CUPRINS

Capitolul I - Metoda ABC (Activity Based Costing)

1.1. Noţiuni generale cu privire la metoda ABC...2
1.2. Organizarea calculaţiei costurilor prin metoda ABC...5
1.3. Avantajele utilizării metodei ABC...7

Capitolul II – Studiu de caz...8

Concluzie...14
Bibliografie...15

1
 Capitolul I
Metoda ABC (Activity Based Costing)

1.1. Noţiuni generale cu privire la metoda ABC

Multitudinea şi complexitatea fenomenelor şi proceselor economice presupune un

mare volum de muncă din partea cadrelor manageriale, în vederea asigurării
profitabilităţii firmei1.
Între acestea menţionăm procurarea semifabricatelor, materialelor, resurselor
energetice pentru care trebuie cunoscută piaţa de unde ne procurăm materialele, unde îşi
desfăşoară activitatea un număr mare de furnizori cu diferit potenţial de livrare, dar şi
asigurarea consumului pentru un nomenclator de materiale foarte numeros, constituirea
de stocuri la niveluri şi valori diferite, încărcarea raţională a maşinilor, utilajelor şi
instalaţiilor, valorificarea produselor finite pe piaţa unde acţionează un număr mare de
consumatori, toate acestea ridică probleme deosebite privind volumul cumpărărilor,
potenţialul de plată şi credibilitatea în afaceri.
În asemenea condiţii trebuie realizată, din punctul de vedere al managerilor,
tratarea diferenţiată a fenomenelor şi proceselor în funcţie de caracteristicile acestora, de
formele de manifestare şi influenţa acţiunii asupra managementului firmei în ansamblu.
Un sistem managerial deosebit de util în acest context este metoda
ABC.

Metoda ABC a apărut pentru prima dată în Statele Unite ale Americii în lucrarea
“The hidden factory”, spre sfârşitul anilor ’80 elaborată şi publicată de Jeffrrey G. Miller
şi Thomas E. Vollmann. Cei doi autori au realizat unui studiu critic sectoarele şi locurile
de costuri comune (indirecte), concluzionând că pasul următor pentru controlul costurilor
indirecte constă în elaborarea unui model care să detalieze şi să structureze cauzele
acestor costuri. Singura greşeală a celor doi autori a fost faptul că nu a prezentat şi
elaborat un nou sistem de calculaţie a costurilor.

1
Ovidiu Nicolescu, Sisteme, metode şi tehnici manageriale ale organizaţiei, Editura Economică, Bucureşti,
2000, p.357.

2
 În anul 1987 a fost prima încercare de realizare a unui asemenea sistem nou în
calculaţia costurilor realizat de către Cooper, Kaplan şi Johnson. Aceasta a constat în
transpunerea şi aplicarea instrumentului şi metodologiei mărimilor directe de referinţă cu
dublă funcţie asupra sectoarelor, locurilor auxiliare şi ajutătoare.
Metoda costurilor bazate pe activităţi (ABC) căută să aloce cheltuielile indirecte
la costurile de producţie pe o cale mai reală decât volumul simplu al producţiei şi, în
acelaşi timp, tinde să arate relaţia dintre costurile indirecte şi activităţile care le
generează2.
Metoda ABC este o metodă de tip absorbant, deoarece decontează asupra
produselor toate cheltuielile întreprinderii, atât pe cele directe cât şi pe cele indirecte.
Metoda presupune distribuirea cheltuielilor indirecte asupra produselor, serviciilor,
lucrărilor, făcând apel la activităţile întreprinderii.
Metoda ABC arata luarea în considerare a factorilor care generează costurile,
folosiţi curent ca şi inductori de cost (Cost-Drivers). Având în vedere că produsele
consuma activităţi, iar acestea consuma resurse.
Metoda ABC arata ca pentru realizarea oricărui produs sunt necesare o serie de
activităţi în amonte sau în aval de faza de execuţie a produselor, cum ar fi activităţile de
recepţie materii prime, reglare a maşinilor, de montaj, sau activităţi legate de distribuţie,
administraţie etc., ale căror cheltuieli nu au nici o legătură cu manopera directă.
În cele mai multe din întreprinderi, costurile indirecte au o pondere mare în totalul
costurilor, iar aplicarea metodei ABC în cadrul acestora vizează nu numai o alocare mai
bună a acestor costuri, în principal, o înţelegere mai bună a factorilor care determină
costurile. Această metodă poate fi aplicată cu succes în aceste entităţi, în care producţia
este diversificata, costul erorilor este ridicat, iar competiţia este acerbă.
Metoda ABC oferă câteva posibilităţi de analiză datorită diversităţii obiectelor de
calculaţie (tipuri de clientela, comenzi etc.), iar depăşirea cadrului anual al bugetelor
poate oferi calculul costurilor pe durata ciclului de viaţă al produselor sau pe proiecte
specifice, ce se derulează pe mai mulţi ani.
Folosirea acestei metode conduce la determinarea mai facilă a costului
subactivitatii. După cum ştim, metodele tradiţionale de calculaţie a costurilor întâmpina
2
Sorin Briciu, Contabilitate manageriala-Aspecte teoretice şi practice, Editura Economică, Bucureşti, 2006,
p.422.

