UNIVERSITATEA „OVIDIUS” CONSTANŢA

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

DEPARTAMENTUL DE FINANŢE ŞI CONTABILITATE

SUPORT DE CURS

CONTROL FINANCIAR

Titular curs
Lect.univ.dr. Vlad Costica

Ciclul de studii: LICENŢĂ

- 2022 –

1
 CUPRINS

Curs nr. 1.Conceptul de control financiar

1.1. Controlul, funcţie eficientă a conducerii
1.1.1. Formele controlului
1.1.2. Obiectivele, trăsăturile şi funcţiile controlului
1.2. Obiectul, sarcinile şi tipologia controlului financiar
1.3. Funcţiile controlului financiar 
1.4. Sistemul de documente care se supune controlului financiar.
1.4.1. Documentele primare şi de evidenţă tehnico-operativă
1.4.2. Aspecte vizate de controlul documentar
1.4.3. Reflectarea principalelor operaţii economico-financiare în documentele evidenţei
tehnico-operative şi de sinteză
1.5. Forme de control financiar.
1.5.1. Controlul documentar-contabil
1.5.2. Erori semnalate de controlul documentar-contabil
1.5.3. Controlul faptic, total şi prin sondaj

Curs nr.2. Metodologia de exercitare a controlului financiar

2.1. Sistemul metodologic de control financiar: momente şi etape.

2.2. Procedee de control financiar
2.2.1. Studiul general prealabil
2.2.2. Controlul documentar contabil
2.2.3. Controlul faptic
2.2.4. Analiza economico-financiară
2.2.5. Controlul total şi prin sondaj Metoda ABC.
Curs nr. 3 Finalizarea acţiunilor de control

3.1. Valorificarea constatărilor controlului financiar

3.2. Răspunderea disciplinară
3.3. Răspunderea contravenţională
3.3.1. Contravenţii în legătură cu organizarea şi conducerea contabilităţii
3.3.2. Contravenţii la normele legale privind disciplina bugetară,financiară şi gestionară.
3.3.3. Contravenţii privind impozitele şi taxele bugetare:
3.3.4. Contravenţii privind protejarea populaţiei împotriva unor activităţi comerciale
ilicite

2
Curs nr.4 Răspunderea patrimonială şi răspunderea materială
4.1. Răspunderea patrimonială: trăsături, condiţii şi forme
4.2. Procedura de obţinere a titlurilor executorii şi de recuperare a pagubelor
4.3. Răspunderea materială: trăsături specifice şi condiţii cumulative.
4.4. Forme ale răspunderii materiale
4.5. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea contabilă
4.6. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea bugetară
4.7. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea financiară
4.8. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea gestionară
4.9. Întocmirea documentelor pentru constatarea şi recuperarea pagubelor.

Curs nr. 5 Răspunderea penală

5.1. Definirea noţiunii de răspundere penală şi deosebiri faţă de contravenţie

5.2. Infractiuni în legătură cu activitatea de gestiune şi de apărare a integrităţii patrimoniului
5.3. Infracţiunea de fals
5.4.Procedura de efectuare a cercetării în vederea stabilirii răspunderii patrimoniale şi penale
Curs nr. 6 Controlul financiar preventiv şi de gestiune

6.1 Controlul financiar preventiv

6.1.1 Obiective, sarcini şi trăsături specifice
6.1.2. Operaţiile care se supun CFP
6.1.3. Organizarea şi exercitarea CFP
6.1.4. Acordarea vizei de control preventive
6.1.5. Contravenţii în legătură cu organizarea şi exercitarea activităţii de CFP
6.2 Controlul financiar de gestiune
6.2.1. Obiectivele controlului financiar de gestiune
6.2.2. Aria de cuprindere a controlului financiar de gestiune
6.2.3. Organizarea controlului financiar de gestiune
6.2.4. Actele, documentele care se întocmesc în cazul efectuării CFG
6.2.5. Procedura în cazul constatării de abateri.
6.2.6. Valorificarea măsurilor rezultate din control

Curs nr .7 Directia generala antifrauda fiscala

7.1. Motivaţia reorganizării Agentiei Nationale de Administrare Fiscala
7.2. Directia generala antifrauda fiscala - DGAF
7.3. Statutul personalului DGAF
7.4. Drepturi ale personalului DGAF
7.5. Ierarhia funcţiilor publice în DGAF

3
 7.6. Metodologia acţiunilor de control
7.7. Controlul operativ si inopinat

Curs nr. 8 Controlul financiar subordonat parlamentului

8.1.Curtea de Conturi-organizare,personal,conducere
8.2 Controlul preventiv şi control ulterior al Curţii de conturi
8.3. Controlul legalităţii, necesităţii şi oportunităţii angajarii de fonduri
8.4. Atribuţii jurisdicţionale
8.5. Atribuţii de raportare şi avizare
8.6. Regimul contestaţiilor metodologie,reglementări legale şi cai de atac
Curs nr. 9 Standardele INTOSAI privind controlul financiar public
9.1. Standardele internaţionale de control intern
9.2. „Cartea Albă” a Comisiei Europene
9.3. Cadrul de control intern comunitar
9.4. Principii ale controlului intern
9.5. Modele de control intern
Curs nr. 10 Linii directoare pentru standardele de control intern în sectorul public -
INTOSAI GOV 9100
10.1. Relaţia dintre obiectivele generale ale controlului intern şi componentele sale.
10. 2. Limitele controlului intern
Curs nr. 11 Organizarea controlului financiar public intern în România
11.1. Componentele controlul financiar public intern
11.2.Controlul financiar preventiv
11.3.Sistemele de management financiar și control
11.4.Controlul intern de bază al entităților publice
11.5. Termenii ce compun Sistemul de CFPI
11.6. Obiectivele de bază ale entităţilor publice
11.7. Principalele aspecte vizate de control intern/managerial
Anexa 1. Preluarea în legislaţia naţională a componentelor controlului intern
Anexa 2. Testarea mecanismelor de control
Anexa 3. Standardele de management/control intern la entităţile publice
Caseta nr.1. Legea Sarbanes Oxley Act
Caseta nr.2. Studiu de caz: Organizarea activităţii de evaluare, control, audit şi monitorizare la
compania multinaţională Tesco
Caseta nr.3. Procesul de control intern în companiile multinaţionale
Caseta nr.4. Acquis-ul comunitar Capitolul 28: Control financiar
Caseta nr.5. Controlul resurselor proprii ale UE pe teritoriul României
Aplicaţii rezolvate si comentate
BIBLIOGRAFIE

4
 CURS Nr. 1

CONCEPTUL DE CONTROL FINANCIAR

1.1. Controlul-funcţie eficientă a conducerii

Conducerea este un proces de cunoaştere,acţiune şi perfecţionare,un raport social între factorii de
conducere. În’’Dicţionarul Explicativ al Limbii Romane”,controlul este definit ca”analiză
permanentă sau periodică a unei activităţi,a unei situaţii. Pentru a urmări mersul ei şi pentru pentru
a lua măsuri de îmbunătăţire,”după Fayol,conducerea înseamnă prevedere ,organizare,
comandă,coordonare şi control”.Cu alte cuvinte, controlul este o funcţie a conducerii,care
presupune cunoaşterea şi perfecţionarea activităţii economico-financiare, integrat sistemului de
conducere şi control.
1.1.1. Formele controlului
Controlul integrat sistemului de conducere se poate prezenta sub următoarele forme:
 Forma de cunoaştere a modului de orientare,organizare şi desfăşurare a activităţii economico -
sociale. În condiţiile economiei de piaţă controlul este orientat în funcţie de interesele economice,
în următoarele direcţii principale şi anume:
 interesele agenţilor economici bazate pe profit, cu obiective ca organizarea sistemului
de evidentţă tehnico-operativă şi contabilă;
 controlul dependent de conducere (propriu);
 interesele terţilor, agenţilor economici, care este un control de certificare a situaţiei
financiare şi patrimoniale a agenţilor economici parteneri, prin care se asigură relaţii economico-
financiare bazate pe încredere. Acesta este un control neutru şi constituie regula de prudent a
încheierii unei afaceri.
 interesele statului cu obiective în determinarea şi îndeplinirea obligaţiilor agenţilor
economici faţă de buget(taxe,impozite,subvenţii), acest gen de control având un puternic caracter
independent.
 Forma de perfecţionare a activităţii în scopul creşterii profitului, în condiţii de concurenţă
liberă şi loială,cu respectarea normelor de legalitate.
1.1.2. Obiectivele, trăsăturile şi funcţiile controlului
Din punct de vedere al obiectivelor controlul urmăreşte:
 organizarea mai bună a muncii;

5
  întărirea ordinii şi disciplinei în organizarea şi desfăşurarea activităţii economico -
financiare;
 folosirea cât mai eficientă a resurselor de care dispune agentul economic.
Pentru a-şi îndeplini scopurile, contolul trebuie să aibă ca trăsături specifice: dinamism,
realism, pragmatism, să fie competent şi exigent, preventiv, constructiv şi proiectiv.
Nerespectarea uneia din aceste trăsături,conduce inevitabil la deformarea concluziilor care se
pot desprinde şi pot avea ca efect luarea unor decizii greşite.
Pentru luarea unor decizii corecte,în actul managerial este necesar ca actul de control să
utilizeze şi să armonizeze,într-o relaţie interdependentă, funcţiile controlului:
 funcţia de cunoaştere şi evaluare;
 funcţia de remediere a deficienţelor;
 funcţia coercitivă.
Întrepătrunderea acestor funcţii poate fi realizată prin exercitarea controalelor din punct de
vedere al: conţinutului, obiectului şi sferei de cuprindere. Concretizarea se realizează prin
diverse forme de control: tehnic, tehnologic, economic, financiar, comercial, al calităţii, al
preţurilor, judiciar, etc.

1.2. Obiectul, sarcinile şi tipologia controlului financiar

Prin definiţia sa controlul are ca obiect modul de aplicare şi îndeplinire a directivelor

stabilite, privind prevenirea şi înlăturarea aspectelor negative, consolidarea şi îmbunătăţirea
celor pozitive, în scopul maximizării profitului şi a cifrei de afaceri, precum şi consolidarea
poziţiei financiare pe piaţa de capital şi concurenţială a afacerilor. Pentru atingerea acestor
deziderate, trebuie luate în considerare:
 relaţiile,fenomenele şi procesele economico-financiare;
 administrarea şi gestionarea patrimoniului;
 rezultatele activităţii;
 momentele,unităţile şi locurile unde se gospodăresc valori materiale şi băneşti.
Toate aceste aspecte nu pot fi realizate fără a ţine cont de sarcinile controlului, cum ar fi:
*sarcina de a preveni,angajarea unor fonduri fără justificare;
*sarcina de a preveni,imobilizarea unor resurse economice;

6
 *sarcina de a asigura eficienţa activităţilor.
Îndeplinirea acestor sarcini impune existenţa mai multor tipuri de control financiar care se
clasifică în funcţie de mai multe criterii:
a) În funcţie de momentul în care se exercită:
 control preventiv(anticipat),
 control concomitent(operativ -curent)
 control ulterior(postoperativ).
Aceste forme de control sunt în legătură, influenţare şi condiţionare reciprocă.
Controlul preventiv(anticipat) contribuie la folosirea cu maximum de eficienţă a
mijloacelor materiale şi a disponibilităţilor băneşti, la creşterea răpunderii în angajarea şi
efectuarea cheltuielilor, la respectarea strictă a legislaţiei de gestiune, preântâmpinarea
deficienţelor înainte de a se produce efecte negative. Această formă de control începe practic cu
faze de concepţie şi proiectare a produselor şi vizează atât fenomenele de natură tehnică cât şi
cele de natură financiară.
Controlul concomitent(operativ-curent) asigură cunoaşterea operativă a modului în
care se îndeplinesc sarcinile şi se gestionează patrimoniul. Acţionează sistematic zilnic şi
surprinde procesele economico-financiare în curs de desfăşurare, ceea ce permite intervenţia
imediată, în timp real, pentru reîncadrarea în parametrii de eficienţă. Această formă de control
se suprapune în timp şi spaţiu cu conţinutul activităţii nemijlocite de conducere.
Controlul ulterior(postoperativ) se exercită după desfăşurarea activităţilor cu privire la
gestiunea patrimoniului şi are ca principale obiective:
 existenţa şi utilizarea raţională a patrimoniului;
 aplicarea legislaţiei în domeniul financiar - contabil;
 modul de efectuare a cheltuielilor şi realizare a veniturilor;
 analiza deficienţelor şi pagubelor,
 emitere de concluzii care stau la baza fundamentării deciziilor de corecţie.

Tabel nr. 1. Corelaţiile care se stabilesc între CFP si CFU.

C F P C F U
Preîntâmpină deficienţele,pagubele,abaterile Constată pagubele,lipsurile produse
Opreşte în faza de angajare operaţiile Evidenţiază atât legalitatea,cât şi rezultatele

7
 pentru care nu sunt îndeplinite condiţiile
legale
Proiectează desfăşurarea operaţiunilor
în condiţii de eficienţă şi legalitate
efective obţinute
Constată dacă aceste condiţii au fost respectate
întocmai cu ocazia producerii efective a
operaţiilor
Prezintă un accentuat caracter preventiv pentru
activităţile ce urmează a se desfăşura în viitor

b) Corelat cu interesele economico-financiare pentru care este organizat şi

exercitat,controlul financiar este asociat la orice nivel de organizare, astfel:
*la nivelul agenţilor economici,sub forma controlului propriu exercitat, după caz, de
conducătorul departamentului financiar contabil sau de un department specializat;
*la nivel de stat(macroeconomic)exercitat de MFP,prin Direcţia Generală Antifraudă
Fiscală;
*la nivel legislativ(controlul financiar suprem),exercitat de Curtea de Conturi.
1.3. Funcţiile controlului financiar 
Controlul financiar îndeplineşte o serie de funcţii dintre care cele mai importante sunt:
funcţia de evaluare, preventivă, de documentare si recuperatorie. Aceste functii au totodată si
un accentuat caracter pedagogic.
a) Funcţia de evaluare
Cuprinde acte şi operaţiuni de estimare a situaţiei de facto, comparativ cu cea de jure, realizările
obţinute în raport cu obiectivele şi scopurile prestabilite. De asemenea, prin intermediul acestei
funcţii, pe lângă constatarea stării reale, se efectuează şi o apreciere a performanţelor unei
acţiuni economice, precum şi a unor entităţi organizate ca persoane juridice. 
b) Funcţia preventivă
Constă într-o serie de măsuri luate de către organele de control, în vederea evitării şi eliminării
unor fraude, înainte de a se produce efectele negative ale acestora, prin identificarea şi anularea
cauzelor care le generează sau favorizează. Prin această acţiune, controlul are sarcina de a opri
actele şi operaţiunile care nu sunt legale, în faza de angajare a societăţii comerciale de către
consiliul de administraţie al acesteia. În acest sens,acţiunea preventivă se manifestă înaintea
emiterii actelor sau efectuării operaţiunilor, astfel încât să se prevină eventualele prejudicii. Prin
intermediul acestei funcţii, pe lângă legalitatea actelor şi operaţiunilor se mai urmăreşte
oportunitatea, necesitatea şi economicitatea acestora. 

8
 c) Funcţia de documentare
Permite cunoaşterea proceselor care au loc în activitatea economică, a rezultatelor activităţii
din structurile economice, relevarea fraudelor şi depistarea cauzelor acestora, precum şi
identificarea acţiunilor eficiente pentru a fi generalizate. Astfel, controlul participă nemijlocit la
actul de conducere, furnizând date şi informaţii pentru fundamentarea deciziilor economico-
financiare.
d) Funcţia recuperatorie
Evidenţiază un aspect foarte important al controlului financiar, deoarece ea nu se limitează la
prevenirea şi aprecierea stării de fapt, dar acţionează şi pentru descoperirea şi recuperarea
pagubelor, precum şi pentru stabilirea, conform legii, a răspunderii juridice. Pentru recuperarea
prejudiciilor constatate, organele de control au obligaţia de a stabili forma procedurală prin care
urmează să se facă recuperarea, pentru restabilirea integrităţii patrimoniului.
1.4. Sistemul de documente care se supune controlului financiar
1.4.1. Documentele primare şi de evidenţă tehnico-operativă
Sistemul de evidenţă reprezintă sursa esenţială de informaţii pentru control,datorită faptului
că evidenţa este o sinteză reală a întregii activităţi economico-sociale desfăşurate şi a rezul-
tatelor financiare obţinute. Sursele de informaţii ale controlului trebuie să fie: reale, legale,
corecte, de calitate, motiv pentru care în sfera controlului se cuprind mai întâi: obiective
privind atât întocmirea documentelor primare cu respectarea condiţiilor de formă şi conţinut,cât
şi organizarea şi conducerea evidenţei tehnico-operative şi contabile, cu respectarea normelor
metodologice.
Datele consemnate în documentele primare, în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă sunt
sursele informaţionale de bază în exercitarea controlului, întrucât acestea reflectă activitatea
economico-financiară a agenţilor economici. Pentru contabilitate, documentele îndeplinesc
funcţia de acte justificative, motiv pentru care ele trebuie să îndeplinească anumite cerinţe din
punct de vedere al structurii, circulaţiei şi păstrării lor.
Fiecare document folosit ca act justificativ de către contabilitate şi control, trebuie să conţină
unele elemente obligatorii precum:
-numărul documentului;
-data întocmirii;
-datele cantitative şi valorice ale operaţiilor efectuate;

9
 -părţile care participă la efectuarea operaţiei(cănd este cazul);
-semnăturile persoanelor care răspund de efectuarea operaţiunilor;
-semnăturile persoanelor care au sarcina să certifice necesitatea, legalitatea şi oportunitatea
efectuării operaţiunilor patrimoniale prin scrierea sintagmei “accept la plată” fără de care
documentele justificative nu pot fi înregistrate in contabilitate;
-semnaturile persoanelor care au sarcina efectuării controlului financiar preventiv sau au
dreptul să aprobe operaţiile respective.
1.4.2. Aspecte vizate de controlul documentar
a) Forma şi conţinutul
Din punct de vedere al formei, controlul documentelor primare are ca obiectiv autenticitatea,
valabilitatea şi exactitatea întocmirii documentelor, precum si efectuarea corectă a calculelor.
Documentele sunt considerate autentice atunci când au fost întocmite cu respectarea condiţiilor
legale. Controlul autenticităţii documentelor vizează:
-folosirea formularelor tipizate;
-completarea corectă a datelor;
-existenţa eventualelor falsificări şi ştersături (transformarea cifrelor,corecturi
nesemnate,etc);
-justeţea întocmirii
-existenţa semnăturilor originale ale persoanelor autorizate să dispună, să execute sau să
controleze operaţiile respective;
-concordanţa semnăturilor respective cu specimenele de semnături;
-concordanţa dintre document şi justificarea anexată.
b) Valabilitatea şi exactitatea întocmirii documentelor se realizează în raport cu momentul
şi condiţiile procedurii operaţiunilor pe care le consemnează.
c) Corectitudinea calculelor (control aritmetic) urmăreste modul în care s-au stabilit
totalurile în documente,depistarea acelor calcule eronate care ascund fraude,delapidări,nereguli.

d) Conţinutul, are ca obiective egalitatea, realitatea, exactitatea şi eficienţa operaţiunilor

economice şi financiare,consemnate în documente.
e) Legalitatea opearţiunilor economice şi financiare urmăreşte ca acestea să fie efectuate cu
respectarea normelor legale privind disciplina financiară.

10
 f) Realitatea exactitaţii operaţiunilor economice şi financiare, stabileşte dacă în fapt acestea
s-au produs la locul, în limitele şi condiţiile indicate în documente.
g) Controlul eficienţei operaţiunilor economice şi financiare are in vedere
necesitatea,economicitatea şi oportunitatea acestora.
Necesitatea vizează gradul de utilitate al operaţiuilor consemnate în documente, dacă au fost
conforme din punct de vedere al activităţii unităţii, în timp ce economicitatea urmăreşte dacă
operaţia consemnată a condus la obţinerea unui avantaj economico-financiar. Oportunitatea
operaţiilor are în vedere dacă din punct de vedere economic, momentul ales şi locul stabilit
pentru executarea acestora sunt corespunzătoare.
Un obiectiv major al controlului documentelor, îl constituie folosirea, gestionarea şi
evidenţa formularelor cu regim special. Aceste formulare evidenţiază utilizarea şi circulaţia
valorilor materiale şi băneşti. Sunt considerate formulare cu regim special: cecul, chitanţa,
factura fiscală, avizul de însoţire al mărfurilor, poliţele de asigurare, efectele de comerţ,alte
valori.
1.4.3. Reflectarea principalelor operaţii economico-financiare in documentele evidenţei
tehnico-operative şi de sinteză
a) Referitor la capitalul social în sensul modificării(al creşterii sau diminuării)
*reglementări legale-Legea nr 31/1990,republicată
*documente utilizate:
-statutul şi contractul de societate
-registrul acţionarilor(sau asociaţilor)
-registrul sedinţelor şi deliberărilor adunărilor generale
-raportul de evaluare pentru aporturile în natură
-acţiunile
-extrasul de cont,registrul de casă,chitanţe de plată/încasare
-fişa contului,balanţa de verificare,bilanţul contabil
În concluzie, modificarea capitalului social,poate fi percepută prin comapararea soldului
contului“101” cu soldul exerciţiului precedent, determinându-se astfel creşterea sau
descreşterea capitalului.
Dacă a avut loc o modificare a capitaluilui social, se verifică dacă s-a respectat legislaţia,s-au
respectat hotărârile adunării generale,s-a respectat statutul societăţii.

