Tema 2: A specte generale privind controlul intern

1.
Controlul – atribut al managementului şi a gestiunii economice
2.
Obiectivele şi sarcinile controlului (auditului) intern
3.
Formele controlului intern
4.
Funcţiile controlului intern. Asemănări şi deosebiri dintre auditul intern şi
cel extern
5. Caracteristica comparativă a auditului intern şi a controlului intern
1.Controlul – atribut al managementului şi a gestiunii economice
Controlul – este verificarea permanentă sau periodică a unei activităţi sau a unei situaţii pentru a
urmări starea de lucru sau a îmbunătăţi situaţia existentă. În acelaşi timp controlul semnifică o
supraveghere continuă şi materială.
Controlul poate fi definit ca un instrument sau atribut al conducerii, mijloc de cunoaştere a
realităţii şi de corectare a erorilor proces pentru care se realizează, se verifică şi se evaluează sarcinile
cantitative şi calitative ale întreprinderii. Aceste sarcini verificate se compară cu obiectivele planificate
şi se constată măsurile necesare de corectare.
Controlul din punct de vedere al menirii sale este prezentat ca o componentă a conducerii, iar din
punct al exercitării controlului aceasta este o activitate autonomă şi specifică care serveşte atât conducerii
întreprinderii cît şi angajaţilor întreprinderii. Aşa dar controlul este un element al conducerii şi o
activitate independentă.
Datorită importanţei sale controlul este considerat un instrument necesar conducerii pentru
supravegherea sistematică a activităţii întreprinderii, luarea deciziilor necesare la timpul oportun. Iar
managementul este organizarea activităţii de conducere pentru cunoaşterea, perfecţionarea modului de
gestiune a potenţialului întreprinderii şi prevenirii apariţiei riscurilor şi lipsurilor în activitatea
întreprinderii.
Conducerea întreprinderii se defineşte prin cinci funcţii principale:
previziunea,
organizarea,
comanda,
coordonarea, controlul.
În acest context controlul este o funcţie eficientă şi necesară conducerii. În acelaşi timp controlul
este un proces de cunoaştere a trecutului, de apreciere a prezentului şi de descifrare a viitorului. În
plus, controlul constituie un factor de securitate pentru întreprindere şi informaţii pentru utilizatorii de
informaţie care i-au hotărâri la orice nivel.
Managementul presupune atât gestiunea resurselor întreprinderii cît şi cunoaşterea activităţii şi
modul de realizare a obiectelor stabilite faţă de întreprindere. În aşa fel controlul nu numai că este un
instrument al conducerii, dar şi el însuşi este o administrare prin faptul că urmăreşte şi verifică periodic
modul de gestionare a tuturor resurselor întreprinderii.
Actualmente conducerea întreprinderilor efectuează controlul intern prin constituirea unei secţii
sau a unui departament separat – audit intern.
Noţiunea de audit intern este o noţiune relativ nouă pentru Republica Moldova, prima dată fiind
menţionată în SNA 110 „Terminologia folosită în SNA”. Doar în Legea contabilităţii nr. 113 din
27.04.2007 a fost expus acest termen. Conform prevederilor Legii, auditul intern reprezintă o evaluare
independentă a tuturor aspectelor activităţii entităţii, efectuată în interiorul acesteia şi orientată spre
asigurarea conducerii entităţii că sistemul contabil şi cel de control intern sînt adecvate şi eficiente.
Iniţial coordonarea activităţii auditului intern şi a serviciilor contabile şi financiare, a consiliului
directorilor şi auditului extern se efectua prin intermediul aşa numitelor „comitete de audit” a
societăţilor pe acţiuni, care au luat amploare încă de la începutul secolului XIX. Astfel, auditul intern
tradiţional la început avea 2 forme instituţionale:
1. serviciul de audit intern;
2. comitetul de audit în componenţa consiliului directorilor sau consiliului de administrare.
 În practica internaţională există două concepţii diferite cu privire la reglementarea activităţii de
audit. Una din ele este răspândită în aşa ţări ca: Austria, Spania, Franţa, Germania, unde auditul este
orientat în cea mai mare parte către interesele instituţiilor financiare şi organizaţiilor de stat – ca
utilizatori de bază ai rapoartelor financiare. În aceste ţări activitatea de audit este reglementată de către
organele centrale de stat, care exercită funcţia de control efectiv asupra acestei activităţi.

