc va fi din nou
fructificat, ea va procura din nou venituri, etc.
Avnd n vedere elementele de mai sus, noiunea venituri apare ca avnd un sens
relativ extrem de restrns, nglobnd urmtoarele forme: venituri din capital imobiliar sau
mobiliar, salarii i pensii, beneficiile agricole, industriale, comerciale sau non-comerciale.
Autonomia dreptului fiscal. Pentru aezarea impozitului pe venit, n dreptul fiscal,
noiunea venituri trebuie (puin) neleas diferit dect n dreptul civil, n sensul lrgirii ariei
de cuprindere. n sprijinul idei nelegerii nuanate a noiunii de venit, n dreptul fiscal, este
adus ca i argument suprem principiul autonomiei dreptului fiscal.
Autonomia dreptului fiscal, este principiul n virtutea cruia legiuitorul fiscal, n
utilizarea conceptelor juridice, poate aduce modificri i ajustri categoriilor i noiunilor
utilizate, fa de modul n care sunt nelese i aplicate n alte ramuri ale dreptului. Aa de
exemplu, noiuni cum ar fi domiciliul, salariul, comerciantul etc. au n dreptul fiscal, nelesuri
relativ diferite fa de dreptul civil sau comercial. Acest principiu are o dubl justificare:
n primul rnd, o explicaie tiinific: Autonomia dreptul fiscal marcheaz dobndirea
calitii de ramur a tiinei dreptului. inndu-se cont de specificul i tehnica aparte ce
sunt caracteristice dreptului fiscal, conceptele trebuie i ele particularizate, comparativ cu
sensurile atribuite acelorai noiuni, n alte ramuri ale dreptului.
n al doilea rnd, exist i o explicaie ce ine de tiina fiscalului: dreptul fiscal este un
instrument la ndemna aparatului fiscal, pentru a se specifica mai clar i mai exact
elementele tehnice ale impozitelor, astfel nct s se asigure o mbuntire a
randamentului fiscal.
n concluzie, autonomia dreptului fiscal constituie o arm precis i preioas aflat n
primul rnd, la ndemna organelor fiscale, care au astfel posibilitatea aplicrii
corespunztoare a forei de constrngere ce este specific problemelor de aceast natur.
Desigur exist i voci contrare acestui principiu, dar cei mai muli specialiti comenteaz
Finane i Bugete Publice

1 1 1
acest aspect particular, cernd limitarea aplicabilitii acestuia. Argumentul acestor specialiti
ine de neplcerile provocate contribuabililor de aceast aplicare distinct a unor concepte,
utilizate i n alte ramuri ale dreptului. Combaterea sau limitarea acestui principiu ine i de
necesitatea ca noiunile ce in de fiscalitate s fie relativ, accesibile oricrui contribuabil, la
urma urmei obligat s cunoasc toate aceste elemente i noiuni, pentru a-i plti obligaiile
fa de stat.
Sensul fiscal al noiunii de venit. Principiul autonomiei fiscale este aplicat n primul
rnd, n lrgirea conceptului de venit fa de felul n care este el utilizat n dreptul civil. Dei
necesar, aceast modificare de coninut a acestei noiuni poate fi chiar periculoas, n
anumite cazuri. Lrgirea acestei noiuni, se face pornind de la cele trei caracteristici
fundamentale ale noiunii de venit:
1. caracteristica venitului de-a avea natur monetar este privit mai puin restrictiv, este
abordat ca avnd un coninut mai larg. Ca atare, sensul fiscal al noiunii de venituri este
extins, cuprinznd i venituri n natur; astfel chiar dac un agricultor consum o parte din
produsele propriei recolte i astfel acestea nu mai furnizeaz nici un venit, dar cu toate
acestea, produsele respective sunt cuprinse n veniturile (fiscale) impozabile - aici
funcioneaz principiul impozitrii autoconsumului agricol - principiu acceptat de foarte
mult vreme, dar greu de aplicat n practic datorit dificultilor legate de evaluarea
acestor autoconsumuri. Acelai regim se aplic i altor diferite avantaje n natur de care
beneficiaz anumii contribuabili: locuina de serviciu, automobil de serviciu, precum i
alte diferite bunuri i servicii gratuite. Mai mult chiar, nu sunt puine cazurile cnd
veniturile sunt abordate chiar i sub forma veniturilor virtuale, desemnnd acele venituri
pe care contribuabilul nu le ncaseaz efectiv, dar care n alte condiii ar fi trebuie s le
ncaseze, pentru a-l cheltui pentru destinaiile respective. Aa de exemplu, n istoria
impozitului pe venit a existat impozitarea proprietarului pentru locuina pe care o folosete
pentru uzul personal, pornind de la principiul c proprietarul ar fi realizat un anumit venit
dac respectivul imobil ar fi fost nchiriat. Este un exemplu de venit virtual pentru c, n
mod efectiv, contribuabilul-proprietar nu a ncasat (n mod real) nici un venit sub form
bneasc. Datorit aspectelor discutabile privind impozitarea veniturilor virtuale, nefiind
venituri efective, impozitarea acestora a sczut ca importan. Discuiile apar pentru c
veniturile virtuale sunt adeseori privite i comparate cu veniturile fictive, ajungndu-se
chiar la situaii absurde cum ar fi: impozitarea activitilor recreative pentru c, n aceeai
perioad de timp contribuabilul ar fi putut obine venituri - din munca sa - care n mod
normal ar fi fost impozitate; impozitarea deinerii de obiecte de art i bijuterii, n virtutea
veniturilor pe care contribuabilul le-ar fi obinut din vnzarea acestor bunuri; impozitarea
activitilor lucrative pe care contribuabilul le realizeaz pentru sine (pentru gospodria
sa), n virtutea veniturilor pe care le-ar fi realizat, dac ar fi prestat aceleai activiti pentru
alii.
2. distincia ntre sursa permanent a venitului i venitul nsui este diminuat. Astfel,
creterea de capital este impozitat, dei aceast cretere de valoare nu poate fi disociat de
capitalul care a generat-o. n acelai fel, plus valuta imobiliar generat de vnzarea cu titlu
oneros este i ea supus impozitului pe venit. De acelai regim se bucur plus-valoarea
ocazionat de cesiunea elementelor de activ care este supus impozitului pe profit. Toate
Finane i Bugete Publice

1 1 2
aceste elemente sunt impozitate ca elemente de venit, dei ele sunt inseparabile de capitalul
- forma de avuie, ce le-a produs.
3. periodicitatea nu mai este considerat o caracteristic definitorie a venitului. La urma
urmei n limba francez, etimologia cuvntului venit (revenu) arat chiar aceast
caracteristic, de periodicitate. Chiar raiunea de a fi a impozitului pe venit este legat de
neafectarea formei de avuie care genereaz venitul respectiv. Cu toate acestea, n sensul
fiscal al noiunii de venit impozabil, nu este cuprins i caracteristica de periodicitate. Aa
de exemplu, este impozitat ca venit i creterea valorii elementelor patrimoniale dei
aceasta are un caracter excepional i nu revine: plus-valuta funciar, plus valoarea
fondului de comer, primele de rscumprare anticipat legate de retragerea unor tipuri de
obligaiuni i aciuni prefereniale, etc.
Critici. Aceste elemente artate anterior, au condus la imposibilitatea definirii
corespunztoare (exacte, precise i tiinifice) a noiunii de venit impozabil, n mod deosebit
atunci cnd este cazul impozitului pe venitul global. Extinderea imprecis i discutabil a
noiunii de venit impozabil a condus la consecine imprevizibile i chiar regretabile.
impunerea plus-valorii (plus-valutei) cu titlu de impozit pe venit, ar trebui n mod logic, s
atrag dup sine i rambursare (sau deducere) de impozit aferent cazurilor de scdere sau
dispariie de valoare. Cu toate acestea, o regul de acest gen, nu a fost niciodat
recunoscut, legislaia fiscal acceptnd o foarte limitat i rar compensare ntre creterea
i diminuarea de valoare.
extinderea noiunii fiscale de venit impozabil, creeaz dificulti n asimilarea ctigurilor
excepionale ca venituri normale (ncasate cu regularitate) i impunerea lor ca atare:
impozitarea ctigurilor cu caracter excepional este cel mai adesea, mult prea aspr, ceea
ce face ca de multe ori s se acorde unele nlesniri sau reduceri de impozit. De cele mai
multe ori plus-valoarea realizat prin cedarea unui element de activ, care este inclus n
profitul impozabil, beneficiaz de anumite deduceri i scutiri astfel nct impozitarea s nu
fie prea aspr - cu att mai mult, n condiiile n care cotele impunerii sunt progresive.
Avnd n vedere cele de mai sus, este evident c extinderea forat a noiunii de
venit prezint pericolul ndeprtrii de ceea ce nseamn n mod real noiunea de venit i
apropierea de noiunea de ctig (de capital).
Dei din cele artate s-ar putea desprinde concluzia c impozitul pe venit are
numeroase i complexe probleme de definire, acestea nu sunt singurele probleme: probleme
tehnice ale impozitului pe venit prezint i ele numeroase aspecte particulare.
5.3.1.2. Problemele tehnice i economice ale impozitului pe venit
Problemele tehnice. Impozitul sintetic sau impozitul analitic. Odat ales impozitul
pe venit el ne pune n faa a dou alternative tehnice:
fie un impozit sintetic, aezat asupra venitului global (sintetic, de unde i
denumirea acestei forme de impozit), care atac ansamblul veniturilor
realizate de un contribuabil,
fie impozite analitice, fiecare dintre ele aezate n mod distinct (independent),
asupra diferitelor categorii de venituri.
Alegerea uneia sau a alteia dintre variante, se poate realiza numai n condiiile n care
cunoatem implicaiile i consecinele fiecrei variante.
Finane i Bugete Publice

1 1 3

A. Impozitul general pe venit
Trebuie precizat nc de la nceput, c aceast variant tehnic prezint marele avantaj
de-a lua n considerare situaia contribuabilului, n ansamblu. Astfel dac impozitul ar
presupune repartizarea cheltuielilor publice pe contribuabili, dup capacitile lor
contributive, atunci devine evident faptul c impunerea cea mai echitabil este realizat printr-
un impozit global asupra venitului total. Numai n aceast form, n impunere, se poate realiza
cea mai bun comensurare a capacitii contributive. Acest element ne conduce i spre
concluzia c impozitul general pe venit, se preteaz cel mai bine pentru personalizare.
Practicarea unor cote progresive devine nu numai posibil, pentru acest tip de impozite, dar
totodat este i cea mai corect progresivitate lund n considerare totalul veniturilor
contribuabilului - i nu o progresivitate separat, pe fiecare tip de impozit.
Dei importante avantajele artate mai sus, nu trebuie uitate i dezavantajele -
neajunsurile - acestui tip de impozite. Astfel impozitul pe venitul global nu permite
diferenierea impozitului, dup natura veniturilor realizate - ori aceasta este o cerin
important a principiilor echitii fiscale. Acest dezavantaj poate fi atenuat prin aplicarea
diferitelor reguli de evaluare a venitului, n funcie de natura veniturilor respective. Prin
aceasta, impozitul general pe venit se apropie tot mai mult de impozitele aplicate distinct, pe
diferite forme de venit.
B. Impozite separate, pe diferitele forme de venituri
n aceast variant, impozite distincte (i separate) sunt aplicate asupra diferitelor
venituri pe care contribuabilul le realizeaz: venituri din (deinerea i tranzacionarea de)
valori mobiliare, venituri din activiti industriale i comerciale, etc. Acest sistem permite
diferenierea cotelor impunerii, n funcie de natura veniturilor. Putem distinge astfel trei
categorii de baz, ale acestui sistem:
impozitarea veniturilor obinute din munc de regul, caracterizat printr-o
impunere mai lejer
impozitarea veniturilor din capital, la care se practic o impunere mai aspr
impozitarea altor diverse venituri
Aceast variant tehnic permite aplicarea difereniat a metodelor de evaluare i de
impunere, precum i particularizarea lor n funcie de natura veniturilor. Aa de exemplu,
pentru veniturile uor comensurabile - aa cum este salariul - se poate aplica metoda declarrii
materiei impozabile, iar pentru veniturile mai greu de evaluat - aa cum este cazul veniturilor
agricole - se poate aplica sistemul forfetar.
Se pot aplica diferite sisteme de ncasare a impozitelor, pentru fiecare tip de impozit n
parte: astfel, dac pentru impozitarea veniturilor din valorile mobiliare se poate aplica metoda
reinerii la surs, pentru beneficiile agricole aceast metod devine neaplicabil.
Dac acest sistem de impunere distinct a veniturilor prezint avantajul posibilitii
diferenierii tratamentului fiscal, el prezint marele dezavantaj al imposibilitii personalizrii
impozitului. Aceasta deoarece, sistemul impunerii separate a veniturilor permite alegerea
veniturilor ce vor fi impozitate i nu a contribuabilului, cu capacitile sale contributive. Acest
sistem nu permite aplicarea progresivitii impunerii, ntruct el ia n considerare separat,
Finane i Bugete Publice

1 1 4
fiecare venit al contribuabilului i nu totalul lor (aa cum ar impune o progresivitate
veritabil).
innd cont de cele artate, devine evident de ce un sistem al impozitrii separate a
veniturilor este rar folosit singur: el este dublat, cel mai adesea, de un sistem al impunerii
globale a veniturilor. Aa de exemplu, n Frana, odat cu reforma fiscal din 1914-1917,
sistemul impozitelor cedulare pe diferitele tipuri de venituri a fost asociat i cu un sistem al
impunerii progresive a veniturilor globale.
Acelai sistem este aplicat i n Anglia, unde impozitul pe venit cuprinde ase cedule
distincte, mprite n aisprezece subdiviziuni, pentru fiecare n parte aplicndu-se tehnici
fiscale diferite, dar fiind supuse unui singur impozit - income tax (impozitul pe venit)- la care
se adaug surtax (supratax), progresiv i global, pentru veniturile ce depesc minimul
neimpozabil (care este scutit).
n S.U.A. se aplic un impozit normal - normal tax - asupra diverselor forme de venit,
dup care se aplic o supratax, ca un impozit progresiv pe trane, asupra venitului global.
Trebuie precizat c n cazul aplicrii sistemului impozitului unic, pe venitul global,
unicitatea impozitului nu mpiedec aplicarea asupra diverselor venituri ce formeaz venitul
global, diverse i diferite tehnici de evaluare a materiei impozabile precum i de mecanisme
fiscale ce s asigure diferenieri.
Ca urmare, combinarea sistemelor - impunerea venitului global i impunerea separat
- aplicarea unui tratament fiscal difereniat pe diversele forme de venituri, conduc la
posibilitatea combinrii avantajelor celor dou variante. n aceast formul mixt - este
posibil att diferenierea fiscal ct i personalizarea impunerii.
Cu toate acestea, impozitul pe venit, aezarea i perceperea lui, ridic i numeroase
probleme economice.

Problemele economice ale impunerii veniturilor. Pentru nelegerea deplin a
valenelor i limitelor impozitului aezat asupra venitului, trebuie analizate i consecinele
economice ale acestei tip de impuneri.
Eficiena impozitului pe venit. Din punct de vedere al importanei n formarea
veniturilor statului, impozitul pe venit se ncadreaz n categoria impozitelor ce dein o
pondere important. Astfel, n rile industrializate, un astfel de impozit deine pn la
cincizeci la sut din totalul veniturilor fiscale.
Din punct de vedere al echitii fiscale, acest tip de impozit este un impozit relativ
echitabil, pentru c ia n considerare materia impozabil relevant pentru stabilirea capacitii
contributive a contribuabilului, permite personalizarea i progresivitatea. Acest tip de impozit
poate deveni ns, inechitabil, dac nu este dublat de un control fiscal riguros i substanial,
pentru c evaziunea fiscal poate deveni o practic curent i astfel o mare mas de venituri
impozabile, s fie sustras impunerii. Avnd n vedere pericolul de mai sus, se constat o tot
mai pronunat tendin n rile industrializate, de diminuare a importanei veniturilor atrase
la dispoziia statului prin intermediul impozitului pe venit.
Critici. n numeroase ri, cum ar fi Frana, Suedia, Statele Unite, etc., pn n anii
80, impozitele pe venit se bucurau de o importan deosebit, crend o relativ mare presiune
fiscal asupra contribuabilului. ncepnd cu 1980, n toate aceste ri, datorit consecinelor
Finane i Bugete Publice

1 1 5
economice ale acestei impozitri aspre a veniturilor, s-au ntreprins majore reforme fiscale,
care au pus sub semnul ntrebrii oportunitatea importanei de care se bucurau acest tip de
impozite. Cele mai importante consecine nefaste ale unei impozitri mpovrtoare a
veniturilor sunt:
1. impozitul pe venit fiind aezat mai ales asupra veniturilor bneti ale persoanelor fizice, n
mod deosebit asupra veniturilor obinute din munc, descurajeaz productivitatea i
diviziunea muncii. Acest tip de impozit constituie o incitare spre o viaa domestic, spre o
economie natural nchis, spre gospodria de tip feudal. Astfel acest tip de impozit apare
ca o piedec n realizarea progresului economic. Din punct de vedere fiscal, contribuabilul
este ndemnat spre o via domestic ce presupune venituri virtuale dar care scap de sub
incidena impozitului. Aceasta n dauna unor activiti specializate, mai bine retribuite, dar
care sunt afectate de impozitare, n defavoarea angajrii de personal care s realizeze
activitile casnice.
Aa dup cum bine se tie, specializarea i individualizarea salariailor este un element
fundamental al progresului economic. Dar aceasta presupune i salarizarea corespunztoare
a unor angajai cu o pregtire profesional i un randament al muncii superioare, fa de
angajaii mai puin specializai. Salariu mai mare presupune ns, un impozit mult mai
mare (impozitul fiind progresiv) ceea ce evident, va descuraja specializarea forei de
munc. S-ar putea obiecta c, specializarea forei de munc se desfoar mai rapid dect
creterea impozitului pe venit, ceea ce ar conduce la concluzia - discutabil - c aceast
cretere de impozit nu va descuraja specializarea. O asemenea concluzie ar putea fi real,
dar aceasta nu diminueaz piedicile pe care impozitarea veniturilor le ridic n calea
progresului economic.
S-ar putea de asemenea, ridica obiecii asupra impozitului pe venit, legate de descurajarea
femeilor n desfurarea de activiti retribuite i ncurajarea orientrii lor spre activiti
casnice. Fenomenul menionat mai sus este cu att mai prezent cu ct impunerea se
realizeaz, ntr-un fel sau altul i n funcie de veniturile ntregii familii (n mod deosebit n
rile industrializate).
2. Cum impozitul pe venit este aezat asupra ctigurilor din munc i beneficiilor industriale,
care toate au ca surs activitatea agentului economic, acest tip de impozit apare ca un
factor de malthusianism economic. Datorit impozitului pe venit, cu ct contribuabilul
muncete mai mult, cu ct are o carier profesional mai bun i cu ct agentul economic
merge mai bine, cu att este mai aspru impozitat. Nu este astfel ncurajat contribuabilul s
nu ntreprind nimic? n aceeai msur, un om de afaceri cu ct se angajeaz mai mult n
ceea ce ntreprinde, cu ct afacerile merg mai bine, cu att mai mult o mai mare parte din
veniturile sale sunt confiscate prin impozitul pe venit. ntr-o situaie similar se afl i
angajatul care refuz o munc suplimentar (pltit), pentru c o prea mare parte din
ctigul devine impozit. innd cont de cele subliniate anterior nu apare deloc gratuit
afirmaia c, impozitul pe venit descurajeaz activitile lucrative.
Astfel guvernul suedez n anii 80, a aplatizat progresivitatea impozitului pe venit, prin
reducerea cotei maxime de la 85% la 50%. S-a constat, n Frana, c factorii de mai sus
constituie principala cauz a muncii la negru sau a clandestinismului.
Finane i Bugete Publice

1 1 6
3. Impozitul pe venit, ca un impozit progresiv, are tendina de a concentra sarcina fiscal
asupra acelei pri din venituri care ar putea fi economisit sau destinat unor investiii.
Astfel, impozitul pe venit, poate constitui un obstacol serios n calea economisirii i al
realizrii de investiii private.
Aceasta nu ar trebui s ne conduc obligatoriu, la concluzia c efectul menionat mai sus
conduce implicit i la diminuarea investiiilor totale, dintr-o economie naional. Aceasta,
n condiiile n care impozitul cu care s-au diminuat investiiile private este orientat spre
finanarea unor investiii publice. Dar cum cel mai adesea impozitul este o surs de
finanare pentru cheltuielile de funcionare ale statului i instituiilor sale, impozitul va
conduce la diminuarea investiiilor totale dintr-o economie. n aceste condiii, o amploare
deosebit a impozitului pe venit este ngrijortoare, pentru c prin aceasta se diminueaz
investiiile private.
4. n fine, trebuie subliniat i faptul c impozitul pe venit are i un efect anti-inflaionist.
Acest tip de impozit are un efect important asupra puterii de cumprare a contribuabililor,
n sensul reducerii ei, conduce la diminuarea semnificativ a consumului cetenilor. Dar
aici, se impun i anumite nuanri. n cazul cnd impozitul pe venit este aezat ndeosebi
asupra veniturilor mici, care altfel ar fi destinate consumurilor, efectul anti-inflaionist este
foarte puternic. Dimpotriv, dac impozitul pe venit atac ndeosebi veniturile mari,
efectul anti-inflaionist este minor, pentru c un astfel de impozit nu diminueaz n general,
consumurile acestor contribuabili, ci reduce doar capacitatea lor de economisire. Prin
aceste efecte diferite, impozitul pe venit devine o controvers ntre politica social - de
reducere a impozitului pe venit, pentru categoriile defavorizate - i ntre politica economic
- de stagnare i diminuare a inflaiei.
innd cont de efectele negative ale impozitelor pe venit, nu ar trebui s ne surprind
c acest tip de venituri fiscale a sczut ca importan, cel puin n rile dezvoltate. Acolo
unde, acest tip de impozit deine o pondere semnificativ n totalul veniturilor statului, ar
trebui acordat atenie special acestor efecte negative, cutate mijloace de compensare a
acestor efecte sau luat serios n considerare varianta reducerii lor i gsirea altor variante de
finanare a cheltuielilor publice.
5.3.1.3. Mic istoric al impozitului pe venit
n Frana, impozitul pe venit, a fost adoptat ca urmare a reformelor fiscale din 1914
(impozitul pe venitul global) i din 1917 (impozitele cedulare). Primele propuneri de acest
gen dateaz din 1848, iar n tot acest interval au fost prezentate nu mai puin de 200 de
propuneri de acelai gen.
Datorit unei limitri a bazei impunerii, n Frana anilor 1995, impozitele pe venit
deineau doar 18% din totalul prelevrilor obligatorii, ca o mare deosebire fa de celelalte ri
industrializate.
n acest domeniu, Anglia fost cu mult naintea Franei. Astfel impozitul pe venit -
income tax - a aprut nc din 1799, ca o surs de finanare a rzboiului mpotriva Franei.
Cum acest tip de impozit era foarte nepopular, el a cunoscut o evoluie sinuoas: desfiinat n
1802, reintrodus n 1803, redesfinat n 1816, pentru ca dup 1842 acest tip de impozit s
rmn o constant a fiscalitii engleze. n 1965 s-a introdus impozitul pe veniturile
persoanelor juridice - corporation tax - aezat asupra profiturilor societilor comerciale, care
Finane i Bugete Publice

1 1 7
pn atunci aveau acelai regim cu veniturile persoanelor fizice. Cotele au cunoscut o evoluie
similar cu aceea nregistrat n toate rile industrializate, cota maxim scznd de la 83% la
40%, iar cota minim fiind de 25%. Aceste impozite, dublate de un control fiscal
corespunztor, au un randament fiscal ridicat, deinnd 37% din totalul prelevrilor
obligatorii, n anul 1995.
n Germania impozitul pe venit a aprut nc din 1891. Astzi, exist un impozit
progresiv pe veniturile persoanelor fizice i un impozit proporional pe profiturile societilor
de capital. Acest din urm tip de impozit pe venit are particularitatea c sunt supraimpozitate
profiturile nedistribuite iar cele distribuite beneficiaz de o anumit reducere de impozit. n
totalul prelevrilor obligatorii acestea dein pn la 30%.
n Statele Unite, particularitatea impozitelor pe venit const n ponderea foarte
important pe care o ocup n totalul prelevrilor obligatorii - circa 45%. Impozitul pe
veniturile persoanelor fizice a cunoscut, ca i n celelalte ri, o aplatizare, n condiiile n care
cota maxim a sczut de la 75% la 33% i majoritatea veniturilor sunt supuse cotei minime de
15%. Profiturile societilor comerciale sunt impozitate separat.
5.3.2. Impozitul asupra capitalului
5.3.2.1. Noiunea de impozit aezat asupra capitalului
Noiunea de capital. Definirea noiunii de capital, ca element al materiei impozabile,
nu apare ca fiind complicat: capitalul este un element ce prezint o anumit stabilitate;
capitalul este un element de avuie consolidat n patrimoniul contribuabilului; capitalul
reprezint avuia sau patrimoniul contribuabilului.
Cu toate acestea, noiunea de capital nu este deloc aa de clar i de precis, atunci
cnd aceasta este legat de aceea de venituri sau de consum. Aa de exemplu, anuitile unei
rente viagere, apar pentru beneficiar ca un venit, pe cnd n fapt ele au la origine un capital
vrsat, un capital care dispare (cu timpul), prin plile viagere efectuate. n acest caz, s-ar
impune o delimitare n cadrul sumei pltit cu titlul de rent viager, ntre sumele ce
reprezint dobnzi i cele ce nseamn rat rambursat din capitalul - renta viager ar
reprezenta astfel att o form de venit ct i un fragment din capital.
n acelai fel, diverse forme de ctig ataate diferitelor valori mobiliare au o natur
incert: pentru beneficiarul lor ele reprezint elemente de capital, cu caracter excepional, dar
ele au la originea lor, o distribuire de venit pentru societatea comercial ce le-a emis.
Cteodat, este greu de fcut distincie ntre capital i obiecte ale consumului: aa de
exemplu, un autoturism sau un aparat casnic, care este practic amortizat n civa ani, poate fi
considerat att ca element de capital ce trebuie rapid amortizat, ct i ca un bun de consum.
Criteriul ar putea fi durata de amortizare.
Fcndu-se abstracie de cazurile de mai sus, n care noiunea de capital apare ca i
confuz, putem distinge mai multe categorii de capital:
capitalurile imobiliare: pduri, terenuri, construcii, etc., unde exist o eviden
clar i unde aezarea impozitului este relativ facil
capitaluri mobiliare: creane, valori mobiliare, obiecte de art, lingouri de aur,
drepturile de proprietate intelectual, etc., unde evidena i aezarea impozitelor
este mult mai dificil.
Finane i Bugete Publice

1 1 8
sau
capitaluri productive, aductoare de venit, impozabile fr a distruge substana
capitalului, impozitul putnd fi pltit din veniturile ce le procur: construcii de
locuit, aciuni, creane, etc.
capitaluri neproductive, mai greu de evaluat i inventariat, deci mai greu
impozabile: obiecte de art, bijuterii, etc. n acest caz impozitarea lor ar pune n
pericol nsi substana acestor forme ale capitalului, ar descuraja deinerea lor.
Impozitele aezate asupra capitalului i cele prelevate din capital. Distincia ntre
cele dou categorii este relativ simpl:
impozitele aezate asupra capitalului sunt suportate din veniturile furnizate de acest
capitaluri
impozitele din capital sunt aezate tot asupra capitalurilor, ca materie impozabil, dar sunt
suportate din substana capitalului.
Impozitele aezate asupra capitalului pot fi, cel puin cteodat, suportate din
veniturile capitalului: este cazul n care impozitul asupra capitalului este relativ modest. Aa
de exemplu n Frana, impozitul asupra operaiunilor de burs este suficient de redus pentru a
fi suportat de ctre investitori din veniturile furnizate de titlurile negociate la burs. Similar, n
Germania, exist un impozit anual asupra capitalului, de 0.5%, pentru persoanele fizice i de
0.6% pentru persoanele juridice - nivelul lor redus face posibil suportarea lor din veniturile
capitalurilor respective.
n anumite cazuri, impozitul asupra capitalului, conduce spre efecte similare celor
evideniate la impozitul asupra veniturilor. Fie o persoan care deine un capital de 100.000
u.m. care furnizeaz un ctig de 5.000 u.m. Presupunnd c obligaiile fiscale sunt de 500
u.m., acestea pot reprezenta fie un impozit asupra capitalului de 0.5% (0.5%*100.000) sau un
impozit asupra venitului de 10% (10%*5.000). n concluzie, cele dou impozite au exact
acelai efect.
n funcie de anumite situaii concrete, impozitul asupra capitalului, care este redus, i
care deci poate fi suportat din veniturile capitalului, poate avea i consecine diferite de
impozitul pe venit, prezentnd i anumite avantaje. Trebuie menionat, n primul rnd, un
avantaj financiar: acest impozit pe capital permite prin efectele sale impozitarea elementelor
de avuie care nu sunt supuse impozitului pe venit, pentru c ele nu furnizeaz venituri; n
plus se impune precizarea c aceste elemente de capital, poate, nu ar trebui s scape de grija
fiscalitii, n condiiile n care ele reprezint obiecte de lux: colecii, iahturi, etc. La toate cele
artate se mai poate aduga i un argument economic: acest impozit asupra capitalului poate
asigura protecia avuiilor n formare i n plus nu este o frn - aa cum este impozitul pe
venit - n calea aciunilor productive, desfurate de ceteni. Se poate aduga i un argument
de ordin politic i social: impozitul asupra capitalului afecteaz oamenii de afaceri,
ntreprinztorii, n timp ce impozitul asupra veniturilor afecteaz angajaii; din punct de
vedere social este preferabil impozitarea primei categorii dect a celei de-a doua. n fine, se
impune n anumite cazuri, evidenierea unui element de ordin de tehnic fiscal, n favoarea
impozitului asupra capitalului: impozitele asupra capitalului oblig ntocmirea unor evidene,
recensminte, ct se poate de riguroase, a acestor elemente de avuie. n aceste condiii, se
poate institui un control excepional asupra declaraiilor de impunere, practic imposibil de
Finane i Bugete Publice

1 1 9
realizat, pentru alte tipuri de impozite. Acest ultim argument este cu att mai evident cu ct
capitalurile impozitate sunt mai nsemnate.
n condiiile n care cotele impunerii, pentru impozitul asupra capitalului, sunt ridicate,
impozitul nu mai poate fi suportat din veniturile aduse de capital i el devine astfel un
impozit din capital (asupra substanei capitalului).
I mpozitele din capital au, cel mai adesea, efecte periculoase, pentru c afectnd
capitalul, distrug materia impozabil. Aceast consecin, este legat de o caracteristic
fundamental a capitalului - spre deosebire de venit - de-a nu se rennoi, reface. Amputarea
periodic a capitalului prin impozitul din capital, nu poate conduce n final dect la dispariia
capitalului. Impozitul din capital are astfel caracter de confiscare a capitalului.