11
Operaţiunile supuse verificării sunt:încasarea vărsămintelor(chitanţe,extrase de cont,recepţia şi
înregistrarea aporturilor în natură,actualizarea jurnalului acţionarilor(asociaţilor)
b) Referitor la operaţiunlie privind imobilizările corporale
*reglementările legale
*documentele utilizate sunt:
- registrul nr de inventar,fişa mijlocului fix,bon de miţcare a mijlocului fix;
- proces verbal de scoatere din funcţiune a mijloacelor fixe,de declasare a unor bunuri
materiale
- contract de achiziţie,închiriere,factură,nir,extras de cont,fişă cont,balanţă
În concluzie, în ceea ce priveşte controlul imobilizărilor,trebuie avut în vedere următoarele:
-dacă imobilizările sunt corect distribuite pe grupe,subgrupe,clase,subclase
-dacă s-au făcut reevaluări,cu respectarea reglementărilor legale în domeniu
-dacă au avut loc intrări sau ieşiri de imobilizări corporale
-dacă s-au respectat normele legale cu privire la licitaţii,analiza ofertelor,aprobarea şi
respectarea criteriilor de selecţie
-dacă s-au respectat formele de plată şi avans necesare şi uzuale,cu verificarea documentelor
de plată
-dacă s-au respectat normele în viguare cu privire la casare
-dacă subansamblele şi materialele rezultate în urma casării,au fost preluate în gestiunea
magaziilor,cu înregistrarea corespunzătoare în contabilitate,iar dacă valoarea a fost corect
determinată
-dacă pentru mijloacele fixe incomplet casate,suma rămasa de amortizat a fost corect
determinată şi s-a înscris în conturile din afara bilanţului
-dacă s-au efectuat diligenţile pentru vânzare
-dacă amortizarea este corect calculată,cu includerea ei in cheltuieli.

c)Referitor la operaţiunile privind imobilizările necorporale(intangibile)

*reglemntări legale,
*documente utilizate:contract de societate,chitanţe(plata taxelor),contracte de
concesiune,brevete produse informatice,studii tehnico-economice,proiecte de cercetare,

12
 *operaţii ce se execută-înfiinţarea unei societăţi impune colectarea cheltuielilor de
constituire,înfiinţare,analiza aportului asociaţilor şi înscrierea brevetelor,licenţelor,
-mărirea capitalului social,
-achiziţionarea de brevete licenţe,know-how,mărci de fabrică şi comerţ,
-cedarea concesiunilor,licenţelor,cu organizarea licitaţiilor de încasare,descărcarea gestiunii,
-achiziţionarea de programe informatice,prospectarea pieţei şi ofertelor,testarea
produselor,stabilirea şi analiza contractului de cumpărare,garanţie şi service.
*Controlul documentelor presupune:
-dacă valoarea cheltuielior de constituire şi achiziţionare a diferitelor imobilizări
necorporale este corect stabilt,
-dacă amortizarea acestui gen de cheltuieli este corect înregistrată în
contabilitate,concomitent cu scăderea din evidenţe a cheltuielilor de constituire,
-dacă recepţionarea brevetelor,licenţelor este realizată corect, în funcţie de modul de
achiziţionare al lor(producţie proprie,aport în natură,cheltuieli de cercetare dezvoltare,etc),
-dacă aceste cheltuielile sunt corect constituite,corect încadrate,
-dacă achiziţionarea acestui gen de imobilizări este necesară şi oportună cu analiza
concomitentă a înregistrării în contabilitate a operaţiunilor,a previzionării rezultatelor,a
criteriilor de evaluare(constanta aplicării metodelor),
-se vor verifica sumele înregistrate în contabilitate pe baza documentelor,îndeplinirea
condiţiilor de înregistrare ca imobilizări,condiţiile de clasare şi arhivare a documentelor,listele
de inventariere,etc.
d) Alte categorii de operaţiuni ce trebuie verificate
-operaţiuni privind imobilizările financiare,
-operaţiuni privind stocurile de materii prime şi materiale,precum şi stocurile de produse
finite,obiecte de inventar,mărfuri şi ambalaje
-operaţiuni privind furnizorii,clienţii
-operaţiuni privind gestionarea resurselor umane şi salariale
-operaţiuni specifice trezorerie(casa,banca)
-operaţiuni privind perceperea şi achitarea impozitelor şi taxelor bugetare şi a altor
operaţiuni asimilate
-operaţiuni specifice activităţii de inventariere

13
 -operaţiuni specifice completării şi verificării bilanţului contabil
1.5. Forme de control financiar
1.5.1. Controlul documentar contabil
Controlul documentar contabil,este procesul de stabilire a realităţii, legalităţii şi eficienţei
operaţiunilor şi activităţilor economico-financiare,prin examinarea documentelor primare şi
centralizatoare a înregistrărilor în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă,a situaţiilor contabile
şi bilanţurilor. Acest gen de control,este prin excelenţă un control ulterior,denumit şi revizie a
documentelor contabile(întru-cât se referă la operaţiuni economice şi financiare care au avut
loc). Scopul reviziei,este de a păstra integritatea patrimonială,de respectare a legalităţii şi a
disciplinei financiare. Controlul documentar contabil,se utilizează şi cu caracter preventiv şi
concomitent în anumite situaţii cum ar fi:
-primirea documentelor la contabilitate pentru înregistrare,
-întocmirea situaţiilor contabile şi a bilanţului,etc.
Controlul documentar contabil se exercită printr-o serie de tehnici care se utilizează selectiv şi
combinat,în funcţie de situaţia concretă controlată.
Obiectivele acestui controlul, se ating prin exercitarea următoarelor forme:
a) Controlul cronologic, care se exercită în ordinea întocmirii şi îndosarierii
documentelor,examinarea făcându-se fără nici o grupare sau sistematizare prealabilă. Punctul
de plecare îl constituie controlul efectuat anterior.
b) Controlul invers cronologic, se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de
control.Acest procedeu se foloseşte atunci când la constatarea unei abateri este nevoie să se
stabilească momentul când aceasta s-a produs sau operaţiunile care au legatură cu abaterea,sau
când se constată omisiuni sau erori de înregistrare.
c) Controlul sistematic(de probleme),constă în gruparea documentelor pe probleme de
control,cum ar fi:operaţiuni de casă,achiziţii,salarizare, apoi analizarea lor în ordine
cronologică.Acest gen de control dă posibilitatea să se urmărească atent un obiectiv şi să se
stabilească concluzii pentru fiecare problemă în parte.
d) Controlul reciproc, presupune cercetarea şi confruntarea la aceeaşi unitate a unor
documente cu un conţinut identic,dar diferite ca formă şi utilizate pentru aceleaşi
operaţii(documente de transport cu factura furnizorului, registrul de casă cu extrasul de bancă).
e) Controlul încrucişat

14
 f) Investigaţia
g) Analiza şi studiul general
h) Comparaţia
i) Examenul critic
j) Analiza contabilă pe bază de balanţe
1.5.2. Erori semnalate de controlul documentar-contabil
Controlul documentar-contabil limitat numai balanţelor,nu este suficient.Cu ajutorul acestora
se semnalizează doar ţnregistrarea greşită a unor operaţii economice,ca urmare a nerespectării
principiului dublei înregistrări sau a însumării eronate a rulajelor şi se identifică prin
intermediul inegalităţilor care apar între totalurile diferitelor coloane.
În practică se întâlnesc o serie de erori care denaturează însăşi sensul înregistrăilor
contabile.Prin acest control se pot identifica aceste erori de înregistrare(omisiuni), care atrag
după sine neînregistrarea sumei nici în debit,nici în credit,prin aplicarea unor tehnici de control
cum ar fi:
*controlul documentelor prin punctare
*descoperirea unor documente care nu poartă menţiunea de înregistrare
*urmare a unor reclamaţii primite
Erorile de compensaţie, reprezintă reportarea greşită din jurnalul sau din alte documente
justificative,în cartea mare, în sensul că o suma în minus egală ce cea trecută în plus în aceeaşi
parte unui cont,care astfel se compensează.Aceste erori pot fi identificate prin:analiza balanţei
analitice şi prin sesizările de la terţi.
Erorile de imputaţie
Erorile de înregistrare în registrul jurnal se pot datora:
*stabilirii greşite a corespondenţei dintre conturi
*înregistrării unei operaţii de două ori(debit şi credit)
*inversării formulei contabile
*înregistrarea de sume eronate(mai mare,mai mic)
1.5.3. Controlul faptic, total şi prin sondaj
* Controlul faptic este procedeul de stabilire reală a existenţei şi mişcării mijloacelor
materiale,umane şi băneşti în strânsă corelaţie cu desfăşurarea activităţii economice şi

15
financiare. Obiectivul acestui gen de control este determinarea exactă a cantităţilor şi valorilor
existente,a ştrii în care se găsesc,a respectării legalităţii în utilizarea lor.
Principalele modalităţi de control faptic sunt:
a) inventarierea(periodică)
b) expertiza tehnică şi analiza de laborator
c) observarea directă
d) inspecţia fizică
* Controlul total şi prin sondaj se poate efectua prin metode cum ar fi:
*controlul simultan-concomitent cu execuţia
*controlul progresiv
*controlul permanent-integrat în lucrările de execuţie curente
*controlul periodic
*controlul direct
*controlul execuţiei şi controlul de conducere
Complementar acestor tipuri de control se recomandă a se utiliza analiza economico-
financiară care poate evidenţia aspecte de substanţă în efectuarea controlului.

16
 CURS NR. 2

METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR

2.1. Sistemul metodologic de control financiar: momente şi etape

Metodologia de control reprezintă o cale ştiinţifică de cercetate şi acţiune, pentru oglindirea
realităţii, legalităţii şi eficienţei, activităţii economico-financiare, pentru cunoaşterea şi
perfecţionarea obiectului controlului. Esenţa procesului de control o constituie comparaţia.
Orice activitate se cercetează în raport cu o bază de comparaţie, utilizându-se un criteriu
prestabilit, previziuni, prognoze, norme, standarde, etc.
Metodologic, controlul financiar este un proces de acţiune care presupune o serie de momente:
 cunoaşterea situaţiei stabilite: programe de producţie, prevederi legale, norme de
timp, de consum, previziuni, standarde, etc.;
 cunoaşterea situaţiei reale (efective): sistemul de documente primare de evidenţă
tehnico-operativă şi contabilă, orice altă sursă de informaţii;
 confruntarea (compararea) situaţiei reale cu cea stabilită pentru determinarea
evenimentelor neconcordante: abateri, deficienţe, lipsuri.
Cele trei momente, indică controlul drept formă de cunoaştere.
 prezentarea de concluzii, propuneri şi măsuri de remediere a neconcordanţelor,
stabilirea răspunderii în sarcina celor vinovaţi.
Este momentul care prezintă controlul financiar ca formă de perfecţionare.
Acţiunea de control se desfăşoară din punct de vedere metodologic, pe o anumită filieră, care în
succesiunea teoretică şi în interdependenţă, prezintă următoarele etape:
 formularea obiectivelor controlului;
 delimitarea obiectivelor pe forme de control: preventiv, concomitent, ulterior;
 stabilirea sursele de informare;
 desemnarea organelor competente legal să execute controlul asupra temei respective;
 stabilirea procedeelor şi tehnicilor de control adecvate.

17
 Prezentare schematică:
Metodologia generală (depindentă de cadrul legislativ)

Metoda (cum acţionăm)

Procedee

Tehnici
2.2. Procedee de control financiar
1. Studiul general prealabil asupra activităţilor ce urmează a se controla.
2. Controlul documentar contabil.
3. Controlul faptic.
4. Analiza economico-financiară.
5. Controlul total sau prin sondaj.
În urma aplicării acestor procedee se stabilesc eventualele deficienţe care se
consemnează în acte de control financiar. Valorificarea constatărilor reprezintă finalizarea
acţiunii de control financiar şi care se realizează prin:
 măsuri de remediere;
 măsuri de perfecţionare;
 stabilirea răspunderii.
2.2.1. Studiul general prealabil
Acesta presupune o informare anterioară asupra activităţii agenţilor economici sau
compartimentului ce urmează a fi controlat, cu scopul de a trasa cadrul general şi direcţiile
principale ale controlului. Ca obiective, studiul îşi propune:
 însuşirea de către organele de control a normelor legale în vigoare, care
reglementează activitatea ce urmează a fi controlată;
 orientările, instrucţiunile, competenţele şi răspunderile în structura agenţilor
economici sau a compartimentului controlat;
 modalitatea de organizare a evidenţei tehnico-operative şi contabile;
 starea de fapt cu privire la compartimentul ce va fi controlat.

18
 Studiul general prealabil se desfăşoară la nivelul organului competent care dispune controlul
sau la nivelul conducerii societăţii, având ca surse de informare:
 dispoziţiile legale existente la data efectuării operaţiunilor;
 procesele verbale de control anterioare şi măsurile luate;
 dările de seamă contabile existente;
 corespondenţa şi alte documente întocmite de compartimentul din unitate, în legătură
cu activitatea ce se controlează.
Studiul continuă la compartimentul ce se controlează pentru a se cunoaşte eventualele situaţii
de dificultate.
2.2.2. Controlul documentar contabil
Este procedeul de stabilire a realităţii, legalităţii şi eficienţei operaţiilor şi activităţii
economico-financiare prin examinarea documentelor primare şi centralizatoare a înregistrărilor
în evidenţa tehnico-operativă şi contabilă, a situaţiilor contabile şi bilanţurilor.
Este prin excelenţă un control ulterior, denumit şi revizie a documentelor contabile (întrucât se
referă la operaţii economice şi financiare care au avut loc). Scopul reviziei este cel de păstrare a
integrităţii patrimoniale, respectarea legalităţii şi a disciplinei financiare.
Controlul documentar - contabil se utilizează şi cu caracter preventiv şi concomitent în anumite
situaţii cum ar fi:
 primirea documentelor la contabilitate pentru înregistrare;
 întocmirea situaţiilor contabile şi a bilanţului, etc.
Tehnici de exercitare a controlului documentar-contabil
Controlul documentar-contabil se exercită printr-o serie de tehnici care se utilizează selectiv şi
combinat, în funcţie de situaţia concretă controlată. Aceste tehnici pot fi grupate relativ în
“extra contabile” şi în tehnici “contabile”.
a) Tehnici “extra contabile”
 Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Examinarea se face fără nici o grupare sau sistematizare prealabilă.
 Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de
control. Se foloseşte atunci când la constatarea unei abateri este nevoie să se stabilească
momentul când aceasta s-a produs sau operaţiunile care au legătură cu abaterea. Mai este
utilizat atunci când se constată omisiuni sau erori de înregistrare.

19
  Controlul sistematic constă în gruparea documentelor pe probleme: operaţii de casă,
achiziţii, salarizare etc., şi apoi analizarea lor în ordine cronologică. Dă posibilitatea să se
urmărească atent un obiectiv şi să se stabilească concluzii pentru fiecare problemă în parte.
 Controlul reciproc înseamnă cercetarea şi confruntarea la aceeaşi unitate a unor
documente cu un conţinut identic, dar diferite ca formă şi utilizate pentru aceleaşi operaţii.Ex.:
documentele de transport cu factura furnizorului, registrul de casă cu extrasul de cont din bancă
etc. Este o confirmare internă a datelor înscrise în documente şi evidenţe.
 Controlul încrucişat constă în cercetarea şi confruntarea tuturor exemplarelor unui
document existent la unitatea controlată şi la alte unităţi cu care s-au făcut operaţiuni
comerciale. Ex.: factura, copia chitanţei din carnet în originalul de la client; datele din conturile
Clienţi şi Debitori cu cele din conturile Furnizori şi Creditori ale altor agenţi economici.
Controlul încrucişat cuprinde şi confruntarea unor documente şi evidenţe diferite. Este o
confirmare externă a datelor înscrise în documente sau evidenţele celui controlat.
 Investigaţia constă în obţinerea unei informaţii de la personalul a cărui activitate se
controlează pentru lămurirea unor probleme ce nu rezultă clar din documente. Nu poate fi
considerată o sursă demnă de încredere, dar reprezintă un surplus de informaţie.
 Analiza şi studiul general se utilizează pentru a obţine argumente justificative
pentru control. Ex.: examinarea debitelor şi creditelor unor conturi.
 Comparaţia presupune examinarea comparativă a unor solduri din evidenţa analitică
cu cele sintetice, compararea cu datele anterioare. Ex.: cheltuielile anului în curs cu cele
anterioare.
 Examenul critic înseamnă orientarea activităţii de examinare a documentelor spre
problemele principale. Eficienţa determinată de experienţa profesională a celui care efectuează
controlul.
b) Tehnici “contabile”
 Analiza contabilă este utilizată pentru determinarea logicii şi legislaţiei
operaţiunilor economice înainte de înregistrare; ex.: determinarea corectă a conturilor, a părţii
acestora, relaţiile dintre conturi.
 Balanţa analitică de control este o tehnică de control reciproc, între conturile
analitice şi cele sintetice şi cuprinde următoarele corelaţii:
 soldul iniţial al contului sintetic = suma soldurilor iniţiale ale conturilor analitice;

20
  totalul mişcărilor debitoare = sumele debitoare ale conturilor analitice;
 totalul mişcărilor creditoare = sumele creditoare ale conturilor analitice;
 soldul final = suma soldurilor finale ale conturilor analitice.
Lipsa acestor corelaţii indică faptul că s-au strecurat erori. Balanţa analitică se mai numeşte şi
balanţă auxiliară sau secundară.
 Balanţa sintetică este asemănătoare cu cea analitică. Semnalează înregistrările
greşite ca urmare a nerespectării principiului dublei înregistrări, deci erorile bazate pe
inegalităţi.
 Corelaţia bilanţieră asigură exercitarea indicatorilor bilanţieri prin:
 reflectarea completă şi exactă în conturi a tuturor veniturilor şi cheltuielilor perioadei;
 confruntarea rulajelor şi soldului conturilor sintetice cu mişcările şi soldurile
conturilor analitice;
 respectarea regulilor de evaluare;
 confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea prin inventariere.
2.2.3. Controlul faptic
Este procedeul de stabilire reală a existenţei şi mişcării mijloacelor materiale şi băneşti şi a
desfăşurării activităţii economice şi financiare. Are ca obiectiv determinarea exactă a
cantităţilor şi valorilor existente, a stării în care se găsesc, a respectării legalităţii în utilizarea
lor. Principalele modalităţi de control faptic sunt:
 Inventarierea constată la un moment dat, existenţa considerabilă şi starea calitativă a
elementelor de activ şi a capitalului propriu si a datoriilor(pasiv), precum şi modul de exercitare
a sarcinilor de către gestionari. Totodată, inventarierea presupune şi compararea realităţii cu
datele scriptice, stabilirea unor diferenţe. Inventarierea se realizează periodic la sfârşitul
perioadei pentru care se întocmesc situaţiile financiare, dar şi inopinat, atunci când sunt
informaţii că s-a adus atingere integrităţii patrimoniului.
 Expertiza tehnică şi analiza de laborator se folosesc pentru stabilirea integrităţii
valorilor materiale, calităţii unor produse, includerea cantităţilor prescrise tehnologic în
materialele compozite etc.
 Observarea directă ajută la stabilirea unor situaţii faptice care nu rezultă din
documente şi desemnează practica organului de control de a merge la faţa locului pentru a

21
constata modul în care personalul controlat îşi îndeplineşte atribuţiile. Poate fi inopinat sau
programat.
 Inspecţia fizică constă în examinarea activelor şi a altor resurse; ex.: controlul
banilor în casă.
Controlul faptic se completează cu cel documentar.
2.2.4. Analiza economico-financiară

Este un instrument metodologic sistematic, care procedează la descompunerea activităţii

controlate pe elemente constitutive, studiază raporturile existente între acestea şi factorii care
le-au influenţat. Deci, din această viziune, activitatea economico-financiară este considerată ca
un complex de legături cauzale.
Tehnica generală de analiză economico-financiară cuprinde următoarele etape:
 delimitarea părţilor componente - elementele structurale ale fenomenelor;
 descompunerea în trepte - ierarhizarea factorilor ce constituie forţa motrice a
fenomenelor; cei cu acţiune directă, apoi cei indirecţi;
 raporturile de condiţionare şi cauzalitate;
 influenţarea diferiţilor factori: cantitativi, de structură, calitativi.
Tehnici ale analizei economico-financiare
 tehnica de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene;
 concordanţa dintre obiectul cercetat şi condiţiile în care acesta s-a desfăşurat;
 soldul (rămăşiţa) care reprezintă diferenţa datorată unor factori necuantificabili,
obţinut prin scăderea din variaţia totală a influenţei cunoscute;
 diviziunea şi descompunerea asigură localizarea spaţio-temporală a cauzelor: abateri
de la ritmicitate;
 reuniunea operaţiilor controlate în grupe omogene, după caracteristici comune;
 substituirea în lanţ în cazul relaţiilor de tip determinist care pot îmbrăca forma
matematică;
 balanţa elementelor (când sunt relaţii de sumă şi diferenţă),
 corelaţia în cazul relaţiilor de tip stocastic: fiecărei valori a fenomenului îi corespund
mai multe valori a caracteristicii rezultative;

22
  calcului matricial reprezintă relaţii funcţionale de produs sau raport între fenomenul
analizat şi factorii de influenţa,
 cercetarea operaţională - când intervine o multitudine de factori în fundamentarea
deciziilor - se foloseşte cu precădere în analiza previzională.

2.2.5. Controlul total şi prin sondaj

Controlul total cuprinde toate operaţiile din cadrul obiectivelor stabilite pe întreaga perioadă
supusă controlului; ex.: controlul aprovizionării; toate intrările şi documentele de dare în
consum. Este considerat cel mai sigur, dar prezintă dezavantajul unui volum mare de muncă. Se
aplică la unităţile mici şi la gestiunile unde evidenţa analitică se ţine global valoric.
Controlul prin sondaj se focalizează pe cele mai reprezentative operaţii şi documente
corespondente acestora, care permit obţinerea unor concluzii cu caracter general asupra
obiectului urmărit. Prezintă avantajul reducerii considerabile a volumului de muncă. Eficienţa
sa depinde de posibilitatea obţinerii acelor informaţii care generalizate, să dea o imagine cât
mai fidelă a activităţii controlate. Este aplicabil în cazul evidenţelor analitice cantitativ-valoric,
cât şi a cheltuielilor; ex.: cele susceptibile sustragerilor; controlul mai multor operaţiuni legate
între ele. Dacă sunt semnalate deficienţe grave, atunci se procedează la controlul total, care dă
adevărata dimensiune a pagubelor.

Metoda ABC
Controlul prin sondaj presupune stabilirea unei ierarhii de importanţă în ceea ce priveşte
activităţile ce vor fi supuse controlului. Ar fi total ineficient să se stabilească standarde pentru fiecare
activitate desfăşurată în firmă. Activităţile considerate de bază sunt cele care necesită o monitorizare
permanentă şi stabilirea unor standarde foarte clare şi precise folosindu-se indicatori de performanţă
relevanţi pentru acea activitate. Activităţile considerate secundare trebuie controlate doar periodic.
De obicei, acestea sunt controlate în momentul în care, în urma controlului activităţii de bază, se
constată că aceasta a fost influenţată negativ de una din aceste activităţi secundare.

23
 Curba descendentă a importanţei
Importanţă

100
90
80
70 A
60
50
40
30 B
20
10 C
Volum
10 20 30 40 50 60 70 80 90 100
Prelucrare după Halpern P. – Finanţe manageriale, Editura Economică, Bucureşti 1998
Ca structură, în practică se constată o proporţionalitate inversă între volumul activităţilor şi
importanţa acestora. Astfel, activităţi care ocupă 70% ca volum reprezintă 10% ca importanţă,
iar activităţi care reprezintă 10% ca volum reprezintă 70% ca importanţă. Din punct de vedere
practic, controlul în detaliu al activităţilor de mică importanţă ar solicita costuri mult prea mari
care nu se justifică prin rezultate. Într-o asemenea situaţie,metoda împarte activităţile în trei
clase de importanţă în funcţie de valoare, volun, frecvenţă, consecinţele abaterilor, etc. astfel:
 În clasa A sunt cuprinse activităţile cu o importanţă mare şi pondere redusă;
 Clasa B include activităţile de valoare medie şi pondere medie;
 Din clasa C fac parte activităţile cu o valoare mică şi pondere mare.

24
 CURS Nr.3
FINALIZAREA ACŢIUNILOR DE CONTROL

3.1. Valorificarea constatărilor controlului financiar

O acţiune de control nu poate fi considerată încheiată în momentul constatării unor deficienţe şi
lipsuri.Simpla constatare este urmată în mod obligatoriu de remedierea definitivă a abaterilor şi
de întărirea măsurilor de prevenire a cauzelor care pot duce la perpetuarea lor şi crearea de noi
neajunsuri.
Este deci, obligatoriu adoptarea unui set de măsuri, care să ducă la îmbunătăţirea practică a
activităţii economico-financiare. Pentru finalizarea acţiunii, se utilizează în mod selectiv,
diferenţiat şi corelat,măsuri şi tehnici care să scurteze termenul de remediere. De exemplu, pe
timpul desfăşurării controlului financiar se iau măsuri operative cum ar fi:condiţii
corespunzătoare pentru depozitarea şi păstrarea bunurilor;întocmirea corectă şi la timp a
documentelor; corectarea erorilor din evidenţe; înregistrarea plusurilor; recuperarea pagubelor
Alte constatări se aduc la cunoştiinţă conducerii agentului economic controlat şi a organului
care a dispus controlul,care pot lua în funcţie de gravitatea abaterilor,măsuri de:
- înlăturare şi prevenire a abaterilor
- aplicarea sancţiunilor disciplinare
- stabilirea răspunderilor materiale
- acţionarea în judecată
Toate aceste aspecte privind remedierea deficienţelor constatate,cu punerea în aplicare a
măsurilor aferente,presupun întocmirea unui “act de control financiar” care va cuprinde:
- prezentarea unităţii şi a obiectului ei de activitate;
- reprezentanţii legali care asigură conducerea pe parcursul acţiunii de control;
- perioada verificată şi problematica verificată;
- stabilirea abaterilor şi a neregulilor prin nerespectarea dispoziţiilor legale;
- încadrarea juridică a abaterilor constatate(abatere,contravenţie,infracţiune);
- stabilirea persoanelor răspunzatoare de nerespectarea abaterilor şi a regimului juridic al
răspunderilor(disciplinară,materială,patrimonială,contravenţională,penală,etc)
- cuantificarea neregulilor constatate;
- stabilirea măsurilor şi termenelor pentru recuperarea pagubelor constatate.