2.2. Obiectivele controlului (auditului) intern

Principiul de bază al gestiunii economico-financiare care vizează finalitatea activităţii desfăşurate
este profitul. Întreprinderile desfăşoară o activitate care presupune gestionarea raţională a patrimoniului,
ceea ce presupune folosirea cu randament înalt a resurselor aflate la dispoziţia întreprinderii pentru a-şi
atinge obiectivele sale. Practica ne dovedeşte că bine poate să-şi desfăşoare activitatea sa doar
întreprinderile care deţin o informaţie amplă despre activele şi pasivele întreprinderii, ceea ce poate fi
realizat cu ajutorul evidenţei şi a controlului.
Controlul urmăreşte scopul principal funcţionarea unităţii economice la capacitatea normală şi
maximă, bazată pe criterii de eficienţă şi rentabilitate. Controlul intern este o funcţie eficientă şi
necesară conducerii care asigură cunoaşterea modului de gestiune a patrimoniului, care se realizează
prin intermediul documentelor primare justificative şi generalizatoare, evidenţei operative şi contabile.
Obiectul controlului intern este de a găsi erorile, abaterile, lipsurile, deficienţele pentru a le
corecta şi a le evita pe viitor. Controlul intern nu este un scop în sine, ci un mijloc de perfecţionare a
activităţii executive, inclusiv a procesului de administrare.
Obiectivele generale ale controlului intern sunt:
1. organizarea mai eficientă a muncii;
2. asigurarea ordinii şi disciplinei în organizarea şi desfăşurarea activităţii
operaţionale şi economice;

3. administrarea mai eficientă a mijloacelor de muncă, materiale şi financiare;

4. prevenirea deficienţelor, pagubelor şi neregulilor;
5. descoperirea operaţiilor ilegale;
6. evaluarea eficienţei rezultatelor obţinute;
7. recuperarea pierderilor constatate;
8. perfecţionarea activităţii întreprinderii şi a evidenţei acesteia.

Sarcinile controlului intern sunt:

a) respectarea legislaţiei în vigoare şi a deciziilor consiliului de administrare;
b) verificarea documentelor primare, registrelor analitice, rapoartelor financiare, declaraţiilor sub aspectul
corespunderii lor cu hotărârile adunării generale, statutul întreprinderii, regulamentelor interne şi cu
legislaţia în vigoare;
c) protejarea resurselor întreprinderii de pierderile cauzate de greşeli sau abuzuri;
d) constatarea greşelilor, fraudelor, gestiunii ineficiente şi propunerea unor măsuri şi soluţii pentru
recuperarea pagubelor şi sancţionarea persoanelor vinovate;
e) evaluarea eficienţei utilizării resurselor financiare, umane şi materiale de către persoanele cu funcţii de
răspundere pentru îndeplinirea obiectivelor şi identificarea deficienţelor de administrare;
f) asigurarea furnizării de informaţii veridice şi integrale privind situaţia financiară a întreprinderii şi
rezultatele activităţii economico-financiare a întreprinderii;
g) prevenirea încălcării, dispoziţiilor legale şi cauzării pagubelor prin documente ilegale care determină
drepturi sau obligaţii patrimoniale;
h) confirmarea anuală şi trimestrială a informaţiei economice din bilanţul contabil şi alte rapoarte
financiare şi declaraţiile fiscale.
Cerinţele generale care trebuie respectate pe parcursul controlului sunt:
1. asigurarea unei atitudini cooperante a membrilor comisiei de control şi a conducerii; 2.
supravegherea continuă de către conducere a tuturor activităţilor întreprinderii;
3. asigurarea unei conduceri competente a întreprinderii.
 Controlul intern nu-l exclude pe cel extern, pe când ambele conduc la exprimarea unei opinii
mai veridice despre activitatea întreprinderii. Oricât de mult s-ar strădui persoanele care efectuează
controlul intern să prezinte o situaţie cît mai veridică despre activitatea întreprinderii, în toate cazurile
ele nu pot evita un anumit grad de subiectivitate. Totuşi la efectuarea controlului intern persoanele care
efectuează acest control trebuie să respecte cerinţele şi principiile fundamentale de conduită
profesională cum ar fi:
1.1. independenţa,
2. 2. onestitatea,aaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaaa1111111111111x
3.3. obiectivitatea,
4.4. competenţa profesională.
Pentru a asigura principiile enumerate, adunarea generală a întreprinderii trebuie să aleagă în
componenţa comisiei din cadrul controlului intern, persoane cu studii în domeniul contabilităţii şi fără
grad de rudenie cu persoane responsabile ale întreprinderii. În aşa fel, controlul intern constă în
controlul activităţii operaţionale (verificarea statutului, proceselor verbale, cererilor); controlul financiar
(constă în verificarea documentelor primare, analitice, sintetice şi a rapoartelor financiare). În baza
controlului efectuat comisia prezintă un aviz de control.
2.3. Formele controlului intern
Formele controlului intern sunt următoarele:
1. controlul mutual;
2. controlul ierarhic;
3. controlul prin organe specializate;
4. autocontrolul fiecărui salariat.
1. Controlul mutual – se realizează în mod permanent şi reciproc prin circulaţia
documentelor între diferite compartimente ale unităţii financiare, fiecare compartiment urmează să
verifice ca documentul respectiv să îndeplinească condiţiile de formă şi conţinut stabilite, să conţină
semnăturile persoanelor cu drept de autorizare a operaţiilor pentru a putea îndeplini sau viza, precum şi
pentru a putea să le transmită la altă subdiviziune a întreprinderii. În caz contrar documentul este întors
şi rectificat, ulterior este transmis subdiviziunii respective.
Un document primit din afara întreprinderii de exemplu o factură fiscală înainte de a fi transmisă
secţiei financiare pentru a fi achitată, va fi transmisă mai întâi în secţia de aprovizionare care confirmă
realitatea şi necesitatea acestei operaţiuni, apoi la depozitul de materiale primite şi ulterior în
contabilitate care întocmeşte înregistrările contabile necesare. Condiţiile pentru ca această formă de
control mutual să funcţioneze sunt următoarele:
1. precizarea specimenelor de semnături;
2. examinarea fişei de post sau contractul dumneavoastră, în special obligaţiile şi
responsabilităţile;

3. stabilirea obligaţiilor concrete ale angajaţilor necesare de îndeplinit şi măsurile în cazul

constatării abaterilor, precum şi modul de semnalare conducerii;

4. studierea unui grafic de circulaţie a documentelor;

5.
concretizarea de la cine concret veţi primi indicaţii, documente la executare;
6.
studierea cu atenţie a tuturor regulamentelor interne existente la entitate.