Problemele tehnice. Impozit sintetic sau impozit analitic. n mod similar cu cele
puse n eviden la impozitul pe venit, prelevrile asupra capitalului pot fi stabilite sub dou
forme:
impozit sintetic, aezat asupra ntregii averi a contribuabilului
impozite analitice, instituite asupra diverselor elemente de patrimoniu
5.3.2.2. Impozitul sintetic (asupra patrimoniului global)
Acest tip de impozit a fost instituit, n mod deosebit, n perioadele de criz economic,
cu ocazia transmiterii patrimoniului fie pe calea succesiunii, fie pe calea donaiilor cu uzufruct
viager. Exemple de acest gen n Frana, sunt legate de legea finanelor publice din anul 1982,
care a instituit impozitul asupra marilor averi - impozit suprimat n 1986 i reintrodus sub o
form puin diferit, din 1989.
Acest impozit era ns deosebit
135
, de cele similare practicate n alte ri, prin baza sa impozabil, mult
redus, prin numeroasele exonerri practicate: obiectele de antichitate, art i colecie, drepturi de
proprietate literar i artistic, trei sferturi din valoarea pdurilor plantaiilor i livezilor, o mare parte din
valoarea bunurilor rurale ipotecate pe termen lung, valoarea capitalizat a pensiilor i rentelor viagere,
bunurile profesionale legate de derularea activitilor industriale, comerciale, agricole sau profesii libere,
o parte a drepturilor sociale, etc.
Erau supuse unui asemenea impozit numai averile foarte mari (care depeau 3,6 milioane FF),
nsemnnd n jur de 100.000 de contribuabili. n concluzie, impozitul ce a funcionat n perioada 1982-
1986 nu ntrunea, cu adevrat, caracteristicile unui impozit sintetic, pe ansamblul averii.
Impozitul asupra marilor averi instituit n 1988, pstreaz i el, n linii mari, caracteristicile
menionate mai sus, nereprezentnd un veritabil impozit sintetic.
A1. Prelevrile asupra capitalului n timp de criz
Principiul. Stabilirea unei prelevri asupra capitalului, cu scopul de a lichida (criza n
sine sau urmrile ei) o criz financiar, pare extrem de tentant pentru stat, pentru
macrodecidentul economic. Cum n orice ar, totalul capitalurilor private reprezint o materie
impozabil substanial, pare cel puin la prima vedere, c ar putea reprezenta o foarte
important surs pentru veniturile fiscale ale statului. n plus, totalul patrimoniului unui
contribuabil poate reprezenta o foarte bun msur a capacitii contributive, este posibil
aplicarea unor cote progresive, este realizabil o personalizare a impozitului i de aceea acest
gen de impozit - sintetic, pe totalul patrimoniului, - pare a fi un impozit ideal.
Cu att mai mult, apare ca extrem de tentant ideea instituirii unui asemenea gen de
impozit, cu ct economia se afl ntr-o stare de criz financiar sau n mod particular, atunci

135
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 104
Finane i Bugete Publice

1 2 0
cnd este cazul unui rzboi. n asemenea situaii, de acut insuficien a resurselor publice,
Guvernul se afl pus n faa a dou alternative:
fie contracteaz mprumuturi i ca urmare povara cheltuielilor publice este
suportat, n viitor, prin majorarea impozitelor clasice
fie impune un sacrificiu, imediat i dureros, n primul rnd pentru acele categorii
ce dispun la acel moment de capitaluri nsemnate, prin instituirea unui impozit,
excepional, asupra marilor averi. Astfel, cu acest pre (deloc neglijabil), economia
se relanseaz, iar n viitor sarcinile fiscale nu vor spori (aa cum s-ar fi ntmplat
n prima variant).
Aplicabilitate. Istoria fiscal demonstreaz c adesea, mai ales legat de situaiile de
rzboi, instituirea unui impozit excepional asupra capitalului, este o practic curent. Aa de
exemplu, dup primul Rzboi Mondial, n Germania, a fost instaurat aa numitul impozit de
sacrificiu, pentru refacere, un impozit asupra capitalului. Pentru capitalul funciar el a
reprezentat 5.5%, pltibil n 50 de anuiti i 6.5%, pltibil n 30 de anuiti, pentru
capitalurile mobile. Acest impozit, a nregistrat un lamentabil i rsuntor eec, datorit
inflaiei galopante i a dezastrului monetar de dup rzboi.
n Italia anilor 1920, s-a instaurat un impozit excepional asupra capitalului, n cote
progresive de la 4.5% la 50%, pltibil n 50 de anuiti. Nici n acest caz, impozitul de acest
gen, nu a furnizat resursele financiare sperate.
Aceast practic, a continuat i dup cel de-al doilea Rzboi Mondial. n Italia, s-a
instaurat un impozit asupra averilor personale cu cote progresive cuprinse ntre 6% i 41%,
pltibil n cinci ani, precum i un impozit asupra capitalului societilor comerciale, n cote
progresive cuprinse ntre 2 i 4%, pltibil tot n cinci ani.
n Frana, prin ordonana din 15 august 1945, s-a instituit impozitul pentru
solidaritate naional, ce cuprindea dou componente: - un impozit asupra patrimoniului,
stabilit n cote progresive, relativ moderate; - un impozit asupra creterii patrimoniului,
cretere realizat dup 1 ianuarie 1940, cu cote progresive mult mai mari, mergnd pn la
100%. Acest impozit a fost pltit n patru fraciuni, n decursul a doi ani. Dup expirarea
celor doi ani s-a impus o plat suplimentar, de nc o ptrime din suma iniial, ca urmare a
devalorizrii monetare.
Dificulti. Cele menionate mai sus, relev dificultile tehnice de care se lovete
aplicarea unui impozit sintetic asupra capitalului.
n primul rnd dificulti de aezare: recensmntul materiei impozabile presupune un
volum considerabil de munc, pentru c ar trebui s cuprind patrimoniile tuturor cetenilor.
Aa de exemplu, la data introducerii acestui impozit, n Frana (15 august 1945), se poate
spune c nu exista nici o eviden de acest gen. Pentru rezolvarea acestor probleme, s-a impus
angajarea unui numeros personal fiscal care s controleze declaraiile de impunere i vrsarea
impozitului. Contribuabilii s-au vzut pui n faa necesitii ntocmirii unor complicate
declaraii de impunere, pentru c trebuia declarat nu numai averea deinut la acea dat, ci i
cea deinut la 1 ianuarie 1940 - pentru a se putea evidenia mbogirea aprut dup aceast
dat. i bineneles, ca totul s fie mai complicat, nu trebuie uitat c economia se afla dup
rzboi i astfel multe documente (ce atestau proprietatea) erau distruse sau pur i simplu nu au
mai fost pstrate. ntocmirea unor asemenea declaraii fiscale a obligat contribuabilii s
Finane i Bugete Publice

1 2 1
apeleze la serviciile unui personal specializat i astfel costul declaraiilor a devenit
semnificativ, pentru o populaie srcit de ocupaie i de rzboi.
Impozitarea proprietilor imobile nu a ridicat probleme aa de delicate dei aici au
existat suficiente reclamaii legate de valoarea de evaluarea acestor proprieti, dat fiind faptul
c la data respectiv nu funciona efectiv, o pia imobiliar. Cu toate acestea, recensmntul
proprietilor imobiliare a fost ns mult mai complicat i mai dificil, cu att mai mult cu ct
nu a existat practic niciodat o eviden i un control al acestor tipuri de proprieti. Aa de
exemplu, problemele legate de evaluarea Bonurilor de Tezaur apreau ca insurmontabile, dac
avem n vedere c anonimatul lor a constituit pentru creditori un avantaj major i o
caracteristic esenial a acestor proprieti. S-a introdus astfel obligativitatea tampilrii lor i
cu aceast ocazie proprietarii lor au fost obligai s-i decline identitatea i astfel s se
efectueze recensmntul lor. Dar aceasta a avut consecine dezastruoase o bun perioad de
timp, asupra ncrederii cetenilor n acest tip de investiie.
O alt problem complicat a reprezentat-o recensmntul banilor lichizi, care sunt
foarte uor de ascuns, att n ce privete cantitatea ct i posesorul lor real. Ca atare s-a impus
efectuarea unei conversiuni monetare, ceea ce a obligat deintorii de bani lichizi s-i declare
identitatea. i aici consecinele asupra vieii economice au fost dintre cele mai dezastruoase.
Desigur fenomenele prezentate anterior, nu sunt legate doar de dificultile aezrii
unui impozit de acest gen ci i de fenomenele specifice oricrei perioade de dup rzboi.
Dac s-ar fi impus plata impozitului ntr-un termen relativ scurt, impozitul nu s-ar fi
putut plti dect prin nstrinarea unei pri din proprietate, datorit faptului c contribuabilii
dispuneau de modeste lichiditi bneti. Aceste vnzri masive de proprieti imobile sau
mobile ar fi condus la prbuirea pieei, n condiiile n care oferta de proprieti ar fi fost
mare, iar cererea mai mult dect limitat. Ca efect, plata impozitului a fost ealonat, n cele
mai multe cazuri, pe doi ani.
Plata impozitul pentru solidaritate naional, a ridicat i ea probleme deosebite, n
condiiile unei inflaii galopante. Inflaia opera n favoarea contribuabilului: evaluarea
impozitului s-a fcut la valoarea nsemnelor monetare de la data introducerii impozitului, iar
plata s-a fcut n moned devalorizat.
Nu trebuie uitat i un alt inconvenient major al impozitelor de acest gen: aa cum a
fost instituit acest tip de impozit, n Italia anului 1920, pltibil n 20 de ani, s-a realizat o
periculoas disociere ntre impozitul (stabilit) n 1920 i capacitatea contributiv (din
urmtorii 20 de ani).
innd cont de toate cele artate, se poate concluziona c impozitul asupra proprietii
globale, n variantele prezentate, are un randament sczut. n Frana ele a adus statului resurse
infime: 10,6% din totalul veniturilor bugetare n 1943, 6% n 1947, 1.6 n 1948 i 0.6% n
1949. Toate aceste venituri nu au compensat pe deplin, cheltuielile ocazionate de efectuarea
recensmintelor proprietilor. Aceasta justific afirmaia: este ca i cum ai vna iepuri cu o
mitralier grea
136
.
Cu toate acestea, trebuie subliniat i faptul c impozitul pentru solidaritate naional a
avut i efecte benefice: el a permis asanarea dezordinii financiare ce exista dup rzboi i a
procurat resurse statului, ntr-o perioad n care resursele curente erau modeste. Acest impozit

136
Maurice Duverger, Fnances Publiques, Ed. P.U.F., Paris, 1968, pag 627
Finane i Bugete Publice

1 2 2
a avut i un alt efect benefic: a obligat proprietarii de bunuri productive s pun la lucru
aceste proprieti, pentru a avea resurse pentru plata impozitului i astfel economia s-a
relansat. Nu putem astfel dect s fim de acord cu afirmaia: Rolul impozitului pentru
solidaritate naional este comparabil cu cel al ctorva stropi de ap deversai ntr-o pomp
pentru a o reamorsa: nu ei vor asigura funcionarea pompei dar fr ei pompa niciodat nu ar
funciona.
137

A2. Prelevrile asupra capitalului sub forma drepturilor de succesiune
Avantaje. Aceasta este forma cea mai uzual de impozit asupra capitalului i
urmrete cu totul alte obiective dect artate la impozitul pe capital, n timp de criz.
Succesiunea se prezint pentru beneficiar ca un ctig, ca o cretere de capital. Aceasta
face ca un impozit asupra acestei creteri de avere, s fie mai uor de suportat, dect un
impozitul asupra creterii excepionale a averii, n timp de criz.
Dei el este un impozit ordinar pentru stat, el afecteaz excepional, ocazional,
transmiterea succesoral, astfel nct nu se risc dispariia substanei averii - patrimoniul are
ansa s se refac ntre dou transmiteri succesorale.
Impozitul asupra succesiunilor nu pune probleme aa de complicate, n evaluare i
ncasare ca impozitul asupra creterii excepionale a averii, pentru c numrul succesiunilor
rmne limitat, n fiecare an.
Acest tip de impozit prezint i marele avantaj de a fi personalizabil: el permite
stabilirea impozitului n funcie de situaia personal a defunctului, a motenitorului i gradul
de rudenie dintre cei doi. n calcularea acestui impozit se pot aplica cote progresive care, de
exemplu n Frana, au fost introduse nc de la nceputul acestui secol.
Toate avantajele enumerate explic de ce impozitul pe succesiuni este una dintre cele
mai vechi forme ale impozitelor directe. Originile sale sunt conturate n perioada feudal,
cnd acest tip de impozit era perceput ca o tax ce trebuia pltit suveranului ca i
contrapartid pentru avantajele revenite motenitorului, pentru intrarea n posesia bunurilor
defunctului.
n numeroase ri, impozitul asupra succesiunilor deine o pondere important n
cadrul sistemului fiscal. Acest tip de impozit este perceput ca un important instrument de
redistribuire, ca un instrument mpotriva acumulrii de avere n minile ctorva privilegiai.
Un asemenea rol, a fost atribuit acestui tip de impozit n Anglia, de ctre guvernul laburist,
dup cel de-al doilea rzboi mondial.
Critici. Cel puin n Frana, impozitul asupra succesiunilor face obiectul unor critici
vehemente. O campanie de pres foarte susinut ce avea ca obiect desfiinarea acestui tip de
impozit, a relevat cteva dintre dezavantajele majore ale impozitului asupra succesiunilor:
1. Argumentul financiar: adversarii acestui tip de impozit subliniaz c randamentul fiscal
al impozitului asupra succesiunilor este sczut. Aa de exemplu, n Frana n anul 1997,
impozitul asupra succesiunilor a furnizat 29,5 miliarde, nsemnnd 1,6% din totalul
veniturilor bugetului general al rii. Aceste date nu pot conduce dect la o concluzie: sunt
venituri mult prea mici pentru un impozit cu cheltuieli mari de percepere. n plus ar trebui
subliniat c, de-a lungul timpului, randamentul acestui tip de impozit a sczut constant.

137
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag 105
Finane i Bugete Publice

1 2 3
2. Argumentul uman: impozitul asupra succesiunilor este un impozit asupra unei situaii
nefericite n viaa unei familii: decesul. Este fals s privim succesiunea ca reprezentnd
ntotdeauna o surs de mbogire sau de mbuntire a situaiei financiare a
motenitorului. Pentru membrii familiei defunctului, decesul nu este, sub nici o form, un
eveniment fericit pentru c situaia economic nu se mbuntete nicidecum, ca urmare a
motenirii, ci dimpotriv se nrutete, ca urmare a pierderii unei surse de venit. Fr
ndoial, exist i alte situaii, n care motenitorul este o rud mai ndeprtat sau mai
puin cunoscut, dar asemenea cazuri sunt rare, pentru c cel mai adesea, decesul
reprezint un fenomen cu consecine negative, inclusiv din punct de vedere economic.
Pentru cazurile discutate, exist posibilitatea, cel puin din punct de vedere tehnic, ca
impozitul pe succesiuni s fie difereniat dup gradul de rudenie al motenitorului cu
defunctul. Aceast soluie tehnic, care face mai mult obiectul disputelor tiinifice dect
al practicii, prezint dezavantaje majore ce in de echitatea fiscal i de economisire.
Echitatea fiscal, ar impune diferenierea impunerii i n funcie de contribuia, aportul,
motenitorului la realizarea averii motenite, la implicarea acestuia n viaa defunctului,
etc. Toate acestea fac ca aceast soluie s fie prea puin aplicabil.
3. Din punct de vedere social: adversarii impozitului asupra succesiunilor arat c, acest tip
de impozit, poate avea semnificative efecte negative asupra relaiilor dintre membrii
familiei i incit la risipirea patrimoniului familial. n loc ca patrimoniul s fie amputat
prin impozitul asupra succesiunilor va fi preferat risipirea, cel puin parial, a agoniselii
de o via.
4. Argumente economice: trebuie remarcat aici, posibilitatea ca prin prelevri masive
asupra activului succesoral, s se ajung chiar la dizolvarea unor activiti economice, mai
ales n cazul n care motenirea nu conine suficient capital lichid pentru a face fa
obligaiilor fiscale. Situaia devine i mai complicat, n cazurile n care nstrinarea unei
pri din patrimoniul succesoral nseamn o fraciune dintr-o ntreprindere unitar. Exist
desigur i soluia contractrii unui credit dar, de cele mai multe ori, momentul nu este
deloc prielnic n condiiile n care potenialii creditori manifest serioase reineri legate de
dispariia fondatorului sau conductorului acelei afaceri. Impactul acestor situaii critice ar
putea fi cel puin diminuat, dac impozitul asupra succesiunilor s-ar putea plti ntr-un
termen mai lung sau cu o eventual ealonare. Un alt pericol indus de impozitul asupra
succesiunilor este acela ca persoanele n vrst s-i plaseze patrimoniul n plasamente
uor de disimulat, plasamente ce pot fi transmise motenitorilor, direct, fr plat de
impozite. Aa se explic, tendin persoanelor n vrst de a tezauriza bani, aur, etc.,
valori sterile (din punct de vedere productiv) ce sunt mai greu de urmrit de ctre
organele fiscale.
Justificri. n ciuda multitudinii contrargumentelor artate, impozitul asupra
succesiunilor este prezent n sistemele fiscale din aproape orice ar. Toate criticile aduse,
unui asemenea impozit, au avut i un rol pozitiv: impozitul a fost diminuat pentru motenitorii
apropiai defunctului sau pentru micile moteniri i n compensare a fost majorat n celelalte
cazuri.
Se subliniaz adesea c, cel mai mare avantaj al impozitului asupra succesiunilor, este
acela de-a impozita o surs de venit aa cum este impozitat, cel puin n principiu, orice venit.
Finane i Bugete Publice

1 2 4
Acest aspect devine i mai evident, dac avem n vedere faptul c veniturile din munc sunt
destul de aspru impozitate i ar fi inechitabil ca motenirile s nu fie impozitate.
5.3.2.3. Impozite analitice, aezate asupra diverselor elemente de patrimoniu
Instituirea unor impozite distincte (analitice), aezate asupra diferitelor elemente ale
patrimoniului, permite realizarea unei fiscaliti difereniate, face posibil o discriminare
fiscal ntre elementele ce formeaz capitalul. Aceste tipuri de impozit, pot fi aezate fie
asupra posesiei de capital, fie asupra transmiterii acestuia.
B1. Impozitele aezate asupra posesiei de capital
Dac impozitul este aspru astfel nct s constituie o prelevare asupra capitalului, el
va deveni o incitare pentru nstrinarea sau transformarea capitalului, n mod deosebit n cazul
n care este cazul unui capital neproductiv i care deci nu furnizeaz deintorului un venit din
care s fie suportat obligaia fiscal. Din cele artate se poate desprinde i un posibil efect
benefic, deloc neglijabil, al unui asemenea impozit: stimularea deintorului de capital
neproductiv de a-l transforma ntr-unul productiv.
Exist un caz, n care impozitul aezat asupra posesiei de capital apare pe deplin
justificat: atunci cnd impozitul este aezat asupra terenurilor de construcii. n acest caz, se
exercit o puternic stimulare a deintorilor de asemenea terenuri de-a le gsi o destinaie
productiv, rentabil, fie prin construcii, fie prin vnzarea lor. Acelai raionament, pare a fi
real i pentru impozitele aezate asupra plus valorii funciare sau pentru terenurile n paragin
(abandonate).
Asemenea cazuri, n care impozitele sunt aezate asupra posesiei diferitelor elemente
de capital, suportate din substana capitalului i cu efecte dezirabile, sunt relativ rare. Cu totul
altfel stau lucrurile, atunci cnd un asemenea impozit nu este foarte mare, astfel nct s poat
fi achitat din veniturile - efective sau presupuse - ocazionate de posesia respectivelor elemente
de capital. Este cazul impozitului aezat asupra deinerii de mijloace de transport, ca un
impozit difereniat pe categorii de asemenea active. Un asemenea impozit, are un randament
fiscal relativ ridicat, date fiind: cuantumul lor per mijloc de transport, numrul mare i n
cretere al acestor bunuri, cheltuielile relativ mici de percepere, evaziunea fiscal limitat (sau
poate chiar inexistent).
Aici s-ar putea ivi, numeroase controverse, privind natura acestei obligaii de plat, pentru deinerea de
mijloace de transport: este un impozit sau o tax, respectiv are natur fiscal sau parafiscal.
B2. Impozitele asupra transferurilor de capital
Impozitele asupra transferurilor de capital se constituie ca un impozit aezat asupra
capitalului i are ca obiect transferul acestuia. Sub aceast form, impozitul asupra
transferurilor de capital, prezint avantajul c el poate fi pentru stat, un impozit ordinar -
permanent - n timp ce pentru capitalul asupra cruia este aezat, reprezint o prelevare
excepional (fiind datorat statului numai n msura n care capitalul respectiv face obiectul
unui transfer).
Exist mai multe forme n care se pot realiza aceste transferuri de capital, forme care
determin tot attea forme ale impunerii, dup cum urmeaz:
Impozitele asupra transferurilor de capital, cu titlu oneros. Obiectul acestor
impozite l reprezint, cel mai adesea, bunurile mobile i fondul comercial.
Finane i Bugete Publice

1 2 5
Problemele legate de impunerea transferurilor acestui tip de capitaluri sunt legate, n
mod deosebit de controlul acestor tranzacii, control dificil de executat, dat fiind natura
acestor bunuri - bunuri mobile. Un control fiscal riguros poate fi exercitat numai asupra
vnzrilor de bunuri mobile din patrimoniul public, asupra licitaiilor organizate sau al
tranzaciilor cu titlu judectoresc.
Riscurile unei impozitri prea aspre a unor asemenea tranzacii sunt legate de
posibilitatea transferrii acestora n alte ri, cu o fiscalitate mai redus. Este aici cazul, n
mod deosebit, licitaiilor cu obiecte de art, antichiti, etc. Aa de exemplu, s-a constat c
pia parizian a antichitilor, nregistreaz o serioas concuren din partea pieei londoneze
sau de data asta n sens invers, piaa olandez a diamantelor i menine supremaia i prin
faptul c asemenea tranzacii sunt scutite.
Un loc special, n transferurile cu titlu oneros ce au ca obiect bunurile mobile, l dein
tranzaciile efectuate prin bursele de valori. Impozitarea ar putea fi facilitat de faptul c
exist o eviden foarte strict i exact al acestor tipuri de tranzacii. Dar cu toate acestea, n
rile n care exist un asemenea impozit, s-a observat c randamentul fiscal este relativ
sczut. Trebuie precizat c specificul acestor transferuri de bunuri mobile este necesitatea
existenei unei mari lichiditi, fluiditi. Un impozit prea aspru ar avea ca efect paralizarea
tranzaciilor bursiere: ca i consecin se impune ca un asemenea impozit s fie relativ redus i
s existe numeroase faciliti i exonerri, toate cu scopul de-a nu diminua semnificativ
apetitul pentru asemenea operaiuni.
Transferurile cu titlu oneros de bunuri imobile, fac de asemenea obiectul impunerii.
Ele sunt supuse fie T.V.A.-ului, fie taxelor de nregistrare sau notariale. Specificul acestor
tranzacii este c ele sunt, relativ, uor de urmrit i controlat, posibilitile de mascare fiind
destul de limitate. Ca efect, randamentul acestui tip de impozit poate fi ridicat. Randamentul
depinde ns i de cota impunerii. Cu toate acestea, innd cont de avantajele meninerii unui
interes ridicat fa de tranzaciile cu bunuri imobiliare, o impozitare aspr apare ca fiind
nedorit. Fa de cele artate mai sus, trebuie subliniat i tendina constatat oriunde n lume,
ca tranzaciile cu bunuri imobile cu destinaie de locuine s fie chiar exonerate.
Impozitele asupra transferurilor de capital, cu titlu gratuit. Asemenea transferuri
pot avea loc, fie ntre vii, fie avnd ca motiv decesul.
Transferurile cu titlu gratuit ntre vii, mai cunoscute sub denumirea de donaii, pot
face obiectul unor impozite particulare, distincte. Acest gen de tranzacii, au ns un volum
limitat, iar n ce privete tranzaciile cu bunuri mobile o problem suplimentar apare legat
de urmrirea acestora. De aceea impozitarea donaiilor, oriunde n lume, furnizeaz statului un
volum, relativ, sczut de resurse.
Transferurile cu titlu gratuit, avnd ca motiv decesul proprietarul, reprezint de fapt
succesiunile, iar impozitul are caracteristicile unui impozit sintetic i nu unul analitic i de
aceea a fost tratat deja, ca un impozit sintetic, global.