25
Actul de control,poate fi contestat,de către entitatea economică controlată în termenul legal de
15-30 zile, la organul de control teritorial de pe raza sa de domiciliu. În situaţia în care după
analizarea solicitării,organul de control răspunde în scris agentului economic,dacă a aprobat
contestaţia sau nu, situatie în care,agentul economic, este obligat să respecte planul de măsuri
stabilit pentru recuperarea pagubelor şi remedierea deficienţelor,concomitent cu transmiterea
către organul de control a modului cum a fost realizat acest plan de măsuri. Prin actul de
control se stabileşte şi încadrarea juridică a abaterii, sub aspectul “răspunderii” şi a persoanelor
răspunzatoare, de producerea deficienţelor şi abaterilor constatate.
Prin prisma acestui aspect “raspunderile” pot prezenta următoarele forme:
*răspunderea disciplinară
*răspunderea materială
*răspuderea patrimonială
*răspunderea contraventioanală
*răspunderea penală
Încadrarea într-una din aceste categorii prezintă particularităţi specifice,în funcţie de
gravitatea abaterii,consecinţele negative economico-financiare care decurg din aceasta,
caracterul repetitiv şi tendentios al acestora.
3.2.Răspunderea disciplinară
Personalul încadrat în muncă, îşi desfăşoară activitatea corespunzătoare sarcinilor înscrise în
fişa postului. Pentru cei care au gestiuni şi manipulează bunuri sau pot lua decizii în legătură cu
gestiunea. Există la nivel naţional o legislaţie prin care se stabileşte proporţional un anume
grad de răspundere. Încălcarea cu vinovăţie de către persoana încadrată în muncă,a obligaţiilor
sale inclusiv a normelor de comportare,constituie abatere disciplinară,care se
sancţioneaza,după caz cu:
- mustrare
- avertisment
- diminuarea temporară a salariului
- reducerea indemnizaţiei de conducere
- retrogradarea din funcţie
- desfacerea disciplinară a contractului de muncă individual

26
 Existenţa răspunderii disciplinare este condiţionată de existenţa raporturilor de muncă,
persoană juridică-persoană fizică, concretizat în încheierea unui contract individual de muncă.
Sancţiunea se aplică numai după cercetarea prealabilă a faptei,audierea persoanei în cauză şi
controlul susţinerilor făcute de aceasta în aparare. Se comunică în scris şi poate fi aplicată în
maximum 6 luni de la data constatării. Se aplica şi pentru săvârşirea faptei în comun şi poate fi
contestată în termenul legal. Pentru persoanele numite de organul ierarhic superior,sancţiunea
se aplică de către acesta.
Dacă se constată,după aplicarea sancţiunii, nevinovaţia persoanei în cauză se acordă
despăgubiri acesteia, iar persoanele care cu rea credinţa au aplicat sancţiunea răspund
disciplinar,material şi penal după caz.
Sancţiunile disciplinare aplicate de organele de control reprezintă o modalitate de finalizare a
acţiunilor de control financiar.
Exemple privind modul de aplicare al sancţiunilor:
a) Pluralitatea de încălcări a îndatoririlor de serviciu nu atrage după sine o pluralitate de
sancţiuni disciplinare.
O persoană absentează nejustificat de la serviciu,în ziua când ar fi trebuit să livreze materiale
pentru o secţie de producţie şi să recepţioneze un lot de semifabricate de la un furnizor,venit pe
ruta CFR.
Se aplică sancţiunea corespunzătoare celei mai grave dintre abateri.
b) Prin aceeaşi faptă comisă sunt încalcate mai multe forme de drept.
Înlcălcarea normelor legale privind predarea unei gestiuni, este în acelaşi timp: abatere
disciplinară, contravenţie,iar în caz de pagubă, răspundere materială penală.
Aceeaşi faptă atrage după caz, mai multe răspunderi.
c) La aplicarea sancţiunilor disciplinare se ţine seama şi de eventuala aplicare a unei alte forme
de sancţionare,care în acest caz nu trebuie să depăşească cuantumul maxim a celei mai grave
dintre ele.
Dacă fapta săvârşită presupune sancţionarea cu diminuarea salariului temporar şi în acelaşi
timp i s-a aplicat şi o amendă, atunci,diminuarea va fi mai mică.

27
 3.3. Răspunderea contravenţională
Contravenţia este fapta săvârşită cu vinovăţie,care prezintă un pericol social mai redus decât
infracţiunea şi este prevăzută şi sancţionată ca atare prin acte normative,legi,decrete,etc.
*se sancţionează cu avertisment sau cu amendă.
*se aplică atât persoanelor fizice,cât şi persoanelor juridice.
*amenda aplicată persoanei juridice,poate fi imputată de aceasta persoanei fizice vinovate.
Avertismentul se aplică în cazurile în care fapta este de mică importanţă şi se apreciază că cel
care a săvârşit-o nu o va mai repeta. Se adresează:
*oral:atunci când contravenientul este prezent la constatarea contravenţiei şi este aplicată de
agentul constatator.
*scris:prin comunicarea procesului verbal de constatare cu rezoluţia corespunzătoare,atunci
când contravenientul nu este prezent.
Amenda are caracter administrativ şi constituie venit la stat.
* Dacă o persoană săvârseşte mai multe contravenţii,sancţiunea se aplică pentru fiecare in parte.
* Când mai multe contravenţii au fost constatate,prin acelaşi proces verbal,amenzile totalizate
nu pot depăşi dublul maximului prevăzut pentru contravenlia cea mai gravă.
* Dacă abaterea este săvârsita de mai multe persoane,contravenţia se aplică fiecarei persoane
separat.
* Nu constituie contravenţie,fapta săvârşită în legitimă aparare.
* Termenul de prescriere al contravenţiei,este de 3 luni de la data săvârşirii faptei şi un an,
pentru datorii la buget.
* Încasarea amenzilor contravenţionale se face prin:
- plata la jumătate din minim, in 48 ore;
- plata integrală in 15 zile;
- executarea de către organul financiar local,dacă plata nu s-a făcut în condiţiile enunţate
mai sus.

28
 Între abaterea disciplinară şi contravenţie,există unele deosebiri cum ar fi:

Abaterea disciplinară Contravenţia

1.Implică raporturi de muncă între
unitate şi autorul abaterii
2.Poate fi comisă numai de
personae fizice
3.Este prevazută în acte normative
la modul generic
1.Îşi are temeiul numai în acte
normative
2.Poate fi săvârşită atât de persoane
fizice cât şi de persoane juridice
3.Este delimitată şi descrisă în toate
elementele sale în lege

3.3.1. Contravenţii în legătură cu organizarea şi conducerea contabilităţii

Contravenţiile,în legătură cu organizarea şi conducerea contabilităţii,se referă la abaterile
săvârşite în înregistrarea în contabilitate a tuturor documentelor contabile justificative,datorită
neverificării respectării formei şi conţinutului a acelor documente conform reglementărilor
legale în viguare,nerespectarea atributţilor privind înregistrarea cronologică a operaţiunilor, şi a
termenelor de depunere a lucrărilor contabile la organele financiare abilitate.
În practică,se întâlnesc următoarele categorii de contravenţii în legătură cu organizarea şi
conducerea contabilităţii:
*contravenţii în legătură cu aspecte organizatorice şi de conducere.
*contravenţii in legătură cu depunerea bilanţurilor şi a altor documente cu caracter financiar-
contabil şi fiscal.
*contravenţii la normele legale privind disciplina bugetară,financiară,gestionară.
*contravenţii la normele legale privind impozitele şi taxele cuvenite statului.
*contravenţii în domeniul protejării populaţiei împotriva unor activităţi comerciale ilicite.
Fapte ce constituie contravenţii în legătură cu organizarea şi conducerea contabilităţii:
a) Neînregistrarea în contabilitate de valori materiale şi băneşti sub orice formă şi cu orice
titlu,precum şi existenţa oricăror drepturi şi obligaţii patrimoniale.(L 82//1991-art.12,al.21)
- neînregistrarea cronologică şi sistematică
- neprelucrarea şi nepăstrarea informaţiei
b) Primirea şi eliberarea din depozite a bunurilor de orice fel fără documente justificative,care
angajează răspunderea celor care le-au întocmit,vizat şi aprobat,ori înregistrat.
c) Neîntocmirea balanţelor de verificare (care se întocmesc lunar;răspunderea pentru
transmiterea datelor; răspunderea pentru prelucrarea exactă care revine unităţilor de
informatică)

29
d) Nerespectarea normelor emise de MF, cu privire la utilizarea şi ţinerea registrelor contabile
e)Nerespectarea legii cu privire la arhivarea şi păstrarea documentelor contabile
justificative,precum şi la reconstituirea documentelor pierdute,sustrase,distruse,valabile 10
ani;ştate de salarii-50 ani;reconstituirea-maxim 30 zile.
f)Nerespectarea normelor legislative cu privire la efectuarea inventarierii patrimoniului cu
termene ca:
-inventarierea generală , cel puţin o dată pe an;
- la începutul activităţii;
- la fuziune;
- de câte ori există indicii că s-ar impune,excepţiile fiind aprobatede către MF.
Evaluarea pe baza inventarierii şi reflectarea acestora în bilantul contabil,ca document oficial
de gestiune, având la baza normele elaborate de MF.
g)Nerespectarea metodologiei cu privire la întocmirea,verificarea,certificarea şi depunerea
bilanţului,care se întocmeşte semestrial,anual, excepţie făcând regiile autonome şi societăţile
comerciale unde statul deţine cel puţin 20% din capitalul social
e)La depunerea bilanţului contabil şi a altor documente, abaterile constau în prezentarea de date
eronate sau necorelate.
3.3.2. Contravenţii la normele legale privind disciplina bugetară,financiară şi gestionară.
Constituie contravenţie în domeniu,următoarele fapte,comise în astfel de condiţii,încât să nu
fie considerate infracţiuni:
*neutilizarea creditelor bugetare potrivit destinaţiei;
*virarea de credite bugetare fără respectarea normelor legale;
*utilizarea nelegală a fondurilor de rezervă la dispoziţia organelor de decizie;
*constituirea de fonduri speciale şi perceperea de contribuţii cu încălcarea legii;
*modul de aprobare a operaţiunilor de constituire şi utilizare a mijloacelor financiare,precum şi
cheltuieli de orice fel din sumele alocate prin bugete;
*angajarea,menţinerea sau trecerea în funcţia de gestionar a unei persoane care nu îndeplineşte
condiţiile legale;
*neconstituirea garanţiilor materiale ale gestionarilor,primirea-predarea defectuasă;
*neînceperea în termen de 3 zile de la data sesizării a verificărilor privind
deprecierea,degradarea sau distrugerea de bunuri.

30
Contravenţiile se constată şi se aplică de către:
- organele de control şi persoanele de control,precum şi de inspectiile din MF şi din unităţile
sale teritoriale
- organele de control financiar şi de gestiune ale ministerelor şi altor instituţii publice
- organele de poliţie,numai pentru fapte privind angajarea,menţinerea sau trecerea în funcţia de
gestionar de către instituţii publice şi agenti economici cu capital integral sau parţial de stat,a
unei persoane care nu îndeplineşte condiţiile legale privind vârsta,studiile,stagiile sau care are
antecedente penale care duc la interzicerea ocupării unei asemenea funcţii.
3.3.3. Contravenţii privind impozitele şi taxele bugetare
* nedepunerea în termen a declaraţiilor de impunere şi nedeclararea în termen;
* nerespectarea obiectului de activitate,a sediului şi a condiţiilor de desfăşurare a activităţii;
* înscrierea unor date eronate în evidenţele referitoare la venituirle realizate şi la impozitele
datorate;
* necalcularea contribuţiei către buget , prin reţinere la sursă,concomitent cu nevirarea în
termen;
* îngreunarea sau impiedicarea efectuării controlului de către organele competente privind
impozitele si taxele
* afişajul sau folosirea mijloacelor de publicitate şi reclamă,fără plata taxelor
Organele de control care nu au competenţe pentru a stabili taxe şi impozite, dar care sesizează
nereguli pe această linie, sunt obligate să sesizeze organului fiscal competent printr-o copie a
procesului verbal.
3.3.4. Contravenţii privind protejarea populaţiei împotriva unor activităţi comerciale ilicite
Populaţia trebuie protejată împotriva unor activităţi ilicite,în sfera acestui gen de abateri,intrând
a) acte sau fapte de comerţ fără îndeplinirea condiţiilor legale care atrag după sine confiscarea
mărfii, contravenţia constituindu-se venit la stat;
b) vânzarea ambulantă în alte locuri decât cele autorizate - se confiscă marfa;
c) condiţionarea vânzării unor mărfuri de cumpărarea altora se sancţionează cu amendă;
d) expunerea sau vânzarea de mărfuri fără specificarea termenului de valabilitate ori expirat - se
confiscă marfa;
e) comercializarea de bunuri a căror provenienţă nu poate fi dovedită - marfa se confiscă;

31
f) nedeclararea la organele fiscale,înainte de aplicare,a adaosurilor comerciale şi a celor de
comision;
g) omisiunea afişării preţurilor şi tarifelor,a unei categorii de calitate;
h) refuzul furnizorului de a încheia contractul pentru livrarea produselor necesare consumului
populaţiei,stabilite prin hotărâri ale Guvernului;
i) neexpunerea la vânzare a mărfurilor existente,vânzarea preferenţială, refuzul nejustificat al
vânzării acestora.

CURS Nr.4

RĂSPUNDEREA PATRIMONIALĂ ŞI RĂSPUNDEREA MATERIALĂ

4.1. Răspunderea patrimonială: trăsături, condiţii şi forme
Persoanele încadrate în munca răspund pentru pagubele aduse patrimoniului agenţilor
economici, cauzate din vina lor şi în legătură cu munca lor. Aceste persoane nu răspund pentru
pagube cauzate de situaţii de genul:
 pierderi inerente procesului de producţie care se încadrează în limitele legale;
 pierderi provocate de căuşe neprevăzute şi care nu puteau fi înlăturate;
 pagubele provocate de riscul normal al serviciului sau de forţă majoră.
Răspunderea patrimonială este determinată de cauzarea anumitor pagube aduse întregului
patrimoniu al societăţii. Această răspundere derivă din natura sarcinilor de serviciu şi a
politicilor manageriale stabilite pentru desfăşurarea în bune condiţii a activităţilor specifice
obiectului de activitate. Răspunderea patrimonială se declanşează în momentul efectuării
defectuoase a actului managerial în atingerea obiectivelor stabilite.
Este stabilită de către organele de control,abilitate,la nivelul conducerilor executive ale
societăţilor sau a organelor de conducere colectivă ale agenţilor economici (consilii de
administraţie, adunările generale ale acţionarilor şi asociaţilor) când conducerea activităţilor
patrimoniale este asigurată de către acestea.
Răspunderea patrimonială este în principal colectivă, dar pot fi situaţii când răspunderea poate
fi şi individuală în funcţie de gradul de gravitate al abaterii săvârşite. Se stabileşte ca urmare a
neregulilor constatate de organul de control prin actul de control constatator şi se comunică în
scris.

32
 Răspunderea patrimonială poate prezenta:
 forme mai simple când abaterile pot fi îndreptate prin măsuri de reorganizare sau
recuperare a pagubelor produse;
 forme mai grave când prin abaterile săvârşite sau adus atingeri grave situaţiei
patrimoniale a societăţii cu urmări ca devalizarea, evaziune fiscală, pierderea poziţiei de pe
piaţa comercială şi financiară, decapitalizarea, crahul financiar, falimentul, abateri care nu mai
pot fi îndreptate prin măsuri de reorganizare.
Răspunderea patrimonială se aplică pentru situaţii precum:
 abateri de la respectarea disciplinei financiare, comerciale, de achiziţii, de investiţii şi
bugetare;
 deturnarea fondurilor financiare cum ar fi subvenţii, fonduri financiare din programe
guvernamentale de dezvoltarea a infrastructurilor, fonduri din anumite taxe colectate din
preţuri, tarife, impozite, pentru destinaţii speciale, credite bancare cu garanţii guvernamentale,
linii de credite, etc.) prin schimbarea destinaţiei lor;
 neutilizarea judicioasă a resurselor financiare alocate;
 nevirarea la timp sau cu întârziere a contribuţiilor financiare la bugetul statului, la
bugetele locale şi la alte instituţii financiare.
4.2. Procedura de obţinere a titlurilor executorii şi de recuperare a pagubelor
Dacă pagubele produse nu sunt recuperate în termenele stabilite prin actul de control
constatator atunci legiuitorul trece la executarea silită a celor vinovaţi prin instituirea
sechestrului asiguratoriu obligatoriu asupra bunurilor patrimoniale ale agenţilor economici
sau/şi asupra bunurilor personale mobile şi imobile sau de orice altă natură ale acestora până la
recuperarea integrală a pagubelor constatate.
Procedura de obţinere a titlurilor executorii şi de recuperare a pagubelor este condiţionată de
parcurgerea anumitor etape preliminare:
 consemnarea abaterilor în actul de control,de către organul care a controlat unitatea;
 se stabileşte felul răspunderii pentru abaterile săvârşite;
 analiza posibilităţilor ca abaterea să fie îndreptată în timpul controlului;
 se identifică persoanele vinovate concomitent cu sancţionarea acestora;
 dacă abaterea nu poate fi reparată în perioada controlului se trece la stabilirea
încadrării juridice a abaterii şi luarea măsurilor de recuperare de la persoanele vinovate prin

33
instituirea obligatorie a titlurilor executorii.
Formele sub care se prezintă titlul executoriu pot fi:
 angajamentul de plată scris;
 decizia de imputare;
 dispoziţia şefului departamentului financiar contabil pentru reţinerea din salariu a
avansului nejustificat
 hotărâre judecătorească;
 titlu executoriu notarial.
1. Angajamentul de plată, este un înscris sub semnătură privată dat în prezenţa a două persoane
martore din care una obligatoriu trebuie să fie din cadrul compartimentului financiar contabil
prin care persoana în cauză recunoaşte producerea pagubei şi vinovăţia sa şi se angajează pentru
acoperirea pagubei. El se semnează numai de către autor şi are efecte numai între unitate şi
emitent. Actul trebuie semnat în termen de 60 zile de la recunoaşterea pagubei deoarece în caz
de refuz al angajamentului, unitatea trebuie să aibă timp la dispoziţie pentru emiterea deciziei
de imputare. Contestaţia pagubei se poate face în termen de 30 zile de la comunicare şi
cunoaşterea unei cauze care desfiinţează angajamentul de plată. Persoana care acceptă
angajamentul de plată dat de o altă persoană pentru o sumă mai mică decât paguba reală îşi
angajează propria răspundere materială, paguba constând în aceea că se pierde dreptul de
recuperare în întregime direct de la vinovat.
2. Decizia de imputare este un înscris emis de către unitatea prejudiciată sau de organele
financiare abilitate, ea constituind o obligativitate a unităţii dacă aceasta a primit «dispoziţie
obligatorie» de la organele de control ale MFP. Ea se emite de către conducătorul unităţii
păgubite în termen de cel mult 60 de zile de la dată când s-a înregistrat raportul organelor de
control. Decizia nu mai are efecte dacă de la data producerii pagubei au trecut mai mult de 3
ani. Pentru depăşirea termenului de 60 zile conducătorul unităţii răspunde material faţă de
unitate pentru pagubele produse. Dacă din acte nu rezultă clar împrejurările în care s-a produs
pagubă se dispune completarea constatărilor fără a se depăşi termenul legal de emitere. Decizia
se întocmeşte de compartimentul financiar-contabil împreună cu cel juridic,şi se comunica celui
obligat la plata în 15 zile de la emitere.

34
 4.3. Răspunderea materială: trăsături specifice şi condiţii cumulative.
Abaterile constatate de organul de control pot atrage după sine şi răspunderea patrimonială,
individuală care din acest punct de vedere poate îmbrăca forma «răspunderii materiale».
Răspunderea materială prezintă o serie de trăsături specifice cum ar fi:
 este proprie persoanelor încadrate în muncă;
 este limitată numai la paguba efectivă;
 se întemeiază exclusiv pe culpă;
 reparaţia are loc prin echivalent bănesc şi nu în natură;
 nu poate funcţiona în comun cu răspunderea agentului economic.
Pentru că răspunderea materială să aibă loc trebuie să existe cumulativ anumite condiţiii:
 între autorul pagubei şi unitatea păgubită să fi existat un raport juridic de muncă la
data săvârşirii faptei cauzatoare de pagubă;
 fapta cauzatoare a pagubei să aibă caracter ilicit să fie personală şi în legătură cu
munca (ex.: paguba în gestiune care poate fi determinată de faptele proprii ale gestionarilor sau
datorată nerespectării condiţiilor legale la încadrarea gestionarului, neasigurării condiţiilor de
securitate, neacordării asistenţei tehnice solicitate în scris);
 prin fapta sa ilicită autorul să fi produs o pagubă materială, localizată de regulă în
patrimoniul societăţii la care este încadrat.
Existenţa pagubei este elementul caracteristic pentru răspunderea materială. Ex.: o persoană nu
răspunde material pentru neîndeplinirea programului de producţie. Deci, inexistenţa pagubei
face imposibilă stabilirea răspunderii materiale:
 să existe un raport de cauzalitate, fapta ilicită-paguba ca determinare nemijlocită
(paguba poate fi şi efectul indirect al faptei ilicite; ex. încredinţarea unui utilaj pentru a fi
manevrat de un muncitor neinstruit şi care-l deteriorează sau un conducător de unitate care deşi
avertizat nu dispune schimbarea unui gestionar);
 fapta să fie săvârşită cu vinovăţie sub forma comisivă sau omisivă: implică conştiinţa
încălcării şi discernământul (ex.: depăşirea de consum, realizarea de produse
necorespunzătoare, conservarea necorespunzătoare a materialelor, atrage după sine răspunderea
materială dacă sunt comise cu vinovăţie).