Condiţiile menţionate mai sus pot fi stabilite printr-un ordin sau printr-o decizie a conducerii
întreprinderii.
2. Controlul ierarhic al conducerii se include printre funcţiile
conducerii care trebuie să organizeze un control interior în cadrul întreprinderii. Necesitatea acestui
control se explică prin aplicarea principiului conform căruia conducătorul exercită un control asupra
activităţii secţiilor subordonate. Practica a demonstrat că această formă de control, deci la prima vedere
s-ar părea că merge de la sine, totuşi presupune organizarea şi respectarea următoarelor reguli:
a) periodicitatea efectuării controlului care poate fi întocmit zilnic, lunar, trimestrial,anual,
în dependenţă de numărul de salariaţi, disperare teritorială, tipul de activitate desfăşurată, varietatea
furnizorilor şi clienţilor, nivelul de pregătire a cadrelor şi altor factori specifici sferei de activitate a
întreprinderii.
b) conţinutul controlului presupune îndeplinirea activităţilor conform unor norme şi
prescripţii stabilite, iar pentru aceasta subordonatul trebuie să cunoască normele şi prescripţiile pe care
trebuie să le respecte, avându-le stabilite în fişa postului sau contractele individuale de muncă şi
instrucţiunile de serviciu, iar conducerea nu trebuie să pretindă la cerinţe suplimentare stabilite în fişa
de post;
c) pentru ca controlul să-şi atingă scopul organul ierarhic superior trebuie să instruiască
înprealabil şi periodic personalul, să intervină cu verificări inopinate, să efectueze verificarea volumului
total de muncă;
d) să analizeze cauzele abaterilor şi fraudelor, să i-a măsuri pentru înlăturarea lor, iar încaz
de repetare a fraudelor să aplice sancţiuni financiare, disciplinare şi penale conform condiţiilor
contractului individual de muncă.
3. Controlul prin organe specializate funcţionează sub forma
unei subdiviziuni organizatorice a agenţilor economici, sub forma comisiilor de cenzori,
departamentului de audit intern. Caracteristic acestei forme de control sunt:
- planificarea activităţii de control se exercită în colaborare cu structurile
supusecontrolului;
- controlul se efectuează în baza unui program de control aprobat de conducerea
întreprinderii;
- caracterul periodic care poate fi exercitat ca control anterior, concomitent sau ulterior;-
respectarea principiului inopinat;
- controlul dat se exercită nu de o singură persoană, dar de echipe. În cazuri de necesitatese
poate apela la specialişti şi la serviciile altor instituţii specializate de control, precum şi la firmele de
audit.
4. Autocontrolul fiecărui salariat este controlul exercitat
de fiecare salariat în parte. Cu alte cuvinte salariatul devine propriul său controlor. Autocontrolul se
exercită la orice nivel şi de orice salariat indiferent de funcţia deţinută.
Controlul respectiv poate fi efectuat selectiv, prin sondaj pe cît şi în general pe întreprindere.
Funcţia de control în cazul dat reiese din funcţia de bază pe care o are salariatul, care poate fi exercitat
periodic cît şi permanent.
Pentru exercitarea autocontrolului nu se elaborează din timp programe sau se întocmesc rapoarte
pe baza rezultatelor autocontrolului, dar totuşi pentru acest autocontrol se recomandă:
- să se cunoască prevederile actelor legislative şi normative în vigoare, dispoziţiileinterne,
datele planificate şi alte informaţii;
- în cazul depistării a cărora neregularităţi să înştiinţeze departamentele respective
sauconducerea;
- să-şi menţină nivelul profesional prin studierea modificărilor legislaţiei, prin schimburide
experienţă şi respectiv studii necesare.

2.4. Funcţiile auditului intern

Metodologia şi obiectivele auditului intern sînt universale şi prevăd aplicarea asupra tuturor
activităţilor şi funcţiilor pe care le are o entitate cu scopul gestionării mai bune şi eficiente a resurselor
acesteia, inclusiv resurselor financiare, materiale şi de muncă.
Astfel, pot fi delimitate următoarele funcţii ale întreprinderii, asupra cărora auditorul intern va
exercita activităţile sale:
• Funcţia financiară şi contabilă – obiectivele auditului intern constau în aprecierea şi evaluarea
sistemului de evidenţă contabilă şi conformitatea acestuia cu politica întreprinderii şi are aceleaşi
obiective ca cele asigurate de auditul extern.
• Funcţia comercială şi logistică – obiectivele auditului intern constau în analiza tuturor aspectelor ce ţin
de relaţiile comerciale, de calitatea livrărilor efectuate de entitate, solvabilitatea clienţilor, cercetarea
pieţei de desfacere, aplicarea corectă a politicii reducerilor de preţuri, publicitatea etc.
• Funcţia de achiziţii – ca obiective pentru auditul intern sînt privite eliminarea riscurilor de procurări
care nu sunt necesare întreprinderii, la preţuri mai ridicate sau de o calitate necorespunzătoare, existenţa
facturilor neînregistrate, efectuarea plăţilor cu întârziere sau pentru achiziţii nereale.
• Funcţie de producere – auditorul intern este prezent nu doar în birouri, dar şi în unităţile de producere,
pe şantier etc. auditorul intern verifică corectitudinea aplicării normelor de consum a costurilor
resurselor materiale, cît şi a celor legate de utilizarea personalului.
• Funcţia informatică – în era informaticii şi proceselor tehnologice şi informatice înalte, o funcţie
indispensabilă în activitatea auditului intern este necesitatea implicării în analiza şi verificarea centrelor
şi reţelelor informatice, asamblarea sistemelor în exploatare etc. Din aceste considerente în lista
colaboratorilor auditului intern se cere existenţa unui informatician cu deprinderi şi aptitudini de
aplicare a metodologei auditului intern, capabil să aplice politicile şi procedurile de audit.