Cu toate c, dup cum am artat, exist numeroase variante i procedee tehnice de
impunere a capitalului, randamentul acestei categorii de impozite rmne sczut. Aa de
exemplu n Frana anului 1997, acest gen de impozite aducea statului 154,4 miliarde franci
francezi, 8,6% din totalul veniturilor fiscale brute. n aceste condiii, disputele privind
Finane i Bugete Publice

1 2 6
mrimea i implicaiile acestui gen de impozite ar putea prea ca fiind lipsite de importan,
dar cu toate acestea, innd cont de implicaiile lor economice, problema nu este deloc
neglijabil.
5.3.2.4. Efectele economice ale impozitului asupra capitalului
False probleme. n Frana, datorit incoerenei i insuficienei sistemului de impozite
asupra capitalului, unii specialiti au ridicat problema modernizrii acestui sistem, prin
introducerea unui impozit asupra capitalului permanent, de genul celui existent n Germania.
O asemenea idee este alimentat i de existena unei evidene relativ stricte i exacte a
proprietilor de acest gen, element ce ar facilita aezarea unui asemenea impozit. n urma
studiilor efectuate, care au pus n eviden i dezavantajele majore ale acestui gen impozite,
concluzia formulat, a fost aceea a neaplicrii lor. Transpunerea lor n practic, ar fi ridicat
probleme deosebite, la care adugnd i reticena unor fore politice, explic abandonul lor
total.
Partizanii acestui impozit global, asupra capitalului permanent, invoc n sprijinul
ideilor lor, un pseudo-argument, legat de echitatea fiscal: ar fi mai corect impozitarea
aspr a terenurilor de construcii, a coleciilor de mare valoare, etc., dect impozitarea
veniturilor salariale, unica surs de venituri pentru cea mai mare parte dintre contribuabili.
Nici adversarii, unui asemenea impozit, nu sunt cu mult mai coreci, contracarnd tot
cu pseudo-argumente, de data asta de ordin economic: ei pretind c un impozit asupra
capitalului prezint riscul de a diminua substana capitalului nsui, care spre deosebire de
venit nu se rennoiete automat. Ori, afirm acetia, capitalul reprezint puterea economic a
unei naiuni, iar un impozit asupra acestuia nu poate s conduc dect la diminuarea
potenialului economic. Un asemenea argument, nu poate fi acceptat dect poate, n cazul n
care cotele unui asemenea impozit ar fi relativ, ridicate. Consecinele asupra potenialului
economic al unei ri, pot fi ns diferite dect cele artate anterior, n msura i n condiiile
n care aceste impozite, servesc la finanarea investiiilor publice i astfel transferarea
investiiilor private ctre investiiile publice - transfer deloc condamnabil din punct de vedere
economic. (poate discutabil ns, din punct de vedere politic)
Efectele impozitului asupra capitalului. n nelegerea efectiv i corect a
implicaiilor economice ale impozitului asupra capitalului se contureaz urmtoarele
elemente:
1. Ar putea fi interesant combinaia dintre existena unui impozit pe capitalul total i
cea a unui impozit pe venit global, sistem ce ar permite o dorit nediscriminare fiscal.
ntr-un asemenea sistem veniturile din munc ar fi supuse unui singur impozit: impozitul
pe venitul (global). Impunerea acestor venituri este absolut fireasc, date fiind
importantele venituri atrase la buget pe aceast cale, venituri de care sub nici o form,
statul nu s-ar putea dispensa. Cu toate acestea, nu trebuie uitat cerina, absolut fireasc,
ca asemenea venituri s nu fie impozitate prea aspru, date fiind nsemnatele eforturi de-a
obine asemenea venituri precum i efectul malthusianist asupra stimulentelor de a muncii,
munc ce constituie baza formrii venitului naional.
Pe de alt parte, coexistena unui impozit pe venit i unul asupra capitalului, ar avea ca i
important consecin, dubla taxare a veniturilor obinute de pe urma posesiei de capital:
pe de-o parte ca venituri fiind supuse impozitului pe venit, iar pe de alt parte legat de
Finane i Bugete Publice

1 2 7
capitalul care-l furnizeaz, venitul va fi supus i impozitului global asupra capitalului.
Aceast dubl impozitare ar prea justificat, pentru c veniturile din capital ar trebui mai
aspru impozitate (dect cele din munc), pentru c ele se obin fr prea mare efort, doar
ca urmare a posesiei de capital.
Pe de alt parte, capitalurile productive (care aduc venituri) ar prea c pot suporta un
impozit, pentru c acest impozit poate fi suportat din venituri, fr s afecteze substana
capitalului.
Capitalurile care nu produc venituri, ar fi n acest sistem supuse impunerii, n timp ce dac
ar exista doar impozitul pe venit el ar scpa de sub incidena impozitului. Din aceast
perspectiv ar fi absolut fireasc i justificabil impunerea acestor capitaluri. Oricum,
chiar i ntr-un sistem dual - impozit asupra veniturilor i impozit asupra capitalurilor -
capitalurile neproductive vor face exclusiv obiectul impozitului pe capital, n condiiile n
care prin specificul lor, aceste capitaluri nu produc venituri. n plus trebuie subliniat c,
aceste gen de capitaluri, ar trebui impozitate mai lejer, n condiiile n care aceste
capitaluri nu produc venituri din care s fie suportat impozitul.
2. Impozitarea capitalului are ca efect implicit, impunerea celor ce posed proprieti. n
acest context, trebuie acordat o atenie special, urmtoarele dou categorii de
proprietari:
a. Sarcina fiscal, rezultat ca urmare a impozitului asupra capitalului apas, n mod
deosebit, pe umerii persoanelor de vrsta a treia. n mod firesc i natural, persoanele
de vrsta a treia sunt cele care dein mai frecvent i mai des proprieti dect alte
categorii, fie prin economisire ndelungat, prin motenire. Aa de exemplu n Frana,
70% dintre pltitorii de impozit pe avere i aproximativ 70% din sumele ncasate sunt
pltite de contribuabili care au peste 60 de ani. Asta, n timp ce pentru impozitul pe
venit n 70% din cminele fiscale declarantul are sub 60 de ani, impozit care
nseamn 75% din veniturile bugetului de stat. Se poate astfel afirma c, impozitul
asupra capitalului este un impozit al btrneii, ceea ce constituie un element de
inechitate fiscal. Cum ns, aceast categorie a populaiei este, n general, mai puin
activ i dinamic, efectul malthusianist evideniat la impozitul pe venit este mai
puin prezent.
b. Impozitul pe capital are tendina de-a plasa sarcina fiscal, n mod deosebit, asupra
proprietilor funciare. Aa dup cum s-a mai artat, proprietatea imobiliar este cea
mai dificil de disimulat i de aceea este foarte uor de impozitat. n condiiile n care,
lucrtorul agricol este i proprietarul terenului agricol, el va suporta impozit pentru
aceast proprietate, pentru mijlocul din care i asigur existena. Aici se produce, o
discriminare fiscal fa de lucrtorii industriali. Pe de alt parte, impozitul pe capital,
este aezat asupra construciilor i terenurilor de construcii, iar n acest caz
consecinele acestui impozit, pot fi i mai delicate - dect n cazul anterior - n
condiiile n care aceste tipuri de proprieti nu aduc venituri sau veniturile sunt
modeste. Comparnd efectele impunerii celor dou categorii de proprieti, dac
impozitul pe proprietile agricole apare ca una din cauzele dificultilor n care se
afl agricultura n rile dezvoltate, impozitul pe construcii i terenuri de construcii,
apare mult mai firesc i justificabil, n condiiile expasiunii demografice i ale
Finane i Bugete Publice

1 2 8
creterii substaniale a valorii acestor proprieti. Cu toate acestea, impozitul pe
construcii i terenuri de construcii devine mai puin firesc, n condiiile unor crize
din ce n ce mai acute i mai frecvente, pe plan imobiliar.
3. Un al treilea efect economic, deloc neglijabil, al impozitului asupra capitalului este
descurajarea investiiilor. Astfel, dac un agent economic dorete s-i mreasc
producia, el va prefera s angajeze for de munc dect s-i sporeasc capitalul fix, care
este supus impozitului pe capital. Aceast tendin nu poate fi considerat dect una cu
efect nefast: se opune tendinelor normale de progres tehnic, dei n-ar trebui uitat efectul
imediat de diminuare a omajului.
4. Dac impozitul asupra capitalului vizeaz, cum se ntmpl frecvent, transferurile i
tranzaciile, acest gen de impozit va influena destul de semnificativ n sens negativ,
volumul acestor operaiuni. Acest efect poate conduce, fie la sclerozarea pieelor
respective, fie n cazul succesiunilor, la ncordarea relaiilor familiale.

Soluiile pozitive. Dup cum artam, n Frana, impozitele pe capital (impozitele pe
transferuri de capital, impozitul de solidaritatea naional, impozitul pe tranzaciile bursiere i
taxele de nregistrare i notariale), percepute ca venit al bugetului de stat, ocup un loc
modest. Cu toate acestea, impozitul funciar ca venit al bugetelor locale, exercit o presiune
fiscal tripl fa de Germania i dubl fa de Anglia. El reprezenta n 1984, 42,52% din
totalul impozitelor pe capital i 2,08% din totalul prelevrilor obligatorii.
n Statele Unite, veniturile bugetului federal provin, n proporie de aproximativ 80%,
din impozite pe venit. O particularitate deosebit a sistemului fiscal american este c donaiile
sunt, fie exceptate (n majoritatea cazurilor), fie sunt foarte mici. Aceast particularitate se
explic prin aplicarea principiului liberei i nengrdite circulaii a capitalului. Aa se explic
i faptul c, ntre anii 1939-1959, sumele prelevate prin impozitele pe venit au crescut de 30
de ori pe cnd sumele ce provin din impozitele pe succesiuni au crescut doar de 4 ori. Specific
sistemului fiscal american este i existena impozitului pe proprietate property tax ca un
impozit permanent asupra averii, cu cote reduse i care poate fi suportat din veniturile aduse
de proprietate. Acest impozit prezint mari dificulti de aezare, datorate faptului c valorile
mobiliare i disponibilitile bneti nu sunt impozitate. Odat cu creterea valorii bunurilor
imobiliare, impozitul pe capital a devenit mai greu suportabil, ceea ce a nemulumit
contribuabilii. Ca efect, cotele au fost diminuate i astfel acest impozit reprezenta n 1995, 12
% din totalul prelevrilor obligatorii.
n Anglia, impozitul pe capital se prezint sub forma impozitului pe succesiuni sau a
impozitului pe transferul de capital capital transfer tax. Cotele cu o progresivitate ridicat
au reprezentat, dup cel de-al doilea rzboi mondial, un instrument al politicii sociale
laburiste. Dup reforma fiscal din 1954 Finance Act s-a nregistrat o tendin de reducere
a impozitului pe succesiuni (mai ales pentru succesiunile de valoare mic). n 1988, cotele
progresive cuprinse ntre 15% i 75% au fost nlocuite cu o cot unic de 40% pentru
succesiuni i 20% pentru donaii. Aceste impozite reprezentau n 1995, 0,53% din totalul
prelevrilor obligatorii, pentru ca toate impozitele pe capital s reprezinte 10,5%.
n Germania, impozitul pe capital Vermngenster care n principiu lovete
aceeai contribuabili ca i impozitul pe venit Einkommensteur. Cotele sunt cuprinse ntre
Finane i Bugete Publice

1 2 9
0,5-0,6%, iar scopul principal este acela de-a suprataxa veniturile din capital i de-a impozita
i capitalurile neproductive. Specific este c impozitele pe capital reprezint un venit al
bugetelor locale (ale landurilor). Impozitele pe capital reprezentau n 1995, doar 2,8% din
totalul prelevrilor obligatorii.
5.3.3. Impozitele pe consum
Impozitele pe consum, mai explicit spus - pe cheltuieli de consum, reprezint cea de-a
treia latur a opiunii economice, de care trebuie s in cont decidentul macroeconomic, n
conturarea unei politici fiscale coerente.
5.3.3.1. Aspecte ale definirii consumului
Acest al treilea aspect al opiunii economice permite macrodecidentului s perceap
impozite asupra avuiei contribuabililor, n momentul ieirii lor din patrimoniu. Impozitele
astfel percepute sunt denumite impozite pe consum, pentru c ieirea valorilor din patrimoniul
contribuabilului nseamn n fapt consumarea avuie, respectiv cumprarea de bunuri i
servicii.
Cheltuielile de consum pot reprezenta un foarte valoros instrument de comensurare a
capacitii contributive. Astfel cu ct capacitatea contributiv este mai ridicat cu att
contribuabilul respectiv i va putea permite un volum mai mare de mrfuri i servicii. Apare
astfel fireasc considerarea volumului mrfurilor i serviciilor ca un element al aezrii de
impozite.
Cheltuieli, capital i venituri. Cu toate cele artate pn acum, noiunea de consum nu
este chiar aa de clar i de explicit. Dac pare foarte simpl definirea consumului ca fiind
orice nstrinare de bogie, consimit de contribuabil, pentru procurarea unui bun sau a unui
serviciu, lucrurile pot fi mult mai complicate n condiiile n care se dorete a se face o
delimitare clar ntre consumuri, capital i venituri. Aceste dificulti sunt legate de
inexistena unei delimitri clare ntre cele trei noiuni. Aa de exemplu, grania dintre consum
i capital poate fi chiar imposibil de precizat: cumprarea de automobile, aparate menajere,
cri, etc., ar trebui considerat un consum sau o achiziie de capital ?
Acest gen de problem se regsete, ca o problem major, n precizarea cheltuielilor ce constituie
deduceri din profitul brut, ca urmare a efecturii de investiii - cu alte cuvinte, precizarea graniei dintre
cheltuielile de consum i cheltuielile de capital. Astfel, n Frana s-au aplicat de-a lungul timpului, mai
multe soluii: astfel, Legea din 18 mai 1996, considera deducere fiscal, avnd natura cheltuielilor de
investiii, toate cheltuielile i cumprrile materiale, amortizabile n mai mult de opt ani, cu cteva
excepii mainile unelte, camioanele de 3-6 tone, utilajele specifice industriei textile. De aici, prin
diverse acte normative, lucrurile s-au nuanat, prin includerea i a altor cheltuieli neamortizabile n opt ani
n cheltuielile ce au natura investiiilor, prin recunoaterea amortizrii degresive, etc.
Dificultatea delimitrii cheltuielilor de consum de cheltuielile de investiii, a condus la
taxarea unor cheltuielile de investiii ca i cheltuieli de consum i includerea lor n sfera de
cuprindere a T.V.A.-ului.
Clarificarea noiunii de cheltuieli de consum impune i delimitarea cheltuielilor cu
serviciile cumprate de cheltuielile cu salariile. Se consider c i cheltuieli de consum, deci
impozabile ca atare, cheltuielile efectuate de contribuabil pentru procurarea serviciilor
respective, cum ar fi: cheltuielile de transport, cheltuielile cu diversele reparaii, etc., dar nu i
plile salariale efectuate de angajator ctre angajaii si. Mult mai complicat se prezint
situaia onorariile activitilor prestate pe baz de liber iniiativ, care intr n sfera de
Finane i Bugete Publice

1 3 0
cuprindere a T.V.A.-ului, deci sunt considerate ca fiind consumuri. Cu toate acestea, activiti
similare cum ar fi sntatea i nvmntul ies de sub inciden taxelor de consum. Toate
aceste exemple nu fac dect s justifice ideea c este greu de trasat demarcaia dintre
cheltuielile i celelalte noiuni.
Cu toate aceste incertitudini, impozitele pe consum au un element ct se poate de clar
definit - incidena, care este n toate cazurile indirect: persoana care efectueaz consumul
nu este cea care pltete impozitul, deoarece costul suportat de consumator este grevat, n
stadiul anterior, de impozitul ce va fi pltit de ctre subiectul stadiului anterior.
Cele de mai sus explic simplu de ce ntotdeauna impozitul pe consum este asociat,
cel puin din punct de vedere juridic, cu impozitul indirect.

Problemele tehnice. Sunt numeroasele problemele de definirea noiunii de consum,
dar la fel de importante sunt i dificultile legate de aezarea acestui impozit specific. La fel
ca i la impozitele pe venit sau cele pe capital, impozitele pe consum, cunosc dou mari
tehnici de aezare: Impozit sintetic, aezat asupra totalului cheltuielilor de consum efectuate
de contribuabil; Impozite analitice, aezate distinct asupra elementelor ce formeaz
consumul
5.3.3.2. Impozitul sintetic asupra totalului cheltuielilor de consum
Acest tip de impozit mai este cunoscut i sub denumirea de impozit pe cifra de afaceri,
aezat asupra totalului vnzrilor, care realizeaz astfel impozitarea ansamblului
consumurilor. Aplicarea efectiv a impozitului sintetic asupra totalului cheltuielilor de
consum, a cunoscut, de-a lungul timpului, trei variante:
Impozitul unic aplicat asupra produciei
Impozitul cumulativ asupra tranzaciilor
Impozitul pe valoarea adugat
1. Tehnica impozitului unic aezat asupra produciei
Tehnica impozitului unic pe producie, pleac de la ideea c toate cele necesare
existenei, care fac obiectul cheltuielilor de consum, sunt bunuri produse. Dac obligm la
plata unui impozit productorul acestora, el va include impozitul n pre i astfel consumatorul
va suporta impozitul. Impozitul este perceput o singur dat - la productor, i de aceea el
trebuie s fie destul de ridicat, pentru a avea un randament fiscal corespunztor.
Tehnica menionat anterior, pare seductor de simpl i de tentant. Cu toate acestea,
varianta tehnic de fa, ridic dou dificulti majore:
1. Impozitul unic, aezat asupra produciei risc s stimuleze fraudele fiscale: astfel
dac producia respectiv nu este adus la cunotina organelor fiscale, impozitul
risc s nu fie achitat. Tentaia este cu att mai mare cu ct impozitul este mai
ridicat, iar impozitul fiind aezat doar ntr-o singur faz ar trebui s fie mare.
Altfel spus, frauda este cu att mai tentant cu ct suma impozitului este mai mare,
att ca sum absolut ct i ca sum pe produs. Astfel, pentru a se diminua aceasta
tendin de evaziune, organele fiscale trebuie s efectueze controale sistematice,
riguroase, care devin costisitoare. Punnd n balan, de aceast dat nu numai
sumele posibile de ncasat ci i costurile ncasrii lor, randamentul unui asemenea
impozit ar putea fi destul de redus.
Finane i Bugete Publice

1 3 1
2. O dificultate major este legat de definirea activitilor productive, de precizarea
momentului n care o faz a realizrii unui anumit produs sau serviciu este
producie. O soluie ar putea fi regula de-a considera ca stagiu al produciei n care
se pltete impozit, stadiul final, faza n care bunul respectiv este pus la dispoziia
consumatorului final. De exemplu, un parfum, se consider a fi produs, nu n
stadiul n care el este efectiv fabricat, ci atunci cnd el este ambalat i deci poate fi
vndut consumatorului final. Aceast regul este foarte avantajoas pentru stat:
impozitul este perceput n acel stadiu n care produsul are cea mai mare valoare. n
concluzie, randamentul impozitului ar trebui s fie mare, dac neglijm faptul c
impozitul este ncasat cu o anumit ntrziere, care n condiii de inflaie ar
diminua valoarea real a sumelor ncasate. Cu toate acestea o dificultate major
persist: acelai bun poate fi vndut att unui alt productor ct i unui
consumator. Soluia deloc simpl, este aceea c agenii economici urmau s
declare statutul lor, s beneficieze astfel de tratament fiscal difereniat: productori
sau consumatori. Soluiile descrise anterior sau aplicat n Frana ncepnd cu 1936,
pentru ca n 1948 s se opereze o schimbare major: impozitul s fie pltit printr-
un mecanism de pli pariale. Fiecare productor suport impozitul calculat la
valoarea produselor vndute, din care se deduceau impozitele pltite de ctre
productorii de la care s-au cumprat bunurile nglobate n produsele vndute.
Avnd n vedere inconvenientele impozitului unic asupra produciei, s-a ncercat o alt
variant: aceea a impozitului cumulativ asupra tranzaciilor.
2. Impozitul cumulativ, asupra tranzaciilor
Principiul impozitului cumulativ este acela c orice bun care este produs, pentru a
ajunge s fie consumat, face obiectul unei tranzacii. Impozitul va fi perceput la fiecare
tranzacie pe care o marf o ocazioneaz, pn ajunge la consumatorul final.
Aceast tehnic confer acestui tip de impozit un triplu caracter:
Este un impozit multiplu: el este perceput la fiecare tranzacie, n cascad, att n aval
ct i n amonte.
Impozit cumulativ: impozitul este adugat de fiecare dat, la fiecare tranzacie,
calculat la totalul valorii bunului n stadiul respectiv.
o Impozitul este redus: fiind un impozit perceput n fiecare stadiu al circuitului mrfii
pn la consumatorul final, dac n fiecare faz el ar fi substanial, n final ar fi greu de
suportat pentru consumator.
Un major avantaj al acestei tehnici, fa de varianta anterioar, este c aici evaziunea
fiscal este mai puin prezent, tentaia ei fiind mult diminuat. Dac o anumit faz a ciclului
productiv scap, ntr-un fel sau altul, de sub incidena impozitului, pierderea de venituri la
bugetul de stat nu poate fi major. Dac un productor scap de sub incidena impozitului,
impozitul nepltit nu va fi remuneratoriu pentru riscurile asumate.
Un alt avantaj important este acela de a fi rezolvat problemele: cine este productorul,
care este stadiul pe care-l considerm ca fiind obligat la plata impozitului impozitul este
datorat n fiecare faz a ciclului productiv.
Finane i Bugete Publice

1 3 2
Aceast variant a impozitului unic pe consum, cumulativ asupra tranzaciilor, a fost
aplicat n Frana, n perioada 1920-1936. Ea este aplicat i astzi n foarte multe ri, dar n
multe altele a fost abandonat datorit multiplelor dezavantaje:
1. n aceast variant sunt penalizate circuitele de producie lungi, care ocazioneaz multiple
tranzacii. Sunt stimulai agenii economici productivi integrai pe vertical i
dezavantajai cei integrai pe orizontal. Impozitul asupra tranzaciilor cauzeaz anumite
distorsiuni economice, favorizeaz practicile concureniale anormale i este contrar
cerinelor fireti ale neutralitii fiscale.
2. Implic mari dificulti atunci cnd se dorete rambursarea impozitelor incluse n preurile
bunurilor exportate. Cu att mai mult cu ct, o asemenea practic nu este considerat o
msur de dumping comercial. Rambursarea impozitului inclus n preul bunurilor
exportate, implic cunoaterea sumei totale a impozitului, care ns depinde i difer, de la
caz la caz, de numrul tranzaciilor efectuate. Imprecizia determinrii impozitului de
rambursat exportatorilor atrage dispute, att ntre stat i productorul-exportator, ct i
ntre statul exportatorului i statele n care marfa este importat. Pentru ca lucrurile s fie
i mai dificile, probleme extrem de delicate apar la bunurile importate, care trebuie supuse
unui impozit identic celui pe care l suport mrfurile similare indigene. i aici apar
numeroase controverse, ntre importatorii bunurilor respective i stat, importatorii
pretinznd c impozitul perceput este prea mare comparativ cu produsele indigene,
impozitul reprezentnd de fapt o tax vamal mascat, discriminatorie.
3. Sistemul impozitelor asupra tranzaciilor are marele inconvenient de-a suprataxa
investiiile. Aceasta se datoreaz unei duble taxri: pe de-o parte investiiile sunt
impozitate direct ca i investiie, iar pe de alt parte fragmentat, prin includerea aceleiai
valori n costul produselor fabricate, ca amortisment.
Din nevoia, foarte fireasc de altfel, de a elimina majorele dificulti ale acestui
sistem, s-a conturat impozitul pe valoarea adugat.
3. Impozitul pe valoarea adugat
Principiu. Impozitul pe valoarea adugat constituie, ntr-un fel, o sintez ntre
impozitul unic aplicat asupra produciei i impozitul cumulativ asupra tranzaciilor. De aceea
nu apare surprinztor faptul c, n toate rile, odat cu introducerea Taxei pe Valoarea
Adugat, impozitul pe producie i / sau cel asupra tranzaciilor au fost eliminate.
Ideea de baz este c, ori de cte ori o marf trece de la un intermediar la altul, el
adaug o anumit valoare produsului respectiv. Taxa pe valoare vizeaz tocmai impozitarea
acestei valori adugate de fiecare intermediar, n parte.
Obinerea unui asemenea rezultat, presupune urmtoarea tehnic: la efectuarea unei
tranzacii impozitul este pltit la valoarea (calculat la preul de vnzare) bunului (serviciilor)
care fac obiectul acelei tranzacii; din aceast sum a impozitului se scade taxa asupra valorii
adugate pltit deja, la cumprarea elementelor ncorporate n bunul respectiv. Dac iniial
aceste deduceri erau legate doar de elementele fizice, ulterior sistemul a fost perfecionat
prin deducerea taxei pltite anterior pentru toate elementele (fizice sau servicii i utiliti)
incluse n produsul fabricat i vndut. Sunt incluse i aa numitele deduceri financiare, legate
de investiii, de amortizarea imobilizrilor corporale.
Avantaje. Acest sistem prezint multiple i incontestabile avantaje:
Finane i Bugete Publice

1 3 3
1. Impozitul fiind stabilit asupra fiecrei faze a circuitului economic, incitaia la fraud
fiscal este mult diminuat, comparativ cu cazul impozitului asupra produciei - avantaj
evideniat la impozitul cumulativ asupra vnzrilor. Oricum, productorii i comercianii
fiind obligai s cear furnizorilor lor facturi care s justifice deducerile operate i
controlul fiscal este mult mai facil i mai riguros.
2. Tehnica impozitului pe valoarea adugat nu provoac distorsiunile menionate la
impozitul cumulativ asupra vnzrilor: este neutru la lungimea circuitului economic, la
numrul agenilor economici implicai n circuit, la valoarea adugat de fiecare n parte
este neutru la integrare economic, fie ea pe orizontal fie pe vertical
3. Permind deduceri aferente imobilizrilor, se evit astfel dubla taxare a investiiilor, aa
cum se ntmpl la impozitele asupra produciei sau cele asupra tranzaciilor.
4. Oblignd la o eviden riguroas pentru fiecare produs, pe fiecare stadiu n parte, permite
cunoaterea exact a sumei impozitului inclus n pre. Aceast tehnic permite
rambursarea exact, incontestabil, a sumei impozitului cuprins n preurile bunurilor
exportate spre deosebire de problemele relevate la impozitul cumulativ asupra vnzrilor
Avnd n vedere avantajele menionate anterior, varianta impozitului pe valoarea
adugat pare pe de parte cea mai convenabil, att pentru stat ct i pentru contribuabil. Cu
toate acestea nu trebuie uitat c aceast tehnic este destul de complex i complicat.
5.3.3.3. Impozitele analitice asupra consumului
Aceast categorie a impozitelor indirecte pe consum, cunoscute i sub denumirea de
accize, ridic dou probleme majore: O problem de politic fiscal, legat de alegerea
cheltuielilor de consum ce vor fi impozitate O problem de tehnic fiscal: alegerea
metodei de impozitare
1. Problema cheltuielilor impozitate
Alegerea cheltuielilor de consum ce urmeaz a fi impozitate, vizeaz aspecte i
implicaii diferite, n funcie de natura bunurilor respective: Bunuri de prim necesitate;
Bunuri de lux; Bunuri de consum curent
Impunerea bunurilor de prim necesitate. Dac impozitul pe elemente de consum
vizeaz bunurile de prim necesitate, impozitul va avea urmtoarele patru caracteristici:
1) Are un mare randament, chiar dac impozitul (pe produs) este redus, dat fiind
volumul consumurilor respective.
2) Este extrem de inechitabil, pentru c volumul cheltuielilor pentru bunurile de
prim necesitate nu este, n nici un fel, legat de capacitatea contributiv. Consumul
bunurilor de prim necesitate este relativ constant, nedepinznd de veniturile sau
avuia consumatorilor.
3) Este lipsit de elasticitate economic: consumul bunurilor de prim necesitate nu
depinde de conjunctura economic indiferent dac este prosperitate sau regres,
consumul bunurilor de strict necesitate este relativ constant.
4) Dispune de elasticitate legal: consumul bunurilor de prim necesitate fiind
constant (necontractabil), o cretere a cotelor impunerii antreneaz proporional, o
cretere a veniturilor statului.
Cu toate c impunerea bunurilor de prim necesitate a fost folosit pe scar larg,
actualmente ea este mult diminuat, datorit multiplelor i flagrantelor inechiti. Acest gen
Finane i Bugete Publice

1 3 4
de impozite mai este utilizat frecvent doar n unele ari n curs de dezvoltare, cu motivarea c
exist mult prea puin materie impozabil. Mai mult chiar, tendina general n lume, este
aceea de a subveniona aceste produse, ceea ce face i mai anacronic impunerea lor.
Impunerea bunurilor de lux. Impunerea bunurilor de lux pare, cel puin la prima
vedere, foarte tentant, ntruct afecteaz doar veniturile destinate cumprrii de asemenea
bunuri i pentru c ar trebui s aib un randament foarte ridicat, dat fiind preul lor ridicat.
Cu toate acestea un asemenea impozit are mari neajunsuri i risc mari obiecii:
1) Noiunea de bunuri de lux este extrem de imprecis. Trebuie precizat n primul rnd, c
noiunea sufer transformri multiple, de-a lungul timpului. Aa de exemplu, zahrul care
era considerat un bun de lux n secolul al XVIII-lea, a devenit un bun de prim necesitate.
Noiunea de bunuri de lux sufer interpretri multiple i n funcie de utilizarea dat
bunurilor respective de ctre consumatorul lor. Un automobil poate fi un bun de strict
necesitate pentru un medic din mediul rural care este obligat la numeroase deplasri, n
condiiile inexistenei altor mijloace de transport, pe cnd pentru deplasrile din interiorul
unui ora pot fi folosite mijloacele de transport n comun, iar n acest caz automobilul ar
deveni un bun de lux.
2) Au randament fiscal sczut. Consumul de bunuri de lux, constituie un mic procent din
consumul total de bunuri i n plus un asemenea consum poate fi mascat sau ocolit.
Consumul de bunuri de lux nu are elasticitate legal, ntruct majorarea cotelor
impozitului atrage dup sine reducerea consumului.
3) Impozitul pe bunurile de lux nu sunt foarte echitabile, aa cum s-ar constata la prima
vedere: n fapt, aceste taxe au consecine nu numai asupra consumatorilor de bunuri de lux
ci i asupra industriei productoare. De foarte multe ori, n foarte multe ri, impozitele pe
bunurile de lux au fost aplicate pe scar larg, mai ales n timpul rzboaielor. Ele au fost
abandonate n perioadele urmtoare, datorit att randamentului lor sczut ct i
influenelor pe care le exercit asupra productorilor.
O variant deosebit o reprezint impunerea bunurilor de lux, nu printr-un impozit
distinct, ci prin majorarea impozitului pe consumul global, mai ales n varianta taxei pe
valoarea adugat.
Impunerea bunurilor de consum curent. Impunerea consumului poate fi orientat i
spre bunuri de consum, care nu au nici caracterul bunurilor de necesitate, nici al celor de lux.
Cele mai frecvente bunuri de consum curent, ce cad sub inciden unui asemenea impozit
sunt: buturi alcoolice, tutun, cafea, produse petroliere, etc.
Un asemenea impozit ar prea ca avnd un randament ridicat, datorit consumului
relativ nsemnat, de asemenea bunuri. Impozitul pare relativ echitabil, n condiiile n care
consumul unor asemenea bunuri nu este de importan vital, cum era cazul bunurilor de
strict necesitate. Echitatea s-ar putea explica i prin lipsa proporionalitii unor asemenea
consumuri, n totalul veniturilor. Nu este lipsit de importan i faptul c un asemenea impozit
uneori reduce consumul bunurilor respective; n aceste cazuri se pune n eviden aa
numitul rol moralizator al acestui impozit. Este ns fals ideea c ntotdeauna majorarea
cotelor impozitului ar atrage dup sine reducerea consumurilor: exist numeroase exemple
cnd dei cotele au fost majorate, consumul bunurilor nu s-a redus, dect eventual ntr-o mic
msur.
Finane i Bugete Publice