3
dificultăţi în determinarea activităţii normale şi la separarea cheltuielilor în fixe şi
variabile.
În metoda ABC, subcapacitatea poate fi determinată de existenţa activităţilor
critice sau a centrelor strategice. În acest mod, acolo unde unul dintre utilajele folosite
pentru fabricarea unui produs are o capacitate mai mică decât utilajul ce îi urmează fluxul
tehnologic, la al doilea utilaj apare un cost al subactivitatii, dar care este de fapt
determinat de activitatea anterioară. Astfel, apare ca necesară corelarea raportului
capacitate/volum pe grupuri de activităţi semnificative.
În cadrul managementului performanţei pe lângă analiza căilor de reducere a
costurilor sau de raţionalizare a producţiei, metoda ABC oferă potenţialitatea de
responsabilizare a decidenţilor privind nivelul cheltuielilor, în special pentru activităţile
de susţinere, determinarea de indicatori necesari managementului în asigurarea calităţii
totale şi cunoaşterea costului acestei activităţi. Contribuţia metodei ABC în
managementul unei entităţi poate fi reprezentat în următoarea figura3:

3
Ion Ionaşcu, Andrei Tiberiu Filip, Mihai Stere, Control de gestiune, Editura Economică, Bucureşti, 2003,
p.65.

4
1.2. Organizarea calculaţiei costurilor prin metoda ABC

Etapele care trebuiesc urmate în cazul calculaţiei costurilor prin metoda ABC
sunt:
1. Identificarea activităţilor principale ale întreprinderii.
Metoda îşi propune să muleze cheltuielile pe activităţile societăţii. În acest sens
necesar întocmirea unei hărţi a activităţilor. Trebuie să avem în vedere simplificarea
acestei hărţi a activităţilor, deoarece ele sunt foarte numeroase la nivel de societate,
pentru a putea fi menţionate într-un model de calcul a costurilor.
Pot fi activităţi legate de existenţa unei capacitate de producţie (activitatea de
cercetare, dezvoltare), de producţia propriu-zisă (pregătirea fabricaţiei, executarea
producţie, controlul calităţii producţiei în curs de execuţie, stocajul produselor finite), pot
fi activităţi legate de distribuţie (prospectarea pieţei, expediere, facturare).
2. Identificarea inductorilor de costuri pentru fiecare tip de activitate.
Inductorul de cost este factorul reprezentativ al variaţiei costurilor, este mărimea
referinţă pentru repartizarea cheltuielilor indirecte. Cu cât numărul de inductori de costuri
este mai mare, cu atât calitatea informaţiei obţinute, exactitatea costurilor calculate este
mai mare, totuşi, trebuie avut în vedere că utilizarea unui număr prea mare de inductori
conduce la creşterea costurilor pentru evidenţa şi calculul acestora.
Inductorii sunt exprimaţi, cu precădere, în unităţi cantitative, dar pot fi utilizate şi
unităţi valorice sau de timp.
3. Regruparea activităţilor care au acelaşi inductor de cost într-un centru de
regrupare.
4. Determinarea cheltuielilor aferente fiecărui centru de regrupare.
Cheltuielile specifice unui anumit centru sunt imputate centrului respectiv, iar
cheltuielile efectuate în comun de mai multe centre de regrupare vor fi repartizate asupra
acestora folosind inductorii de cost ai cheltuielilor.
5. Determinarea costului unitar pe inductor.
Se face raportând cheltuielile fiecărui centru de regrupare la numărul de inductori
de costuri aferent centrului respectiv.
6. Repartizarea cheltuielilor indirecte în costul produselor.