35
 Deosebiri între răspunderea patrimonială şi materială:

Răspunderea patrimonială Răspunderea materială

1.Este proprie organelor de conducere
colectivă ale societăţii
2. Este limitată la paguba care afectează
întreg patrimonial societăţii
3. Se întemeiază pe abateri grave de la
disciplina economico-financiară
4. Reparaţia are loc prin echivalent
în natură
5. Există şi funcţionează în principal în
comun cu răspunderea societăţii
1. Este proprie persoanelor încadrate în
muncă
2. Este limitată numai la paguba efectivă
3. Se întemeiază exclusiv pe culpa
individuală
4. Reparaţia are loc prin echivalent
bănesc şi nu în natură
5. Nu poate funcţiona în comun cu
răspunderea agentului economic

În toate cazurile de constatare şi consemnare a abaterilor, organul de control trebuie să ţină

obligatoriu cont de «prezumţia de nevinovăţie» precum şi de  «prezumţia de vinovăţie» a celui
controlat. «Vinovăţia» trebuind dovedită de unitate.
În materie de gestiune sunt situaţii în care vinovăţia este prezumată şi nu mai trebuie dovedită
de unitate. Prezumţia, ca definiţie reprezintă o concluzie logică cu privire la un fapt necunoscut
şi care poate fi dovedit de stări sau împrejurări cunoscute.
Prezumţia de vinovăţie operează în următoarele situaţii:
 se produc lipsuri în gestiune consemnate într-un act constatator, în acesta situaţie ea
nu operează în cazul lipsurilor calitative, denaturări, alterări, etc.;
 atribuţiile personalului sunt exercitate în condiţii legale de un delegat sau o comisie şi
se constată o pagubă fără a se putea stabili că aceasta s-a produs în absenţa
gestionarului.
4.4. Forme ale răspunderii materiale
Răspunderea materială poate prezenta următoarele forme: individuală, comună, solidară şi
subsidiară.
a) Răspunderea individuală impune persoanei vinovate obligaţia de a plăti singură şi în
întregime paguba cauzată.
b) Răspunderea comună presupune existenţa unei singure pagube şi a mai multor autori:
- paguba se fracţionează între autori în funcţie de gradul de participare a fiecăruia.
- dacă nu se poate stabili contribuţia fiecărui autor se procedează la reţineri proporţional cu

36
salariul celor implicaţi la data constatării pagubei şi în funcţie de timpul lucrat de la ultima
inventariere, în cazul gestionarilor.
c) Răspunderea solidară presupune obligaţia mai multor persoane de a executa aceeaşi datorie,
fiecare pentru totalitatea datoriei. Acest gen de răspundere se poate prezenta sub forme ca
răspundere directă şi indirectă (ex.: predarea unui obiect unei persoane care a dispărut/sume
necuvenite la salariu). Fiind un act de voinţă a părţilor, răspunderea salariaţilor este o
răspundere convenţională şi nu prezumtivă. Ea are următoarele caracteristici:
 fiecare debitor poate fi constrâns pentru plata totalităţii datoriei;
 unitatea poate urmări pe oricare din codebitori fără ca acesta să poată opune
beneficiul de diviziune;
 plata pentru întreaga pagubă făcută de unul din debitori anulează obligaţia celorlalţi
faţă de unitate.
d) Răspunderea subsidiară intervine atunci când persoana încadrată în muncă prin fapta sa
ilicita a înlesnit:
 păgubirea unităţii de către o altă persoană în mod direct;
 a determinat plata unei sume nedatorate, prestarea unui serviciu către o altă persoană
care are calitatea de beneficiar, etc., iar recuperarea nu mai este posibilă din diverse cauze
(insolvabilitate, deces, dispariţie, etc.), beneficiarii putând fi din interiorul unităţii sau din afară;
 a dovedit neglijenta datorită căreia unitatea a fost păgubita prin furt comis de alte
persoane numai dacă paguba nu a putut fi recuperată.
4.5. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea contabilă
Presupune stabilirea abaterilor de către organul de control cu privire la:
 neînregistrarea în contabilitate a valorilor materiale şi băneşti sub orice formă şi cu
orice titlu, precum şi existenţa oricăror drepturi şi obligaţii patrimoniale;
 neîntocmirea balanţelor de verificare;
 nerespectarea legii cu privire la arhivarea şi păstrarea documentelor contabile
justificative, precum şi la constituirea documentelor pierdute, sustrase, distruse;
 nerespectarea normelor legale cu privire la efectuarea inventarierii patrimoniului;
 nerespectarea normelor legale privind utilizarea şi înregistrare operaţiunilor în
registrele contabile;
 nerespectarea metodologiei cu privirea la întocmirea bilanţurilor contabile ca

37
document oficial de gestiune, verificarea, certificarea şi depunerea bilanţurilor;
 depunerea bilanţurilor şi a altor situaţii financiare cu prezentarea de date eronate sau
necorelate.
4.6. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea bugetară
Presupune stabilirea abaterilor de către organul de control cu privire la:
 neutilizarea creditelor bugetare fără respectarea normelor legale;
 virarea de credite bugetare fără respectarea normelor legale;
 utilizarea nelegală a fondurilor de rezervă la dispoziţia organelor de decizie;
 constituirea de fonduri speciale şi perceperea de contribuţii cu încălcarea legii;
 modul de aprobare a operaţiunilor de constituire şi utilizare a mijloacelor financiare,
precum şi cheltuieli de orice fel din sumele alocate prin buget.
4.6. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea financiară
Presupune stabilirea abaterilor de către organul de control cu privire la:
 nedepunerea sau nedeclararea în termen a declaraţiilor de impunere;
 nerespectarea obiectului de activitate, a sediului declarat;
 înscrierea de date eronate în evidenţele referitoare la veniturile realizate şi la
impozitele datorate specifice organelor fiscale;
 necalcularea şi nereţinerea contribuţiei către budget din veniturile care se realizează
prin reţinere la sursă prin nevirarea în termen;
 împiedicarea sau îngreunarea efectuării controlului de către organele fiscale;
 nedepunerea în termen a declaraţiei privind nerespectarea obiectului de activitate,
refuzul de a da informaţii şi împiedicarea efectuării controlului.
4.7. Răspunderea patrimonială în legătură cu activitatea gestionară
Presupune stabilirea abaterilor de către organul de control cu privire la:
 primirea şi eliberarea din depozite a bunurilor fără documente justificative;
 angajarea şi menţinerea sau trecerea în funcţia de gestionar a unei persoane care nu
îndeplineşte condiţiile legale;
 neconstituirea garanţiilor materiale ale gestionarilor concomitent cu primirea-
predarea defectuoasă a gestiunii;
 neorganizarea corespunzătoare conform normelor legale a activităţii de depozitare şi

38
conservare a materiilor şi materialelor pe grupe, subgrupe, etc.;
 neînceperea în termen de 3 zile de la data sesizării a verificărilor privind deprecierea,
degradarea sau distrugerea bunurilor;
 utilizarea altor materii şi materiale care nu aparţin unităţii (chiar dacă sunt în
custodie) fără informarea şefilor ierarhici superiori, recepţionarea acestora şi darea în consum
numai pe bază de documente justificative, semnate de persoanele abilitate;
 transmiterea de date şi informaţii eronate, cu bună ştiinţă, la eşaloanele superioare
prin neînregistrarea în gestiune, prin fişele de magazie a tuturor operaţiunilor patrimoniale.
 sustragerea şi comercializarea de către gestionar a produselor existente în gestiunea
unităţii cu bună ştiinţă.
4.8. Întocmirea documentelor pentru constatarea şi recuperarea pagubelor.
Problematica întocmirii documentelor pentru constatarea şi recuperarea pagubelor este foarte
complexă şi necesită o serie de etape în interiorul unităţii economice.
Aceste etape pot fi concretizate astfel:
a) constatarea abaterii în urma unei acţiuni de control intern sau extern de către organe,
persoane cu sarcini de răspundere în acest sens;
b) investigarea împrejurărilor în care s-a produs abaterea;
c) luarea de declaraţii pe propria răspundere de la persoanele care au contribuit direct sau
indirect la săvârşirea abaterii;
d) întocmirea unui dosar cu toate etapele investigaţiei şi prezentarea,acestuia la nivelul
conducerii executive a unităţii economice;
e) întocmirea unui document de control în care este inserată abaterea şi sunt nominalizate
persoanele vinovate de săvârşirea ei (proces verbal, nota de constatare, etc.);
f) încadrarea juridică a abaterii săvârşite prin stabilirea caracterului ei sub forma
contravenţiilor, infracţiunilor;
g) stabilirea cuantumului bănesc pentru remedierea abaterii;
h) emiterea actelor administrative pentru remedierea abaterii (angajamente de plată, decizii de
imputaţii, decizii disciplinare (retrogradarea din funcţie, diminuarea salariului);
i) stabilirea măsurilor organizatorice cu responsabilităţi precise pentru remedierea deficientelor
constatate concomitent cu stabilirea răspunderilor materiale;
j) acţionarea în instanţă de către unitatea patrimonială a celor vinovaţi de producerea

39
prejudiciului pentru recuperarea pagubelor.
CURS Nr. 5

RĂSPUNDEREA PENALĂ

5.1. Definirea noţiunii de răspundere penală şi deosebiri faţă de contravenţie

Răspunderea penală are la bază, infracţiunea adică fapta care prezintă pericol social,
săvârşită cu vinovăţie şi prevăzută de legea penală.
Ea se pedepseşte cu privare de libertate sau amendă penală care pot fi completate şi cu alte
măsuri (ex.: confiscarea totală sau parţială a averii sau înlocuită cu o sancţiune cu caracter
administrativ «mustrare» pronunţată de instanţă.
Deosebiri între contravenţie şi infracţiune:
Contravenţia Infracţiune

· prezintă un grad de pericol social mai · grad ridicat de pericol social

redus
· sancţiunea contravenţională se poate
prevedea şi prin acte normative emise de
organele administraţiei de stat
· stabilirea efectivă a contravenţiei se face de
către organele administrative de stat
· pot fi săvârşite atât de persoane fizice cât şi
de persoane juridice
· infracţiunea este prevăzută numai
prin acte normative având rangul de
lege
· infracţiunea se aplica numai prin
hotărârea organelor judecătoreşti
· sunt săvârşite doar de persoane
fizice

Dacă prin infracţiune s-au cauzat pagube materiale, instanţa stabileşte şi răspundere materială
(acţiune civilă). Trebuie făcute anumite precizări şi anume:
 nu orice pagubă implică răspundere penală
 cuantumul despăgubirii este determinat de cuantumul pagubei propriuzise + efectul
produs de aceasta în timp (ex.: furtul unor piese de pe un utilaj contravloarea pieselor +
manopera + timp de imobilizare + efecte în lanţul tehnologic);
 în cazul săvârşirii în comun,pagubă şi efectele se defalcă pe cauze generatoare
stabilindu-se totodată vina fiecărui inculpat (ex.: un gestionar sustrage bunuri din gestiune şi le
valorifica prin intermediul altor persoane).

40
Recuperarea pagubelor în cazul acestui gen de infracţiuni, se efectuează prin:
 recuperarea lucrurilor;
 plata unei despăgubiri băneşti;
 desfiinţarea unui înscris.
Răspunderea organelor de control-persoana care cu ocazia controlului a dovedit
superficialitate,a tăinuit fapta,nu a aplicat toate tehnicile de control ce se impuneau, etc.,
răspunde pentru neîndeplinirea unei atribuţii de serviciu,dacă fără încălcarea acesteia paguba s-
ar fi putut evita (ex.: controlul încrucişat poate fi chemat în judecată ca parte civilmente
responsabilă pentru paguba săvârşită de gestionari).
Organele de control au obligaţia:
 să procedeze la luarea de declaraţii de la făptuitori şi de la martori;
 să întocmească procesul verbal despre împrejurările concrete ale săvârşirii
infracţiunii;
 să sesizeze imediat organele de cercetare penală;
 să ia măsuri să nu dispară urmele infracţiunii, corpul delict sau mijloacele de probă.
5.2. Infractiuni în legătură cu activitatea de gestiune şi de apărare a integrităţii
patrimoniului
 Infracţiuni în legătură cu activitatea de gestiune; ex.: crearea de lipsuri şi
nedeclararea lor în scris în termenul legal, înstrăinarea bunurilor constituite drept garanţie fără
înştiinţarea unităţii.
 Infracţiuni contra patrimoniului; ex.: delapidarea, abuz în serviviciu, abuz de
încredere, înşelăciune.
 Infracţiuni care lezează bună desfăşurare a activităţilor comerciale şi normele prin
care se protejează populaţia împotriva unor activităţi comerciale ilicite cum ar fi:
-  acumularea de ,mărfuri de pe piaţa internă în scopul creării unui deficit şi revânzării lor
ulterioare, la suprapreţ sau al suprimării concurenţei loiale urmărindu-se prin aceasta obţinerea
unor venituri frauduloase.
- depăşirea de către agenţii economici cu capital majoritar de stat a nivelurilor maxime a
preţurilor de vânzare cu ridicată (tarife) stabilite prin hotărâri ale Guvernului. Amintim aici

41
produsele de importanţă vitală,produsele la care cererea depăşeşte cu mult ofertă,produsele
subvenţionate, etc.
- depăşirea de către orice agent economic a adaosurilor maxime stabilite prin hotărârea de
guvern, la formarea preţurilor de vânzare cu amănuntul indiferent de numărul verigilor prin care
circulă mărfurile (ex.: depăşirea tarifelor, declarate la organele fiscale).
- vânzarea cu lipsa de mărfuri.
- falsificarea ori substituirea de mărfuri; ex-probe de laborator, cele din import fără «certificat
de origine».
Probarea infracţiunilor reprezintă acţiunea de dovedire a scopului nefiind necesar să se realizeze
actul de vânzare
5.3. Infracţiunea de fals
 Infracţiuni privitoare la constituirea şi desfăşurarea activităţii societăţilor comerciale
prevăzute de Legea nr. 31/1990 (comunicările publice,emisiunea de acţiuni şi obligaţiuni,
distribuirea de dividende din beneficii fictive);
 Infracţiuni ce lezează bună desfăşurare a activităţilor comerciale şi a normelor prin
care se protejează populaţia împotriva activităţilor ilicite, cum ar fi:
 acumularea de mărfuri de pe piaţa internă în scopul creării unui deficit şi revânzării
lor ulterioare la suprapreţ sau al suprimării concurenţei loiale;
 urmărirea de obţinere de venituri frauduloase. În toate aceste cazuri trebuie “probata
vinovăţia, în producerea infracţiunilor” sau cu alte cuvinte “dovedirea scopului fără a fi
necesară producerea actului de vânzare propriu-zis;
 depăşirea de către agenţii economici cu capital majoritar de stat ,a nivelurilor maxime
a preţurilor de vânzare cu ridicată (tarife) stabilite prin Hotărâri de Guvern (la produsele de
importanţă vitală; la produsele la care cererea depăşeşte cu mult oferta; la produsele
subvenţionate);
 depăşirea de către orice agent economic a adaosurilor maxime stabilite prin hotărâre
de guvern, la formarea preţurilor de vânzare cu amânuntul indiferent de numărul verigilor prin
care circulă mărfurile (depăşirea termenelor pentru situaţiile declarate la organele fiscale);
 vânzarea cu lipsă la cântar;
 falsificarea ori substituirea de mărfuri (probe de laborator; certificate false pentru
mărfurile din „import” sau fără „certificate de origine”.

42
5.4. Procedura de efectuare a cercetării în vederea stabilirii răspunderii patrimoniale şi
penale
În ceea ce priveşte procedura de efectuare a cercetării în vederea stabilirii răspunderii
patrimoniale, aceasta presupune întocmirea unui «act de control» de către «organele de control
din exterior» care stabilesc abaterea de la normele legale în vigoare privind nerespectarea
anumitor reglementări tehnico-economice, de achiziţii pentru diverse materiale curente sau
pentru investiţii sau de desfăşurare a activităţii în bune condiţiuni, cum ar fi:
 nedeclararea anumitor venituri şi cheltuieli;
 nerespectarea termenelor de depunere a anumitor situaţii financiare la organele
fiscale;
 nedeclararea corectă a bazei de impozitare a datoriilor către bugetul statului datorate
de agentul economic;
 deturnarea destinaţie iniţiale a anumitor credite cu garanţii guvernamentale sau fără
garanţii pentru alte destinaţii;
 neachitarea sau rambursare cu întârziere a anumitor datorii bugetare datorită proastei
gestionari a disponibilităţilor băneşti ca urmare a desfăşurării unui act managerial defectuos;
 dispunerea şi efectuarea prin actul managerial a unor operaţiuni patrimoniale ilicite
care angajează unitatea în relaţiile contractuale comerciale şi prin care se aduc prejudicii
patrimoniului unităţii până la devalizare faliment, craf financiar;
 utilizarea elementelor patrimoniale în interes propriu de către persoanele cu atribuţii
de răspundere în păstrarea «integrităţii patrimoniale».
 pariciparea sau angajarea patrimoniului unităţii în acţiuni de asociere sau
participaţiune, în “nume propriu” cu scopul de obţinerea de foloase necuvenite şi care pot duce
la subminarea «integrităţii patrimoniale», concomitent cu inserarea în actul de control a tuturor
acestor abateri, precum şi cu « încadrarea din punct de vedere juridic dacă abaterea este
încadrată la «contravenţie» sau «infracţiune».
Înainte de stabilirea acestor aspecte în actul de control final este necesară desfăşurarea unei
activităţi de «investigaţii» cu luarea de declaraţii pe «propria răspundere» de la persoanele cu
sarcini de răspundere în «ocrotirea şi păstrarea integrităţii patrimoniale» (componenţi ai

43
consiliului director, membrilor CA, acţionarilor) sau altor persoane împuternicite să dispună de
utilizarea «patrimoniului» unităţii prin angajarea lui în anumite acţiuni şi activităţi manageriale,
concomitent cu luarea de declaraţii şi de la persoanele care prin natura sarcinilor de serviciu au
avut legătură cu «derularea sau efectuarea» anumitor operaţiuni care au angajat «patrimoniul
societăţii direct sau indirect, iar prin aceste acţiuni au contribuit la rândul lor la atingerea
integrităţii patrimoniului.
După stabilirea «răspunderii patrimoniale» şi a persoanelor vinovate în dosarul de investigaţie
se stabileşte cuantumul valoric al abaterii respective şi modalitatea de recuperare a pagubelor
prin stabilirea unui «plan de măsuri imediate» dacă abaterile sunt mai grave şi mai multe şi nu
se pot recupera în timpul controlului.
Agentul economic controlat este obligat să ia toate măsurile pentru remedierea abaterilor
constatate, pentru a preîntâmpina transmiterea «dosarului investigaţiei» la procurorul financiar
care poate institui „sechestru asiguratoriu” asupra averii persoanelor vinovate şi a patrimoniului
societăţii pentru recuperarea pagubelor.

CURS Nr. 6

CONTROLUL FINANCIAR PREVENTIV ŞI DE GESTIUNE

6.1 Controlul financiar preventiv

Controlul financiar preventiv este una din formele principale de exercitare ale controlului
financiar, fiind o «formă de cunoaştere a modului de orientare, organizare şi desfăşurare a
activităţii economico-sociale ale entităţilor economice.
6.1.1 Obiective, sarcini şi trăsături specifice
Pornind de la locul pe care îl ocupa în clasificarea formelor de exercitare a controlului financiar,
el are ca obiective principale următoarele:
· organizarea mai bună a muncii;
· întărirea ordinii şi disciplinei în organizarea şi desfăşurarea activităţilor economice, a
disciplinei tehnologice;
· folosirea mai eficientă a resurselor de care dispune agentul economic;
· preîntâmpinarea încălcării dispoziţiilor legale şi de producere a pagubelor

44
patrimoniale;
· perfecţionarea activităţii tehnico-economice în scopul creşterii profitului şi cifrei de
afaceri în condiţii concurenţiale libere şi loiale cu respectarea normelor de legalitate.
Pentru realizarea acestor obiective ale controlului trebuie luate în considerare:
 relaţiile, fenomenele şi procesele economico-financiare;
 administrarea şi gestionarea patrimoniului;
 rezultatele activităţii;
 momentele, unităţile şi locurile unde se gospodăresc valori materiale şi băneşti şi se
fac cheltuieli.
Toate aceste obiective nu pot fi realizate dacă nu se ţine cont de sarcinile care revin controlului
financiar şi anume:
§ sarcina de a preveni angajarea unor fonduri fără justificare;
§ sarcina de a preveni imobilizarea unor resurse economice;
§ sarcina de a asigura eficien’a activităţilor.
Trăsătura specifică, care conferă unicitate CFP este aceea că el se exercită la nivelul fiecărui
loc de muncă, secţii, ateliere de producţie, servicii funcţionale, etc. şi cuprinde toată gama de
operaţiuni patrimoniale care angajează răspunderea unităţii economice sau a instituţiei cu
drepturile şi obligaţiile ce decurg din activităţile comerciale, investiţionale, tehnologice, de
resurse umane din interiorul organizaţiei şi în legătură cu alte persoane juridice, care concura
la realizarea obiectului de activitate al societăţii.
CFP-ul se exercită asupra documentelor primare în care se consemnează operaţiunile care se
referă la drepturi şi obligaţii patrimoniale în faza de angajare şi de plată, în raporturile cu alte
entităţi economice sau juridice.
6.1.2. Operaţiile care se supun CFP
 încheierea contractelor comerciale;
 încheierea contractelor de achiziţii;
 încasările şi plăţile în numerar şi prin bancă în lei şi în valută sub orice formă;
 operaţiuni privind cheltuielile de orice natură, rezultatele, constituirea de fonduri,
etc.;
 gajarea, închirierea sau concesionarea bunurilor;
 contractarea de credite bugetare, repartizarea acestora, finanţarea cheltuielilor de

45
 capital;
 modificarea repartizării pe trimestre a veniturilor şi a cheltuielilor bugetare;
 virările de credite bugetare în cadrul capitolelor de cheltuieli.
6.1.3. Organizarea şi exercitarea CFP
CFP se organizează de ordonatorii principali, secundari şi terţiari de credite. Acesta se exercita
de către conducătorul compartimentului financiar-contabil sau de persoanele împuternicite de
acesta prin decizie scrisă care trebuie să îndeplinească următoarele condiţii:
 pregătire - studii superioare economice;
 experienţă în domeniul financiar-contabil;
 să fie încadrat pe funcţia de şef birou, sau serviciu financiar-contabil;
 nu a suferit condamnări;
 să fie numit prin decizie.
Din punctul de vedere al corelaţiilor interdependente, controlul financiar preventiv sau
anticipat trebuie organizat ţinând cont şi de trăsăturile pe care acesta trebuie să le reliefeze prin
acţiunile sale de exercitare, prin contribuirea în mod direct la folosirea cu maximum de
eficientă a mijloacelor materiale şi a disponibilităţilor băneşti la creşterea
răspunderii,individuale sau colective, în angajarea şi efectuarea cheltuielilor la respectarea
strictă a legislaţiei de gestiune, preîntâmpinarea deficientelor înainte de a se produce efectele
negative ale abaterilor. Această formă de control financiar începe practic cu faza de concepţie şi
proiectare a produselor şi «vizează» atât fenomenele de natură tehnică, tehnologică, cât şi pe
cele de natură financiară şi socială.
6.1.4. Acordarea vizei de control preventiv
Pentru acordarea vizei, documentele supuse CFP trebuie:
 să fie întocmite în original;
 să constituie documente primare de evidentă a operaţiunilor patrimoniale;
 să întrunească condiţiile cerute de Legea Contabilităţii nr. 82/1991, republicata
pentru a putea fi înregistrate;
 să fie însoţite de documente justificative,care să poarte toate semnăturile persoanelor
autorizate care angajează unitatea în operaţiunile patrimoniale efectuate;
 să poarte pe lângă semnătura şi sintagma de «acceptare la plata totală sau parţială» a
sumelor care reflectă în expresie valorică, dimensiunea operaţiunii patrimoniale derulate de

46
compartimentul de specialitate.
 Documentelor supuse CFP li se acorda «viza» în vederea înregistrării în contabilitate
a documentelor. Acordarea «vizei de CFP» nu exonerează de răspundere pe şefii
compartimentelor de specialitate care le-au întocmit. Dacă persoana desemnată să execute
CFP, constată că operaţiunile sunt nelegale sau ineficiente, iar conducătorul unităţii dispune pe
propria răspundere înregistrarea unor documente şi operaţiuni care au fost «refuzate la viză de
CFP» este obligat să informeze în scris CA, AGA sau organul colectiv de conducere al
instituţiei şi Direcţia de Control Financiar de Stat.
 Documentele referitoare la operaţiunile supuse CFP şi care «nu au fost vizate
favorabil pentru a fi înregistrate în contabilitate» trebuie evidenţiate şi înregistrate extracontabil
în afară bilanţului» astfel încât să nu afecteze veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare ale
exerciţiului financiar.
6.1.5. Contravenţii în legătură cu organizarea şi exercitarea activităţii de CFP
Prin exercitarea acţiunii de control preventiv se pot constata, preveni şi stabili abateri care pot
constitui  «contravenţii» sau «infracţiuni». Nerespectarea atribuţiilor şi obligaţiilor în
organizarea şi exercitarea activităţii de CFP poate duce la apariţia unor elemente de
natura «contravenţiilor» cum ar fi:
§ neemiterea în termen a actelor administrative privind modul de organizare şi
exercitare a CFP;
§ atribuirea exercitării CFP unei persoane fără a cerceta în prealabil cazierul acesteia;
§ prezentarea la control a unor documente în care sunt consemnate operaţii fără bază
legală; 
§ vizarea unor documente cu operaţii nelegale;
§ refuzul nejustificat al acordării vizei de CFP;
§ înregistrarea în contabilitate a documentelor fără «viza de CFP»;
§ refuzul de a constata contravenţii şi de a aplică sancţiuni;
§ organizarea controlului de stat;
§ organizarea defectuoasă a activităţii de «control de gestiune».
6.2 Controlul financiar de gestiune
6.2.1. Obiectivele controlului financiar de gestiune
Controlul financiar de gestiune este o componentă a activităţii de control financiar şi o extensie

47
a controlului financiar preventiv. Acest gen de control este un «control ulterior» şi reprezintă
principala formă a «controlului propriu intern».
El se exercita după desfăşurarea activităţilor cu privire la gestiunea patrimoniului şi are ca
principale obiective:
· existenţa şi utilizarea raţională a patrimoniului;
· aplicarea legislaţiei în domeniul financiar; modul de efectuare a cheltuielilor şi
realizarea veniturilor;
· analiza deficientelor şi pagubelor;
· emiterea de concluzii care stau la baza fundamentării deciziilor de corecţie ale actului
managerial.
Între cele două forme de control există următoarele corelaţii:
C. F. P C. F. G
1.Preîntâmpina 1.Constată,pagubele,lipsurile produse
deficienţele,pagubele, abaterile
2.Opreşte,în faza de angajare 2.Examinează atât legalitatea cât şi
operaţiile,care nu îndeplinesc rezultatele efective obţinute
condiţiile legale
3.Proiectează desfăşurarea 3.Constată dacă condiţiile au fost
operaţiilor în condiţii de respectate întocmai,cu ocazia
eficienţă şi legalitate producerii efective a operaţiei
4.Evidenţiază modul în care s-a
desfăşurat, activitatea de CFP
5.Prezintă un accentuat caracter
preventiv pentru activităţile ce urmează
a se desfăşura în viitor

6.2.2. Aria de cuprindere a controlului financiar de gestiune

Controlul financiar de gestiune urmăreşte:
ü respectarea dispoziţiilor legale cu privire la gestionarea şi gospodărirea mijloacelor
materiale şi băneşti pe baza documentelor înregistrate în evidenţele tehnico-operative
şi în contabilitate;
ü existenţa, înregistrarea, păstrarea şi pază bunurilor şi valorilor de orice fel deţinute
sub orice formă;
ü utilizarea valorilor materiale conform destinaţiei;
ü respectarea legislaţiei privind declanşarea şi casarea bunurilor;

48
 ü efectuarea încasărilor şi plăţilor în numerar sau prin bancar;
ü întocmirea şi circulaţia documentelor primare,de evidenta tehnico-operativă şi
contabilă.