1 3 5
Asemenea impozite sunt prezente practic n aproape toate sistemele fiscale ale
diferitelor ri, dar cu motivaia procurrii de resurse pentru bugetul de stat i nicidecum cu
rolul influenrii consumului bunurilor respective.
2. Metodele de impozitare
n impunerea cheltuielilor legate de anumite bunuri exist mai multe procedee tehnice,
care difer n funcie de forma acestor impozite:
Impunerea taxelor vamale se realizeaz la frontier, difereniat pe categorii de
bunuri. Trebuie fcut aici o important difereniere ntre dou categorii:
Taxele vamale fiscale: sunt aplicate asupra acelor bunuri care nu sunt produse pe teritoriul
naional. Aceasta este soluia cea mai comod de-a impozita asemenea bunuri, cu evident
scop fiscal, pentru c nu se poate pune problema protejrii unui sector indigen, pentru c
acesta nici nu exist, n cazul de fa.
Taxele vamale protecioniste: sunt aplicate acelor categorii de bunuri care fac att obiectul
importului ct i al produciei indigene. Ca atare acest impozit afecteaz toi consumatorii
bunurilor respective, indiferent de locul n care sunt produse. Cumprtorul bunurilor
importate va suporta direct - taxa vamal inclus n pre, iar cumprtorul bunurilor
indigene va suporta acelai pre, n condiiile n care productorul indigen se aliniaz la
preurile bunurilor importate. Deci consumatorul va suporta acelai pre, practic statul va
beneficia doar de taxa vamal aferent bunurilor importate, pentru c n cazul bunurilor
indigene singurii care beneficiaz de pe urma situaiei create sunt productorii indigeni
(practicnd un pre mai mare, aliniat la preul produselor importate). n perioada actual,
rolul protecionist al taxelor vamale este mult diminuat, prin msuri concertate la scar
internaional, fiind considerate mult mai importate beneficiile liberalizrii i dezvoltrii
comerului internaional (dect cele ale protecionismului)
Accizele, prin specificul lor sunt stabilite n sarcina anumitor produse. Cel mai adesea
acestea vizeaz circulaia i consumul buturilor alcoolice i al tutunului i sunt stabilite pe
unitatea de msur i nu ad-valorem. Aceast tehnic fiscal permite diminuarea substanial
a posibilitilor de fraud, pentru c n cazul stabilirii taxelor vamale ad-valorem exist
posibilitatea diminurii valorii n vam i astfel plata unor accize (i taxe vamale) mai mici.
Dezavantajul soluiei este c valorile pe unitatea cantitativ nu se pot adapta automat la
oscilaiile cursului monedei.
Monopolurile fiscale. Monopolurile fiscale permit obinerea de resurse importante
pentru bugetul de stat, n condiiile practicrii unor preuri ridicate pentru bunurile ce fac
obiectul lor. Aceast soluie tehnic a cunoscut, pe o anumit treapt a dezvoltrii sistemelor
fiscale, o rspndire destul de larg, aducnd statului venituri relativ nsemnate. Utilizarea ei
s-a restrns cu timpul, pe de-o parte datorit dezavurii principiului dar i datorit folosirii
altor metode de combatere a tabagismului i alcoolismului.
Taxa pe mijloacele de transport. Folosit pe scar larg s-a constat o diminuare a
importanei acesteia, prin extinderea bazei de cuprindere a T.V.A.-ului i asupra acestor
activiti.
Finane i Bugete Publice

1 3 6
5.3.3.4. Problemele economice ale impozitelor pe consum
Randamentul. Impozitele pe consum, au incontestabilul merit de-a avea un
randament fiscal ridicat. n multe ri, mai ales dezvoltate, acestea furnizeaz peste jumtate
din veniturile statului. Acest volum important de resurse justific importan care li se acord.
Inechitatea. Trebuie subliniat un aspect esenial al impozitelor indirecte: sunt total
inechitabile, deoarece nu in cont de capacitatea contributiv. Ele apas mai greu pe umerii
celor sraci, care-i cheltuiesc aproape totul pentru a-i asigura existena zilnic, pentru c cei
cu venituri mai ridicate i pot permite s fac chiar economii. Dei dezavuate, chiar
desfiinate n anumite perioade, ele sunt o prezen semnificativ, avnd un rol major n
obinerea de venituri pentru stat. Criticile sunt ns prezente pentru c asemenea impozite,
prin efectele lor inechitabile, sunt antisociale, antidemocratice i antifamiliale, constituind
veritabile arme politice, ndeosebi pentru partidele de orientare social-democrat, populist.
Asemenea critici, dezavantajele evideniate, la adresa impozitelor pe consum, pot fi
atenuate prin practicarea unui sistem de alocaii bugetare. Aceste alocaii pot fi considerate ca
o rambursare de impozit, iar extinderea sistemului - impozitul negativ - , poate chiar anihila
total inechitatea impozitelor indirecte. O asemenea discriminare, de nuanare a sarcinilor
fiscale, are ca efect agravarea consecinelor pentru consumatorii bunurilor de lux, n
condiiile detaxrii bunurilor de prim necesitate.
Consecine economice. Cele mai importante implicaii ale impozitelor indirecte sunt
de natur economic:
Impozitele pe consum reprezint un factor de cretere a preului, pentru c un
asemenea impozit se ncorporeaz n preul bunurilor respective, pe cnd celelalte impozite se
suport din venit sau avere. Majorarea preurilor are consecine negative asupra trezoreriei
firmelor productoare, pentru c de regul impozitele se pltesc nainte de ncasarea preului
mrfii.
1. Creterea de pre, menionat anterior, are ca efect tendina de-a reduce consumul
bunurilor respective. Cu toate acestea, trebuie amintit aici i un avantaj major, legat de un
anumit temporar efect deflaionist, ceea ce poate reprezenta un element major al unei
politici fiscale conjuncturale.
2. Impozitele pe cheltuieli pot atrage dup sine, reducerea exporturilor, n condiiile n care
preurile majorate prin impozitele respective conduc la reducerea competitivitii
bunurilor respective. Ca efect, rambursarea impozitelor indirecte nu este privit de ctre
GATT-OMC ca o msur mascat, de politic de dumping comercial internaional.
Aceasta cu att mai mult cu ct, n majoritatea arilor, este practicat sistemul taxei pe
valoarea adugat, iar suma impozitului de rambursat este nscris n documentele de
livrare. Un caz deosebit l reprezint cumprrile de mrfuri de ctre strini, pe teritoriul
altei ri, caz n care acetia vor fi obligai s plteasc impozitele pe consum incluse n
pre. Soluia practicat este aceea a prezentrii mrfurilor respective (i a documentelor de
nsoire) la vam i rambursarea impozitului. Soluia are neajunsul c n ceea ce privete
serviciile rambursarea devine imposibil.
3. Impozitele pe consum stimuleaz economisirea. Pentru a nu plti impozit pe consum,
venitul nu trebuie consumat i deci trebuie economisit. Aceast tendin este cu att mai
evident dac investiiile, cheltuielile cu investiiile, nu sunt impozitate. Efectele artate
Finane i Bugete Publice

1 3 7
pot fi potenate de adoptarea unei fiscaliti reduse pentru bunurile alimentare, pentru a
evita creterea costului vieii, meninerea unui cost rezonabil al forei de munc.
Politica fiscal selectiv. Dac se ntreprinde o detaxare a bunurilor de prim
necesitate i o suprataxare a bunurilor de lux, efectele sociale obinute sunt semnificative. Ca
efect, rezult o cretere a puterii de cumprare a celor care achiziioneaz bunuri de prim
necesitate i o diminuare pentru cei ce cumpr bunuri de lux. O asemenea aciune a fost
ntreprins de ctre guvernul laburist, dup cel de-al doilea rzboi mondial.
O asemenea combinaie poate va avea i un rol moral, atunci cnd suprataxarea
vizeaz alcoolul i tutunul iar detaxarea crile i alte bunuri similare.
O asemenea discriminare fiscal poate s conduc i la delicate probleme de
delimitare a celor dou categorii.
Exist multiple dificulti practice legate de delimitarea, de exemplu, a autoturismelor utilitare de cele de
turism, a homarilor de peti i icre, etc. Asemenea diferenieri delicate, dau substan a ceea ce se numete
subtilitatea oricrei politici de discriminare fiscal.
Discriminarea fiscal poate avea i consecine economice nedorite: detaxarea untului
ca produs agricol, cu menirea favorizrii agriculturii are ca efect stimularea consumului
acestuia n dauna grsimilor industriale, care n mod curent sunt mai bine vndute.
Complicaii pot apare legate de aplicarea T.V.A.-ului, n condiiile n care un produs
ar beneficia de o cota redus dar componentele din care este produs, sunt supuse unei cotei
mai ridicate. O asemenea situaie antreneaz disfuncionaliti legate de sistemul deducerilor
i impune dublarea lui de un sistem al rambursrilor.
Consecinele unei discriminri fiscale legate de impozitele pe consum, a fcut ca
numrul cotelor T.V.A. s cunoasc reduceri succesive.
Practica curent. n Frana, impozitele asupra consumului dein un rol foarte
important. Ele procur statului mai mult de jumtate din veniturile fiscale, mai ales sub forma
T.V.A.-ului (care aduce 42% din veniturile fiscale). Dac raportm aceste impozite la totalul
prelevrilor obligatorii incluznd aici i cotizaiile la securitatea social ele dein o
pondere de 27,4%.
n alte ri, mai ales n cele industrializate, n general, impozitele asupra consumului
ocup un loc mai puin important dect impozitele pe venit. Dar raportnd impozitele pe
consum la totalul prelevrilor obligatorii (care are o sfer de cuprindere mai mare dect
veniturile bugetului de stat) procentul trece de 25%, cu excepia S.U.A. (17,9%) i Japonia
(15,5%).
n Anglia, impozitele pe consum deineau n 1995, 34,6% din totalul prelevrilor
obligatorii. Sistemul impozitelor pe consum include dou categorii: un impozit pe ansamblul
consumurilor i accizele. Impozitul pe ansamblul consumurilor purchase tax, introdus n
1940, a avut ca scopuri principale reducerea consumului autohton i crearea de resurse
suplimentare pentru ducerea rzboiului. Era un fel de tax de producie perceput n stadiul
vnzrii en-gros, asupra preului mrfurilor. Pentru a nu apsa prea greu asupra costului
vieii, n principiu, mrfurile alimentare erau exonerate, iar celelalte mrfuri erau mprite n
patru categorii, pentru a putea opera o anumit discriminare fiscal. Dup 1 aprilie 1973, acest
impozit a fost nlocuit cu Value Added Tax (V.A.T.), conform directivelor Comunitii
Economice Europene. Taxa unic este de 17,5%, dar diferite produse beneficiaz de cota 0
Finane i Bugete Publice

1 3 8
(alimentele curente, ap curent, cri, etc.). Accizele vizeaz alcoolul, tutunul i
hidrocarburile, sunt deosebit de mpovrtoare i au un randament foarte ridicat.
n S.U.A., impozitele pe consum sunt foarte puin utilizate, fiscalitatea fiind
esenialmente aezat la nivelul veniturilor. n fiscalitatea federal, nu exist un impozit
asupra consumului global, ci diverse impozite pe consum specifice sistemului fiscal
american: impozit pe producerea bunurilor de semi-lux (automobile, aparate radio), impozitul
pe vnzare en-detail a bunurilor de lux (bijuterii, blnuri), impozit pe diverse servicii
(transport, telecomunicaii). n fiscalitatea statelor exist o multitudine de variaiuni ale
impozitului pe consumul global: taxe pe vnzri, taxe cumulative, T.V.A.. Global, impozitele
pe consum reprezentau n 1995 17,5% din totalul prelevrilor obligatorii.
n Germania, impozitele pe consum, cu excepia impozitului pe consumul de bere sunt
venit al statului. nainte de 1968 exista un impozit general pe consum, sub forma impozitului
cumulativ pe tranzacii (Umsatzsteuer), cu o cot de 4%, destul de mare pentru un impozit
cumulativ, ceea ce explic i puternica integrare pe vertical a firmelor din aceast ar.
Pentru a atenua distorsiunile fiscale produse de acest impozit cumulativ existau i impozite
suplimentare, asupra firmelor integrate pe vertical. Dup 1968 s-a adoptat sistemul T.V.A.-
ului cu dou cote: cota normal de 15% i cota redus pentru alimentele de baz, tiprituri i
transport de distan scurt. Accizele au i ele un rol important fiind aezate asupra tutunului,
srii, zahrului, uleiurilor minerale, corpuri de iluminat. Ca i o particularitate a sistemului
fiscal german, exist i un impozit special asupra consumului de bere, ca venit al bugetelor
landurilor. Aceast categorie de impozite reprezenta n 1995 27,5% din totalul prelevrilor
obligatorii.
5.4. Opiunea juridic
Aceast opiune vizeaz tehnica juridic ce permite stabilirea impozitului. Opiunea
const de fapt n a alege ntre impozitele directe i cele indirecte, cele dou mari tehnici de
aezare a impozitelor. Opoziia dintre fiscalitatea direct i cea indirect constituie una dintre
problemele tradiionale ale fiscalitii.
5.4.1. Delimitarea impozitele directe de cele indirecte
Fundamentele distinciei. Pentru aezarea impozitelor, de-a lungul timpului, s-au
conturat dou tehnici:
O metod care este strns i direct legat de capacitatea contributiv a
contribuabililor, n funcie de situaia lor concret: venituri, avere, etc. Este tehnica
impozitelor directe care se regsete ntr-o mare msur n noiunea economic a
impozitului asupra venitului i impozitul asupra capitalului.
A doua metod aproximeaz capacitile contributive ale contribuabilului indirect
- prin intermediul diferitelor acte sau al diferitelor operaiuni, care ar releva
existena diferitelor elemente de bogie; este tehnica impozitelor indirecte, aplicat
pentru impunerea consumurilor.
Astfel distincia dintre impozitele directe i cele indirecte, pare simpl; dar aa cum vom
preciza n cele ce urmeaz, ea devine mai puin exact datorit multiplicrii criteriilor de
delimitare.
Finane i Bugete Publice

1 3 9
Criteriul administrativ. Criteriul registrului de rol nominativ. Acesta constituie
criteriul administrativ prin care se distinge fiscalitatea direct de cea indirect. Dup acest
criteriu, impozitele directe sunt acelea care sunt percepute pe baza unui registru de rol
nominativ, o list alfabetic a contribuabililor cu materiile impozabile deinute i impozitele
ce trebuie pltite. Din punct de vedere juridic, registrul de rol are natura unui act administrativ
de impunere. n mod diferit, impozitele indirecte nu sunt percepute pe baza unui asemenea
document, ci pe msura n care evenimentele ce se produc ocazioneaz plata de asemenea
impozite.
Aceast delimitare are marea calitate de-a fi una foarte exact i precis: dac exist
un registru de rol vorbim de fiscalitate direct, dac nu de fiscalitate indirect. Datorit
claritii sale este cel mai vechi criteriu utilizat de administraia fiscal, pentru o asemenea
delimitare. Aa de exemplu n Frana, acest criteriu este menionat nc de la data de 8
ianuarie 1790: Impozitul direct este cel care este aezat direct asupra fondurilor i
persoanelor, care se ncaseaz prin intermediul cadastrului sau al rolului nominativ.
138

Cu toate acestea, acest criteriu, are dezavantajul de a nu avea o baz tiinific i deci
de-a nu fi cel mai convenabil i mai adecvat criteriu. Aa de exemplu, stabilirea i ncasarea
impozitului pe profit, impozit direct, apare independent de ntocmirea unui rol fiscal.
Criteriul economic. Criteriul repercusiunii. Criteriul economic este legat de
fenomenul incidenei impozitelor. n problemele fiscale, trebuie s facem distincie ntre cel
ce pltete impozitul i cel suport n ultim instan, sarcina fiscal. Este distincia ntre ceea
ce numim pltitor de impozit (taxpayer) i suportator de impozit (taxbearer). Aceast
distincie apare n situaia n care cel ce pltete un anumit impozit, poate s transmit sarcina
fiscal, unei tere persoane este fenomenul incidenei indirecte, care se impune a fi analizat
n continuare.
Repercusiunea impozitelor este un fenomen complex. Aa de exemplu, un importator
de gru, va include taxele vamale n preul perceput morarului; morarul l va include n preul
finii, brutarul n preul pinii i de aici la consumator, care va suporta sarcina economic a
taxei vamale. Prin jocul repercusiunii sarcina fiscal apas, n cele din urm, pe umerii
consumatorului.
S-ar impune aici delimitri terminologice, foarte delicate: atunci cnd impozitul l
suport cel care-l pltete, s-ar spune c avem de-a face cu percusiunea impozitelor ; atunci
cnd sarcina fiscal se transmite diferiilor intermediari succesivi s-ar vorbi de translatarea
sarcinii fiscale; cel ce suport, n ultim instan impozitul, care nu mai poate translata
sarcina fiscal s-ar numi incidentul impozitului; n cazul n care translatarea sarcinii fiscale
nu este dect parial, cnd mai multe persoane, fiecare n parte, suport impozitul, se
vorbete de difuzarea impozitelor.
139
Analiza fenomenului i mecanismului repercusiunii a
dobndit i o scar macroeconomic, legat de repercusiunea economic prin intermediul

138
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 134
139
termenii utilizai, las loc la multe interpretri n limba romn, cu att mai mult cu ct asemenea nuane ale
fenomenului repercusiunii au fost puine tratate n literatura de specialitate; astfel termenul de percusiune ca i
complementar la repercusiune, apare ca inexistent, dar folosirea lui devine necesar pentru a preciza c n acest
caz impozitul lovete n mod direct contribuabilul, pe cnd n cazul repercusiunii lovitura este transferat
mai departe, unor tere persoane. Incidentul are sensul de persoana asupra creia se regsete inciden
impozitului, care suport infinal impozitul.
Finane i Bugete Publice

1 4 0
cheltuielilor bugetare finanate din impozite. Aceast nou dimensiune nu modific ns,
criteriul delimitrii impozitelor dup inciden.
Fenomenul repercusiunii constituie criteriul economic de delimitare a impozitelor
directe de cele indirecte. Astfel, dac contribuabilul legal suport definitiv impozitul, este
cazul unui impozit direct. Invers, de fiecare dat cnd pltitorul legal al unui impozit are
posibilitatea translatrii sarcinii fiscale este cazul unui impozit indirect.
Critici. Acest criteriu, fa de cel juridic, are fr nici o ndoial, meritul de-a fi
tiinific, pentru c el leag delimitarea celor dou categorii de natura economic intern a
obligaiilor fiscale, de mecanismele economice pe care le declaneaz. Cu toate acestea,
criteriului economic i sunt formulate urmtoarele obiecii:
Cea mai vehement critic adus acestui criteriu este c el ocazioneaz multiple
confuzii privind natura unor impozite directe, care conform acestui criteriu ar
putea fi considerate indirecte, i invers. Astfel dac ne referim la impozitul pe
beneficiile industriale i comerciale, el este considerat pe bun dreptate, ca un
impozit direct: are ca obiect venitul, este ncasat prin rol nominativ, prin
trezorerie. Dac aplicm ns criteriul economic, acest impozit pare a fi unul
indirect: fabricanii i industriaii au n general, posibilitatea de-a translata acest
impozit consumatorilor, prin majorarea preului. Taxa pe mijloacele de transport
este considerat un impozit indirect, n condiiile n care posesorul mijlocului de
transport care este i pltitor, nu are cum s translateze sarcina fiscal. Cu toate
aceste critici, criteriul economic are o mare importan, iar delimitarea deja
tradiional - impozite directe, indirecte nu poate fi abandonat, chiar dac se
dovedete a fi imprecis (cel puin conform acestui criteriu).
Criteriul economic sufer de neajunsul de-a se baza pe fenomenul repercusiunii,
care este un fenomen economic extrem de complex: repercusiunea este un
fenomen economic foarte strns legat de conjunctura economic; n funcie de
conjunctura economic, un anumit impozit se poate translata sau nu; aa de
exemplu, impozitul pe cldiri care are ca i pltitor proprietarul de cldiri poate fi
translatat sau nu chiriailor, prin intermediul chiriei, n funcie de conjunctura
economic de pe pia nchirierilor. Repercusiunea este un fenomen conjunctural
n funcie i de regiunile rii: la un moment dat, ntr-o anumit parte a rii, un
anumit impozit poate fi repercutat, pe cnd n acelai moment, ntr-o alt parte a
rii, nu.
Incidena de drept. innd cont de imperfeciunile artate, mai muli autori au propus
diferite soluii de ameliorare a criteriului. Merit menionat aici, iniiativa lui Maxime
Chrtien: el a propus substituirea noiunii de inciden economic cu noiunea de incidena de
drept (juridic). Conform acestei concepii, nu trebuie s ne preocupe dac repercusiunea
impozitelor se realizeaz efectiv sau nu, ci numai intenia legiuitorului dac prin legislaia
fiscal este prevzut repurcusiunea impozitelor, atunci este cazul unui impozit indirect, iar
dac pltitorul (conform legii) i suport impozitul este un impozit direct. Aa de exemplu, n
cazul T.V.A.-ului, este evident c a fost n intenia legiuitorului ca un asemenea impozit s fie
translatat dintr-o faz a circuitului n alta, pn la consumatorul final un asemenea impozit
va fi catalogat ca impozit indirect; n cazul impozitelor pe venit este evident intenia
Finane i Bugete Publice

1 4 1
legiuitorului ca asemenea impozite s fie suportate de cel ce le pltete, nepreciznd
posibilitatea repercusiunii i de aceea sunt impozite directe.
Un asemenea criteriu pare mult mai exact dect abordarea economic a incidenei.
Fundamentarea delimitrii impozitelor n directe i indirecte, pe baza incidenei de drept,
presupune c voina legiuitorului este ct se poate de explicit. n multe cazuri intenia
legiuitorului este ct se poate de clar, fiind precizat ca atare, dar n destule cazuri inteniile
reale rmn incerte. Astfel de multe ori, legislaia fiscal nu precizeaz nici c repercusiunea
este dorit nici c ea ar fi interzis. Neprecizarea suportatorului real este n multe cazuri
intenionat, mai ales n condiiile n care nu se dorete, din motive politice, precizarea celor
pe umerii crora apas fiscalitatea.
ntruct nici criteriul administrativ i nici economic nu sunt total satisfctoare, merit
s ne ndreptm atenia aspra urmtorului criteriu, cel fiscal.
Criteriul fiscal. Principiul. Criteriul fiscal este legat de stabilitatea materiei
impozabile. Conform acestui criteriu, impozitele directe sunt acelea care sunt aezate asupra
unui element de bogie, care are o anumit durabilitate, permanen. Impozitele directe
vizeaz un anumit statut: sunt legate cel mai adesea de verbele a fi sau a avea. Impozitele
indirecte sunt legate de anumite situaii intermitente, accidentale, tranzitorii, cum ar fi
fabricarea unor bunuri, consumarea acestora, transportul lor sau tranzaciile cu acestea. n loc
s vizeze o stare sau un fapt ele sunt legate de aciuni: impozitele indirecte apar astfel ca fiind
legate de verbul a face.
Raportul cu criteriul administrativ. Acest criteriu are meritul de se apropia major de
criteriul administrativ. Astfel dac un rol nominativ poate fi stabilit pentru aezarea i
perceperea anumitor impozite, este pentru c materia impozabil prezint un anumit grad
(clar) de stabilitate, ceea ce face posibil stabilirea listei contribuabililor i a obligaiilor lor
fiscale. n asemenea circumstane, este evident c att criteriul administrativ ct i cel fiscal
conduc spre aceeai concluzie: impozitele respective sunt impozite directe.
Dimpotriv, dac impozitul este aezat asupra faptelor ocazionale, intermitente, nu este
posibil ntocmirea unei liste a contribuabililor astfel tehnica rolului nominativ trebuie
abandonat. n acest caz cele dou criterii administrativ i fiscal conduc spre o singur
concluzie: este cazul unor impozite indirecte.
Dac n general, cele dou criterii conduc la concluzii identice, exist i cazuri cnd
delimitarea realizat este diferit. La impozitele ce au ca subiect societatea comercial,
perceperea nu se realizeaz dup tehnica rolului nominativ i deci conform criteriului
administrativ nu este un impozit direct, dar dup criteriul fiscal, pentru c vizeaz impunerea
unei situai prezente, cu un anumit grad de stabilitate, este n mod cert un impozit direct.
n concluzie, s-ar putea spune c acest criteriu fiscal permite fundamentarea tiinific a
criteriului administrativ. n general, dac exist o stabilitate a materiei impozabile sau
dimpotriv ea are un caracter ocazional, n actul impunerii, prin tehnica administrativ, se
utilizeaz tehnica fiscalitii directe sau a celei indirecte. Dar cu toate c criteriul fiscal
permite, ntr-o anumit msur, fundamentarea tiinific a criteriului administrativ, trebuie s
admitem c nici acesta nu este extrem de riguros i de precis. Impunerea unei situaii sau a
unui fapt, impunerea lui a fi sau a avea fa de a face, nu este foarte precis ntruct, de
exemplu, i pentru impozitele directe i pentru cele indirecte, ncasarea lor presupune
Finane i Bugete Publice

1 4 2
ntocmirea unor documente fiscale, atestarea unei situaii. n aceste condiii este evident c
nici criteriul fiscal nu este foarte exact, nu realizeaz o delimitare riguroas ntre fiscalitatea
direct i cea indirect.
Ar trebui precizat aici o important constatare: nici unul dintre criteriile artate
administrativ, economic i fiscal nu realizeaz o delimitare absolut satisfctoare ntre
impozitele directe i cele indirecte.
Critici. Datorit eecurilor delimitrii exacte ntre impozitele directe i cele indirecte,
unii autori au propus chiar a se renuna la ea. O asemenea soluie radical nu a avut ns
niciodat ecou, n practica fiscal. Chiar dac acestei delimitri, ntre fiscalitatea direct i cea
indirect, i lipsete o rigurozitate tiinific perfect, practica fiscal continu n mod firesc,
s o foloseasc pe scar larg. Mai mult chiar, practica i chiar i teoria fiscal, acord mai
puin importan acestei delimitri, focalizndu-i atenia spre o problem considerat mult
mai important: rolul pe care cele dou categorii de impozite l au n cadrul sistemului fiscal,
care dintre cele dou s aib un rol mai important.
Merit amintit aici o exprimare destul de plastic, pentru domeniul fiscal: Fiscalitatea
direct i cea indirect sunt ca dou iubitoare fiice, pe care trebuie s le curtm n mod egal,
fr a le face geloase
140
. Aceast exprimare, n-ar trebui s ne conduc la ideea ca cele dou
forme ale fiscalitii, ar trebui s aib o importan egal n cadrul sistemul fiscal, problema
fiind de o mult mai mare complexitate i importan.
5.4.2. Impozitele directe
Impozitul direct este legat de capacitile contributive, care prezint o anumit
stabilitate. n acest fel este posibil ntocmirea unui rol nominativ al contribuabililor care
trebuie att s plteasc impozitul sarcina juridic a impozitului - ct i s-l suporte
sarcina economic a impozitului. Bogia, aa dup cum artam, se prezint sub forma
veniturilor i a capitalului. Ca atare, impozitele directe ridic dou probleme fundamentale:
Problema juridic a determinrii contribuabilului; Problema politic a valorii i
semnificaiei acestui tip de impozit
5.4.2.1. Problema determinrii contribuabililor
Impozitul direct fiind un impozit a crui plat se face de ctre contribuabilii cuprini
ntr-un rol nominativ, se pune problema cunoaterii acestor categorii de persoane supuse
impozitrii: persoane fizice sau juridice, persoane publice sau private, etc.
Problema impunerii persoanelor fizice sau juridice. Problema ce se pune n acest
caz este dac un anumit impozit direct este aezat numai n sarcina persoanelor fizice, dac
sunt incluse i persoanele juridice, dac anumite uniti economice sau sociale, fr
personalitate juridic, cad sub incidena impozitului. O lung perioad, fiscalitatea direct era
conceput esenialmente pentru impunerea persoanelor fizice. n situaia n care impunerea
privea i persoanele juridice, ele aveau acelai regim fiscal ca i persoanele fizice. Aa de
exemplu, n Frana pn n 1948 iar n Anglia pn n 1965, profiturile societilor comerciale
erau impozitate n aceleai condiii ca i profiturile realizate de persoanele fizice. Ceea ce

140
Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome 2 - Fiscalite, 6-ed., Ed. Montchrestien, Paris,
1997, pag. 138
Finane i Bugete Publice