Auditul intern realizează următoarele funcţii generale:

1. Funcţia de prevenire care constă în preîntâmpinarea apariţiei unei deficienţe sau pagube
în desfăşurarea activităţii economico-financiare. Prin prevenirea pagubelor se presupune luarea de
decizii de corectare şi asigurare a perfecţionării modului de gestionare şi de conducere a întreprinderii.
Această funcţie are şi un caracter de perfecţionare care constă în stabilirea lacunelor în evidenţă pentru
înlăturarea acestora şi perfecţionarea sistemului contabil.
2. Funcţia de constatare şi de corectare este exercitată în situaţia când apar dereglări şi
presupune asigurarea echilibrului financiar dintre venituri şi cheltuieli pentru a influenţa favorabil
realizarea sarcinilor stabilite şi obţinerii unui profit maximal.
3. Funcţia de cunoaştere şi de evaluare a situaţiei existente la un moment dat, precum şi a
rezultatelor obţinute la finele perioadei de gestiune.
4. Funcţia de educare şi de stimulare a tuturor participanţilor la realizarea procesului de
conducere.
Funcţiile generale ale controlului intern se completează reciproc. Însă în afară de ele controlul
intern mai îndeplineşte şi o serie de funcţii particulare, cum ar fi:
- funcţia de măsurare a abaterilor de la legislaţia în vigoare;
- funcţia de diagnosticare a situaţiei economico-financiare;
- funcţia de acumularea a datelor necesare şi pregătire a conducerii întreprinderii pentruluarea
deciziilor în baza rezultatelor controlului intern.
În aşa fel datorită acestor funcţii, controlul prin auditul intern este un mijloc de eficientizare a
activităţii întreprinderii. Specialiştii apreciază că funcţia de prevenire pentru caracterul ei previzional
este cea mai importantă mai ales în scopul planificării activităţii întreprinderii.
Auditul intern ajută orice organizaţie să îşi atingă obiectivele evaluând, printr-o abordare
sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control, şi de guvernare a
organizaţiei, şi făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea. Activitatea, competenţele şi
responsabilităţile auditului intern trebuie să fie definite în mod oficial într-un regulament, în
conformitate cu Standardele de Audit Intern şi să fie utilizate în mod uniform de către toţi auditorii
interni. Aici ar fi necesar de menţionat, că actualmente nu au fost elaborate regulamente-model de
creare, organizare şi planificare a activităţii auditului intern atît în instituţiile publice, cît şi în alte tipuri
de entităţi economice.
 Tabelul 2.1 Analiza comparativă a auditului
intern şi extern
Nr.
Element Audit intern Audit extern
d/o
1 Obiectul Activitatea entităţii în interesul Rapoartele financiare ale entităţii
proprietarilor şi conducerii reglementate de norme şi standarde
2 Scopul Creşterea eficacităţii activităţii Asigurarea utilizatorilor cu
entităţii şi crearea avantajelor de informaţii economice veridice
concurenţă
3 Sarcini Sunt determinate de conducerea Sunt determinate de norme şi
entităţii criterii prestabilite (SNC, SIC,
SIRF, GAAP)
4 Utilizatori Managementul entităţii Managementul entităţii
Proprietarii Proprietarii
Investitorii
Instituţiile financiare
Contragenţii
Organele fiscale
5 Calificarea Se determină prin cerinţele Strict standardizată (deţinerea
conducerii companiei certificatului de calificare)
6 Nivelul de Rezonabilă Înaltă
independenţ
ă
7 Sarcinile  crearea şi optimizarea unui sistem Aprecierea eficacităţii sistemului
principale eficient de control intern; de control intern existent;
 aprecierea complexă a  Aprecierea veridicităţii
eficacităţii activităţii entităţii; rapoartelor financiare.
 asigurarea la necesitate cu
informaţie relevantă persoanelor
cointeresate;
 coordonarea sistemei de
management corporativ.
8 Semnificare Înaltă Rezonabilă
a
informaţiei
9 Prezentarea În perspectivă Retrospectivă
informaţiei
10 Metodele de Sunt identice. Diferă după nivelul de exactitate şi detaliere
exercitare

2.5 Caracteristica comparativă a auditului intern şi a controlului intern

 Unii autori consideră chiar că noţiunea de „audit intern” coincide cu cea de „control
intern”, ceea ce după părerea altor economişti nu reflectă realitatea. În acest scop, au fost
sistematizate diferenţele dintre aceste noţiuni în tabelul de mai jos.