Acest gen de control se exercită în baza unei planificări, cel puţin o dată pe an, iar pentru
unităţile cu volum redus de activitate la maximum 2 ani. Pentru a se realiza o imagine fidelă a
realităţii se detaliază în raport de specificul şi volumul activităţii. Se efectuează prin sondaj sau
în totalitate în funcţie de tematica de control, perioada supusă controlului şi constatările făcute
anterior. În funcţie de gravitatea abaterilor constatate controlul se extinde asupra întregii
perioade în care, legal pot fi luate măsuri de recuperare a pagubelor şi traşi la răspundere cei
vinovaţi.
6.2.3. Organizarea controlului financiar de gestiune
Se organizează la următoarele niveluri :ministere, departamente, alte organe centrale de stat şi
locale. Obligaţiile şi răspunderile privind organizarea şi exercitarea CFG sunt în sarcina
organelor colective de conducere a regiilor autonome, a societăţilor pe acţiuni sau societăţi cu
răspundere limitată. La cererea organelor de CFG, conducerile şi salariaţii unităţilor supuse
controlului sunt obligate:
§ să pună la dispoziţie registrele contabile, corespondenţă, actele, documentele
justificative şi oricare alt document solicitat;
§ să prezinte la control valorile de orice fel pe care le gestionează sau le au în;
§ să dea orice informaţii şi explicaţii în legătură cu problemele care formează obiectul
controlului;
§ să semneze prin persoanele autorizate, cu sau fără obiecţiuni actele de control;
§ să comunice la termenele stabilite modul de aplicarea şi realizare al măsurilor
inserate în actele de control.
Împuterniciţii cu exercitarea CFG răspund disciplinar, contravenţional sau penal pentru:
ü neefectuarea controlului conform programelor stabilite şi aprobate;
ü înscriu în actele de control date sau fapte ireale;
ü nu consemnează cu bună ştiinţă neregulile constatate;
ü nu îşi îndeplinesc corespunzător îndatoririle;
ü dispun prin interpretarea greşită a legii, măsuri care produc prejudicii patrimoniului

49
 sau persoanei;
ü nu întocmesc şi nu înaintează în termen la organele în drept acele de control;
ü nu iau sau nu propun măsurile necesare pentru înlăturarea lipsurilor.

Persoanele din conducere şi salariaţii unităţilor supuse controlului sunt sancţionaţi

contravenţional cu amendă pentru următoarele fapte:
· neluarea măsurilor referitoare la recuperarea pagubelor dispuse de organelor
competente;
· refuzul de punere la dispoziţia controlului a documentelor şi datelor necesare;
· refuzul de a semna actele de control;
· neexecutarea în termen a dispoziţiilor stabilite prin actul de control;
· comunicarea din culpă a unor date eronate, nereale;
· nedispunerea cu prioritate a măsurilor solicitate de organele judiciare pe linie de
gestiune.
6.2.4. Actele, documentele care se întocmesc în cazul efectuării CFG
Constatările se consemnează în acte de control bilaterale (proces verbal şi note de constatare) cu
indicarea prevederilor legale încălcate şi stabilirea exactă a consecinţelor economico-financiare,
patrimoniale, a persoanelor vinovate, precum şi a măsurilor operative luate. Procesele verbale
sunt însoţite de anexe prin care se explicitează metodologia aplicată şi se justifică măsurile
luate:
§ note explicative de la persoanele vinovate;
§ declaraţiile gestionarului luate anterior începerii inventarierii;
§ lista de inventariere;
§ situaţia cu plusuri şi minusurile constatate comparativ cu evidenţele contabile;
§ situaţii separate pentru bunurile fără mişcare,cu mişcare lentă, greu vandabile,
inutilizabile sau deteriorate.
Listele şi situaţiile se întocmesc pe locuri de depozitare,pe gestionari şi categorii de bunuri. Pe
fiecare filă a actului de control  se consemnează şi gestionarul. În ultima filă gestionarul
menţionează:
 că/sau nu toate cantităţile înscrise au fost stabilite în prezenţa sa;
 bunurile inventariate sunt sau nu în răspunderea sau păstrarea sa.

50
 6.2.5. Procedura în cazul constatării de abateri.
În momentul în care se constată abateri de la respectarea disciplinei financiare sau patrimoniale
se întocmeşte un act de control care trebuie să conţină:
În preambul:
 numele şi prenumele persoanelor care sunt împuternicite să exercite controlul;
 organul ierarhic superior de care aparţin;
 numărul de legitimaţie, funcţia pe care o au;
 perioada care se controlează, stabilită conform programării.
În cuprins se prezintă:
 documentele şi situaţiile verificate cf tematicii;
 aspectele constatate,cu înscrierea în actul de control a reglementărilor legale încălcate
şi încadrarea abaterilor săvârşite de personalul controlat;
 nominalizarea persoanelor vinovate;
 cuantumul bănesc al contravenţiei;
 stabilirea măsurilor de recuperare a pagubelor cu termene de realizare.
În finalul actului:
 se consemnează sintagma «documentele puse la dispoziţia organului de control au
fost înapoiate integral» entităţii controlate;
 termenul în care actul de control poate fi contestat;
 numele şi prenumelui persoanelor care au exercitat controlul;
 funcţia şi semnătura;
 denumirea entităţii controlate;
 numele şi prenumele reprezentanţilor legali, funcţia şi semnătura acestora, stampila
unităţii;
 data redactării şi numărul de înregistrare a actului de control în registrul de evidenta
al controlului.
În situaţia în care nu se constată abateri majore de respectarea legii care să atragă după sine
încadrarea lor în categoria «contravenţiilor sau infracţiunilor» se întocmeşte o notă de
constatare unilaterală.

51
 6.2.6. Valorificarea măsurilor rezultate din control
Valorificarea actelor de control are loc conform procedurilor standard:
Ø şeful compartimentului CFG prezintă conducerii unităţii în care funcţionează
concluziile controalelor efectuate împreună cu măsurile ce urmează a fi luate în continuare;
Ø în cadrul termenelor legale conducătorii unităţilor iau măsurile pentru aplicarea
integrală a măsurilor propuse,aplică sancţiuni, recuperează pagubele, înaintează către
procuratura actele pentru faptele penale;
Ø şeful compartimentului CFG informează semestrial CA asupra modului în care s-a
realizat programul acţiunilor de control, acesta participând totodată la şedinţele CA când se
dezbat probleme financiare, contabile şi de control gestionar.

CURS Nr .7

DIRECTIA GENERALA ANTIFRAUDA FISCALA

Perioada postdecembristă a fost caracterizată de o disoluţie a autorităţii statale şi de un vid
legislativ. Recenta criză financiară a produs o insuficienţă a veniturilor bugetare care a impus
apelul la credite externe. Nici anterior crizei situaţia nu era radical diferită, procentul maxim de
colectare a veniturilor bugetare în România fiind de 32% din BIB. Prin comparaţie în ţările
dezvoltate economic procentul este de 60% din BIB. Un alt aspect deficitar este lagat de
eficienţa cheltuielilor publice.
7.1. Motivaţia reorganizării Agentiei Nationale de Administrare Fiscala
Situaţia la care sa ajuns a impus cu necesitate:
consolidarea cadrului legal privind lupta impotriva evaziunii;
crearea unui mecanism unic de control care sa inlature paralelismele si sa elimine
evaluarea fiscala diferita sau chiar contrara a aceleiasi operatiuni economice.
Neluarea de urgenta a unor masuri de imbunatatire a activitatii Ministerului Finantelor Publice -
Agentia Nationala de Administrare Fiscala si a structurilor sale conduce la neindeplinirea
obiectivelor asumate de Romania, legate de rezolvarea problemei arieratelor, reducerea
evaziunii fiscale si cresterea veniturilor colectate. În acelaşi timp perpetuarea practicilor
existente contravin angajamentelor internaţionale asumate de Romania de a implementa
proiectul de modernizare a administrarii fiscale.

52
 Elementele de mai sus au fost apreciate ca premise a unei situatii extraordinare care au impus
adoptarea de masuri imediate in vederea stabilirii cadrului normativ adecvat. Sa cosiderat
totodată că neadoptarea acestor masuri ar avea consecinte negative asupra bugetului consolidat,
reorganizarea fiind absolut necesara pentru reglementarea in mod unitar si identificarea unor
solutii viabile de administrare de care sa profite atat contribuabilii, cat si administratia fiscala,
in considerarea faptului ca toate aceste elemente vizeaza interesul public si constituie o situatie
de urgenţă. Agentia Nationala de Administrare Fiscala, se reorganizeaza ca urmare a fuziunii
prin absorbtie si preluarea activitatii Autoritatii Nationale a Vamilor si prin preluarea activitatii
Garzii Financiare, institutie publica care se desfiinteaza1. Agentia este condusa de un presedinte
cu rang de secretar de stat şi de 3 vicepresedinti cu rang de subsecretar de stat, numiti prin
decizie a prim-ministrului.
Atributiile Agentiei vizează:
 administrarea impozitelor, taxelor, contributiilor si a altor venituri bugetare,
 aplicarea politicii si legislatiei vamale si exercitarea atributiilor de autoritate vamala;
 controlul operativ si inopinat privind prevenirea, descoperirea si combaterea oricaror acte
si fapte care au ca efect frauda si evaziunea fiscala.
Agentia controleaza, de asemenea, modul de producere, depozitare, circulatie si valorificare a
bunurilor, in toate locurile si spatiile in care se desfasoara activitatea operatorilor economici.
7.2. Directia generala antifrauda fiscala - DGAF
Directia se infiinteaza în cadrul Agentiei Nationala de Administrare Fiscala ca structura fara
personalitate juridica, cu atributii de prevenire si combatere a actelor si faptelor de evaziune
fiscala si frauda fiscala si vamala. Directia este coordonata de un vicepresedinte, cu rang de
subsecretar de stat, numit prin decizie a prim-ministrului, si condusa de un inspector general
antifrauda, ajutat de inspector generali adjuncti antifrauda. In cadrul structurii centrale a
Directiei generale antifrauda fiscala functioneaza pe langa structurile de prevenire si control
Directia de combatere a fraudelor, care acorda suport tehnic de specialitate procurorului in
efectuarea urmaririi penale in cauzele avand ca obiect infractiuni economico-financiare. In acest
scop inspectorii antifrauda din cadrul acestei directii sunt detasati in cadrul parchetelor, in
conditiile legii, pe posture de specialisti.
1
Ordonanta de urgenta nr.74/2013 privind unele masuri pentru imbunatatirea si reorganizarea activitatii Agentiei
Nationale de Administrare Fiscala, precum si pentru modificarea si completarea unor acte normative

53
 Atributiile de serviciu ale inspectorilor antifraudă sunt :
constatari tehnico-stiintifice, care constituie mijloace de proba, in conditiile legii;
investigatii financiare in vederea indisponibilizarii de bunuri;
orice alte verificari in materie fiscala dispuse de procuror.
Atributiile de serviciu se îndeplinesc din dispozitia procurorului.
7.3. Statutul personalului DGAF
Functiile utilizate sunt functii publice specifice de inspector antifrauda si functii publice
generale. Personalul care ocupa functii publice de inspector antifrauda are drepturi si indatoriri
specifice de serviciu care se stabilesc prin statut special, aprobat prin lege şi beneficiaza de toate
drepturile prevazute de lege pentru functionarii publici. Numirea personalului antifrauda se face
pe baza de concurs sau examen. Presedintele si vicepresedintele comisiilor de concurs sau de
examen sunt vicepresedintele Agentiei care coordoneaza Directia generala antifrauda fiscala si
inspectorul general antifrauda2. Ocuparea functiilor publice in cadrul structurii antifrauda se face
cu respectarea urmatoarelor conditii minime:
 absolvirea de studii universitare de licenta cu diploma, respectiv studii superioare, juridice
sau economice, de lunga durata, cu diploma de licenta ori echivalenta;
 promovarea evaluarilor psihologice complexe, organizate prin intermediul unitatilor
specializate acreditate;
 promovarea evaluarilor de integritate, inclusiv prin evaluarea personalului Directiei
generale antifraud fiscala din punct de vedere psihologic si al comportamentului simulat, de
catre personal sau cabinete de specialitate, autorizate.
Inspectorii antifrauda isi desfasoara activitatea sub autoritatea exclusiva a conducatorului
parchetului in cadrul caruia functioneaza.
Inspectorii antifrauda sunt detasati in interesul serviciului pe o perioada de 3 ani, cu
posibilitatea prelungirii detasarii in functie, cu acordul acestora. Personalul Agentiei care ocupa
functii publice de inspector antifrauda poarta, in timpul serviciului, uniforma, insemne
distinctive, ecusoane si, dupa caz, armament 3 si alte mijloace tehnice utilizate ca mijloc

2
Numirea personalului antifrauda se face potrivit Legii nr. 188/1999 privind Statutul functionarilor publici, republicata,
cu modificarile si completarile ulterioare.
3
Dotarea cu armament se face in conformitate cu dispozitiile Legii nr. 295/2004 privind regimul armelor si al
munitiilor

54
individual de aparare, protectie si comunicare, care se atribuie gratuit. In anumite situatii, in
realizarea atributiilor de serviciu, inspectorii antifrauda pot imbraca tinuta civila.
7.4. Drepturi ale personalului DGAF
In exercitarea atributiilor de serviciu, personalul din cadrul Agentiei care ocupa functii publice
de inspector antifrauda este investit cu exercitiul autoritatii publice si beneficiaza de protectie,
potrivit legii. In indeplinirea atributiilor ce ii revin, personalul are dreptul:
 sa efectueze controale in toate spatiile in care se produc, se depoziteaza sau se
comercializeaza bunuri si servicii ori se desfasoara activitati care cad sub incidenta actelor
normative nationale, inclusiv transpuse din legislatia comunitara, in vigoare cu privire la
prevenirea, descoperirea si combaterea oricaror acte si fapte care sunt interzise de acestea;
 sa verifice, in conditiile legii, respectarea reglementarilor legale privind circulatia
marfurilor pe drumurile publice, pe cai ferate si fluviale, in porturi, gari, autogari, aeroporturi,
interiorul zonelor libere, in vecinatatea unitatilor vamale, antrepozite, precum si in alte locuri in
care se desfasoara activitati economice;
 sa verifice legalitatea activitatilor desfasurate, existenta si autenticitatea documentelor
justificative in activitatile de productie si prestari de servicii ori pe timpul transportului,
depozitarii si comercializarii bunurilor si sa aplice sigilii pentru asigurarea integritatii bunurilor;
 sa dispuna masuri, in conditiile legislatiei fiscale, cu privire la confiscarea, in conditiile
legii, a bunurilor a caror fabricatie, depozitare, transport sau desfacere este ilicita, precum si a
veniturilor realizate din activitati comerciale ori prestari de servicii nelegale si sa ridice
documentele financiar-contabile si de alta natura care pot servi la dovedirea contraventiilor sau,
dupa caz, a infractiunilor;
 sa dispuna, in conditiile Ordonantei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura
fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare (Codul de procedura fiscala),
luarea masurilor asiguratorii ori de cate ori exista pericolul ca debitorul sa se sustraga de la
urmarire sau sa isi ascunda, sa isi instraineze ori sa isi risipeasca patrimoniul, iar daca in
desfasurarea activitatii specifice constata imprejurari privind savarsirea unor fapte prevazute de
legea penala in domeniul evaziunii fiscale, sa sesizeze organele de urmarire penala;
 sa legitimeze si sa stabileasca identitatea administratorilor entitatilor controlate, precum si
a oricaror persoane implicate in savarsirea faptelor de frauda si evaziune fiscala si vamala
constatate si sa solicite acestora explicatii scrise, dupa caz;

55
  sa retina documente, in conditiile Codului de procedura fiscala, sa solicite copii certificate
de pe documentele originale, sa preleveze probe, esantioane, mostre si alte asemenea specimene
si sa solicite efectuarea expertizelor tehnice necesare finalizarii actului de control. Analiza si
examinarea probelor, esantioanelor si mostrelor, precum si expertizele tehnice se fac in
laboratoare de specialitate agreate, cheltuielile privind efectuarea acestora, inclusiv cele legate
de depozitarea si manipularea marfurilor confiscate fiind suportate din fondurile special alocate
prin bugetul de venituri si cheltuieli;
 sa constate contraventiile si sa aplice sanctiunile corespunzatoare, potrivit competentelor
prevazute de lege;
 sa aplice masurile prevazute de normele legale, sa verifice din punct de vedere fiscal, sa
documenteze, sa intocmeasca acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele
verificarilor, sa aplice masurile prevazute de normele legale si sa sesizeze organele competente
in vederea valorificarii constatarilor;
 sa opreasca mijloacele de transport, in conditiile legii, pentru verificarea documentelor de
insotire a bunurilor si persoanelor transportate;
 sa solicite, in conditiile legii, date sau, dupa caz, documente, de la orice entitate privata
si/sau publica, in scopul instrumentarii si fundamentarii constatarilor cu privire la savarsirea
unor fapte care contravin legislatiei in vigoare in domeniul financiar fiscal si vamal;
 in timpul exercitarii atributiilor de serviciu sa poarte uniforma, sa pastreze, sa foloseasca si
sa faca uz de armamentul si mijloacele de aparare din dotare, in conditiile legii;
 sa utilizeze mijloacele auto purtand insemne si dispozitive de avertizare sonore si
luminoase specifice, in conditiile legii;
 sa constituie si sa utilizeze baze de date, inclusiv ale altor institutii publice, necesare pentru
prevenirea evaziunii fiscale, infractiunilor economico-financiare si a altor fapte ilicite in
domeniul fiscal si vamal. Accesul la bazele de date ale altor institutii sau persoane juridice se
face pentru indeplinirea atributiilor prevazute de prezenta ordonanta de urgenta si cu
respectarea dispozitiilor legale privind protectia datelor cu character personal si informatiile
clasificate, conditiile concrete urmand a fi stabilite prin protocoale incheiate cu respectivele
institutii sau persoane;
 sa efectueze verificari necesare prevenirii si descoperirii faptelor de frauda si evaziune
fiscala si vamala;

56
  sa efectueze operatiuni de control tematic.
7.5. Ierarhia funcţiilor publice în DGAF
Functiile publice specifice utilizate in cadrul Agentiei pentru Directia generala antifrauda
fiscala sunt urmatoarele:
 functii publice de conducere: inspector general antifrauda, inspector general adjunct
antifrauda, inspector sef antifrauda.
 functii de executie din clasa I: inspector antifrauda;
Pentru birourile vamale de frontiera si de interior:
 Functiile publice conducere: sef birou vamal; sef adjunct birou vamal; sef de tură;
 Functiile publice de executie:
 din clasa I: inspector vamal;
 din clasa a II-a: agent vamal;
 din clasa a III-a: controlor vamal.
7.6. Metodologia acţiunilor de control
La orice actiune de control participa minimum 2 inspectori antifrauda. La actiunile de control
cu grad sporit de periculozitate, echipele de control pot fi insotite de membri ai subunitatilor
specializate de interventie rapida aflate in subordinea Ministerului Afacerilor Interne, in
conditiile stabilite prin protocol incheiat intre acesta si Agentie.
Constatarea unor imprejurari privind savarsirea unor fapte prevazute de legea penala in
domeniul financiar-fiscal sau vamal se se finalizează cu intocmirea de procese-verbale si acte
de control in baza carora sesizeaza organele de urmarire penala cu privire la faptele constatate.
Impotriva procesului-verbal de constatare si sanctionare a contraventiilor se poate formula
plangere4. Impreuna cu actul de sesizare se trimit organelor de urmarire penala:
 procesul-verbal sau actul de control incheiat;
 documentele ridicate;
 explicatiile scrise solicitate;
 inscrisuri care au valoare probatorie in procesul penal.
Agentia, in cazurile in care exista indicii temeinice de savarsire a unor fapte prevazute de legea
penala, poate sa solicite Ministerului Afacerilor Interne sa asigure personalul necesar pentru

4
Ordonanta Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contraventiilor, aprobata cu modificari si completari prin
Legea nr. 180/2002

57
protectia si siguranta operatiunilor desfasurate de functionarii publici in realizarea actului de
control. Personalul necesar se asigura din cadrul subunitatilor specializate de interventie rapida.
7.7. Controlul operativ si inopinat
In vederea realizarii atributiilor, pentru prevenirea actelor si faptelor de evaziune si frauda
fiscala, Agentia efectueaza controlul operativ si inopinat cu privire la:
 respectarea actelor normative in scopul prevenirii, descoperirii si combaterii oricaror acte si
fapte de evaziune fiscala si frauda fiscala si vamala;
 respectarea normelor de comert, urmarind prevenirea, depistarea si inlaturarea evaziunii
fiscale si fraudelor fiscale si vamale;
 modul de producere, depozitare, circulatie si valorificare a bunurilor, in toate locurile si
spatiile in care se desfasoara activitatea operatorilor economici;
 participarea, in colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere si institutii
specializate, la actiuni de depistare si combatere a activitatilor ilicite care genereaza fenomene
de evaziune si frauda fiscala si vamala.

CURS Nr. 8

CONTROLUL FINANCIAR SUBORDONAT PARLAMENTULUI

8.1.Curtea de Conturi-organizare,personal,conducere
Curtea de Conturi este organul suprem de control financiar şi de jurisdicţie în domeniul
financiar. Acest organ de control funcţionează pe lângă Parlament şi îşi exercită funcţiile în
deplină independenţă şi în conformitate cu dispoziţiile prevăzute în Constituţie şi în celelalte
legi organice. Acest organism are menirea de a asigura populaţiei atât conoaşterea,dacă
averea publică este administrată conform legii, cât şi convingerea că cei care nu respecta
legea sunt traşi la răspundere.
Atributiile Curţii de Conturi sunt prevăzute în art.139 din Constituţie:
 atribuţii de control asupra modului de formare,de adminstrare şi de întrebuinţare a
resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public ;
 atribuţii jursidciţionale în sensul că prezintă anual Parlamentului un raport asupra
conturilor de gestiune ale bugetului şi controlează la cererea Camerei Deputaţilor sau a
Senatului modul de gestionare a resurselor publice.