1 4 3
conta era realitatea de activitate profitabil i nu statutul juridic. Impozitul pe veniturile
persoanelor fizice nu atinge ns i veniturile societilor comerciale.
Impozitarea persoanelor juridice. De mult vreme, n majoritatea rilor, dreptul
fiscal opereaz diferenieri nete i exacte ntre impunerea persoanelor juridice i a celor fizice.
Astfel exist impozite asupra profiturilor societilor comerciale i impozite distincte asupra
veniturilor persoanelor fizice. Aceast difereniere, impunerea distinct a persoanelor juridice,
se justific din urmtoarele motive:
a) Impunerea persoanelor juridice este necesar pentru a evita distorsiunile economice de
natur fiscal, n favoarea acelor activiti economice ce nu au o asemenea form juridic
de organizare.
b) Impunerea persoanelor juridice, distinct de cele fizice, este pe deplin justificat de
imposibilitatea aplicrii acelorai elemente de personalizare a impozitului (minim necesar
subzistenei, progresivitate, situaie familial) i de diferenele de capacitate contributiv.
Legat de ultimul argument, este evident c o persoan juridic, prin acumulri majore de
capital, prin integrare pe vertical i pe orizontal, prin producie de serie mare, poate
obine profituri substaniale, imposibile pentru o persoan fizic i ar fi inechitabil ca
persoanele fizice i cele juridice s dispun de acelai regim fiscal. S-ar mai putea aduga
aici i faptul c patrimoniul persoanelor fizice poate fi afectat i de problemele decesului
i transmiterii patrimoniului, probleme cu care nu se confrunt o persoan juridic.
Pe de alt parte, la cele comentate mai sus, s-ar putea aduga nc o nuan: persoanele
juridice ar putea fi privite ca fiind un paravan ce mascheaz, din motive juridice,
persoanele fizice, n raporturile lor cu societatea. Dac aplicm aici principiul transparenei
fiscale, ar prea c este mai fireasc impunerea persoanelor fizice care formeaz o persoan
juridic, dect s impozitm persoana juridic. Ar fi ceva similar cu impunerea
coproprietarilor de imobile, fiecare pentru partea care o deine.
Impunerea entitilor economice i sociale. Realismul fiscal ca principiu, s-a nscut nu
numai din delimitarea (clasic) dintre persoanele fizice i cele juridice, ci i din evidenierea
diferitelor entiti economice i sociale. Aa de exemplu, impozitarea veniturilor persoanelor
fizice se realizeaz i la nivelul persoanelor ce compun un cmin fiscal. O asemenea practic
i are rdcinile n realitile economico-sociale, pentru c este anormal s iei n considerare,
independent, fiecare membru al unui cmin fiscal, s nu iei n calcul ansamblul cheltuielilor
familiale, s nu se in cont de situaiile particulare familiale. Astfel cminul fiscal se
constituie n cel mai bun exemplu de entitate economico-social, supus impozitrii, dei nu
are personalitate juridic.
Problema impunerii persoanelor publice sau private. Impozitul are ca i obiectiv
fundamental, prelevarea resurselor persoanelor private, pentru acoperirea cheltuielilor publice.
De aici, reiese c impozitul se constituie ntr-un mijloc de transfer de bogie dinspre sectorul
privat spre sectorul public. innd cont de cele artate, impozitarea persoanelor publice, n
ansamblul lor, nu apare ca justificabil. Pare absurd ca statul s-i plteasc lui nsui impozit.
Cu att mai mult cu ct, multe dintre persoanele publice, cum ar fi colectivitile locale,
aezmintele publice, sunt elemente componente, ce formeaz instituia numit stat.
Ca o consecin a celor de mai sus, mult timp, n multe ri, persoanele publice
beneficiau de exceptare de la plata impozitelor. Cu toate acestea, n multe ri, acolo unde
Finane i Bugete Publice

1 4 4
coexist sectorul public cu cel privat, exceptarea sectorului public, provoac majore
distorsiuni economice de natur fiscal - sectorul public fiind n mod evident avantajat. n
aceste condiii, apare foarte normal nediscriminarea fiscal a contribuabililor, n funcie de
tipul de proprietate, pentru a nu crea avantaje concureniale, nejustificate, sectorului public.
Impozitul direct ntre avantaje i inconveniente. Impozitul direct prezint avantaje
i inconveniente, n general cunoscute i recunoscute. Cu toate acestea, se pare c tendina
zilelor noastre este de-a diminua aceste avantaje, iar inconvenientele s devin mult mai
acceptabile.
5.4.2.2. Avantajele fiscalitii directe
Fiscalitii directe i sunt recunoscute, n general, patru avantaje:
1. Stabilitatea randamentului. Trebuie remarcat n primul rnd c, impozitele directe
au avantajul de-a avea un randament relativ stabil, care nu depinde major, de conjunctura
economic. Chiar dac, poate, randamentul impozitelor directe nu este foarte ridicat, este un
avantaj incontestabil c acesta este stabil. Caracterul constant al randamentului impozitelor
directe este explicat prin esena fiscalitii directe de-a impozita situaii i stri care au o
anumit stabilitate.
Aceast stabilitate a randamentului impozitelor directe este dat i de tehnica utilizat
n impunere. Dac ne referim la mecanismul stabilirii sumei impozitului de sus n jos, prin
mecanismul repartizrii sumelor, aceasta n mod foarte clar conduce la o mare fixitate, la
insensibilitatea impozitelor directe la conjunctura economic. Dar aceast tehnic,
actualmente a devenit anacronic. n secolul al XIX-lea, evaluarea materiei impozabile nu era
o operaiune foarte exact i precis, stabilirea impozitului fcndu-se dup indicii exteriori
stabili. Aceti indici exteriori nu depind de conjunctura economic i de aceea impozitele
directe astfel stabilite se caracterizau prin stabilitate. i aceast tehnic a fost ns abandonat.
n fine, mai trebuie subliniat i c n fiscalitatea din perioadele anterioare, impozitele directe
se caracterizau prin stabilitate i datorit utilizrii cotelor proporionale. Dar n zilele noastre
i acestea au fost abandonate, n favoarea cotelor progresive care au condus, dup cum era i
normal, la o mai mare sensibilitate a impozitelor directe, la conjunctura economic.
Cu toate cele artate, dei stabilitatea impozitelor directe a sczut fa de perioadele
anterioare, ea rmne incontestabil mult mai mare dect n cazul impozitelor indirecte.
2. Elasticitatea legal. Este cel de-al doilea avantaj tradiional al fiscalitii directe.
Elasticitatea legal a unui impozit reprezint sensibilitatea randamentului acestuia la la
modificarea cotelor sale legale. ntruct impozitul direct este aezat asupra unor situaii stabile
este evident c o cretere a cotei impunerii, nu conduce n general, la diminuarea materiei
impozabile. Creterea cotei impunerii conduce la creterea corespunztoare a sumei
impozitelor, datorit aceleiai stabilitii specifice impozitelor directe.
Pentru legiuitor, aceast elasticitate legal a impozitelor directe constituie un avantaj
major, ntruct sumele ncasate depind de voina i inteniile acestuia.
Oricum nici elasticitatea legal, astzi nu mai este la fel de mare, ca i n perioadele
anterioare - elasticitatea legal are limitele ei. Majorarea impozitelor, n anumite limite, poate
conduce la majorarea sumelor atrase la buget, dar peste acestea se pot declana fenomene
nedorite cum ar fi revolta i evaziune fiscal.
Finane i Bugete Publice

1 4 5
3. Reducerea cheltuielilor de percepere. Fiscalitatea direct satisface una din
regulile formulate de Adam Smith: cheltuieli minime de percepere impozitul ieftin.
Un impozit direct este un mijloc economicos de formare a veniturilor statului;
impozitele directe fiind aezate asupra unor materii impozabile stabile (prin natura lor), nu
necesit numeroase verificri i de aceea nu antreneaz cheltuieli nsemnate de percepere.
i acest avantaj, ca i celelalte prezentate anterior, nu mai este aa de evident. Dac
evaluarea materiei impozabile se realiza dup indici exteriori, este evident c stabilirea
impozitului era simpl i puin costisitoare. Actualmente, tehnica fiscal este mult mai
complex, ntruct evaluarea materiei impozabile se pretinde a fi exact, ceea ce necesit
verificri mai complexe, repetate, un aparat fiscal mai numeros i mai competent, ceea ce
impune cheltuieli ridicate. n plus, cum actualmente povara fiscal este mult mai nsemnat i
tentativele de fraud fiscal sunt mai nsemnate i deci i controalele fiscale trebuie s fie mai
frecvente, mai complexe i mai costisitoare.
Avnd n vedere cele artate, se pare c avantajul impozitelor directe de-a avea
cheltuieli de percepere mai mici (dect impozitele indirecte) este foarte mult diminuat, dar cu
toate acestea, n condiiile n care multe cheltuieli de impunere i percepere sunt transmise
dinspre organele fiscale spre contribuabili, avantajul este important.
4. Echitatea impozitului. Viznd situaii stabile, fiind posibil evidenierea
individual a contribuabilului, fiscalitatea direct face posibil personalizarea impozitului. n
acest fel este realizabil adaptarea sarcinilor fiscale la capacitile contributive individuale.
Prin personalizare, prin luarea n considerare a cheltuielilor familiale, prin aplicarea unui
sistem de cote progresive, a deducerilor i a minimului impozabil, impozitele directe pot fi
caracterizate ca fiind cele mai echitabile.
Aceste avantaje tradiionale ale fiscalitii directe sunt astzi mai puin reale i
prezente, fa de perioadele precedente. Pentru ca fiscalitatea direct s fie echitabil este mai
mult dect necesar ca evaziunea fiscal s fie limitat, dac nu chiar inexistent. n cazul
impozitelor directe evaziunea fiscal este cea mai perfecionat, cunoate formele cele mai
evoluate. n msura n care, materia impozabil asupra creia este aezat impozitul direct este
susceptibil la disimulri i sustrageri, controlul fiscal devine costisitor.
Astfel n msura n care fiscalitatea direct las loc evaziunii fiscale, ea devine
inechitabil. n condiiile actuale, n care evaluarea materiei impozabile are pretenia de-a fi
exact (i de aceea complex), cnd sarcina fiscal este major, fiscalitatea direct incit la
fraud i evaziune.
n concluzie ar trebui s precizm c dei diminuate fa de perioadele anterioare,
avantajele fiscalitii directe sunt prezente i au o mare importan n conceperea unui sistem
fiscal modern.
5.4.2.3. Inconvenientele fiscalitii directe
Dac avantajele fiscalitii directe s-a diminuat n timp, inconvenientele acesteia au
devenit din ce n ce mai substaniale. n mod tradiional fiscalitii directe i se atribuie
urmtoarele patru inconveniente eseniale:
1. ncasarea lent. Impozitele directe sunt impozite cu exigibilitate relativ ndeprtat
- din momentul apariiei materiei impozabile i pn la ncasarea impozitului este o perioad
relativ lung. Acesta constituie unul din inconvenientele majore ale impozitelor directe, din
Finane i Bugete Publice

1 4 6
punct de vedere al statului, care trebuie s fac fa de multe ori, unor cheltuieli nainte ca s
se ncaseze venituri. Acest dezavantaj devine cu att mai evident n perioadele de inflaie (n
funcie i de amploarea fenomenului): evaluarea materiei impozabile i stabilirea impozitului
se face la o dat, iar ncasarea mai trziu, n moned devalorizat.
Actualmente, datorit perfecionrii mecanismelor de ncasare a impozitelor, acest
dezavantaj a putut fi diminuat ntr-o anumit proporie, fie prin prelevri la perioade mai mici,
fie prin pli provizorii n avans
2. Plata este fi. Un al doilea inconvenient major al fiscalitii directe este c ea
este evident, fi: fiscalitatea direct afecteaz contribuabilii n mod direct, evident i fr
menajamente contribuabilul primete extrasul de rol cu obligaiile fiscale aferente i astfel
se cunoate foarte evident i exact, amploarea sarcinii fiscale, fr nici o posibilitate (legal)
de repercusiune.
Acest inconvenient a fost din totdeauna unul foarte sensibil, dar n zilele noastre el a devenit
i mai evident, n condiiile n care amploarea prelevrilor fiscale pretinse de ctre stat a
devenit foarte mare. Dac contribuabilul percepe ca fireasc o anumit prelevare din avuia sa,
cu totul altfel stau lucrurile n condiiile de astzi. Astfel dac fiscalitatea apstoare de astzi,
ar fi direct, ea ar antrena reacii dintre cele mai violente din partea contribuabililor.
3. Inechitatea prelevrii Aa dup cum am mai artat, unul din dezavantajele
impozitelor directe este c ele afecteaz inegal diferitele clase sociale. Astfel, difereniat i
dup natura veniturilor, fiscalitatea direct impoziteaz integral un anumit venit al unui
contribuabil, pe cnd pentru un alt contribuabil impunerea este parial sau chiar beneficiaz
de scutire.
Acest inconvenient a devenit cu att mai evident cu ct s-a renunat la evaluarea
materiei impozabile dup indici exteriori care a fost nlocuit de o evaluarea mai exact a
venitului real. Astfel n zilele noastre, fiscalitatea direct are tendina de-a impozita mai aspru
veniturile salariale sau cele din valorile mobiliare, n condiiile n care aceste forme de venit
sunt integral i exact cunoscute de organele fiscale. n mod diferit, atunci cnd este cazul
impozitrii veniturilor din agricultur sau diverse profesii libere, impunerea este mai lejer
datorit dificultilor de evaluare, a deselor subevaluri i a multiplelor deduceri, mai mult sau
mai puin reale.
4. Complexitatea impunerii. Un alt inconvenient al fiscalitii directe de dat relativ
recent, este c datorit tehnicilor perfecionate de aezare, percepere i ncasare, este necesar
un aparat fiscal numeros, bine pregtit profesional i deci costisitor. innd cont de acest
dezavantaj se spune adesea c fiscalitatea direct modern este posibil i fireasc, numai n
rile n care aparatul fiscal i contribuabilii sunt bine instruii (n primul rnd din punct de
vedere fiscal).
5.4.2.4. Impozitele directe o important surs de venituri bugetare
innd cont de avantajele i dezavantajele impozitelor directe este acum posibil s
precizm locul cuvenit acestora n cadrul unui sistem fiscal modern.
Mult vreme impozitele directe au fost, pe de parte, principala surs de venituri
bugetare. n condiiile n care nevoia de resurse a crescut foarte mult, mai repede dect
creterea materiei impozabile, acesta a condus la creterea fiscalitii, care dac ar fi rmas
preponderent direct i deci fi ar fi prut inacceptabil contribuabililor. n general, un
Finane i Bugete Publice

1 4 7
indicator al nivelului de dezvoltare economic (ce nseamn i resurse bugetare importante) l
poate reprezenta ponderea impozitelor directe n totalul impozitelor (sau n totalul veniturile
statului sau n totalul prelevrilor obligatorii). Aceasta n condiiile n care trebuie acceptate i
cteva excepii (de exemplu Frana).
Locul fiscalitii directe n cadrul unui sistem fiscal depinde i de conjunctura politic:
n funcie de opiunile politice, impozitele directe permit o discriminare fiscal, ntre diferitele
clase i categorii sociale, n funcie de tipul veniturilor realizate i de mrimea acestora.
Conjunctura economic are i ea un rol major n precizarea locului fiscalitii directe:
o politic de relansare economic, ar putea conduce la diminuarea impozitelor directe i astfel
la creterea puterii de cumprare a consumatorilor-contribuabili. O asemenea soluie a fost
prefigurat de preedintele Kennedy, aplicat ncepnd cu 1981 de preedintele Reagan.
Locul fiscalitii directe depinde i de conjunctura financiar: un loc important al
fiscalitii directe se poate lega i nevoia de a procura resurse fiscale importante i stabile la
bugetul de stat. Aceasta innd cont i de elasticitatea legal a acestui tip de prelevri fiscale.
n concluzie la cele artate mai sus, se impun urmtoarele precizri:
1. Contrar a ceea ce se afirm adesea, avantajele fiscalitii directe, dei diminuate n
perioada actual, ele rmn importante i definitorii. O problem major rmne ns
frauda i evaziunea fiscal, care n condiiile prezenei lor provoac serioase distorsiuni
fiscale. Astfel, fiscalitatea direct nu trebuie s submineze locul cuvenit firesc fiscalitii
indirecte, fiecare avnd un loc i un rol bine determinat, n fiscalitatea modern.
2. Este discutabil ideea c impozitele directe sunt, n mod clar i absolut, (singurele
impozite) echitabile i c ele pot redresa activitatea economic. Dac impozitele
indirecte sunt uneori inechitabile ntruct impoziteaz prea aspru contribuabilii sraci i
familiile numeroase, impozitele directe pot fi inechitabile pentru c impoziteaz prea
aspru contribuabilii cei mai bogai, cei n vrst i celibatarii.
3. Cum impozitele directe au caracter fi, contribuabilii vor putea fi contieni de
amploarea poverii fiscale pe care o suport, vor deveni contieni de adevrul sloganului
S-i plteti impozitele, nseamn s participi .
5.4.3. Problemele fiscalitii indirecte
Impozitele indirecte sunt aezate asupra unor acte i fapte i nu asupra unor situaii. Ele
nu afecteaz contribuabilii dect n msura n care acetia particip la anumite operaii
materiale sau acte juridice. Ca obiect, cel mai adesea, vizeaz cheltuielile sau transferurile.
Astfel prima problem major a fiscalitii indirecte este de ordin tehnic: determinarea
operaiilor supuse impunerii. A doua este de ordin politic i este legat de valoarea fiscalitii
indirecte.
5.4.3.1. Determinarea operaiilor impozabile
Problema tehnic de fa, spre deosebire de problema determinrii contribuabililor la
impozitele directe, este aceea a determinrii actelor i faptelor supuse impunerii. Alegerea
operaiilor impozabile trebuie s in cont de urmtoarele dou consideraii fundamentale:
Trebuie selectate acele operaii care relev (sunt legate de) capacitatea contributiv;
Trebuie alese operaii uor de stabilit, detectat i evideniat
Finane i Bugete Publice

1 4 8
ntruct pentru impozitele indirecte nu se poate ntocmi un registru de rol nominativ,
sarcina fiscal fiind transmis de la pltitori prin intermediari la suportatori, n funcie de
criteriile menionate sunt alese faptele impozabile i astfel cunoscui i cei ce vor plti aceste
impozite (cei care fac, particip la aceste acte i operaii). Aceste acte pot fi acte juridice sau
operaiuni materiale.
a) Actele juridice. Impozitul indirect este perceput, cteodat, legat de existena unui act
care constat o operaie juridic. Este cazul actelor de drept n materie de
nregistrare, acte de cele mai multe ori notariale care trebuie s ndeplineasc
anumite condiii de form, pentru a avea valoare juridic.
b) Operaiile materiale. Impozitele indirecte aezate cel mai adesea asupra unor fapte
materiale, cum ar fi: producia, transformarea, transportul, expediia, inclusiv import-
exportul, prestrile de anumite servicii.
5.4.3.2. Impozitelor indirecte ntre avantaje i dezavantaje
Aa cum impozitele directe aveau avantaje i dezavantaje i impozitele indirecte au
anumite avantaje, dar i unele dezavantaje. Spre deosebire ns de impozitele directe, la
impozitele indirecte tendina manifestat este aceea a creterii importanei avantajelor i a
estomprii dezavantajelor.
A. Avantajele fiscalitii indirecte
1. Randamentul. Fiscalitatea indirect are un mare randament, avantaj semnificativ n
condiiile n care foamea bugetului de resurse este tot mai mare. Este unul din motivele
pentru care, orict s-ar dori suprimarea sau diminuarea importanei impozitelor indirecte, este
practic imposibil.
2. Anestezia fiscal. Impozitele indirecte beneficiaz de o mare facilitate la plat, un
avantaj incontestabil pentru contribuabil: cum impozitele indirecte sunt ncorporate n preul
bunurilor sau serviciilor consumatorul le suport, cel mai adesea, fr s le perceap.
Drepturile (impozitele) asupra mrfurilor sunt acelea pe care oamenii le simt cel mai puin,
pentru c formal nu li se cere plata lor. Ei le ignor pentru c nu sunt contieni de plata lor.
Aceasta este posibil pentru c persoana care vinde i cea care pltete dreptul (impozitul) sunt
una i aceeai persoan. Dar el tie foarte bine c nu pltete pentru el, pe cnd cumprtorul
confund dreptul cu preul
141
. Sau dup cum se spune despre impozitele indirecte: este arta
de a jumuli gsca n aa fel nct s obii maximumul dorit fr s omori gsca.
Un asemenea caracter deghizat al impozitelor indirecte, nu poate fi dect un avantaj
major pentru stat, n condiiile de astzi, n care fiscalitatea este mai mult dect
mpovrtoare.
3. Elasticitatea. Fiscalitatea indirect beneficiaz de o anumit elasticitate. Fr
ndoial ns, elasticitatea legal a impozitelor indirecte, facultatea de-a oscila dup cum se
modific cotele impunerii, este mai puin prezent ca la fiscalitatea direct. O cretere a
cotelor impozitului atrage dup sine diminuarea operaiilor impozabile i deci creterea
cotelor nu va antrena o cretere proporional a sumei impozitului. Elasticitatea legal a
impozitelor indirecte depinde i de elementele consumului care fac obiectul impunerii: dac

141
Montesquieu, De lEsprit des Lois, Livre XIII, cap. 7
Finane i Bugete Publice

1 4 9
impozitele indirecte sunt aezate asupra unor bunuri de consum de strict necesitate, aceste
impozite vor beneficia de elasticitate legal, ntruct consumul lor nu poate fi evitat.
Fiscalitatea indirect beneficiaz i de o elasticitate economic. Este un fenomen natural i
firesc: fiscalitatea indirect vizeaz acte juridice i fapte materiale, care constituie nsi viaa
economic i de aceea este normal ca fiscalitatea indirect s oscileze odat cu variaiile
activitii economice.
Aceast corelaie ntre randamentul fiscalitii indirecte i conjunctura economic este att de
strns nct ea servete ca indicator al conjuncturii economice.
Aceast sensibilitate a impozitelor indirecte la conjunctura economic este extrem de
favorabil statului, n perioadele de prosperitate i expansiune economic. La fel de
avantajoas este i situaia inflaiei, care conduce la creterea preurilor i pe aceast baz i a
sumei impozitului indirect. Bineneles c exist i un revers al medaliei : n perioada
crizelor economice, produsul impozitelor indirecte scade dramatic. Dar i n condiiile unei
uoare relansri economice este foarte posibil ca resursele statului, provenite pe aceast cale
s nu sporeasc corespunztor.
Mai trebuie remarcat aici c nu ntotdeauna impozitele urmeaz proporional, mersul
economiei. Aa de exemplu, cheltuielile de consum curent nu copiaz mersul economiei: n
fazele de prosperitate consumul acestora crete mai repede (dect se dezvolt economia), iar
n fazele de regres nu scade n acelai ritm este mai mult dect evident c n asemenea
condiii, produsul impozitului asupra acestor bunuri se va modifica i el corespunztor
modificrii consumului.
4. ncasarea rapid. Un alt avantaj al fiscalitii indirecte este rapiditatea cu care
acestea sunt pltite. Impozitul este perceput n momentul n care operaia asupra creia este
aezat se produce, fr nici o ntrziere. Este un avantaj considerabil mai ales n perioadele de
inflaie, cnd orice ntrziere la plat poate prejudicia semnificativ veniturile statului.
B. Inconvenientele fiscalitii indirecte
1. Costul perceperii. Costul perceperii unor impozite indirecte poate fi uneori chiar
foarte ridicat, nct s conduc la dispariia unora dintre ele. Aa de exemplu, taxele de acces
n comune ca venit al bugetelor locale, au fost desfiinate tocmai datorit costurilor ridicate de
percepere. Aceeai problem s-ar putea ridica i n cazul taxelor vamale, care au cost de
percepere foarte ridicat, dar la a cror ncasare nu s-a renunat din motive economice i nu
fiscale. Trebuie totui acceptat ideea c impozitele indirecte, fa de cele directe, au costuri
de percepere mult mai ridicate. Chiar dac unele impozite indirecte au disprut tocmai
datorit costului lor ridicat i cele care sunt prezente astzi au costuri ridicate (taxele vamale)
sau medii(T.V.A.). De multe ori, meninerea unor impozite indirecte se poate justifica doar
prin prisma altor argumente dect cele fiscale, pentru c din punct de vedere fiscal ele au
costuri de percepere mult prea ridicate.
2. Incomodarea contribuabililor. Impozitele indirecte sunt adesea foarte incomode
din punct de vedere al contribuabilului, ntruct ele presupun formaliti i controale, care
reprezint adevrate piedici n dezvoltarea economic. De exemplu, controlul vamal din
dorina de-a fi eficace devine adeseori stnjenitor. Este unul din motivele pentru care taxele
vamale, ntre rile membre C.E.E., au fost suprimate. Cu toate acestea, trebuie remarcat c
actualmente nici impozitele directe nu sunt mai puin jenante din punct de vedere al
Finane i Bugete Publice

1 5 0
formalitilor. Aa s-a ajuns la situaia paradoxal, cel puin la prima vedere, s fie preferate
impozitele indirecte n defavoarea celor directe. Tehnici fiscale moderne au permis reducerea
formalitilor i inconvenientelor specifice impozitelor indirecte. Este de exemplu, cazul
aplicrii de timbre fiscale pentru producerea i desfacerea igrilor i a buturilor alcoolice.
3. Inechitatea. Principala critic adus impozitelor indirecte este aceea c ele sunt
inechitabile. Ele sunt adesea regresive, suprataxnd practic contribuabilii cu posibiliti
modeste i familiile mai numeroase. Oricum, n zilele noastre inechitatea impozitelor
indirecte nu mai este aa de suprtoare, comparativ cu perioadele n care impozitele indirecte
vizau n principal bunurile de strict necesitate. Pe de alt parte, impozitele indirecte opereaz
actualmente o discriminare fiscal ntre bunurile de lux suprataxate i ntre bunurile de strict
necesitate care sunt scutite sau beneficiaz de subvenii. Avnd n vedere cele artate, devine
evident c inechitatea impozitelor indirecte este mult atenuat. Devenind mai puin
inechitabile, impozitele indirecte devin o prezen din ce n ce mai agreat n sistemele fiscale
moderne, ale multor ri.
4. Obstacol n dezvoltarea economic. Fiscalitatea indirect este acuzat adesea c
frneaz dezvoltarea economic, pentru c impoziteaz acte i operaiuni care constituie nsi
activitatea economic. Fiscalitatea indirect conduce la sclerozarea pieii sau poate genera o
scdere a competitivitii naionale. i la acest dezavantaj s-au gsit anumite corective. Aa de
exemplu, rambursarea impozitelor indirecte n cazul exportului conduce la restabilirea
competitivitii produselor autohtone; rambursarea T.V.A.-ului poate fi un foarte bun
stimulent pentru dezvoltarea turismului.
5.4.3.3. Fiscalitatea indirect astzi
Cunoscnd avantajele i inconvenientele fiscalitii indirecte, n funcie i de
conjunctura economic social i financiar, se poate determina rolul i locul acesteia ntr-un
sistem fiscal modern. Aa de exemplu, o relaxare a fiscalitii indirecte permite o reducere a
preurilor; invers, o nsprire conduce la importante consecine sociale, la creterea sarcinilor
fiscale pentru cei cu venituri modeste i familiile numeroase, n condiiile n care msura
fiscal nu este nsoit de corective.
n condiii de criz financiar, creterea fiscalitii indirecte, ntr-o anumit msur,
conduce la creteri substaniale i rapide de venituri bugetare, fr prea eforturi, fr reacii
virulente din partea contribuabililor. Un asemenea efect este practic imposibil de obinut prin
intermediul fiscalitii directe, ntruct efectele nu sunt la fel de rapide.
Impozitul indirect reprezint un instrument al politicii conjuncturale prin efectele de
frnare a consumului i prin efectele antiinflaioniste este un bun instrument de frnare a
declinului economic. n condiiile unei relansri economice, impozitul indirect este un foarte
bun instrument prin efectele sale de cretere a consumurilor, prin creterea puterii de
cumprare.
n concluzie, rolul fiscalitii indirecte poate fi caracterizat prin urmtoarele:
Impozitul indirect are un rol esenial n atragerea rapid de importante resurse la dispoziia
Statului; Impozitul indirect permite afectarea micilor contribuabili, care de obicei
scap impozitului pe venit, n condiiile n care o exonerare total ar prea inechitabil.;
Impozitul indirect poate compensa o personalizare excesiv i abuziv a impozitelor directe.
Finane i Bugete Publice

1 5 1
6. IMPOZITELE DIRECTE I CELE INDIRECTE
6.1. Impozitele directe versus cele indirecte
Distincia dintre impozitele directe i cele indirecte. Pentru aezarea impozitelor,
de-a lungul timpului, s-au conturat dou tehnici: O metod care este strns i direct legat
de capacitatea contributiv a contribuabililor, n funcie de situaia lor concret: venituri,
avere, etc. - este tehnica impozitelor directe; A doua metod aproximeaz capacitile
contributive ale contribuabilului indirect - prin intermediul diferitelor acte sau al diferitelor
operaiuni, care ar releva existena diferitelor elemente de bogie.
Criteriul administrativ. - Criteriul registrului de rol nominativ. Dup acest
criteriu, impozitele directe sunt acelea care sunt percepute pe baza unui registru de rol
nominativ, o list alfabetic a contribuabililor cu materiile impozabile deinute i impozitele
ce trebuie pltite. Cu toate acestea, acest criteriu, are dezavantajul de a nu avea o baz
tiinific i deci de-a nu fi cel mai convenabil i mai adecvat criteriu.
Criteriul economic. - Criteriul economic este legat de fenomenul incidenei
impozitelor. n problemele fiscale, trebuie s facem distincie ntre cel ce pltete impozitul i
cel suport n ultim instan, sarcina fiscal. Cu toate acestea, criteriului economic i sunt
formulate urmtoarele obiecii: ocazioneaz multiple confuzii privind natura unor
impozite directe, care conform acestui criteriu ar putea fi considerate indirecte, i invers.
Astfel dac ne referim la impozitul pe beneficiile industriale i comerciale, el este considerat
pe bun dreptate, ca un impozit direct: are ca obiect venitul, este ncasat prin rol nominativ,
prin trezorerie. Dac aplicm ns criteriul economic, acest impozit pare a fi unul indirect:
fabricanii i industriaii au n general, posibilitatea de-a translata acest impozit
consumatorilor, prin majorarea preului. Cu toate aceste critici, criteriul economic are o mare
importan, iar delimitarea deja tradiional - impozite directe, indirecte nu poate fi
abandonat, chiar dac se dovedete a fi imprecis (cel puin conform acestui criteriu);
fenomenul repercusiunii, care este un fenomen economic extrem de complex:
repercusiunea este un fenomen economic foarte strns legat de conjunctura economic.
Criteriul fiscal. Conform acestui criteriu, impozitele directe sunt acelea care sunt
aezate asupra unui element de bogie, care are o anumit durabilitate, permanen.
Impozitele directe vizeaz un anumit statut: sunt legate cel mai adesea de verbele a fi sau a
avea. Impozitele indirecte sunt legate de anumite situaii intermitente, accidentale, tranzitorii,
cum ar fi fabricarea unor bunuri, consumarea acestora, transportul lor sau tranzaciile cu
acestea. n loc s vizeze o stare sau un fapt ele sunt legate de aciuni: impozitele indirecte apar
astfel ca fiind legate de verbul a face.
Ar trebui precizat aici o important constatare: nici unul dintre criteriile artate
administrativ, economic i fiscal nu realizeaz o delimitare absolut satisfctoare ntre
impozitele directe i cele indirecte.