5
 Dacă metoda tradiţională de calcul a costurilor are ca ipoteză faptul că produsele
consuma resurse, pe când metoda ABC are ca ipoteză că activitatea consuma resursele,
iar produsele consumă activităţi.
Se determina pentru fiecare produs activităţile la care s-a recurs pentru realizarea
lor şi inductorii de costuri ai acestor activităţi. În cazul în care, activităţile sunt specifice
unui anumit produs, costurile acestora pot fi atribuite produsului respectiv. Dacă
activităţile corespund mai multor produse, costurile lor trebuie să repartizate folosindu-se
inductorii de cost.
7. Determinarea costului unitar al produselor.
Metoda ABC permite calculul costului complet nu numai pentru produse ci şi
pentru linii de producţie, servicii, lucrări, clientela, comenzi, etc. Costul obţinut este
compus din totalul costurilor directe la care se adăugă costurile activităţilor consumate de
produsele respective (obţinute pe baza costului unitar pe inductor pentru fiecare activitate
şi a volumului inductorilor de costuri asociat produsului respectiv).
În cazul managementului prin costuri se foloseşte această metodă, însă este
utilizată în cadrul managementului performanţei.
Performanţa înseamă a fi eficient, eficacitate dar şi a fi economic în activitatea
desfăşurată.

1.3. Avantajele utilizării metodei ABC

Avantajele folosirii metodei costurilor bazate pe activităţi sunt următoarele:

• Distincţia productiv/neproductiv dispare. Reţinem o viziune neunitară a

întreprinderii: “productivitatea să nu se împartă, ea rezultă din conjugarea eforturilor
unora sau altora;

• Cu ajutorul acestuia se uşurează înţelegerea metodelor de muncă, dar şi a

cauzelor care determină apariţia costurilor în întreprindere până la vânzarea produsului;

• Noţiunea de “activitate”, care reprezintă coordonata crucială a metodei,

permite fundamentarea mai amănunţită a deciziilor în dinamismul activităţii întreprinderii
şi o mai bună înţelegere a mecanismului de creare a valorii;

6
 • O bună parte din cheltuielile indirecte vizavi de produse sunt directe în raport
cu activităţile. De aceea, gestiunea acestor activităţilor asigura o conducere mai eficientă
al întreprinderii;

• Prin demersul său, metoda ABC asigura o mai bună diagnosticare a cauzelor
variaţiei costurilor şi a performanţelor întreprinderii;

• Noţiunea de activitate este compatibilă cu demersul calităţii totale prin faptul

că permite evaluarea costurilor de obţinere a calităţii, respectiv identificarea costurilor
pentru verificarea non calităţii;

• Abordarea bazată pe “activităţi” permite corelarea calcului costurilor cu

analiza strategică. Conceptul de activitate este un concept esenţial în analiza portofoliului
de produse al unei întreprinderi şi în poziţionarea ei strategică4.