58
Curtea de Conturi funcţionează pe principiul independenţei:
 programul decis autonom;
 independenţa şi inamovabilitatea membrilor săi ;
 inţtierea acţiunilor de control din oficiu ;
 buget propriu,iar stabilirea salariului se face prin lege specială ;
 autonomie în recrutarea personalului ;
 acces neîngradit la informaţiile necesare.
Obligatorii sunt doar hotărâri ale Parlamentului pentrt acţiuni de control dispuse de acesta.
Structura organizatorică cuprinde:
 secţia de control preventiv cu un preşedinte,un consilier de conturi, 5 consilieri de
conturi controlori financiari care îşi exercită atribuţiile la ordonatorii principali de credite ai
bugetelor de stat,asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale ;
 secţia de control ulterior cu 7 consilieri de conturi, 6 divizii sectoriale cu direcţii de
specialitate ;
 secţia jurisdicţională cu atribuţii de instanţă de fond şi de recurs, formată din 9
consilieri de conturi ;
 colegiul jurisdicţional al curţii cu judecători financiari ;
 camerele de conturi Judeţene care exercită funcţiile Curţii de Conturi în unităţile
administrativ-teritoriale prin Direcţia de Control financiar al Camerei Judecătoreşti şi Colegiul
jurisdicţional ;
 procurorul general al Curţii de Conturi ;
 secretariatul general al curţii cu direcţia de studii legislative,metodologice şi
documentare,direcţia economica şi administrstiva, direcţia de informatică ,serviciul de relaţii
externe şi protocol, serviciul de resurse umane, arhivă.
8.2 Controlul preventiv şi control ulterior al Curţii de conturi
Curtea de conturi exerictă funcţia de control asupra modului de formare de administrare şi de
întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi cele ale sectorului public şi privat al statului
şi al unităţilor administrativ-teritoriale.
Controlul preventiv asigură legalitatea angajamentelor şi efectuării plăţilor în limite şi conform
destianţiilor bugetare stabilite prin legea bugetară anuală. Acest gen de control se face la
ordonatorii principali de credite şi vizează în principal :

59
-deschiderea şi repartizarea creditelor bugetare (documente-cererea de deschidere a creditului
bugetar,dispoziţia bugetară pentru repartizarea creditelor)
-modificarea situaţiei iniţiale a repartizării pe trimestru şi pe subdiviziuni(se examinează
propunerile de modificare sub aspectul fundamentării,concordanţă cu prevederile legale şi
dispoziţia bugetară pentru repartizarea creditelor ce reprezintă virări)
-angajamentele din care derivă direct sau indirect, obligaţiile de plată în sarcina
statului(contracte,comenzi de achiziţie pentru investiţii, prestări servicii, maşini,
utilaje,personal,etc)
-concesionări sau închirieri de bunuri aparţinând domeniului public sau privat al Statului.
Relaţia controlului financiar preventiv propriu al ordonatorului principal de credite şi
controlului financiar preventiv al Curţii de Conturi este următoarea :
*CFP nu exonorează de răspundere ordonatorul principal.Evaluarea activităţii de Control
financiar preventiv,al ordonatorului de credite,se face de către controlul financiar al curţii,care
încheie proces verbal de constatare,aplică sancţiuni şi amenzi.
*Operaţiile care nu sunt prevăzute a fi supuse CFP al curţii,pot fi controlate de acesta la cererea
ordonatorului principal.Documentele supuse CFP al curţii,se prezintă la viză de către
compartimentele de specialitate.Cele care întrunesc condiţiile se înscriu în  registrul
documentelor şi operatiilor prezentate la viză,controlului financiar al curtii.
Pentru refuzul de viză,se poate face contestaţie la secţia de control financiar preventiv al curţii
complet de 3 consilieri de conturi. Refuzul se adresează Guvernului care emite o hotărâre.
Controlul ulterior presupune  controlul conturilor anuale de execuţie şi descărcare de
gestiune,precum şi controlul efectuat pe parcursul execuţiei bugetare.
Sfera controlului ulterior cuprinde : 
-contul general anual de execuţie a bugetului de stat
-contul general anual de execuţie a asigurărilor sociale de stat
-conturile anuale de execuţie a bugetelor locale
-conturile anuale de execuţie a fondurilor special
-conturile fondurilor de tezaur
-contul anual al datoriei publice a statului
- situtia garanţiilor guvernamentale pentru credite interne şi externe primite de alte persoane
juridice.

60
8.3. Controlul legalităţii, necesităţii şi oportunităţii angajarii de fonduri
Controlul Curţii de conturi vizează, pe de o parte legalitatea execuţiei bugetare, pe de altă parte
necesitatea şi oportunitatea angajării de fonduri.
a) Legalitatea execuţiei bugetare urmăreşte dacă :
- conturile supuse controlului sunt exercitate şi conforme cu realitatea ;
- inventarierea patrimoniului public şi privat al statului este făcută la termen şi în condiţiile
legii ;
- veniturile statului şi ale instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din mijloace
extrabugetare,au fost legal stabilite şi încasate la termen ;
- cheltuielile au fost angajate,lichidate,ordonanţele plătite şi înregistrate legal
- modificările aduse prevederilor iniţiale sunt autorizate şi legale ;
- subvenţiile şi alocaţiile pentru investiţii s-au acordat legal şi sunt utilizate conform
destinaţiei.
b) Necesitatea şi oportunitatea angajării de fonduri
Rapoartele în acest sens pot propune, după caz următoarele măsuri :
- descărcarea de gestiune total sau parţial, dacă totul este legal ;
- sesizarea Colegiului jurisdictional pentru abateri ;
- sesizarea organelor de urmărire penală pentru infracţiuni ;
- solicitarea Colegiului jurisdicţional să judece cauze pentru luarea de măsuri asiguratorii
pentru averea persoanelor raspunzătoare ;
- suspendarea aplicării măsurilor care contravin legii ;
- blocarea fondurilor bugetare sau speciale atunci când se constată utilizarea nelegală sau
ineficienţă ;
- suspendarea din funcţie a persoanelor răspunzătoare pentru cauzarea de pagube importante
şi care sunt judecate ;
Cu excepţia măsurii de descărcare de gestiune pentru celelalte fapte se întocmesc rapoarte
intermediare bilaterale care se anexează la raportul de control.
Temeinicia şi legalitatea măsurilor propuse de controlorii financiari,se analizează în termen de
5 zile de la înregistrare,de către şefii serviciilor din cadrul  direcţiei de control financiar ale
diviziilor sectorilale şi din direcţia de control judetean . Pentru măsurile însuşite se

61
întocmesc proiecte de  încheiere  prin care se propune motivat descărcarea de gestiuune fie
sesizarea Colegiului jurizat,în caz de abateri. Contestaţiile se fac în termen de 30 zile.
Controlul efectuat de curtea de conturi,pe parcursul execuţiei bugetare,trebuie să verifice
conturile de gestiune  şi  bilanţurile şi conturile de execuţie . Limitele minime ale acestor
conturi care se supun controlului sunt stabilite de Planul Curţii de Conturi la propunerea secţiei
de control ulterior. Curtea de conturi este competentă să controleze şi modul de
formare,administraţie şi întrebuinţare a resurselor financiare a APAPS .În cazul constatării de
abateri, se încheie proces verbal de constatare la care se anexează situaţii,tabele.documente şi
note explicative.
8.4. Atribuţii jurisdicţionale
Atribuţiile jurisdicţionale sunt îndeplinite de :
 colegiul jurisdicţional al curţii de conturi, care judecă în primă instanţă cauze şi contestaţii,
întâmplările împortriva deciziilor emise de şefii de compartimente la nivel judeţean ;
 colegiul jurisdicţional al camerei de conturi judeţene,care judecă aceleaşi cauze,ca şi
colegiul curţii,însă obiectul său are în vedere unităţile administrativ teritoriale şi instituţiile
publice de interes local,regii autonome,societăţi comerciale ;
 secţiile jurisdicţionale ale curţii de conturi .
Curtea de conturi judecă în ultimă instanţă recursurile procurorului general financiar ,
conflictele de competenţă, cererile de reexaminare introduse împotriva soluţiilor procurorului
general financiar date asupra actelor de clasare a procesului verbal de control.
8.5. Atribuţii de raportare şi avizare
În termen de 6 luni de la primirea conturilor de teritoriu,curtea de contruri elaborează raportul
public anual , pe care îl înaintează Parlamentului pentru analiza şi aprobarea Bugetului expirat.
Raportul anual cuprinde :
-observaţiile curţii de conturi asupra conturilor de execţie controlate ;
-operaţiile neavizate preventiv de curtea de conturi şi executate în baza hotărârii Guvernului ;
-cocluziile desprinse din acţiunile de control dispuse de parlament ;
-încălcările de lege constatate şi măsurile de tragere la răspundere luate.
Camerele colegiului jurisdicţional înaintează autorităţilor publice deliberative,rapoarte anuale
referitoare la finanţele publice locale ;
-rapoarte ori de câte ori consideră că este necesar; 

62
-avizează la cererea parlamentului,proiectul bugetului de stat şi proiectele de lege în domeniul
finanţelor şi contabilităţii publice sau prin aplicarea cărora ar rezulta o diminuare a veniturilor
sau o majorare a cheltuielilor aprobate prin legea bugetară ;
-înfiinţarea de către Guvern sau ministere a unor organe de specialitate în subordinea lor.
8.6. Regimul contestaţiilor metodologie,reglementări legale şi cai de atac
Regimul contestaţiilor este reglementat de secţiunea a 5-a,din legea nr 94/1992,republicată în
MOF-nr 116/16.03.200 conform prevederilor art-78,79,80,81,8283,8485.
Cererea de revizuire ,poate fi introdusă pe lângă cazurile de revizuire prevăzute de art.322.din
C.P.C şi atunci când,ulterior judecării definitive a cauzei :
-a fost descoperit un înscris nou care conţine o operaţiune de natură să modifice situaţia
răpunderilor,stabilite prin hotărâre ;
-s-a constatat că una sau mai multe înregistrări în evidenţa contabilă au fost omise sau sunt
eronate ;
-s-a constatat că prejudiciul a fost cauzat de o altă persoană fizică prin fapta proprie ;
Termenul de introducere a cererii de revizuire este de 30 zile de la data când s-a constatat una
din împrejurările de mai sus,instanţa putând să dispună suspendarea executării,hotăririi.
Căile de atac la instanţele judecătoreşti se pot prezenta sub forma recursului la secţia
Contencios administrativ a curţii.
Împotriva hotăririlor pronuntaţe,se poate face recurs la secţia de contencios ad-tiv a Curţii de
Apel Bucureşti. Împotriva hotăririlor pronunţate de secţia jurisdicţională a Curţii,se poate face
recurs la secţia de contencios a Curţii Supreme de Justiţie. La aceeaşi secţie se poate face recurs
şi împotriva hotărârilor pronunţate de Curtea de Conturi,în completul de 5 consilieri de conturi.
Recursul se poate face de către părţi şi de către procurorul general financiar. Recursurile se
formulează în termen de 15 zile de la comunicarea hotărârii,ele putând fi admise sau respinse.
În cazul admiterii recursului, secţiile de contencios pot reţine cauzele pentru judecare pe fond
sau le pot trimite pentru soluţionare din nou instanţei de jurisdicţie din sistemul Curţii de
Conturi care a pronunţat hotărârea împotriva căreia s-a facut recursul.
Hotăririle irevocabile ale instanţelor de contencios,se transmit instanţelor jurisdicţionale de
executare din sistemul Curţii. Instanţa de executare este colegiul jurisdicţional,care a soluţionat
cauza în prima instanţa. În cazul declarării recursului împotriva acestei hotărâri,secţia
jurisdicţională trimite instanţei de executare un extras al deciziei pronunţate de ea pentru a o

63
pune în executare. Pe toată durata executării silite,în baza titlului executoriu, persoanle
interesate pot face contestaţie la executare potrivit dispoziţiilor Codului de procedura
civilă(C.P.C).

CURS Nr. 9

STANDARDELE INTOSAI PRIVIND CONTROLUL FINANCIAR PUBLIC

Procesul actual de Reformă a Administraţiei Publice din România urmăreşte armonizarea cu

acquis comunitar. Această reformă se referă la eforturile generale de îmbunătățirea manage-
mentului, a capacității administrative și a modului în care este organizat întregul sector public:
ü Managementul Cheltuielilor Publice se concentrează în mod expres către buget,
contabilitate, gestiune financiară și control intern;
ü Mediul de Control Intern gravitează în prezent în jurul unor elemente importante cum
ar fi bugetul național, sistemul contabil, programele bugetare, auditul extern și lupta împotriva
fraudei/neregularităților.
La Conferința găzduită și organizată de către Comisia Europeană în luna septembrie 2009, la
Bruxelles, ce a avut ca temă de dezbatere Controlul Financiar Public Intern (CFPI), s-a
subliniat faptul că după aderare, multe dintre cele 12 țări noi membre ale UE, respectiv unitățile
lor centrale de armonizare, nu au mai continuat în mod corespunzător dezvoltarea CFPI, deși le-
a revenit de drept acest rol. De aceea, Comisia Europeană a recomandat ca instituțiile supreme
de audit să intervină prompt prin evaluarea stadiului de implementare a CFPI în propriile țări și
să impulsioneze dezvoltarea continuă și cu o mai mare operativitate a acestuia.

9.1. Standardele internaţionale de control intern

Controlul intern este un proces dinamic care se adaptează continuu la modificările cu care se
confruntă o entitate, cu implicarea directă a conducerii şi personalului de la toate nivelurile
organizaţiei, pentru a identifica și aborda riscurile şi pentru a asigura în mod rezonabil că
misiunea entităţii precum şi obiectivele generale au fost îndeplinite. Indiferent de natură sau
mărimea entității, eforturile depuse pentru aplicarea unui control intern satisfăcător sunt legate
de aplicarea unor bune practici, prin monitorizarea, evaluarea, adaptarea şi actualizarea

64
continuă a implementării acestora.
Ghidul de bună guvernanță, elaborat de Comitetul pentru Standade de Control Intern –
INTOSAI5 cuprinde:
- INTOSAI GOV 9100 – Linii directoare privind Standardele de Control Intern în Sectorul
Public;
- INTOSAI GOV 9110 – Ghid pentru Raportarea cu privire la Eficacitatea Controalelor
Interne: Experiențele SAI-urilor în Implementarea și Evaluarea Controalelor Interne;
- INTOSAI GOV 9120 – Control Intern – Obținerea unui Fundament pentru Răspundere în
cadrul Entităților Publice;
- INTOSAI GOV 9130 – Informații suplimentare privind Gestionarea Riscului Entității;
- INTOSAI GOV 9140 – Independența Auditului Intern în Sectorul Public;
- INTOSAI GOV 9150 – Coordonare și Cooperare între SAI-uri și Auditorii Interni în Sectorul
Public.
Unul din materialele de referință pentru controlul financiar public intern este Cartea Galbenă a
Comisiei Europene, denumită ”Bine ați Venit în Lumea CFPI”, Controalele interne puternice în
sectorul public au un impact uriaş asupra credibilităţii unui guvern şi a operaţiunilor pe care le
derulează. Ele formează mediul de control internaţional în care operează toate naţiunile.
Standardele de control intern furnizează un mecanism prin care o naţiune poate obţine o
asigurare rezonabilă a faptului că bunurile sale sunt protejate, raportarea financiară este de
încredere, iar operațiunile financiare respectă aspectul etic. Un control intern puternic
furnizează asigurare şi încredere pentru naţiunile şi organizaţiile internaţionale cu care o ţară
intră în relații, indiferent de domeniu (financiar, economic, politic, social, său mediu).
Utilizarea unor linii directoare comune pentru dezvoltarea unor standarde de control intern
puternice, permit naţiunilor să înțeleagă în mod unitar şi să comunice acest nivel de asigurare și
încredere altor naţiuni, afaceri şi organizaţii.
9.2. „Cartea Albă” a Comisiei Europene
Parlamentul European a refuzat acordarea descărcării de gestiune Comisiei Europene pentru
bugetul comunitar aferent anului 1996 și a cerut stabilirea unei comisii de experți independenți
în vederea analizării modului în care acest organism descoperă și tratează fraudă, practicile de
acordare a contractelor financiare, gestionarea defectuoasă și practicarea nepotismului.

5
INSTOSAI – Organizaţia Internaţională a Instituţiilor Supreme de Audit

65
Raportul emis de experții independenți în data de 15 martie 1999, a constituit momentul
recunoașterii crizei în ceea ce privește gestionarea financiară a bugetului comunitar și lipsa de
transparență și responsabilitate a comisarilor din perioada respectivă.
Drept consecință sau inițiat o serie de reforme și a publicat în martie 2000 „Cartea Albă” a
reformelor manageriale în cadrul serviciilor Comisiei Europene, care are la bază:
· ”cultura serviciilor” în cadrul unei culturii organizaționale care presupune existența
unor manageri responsabili ce își asumă integral responsabilitățile și dau dovadă de transparență
totală;
· o planificare și o programare strategică a activităților prin stabilirea priorităţilor,
repartizarea şi utilizarea eficientă a resurselor;
· dezvoltarea resurselor umane, printr-o nouă politică de personal;
· gestiunea financiară, auditul şi controlul care sunt considerate ca elemente
fundamentale ale reformei.
În acest fel, fiecare Director General a devenit responsabil pentru adoptarea unui control intern
în cadrul serviciilor direcției, promovându-se „răspunderea”. Se poate spune că s-a trecut de la
o „cultură de suspiciune” la o „cultură de responsabilitate”, unde lucrul cel mai important îl
reprezintă îndeplinirea obiectivelor și pentru acest motiv s-a conferit autonomie conducătorilor
unităților, care răspund totodată pentru rezultatele administrării fondurilor alocate.
În anul 2006, Comisia Europeană, a elaborat un document de referință care a avut ca scop
principal îndrumarea în implementarea cerințelor de control intern și audit intern, care a fost
denumit ”Bine ați venit în lumea Controlului Financiar Public Intern (CFPI)”.
S-a trecut astfel de la abordarea veche a controlului intern, la una nouă, care presupune
transparență și înțelegerea faptului că orice guvern este nevoit să răspundă față de societatea
civilă privitor la desemnarea acestuia pentru colectarea veniturilor și alocarea corectă a
cheltuielilor, în numele acesteia.
9.3. Cadrul de control intern comunitar
Curtea Europeană a Auditorilor (ECA), în şedinţa să din 18 martie 2004, a emis Decizia nr.
2/2004, privind modelul de „audit unic (şi o propunere de cadru de control intern comunitar)”
ce are ca principiu un sistem de control care trebuie să se bazeze pe o structură în lanţ și care
trebuie să obţină rezultate ce sunt înregistrate şi comunicate într-o formă comună.
Decizia emisă de ECA a avut în vedere următoarele aspecte:

66
 1. Proiectarea unui cadru de control intern prevăzut cu norme şi principii comune, care să
poată fi utilizat ca punct de plecare pentru dezvoltarea sistemelor de control existente în țările
care urmau să adere la Uniunea Europeană, sau pentru crearea unor sisteme de control noi, în
scopul asigurării unui control eficient al fondurilor comunitare;
2. Controalele ar trebui efectuate în mod coordonat, în baza unor norme/standarde comune,
evitându-se o dublare a activităţii care este inutilă;
3. Aceste controale ar trebui să se realizeze şi să fie susţinute de documente, să facă obiectul
unei informări deschise şi transparente;
4. Normele care reglementează politica şi procesele de control să fie clare şi lipsite de
ambiguităţi;
5. Sistemele de control intern ar trebui să fie fundamentate pe un lanţ de proceduri de control în
care, la fiecare nivel, să se ţină seama de anumite obiective specifice;
6. Comisia Europeană ar trebui să definească condiţiile minime ale implementării sistemelor de
control intern, ţinând seama și de caracteristicile specifice diferitelor domenii de activitate;
7. Sistemele de control intern ar trebui să includă mecanisme care să garanteze că se detectează
şi se corectează slăbiciunile proprii, precum şi erorile şi neregularităţile operaţiunilor efectuate
şi dacă este necesar, să se procedeze la recuperarea sumelor corespunzătoare;
8. Aceste sisteme solicită un echilibru adecvat între costul presupus de verificare a unui
domeniu bugetar şi beneficiile aduse de respectivul control;
9. Comisia Europeană în colaborare cu Statele Membre ar trebui să se ocupe de stimularea
îmbunătăţirii acestor sisteme de control şi, pe de altă parte, Consiliul European şi Parlamentul ar
trebui să fie responsabile de stabilirea relaţiei cost/beneficiu pentru diferitele domenii bugetare;
10. Sistemele de control intern ce deţin anumite norme/standarde şi obiective clar definite ar
trebui să constituie pentru Curtea de Conturi Europeană o bază obiectivă pentru evaluarea în
timpul auditurilor sale a modului în care acestea au fost concepute şi funcţionează;
11. Deşi multe dintre principiile şi normele propuse sunt deja stabilite, (parţial său complet),
este totuşi necesară dezvoltarea lor în continuare sau chiar înnoirea lor. În acest scop trebuie să
se modifice legislaţia şi practicile de lucru, fapt ce va conduce la acceptarea unui angajament
considerabil, atât din partea instituţiilor europene cât şi din partea Statelor Membre.
9.4. Principii ale controlului intern
Etimologia cuvântului „control” provine din expresia din limba latină „contra rolus” ceea ce

67
înseamnă verificarea unui act duplicat realizat după unul original. Controlul în accepțiunea lui
semantică este o analiză permanentă sau periodică a unei activități, a unei situații, pentru a
urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de îmbunătățire. În literatura de specialitate există însă
mai multe accepțiuni pentru control:
- în cea francofonă, controlul reprezintă o verificare, o inspecție atentă a corectitudinii unui act;
- în accepțiunea anglosaxonă, controlul este acțiunea de supraveghere a cuiva, a ceva, o
examinare minuțioasă cu scopul de a cunoaște sau de a reglementa funcționalitatea unui
mecanism.
Potrivit Standardelor Internaționale de Audit, emise de Consiliul pentru Standarde
Internaționale de Audit și Asigurare (IAASB) al Federației Internaționale a Contabililor
(IFAC), controlul intern este definit ca fiind „Procesul conceput, implementat și menținut de
către persoanele însărcinate cu guvernanta, conducere și alte categorii de personal cu scopul
de a furniza o asigurare rezonabilă privind îndeplinirea obiectivelor unei entități cu privire la
credibilitatea raportării financiare, eficiența și eficacitatea operațiunilor și conformitatea cu
legile și reglementările aplicabile. Termenul de „controale” face referire la orice aspecte ale
uneia sau mai multor componente ale controlului intern”.
Controlul intern trebuie realizat în bază mai multor principii, în literatura de specialitate
făcându-se referire la:
a) Principiul organizării care implică organizarea adecvată a fiecărei entități
elaborându-se:
· organigrama care cuprinde, descrie toate structurile;

· manuale de proceduri care definesc: responsabilitățile; delegările de competență;

sarcinile; modul de transmitere a informațiilor, etc.
La entitățile mari este necesară organizarea separată a patru funcțiuni fundamentale realizate de
persoane, ierarhii diferite:
§ funcția de decizie care implică angajarea entității față de parteneri, salariați etc.;
§ funcția de deținere de bunuri fizice și valori monetare (gestionarii);
§ funcția de contabilizare, exercitată de orice persoană care prelucrează informații
contabile;
§ funcția de control care implică verificarea operațiilor de decizie, deținere de bunuri,
contabilizare.