Finane i Bugete Publice

1 5 2
Comparaie ntre avantajele / dezavantajele fiscalitii directe / indirecte
Avantajele fiscalitii directe.
1. Stabilitatea randamentului. Chiar
dac, poate, randamentul impozitelor directe
nu este foarte ridicat, este un avantaj
incontestabil c acesta este stabil. Cu toate
cele artate, dei stabilitatea impozitelor
directe a sczut fa de perioadele anterioare,
ea rmne incontestabil mult mai mare dect
n cazul impozitelor indirecte.
2. Elasticitatea legal. Este cel de-al
doilea avantaj tradiional al fiscalitii directe.
ntruct impozitul direct este aezat asupra
unor situaii stabile este evident c o cretere
a cotei impunerii, nu conduce n general, la
diminuarea materiei impozabile. Oricum nici
elasticitatea legal, astzi nu mai este la fel de
mare, ca i n perioadele anterioare -
elasticitatea legal are limitele ei. Majorarea
impozitelor, n anumite limite, poate conduce
la majorarea sumelor atrase la buget, dar
peste acestea se pot declana fenomene
nedorite cum ar fi revolta i evaziune fiscal.
3. Reducerea cheltuielilor de
percepere. Un impozit direct este un mijloc
economicos de formare a veniturilor statului;
impozitele directe fiind aezate asupra unor
materii impozabile stabile (prin natura lor),
nu necesit numeroase verificri i de aceea
nu antreneaz cheltuieli nsemnate de
percepere.
i acest avantaj, ca i celelalte
prezentate anterior, nu mai este aa de
evident.
4. Echitatea impozitului. Viznd
situaii stabile, fiind posibil evidenierea
individual a contribuabilului, fiscalitatea
direct face posibil personalizarea
impozitului. Dar, pentru ca fiscalitatea direct
s fie echitabil este mai mult dect necesar
ca evaziunea fiscal s fie limitat, dac nu
chiar inexistent. n cazul impozitelor directe
evaziunea fiscal este cea mai perfecionat,
Avantajele fiscalitii indirecte.
1. Randamentul. Fiscalitatea indirect
are un mare randament, avantaj semnificativ
n condiiile n care foamea bugetului de
resurse este tot mai mare. Este unul din
motivele pentru care, orict s-ar dori
suprimarea sau diminuarea importanei
impozitelor indirecte, este practic imposibil.
2. Anestezia fiscal. Impozitele
indirecte beneficiaz de o mare facilitate la
plat, un avantaj incontestabil pentru
contribuabil: cum impozitele indirecte sunt
ncorporate n preul bunurilor sau serviciilor
consumatorul le suport, cel mai adesea, fr
s le perceap. Un asemenea caracter
deghizat al impozitelor indirecte, nu poate fi
dect un avantaj major pentru stat, n
condiiile de astzi, n care fiscalitatea este
mai mult dect mpovrtoare.
3. Elasticitatea. Fiscalitatea indirect
beneficiaz de o anumit elasticitate. Fr
ndoial ns, elasticitatea legal a
impozitelor indirecte, facultatea de-a oscila
dup cum se modific cotele impunerii, este
mai puin prezent ca la fiscalitatea direct.
Fiscalitatea indirect beneficiaz i de o
elasticitate economic. Este un fenomen
natural i firesc: fiscalitatea indirect vizeaz
acte juridice i fapte materiale, care constituie
nsi viaa economic i de aceea este
normal ca fiscalitatea indirect s oscileze
odat cu variaiile activitii economice.
Aceast sensibilitate a impozitelor
indirecte la conjunctura economic este
extrem de favorabil statului, n perioadele de
prosperitate i expansiune economic. La fel
de avantajoas este i situaia inflaiei, care
conduce la creterea preurilor i pe aceast
baz i a sumei impozitului indirect.
4. ncasarea rapid. Un alt avantaj al
fiscalitii indirecte este rapiditatea cu care
acestea sunt pltite. Impozitul este perceput
Finane i Bugete Publice

1 5 3
cunoate formele cele mai evoluate.
n concluzie ar trebui s precizm c
dei diminuate fa de perioadele anterioare,
avantajele fiscalitii directe sunt prezente i
au o mare importan n conceperea unui
sistem fiscal modern.
n momentul n care operaia asupra creia
este aezat se produce, fr nici o ntrziere.
Este un avantaj considerabil mai ales n
perioadele de inflaie, cnd orice ntrziere la
plat poate prejudicia semnificativ veniturile
statului.
Inconvenientele fiscalitii directe.
Dac avantajele fiscalitii directe s-a
diminuat n timp, inconvenientele acesteia au
devenit din ce n ce mai substaniale.
1. ncasarea lent. Impozitele directe
sunt impozite cu exigibilitate relativ
ndeprtat - din momentul apariiei materiei
impozabile i pn la ncasarea impozitului
este o perioad relativ lung. Acesta
constituie unul din inconvenientele majore
ale impozitelor directe, din punct de vedere al
statului, care trebuie s fac fa de multe ori,
unor cheltuieli nainte ca s se ncaseze
venituri. Acest dezavantaj devine cu att mai
evident n perioadele de inflaie.
2. Plata este fi. Un al doilea
inconvenient major al fiscalitii directe este
c ea este evident, fi. Acest inconvenient
a fost din totdeauna unul foarte sensibil, dar
n zilele noastre el a devenit i mai evident, n
condiiile n care amploarea prelevrilor
fiscale pretinse de ctre stat a devenit foarte
mare.
3. Inechitatea prelevrii. Aa dup
cum am mai artat, unul din dezavantajele
impozitelor directe este c ele afecteaz
inegal diferitele clase sau pturi sociale.
4. Complexitatea impunerii. Un alt
inconvenient al fiscalitii directe de dat
relativ recent, este c datorit tehnicilor
perfecionate de aezare, percepere i
ncasare, este necesar un aparat fiscal
numeros, bine pregtit profesional i deci
costisitor.
Inconvenientele fiscalitii indirecte.
1. Costul perceperii. Costul
perceperii unor impozite indirecte poate fi
uneori chiar foarte ridicat, nct s conduc la
dispariia unora dintre ele. De multe ori,
meninerea unor impozite indirecte se poate
justifica doar prin prisma altor argumente
dect cele fiscale, pentru c din punct de
vedere fiscal ele au costuri de percepere mult
prea ridicate.
2. Incomodarea contribuabililor.
Impozitele indirecte sunt adesea foarte
incomode din punct de vedere al
contribuabilului, ntruct ele presupun
formaliti i controale, care reprezint
adevrate piedici n dezvoltarea economic.
Cu toate acestea, trebuie remarcat c
actualmente nici impozitele directe nu sunt
mai puin jenante din punct de vedere al
formalitilor. Tehnici fiscale moderne au
permis reducerea formalitilor i
inconvenientelor specifice impozitelor
indirecte.
3. Inechitatea. Principala critic
adus impozitelor indirecte este aceea c ele
sunt inechitabile. Ele sunt adesea regresive,
suprataxnd practic contribuabilii cu
posibiliti modeste i familiile mai
numeroase. dar - inechitatea impozitelor
indirecte este mult atenuat.
4. Obstacol n dezvoltarea
economic. Fiscalitatea indirect conduce la
sclerozarea pieii sau poate genera o
scdere a competitivitii naionale. i la
acest dezavantaj s-au gsit anumite corective.
Locul fiscalitii directe. Mult
vreme impozitele directe au fost, pe de parte,
Locul fiscalitii indirecte.
n condiii de criz financiar,
Finane i Bugete Publice

1 5 4
principala surs de venituri bugetare. n
condiiile n care nevoia de resurse a crescut
foarte mult, mai repede dect creterea
materiei impozabile, acesta a condus la
creterea fiscalitii, care dac ar fi rmas
preponderent direct i deci fi ar fi prut
inacceptabil contribuabililor.
Locul fiscalitii directe n cadrul unui
sistem fiscal depinde i de conjunctura
politic, economic i de conjunctura
financiar.
n concluzie la cele artate mai sus, se
impun urmtoarele precizri:
Contrar a ceea ce se afirm adesea,
avantajele fiscalitii directe, dei
diminuate n perioada actual, ele rmn
importante i definitorii.
Este discutabil ideea c impozitele
directe sunt, n mod clar i absolut,
(singurele impozite) echitabile i c ele
pot redresa activitatea economic.
Cum impozitele directe au caracter fi,
contribuabilii vor putea fi contieni de
amploarea poverii fiscale pe care o
suport
creterea fiscalitii indirecte, ntr-o anumit
msur, conduce la creteri substaniale i
rapide de venituri bugetare, fr prea eforturi,
fr reacii virulente din partea
contribuabililor.
Impozitul indirect reprezint un
instrument al politicii conjuncturale prin
efectele de frnare a consumului i prin
efectele antiinflaioniste este un bun
instrument de frnare a declinului economic.
n concluzie, rolul fiscalitii indirecte
poate fi caracterizat prin urmtoarele:
Impozitul indirect are un rol esenial
n atragerea rapid de importante resurse la
dispoziia statului;
Impozitul indirect permite afectarea
micilor contribuabili, care de obicei
scap impozitului pe venit, n
condiiile n care o exonerare total ar
prea inechitabil;
Impozitul indirect poate compensa o
personalizare excesiv i abuziv a
impozitelor directe.

6.2. Activizarea impozitului ca prghie fiscal
Ideea de justiie joac un rol principal n cadrul impozitelor. Dup
cum chirurgul cnd opereaz asupra unui bolnav, trebuie s procedeze cu
mare atenie, avnd rspunderea moral pentru orice greeal ar comite,
tot aa guvernul, cnd este vorba de a stabili impozite, trebuie s procedeze
cu cea mai mare perspicacitate, ptruns n acelai timp, de spiritul de
echitate i justiie pentru a nu lovi contribuabilii, fie prin natura
impozitului, fie prin modul arbitrar de percepere, lucru care ar atrage dup
sine, n cele mai multe dintre cazuri, ruina industriei i a comerului,
decadena statului.
n urmrirea felului n care diferitele forme ale impozitele sunt nu numai ci de
atragere de resurse la dispoziia statului ci i prghii financiare
142
.


142
vezi i Condor Ioan, Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994, pag 130-133 ; Hicks Ursula,
op. cit., pag 133-137 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 55-64 ; aguna Dan Grosu, pag. 340-342 ; Vcrel Iulian, op.
cit., pag. 225-228
Finane i Bugete Publice

1 5 5
1. Impozitele directe reale
Impozitele directe reale
143
sunt printre primele forme de impozite aprute i sunt
legate de principalele forme ale avuiei. Ele sunt aezate asupra unor obiecte ce reprezint
forme ale avuiei, avuie ce ofer posesorilor ei posibilitatea de a obine anumite venituri sau
de a economisi unele cheltuieli.
Primul impozit de tip real a fost impozitul funciar, aezat asupra pmntului ca
principala form a avuiei. Evaluarea se fcea dup criterii exterioare, fiind luai n
considerare, doar unii dintre factorii ce determinau mrimea recoltei. Ulterior, pentru a se
perfeciona acest tip de impozit s-a introdus cadastrul funciar.
Cu timpul, cum cldirile au nceput s devin o form important a avuiei s-a introdus
un nou impozit, corespunztor acestei forme, impozitul pe cldiri. i n acest caz, evaluarea
se fcea tot dup semne exterioare.
De-a lungul timpului, apar i alte forme de impozite directe reale cum ar fi: patenta,
pentru dreptul de-a nfiina o anumit afacere, licena pentru dreptul de-a derula o anumit
afacere i impozitul asupra capitalului mobiliar.
Datorit unor deficiene pe care le vom sublinia n cele ce urmeaz, impozitele directe
reale au fost nlocuite cu impozitele directe personale. Procesul de nlocuire a nceput, n
unele ri, la mijlocul secolului trecut, iar n altele n preajma primului rzboi mondial.
Principalele motive pentru care s-a renunat la impozitele directe reale, au fost:
o evaluarea materiei impozabile, era aproximativ, ceea ce conducea la regresivitatea
impozitelor
o erau acordate unele privilegii fiscale
o lupta de interese, pentru ca fiecare cetean s plteasc impozite, inclusiv cei ce
realizeaz venituri din munc salarial - aceste venituri scpau de sub incidena
impozitelor directe reale, la fel ca i alte venituri.
o n procesul impunerii nu se fceau diferenieri, n funcie de capacitatea contributiv, nu
exista un minim neimpozabil, nu se putea aplica progresivitatea
Impozitele directe reale au avut un rol fiscal i ele nu au fost folosite ca prghii
financiare, n primul rnd pentru c autoritatea public nu era pe atunci preocupat de
intervenia n domeniul economic. n al doilea rnd, acest tip de impozite ar fi foarte greu s
fie utilizate ca prghii financiare datorit dificultilor i neajunsurilor pe care le presupun.
Locul impozitelor directe reale este luat de impozitele directe personale, impozite la
care tratamentul fiscal este difereniat n funcie de situaia personal a pltitorului.
Impozitele directe personale, dupa cum am artat i n schema anterioar, se
difereniaz dupa obiectul impunerii - pe avere sau pe venit - i dup tipul de contribuabil -
persoane fizice sau juridice.

143
pentru completri vezi i aguna Dan Grosu, pag. 342 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 229-230
Finane i Bugete Publice

1 5 6
2. Impozitul asupra veniturilor persoanelor fizice
Impozitul asupra veniturilor persoanelor fizice
144
, mbrac diferite forme dup cum i
sursele de venit sunt foarte diverse: venituri din munc salarial, activitii din industrie,
comer, agricultur, societi de asigurri.
Din punct de vedere al tehnicii fiscale impunerea se poate face individual, pentru
fiecare contribuabil n parte sau pentru un anumit grup de persoane ce realizeaz o activitate
comun, din care obin un venit comun.
Pe de alt parte, n raport cu tratamentul veniturilor exist mai multe forme de
impunere:
impunere separat, pentru fiecare fel de venit, n raport cu proveniena acestuia
impunerea global. n acest caz se practic aa numita impunere cedular, caz n
care fiecare fel de venit reprezint o cedul, veniturile pe cedule erau nsumate i
se pltea un impozit unic
impunerea mixt care rezult din suprapunerea unui impozit global, pe venitul
total asupra unui numr de impozite separate
Pentru a se comporta ca prghie financiar, impozitele directe personale pe veniturile
persoanelor fizice, trebuie s rspund ctorva cerine ce au derivat din practica aplicrii lor.
Comparativ, impunerea separat pe fiecare contribuabil n parte prezint avantajul c
tratamentul fiscal poate fi difereniat pe fiecare contribuabil n parte innd cont de situaia
personal.
Dac impunerea se face distinct pe fiecare fel de venit realizat de pltitor, se poate
asigura o difereniere a impozitului innd cont de sursa de provenien a acestor venituri - o
impozitare mai aspr pentru veniturile obinute comparativ mai uor.
n cazul impunerii globale, se poate practica o impunere progresiv, mai corect,
asigurnd o impozitare cu att mai aspr cu ct i veniturile sunt mai mari. n timp, mai ales n
rile dezvoltate, s-a conturat opiunea pentru trecerea la o impunere global.
Opiunea pentru o variant sau alta trebuie s in cont de specificul economiei
naionale respective i de particularitile contribuabililor persoane fizice, materializate n
variabilele: evoluia i diferenierea veniturilor persoanelor fizice; raportul venituri / putere
de cumprare; politica economic de ansamblu; politica social.
Pentru ca acest tip de impozite s funcioneze i ca prghie fiscal trebuie inut cont de
multiplele implicaii pe care le au asupra vieii economice: efectul de stabilizator al
cheltuielilor de consum; implicaiile asupra economiilor bneti ale populaiei;
implicaiile asupra stimulentelor muncii i pentru investiii
Efectul de stabilizator al cheltuielilor de consum se realizeaz numai n cazul n
care impozitele pe veniturile persoanelor fizice sunt progresive. n acest caz efectul generat,
este cel pe care-l realizeaz toate impozitele progresive pe venituri. n plus, veniturile nete ale
persoanelor fizice (dup deducerea impozitului) sunt afectate i de nclinaia marginal spre
consum.

144
vezi i Blnescu Rodica, Blescu Florin, Moldovan Elena, op. cit., pag. 46-55 ; Condor Ioan, op. cit., pag
235-239 ; Hicks Ursula, op. cit., pag 179-186 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 56-57 ; aguna Dan Grosu, Drept
financiar i fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureti, 1994, pag. 343-345 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 231-234
Finane i Bugete Publice

1 5 7
Cele dou mecanisme combinate, vor face ca veniturile persoanelor fizice destinate
consumurilor, s scad progresiv fa de creterea proporional a veniturilor brute (nainte de
impozitare). Prin acest efect se va diminua presiunea exercitat asupra pieii, de creterea
abrupt a veniturilor populaiei. Efectul invers, nedorit este c reducerea creterii cererii
populaiei odat cu creterea veniturilor brute va determina reducerea stimulentelor agenilor
economici pentru a investi.
La cele artate, mai trebuie adugat c n direcia artat, impozitul pe veniturile
persoanelor fizice exercit efectele artate i dac prin intermediul lui se redistribuie venituri,
dac impozitul este difereniat i dupa criterii sociale - nu doar dup mrimea veniturilor.
Mecanismul artat are ns i o strns legtur i cu cel de-al doilea efect, cu implicaiile
asupra economiilor populaiei.
Economiile bneti ale populaiei au o legtur direct cu impozitul pe veniturile
persoanelor fizice. Economiile se formeaz ca diferen ntre venitul brut total i impozitul pe
venit i cheltuielile de consum.
n general, veniturile obinute de persoanele fizice din diferite forme de economisire,
nu sunt supuse impozitrii, considerndu-se c sumele respective provin din venituri care au
fost deja impozitate.
Astfel, n majoritatea cazurilor, impozitul individual este aezat asupra venitului total,
indiferent n ce proporie este cheltuit sau economisit. Ne exprimm opinia c este o soluie
corect, pentru c altfel s-ar ajunge la o dubl impozitare: odat a veniturilor cnd acestea
sunt obinute i a doua oar atunci cnd acestea sunt economisite.
O soluie alternativ este ca la impozitarea veniturilor brute obinute s se in cont de
sumele economisite, care s fie detaxate, urmnd ca aceste sume s fie impozitate mpreun
cu ctigurile obinute din economisire atunci cnd ele sunt retrase, cheltuite. Desigur, din
necesitatea de a stopa fenomenele de fraud i evaziune fiscal, ar trebui impus restricia ca
economisirea s fie instituionalizat, eventual chiar selectarea formelor de economisire.
Ideea de a deduce din venitul total, partea ce se va economisi, s-ar putea s nu fie
convenabil statului, pentru c nseamn renunarea, cel puin parial i pe moment, la o parte
din veniturile bugetare.
Soluia de compromis ar putea fi aceea a deducerii pariale a economiilor din venitul
total. Deducerea economiilor din venitul total realizat ar putea fi necesar nu numai din
motive de echitate, ci poate mai mult, pentru c economisirea realizat de persoanele fizice
are implicaii majore asupra vieii economice n ansamblul ei.
Stimularea economisirii creeaz n economie resurse de capital disponibil care vor
putea fi canalizate spre finanarea agenilor economici, cu condiia ca acetia s aib nevoie de
asemenea resurse exogene - atunci cnd economia se afl ntr-o faz de declin sau expansiune
moderat.
De multe ori, impozitul pe venitul persoanelor fizice se pune n opoziie cu impozitele
indirecte (pe cheltuirea veniturilor) pentru c amndou reprezint metode de impunere a
populaiei, a veniturilor ei.
Dac legm impozitul pe venitul persoanelor fizice de ideea controlrii consumurilor,
atunci ar fi preferabil alternativa impozitelor pe consum, pentru c acestea urmresc chiar
acest obiectiv i de aceea l ating, probabil cel mai bine; dac impozitele pe venitul
Finane i Bugete Publice

1 5 8
persoanelor fizice afecteaz indirect consumul influennd veniturile nete, impozitele pe
consum sunt aezate chiar asupra cumprrilor de bunuri i servicii. n plus, n cazul
impozitului pe venituri apare i problema economisirii, care n cazul impozitelor pe consum
devine transparent.
Stimularea muncii i a investiiilor este un alt domeniu major n care impozitele
asupra veniturilor i fac simit influena. ntr-un anume fel despre influena impozitului pe
venit asupra investiiilor ne-am referit deja cnd am vorbit despre problema economisirilor,
care reprezint una din sursele de finanare a investiiilor.
Consideram c nu este cazul s insistm asupra necesitii ca statul, societatea uman
n general, s stimuleze dorina cetenilor, a contribuabililor de-a munci i de a ctiga deci
ct mai mult. La urma urmei, munca este una din principalele virtui i caliti ale fiinei
umane.
Exist i situaii oarecum contrare tendinei subliniate anterior. Este cazul, unor ri
dezvoltate cnd se dorete, oarecum, stoparea cetenilor de a munci, pentru ca astfel s se
asigure mai multe locuri de munc pentru ct mai muli ceteni. De fapt aceast opiune s-ar
putea formula n felul urmtor: s stimulam oamenii s munceasc astfel s ocupe ct mai
multe locuri de munc i s acordam ajutoare de omaj celor care astfel nu-i gsesc loc de
munc sau s inhibam (ntr-o anumit msur) dorina de a munci pentru a pstra locuri de
munc pentru ct mai muli ceteni i de-a diminua ajutoarele de omaj.
Alegerea unei opiuni este foarte greu de realizat i trebuie atent cntrit innd cont
de gradul de dezvoltare al economiei i de problemele sociale.
O foarte mare importan privind eficiena sistemului de impozite asupra veniturilor
persoanelor fizice o are impactul ratelor marginale nalte ale impozitelor asupra dorinei
contribuabililor de-a depune maximum de efort. Este o chestiune asupra creia vom mai
reveni, n aceasta lucrare, o problem asupra creia multe studii de specialitate au reflectat
ndelung.
Un studiu al profesorului T.H. Sanders
145
asupra a 160 de manageri americani de vrf,
a ajuns la concluzia c acetia sunt motivai s lucreze doar pn la o anumit limit, pentru a-
i ndeplini sarcinile normale de serviciu, dar peste aceste limite, datorit progresivitii
impozitului pe venit nu mai sunt motivai. Pentru depirea acestor limite, firmele vor trebui
s gseasc soluii pentru a plti ctiguri suplimentare nete care s nu mai fie afectate de
progresivitatea impunerii veniturilor. Tot datorit aceleiai cauze, mobilitatea acestui segment
al forei de munc este serios diminuat, fenomen cu consecine nefaste pentru viaa
economic.
Un alt studiu s-a preocupat de situaia a 306 avocai i contabili, din Anglia
146
. Acest
studiu a ajuns la o concluzie oarecum contrar celei de dinainte, artnd c acetia nu-i
modific comportamentul datorit impozitelor progresive pe venit, cel puin pentru
majoritatea lor, evideniindu-se c aceste activitii sunt derulate din plcerea de-a desfura
profesiunea respectiv.

145
Sanders T.H., Effects of Taxation on Executives apud Eckestein Otto, pag. 76
146
Break G.F., Income Taxes and Incentives to Work : An Empirical Study, apud Eckestein Otto, Public
Finance, pag. 85
Finane i Bugete Publice

1 5 9
Studiul profesorilor americani R. Barlow i H. E. Brazer a artat
147
dimpotriv c,
pentru acele persoane care nregistreaz venituri mari i foarte mari exist o limitare n
stimularea lor de-a munci suplimentar datorit progresivitii impozitelor pe venit - concluzii
similare cu ale profesorului T.H. Sanders.
Dac aceste studii s-au referit la categorii relativ limitate din punct de vedere
profesional se pune problema n general, ct de mult afecteaz progresivitatea impozitelor pe
venit dorina de a munci pe ansamblul forei de munc. Se pare c per ansamblu (n mas),
cetenii nu sunt afectai foarte serios de progresivitatea acestor impozite datorit
urmtoarelor motive:
oamenii sunt stimulai s lucreze din diverse interese - plcerea de a desfura o
anumit activitate, dorina de a-i valida aptitudinile de care dispun, constrngerea
fiziologic sau social de-a obine un anumit venit;
angajaii nu dispun n general, de un control deplin asupra condiiilor de salarizare;
metodele de salarizare sunt adaptate n general, pentru a ocoli o anumit
progresivitate exagerat, prin stimulente de genul: maina de serviciu ce poate fi folosit
i n interes personal, plata de ctre firm a concediilor petrecute n diferite staiuni,
acoperirea de ctre firm a unor cheltuieli care cel puin parial sunt de interes personal,
etc.
Ultima subliniere ne mpinge spre un alt aspect negativ al impozitelor n general:
risipa social de eforturi n cutarea de soluii ct mai bune pentru a evita plile exagerate de
impozite. Eforturile sunt substaniale, mai ales pentru acei pltitori medii i mari de impozite.
Soluiile elegante vizeaz: * cutarea unor ctiguri de capital care s nu intre sub
incidena impozitelor pe venit; * cumprarea de titluri de credit exceptate de la plata
impozitelor; * sisteme de economisiri care s conduc la diminuarea impozitelor pe venit.