Capitolul II
Studiu de caz

O societate comercială are ca obiect de activitate producerea şi comercializarea de

mezeluri. Se consideră trei produse: Parizer de pui (A), Kaisser (B) şi Şuncă presată (C),
în legătură cu care se cunosc următoarele informaţii:
Cheltuieli U.M A B C Total
directe
Cheltuieli cu Lei 400.000 100.000 400.000 900.000
materii
prime
Cheltuieli cu Lei 250.000 200.000 350.000 800.000
salariile
directe
4
Ion Cucui, Vasile Harga, Mariana Radu, Control de gestiune, Editura Niculescu, Bucureşti, 2003, p.52.

7
Total Lei 650.000 300.000 750.000 1.700.000
cheltuieli
directe

Cheltuielile indirecte sunt în suma de 1.000.000 lei, iar produsele sunt vândute la
acelaşi preţ de vânzare de 125.000 lei/kg.
S-au identificat 20 de activităţi care au fost grupate în 5 centre de regrupare cu
următorii indicatori de costuri:
1. Aprovizionare – numărul comenzilor lansate;
2. Depozitare – numărul avizelor întocmite de depozite;
3. Fabricaţie – numărul de articole fabricate;
4. Verificare – numărul de verificări făcute;
5. Comercializare – numărul de comenzi primite.
Cheltuielile indirecte efectuate de societate sunt:
· Salarii – 500.000 lei – cu inductorul numărul angajaţilor;
· Amortizare – 200.000 lei – cu inductorul suprafaţă;
· Întreţinerea – 300.000 lei – cu inductorul numărul de ore lucrate.
Inductorii de cost ai cheltuielilor şi valorile aferente celor 5 centre sunt:
Centru de activitate Numărul angajaţilor Suprafaţă (m2) Numărul de ore
lucrate

Aprovizionare 12 40 800
Depozitare 5 30 500
Fabricaţie 15 130 2200
Verificare 8 20 500
Comercializare 10 30 1000
Total 50 250 5000

Inductorii de cost ai activităţilor sunt:

Inductorul de A B C Total
cost a activităţii
Numărul 8 5 7 20
comenzilor
lansate

8
Numărul 14 12 14 40
avizelor
întocmite de
depozitare
Numărul de 10 5 10 25
articole
fabricate
Numărul de 8 10 12 30
verificări făcute
Numărul de 8 12 5 25
comenzi
primite

Se cere să se determine costul unitar al celor trei produse evidenţiate mai sus.

REZOLVARE:
Se repartizează cheltuielile indirecte pe centre de regrupare.

KsA = CI ÷ ∑ Inductor de cost

KsA = 500.000 ÷ 50 = 10.000
ChA = ksA × Inductor de costA
ChA = 10.000 × 12 = 120.000
ChA = 10.000 × 5 = 50.000
ChA = 10.000 × 15 = 150.000
ChA = 10.000 × 8 = 80.000
ChA = 10.000 × 10 = 100.000
KsB = CI ÷ ∑ Inductor de cost
KsB = 200.000 ÷ 250 = 800
ChB = ks B × Inductor de cost B
ChB = 800 × 40 = 32.000
ChB = 800 × 30 = 24.000
ChB = 800 × 130 = 104.000

9
ChB = 800 × 20 = 16.000
ChB = 800 × 30= 24.000
KsC = CI ÷ ∑ Inductor de cost
KsC = 300.000 ÷ 5.000 = 60
ChC = ksC × Inductor de costC
ChC = 60 × 800 = 48.000
ChC = 60 × 500 = 30.000
ChC = 60 × 2.200 = 132.000
ChC = 60 × 500 = 30.000
ChC = 60 × 1.000 = 60.000

Centru de Salarii Amortizarea Întreţinerea Total

regrupare
Aprovizionare 120.000 32.000 48.000 200.000
Depozitare 50.000 24.000 30.000 104.000
Fabricaţie 150.000 104.000 132.000 386.000
Verificare 80.000 16.000 30.000 126.000
Comercializare 100.000 24.000 60.000 184.000
Total 500.000 200.000 300.000 1.000.000

Se calculează costul unitar pe inductor.