68
 Nesepararea celor patru funcțiuni fundamentale creează posibilitatea de fraudă.
b) Principiul autocontrolului care presupune că procedurile de control intern să
cuprindă și proceduri de autocontrol menite să descopere neregularitățile. Procedurile de
autocontrol înseamnă:
§ verificarea unor informații prin alte informații furnizate de diverse documente;
§ controlul reciproc, adică verificări, corelări ale informațiilor obținute de la două
persoane.
c) Principiul permanenței implică stabilitate pentru procedurile de control intern în
contextul în care este eliminată rigiditatea și este asigurată adaptarea la schimbările interne și
externe apărute. Principiul permanenței permite delimitarea:
§ deficiențelor controlului intern;
§ cazurilor de nerespectare a procedurilor de control intern.
d) Principiul universalității care presupune proceduri de control intern:
§ pentru toate persoanele din entitate;
§ pentru toate activele și pasivele deținute;
§ permanente.
e) Principiul informării presupune că informația rezultată ca urmare a aplicării
procedurilor de control intern să îndeplinească două calități: să fie verificabilă și să fie utilă. O
informație este verificabilă dacă i se pot identifica sursele, documentele de unde rezultă, adică
poate fi justificată și autentificată. Acest lucru este asigurat printr-o conservare adecvată a
informației care implică:
§ numerotarea, sortarea, arhivarea documentelor contabile;
§ păstrarea corespunzătoare pe perioada prevăzută de lege.
O informație este considerată a fi utilă dacă este obținută de la sursă, este lipsită de redundanță,
iar costul obținerii ei este inferior avantajelor pe care le generează.
f) Principiul armoniei constă în adaptarea continuă, avându-se în vedere:
§ riscurile care pot afecta sistemul;
§ costurile implicate de introducerea procedurilor de control intern, comparativ
cu costurile deficiențelor produse ca urmare a neefectuării controlului intern.
g) Principiul calității personalului.
Controlul intern de calitate implică personal calificat, definit prin competență profesională și

69
moralitate.Competența profesională implică o politică adecvată de recrutare a personalului,
formare profesională permanentă, motivare prin remunerație și fixare de obiective profesionale.
9.5. Modele de control intern
Principalele modele de control intern recunoscute pe plan internațional, concepute pentru
organizarea sistemului de control intern, astfel încât să răspundă cerințelor managementului
riscului, sunt: modelul COSO – SUA şi modelul COCO – Canada.
9.5.1. Modelul COSO
Denumirea modelului vine de la denumirea Comitetului de Sponsorizare a Organizațiilor
Comisiei Treadway – COSO, comitet constituit în SUA la inițiativa senatorului Treadway care,
în anul 1985, a inițiat o cercetare asupra controlului intern și a rolului său în viața organizațiilor,
instituind ”Comisia Treadway” (cunoscută și sub denumirea de Comisia Națională Împotriva
Raportării Frauduloase). În urma recomandării acestei Comisii, s-a înființat Comitetul de
Sponsorizare a Organizațiilor care a reunit profesioniști din marile cabinete de audit extern și
din marile firme americane. Rezultatele cercetărilor întreprinse s-au concretizat în documentul
(lucrarea) Controlul intern – un cadru integrat.
COSO defineşte controlul intern ca fiind un proces efectuat de Consiliul de administraţie,
conducere şi întregul personal al entităţii, menit să furnizeze o asigurare rezonabilă cu privire
la îndeplinirea obiectivelor organizaţiei, având în vedere:
· eficiența și eficacitatea operaţiunilor;
· realitatea rapoartelor financiare;
· conformarea cu legile şi cu regulamentele aplicabile.
Definiția controlului intern dată de COSO în anul 1992, reflectă patru principii fundamentale:
ü controlul intern este un proces total, nu o activitate suplimentară, un mijloc pentru a
atinge un obiectiv și nu un scop în sine;
ü controlul intern este efectuat de oameni ceea ce îl face imperfect și el nu înseamnă
numai manuale de politici, formulare și documente, ci și oamenii la fiecare nivel al organizației;
ü controlul intern poate să furnizeze o asigurare rezonabilă managementului și
Consiliului de Administrație asupra faptului că obiectivele organizației vor fi îndeplinite;
ü controlul intern este angrenat în îndeplinirea obiectivelor organizației.
În modelul COSO, controlul intern este reprezentat din 5 elemente legate între ele:

70
a) mediul de control; b) evaluarea riscurilor; c) activitățile de control; d) informarea și
comunicarea; e) monitorizarea.
9.5.2. Modelul COCO
A fost elaborat în anul 1995 de Institutul Canadian al Contabililor Autorizați (CICĂ) fiind
alcătuit din aceleași elemente ca și modelul COSO, însă grupate altfel.
COCO defineşte controlul intern ca fiind reprezentat de ansamblul care include: resurse;
sisteme; procedee, structuri; cultura organizaţiei şi alte elemente care puse împreună
contribuie la atingerea obiectivelor.
Potrivit principiilor acestui model, sarcinile îndeplinite de personal se bazează pe:
§ înțelegerea scopului acestor sarcini (atribuții), respectiv obiectivul care trebuie atins;
§ capacitatea să și competențele care îi revin;
§ angajamentul de a-și realiza bine și la timp atribuțiile;
§ monitorizarea performanțelor și supravegherea mediului pentru a învăța să se adapteze
schimbărilor.
Modelul COCO cuprinde următoarele elemente:
· scopul (să știi ce să faci);
· angajamentul, implicarea (să vrei să faci);
· capacitatea (să poți să faci);
· monitorizarea și învățarea (să te adaptezi schimbărilor).
Acest model de control intern este explicat prin: (1) definiția modelului, (2) criterii de control și
(3) gruparea acestor criterii.
Criteriile de control sunt grupate pe cele patru elemente ale modelului COCO, astfel:
ü criteriile privind scopul contribuie la orientarea organizației și se referă la:
obiectivele acesteia, riscuri și oportunități, politici, planificare, scopuri și indicatori de
performanță;
ü criteriile privind angajamentul contribuie la afirmarea identității și a valorilor
entității și se referă la valorile etice, integritate, politicile de resurse umane, răspunderile,
responsabilitățile și obligația de raportare;
ü criteriile privind capacitatea contribuie la afirmarea componenței entității și se referă
la cunoștințe, competențe, informații și procese de comunicare, coordonare, activități de

71
control;
ü criteriile privind monitorizarea și învățarea contribuie la afirmarea evoluției entității
și se referă la supravegherea mediului intern și a celui extern, monitorizarea performanței
revizuirea, reevaluarea nevoilor de informaţii şi a sistemelor conexe, procesul de monitorizare
şi evaluarea eficacităţii controlului.
Tabel nr. 1. Viziunea comparativă asupra controlului intern
COSO COCO
- este un proces implementat de toţi - pune un accent mai mare pe mijloacele
angajaţii unei entităţi; de implementate decât pe angajaţi;
- are un caracter relativ, oferind o - are un caracter relativ, nu dă o asigurare
asigurare rezonabilă privind îndeplinirea absolută considerând că „ajută la atingerea
obiectivelor. obiectivelor”.

CURS Nr. 10
LINII DIRECTOARE PENTRU STANDARDELE DE CONTROL INTERN ÎN
SECTORUL PUBLIC - INTOSAI GOV 9100
Acquis-ul comunitar corespunzător Capitolului 28 – Controlul Financiar - prin care s-a realizat
introducerea conceptului CFPI, cuprinde în cea mai mare parte principii de control financiar
public intern, acceptate la nivel internaţional, conforme cu principiile europene şi care trebuie
transpuse în sistemele de control şi audit din întregul sistem public.
„Liniile directoare INTOSAI pentru standardele de control intern în sectorul public”, fac parte
din categoria INTOSAI GOV (ghid/îndrumar pentru bună guvernanță) și sunt considerate
extrem de utile atât managerilor din sectorul public care trebuie să implementeze sistemul de

72
control intern, cât şi auditorilor publici externi, care trebuie să cunoască acest sistem şi să îl
evalueze.
Potrivit Liniilor directoare INTOSAI controlul intern este format din cinci componente
interdependente (identice cu cele ale modelului COSO):
· Mediul de control;
· Evaluarea riscului;
· Activităţile de control;
· Informare şi comunicare;
· Monitorizare.
Controlul intern este conceput pentru a furniza o asigurare rezonabilă cu privire la atingerea
obiectivelor generale ale instituţiei. De aceea obiective clar stabilite de către conducătorii
entităţii şi planificarea corespunzătoare a bugetului, constituie o condiţie obligatorie pentru un
control intern eficace.
10.1. Relaţia dintre obiectivele generale ale controlului intern şi componentele sale.
Există o relaţie directă între obiectivele generale (ceea ce îşi propune să realizeze o instituţie) şi
cele cinci componente ale controlului intern, (ceea ce este necesar pentru a le atinge).
Cele patru obiective generale ale controlului intern – răspundere (şi raportare), conformitate
(cu legile şi reglementările), operaţiuni (sistematice, cu caracter etic, economice şi eficace) şi
protejarea resurselor – sunt reprezentate în schema de mai jos prin coloane verticale.
Componentele sunt reprezentate prin rânduri orizontale, iar instituţia sau entitatea şi
departamentele acesteia sunt prezentate prin a treia dimensiune a matricei, din partea laterală.
Figura nr. 1. Matricea obiectivelor şi componentelor controlului intern

73
 Sursă: Curtea de Conturi a României , Ghid de evaluare a
sistemului de control intern în entităţile publice

Controlul intern este relevant pentru toată instituţia în întregul său şi pentru fiecare departament
în parte. În timp ce sistemul de control intern este relevant şi aplicabil tuturor instituţiilor,
modul implementării de către conducere variază foarte mult în funcţie de natura instituţiei şi
depinde de o serie de factori specifici. Aceşti factori includ, structura organizatorică,
genul/profilul riscurilor, mediul de activitate, dimensiunea şi complexitatea activităţilor şi
sistemul de reglementare aplicabil. Deoarece are în vedere situaţia specifică a instituţiei,
conducerea are în vedere o serie de opţiuni privind complexitatea proceselor şi metodologiilor
utilizate pentru aplicarea componentelor sistemului de control intern.
10.1.1 Mediul de control
Mediul de control cuprinde atitudinea generală, conştientizarea şi măsurile luate de conducere
şi de cei însărcinaţi cu guvernanta privind sistemul intern de control şi importanţa sa în cadrul
entităţii. Mediul de control stabileşte tonul organizaţiei, influenţând conştiinţa controlului la
nivelul personalului. El reprezintă baza tuturor celorlalte componente ale controlului intern,
asigurând o disciplină în cadrul organizaţiei ce trebuie respectată şi o structură a entităţii, astfel
încât să poată fi aplicat în mod eficace sistemul de control intern. În plus, mediul de control
intern este un instrument eficient în prevenirea corupţiei şi a fraudei. Elementele care definesc

74
mediul de control sunt:
 integritatea personală şi profesională, valorile etice stabilite de conducere pentru
întregul personal, inclusiv o atitudine de sprijin permanent faţă de controlul intern;
 o preocupare continuă a conducerii pentru competenţă la nivelul întregului personal;
 „tonul dat de sus” (filozofia şi stilul de activitate ale conducerii);
 structura organizatorică a entităţii;
 politica şi practicile privind resursele umane.

10.1.2. Evaluarea riscurilor

Conform INTOSAI GOV 91302, scopul gestionării riscului entităţii este acela de a permite
managementului să identifice elementul de nesiguranţă privind atingerea obiectivelor stabilite şi
riscul asociat acestuia şi să aibă oportunitatea de a spori capacitatea de adăugare de valoare,
sau, în termeni utilizaţi în sectorul public, de a oferi servicii mai eficiente, economice şi eficace
şi de a ţine cont de valori cum ar fi echitatea şi dreptatea. Riscul poate fi considerat în sens
negativ de incertitudine, ameninţare, obstacol sau în sens pozitiv, de oportunitate.

Procesul de gestionare a riscului implică:

75
1. Identificarea riscurilor aferente obiectivelor instituţiei, inclusiv a celor datorate factorilor
interni şi externi, la nivel de instituţie şi la nivel de activitate.
2. Evaluarea riscurilor:
§ estimarea semnificaţiei riscurilor;
§ evaluarea probabilităţii producerii riscurilor.
3. Evaluarea înclinaţiei/dispoziţiei (gradului/nivelului) de acceptare a unor riscuri de către
conducerea instituţiei;
4. Crearea răspunsurilor/stabilirea acţiunilor ce trebuie întreprinse:
 trebuie avute în vedere patru tipuri de răspunsuri la risc: transfer, toleranţă, tratare sau
terminare. Dintre acestea, tratarea riscurilor este cea mai relevantă, deoarece controalele interne
eficiente reprezintă principalul mecanism de tratare a riscurilor;
 controalele adecvate care pot fi introduse pentru a evita riscurile pot fi de depistare
sau de prevenire.
Având în vedere evenimentele economice din ultimii ani, cea mai importantă provocare va fi că
organizaţiile să găsească echilibrul între risc, costuri şi valoare, în condiţiile în care un
beneficiu semnificativ este de a avea cât mai multe rezultate cu resurse puţine, dar care
presupune o stabilire clară a riscurilor cheie cu care se confruntă entităţile.

76
10.1.3. Activități de control
Activitățile de control sunt politicile și procedurile stabilite pentru abordarea riscurilor în
vederea atingerii obiectivelor instituției:
Activitate semnificativă pentru entitate –> Obiective –> Riscuri –> Controale.
Pentru a fi eficiente, activitățile de control trebuie să fie adecvate, trebuie să funcționeze
permanent în conformitate cu planul pentru perioada respectivă și să fie rentabile, să fie înțelese
rapid și just, să fie rezonabile și integrate în alte componente ale controlului intern.
Activitățile de control se desfășoară în întreaga instituție, la toate nivelurile și funcțiile acesteia.
Există o gamă diversă de activități de control care pot fi de depistare și de prevenire, cum ar fi,
de exemplu:
1. Proceduri de autorizare și aprobare;
2. Separarea îndatoririlor (autorizare, procesare, înregistrare, revizuire);
3. Controale privind accesul la resurse și înregistrări;
4. Verificări;
5. Reconcilieri;
6. Analize ale performanței de funcționare;
7. Revizuiri ale operațiilor, proceselor și activităților;
8. Supervizare.
Activitățile de control (1) – (3) sunt preventive, (4) – (6) au mai degrabă caracter de depistare
iar (7) și (8) sunt și de prevenire și de depistare/detectare.
Controalele de prevenire se realizează în timpul derulării operațiunilor înainte de a se trece la
faza următoare și de regulă, înaintea înregistrării operațiunii respective. Aceste controale se
materializează într-o semnătură sau o viză dată pe documente de către persoanele abilitate.
Controalele de detectare sunt efectuate asupra unui grup de operațiuni de aceeași natură (prin
sondaj) cu scopul de a descoperi anomaliile în funcționarea sistemului său pentru a se asigura
că aceste anomalii nu există. Instituțiile trebuie să atingă un echilibru adecvat între activitățile
de detectare și cele de control preventive, adesea recurgându-se la o combinare de controale
pentru a compensa dezavantajele particulare ale controalelor individuale. Măsurile corective
sunt o completare necesară la activitățile de control pentru atingerea obiectivelor
Activităţile de control privind tehnologia informaţiilor

77
Deoarece tehnologia informaţiilor a avansat, instituţiile au devenit tot mai dependente de
sistemele informatice care le efectuează operaţiile şi procesează, menţin şi raportează
informaţiile esenţiale. Drept urmare, siguranţa şi securitatea datelor informatice şi a sistemelor
care procesează, stochează şi raportează aceste date reprezintă o preocupare majoră a
conducerii şi a auditorilor din instituţii. Sistemele informaţionale implică tipuri specifice de
activităţi de control, tehnologia informaţiei nu este un element de control ce „se susţine singur”.
Utilizarea sistemelor automatizate de procesare a informaţiilor introduce mai multe riscuri care
trebuie avute în vedere de instituţie. Aceste riscuri provin, printre altele, din:
 procesarea uniformă a tranzacţiilor;
 sisteme informatice care iniţiază automat tranzacţii;
 potenţial sporit de erori nedetectate;
 natura componentelor hardware şi a soft-urilor utilizate;
 înregistrarea de operațiuni economice care nu sunt obişnuite sau nu sunt frecvente .
De exemplu, un risc inerent de la procesarea uniformă a operațiunilor este că eroarea care
rezultă din probleme de programare informatică va apărea sistematic în operațiunile similare.
Controalele eficiente privind tehnologia informaţiilor pot oferi conducerii o asigurare
rezonabilă că informaţiile procesate de sistemele sale informatice îndeplinesc obiectivele de
control preconizate, cum ar fi asigurarea integralităţii, oportunităţii şi valabilităţii datelor şi
păstrarea integrităţii acestora. Sistemele informatice implică tipuri speciale de activităţi de
control.
10.1.4. Informarea și comunicarea
Informarea și comunicarea sunt esențiale pentru realizarea tuturor obiectivelor de control intern
dintr-o entitate.
Informațiile
O precondiție a informațiilor sigure și relevante este înregistrarea imediată și clasificarea
corectă a tranzacțiilor sau evenimentelor. Informațiile pertinente trebuie identificate, obținute și
comunicate într-o formă și într-un interval de timp care să permită personalului să realizeze
controlul intern și responsabilitățile care îi revin (comunicare oportună persoanelor autorizate).
De aceea, sistemul de control intern în sine și toate operațiunile economice și evenimentele
semnificative trebuie integral documentate.
Sistemele informatice generează rapoarte care conțin informații operaționale, financiare,

78
nefinanciare și de conformitate, ceea ce face posibilă executarea și controlarea activității. Ele se
ocupă nu numai de datele generate pe plan intern ci și de informațiile referitoare la evenimente,
activități și condiții externe necesare pentru a permite luarea deciziilor și raportarea.
Capacitatea conducerii de a lua decizii adecvate este afectată de calitatea informațiilor, ceea ce
presupune că informațiile trebuie să fie adecvate, oportune, actuale, corecte și accesibile.
Comunicarea
Comunicarea eficientă trebuie să se desfăşoare de sus în jos, de jos în sus şi la nivelul instituţiei,
prin toate componentele şi întreaga să structură. Toţi membrii personalului trebuie să primească
de la conducerea superioară mesajul clar că reponsabilităţile de control trebuie luate în serios.
Ei trebuie să înţeleagă rolul individual pe care îl au în sistemul de control intern şi modul în
care activităţile proprii se leagă de activitatea celorlalţi. Este necesară şi comunicarea eficientă
cu părţile din afara instituţiei.
10.15. Monitorizarea
Sistemele de control intern trebuie monitorizate pentru a evalua calitatea performanței
sistemului în timp. Monitorizarea se realizează prin activități de rutină, evaluări separate sau o
combinare a acestor două metode.
Monitorizarea continuă
Monitorizarea continuă a controlului intern este încorporată în activitățile normale, obișnuite,
de funcționare ale instituției. Ea include activități de conducere și supervizare regulate și alte
măsuri luate de personal în procesul de îndeplinire a sarcinilor. Activitățile de monitorizare
continuă acoperă fiecare componentă a controlului intern și implică măsuri împotriva sistemelor
de control nesistematice, neetice, neeconomice și ineficiente.
Evaluări separate
Sferă și frecvența evaluărilor separate va depinde în primul rând de evaluarea riscurilor și de
eficiența procedurilor de monitorizare continuă. Evaluările separate specifice acoperă evaluarea
eficienței sistemului de control intern și asigură obținerea de către controlul intern a rezultatelor
dorite pe baza unor metode și proceduri predefinite. Deficiențele controlului intern trebuie
raportate nivelului corespunzător de conducere.
Monitorizarea trebuie să asigure rezolvarea adecvată și promptă a constatărilor și
recomandărilor efectuate de către auditul intern din cadrul entității respective.
10.2. Limitele controlului intern

79
Controlul intern, indiferent de modul în care este conceput şi funcţionează poate oferi doar o
asigurare rezonabilă şi nu una absolută că obiectivele entităţii sunt îndeplinite. Probabilitatea de
realizare a acestora este afectată de limitele inerente ale controlului intern. Acest fapt se
datorează unor factori interni şi externi care nu au fost şi nu au putut fi luaţi în considerare la
proiectarea (conceperea) controlului intern, cum ar fi:
 erori umane: neglijenţă, neatenţie, interpretări eronate, erori de raţionament etc.;
 abuzul de autoritate manifestat de unele persoane cu atribuţii de conducere,
coordonare sau supervizare;
 limitarea independenţei în exercitarea atribuţiilor de serviciu;
 schimbări frecvente intervenite în mediul intern şi cel extern al entităţii;
 proceduri de control neadecvate;
 proceduri de control neadaptate sau adaptate şi neaplicate;
 costurile controlului intern.
Controlul intern trebuie să fie eficient, să nu determine costuri suplimentare şi să permită
economisirea mijloacelor materiale, financiare şi umane. De altfel, poate exista şi situaţia de a
proiecta un sistem bun de control intern dar acesta să fie greşit înţeles şi pus în practică de către
cei implicaţi în acea entitate (personal greşit instruit în ceea ce priveşte implementarea
controlului intern) sau tratat în mod formal.
Trebuie avută în vedere şi situaţia în care controalele interne pot fi eludate prin asocierea a două
sau mai multe persoane în acest scop sau chiar de către conducere.
Conform ISA 240 - Riscul de a nu detecta o denaturare semnificativă produsă ca urmare a
fraudei este mai mare decât riscul de a nu detecta o denaturare ce rezultă că urmare a erorii.
Frauda poate implica planuri sofisticate şi atent organizate menite să o ascundă, precum
falsul, omiterea deliberată de a înregistra operaţiunile, sau declaraţii false intenţionate către
auditor. Astfel de încercări de ascundere pot fi mai greu de detectat atunci când sunt însoţite de
complicitate. Deşi auditorul poate identifica potenţiale oportunităţi de comitere a fraudei, este
dificil pentru auditor să determine dacă denaturările din domeniile în cazul cărora se aplică
raţionamentul profesional, precum estimările contabile, sunt cauzate de fraudă eroare. Mai
mult, riscul ca auditorul să nu detecteze o denaturare semnificativă ca urmare a fraudei
efectuată de conducere este mai mare decât cel aferent fraudei angajaţilor.

80
În concluzie, există o mulţime de factori care nu se află sub directa influenţă a deciziei
manageriale sau a proiectării unor produse sau servicii în cadrul entității – erori umane, erori de
judecată, decizii greşite, acte de indisciplină ori de reavoinţă. De aceea, un sistem de control
rezonabil şi flexibil, care se poate modifica în funcție de realități, reuşeşte, nu în mod absolut, ci
în anumite limite, să asigure îndeplinirea obiectivelor manageriale cu o mai mare probabilitate
şi în condiţii mai bune.

CURS Nr. 11

ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR PUBLIC INTERN ÎN ROMÂNIA

Până la data aderării la UE, România a adoptat acquis-ul comunitar în domeniul controlului
financiar, aferent capitolului 28 al Acordului European de Aderare, transpus în legislatia internă
prin OMFP 946/2005. În perioada premergătoare aderării, România a continuat armonizarea
legislației naționale cu acquis-ul comunitar și dezvoltarea infrastructurii instituționale necesare
implementării acestuia, în conformitate cu angajamentele asumate prin Acordul European. În
Raportul de monitorizare al Comisiei Europene din anul 2006 referitor la stadiul pregătirii
României în vederea obținerii statutului de membru al UE, pentru capitolul 28, se precizează:
„România a adoptat o strategie globală pentru dezvoltarea controlului financiar public intern în
concordanță cu standardele și practicile comunitare. CFPI este în curs de implementare, în fază
avansată, desfășurându-se în conformitate cu acquis-ul. Controlul financiar preventiv a fost
progresiv integrat în sfera responsabilității manageriale.”
Asigurarea unui management financiar riguros în toate instituțiile publice garantează
transparența și controlul utilizării fondurilor UE, precum și protejarea intereselor financiare ale
acesteia.
11.1. Componentele controlul financiar public intern
Pentru promovarea bunei guvernări, în sectorul public este implementat controlul financiar
public intern, care include:
 sistemul de control intern/managerial;
 auditul intern;
 coordonarea și armonizarea centralizată a celor două componente.