3. Impozitele pe veniturile persoanelor juridice
Impozitele directe personale pe veniturile persoanelor juridice
148
, sunt o alt
important categorie de impozite, o alt important prghie financiar. Impozitele pe
veniturile persoanelor juridice difer n funcie de statutul lor juridic i mbrac urmtoarele
forme:
impozitul pe profit
impozitul pe dividende
impozitul pe vnzarea activelor
Exist mai multe soluii alternative care se practic la impozitarea profitului
persoanelor juridice:
1. impozitarea profitului total nainte de repartizarea lui, urmat de impozitarea profitului
repartizat sub form de dividende. Neajunsul acestei variante este o dubl impozitare a
profitului repartizat sub forma dividendelor. Cota impozitului pe dividende n Romnia,
este de 16%. O cota redusa a acestui impozit pe dividende avantajeaz ntreprinderile

147
concluziile, pe larg, pot fi gsite la Eckestein Otto, Public Finance, pag. 97
148
vezi i Blnescu Rodica, Blescu Florin, Moldovan Elena, op. cit., pag. 55-70 ; Condor Ioan, op. cit., pag
139-156 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 60-65 ; aguna Dan Grosu, op. cit., pag 345-346 ; Vcrel Iulian, op. cit.,
pag. 234-236
Finane i Bugete Publice

1 6 0
care finaneaz investiii n condiiile n care aceste cheltuieli sunt deductibile din profit
nainte de impozitare. Sunt dezavantajate ntreprinderile care aloc o mare parte din
profitul lor pentru dividende
2. alt soluie este aceea a impozitrii separate, pe de o parte a profitului reinut de
ntreprindere i pe de alt parte a profitului repartizat acionarilor sub form de dividende.
n acest caz impozitul pe profit i impozitul pe dividende acioneaz separat (cel puin la
prima vedere) ca prghie fiscal, n funcie de mrimea fiecruia ncurajnd repartizarea
profitului, fie pentru autofinanare, fie pentru dividende
3. impozitarea numai a profitului repartizat pentru dividende, caz n care se ncurajeaz clar,
reinerea profitului pentru autofinanare
4. impozitarea numai a profitului reinut de agenii economici pentru autofinanare, caz n
care se ncurajeaz, repartizarea sub form de dividende
Ne exprimm opinia c impozitul pe profit este o prghie fiscal de o mare
importan pentru c influeneaz, ntr-o mare msur comportamentul agenilor economici.
Folosirea impozitului pe profit ca prghie financiara este strict legat de impozitul pe
dividende, pentru c exist o legtur direct vital, ntre agenii economici i acionari pe de-
o parte i statul pe cealalt parte. Tratarea separat, a celor doua tipuri de impozite, a aciunii
lor ca prghii financiare, ne-ar putea conduce la concluzii eronate.
Impozitele pe veniturile agenilor economici ridic o serie de aspecte economice, care
sunt tot attea modaliti de a le activiza ca prghii fiscale.
Aceste impozite ridic probleme deosebite legate de economisirea agenilor
economici i de investiiile acestora. Stimularea agenilor economici n realizarea de
investiii se realizeaz numai n cazul n care proiectele de investiii promit a obine o
profitabilitate net (post-impozitare), corespunztoare clasei de risc n care se ncadreaz,
superioar celorlalte variante de investire.
Mai mult chiar, din punct de vedere macroeconomic, de aceast dat, pentru a se putea
pune n eviden aa numitul multiplicator al investiiilor, trebuie c rata profitului brut (ante-
impozitare) furnizat de investiie s asigure corespunztor i cu inflaia, aceeai rat a
profitului post impozit, dinainte de investiie.
Impozitele pe veniturile persoanelor juridice pot fi folosite ca prghii n influenarea
procesului de formare a fondurilor proprii necesare investiiilor, pentru c aceste impozite vor
diminua profitul net i deci i posibilitile de constituire a acestor fonduri.
Acest tip de impozite constituie i prghii de influenare a opiunilor pentru
modalitile alternative de finanare exogen, mprumuturi sau emisiunea de noi aciuni. n
cazul apelului la mprumuturi, agenii economici vor fi obligai fa de creditori de a rambursa
mprumutul i de a plti dobnzi, comisioane i alte venituri cuvenite.
Aceste pli ctre creditori sunt deductibile, n majoritatea cazurilor, din profitul brut,
deci ies de sub incidena impozitului pe profit i a celui pe dividende. n cazul atragerii de
capital prin intermediul emisiunii de aciuni, aceasta va genera obligaia agenilor economici
de a plti dividende, cheltuial nedeductibil din profitul brut i n plus supus i impozitului
pe dividende. De aceea pentru a se asigura acelai randament final pentru investitori
(randament post impozit pe profit i pe dividende) agenii economici trebuie s asigure un
randament ante-impozit mai mare n cazul n care se apeleaz la emisiunea de aciuni. Cu ct
Finane i Bugete Publice

1 6 1
mai mari vor fi impozitele pe profit i pe dividende cu att mai mare este diferena de
randament post-impozit ce trebuie asigurat de agenii economici.
Impozitele pe veniturile persoanelor juridice acioneaz ca o prghie i n
influenarea modalitilor juridice de constituire a agenilor economici, cu condiia s
existe un tratament fiscal difereniat pe diferitele forme de organizare juridic. Exemplul
frecvent ntlnit este cel al diferenierii operate ntre firmele constituite pe baze asociative i
cele formate pe baze neasociative, pentru c de regul, tratamentul fiscal este mai aspru n
primul caz.
Aceasta nu nseamn obligatoriu, diminuarea numrului firmelor constituite pe baze
asociative, pentru c o piaa relativ perfect, cu o migraie liber a capitalului ntre cele dou
forme, se va ajunge la o aliniere a randamentelor nete ale firmelor create pe baza celor dou
forme de organizare. n plus, trebuie precizat c formulele asociative de constituire confer i
unele avantaje comparative
149
, care vor conduce n final la egalizarea relativ a preferinelor
pentru cele dou variante.
Pe termen scurt, modificri ale impozitelor pe veniturile persoanelor juridice
asociative, de exemplu, poate conduce la distorsionarea preurilor bunurilor i serviciilor
produse i comercializate de acestea. Asta pentru c aceti ageni economici ncorpornd, cel
puin parial, majorrile de impozit n preuri, vor scumpi mrfurile respective.
Pe ansamblul economiei preurile se vor majora - proporional cu ponderea celor dou
tipuri de firme n totalul ramurii respective i - proporional cu gradul de ncorporare a
majorrilor de pre n preurile produselor.
Acest mecanism este posibil pe termen scurt, pentru c pe termen lung se va diminua
preferina pentru formulele asociative i se va ajunge din nou la o situaie de echilibru.
Mecanismul este valabil, tot pe termen scurt i n cazul n care am fi presupus o cretere a
impozitelor formulelor neasociative.
Impozitele pe veniturile agenilor economici, constituie i un mecanism integrat al
elasticitii , n condiiile n care ele sunt stabilite pe baza unor cote progresive.
Comportamentul acestor impozite ca mecanisme este identic cu cel artat pe exemplul
general, n paragrafele corespunztoare din lucrare.
Profitul este o dimensiune a activitii agenilor economici caracterizat de un
dinamism accentuat, fiind poate cea mai sensibil variabil a activitii economice.
De mrimea lui depind dou elemente importante: autofinanarea i dividendele.
Pentru a se ajunge la aceste dou elemente, din profitul brut trebuie deduse, n afara de alte
elemente, impozitul pe profit i cel pe dividende. Dac profitul brut crete i mcar unul din
cele dou este progresiv, atunci acest impozit va crete mai repede dect creterea profitului
brut.
Astfel, creterea nregistrat de profitul brut este mai mare dect creterea profitului
net i potenial aceeai cretere pentru cele dou destinaii ale profitului. n concluzie, un

149
avantaje comparative fa de formulele neasociative, de genul : posibilitatea atragerii de capital pe piaa
aciunilor i obligaiunile la care formulele neasociative nu au acces ; accesul mai facil la credite substaniale
prin plusul de siguran i garanie pe care-l ofer ; beneficiaz, n general, de mai mult credibilitate i siguran
; etc.
Finane i Bugete Publice

1 6 2
profit brut mai mare va atrage, potenial, o cretere a fondurilor destinate autofinanrii i a
dividendelor, dar ntr-un ritm mai lent.
Nu trebuie uitat ns c dividendele mai depind i de politica firmei n acest domeniu
iar investiiile agenilor economici i de atragerea de resurse exogene, de prognozele ramurii
respective, de randamentul sperat al proiectelor de investiii.
Fa de cele artate anterior mai trebuie adugat o subliniere de mare importan:
impozitul este doar un element al oricrei afaceri, pe lng altele, poate uneori mai
importante. n cadrul strategiei oricrei afaceri, strategia fiscal este doar una dintre
componente.
Those who can do a good trade don't wrangle over taxes. - Old Chinese
Proverb
150

The most damaging thing you can do to any businessman in America is to
keep him in doubt, and to keep him guessing, on what our tax policy is. -
Lyndon B. Johnson (1908 1973)
151


4. Impozitele asupra averii
Impozitele asupra averii
152
sunt asemntoare cu impozitele de tip real, deoarece sunt
aezate tot asupra unor obiecte ce constituie forme ale avuiei, dar difer de acestea pentru c
sunt impozite de tip subiectiv, innd cont de situaia pltitorului.
Existena lor este legat de exercitarea dreptului de proprietate asupra unor bunuri
mobile sau imobile, aflate n posesia unor persoane fizice sau juridice. Impozitele asupra
averii mbrac urmtoarele forme:
impozite asupra averii propriu-zise, care au ca obiect, n principal, proprietile imobiliare
(terenurile, cldirile, etc.) i activul net. Acest tip de impozite pot fi ntlnite att ca
impozite stabilite asupra averii, dar pltite din venitul obinut de pe urma averii respective,
ct i ca impozite pe substana averii. Acestea din urm conduc la micorarea materiei
impozabile, deoarece se pltesc chiar din substana averii supuse impunerii, motiv pentru
care se ntlnesc foarte rar, cu caracter permanent.
impozite asupra circulaiei averii, n urmtoarele forme: * impozite asupra succesiunilor; *
impozite pe donaii; * impozitele pe vnzarea - cumprarea unor bunuri imobile; *
impozitele pe circulaia capitalurilor i a efectelor comerciale; * impozitele asupra
creterii averii care au ca obiect plus-valuta imobiliar, ctigul de capital i eventual
veniturile excepionale dobndite n timpul i de pe urma rzboaielor.
Ne exprimm opinia c aceste impozite la fel ca impozitele reale, au n primul rnd, o
funciune financiar i mai puin una de prghie financiar. Acest tip de impozite directe,
prezint dificulti n evaluarea materiei impozabile - neactualizarea acestor valori n raport cu
inflaia i n funcie de investiiile ulterioare. Astfel aceste impozite au ca baz de impunere

150
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Cei care pot face o bun afacere, nu sunt preocupai de impozite
vechi proverb chinezesc
151
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Cel mai dezastruos lucru ce-I poi face unui om de afaceri n
America (i nu numai) este s-l i n incertitudine i s-l pui s ghiceasc cum va fi politica fiscal; fost
preedinte al SUA dup asasinarea John F. Kennedy
152
vezi i Condor Ioan, op. cit., pag 259-266 ; Paysant Andre, op. cit., pag. 60-65 ; aguna Dan Grosu, op. cit.,
pag 346-348 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 236-240
Finane i Bugete Publice

1 6 3
fie valoarea de achiziie, valoarea de nlocuire, valoarea declarat de proprietar, fie veniturile
capitalizate. De aceea aceste impozite au un randament fiscal sczut. Totodat, din cauza
deficienelor pe care le prezint impunerea, acest impozit capt adesea un caracter regresiv.
Cu toate acestea, ele se menin pentru c:
raiunile de echitate fiscal presupun ca impunerea s fie general. Cu alte cuvinte, i cei
ce dein aceste forme de materie impozabil trebuie s plteasc impozit;
raiunile de ordin financiar, reclam meninerea lor pentru c ele sunt venituri proprii, ale
bugetelor locale;
se impune conservarea i gospodrirea corespunztoare a unor elemente de avuie care
reprezint resurse economice, de importan social.
Impozitele asupra terenurilor, de exemplu, mai ales cele asupra terenurilor agricole au
scopul de a-i determina pe proprietari s foloseasc raional aceste terenuri, impozitul fiind
difereniat n funcie de zona agricol i modul de folosin. Tot n acest scop se practic i
suprataxarea n cazurile n care terenurile agricole sau silvice primesc o alt ntrebuinare.
Practicarea impozitului pe terenurile de construcii vizeaz i influenarea proprietarilor
acestora pentru a le vinde n vederea realizrii de construcii i deci prevenirea speculei.
Credem c acest gen de impozite sunt mai greu de activizat ca prghii financiare, date
fiind dezavantajele artate, dar pot fi folosite, cel puin parial, pentru a determina proprietarii
acestor forme de avuie la o gospodrire judicioas, dar cu condiiile ca volumul lor s fie
semnificativ i evaluarea materiei impozabile s fie ct mai real.
Despre impozitele pe circulaia averii, sub forma impozitelor pe succesiuni sau
donaii, ne exprimam c este normal diferenierea lor dup mrimea averii sau dupa gradul
de rudenie. Dar de aici pn la accepta o progresivitate ridicat a acestui gen de impozite este
un drum lung.
Aceste impozite nu ar trebui s conduc, printr-o progresivitate ridicat, la anularea
averilor transmise, pentru c aceasta contravine spiritului de economisire i pruden, ce ar
trebui ncurajate. n concluzie, suntem de acord cu existena acestor impozite, dar este necesar
s nu aib o progresivitate prea ridicat.
O privire mai atent, sugerm s fie acordat impozitelor pe circulaia capitalurilor i a
efectelor comerciale, pentru c ele influeneaz semnificativ viaa economic. Impozitarea
acestor activitii ar fi fireasc, din motive de echitate, dac avem n vedere c i din
asemenea activitii se obin venituri, uneori chiar nsemnate i care nu de puine ori cu efort
minim. Afirmaia anterioar trebuie considerat avnd n vedere i riscurile specifice fiecrui
tip de investiie, n parte. Astfel efortul mic n obinerea unui venit de acest gen ar putea fi
compensat de un grad de risc mai ridicat i astfel o impozitare prea aspr a unor ctiguri de
acest gen ar fi, relativ, nefireasc.
Pe de alt parte, ne exprimm opinia c aceste impozite, ar avea ca efect imediat
descurajarea acestui gen de aciuni, ori n majoritatea rilor, efectul nu este de dorit, dect n
cazurile n care economia se confrunt cu o expansiune mult prea rapid, considerat
periculoas sau atunci cnd tranzaciile cu asemenea nscrisuri ajung la dimensiuni aberante
fa de economia real.
n alt ordine de idei, aceste impozite apar ca nedorite pentru c ele ar majora
randamentele brute ateptate de la proiectele de investiii de acest gen - majorare care s
Finane i Bugete Publice

1 6 4
compenseze aceste impozite astfel nct randamentul final s fie acelai ca i n cazul n care
nu ar exista aceste impozite. n plus, ctigurile de acest gen, oricum suport impozite pe
profit i pe dividende.

5. Impozitele directe versus cele indirecte
Multa vreme, impozitele directe au fost cele preferate i folosite pe scar larg. Cu
timpul ns, alturi de acestea au aparut i impozitele indirecte, pentru c fiscalitatea devenise
prea vizibil i suprtoare. Statul neputnd s renune la veniturile sale, a cutat o formula
mascat de impozitare.
The sales tax seems to be more politically acceptable than the income tax. -
Raymond C. Scheppach
153

Aa, dupa cum se tie, trstura de baz a impozitelor indirecte, este c pltitorul lor
nu este i cel care le suport, altfel spus impozitele indirecte prin definiie (i prin denumirea
lor) au o inciden indirect. Obiectul acestor impozite nu l reprezint veniturile sau averea,
ca n cazul impozitelor directe, ci cheltuielile fcute, cheltuirea venitului. Deci un prim
avantaj, cel puin pentru stat, este c impozitele indirecte sunt impozite mascate.
S-ar pune problema de ce statul nu a procedat la o supraimpozitare direct a
veniturilor i a averii persoanelor fizice sau juridice i a preferat introducerea unor impozite
care de fapt ajung s afecteze, pn la urm, tot aceleai venituri sau averi. Rspunsul este c
o supraimpozitare direct ar fi generat confiscarea unei nsemnate pri a materiei
impozabile, ce ar fi condus la descurajarea obinerii acelor venituri, la creterea fenomenului
evazionist, etc.
n afara faptului c impozitele indirecte sunt mascate, ele mai au i avantaje legate
de modul de percepere. Acest tip de impozite fiind stabilite n sarcina productorilor i nu a
consumatorilor, numrul pltitorilor de impozite este mai mic iar posibilitile de evaziune
sunt mai reduse.
Prin aceasta impozitele indirecte ajung s aib un randament fiscal mai ridicat
dect cele directe.
Comparnd cele dou tipuri de impozite se poate constata i injusteea impozitelor
indirecte:
impozitele indirecte sunt stabilite n cote proporionale i de aceea putem vorbi despre
o egalitate n fa impozitelor. S-a demonstrat, ns, c principiul echitaii impozitelor
presupune egalitatea prin impozite. Puterea contribuabililor este diferit i cu ct venitul
este mai mic i familia mai numeroas, cu att mai mare este partea de venit destinat
cheltuielilor curente. Astfel cu att mai mare este partea din venit ce se transform n taxa
de consumaie cu ct venitul este mai mic i situaia social mai defavorizat. De aceea
impozitele indirecte, n raport cu mrimea veniturilor devin impozite regresive i astfel
inechitabile. Mai mult chiar, acest gen de impozite, sunt cu att mai inechitabile cu ct nu
se poate aplica un minim neimpozabil.
n msura n care sunt aezate asupra unor bunuri de consum curent, fr nlocuitor i cu
cerere inelastic, taxele de consumaie nu pot fi evitate. Consumatorul fiind constrns

153
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Impozitele pe vnzri par a fi mai acceptabile politic dect
impozitul pe venit; economist american, director executiv al organizaiei National Governors Association,
Finane i Bugete Publice

1 6 5
fiziologic s cumpere mrfurile respective este deci obligat s suporte i impozitele
indirecte adugate preului. Astfel, dac impozitele directe trebuie s aib la baz
constrngerea legal pentru a fi pltite, impozitele indirecte sunt obligatorii datorit
constrngerii fiziologice care ne oblig la consumul acestor mrfuri i servicii.
impozitele indirecte, n msura n care nu sunt aezate asupra unor bunuri de consum
curent, sunt lipsite de stabilitate, n sensul c volumul lor sufer schimbri sensibile n
raport cu evoluiile conjuncturale ale economiei. n perioadele de boom economic, cnd
consumurile cresc, crete i impozitul i invers.
Avnd n vedere cele de mai sus, n privina utilizrii impozitelor indirecte ca
prghii financiare, comparativ cu impozitele directe, se impun urmtoarele aprecieri:
impozitele indirecte au aprut din raiuni financiare, n primul rnd, din nevoia
de-a spori resursele financiare ale statului (dealtfel la fel ca cele directe) i nu din
nevoia de a gsi noi modaliti de intervenie n viaa economic. Astfel impozitele
indirecte au aparut ca o surs de venituri
sunt impozite proporionale, (la fel ca unele impozite directe) iar n unele cazuri
chiar regresive. Deci acest gen de impozite nu se pliaz, dupa cum contribuabilii
dein sau realizeaz mai mult sau mai puin materie impozabil, care se cheltuie
mai mult sau mai puin. Ca atare aceasta, impieteaz serios asupra funcionarii lor
ca adevrate prghii fiscale, neputnd avea rolul de mecanisme integrate ale
elasticitii.
impozitele indirecte copiaz mersul economiei, ori prghiile financiare ar
trebui s fie dac nu contrare sensului vieii economice cel puin s nu respecte
proporionalitatea ciclului economic
sunt impozite asupra consumului i deci, cel puin la prima vedere, prin
intermediul lor statul ar putea interveni pentru a corecta consumurile i astfel s
influeneze ciclul economic. Astfel pentru influenarea consumurilor, este mai
normal s se foloseasc ca prghii impozitele directe care realizeaz i ele acelai
lucru, dar prin intermediul veniturilor. Plastic s-ar putea afirma c impozitele
directe devin indirecte n ceea ce privete influenarea consumului
Pentru nelegerea impozitelor indirecte ca prghii financiare se impune delimitarea lor
n funcie de obiectul lor: taxele de consumaie; monopolurile fiscale; taxele vamale.

6. Taxele de consumaie, ca prghii fiscale
Taxele de consumaie
154
reprezint principala form a impozitelor indirecte. Dupa
gradul lor de cuprindere, taxele de consumaie se pot mpari n:
taxele speciale de consumaie, numite i selective, care se percep asupra
consumului anumitor mrfuri i servicii
taxele generale de consumaie, care ating toate mrfurile i serviciile
La nceput, nc n perioada acumularii primitive de capital, au aparut taxele speciale
de consumaie, aezate asupra anumitor bunuri i servicii, mai ales de consum curent, apoi

154
vezi i Blnescu Rodica, Blescu Florin, Moldovan Elena, op. cit., pag. 70-82 ; Condor Ioan, op. cit., pag
194-207 ; aguna Dan Grosu, pag. 350-352 ; Vcrel Iulian, op. cit., pag. 250-254
Finane i Bugete Publice

1 6 6
i asupra unor bunuri cu valori ridicate, pentru ca n zilele noastre sfera lor s fie mai
cuprinztoare adugndu-se bunurile duntoare sntii, produse unicat i de lux.
Pornind de la obiectul taxelor de consumaie se nate o confruntare de interese ntre
stat i contribuabili:
statul prefer instituirea taxelor de consumaie asupra bunurilor de consum curent,
fr nlocuitor, cu cerere de consum inelastic, pentru c astfel randamentul lor
fiscal este mare i se asigur statului venituri sigure i stabile.
cetenii, ar prefera s nu existe aceste taxe, dar dac ele exist atunci s fie
aezate asupra altor mrfuri, la care nu opereaz constrngerea fiziologic pentru
consum
Rezolvarea confruntrii de interese, compromisul, a nsemnat excluderea de sub
incidena taxelor de consumaie a bunurilor de consum vital, iar pentru compensarea
diminurii veniturilor bugetare aruncarea unor importante impozite asupra bunurilor
considerate de lux sau duntoare n consum abuziv.
A good prince will tax as lightly as possible those commodities which are
used by the poorest members of our society; e.g., grain, bread, beer, wine,
clothing, and all other staples without which human life could not exist. -
Desiderius Erasmus (1466-1536)
155

Taxele speciale de consumaie, accizele aa cum mai sunt ele denumite, pot fi folosite
de ctre stat ca prghii financiare, pentru controlarea consumurilor, n sensul reducerii lor.
Pentru acele bunuri care sunt duntoare sntii i n numele reprezentrii unor interese
sociale, statul ncearc, astfel reducerea consumului lor.
If you don't drink, smoke, or drive a car, you're a tax evader. - Thomas S.
Foley (1929 -)
156

Problemele care se ridic sunt, dac statul este legitimat s ia asemenea msuri i dac
impozitele contribuie, n mod real, la reducerea acestor consumuri. Chiar dac datele empirice
sunt, cel mai adesea confuze, ele arat c cele mai mari consumuri de alcool i tutun pe
persoan, se nregistreaz n acele ri unde taxele de consumaie pentru aceste bunuri, sunt
mici. Aceast concluzie desprins din datele empirice este discutabil pentru c nu ia n
considerare i multe alte elemente care conduc la diminuarea consumurilor acestor mrfuri:
specificul cultural, gradul de cultur i civilizaie, nivelul veniturilor.
Dac statul este legitimat sau nu s realizeze asemenea judeci de valoare, n ce
msur ele sunt corecte, sunt alte probleme la fel de interesante i de controversate. Cele mai
interesante controverse apar, n mod special, atunci cnd se pune problema bunurilor de lux.
De foarte multe ori sunt incluse n aceast categorie i deci supuse accizelor, mrfuri i
servicii pe care contribuabilii (sau cel puin o parte a lor) le percep ca bunuri fireti, necesare,
fr a le considera un lux. Pe de alt parte, chiar i pentru bunurile considerate duntoare
sntii, sunt posibile controverse contribuabili - stat legate de libertatea individual i

155
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Un bun prin va impozita ct mai puin posibil acele mrfuri care
sunt folosii de cei mai sraci membri ai societii; ex. gru, pine, bere, vin, haine i oricare alte articole fr de
care viaa uman nu ar exista; Desiderius Erasmus Roterodamus, umanist i teolog olandez, nscut la Rotterdam,
Olanda, la 27 octombrie, probabil 1466. A murit la Basel, Elveia la 12 iulie 1536.
156
http://www.tax.org/quotes/quotations.htm; Dac nu bei nu fumezi i nu conduci o main eti evazionist;
FOLEY, Thomas Stephen, membru al Camerei Reprezentanilor, senatul SUA.
Finane i Bugete Publice

1 6 7
capacitatea cetenilor de a-i hotr singuri viaa, pe de-o parte i amestecul statului n
asemenea decizii, pe de alt parte.
Taxele generale de consumaie difer de cele speciale prin obiectul impunerii, care
este mult mai larg, n sensul cuprinderii ca pltitori a tuturor agenilor economici i a tuturor
mrfurilor. Baza de impozitare fiind larg rezult c i veniturile statului, provenite din
aceasta surs, vor fi mai mari i deci acest gen de impozite vor fi printre cele preferate de
ctre stat.
Taxele generale de consumaie au cunoscut de-a lungul timpului mai multe variante:
din punct de vedere al bazei de calcul, impozitul pe cifra de afaceri cunoate urmtoarele
forme: impozitul pe cifra de afaceri brut; impozitul pe cifra de afaceri net (pe valoarea
adugat).
din punct de vedere al verigii la care se ncaseaz: impozitul cumulativ, multifazic, numit
i impozit n cascad sau piramid; impozit monofazic sau unic
varianta combinat (modern): impozit unic, ncasat fracionat cunoscut i ca Taxa pe
Valoarea Adugat
Impozitul multifazic i trage denumirea din faptul c impunerea se face pentru
fiecare verig pe care marfa o strbate n drumul ei de la primul productor i pn la
consumatorul final. Baza de calcul o reprezint preul de vnzare al mrfurilor n fiecare faz
i cuprinde costul, profitul i impozitele pltite anterior, n amonte. Fiind aezat asupra tuturor
mrfurilor i serviciilor i avnd baza de calcul artat, impozitul multifazic are un randament
fiscal foarte ridicat. Dac baza de calcul ofer avantajul unui randament fiscal ridicat, tot
acestea conduce i la urmtoarele dou dezavantaje majore:
lipsa de neutralitate - impozitul multifazic i avantajeaz pe acei agenii
economici care sunt integrai pe vertical, pentru c astfel marfa este impozitat o
singur dat. Practica vieii economice, arat ns, c ntr-o economie modern,
tendina normal, care trebuie ncurajat este aceea a specializrii n producie,
practic ce confer avantaje multiple. Astfel atunci cnd marfa trece prin mai
multe stadii pn s ajung la consumatorul final, ea este supus impozitrii n
fiecare faz, ceea ce face ca preul ei final s creasc. Astfel, exprimat plastic,
impozitul multifazic genereaz un efect de bulgre de zpad - i sporete
volumul pe msur ce se rostogolete mai mult.
lipsa de transparen - cuprinzndu-se n baza de calcul i impozitele pltite n
amonte, se ajunge la situaia nefiresc de-a se calcula impozit la impozit. Altfel
spus se ajunge s se plteasc impozit i pentru faptul c anterior s-a pltit impozit.
O asemenea practic este chiar absurd - faptul generator al sarcinii fiscale s fie
chiar sarcina fiscal nsi. O alt consecin negativ a acestui mod de stabilire a
impozitului multifazic este c se ajunge la imposibilitatea de a stabili care este
volumul total al impozitului, n preul final, suportat de consumator. Un asemenea
mod de calcul face ca suma total a impozitului, n preul final al mrfii s depind
de dou variabile care, la un moment dat, nu mai pot fi cunoscute: numrul
agenilor economici implicai n realizarea mrfii respective i valoarea adugat
de fiecare. Ori cunoaterea sumei impozitului, n preul final al unei mrfi, este
Finane i Bugete Publice

1 6 8
necesar cel puin) pentru a se realiza detaxarea mrfurilor ce fac obiectul
exportului.
Impozitului monofazic a aprut din ncercarea de a perfeciona impozitul multifazic
(date fiind dezavantajele artate anterior), perceperea impozitului se face o singur dat fie de
la productor - tax de producie, fie de la consumator - tax de consumaie. Este o ncercare
nereuit, chiar dac reprezint un pas nainte, pentru c nu se elimin dezavantajele
impozitului multifazic i pentru c astfel nici acest tip de impozit nu devine o veritabil
prghie fiscal.
Impozitul unic ncasat fracionat, ( sau Taxa pe Valoarea Adugat, cum mai este
denumit adesea) s-a nscut din combinarea celor dou variante anterioare i are ca baz de
calcul valoarea adugat de fiecare agent economic care particip la ciclul economic al
realizrii produselor i mrfurilor ce intr sub incidena acestui impozit. Acest gen de impozit
de consumaie elimin dezavantajele artate la impozitul multifazic, fiind un impozit neutru la
specializarea agenilor economici i total transparent fiind cunoscut n orice moment
cuantumul impozitului n preul mrfii, n orice faz a ciclului economic. Mai concret, prin
modul de aezare i percepere se ajunge ca suma datorat statului s fie aceeai, indiferent de
numrul verigilor prin care trece marfa i de valoarea adugat de fiecare verig n parte.
Spre deosebire de impozitul monofazic prin folosirea taxei pe valoare adugat, statul
are posibilitatea de a ncasa o mare parte din impozit, mai repede, deoarece acest impozit se
pltete la fiecare stadiu de prelucrare i realizare a mrfii sau serviciului.
Se exprim opinia c taxa pe valoarea adugat poate fi folosit ca prghie financiar
pentru a obliga agenii economici s-i scurteze ciclul economic i s-i recupereze astfel taxa
pe valoarea adugat pltit. Este o important caracteristic a acestui impozit, care ns se
realizeaz defectuos ntr-o economie gripat de numeroase i substaniale blocaje
financiare. n plus, o scurtare a ciclului economic nu este ntotdeauna posibil, aceasta
depinznd i de caracteristicile tehnice i tehnologice ale produciei i mrfii respective.
Astfel acest impozit dezavantajeaz agenii economici care realizeaz produse cu ciclu lung
de fabricaie i care se vd obligai s-i imobilizeze importante resurse bneti, pe o perioad
relativ lung, n taxa pe valoare adugat deductibil.
n privina utilizrii impozitelor generale pe consum, ca prghii financiare trebuie
inut cont de urmtoarele elemente:
avnd n vedere dezavantajele primelor dou forme ale taxelor generale de consumaie
(lipsa de neutralitate i de transparen) este de preferat soluia taxei pe valoare adugat;
taxa pe valoare adugat a fost introdus din mai multe considerente, din care cele mai
importante au fost: sporirea veniturilor bugetare - o funcie financiar; necesitatea
nlocuirii formulei anacronice a impozitului pe circulaia mrfurilor; nevoia de
compatibilizare cu sistemele fiscale ale Europei. n ali termeni, introducerea taxei pe
valoarea adugat nu a avut ca principal obiectiv activizarea sa ca prghie financiar.
taxa pe valoare adugat are dezavantajul c presupune creterea numrului i
complexitii operaiunilor contabile, a costului acestui gen de activiti de eviden
economic. Aceasta deoarece aceast tax, la prima vedere simpl, ridic n practic
numeroase probleme i presupune un volum mare de munc
157


157
Iulian Vcrel, op.cit., pag. 253
Finane i Bugete Publice

1 6 9
o aplatizare a cotelor taxei pe valoarea adugat conduce la efecte economice nedorite,
mai ales n ce privete ramurile ce produc mrfuri i servicii de strict necesitate pentru
populaie, efecte datorate n primul rnd creterii preurilor acestor bunuri i servicii.
soluia multiplicrii cotelor taxei pe valoarea adugat este o variant n activizarea
acestui impozit ca prghie fiscal dar un dezavantaj major al unei aciuni de acest gen l
reprezint ngreunarea substanial a evidenei economice, a contabilitii.
taxa pe valoarea adugat ca orice impozit indirect, indiferent de numrul cotelor
practicate, devine regresiv n raport cu creterea veniturilor. Ea afecteaz mai pronunat
persoanele cu venituri mici sau pe cele care-i afecteaz o mare parte a veniturilor
cheltuielilor de consum. n Romnia, n condiiile n care o mare parte a populaiei triete
sub limita unui trai decent, iar cheltuielile de consum curent nseamn 60-80% din
venituri, acest impozit duce la ngreunarea situaiei economice a cetenilor
o eventual folosire a taxei pe valoarea adugat ca prghie financiar implic i o foarte
bun organizare i administrare. De exemplu, ar fi foarte normal i necesar, c n cazul n
care agentul economic nregistreaz taxa pe valoarea adugat de recuperat, el s intre ct
mai repede n posesia acestor sume, eventual chiar statul s bonifice dobnzi, pentru
intervalul n care nu este rambursat, similar cu situaia n care statul percepe majorri de
ntrziere pentru neplata la timp a taxei pe valoarea adugat datorat.
n concluzie, taxa pe valoarea adugat ndeplinete, n primul rnd, raiuni de ordin
financiar, dupa care, eventual, rolul de prghie financiar.
Cele mai multe din avantajele acestui impozit nu vizeaz folosirea lui ca prghie
financiar ci nlturarea unor deficiene ale vechilor forme ale impozitelor generale pe
consum.
Taxa pe valoarea adugat nu influeneaz n mod semnificativ consumul anumitor
mrfuri i servicii, n condiiile n care toate mrfurile i serviciile sunt supuse acestui
impozit, cotele sunt aplatizate sau ntr-un numr redus. Taxa pe valoare adugat poate
reduce, n schimb, consumul anumitor mrfuri i servicii dac asupra acestora sunt aplicate
suprataxri - o cot majorat de T.V.A. - efect asemntor celui obinut prin aplicarea
accizelor. Taxa pe valoarea adugat reduce, n mod global i indirect puterea de cumprare a
veniturilor cetenilor, prin majorarea preurilor cu acest impozit, la fel cum impozitele directe
pe venit reduc direct veniturile brute.
Ne exprimm opinia c, ntruct impozitele pe veniturile persoanelor fizice i taxa pe
valoarea adugat au acelai efect, dar primul realizeaz acest lucru direct i fr distorsiuni i
inechiti majore iar celalalt indirect, cele dou tipuri de impozite trebuie corelate prin
efectele lor i este de dorit ca prghie fiscal, impozitul pe venit, prin aciunea lui direct.