Tabelul 2.2 Caracteristica

comparativă a auditului intern şi a controlului intern
Nr Caracteristica
. elementului Auditul intern Controlul intern
d/o
1 Statutul legal Se determină de Statutul Se determină de regulamente interne
întreprinderii şi de sau fişa de post
Regulamentul secţiei audit
intern. În unele cazuri - de
cerinţele legislaţiei în vigoare
2 Rolul în Sistemul de control asupra Este un sistem de control
sistema de respectării cerinţelor de ţinere a independent, care se include în
evidenţei contabile şi siguranţa sistema de dirijare a întreprinderii şi
dirijare
funcţionării sistemul de control care controlează prin intermediul
intern. Reprezintă o metodă de anumitor proceduri toate domeniile
control asupra eficacităţii
de activitate economico – financiară,
activităţii structurilor entităţii
precum şi care creează condiţii
economice
eficace de lucru a întreprinderii
3 Scopul Prevenirea denaturărilor în Asigurarea respectării cerinţelor
situaţiile financiare, suportul actelor normative, exactitatea şi
specialiştilor pentru îndeplinirea plenitudinea documentării
eficace a funcţiilor şi contabilităţii financiare
obligaţiilor de serviciu,
integritatea
patrimoniului
4 Sarcini Diagnosticul economic al Administrarea afacerii, inclusiv
activităţii economico-financiare; controlul respectării legislaţiei,
elaborarea strategiei de corectitudinii reflectării tranzacţiilor
dezvoltare a întreprinderii; economice, întocmirea situaţiilor
cercetări de marketing; financiare veridice, prevenirea
consultaţii denaturărilor, asigurarea integrităţii
manageriale; patrimoniului întreprinderii
recomandări de perfecţionare a
mediului de control
5 Sfera de În toate domeniile de activitate a Contabilitatea financiară şi de
activitate entităţii economice; controlul gestiune a întreprinderii. Se verifică
sistemului de evidenţă şi control tranzacţiile economice în întregime
intern şi pe subdiviziunile structurale ale
întreprinderii în toate domeniile de
activitate
6 Subiecţii Specialiştii (colaboratorii) Specialiştii diferitor servicii
secţiei audit intern funcţionale (contabilitatea, serviciul
marketing, achiziţii, etc.)
7 Subordonarea O secţie independentă, separată, Se efectuează de specialiştii din
care se subordonează consiliului diferite secţii care sunt subordonaţi
directorilor sau adunării conducerii entităţii
acţionarilor (fondatorilor)
 8 Interdependen Apreciază sistemul de evidenţă Este sursa de informare şi obiectul
ţa şi control şi îl perfecţionează de analiză a auditului intern
9 Limitări Există riscul auditorului de a nu Există probabilitatea unui sistem
identifica erorile sau ineficient a controlului intern
denaturările
10 Legătura cu Auditorul extern poate utiliza Opinia auditorului despre
auditul extern rapoartele auditorilor interni, organizarea controlului intern stă la
verifică competenţa şi baza planificării procedurilor de
obiectivitatea acestora audit ce vor fi exercitate la
efectuarea auditului
11 Evaluarea Auditorul extern evaluează Se efectuează de Consiliul
activităţii rezultatele şi documentele directorilor, comisia de cenzori,
auditului intern audit intern. Eficacitatea sistemului
de control intern este apreciată de
auditorul extern
Totodată, unele aspecte atît teoretice, cît şi practice ale auditului intern, precum şi a rolului
acestuia în sistemul de management al întreprinderilor nu sunt suficient investigate şi respectiv expuse
în publicaţiile de specialitate, mai ales în Republica Moldova. Astfel, este necesară precizarea noţiunilor
de audit intern, control intern, precum şi a funcţiilor şi a rolului auditului intern în cadrul unei entităţi
economice contemporane.