Cu = CI pe centru ÷ Numărul de inductori

Cu = 200.000 ÷ 20 = 10.000
Cu = 104.000 ÷ 40 = 2.600
Cu = 386.000 ÷ 25 = 15.440
Cu = 126.000 ÷ 30 = 4.200
Cu = 184.000 ÷ 25 = 7.360

Inductorii de cost ai Cheltuielile Numărul de Costul unitar pe

activităţilor indirecte pe centru inductori de cost inductor
Numărul comenzilor 200.000 20 11.000

10
lansate
Numărul avizelor 104.000 40 2.600
întocmite de
depozite
Numărul de articole 386.000 25 15.440
fabricate
Numărul de 126.000 30 4.200
verificări făcute
Numărul de 184.000 25 7.360
comenzi primite

Cheltuielile indirecte reparizate pe produse.

CI pe produsĂ = Cost unitar pe produs × A
CI pe produsĂ = 11.000 × 8 = 88.000
CI pe produsĂ = 2.600 × 14 = 36.400
CI pe produsĂ = 15.440 × 10 = 154.400
CI pe produsĂ = 4.200 × 8 = 33.600
CI pe produsĂ = 7.360 × 8 = 58.880
CI pe produsB = Cost unitar pe produs × B
CI pe produsB = 11.000 × 5 = 55.000
CI pe produsB = 2.600 × 12 = 31.200
CI pe produsB = 15.440 × 5 = 77.200
CI pe produsB = 4.200 × 10 = 42.000
CI pe produsB = 7.360 × 12 = 88.320
CI pe produsC = Cost unitar pe produs × C
CI pe produsC = 11.000 × 7 = 77.000
CI pe produsC = 2.600 × 14 = 36.400
CI pe produsC = 15.440 × 10 = 154.400
CI pe produsC = 4.200 × 12 = 50.400
CI pe produsC = 7.360 × 5 = 36.800

Centru de regrupare A B C
Aprovizionare 88.000 55.000 77.000

11
Depozitare 36.400 31.200 36.400
Fabricaţie 154.400 77.200 154.400
Verificare 33.600 42.000 50.400
Comercializare 58.880 88.320 36.800
Total 363.280 288.720 348.000

Determinarea costului unitar al produselor.

Cu = CD+CI ÷ Q
CuA = 650.000+363.280 ÷ 10 = 101.328 lei/kg
CuB = 350.000+288.720 ÷ 5 = 117.744 lei/kg
CuC = 600.000+348.000 ÷ 10 = 109.800 lei/kg

12
Concluzie

Metoda ABC reprezintă o metodă de calculaţie a costurilor care realizează o

analiză mai amplă a cheltuielilor indirecte faţă de metodele tradiţionale de calculaţie a
costurilor, fiind un instrument performant al managementului prin costuri,
managementului performanţei, managementului pe activităţi şi al controlului de gestiune.

13
 Bibliografie

• Ovidiu Nicolescu, Sisteme, metode şi tehnici manageriale ale organizaţiei, Editura

Economică, Bucureşti, 2000;

• Ion Stegaroiu, Metode şi tehnici de management, Editura Macarie, Bucureşti, 1999;

• Ovidiu Nicolescu, Sistemul decizional al organizaţiei, Editura Economică, Bucureşti,

1998;

• Sorin Briciu, Contabilitatea managerială – Aspecte teoretice şi practice, Editura

Economică, Bucureşti, 2006;

• Ion Cucui, Vasile Horga, Mariana Radu, Control de gestiune, Editura Niculescu,
Bucureşti, 2003;

• Ion Cucui, Vasile Horga, Mariana Radu, Contabilitate de gestiune, Editura Niculescu,
Bucureşti, 2003;

• Ion Ionaşcu, Andrei Tiberiu Filip, Mihai Stere, Control de gestiune, Editura
Economică, Bucureşti, 2003.

14