7. Taxele vamale
Sunt o alt form a impozitelor indirecte, care vizeaz mrfurile care intr, ies sau
tranziteaz din teritoriul naional. Din acest punct de vedere, taxele vamale, dup obiectul lor
se mpart n: * taxe vamale de import; * taxe vamale de export; *taxe vamale de tranzit.
n nelegerea aciunii acestor impozite indirecte, ca prghii financiare, trebuie inut
cont de cteva elemente particulare:
Finane i Bugete Publice

1 7 0
stabilirea taxelor vamale este un atribut al suveranitii naionale i de aceea fiecare ar
este liber s-i stabileasc, liber, taxele vamale. n cazul acestor impozite este o precizare
mai mult teoretic, pentru c n actualele condiii ale vieii economice mondiale, rile nu-
i mai pot stabili, cu adevrat liber, taxele vamale - fapt mult mai evident dect pentru
orice alt impozit direct sau indirect. Actualmente, stabilirea taxelor vamale se face innd
cont de multiplele interdependene economice (i nu numai) dintre diferite ri, de
prevederile diferitelor convenii internaionale, de activitatea organismelor internaionale
cu activitate n acest domeniu, de avantajele economice ale unei cooperri i deschideri
internaionale
taxele vamale de export au la baza stabilirii lor, n mod special raiuni financiare, numai n
anumite condiii particulare: existena unor resurse materiale sau tehnologice asupra
crora se deine o anumit situaie de monopol, resursele respective sunt ameninate cu
epuizarea sau refacerea lor necesit timp ndelungat, cnd resursele respective sunt
considerate strategice, etc. Oricum, ca regul general, este de dorit stimularea exportului
i nu inhibarea lui, pentru c exportul este sursa principal de obinere de moned forte.
Cu alte cuvinte, n majoritatea cazurilor, este relativ greu, de gsit argumente economice
n favoarea acestor taxe vamale.
taxele vamale de tranzit, nu au cu adevrat, obiective economice care s justifice folosirea
lor ca prghii financiare, pentru c mrfurile respective, intr i ies din teritoriul naional,
dar nu intr n circuitul economiei rii respective, nu afecteaz economia naional
respectiv. Activitile de tranzit, folosirea mijloacelor i cilor de transport, a facilitilor
de transbordare existente pe teritoriul naional, trebuie ncurajate.
n anumite cazuri, n mod legal, unele mrfuri i servicii ies de sub incidena taxelor
vamale: mrfurile ce urmeaz regimul antrepozitului, admiterea temporar, zonele libere.
n acest caz se urmrete valorificarea mai profitabil a unor elemente specifice
economiei naionale respective: existena unor faciliti de stocare, reambalare,
condiionare; existena unor zone geografice deosebite; amplasament deosebit; for de
munc calificat, ieftin i disponibil; etc.
taxele vamale de import sunt o prghie important a protecionismului economic, caz n
care se dorete protejarea intereselor economiei naionale. Acest lucru se realizeaz prin
faptul c taxele vamale de import vor majora preurile mrfurilor importate i de aceea
cumprtorii indigeni vor fi forai s cumpere produsele indigene - n condiiile n care
diferenele de calitate nu sunt semnificative, sau cnd diferena de pre nu justific
diferenele calitative. n acest caz intervin pregnant, alturi de motivaiile economice,
conotaiile politice ale politicii vamale. n general ns, astzi, innd cont de specificul
economiei mondiale, taxele vamale devin din ce n ce mai mult anacronice. La urma
urmei, taxele vamale de import se discut ca un compromis ntre avantajele i
dezavantajele unei economii naionale protejate de concurena strin i ntre varianta unei
economii libere deschise. n nelegerea acestui compromis trebuie inut cont i de
presiunile exercitate pe plan mondial pentru o liberalizare a comerului mondial, cu
avantaje clare pentru toi consumatorii, precum i de gradul de dezvoltare al economiei
naionale respective.
Finane i Bugete Publice

1 7 1
taxele vamale de import trebuie s acorde o atenie deosebit importurilor ce vizeaz
sprijinirea dezvoltrii economiei naionale.
n confirmarea celor prezentate anterior se pot preciza aciunile specifice domeniului
ntreprinse de C.E.E. Politica C.E.E. n domeniul vamal, a fost cea fireasc oricrei uniuni
vamale - armonizare i apropiere vamal. Merit amintite succint cteva elemente specifice
acestui proces de armonizare vamal
158
:
- eliminarea restriciilor cantitative n relaiile dintre rile membre ale comunitii
- se interzic impozitele discriminatorii, fie c ele sunt n favoarea produselor naionale,
fie c ele prejudiciaz produsele importate din alt stat membru
- s-au eliminat treptat taxele vamale referitoare la schimburile lor reciproce
- s-a instituit, progresiv, un tarif vamal comun aplicabil mrfurilor importate din tere
ri
- s-au luat diferite msuri pentru ncurajarea relaiilor comerciale dintre ri, cum ar fi
simplificarea legislaiei
- ncepnd cu 1 ianuarie 1994 a intrat n aplicare Codul Vamal Comunitar
n concluzie, taxele vamale au un rol fiscal, n unele cazuri, deloc de neglijat, dar
activizarea lor ca prghii financiare este destul de dificil n condiiile economiei
contemporane. Nici o ar nu poate face abstracie de interdependenele planetare, nimeni nu
mai poate trai izolat ntr-un lagr fie el chiar politic, lucru mai mult dect evident n ceea ce
privete politica taxelor vamale.
Lucrurile trebuie cntrite atent, innd cont i de gradul de dezvoltare al economiei
naionale respective. De aceea, n condiiile unei economii bulversate de tranziie, ale unui
grad precar de dezvoltare economic, tranzitoriu i limitat ca ntindere, pot fi luate msuri
economice specifice protecionismului vamal, cu condiia revenirii la normal, la liberalism,
imediat ce condiiile economice o permit.

8. Concluzii privind aciunea impozitelor ca prghii
i cu aceasta ne rentoarcem la teoria economic. Aa de exemplu, spre deosebire de
keynesiti, care sunt preocupai de gsirea unei rate a presiunii fiscale susceptibile s permit
realizarea obiectivelor economice (cum ar fi de exemplu utilizarea deplin a forei de munc),
neoclasicii se preocup mai ales de determinarea modalitilor optime de finanare a
cheltuielilor publice adic obinerea unei structuri fiscale optime.
Rata presiunii fiscale este ntr-adevr determinat de gradul de intervenie al statului i
aceasta este perfect delimitat. Problema const n a gsi un impozit care perturb cel mai
puin posibil mecanismele pieei, avnd n vedere faptul ca neutralitatea i optimalitatea
fiscalitii se confund la acest nivel. Numai n aceste condiii, se afirm c impozitul poate fi
utilizat ca o variabil de politic economic.
Obinerea impozitului optimal i-a condus pe neoclasici la elaborarea unei teorii
denumit a superioritii impozitului direct asupra impozitului indirect. Un impozit direct pe
venit este n mod clar preferabil unui impozit indirect pe cheltuieli. n plus, acest impozit
direct trebuie s fie progresiv, pentru a fi just din punct de vedere social. Dac dimpotriv,
statul utilizeaz cu precdere impozitul pe cheltuieli, atunci trebuie avut n vedere faptul c

158
vezi i Moteanu T., Armonizarea impozitelor, Impozite i taxe, nr.5/1998, pag 41- 46
Finane i Bugete Publice

1 7 2
acesta este generator de "distorsiuni fiscale", datorit fenomenului de translaie pe care l
ocazioneaz i care este de natur s perturbeze echilibrul pieei, bineneles ntr-o manier
diferit, dup cum este cazul unei situaii de concuren sau de monopol.
159

Fr a detalia prea mult problema n aceste punct problematica impozitului ca prghie
financiar se leag de presiunea fiscal. innd de cerinele impozitului optimal se nate
ntrebarea: pn unde poate crete presiunea fiscal? Oare nu exist limite n calea majorrii
impozitelor?
Se tie faptul c, n lume, atunci cnd economia a trecut prin momente dificile, cnd s-
a pus problema "relansrii", guvernele s-au orientat ctre reforme menite s slbeasc
presiunea fiscal. Aa a fost cazul, de pild, cu prima reform a lui Ronald Reagan n 1981;
exemplul american a fost urmat i de britanici.
n sprijinul ideii de reducere a gradului de fiscalitate (a ratei presiunii fiscale) ne
putem baza i pe demonstraia realizat de profesorul american Arthur Laffer i anume cea
prin care a susinut c se poate stabili punctul optim al curbei randamentului unui anumit
impozit. Demonstraia const n cunoscuta curb care-i poart numele:

Conform acestei curbe, suma prelevrilor obligatorii este o funcie cresctoare a ratei
presiunii fiscale, dar numai pn la un anumit prag maximal (M), dup care devine o funcie
descresctoare a acestei rate. Mai precis curba lui Laffer se divide n dou zone: zona din
stnga denumit normal sau admisibil n care reducerea prelevrilor obligatorii este
inferioar creterii ratei presiunii fiscale; cealalt zon numit inadmisibil evideniaz c
orice cretere a presiunii fiscale nu este suficient pentru a compensa scderea sumei
prelevrilor obligatorii.
Cu toate acestea nu se cunosc puncte fixe sau praguri pentru indicele fiscalitii.
n rile dezvoltate din Europa i celelalte continente, prelevrile de natura impozitelor
i taxelor, indiferent de denumire, reprezint ntre 20-50% din PIB (n cadrul rilor O.E.C.D.,
media acestui indice este de 39%). n decursul timpului, n fiecare ar s-a ajuns la o anumit
corelaie, n funcie de numeroi factori socio-economici, ntre aceti indici i produsul intern
brut (P.I.B.).
n ara noastr, fr s se urmreasc un anumit model, sarcina fiscal fluctuant n
perioada de tranziie se apropie n medie de cea din rile O.E.C.D.

159
vezi i Petre Brezeanu, Presiunea fiscal, Finane Bnci Asigurri, nr. 7-8, pag. 5, 1998
SUMA PRELEVRILOR
OBLIGATORII M
N N











T1 T2 T3 RATA PRESIUNII FISCALE
Finane i Bugete Publice

1 7 3
La nceputul perioadei de tranziie, Romnia se situa n grupa rilor cu o politic
fiscal agresiv (1990 - 57,5%) i prin urmare, se poate afirma c sistemul fiscal romnesc era
mai degrab rezultatul unor aciuni de rspuns la unele presiuni bugetare.
Astzi se poate afirma c nivelul fiscalitii n Romnia este la limita de jos a
fiscalitii practicate n rile dezvoltate (de exemplu: S.U.A. 29,9%, Japonia 31,3%, Elveia
31,7%, Spania 34,4%, Anglia 36,7%, Germania 37,7%, Italia 39,1%, Frana 43,7%,
Danemarca 48,6%, Suedia 56,9%)
160
.
n ciuda acestei realiti, agenii economici i populaia resimt, totui agresivitatea
fiscalitii. Pornind de la aceast contradicie dintre nivelul moderat al fiscalitii i perceperea
sa n note acute de ctre contribuabili se cuvin a fi fcute cteva precizri.
n primul rnd, la prima vedere, se poate aprecia c nivelul fiscalitii n Romnia se
situeaz la limite rezonabile comparative cu rile dezvoltate. ns o abordare n termeni
relativi ai fiscalitii nu are o relevan fr o corelare cu abordarea ei n termeni reali,
materiali.
Ce mai poate nsemna o rat a fiscalitii egal sau apropiat cu cea existent n Anglia
sau S.U.A., dac baza de raportare este practic radical diferit? ntre produsul intern brut
realizat pe cap de locuitor n Romnia i cel realizat n Anglia, de exemplu, diferena este de
1:12. n aceeai situaie se poate concluziona c att fora de susinere a fiscalitii, ct i
efectele n termeni reali ai promovrii unei anumite rate a fiscalitii sunt de cel puin 12 ori
mai mari n aceste ri dect n Romnia.
n al doilea rnd trebuie spus c n perioada de tranziie nu s-a realizat un "mecanism-
scop" al fiscalitii. n orice mecanism fiscal trebuie s se tie exact de unde se ia, ct se poate
lua pentru a nu inhiba evoluia natural a relaiilor de pia i s se asigure de asemenea o
anumit dimensiune a consumului.

n concluzie, n orice ar, indiferent de condiiile economice, de regimul politic sau de
orice ali factori, impozitele formeaz un sistem complex, cu un prim rol financiar, de-a
furniza statului resursele necesare finanrii cheltuielilor publice.
De multe ori, rolul de prghie financiar revine impozitelor doar pe un plan secundar.
innd cont ns, c o mare parte din venitul naional, ca msur a bogiei unei naiuni, se
vehiculeaz prin intermediul bugetului statului, iar impozitele dein pe departe ponderea
hotrtoare n totalul veniturilor statului, activizarea impozitelor ca prghii financiare trebuie
s fie o preocupare major i permanent n design -ul politicii economice.
innd cont de incidena impozitelor, ntre variantele impozite directe, respectiv
indirecte, ne exprimm opinia c este preferabil varianta impozitelor directe, pentru c
acestea au o aciune direct, prin natura lor, asupra veniturilor i averii contribuabililor. ntre
impozitele directe pe venit i cele pe avere primele sunt cele preferate.
n cazul impozitelor directe, pe venit, ar trebui inut cont nu doar de veniturile
scriptice ci de cele efectiv realizate i afectate consumurilor.
Ar putea fi o variant, demn de luat n considerare i n cadrul sistemului fiscal
romnesc (i dupa prerea noastr preferabil), aceea a impozitrii veniturilor doar n msura
n care acestea nu sunt economisite. Altfel spus, din venitul brut total, s-ar putea deduce

160
vezi i Petre Brezeanu, Presiunea fiscal, Finane Bnci Asigurri, nr. 7-8, pag. 5, 1998
Finane i Bugete Publice

1 7 4
partea destinat economisirii, n anumite forme instituionalizate i ntr-o anume proporie fa
de venitul total, stimulndu-se astfel economisirea ca o baz important a formarii i
acumularii de capital, ca fundament al promovrii dezvoltrii economice.
Aceasta, ntruct partea economisit se va constitui ntr-un consum viitor, cnd normal
se va i impozita. Dac este preferat varianta alternativ, a impozitrii veniturilor totale,
inclusiv a prii destinat economisirii, atunci este necesar ca economisirea i veniturile
aferente s nu mai fie impozitate nc o dat.
Consideram c prghiile fiscale preferate ar trebui s fie cele ale impozitelor directe,
iar n cadrul acestora impozitele pe veniturile persoanelor fizice i juridice. Impozitul pe
salariu joac un rol esenial n influenarea direct a consumurilor i a capacitii de
economisire. Impozitul pe profit i cel pe dividende influeneaz decisiv activitatea agenilor
economici, randamentul i riscul activitii lor, eficiena net i capacitatea lor de dezvoltare.
Impozitele indirecte, au n primul rnd, raiuni financiare de a fi, iar rolul lor ca
prghii financiare este mai limitat. Credem c ele, ca prghii financiare au un rol secundar,
complementar impozitelor indirecte.
Dintre impozitele indirecte, accizele au un rol important n frnarea consumului de
bunuri duntoare sntii, de bunuri antisociale, sau cele care au caracter epuizabil sau sunt
greu de restabilit. Taxa pe valoarea adugat are un rol destul de modest, ca prghie fiscala,
realiznd grbirea ciclului economic, ea fiind introdus, n primul rnd din raiuni
financiare i de compatibilizare cu sistemele fiscale europene.
n general impozitele indirecte, prin chiar trsturile lor definitorii, realizeaz o dubla
impozitare a prii de venit destinat cheltuirii - odat venitul ca venit brut i nc o dat ca
venit destinat consumurilor - lucru relativ anormal.
Ne exprimam prerea, nc o dat, n finalul acestei seciuni, c trebuie acordat o
atenie deosebit impozitelor pe venit ca prghii financiare. Impozitele pe veniturile
persoanelor fizice influeneaz dou elemente importante: capacitatea de economisire i mai
ales dorina de a muncii, iar impozitele pe veniturile agenilor economici ciclul economic.

Nu putem uita c ciclul economic rmne un fapt ncpnat al vieii economice
cotidiene care este puternic dependent de ce se ntmpl la fiecare n cas. La fiecare agent
economic, la fiecare persoan n cas, unde un musafir la mas, ntotdeauna prezent i de
ce cele mai multe ori neinvitat, este statul cu impozitele sale.


Finane i Bugete Publice

1 7 5
Bibliografie selectiv
1. Adams, C., 2003, A Historian Looks at Tax Haven, http://www.freedomandprosperity.org/
2. Afonso A., Schuknecht L., Tanzi V., 2005, Public Sector Efficiency: Evidence for New Member States
and Emerging Markets, disponibil la www.ssrn.com
3. Atkinson Anthony B., Stiglitz Joseph, Lectures on Public Economics, Ed. Mc Graw Hill Book, New
York, 1982
4. Axelrod Donald, Budgeting for Modern Government, Ed. St. Martins Press, New York, 1995
5. Bahl Roy, Linn Johannes, Urban Public Finance in Developing Countries, 1992
6. Baker Samuel H., Elliot Catherine, Readings in Public Sector Economics, Ed. D.C. Heath and
Company, Lexington, 1990
7. Balaban, Cosmin, 2003, Evaziunea fiscal Aspecte controversate de teorie i practic judiciar, Editura
Rosetti, Bucureti
8. Basno Cezar, Introducere n teoria finanelor publice, Ed. Centrul editorial A.S.E., Bucureti, 1994
9. Bernard & Colli, Vocabular economic i financiar, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994
10. Beyer, G. W. , 1996, The Modern Dictionary for the Legal Professions, 2
nd
ed. William S. Hein
&Co.,Inc., Buffalo, New York, , p. 751
11. Bird Richard M, Vaillacourt Francois, Fiscal Decentralization in Developing Countries, Ed. Cambridge
Press, 1998
12. Bia C., Costea I., Capot M., Dncu B., 2005, Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal
legal i fraud fiscal, BMT Publishing House, Bucureti, pag. 47-48
13. Brle, V., (2005), Frauda fiscal, Editura Teora, p. 58
14. Bland Robert L, Rubin Irene S., Budgeting A guide for local Governments, Ed. ICMA, Washington
D.C., 1997
15. Blaug Mark, Teorie economic n retrospectiv, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1992
16. Breton, A., 1996, Competitive governments An economic theory of politcs and public finance,
Cambridge University Press
17. Buzirnescu Radu, 2001, Evaziunea fiscal, Editura Universitatea Craiova
18. Condor I., Drept Financiar, Ed. Monitorul Oficial, Bucureti 1994
19. Corduneanu C., Sistemul fiscal n tiina finanelor, Ed. Codecs, Bucureti, 1998.
20. Dauphin, C., 1998, Ghidul cu adevrat practic al paradisurilor fiscale, Ediia nti
21. Demier Francis, Istoria politicilor sociale, Ed. Institutul European, 1998
22. Diamond, W. H., D. B. Diamond, 2002, Tax Havens of the World Newark, NJ: Matthew Bender Books.
23. Didier Michel, Economia. Regulile jocului, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994
24. Dobrot Ni,(coordonator), Dicionar de economie, Ed. Economic, Bucureti, 1999.
25. Drcea M., Sichigea N., Berceanu D, Ciurezu T., Finane publice, Ed. Universitaria, Craiova, 1999
26. Duhamel, G., 1999, Les paradis fiscaux, Jacques Grancher, Paris
27. Fisher Ronald C., State and Local Pubic Finance, Ed. Scott, Foreman and Company, Glenview, 1988
28. Gaudemet Paul Marie, Molinier Joel, Finances publiques, tome I: Budget/Tresor, Finances publiques,
tome 2 Fiscalite, 6e ed., Ed. Montchretien, 1992-1997
29. Genreux Jacques, Politici economice, Ed. Institutul European, 1998
30. Gliga Ioan, Drept financiar, Ed. Humanitas, Bucureti, 1998
31. Gorcea Corneliu, Indexul obligaiilor fiscale, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1999
32. Harvey Rosen, Public Finance, Ed. Mc Graw Hill, New York, 2002
33. Hoan N., Economie i finane publice, Ed. Polirom, Iai, 2000.
34. Hoan N., Evaziunea fiscal, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1997
35. Hyman, David, N., 2000, Public Finance-A Contemporary Application of Theory to policy, North
Carolina State University, Ediia a asea
36. Inceu Adrian Mihai, Prghiile fiscale i fora lor de orientare, ISBN 973-8915-01-5, Ed. Accent, Cluj
Napoca, 2005
37. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Finane i bugete publice, ISBN 973-8915-01-5 Ed. Accent,
Cluj Napoca, 2006
38. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Finane i bugete publice, Ed. Accent, Cluj Napoca, 2003.
39. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Managementul financiar al comunitilor locale, ISBN 973-
99690-3-8, Ed.Gewalt, Cluj-Napoca, 2000; Ed. Marineasa, Timioara, 2003
Finane i Bugete Publice

1 7 6
40. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, Urmrirea impozitelor i taxelor, Revista Transilvan de tiine
Administrative , nr.2(3) / 1999, pag. 178-189
41. Inceu Adrian Mihai, Lazr Dan Tudor, n colaborare, Administraie public, ISBN 973-99821-2-3, Ed.
Accent, Cluj-Napoca, 2000
42. Istrate, C., 2000, Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Editura Polirom, Iai
43. Manolescu Gh. (coordonator), Politici economice, concepte, instrumente, experiene, Ed. Economic,
Bucureti, 1997
44. Manolescu Gh., Buget, abordare economic i financiar, Ed. Economic, Bucureti, 1997
45. Matei Gheorghe, Finane publice, Ed. Universitaria, Craiova, 1998
46. Mnil, A., 2004, Companiile offshore sau evaziunea fiscal legal, Editura AllBeck, Bucureti
47. Minea, M.., Costa, C.F., 2006, Fiscalitatea n Europa la nceputul mileniului III, Editura Rosetti, p.
273
48. Morar Dan Ioan, Sistemul fiscal romnesc, tradiie i capacitate de adaptare, Ed. Dacia, Cluj Napoca,
2000
49. Moteanu, T., .a., 2005, Finane Publice, Editura Universitar, Bucureti
50. Musgrave R. & P., Public Finance in Theory and Practice, Ed. Mc. Graw-Hill Book Company, 1973.
51. Musgrave, P. B., 1967, Harmonisation of Direct Business Taxes: A Case Study, in CS Shop, Fiscale
Harmonisation in Common Markets, Vol II, Practice, Columbia University Press
52. Mutacu Mihai Ioan, Finane publice, Ed. ArtPress, Timioara, 2005
53. Muzellec R., Finances publiques, 8-eme dition Ed. Dalloz, 1993. , Bucureti, 1995.
54. Nandra, E.R., 2005, Tax Havens versus Tax Hells, In Poloucek, S., Stavarek, D. (eds.) Future of Banking
after the Year 2000 in the World and in the Czech Republic (Volume X Finance and Banking). Karvina:
Silesian University, 2005, pp. 1285-1298
55. Oates, W., 1972, Fiscal Federalism, Harcourt Brace Jovanovich ed., New York
56. Paysant Andre, Finances publiques, 2-ed Ed. Masson Paris, 1988.
57. Popescu Gheorghe., Evoluia gndirii economice, Ed. George Bariiu, Cluj Napoca, 2000
58. Rubin Irene S., The Politics of Public Budgeting : Getting and Spending, Borrowing and Balancing,
1997
59. Samuelson Paul A., Nordhause William D., Economie Politic, Ed. Teora, Bucureti, 2001
60. Schick Allen, Capacity to Budget, Ed. The Urban Institute Press, Washington D.C., 1990
61. Scholes Myron S., Wolfson Mark A., Taxes and Business Strategy, Ed. Prentice Hall, New Jersey,
1992
62. Stanley Fischer, Rudiger Dornbusch, Macroeconomia, Ed. Sedona, Timioara, 1997.
63. Stiglitz Joseph E., Economics of The Public Sector, 3rd ed., Ed. W.W. Norton&Company Inc., 2000
64. Stolojan, T., Tatarcan, R., 2002, Integrarea i politica fiscal european, Editura Infomarket, Braov, p.
191
65. Suta-Selejan, Sultana, Doctrine i curente n gndirea economic modern i contemporan, Ed. All,
Bucureti, 1992
66. aguna, D.D, 2001, Tratat de drept financiar i fiscal, Editura All Beck, Bucureti, 2001, pag 1053
67. Talpo, Ioan, 1995, Finanele Romniei, Editura Sedona, Timioara, Vol.
68. Tanzi, V., Schuknecht, L., 2000, Public Spending in the 20th Century, London: Cambridge University
Press.
69. Tiebout, Charles M., 1956, A Pure Theory of Local Expenditures, Journal of Political Economy 64 (5),
pag 416-424
70. Tulai Constantin, Finanele publice i fiscalitatea, Ed. Casa crii de tiin, Cluj-Napoca, 2003
71. Tulai, C., erbu, S., 2005, Fiscalitate comparat i armonizri fiscale, Editura Casa Crii de tiin,
p.133
72. Vcrel Iulian, Politici economice i financiare de ieri i de azi, Ed. Economic, Bucureti, 1996
73. Vcrel Iulian, etc., Finane publice, ed. III-a, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2001
74. Whitehead Geoffrey, Economia, Ed. Sedona, Timioara, 1997.
75. Wildavsky Aaron, The Politics of the Budgetary Process, 3
rd
ed., Ed. Little, Brown and Company,
Boston, 1979
76. Zaharia Vasile, Finane publice, Ed. Gheorghe Bariiu, Cluj-Napoca, 2002