81
”Controlul financiar public intern reprezintă întregul sistem de control intern din sectorul
public, format din sistemele de control ale entită ților publice, ale altor structuri abilitate de
Guvern și dintr-o unitate centrală care este responsabilă de armonizarea și implementarea
principiilor și standardelor de control și audit”
Conform Strategiei dezvoltării controlului financiar public intern în România, pentru perioada
2010 – 2013, elaborată de către Ministerul Finanțelor Publice, tipurile de control financiar
public intern sunt următoarele:
 Auditul public intern, activitate coordonată de M. Finanțelor Publice, este organizat prin:
a) Unitatea Centrala de Armonizare a Auditului Public Intern (UCAAPI) - direcție de
specialitate în cadrul MFP, care reprezintă un instrument important pentru crearea şi asigurarea
unui cadru unitar în domeniul auditului public intern, în elaborarea strategiei şi a cadrului
normativ general, în coordonarea şi evaluarea activităţii de audit public intern la nivel naţional,
precum şi de realizare a misiunilor de audit public intern de interes naţional;
b) Comitetul pentru Auditul Public Intern (CAPI), organism cu caracter consultativ, înființat pe
lângă UCAAPI pentru a acționa în vederea definirii strategiei și a îmbunătățirii activității de
audit public intern, în sectorul public;
c) Structuri independente de audit public intern organizate în fiecare institu ție publică, în
subordinea directă a conducerii acestora și care, prin atribuțiile lor nu trebuie să fie implicate în
elaborarea procedurilor de control intern și în desfășurarea activităților supuse auditului intern.
Structura funcțională de audit public intern constituită într-o entitate publică poate fi: direcție
generală, direcție, serviciu, birou sau compartiment. Conducătorul acestei structuri este numit
de către conducătorul entității publice, cu avizul UCAAPI. La entitățile publice locale, care nu
sunt subordonate altor entități publice și care derulează anual un buget de până la echivalentul a
100.000 EURO, auditul intern se limitează la auditul de regularitate și se efectuează de către
structurile teritoriale de audit intern ale Ministerului Finanțelor Publice.
Conform standardelor internaționale în domeniu (INTOSAI GOV 91505), auditorii interni
contribuie la continuitatea eficienței și eficacității sistemului de control intern prin evaluări și
recomandări și de aceea ei dețin un rol semnificativ în buna desfășurare a controlului intern și
reprezintă partea critică a acestuia.

11.2.Controlul financiar preventiv

82
Este coordonat de Ministerul Finanțelor Publice și se exercită în următoarele forme:
a) controlul financiar preventiv propriu (CFPP), este o activitate independentă organizată în
cadrul entităților publice, (de regulă, în cadrul compartimentelor de specialitate financiar-
contabilă, însă conducătorul entității poate decide extinderea acestuia și la alte compartimente
de specialitate) care constă în verificarea sistematică a proiectelor de operațiuni care presupun
decizii financiare și/sau patrimoniale. Verificarea privește legalitatea, regularitatea și încadrarea
în limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament, după caz, stabilite potrivit legii, a
operațiunilor supuse controlului. Activitatea se exercită prin viză, respectiv prin refuzul de viză.
Evaluarea activității persoanei care desfășoară activități de CFPP se face anual - de către
conducătorul entității publice, cu acordul entității publice care a avizat numirea - prin
calificative, pe baza informațiilor cuprinse în rapoartele auditului public intern și în rapoartele
Curții de Conturi, unde este cazul;
b) controlul financiar preventiv delegat (CFPD), se efectuează prin intermediul controlorilor
delegați ai MFP, constituiți ca un compartiment distinct (în cadrul UCASMFC – Unitatea
Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar și Control) în subordinea
ministrului finanțelor publice. Controlorul delegat este independent de structura managerială a
entității publice la care exercită viza. Acesta exercită o reverificare a acelor proiecte de
operațiuni considerate ca având un nivel de risc ridicat. CFPD se exercită la instituțiile publice
importante (ordonatorii principali de credite), Trezoreria Statului și pentru operațiunile privind
datoria publică, pentru operațiunile finanțate din fonduri externe, precum și la alte entități
publice sau persoane juridice de drept privat care gestionează fonduri publice și/sau
administrează patrimoniul public sau în cazul unor operațiuni care prezintă risc ridicat.
Totodată controlorul delegat are și atribuții de consiliere, formulând în acest sens avize
consultative, precum și rolul de a îndruma și monitoriza entitatea în implementarea
managementului financiar și a controlului intern.
Controlul financiar preventiv se va integra, în mod treptat, în sfera răspunderii manageriale pe
măsură ce controlul managerial din entitățile publice va asigura eliminarea riscurilor în
administrarea fondurilor publice. Integrarea controlului financiar preventiv în sfera răspunderii
manageriale și retragerea controlorilor financiari delegați, așa cum a fost solicitată și de
Comisia Europeană, se va realiza, în continuare, în baza evaluării efectuate de auditul public
intern din cadrul MFP (UCAAPI).

83
11.3.Sistemele de management financiar și control (SMFC)
Reprezintă totalitatea instrumentelor manageriale, implementate în întregul sector public după
principiul ierarhic, care permit asigurarea exercitării controlului asupra operaţiunilor de orice
natură. Acest sistem oferă conducerii entității instrumente de monitorizare şi control asupra
îndeplinirii în mod adecvat a atribuțiilor de serviciu ale fiecărui angajat din propria instituţie.
Persoanele care gestionează fonduri publice sau patrimoniul public, au obligația să realizeze o
bună gestiune financiară prin asigurarea legalității, regularității, economicității, eficacității și
eficienței în utilizarea fondurilor publice și în administrarea patrimoniului public. Ministerul
Finanțelor Publice este autoritatea administrației publice centrale de specialitate care are
responsabilitatea elaborării și implementării politicii în domeniul sistemelor de control
intern/managerial precum și al gestiunii financiare. Ministerul Finanțelor Publice îndrumă
metodologic, coordonează și supraveghează implementarea sistemelor de control
intern/managerial, precum și asigurarea bunei gestiuni financiare în utilizarea fondurilor publice
și în administrarea patrimoniului public. S-a creat astfel posibilitatea ca un organism
specializat, respectiv UCASMFC, să asigure coordonarea sistemelor de management financiar
și de control (MFC) prin:
 definirea unei strategii unitare în domeniul MFC;
 elaborarea standardelor de control intern;
 armonizarea normelor metodologice cu implicații financiare prin încorporarea
procedurilor de control în vederea asigurării bunei gestiuni financiare a fondurilor și a
patrimoniului public;
 coordonarea sistemului de pregătire profesională a specialiștilor implicați în
managementul financiar și control;
 dezvoltarea sistemului de raportare a rezultatelor activității de control intern din entitățile
publice.
11.4.Controlul intern de bază al entităților publice
Cuprinde ansamblul tuturor tipologiilor de control intern care pot să funcţioneze în cadrul unei
organizaţii. Conform recomandărilor Comisiei Europene, UCASMFC a elaborat un model
general de control intern în baza modelului COSO, reglementat prin OMFP nr. 946/2005
pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând standardele de management/control
intern la entitățile publice și pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial.

84
Acest model reprezintă totodată şi criteriile în funcţie de care se evaluează/autoevaluează
calitatea sistemelor de control intern din cadrul entităţilor publice, se identifică zonele de risc și
direcțiile de schimbare necesare.
Scopul CFPI9, aşa cum este stabilit prin lege este verificarea legalităţii, regularităţii şi
conformităţii operaţiunilor, identificând slăbiciunile sistemului de control intern care au generat
erorile, gestiunea defectuoasă sau frauduloasă şi propunerea de măsuri de remediere a acestora.
Verificările se exercită în următoarele domenii:
 veniturile publice (stabilirea, înregistrarea debitelor și urmărirea încasărilor);
 cheltuielile publice (administrarea și utilizarea fondurilor pentru finanțarea acestor
cheltuieli din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale,
bugetul trezoreriei statului, bugetele locale, bugetul fondurilor provenite din credite externe,
bugetele instituțiilor publice etc.);
 gestionarea fondurilor publice externe, rambursabile și nerambursabile, inclusiv a
fondurilor Uniunii Europene;
 veniturile și cheltuielile societăților și companiilor naționale, regiilor autonome și
societăților comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială este acționar
majoritar.
11.5. Termenii ce compun Sistemul de CFPI
Acestia se referă în esența lor la următoarele concepte:
sistemul: instituția, angajații, instruirea, metodologia, raportarea, responsabilitățile și
sancțiunile;
controlul: activitățile care supraveghează întregul domeniu al gestiunii financiare și care
permit guvernului să controleze toate finanțările;
financiar: subliniază caracterul financiar (administrativ, de conducere sau bugetar) al
activităților ce sunt verificate.;
public: activitățile de control realizate în sectorul public;
 intern: în cadrul fiecărei entități publice.
CFPI trebuie considerat ca făcând parte dintr-un tot unitar, o largă arie conceptuală a finanțelor
publice, care cuprinde pregătirea bugetului național, aprobarea și execuția bugetară, trezoreria,
managementul datoriei publice, fiscalitatea, contabilitatea consolidată, raportarea financiară,
achizițiile publice și controlul intern (care cuprinde și auditul intern).

85
11.6. Obiectivele de bază ale entităţilor publice
Ca și cele stabilite de INTOSAI GOV 9100, conform legislației interne în vigoare, obiectivele
de bază ale oricărei entităţi publice pot fi grupate în trei categorii:
Eficiența și eficacitatea funcţionării - cuprinde obiectivele legate de scopurile/misiunea
entităţii publice și de utilizarea eficientă a resurselor materiale financiare și umane. De
asemenea, tot aici sunt incluse şi obiectivele privind protejarea resurselor entităţii de utilizare
inadecvată sau de pierderi datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei, ca şi identificarea și
gestionarea pasivelor;
Fiabilitatea informaţiilor interne si externe - include obiectivele legate de ţinerea unei
contabilităţi adecvate, ca şi de fiabilitatea informaţiilor utilizate în entitatea publică sau difuzate
către terţi. În acest sens, se face referire la dezvoltarea și întreținerea unor sisteme de colectare,
stocare, prelucrare, actualizare și difuzare a datelor și informațiilor financiare și de conducere,
precum și a unor sisteme și proceduri de informare publică prin rapoarte periodice.
Conformitatea cu legile, regulamentele și politicile interne - cuprinde obiective legate de
asigurarea faptului că activităţile entităţii publice se desfăşoară în conformitate cu obligaţiile
impuse de lege şi de regulamente, precum şi cu respectarea politicilor interne și deciziilor
conducerii.
11.7. Principalele aspecte vizate de control intern/managerial
În baza prevederilor legale în vigoare, managerii entității (ordonatorii de credite) își asumă
responsabilitatea pentru stabilirea obiectivelor la toate nivelele și pentru planificarea bugetului
în concordanță cu bugetul alocat. Stabilirea obiectivelor constituie un proces echilibrat, de ”sus
în jos” și de ”jos în sus”, în cadrul căruia managerii reflectă prioritățile Guvernului, dar aceștia
au și flexibilitatea de a identifica propriile obiective și căile cele mai eficiente de atingere a
acestora, cu respectarea plafoanelor bugetare aprobate.
În consecință, sistemul de control intern/managerial vizează:
obiectivele generale - se particularizează de către conducătorul entității, în concordanță
cu activitatea și atribuțiile specifice ale acesteia și se includ într-un document de politică și
strategie, aprobat și comunicat întregului personal.
mijloacele – reprezintă ansamblul resurselor umane, financiare, materiale și
informaționale, privite în strânsă legătură cu obiectivele entității. Sistemul informațional –
totalitatea operațiilor de culegere, prelucrare, sistematizare, valorificare și transmitere a

86
informațiilor și datelor. Acesta cuprinde atât sistemul informatic cât și procesul de comunicare
și informare;
organizarea – funcția managerială ce se referă la un ansamblu de măsuri, metode, tehnici
și operațiuni prin care conducerea entității stabilește componentele procesuale și structurale ale
entității în vederea realizării obiectivelor propuse și în conformitate cu anumite principii, reguli,
norme și criterii. În cadrul acestei componente se evidențiază procedurile care reprezintă
totalitatea pașilor ce trebuie urmați, a metodelor de lucru și a regulilor de aplicat, în vederea
executării activităților, atribuțiilor sau sarcinilor. Procedurile pot fi operaționale (privesc
aspectul procesual), decizionale (se referă la exercitarea competenței) jurisdicționale (vizează
angajarea răspunderii). Procedurile trebuie să fie definite pentru fiecare activitate din entitate,
integrate în componentele sistemului de organizare al entității, precizate în documente scrise,
simple, complete, precise și adaptate obiectivului specific, actualizate în mod regulat, aduse la
cunoștința personalului implicat, bine înțelese și bine aplicate.;
controlul – constă în compararea rezultatelor cu obiectivele, depistarea cauzelor care
determină abaterile constatate, luarea măsurilor necesare cu caracter corectiv sau preventiv.
Concluzionând, controlul intern este un proces desfăşurat de toţi angajaţii entității şi este
coordonat de responsabilii tuturor compartimentelor din cadrul unei entităţi, prin procedurile
operaţionale de lucru, şi se află în răspunderea managementului general/ordonatorului de
credite, care trebuie să îl implementeze și să îl monitorizeze.
De asemenea, controlul intern nu diminuează răspunderea fiecărui angajat, la locul său de
muncă şi nici nu încalcă autoritatea exercitării competenţelor personalului de conducere, nici nu
se substituie acestuia. Aplicarea procedurilor, politicilor, reglementărilor interne şi luarea
deciziilor revine fiecărui angajat în parte. Raporturile de muncă pentru angajaţii care realizează
controlul intern sunt stabilite în cadrul entității publice, în aşa fel încât să se îndeplinească mai
multe cerinţe: eficienţa controlului, valorificarea maximă a rezultatelor, confidenţialitatea
rezultatelor şi menţinerea secretului de serviciu, prevenirea riscurilor şi a disfuncţiilor în
activitate.

87
 Anexa 1. Preluarea în legislaţia naţională a componentelor controlului intern

10. Secţiunea 11 – Control intern din OMFP nr.3055/2009, pentru aprobarea reglementărilor
contabile conforme cu directivele europene

Anexa 2. Testarea mecanismelor de control (efectuarea testelor de control)

88
Anexa 3. Standardele de management/control intern la entităţile publice
- Mediul de control
Standardul 1 - Etică, integritatea

89
 Standardul 2 - Atribuţii, funcţii, sarcini
Standardul 3 – Competenţa, performanţa
Standardul 4 - Funcţii sensibile
Standardul 5 - Delegarea
Standardul 6 - Structura organizatorică
- Performanţe şi managementul riscului
Standardul 7 - Obiective
Standardul 8 - Planificarea
Standardul 9 - Coordonarea
Standardul 10 - Monitorizarea performantelor
Standardul 11 - Managementul riscului
Standardul 15 - Ipoteze, reevaluări
- Informarea şi comunicarea
Standardul 12 - Informarea
Standardul 13 - Comunicarea
Standardul 14 - Corespondenţa
Standardul 16 - Semnalarea neregularităţilor
- Activităţi de control
Standardul 17 - Proceduri
Standardul 18 - Separarea atribuţiilor
Standardul 19 - Supravegherea
Standardul 20 - Gestionarea abaterilor
Standardul 21 - Continuitatea activităţii
Standardul 22 - Strategii de control
Standardul 23 - Accesul la resurse
- Auditarea şi evaluarea
Standardul 24 - Verificarea şi evaluarea controlului
Standardul 25 - Auditul intern
Titlul standardului - precizează domeniul de management la care se referă standardul.
Descrierea standardului - prezintă politica entităţii în domeniul la care se referă standardul.
Cerinţele generale - enunţă direcţiile determinante în care trebuie acţionat, în vederea

90
respectării standardului.
Referinţe principale - prezintă actele normative reprezentative, care cuprind prevederi
aplicabile standardului.
Caseta nr.1. Legea SOX (Sarbanes Oxley Act)
Termenul SOX, sau in denumire completa Sarbanes Oxley Act, este un concept care apare in
Romania din ce in ce in ce mai des, datorita multinationalelor.
SOX sau SARBOX este o lege federala aparuta in SUA in 2002 ca urmare a unor scandaluri
financiare din cadrul unor corporatii precum Enron, Tyco International, WordCom, etc. Aceste
scandaluri au aparut ca urmare a unor probleme financiare care au determinat caderi puternice
pe bursa a titlurilor acestor corporatii. Denumirea provine de la numele senatorului Paul
Sarbanes si al lui Michael Oxley . Scopul acestei legi a fost de a stabili standarde imbunatatite
pentru toate companiile publice americane (inclusiv pentru companii non-americane, insa care
sunt cotate de piata de capital din SUA), managementul acestora si firmele publice de
contabilitate. Se apreciaza ca aceasta lege a avut un efect benefic in restabilirea increderii
publicului in piata de capital si intarirea controlului activitatii financiare la nivel corporatist.
Legea acopera aspecte precum : independenta auditorilor, guvernanta corporativa, control intern
si prezentare imbunatatita a situatiilor financiare. Exista reglementari similare si in alte tari : de
exemplu, in Japonia exista asa numitul J-SOX, in Australia CLERP9 , in Franta – LSF, Ontario
Canada – Bill 198, etc. Practic, controlul SOX se realizeaza Securities and Exchange
Commission), de catre departamente specializate care urmaresc modul in care se indeplinesc
anumite activitati. Exemple de verificari care se fac sunt: semnarea contractelor de catre minim
doua persoane, chiar daca legislatiile locale permit semnarea acestora doar de catre o persoana
imputernicita prin actele societatii, existenta de aprobari pentru diversele tranzactii derulate
pentru a se confirma astfel daca tranzactiile sunt efectuate cu buna credinta, in scopul derularii
activitatii firmei, efectuarea de verificari privind realitatea si acuratetea sumelor inscrise in
situatiile financiare , etc.

Caseta nr.2. Studiu de caz

91
Organizarea activităţii de evaluare, control, audit şi monitorizare la compania
multinaţională Tesco
Compania SC. TESCO SA. S-a înfiinţat în perioada interbelică în Marea Britanie. În
anii 60 strategia companiei s-a orientat spre pieţe externe, incepând cu Europa continentală,
după care a urmat Asia şi America. Ca obiect de activitate ponderea o deţine comercializarea de
bunuri nealimentare, carburanţi şi tranzacţii bancare, în Marea Britanie fiind lider de piaţă la
vânzări cu amănuntul cu o cotă de 27%. Compania a realizat un ritm de dezvoltare ridicat,
beneficiind de un management performant şi de o acomodare rapidă la condiţiile ţărilor în care
şi-a instalat filiale. Perioada de criză financiară a însemnat o provocare, căreia compania i-a
făcut faţă, reuşind să-şi adapteze funcţionarea la condiţiile date.
1. Strategia de afaceri a companiei Tesco
Performanţa generală este strict dependentă de acţiunea managerială la toate nivelele. Punctul
de plecare îl constituie strategia de dezvoltare, care creionează în liniile gele mai general
drumul de urmat. Tesco consideră că “în cazul în care strategia urmează o direcţie greşită sau
nu este efectiv comunicată, atunci afacerile pot suferi pierderi importante”6.
Ca linii directoare sau stabilit:
Diversificarea şi urmărirea creşterii pe pieţele emergente. Evitarea recurgerii la un număr redus
de domeniile de afaceri, în periodic in companii listate pe bursele americane (aflate sub aria de
verificare a SEC -
 condiţiile actuale reduce drastic posibilitatea compensării riscurilor;
 Revizuirea periodică a problemelor strategice de către Consiliul de administraţie şi Comisia
executivă;
 Comunicarea eficientă, în timp real a obiectivelor strategice către părţile responsabile cu
aplicarea;
 Nucleul strategic are la bază modelul de business 7C, Balanced Scorecard;
 Elaborarea de programe structurale de angajament a părţilor interesate.
Strategia financiară şi de trezorerie are în centrul atenţiei riscurile privind disponibilitatea
fondurilor pentru satisface nevoile de afaceri, fluctuaţiile de schimb valutar, costurile şi riscurile
de credit cu privire la riscul de neplată de către contrapartide pentru tranzacţii financiare. Pentru
preîntâmpinarea manifestării acestor riscuri, la nivel strategic se prevede:

6
***Annual Report and Financial Statements 2012 – Tesco

92
 Revizuirea periodică a strategiei, evaluarea evoluţiei şi controlului riscurilor şi de
performanţă financiară de către Consiliu şi Comitetul Executiv;
 Riscurile financiare legate de nevoile de afaceri subiacente sunt mandatate către Trezorerie,
care are obligaţia de a elabora politici clare de operare parametrii adecvaţi, iar activităţile sale
sunt revizuite şi auditate periodic;
 Prezentarea periodică de rapoarte interne privind programul de control financiar.
Construirea strategiei Tesco are ca punct de pornire identificarea riscurilor afacerii, atât la
nivel macro cât şi microeconomic. “Riscul este considerat o parte acceptată de a face afaceri.
Adevărata provocare este de a identifica principalele riscuri cu care se confruntă specific
fiecare afacere şi de a dezvolta sisteme de monitorizare şi control adecvate”7. Un proces de
succes de gestionare a riscurilor echilibrează riscurile şi avantajele şi se bazează pe capacitatea
de reducere/eliminare a probabilităţii de manifestare a acestora. Pe baza experienţei anterioare
compania Tesco a înfiinţat un consiliu care are responsabilitatea generală pentru implementarea
metodelor de gestionare a riscurilor şi de control intern, care să asigure atingerea obiectivelor
grupului. Riscuri suplimentare ce pot apărea vor fi analizate imediat de către managementul
grupului şi se vor lua măsuri în consecinţă.
2. Organizarea activităţii de evaluare, control, audit şi monitorizare
Organizarea activităţii de evaluare, control, audit şi monitorizare, a ţinut cont de condiţiile
economice impuse de criză, luându-se măsuri adecvate şi în timp real.
Controlul este responsabilitatea Comitetului de audit care are următoarea încadrare:
 Preşedinte;
 Chief Financial Officer şi echipa sa (după caz);
 Şeful de Audit Intern;
 Directorul executiv (Afaceri Corporative şi juridice);
 Directorii executivi;
 Auditori externi, după caz.
Responsabilităţile principale ale Comitetului de Audit sunt:
 să revizuiască situaţiile financiare şi să facă anunţuri legate de la performanţa financiară;
 de a revizui acţiunile de control intern şi procesele de asigurare a riscurilor;
 numeşte auditorii externi, se asigură de independenţa lor şi inaintază rapoartele acestora
7
***Annual Report and Financial Statements 2012 – Tesco

93
 Comitetului Executiv;
 revizuieşte de câte ori se impune programul de audit intern.
Comitetul a fost prevăzut cu resurse suficiente pentru a-şi îndeplini sarcinile sale. Comitetul a
primit rapoarte detaliate de la o serie de întreprinderi din cadrul grupului, precum şi a discutat o
serie de subiecte cum ar fi:
 riscurile de fraudă;
 de continuitate a afacerii şi de gestionare a crizelor;
 codul de bune practici de aprovizionare;
 securitate IT, etc.
Consiliul organizează în fiecare an vizite la una sau mai multe dintre filialele Grupului pentru a
se întâlni cu conducerea locală şi a discuta măsura în care controlul intern şi procesele de
gestionare a riscurilor sunt încorporate în aceste întreprinderi. Nevoia de instruire este asigurată
anual o perioada considerabilă şi este furnizată, de regulă, de către experţi externi. Comitetul a
avut, de asemenea, regulat întâlniri private cu auditorii externi şi interni.

Figura nr.1. Organigrama Comitetului de Audit

PLC Board

Ma in Board Committees Monitoring Committees

Audit Committee Corporate Responsability
Remuneration Committee Executive Committee Committee
Nominations Committee Compliance Committee

Operational Committees Joint Venture Boards Subsidiary Boards

Sursa: http://www.tescoplc.com/media/417/tesco_annual_report_2011_final.pdf

94
 Sistemele de management sunt proiectate atât pentru a încuraja spiritul antreprenorial şi,
de asemenea, să garanteze că riscurile sunt pe deplin înţelese şi gestionate corespunzător.
Consiliul de audit are responsabilitatea generală pentru managementul riscului şi
organizarea controlului intern în contextul realizării obiectivelor Grupului.
Managementul executiv este responsabil pentru punerea în aplicare a şi menţinerea
sistemelor de control necesare.
Rolul auditului intern este de a monitoriza sistemele globale de control intern şi
prezentarea de rapoarte privind eficacitatea acestora către conducerea executivă. Grupul are un
plan strategic de afaceri pe cinci ani din care derivă obiectivele pentru fiecare unitate de
afaceri. “Cheia de gestionare eficientă a riscurilor este considerată buna înţelegere de către
public a strategiei, politicilor, procedurilor şi valorilor promovate” 8.În acest sens sa creiat o
structură internă de comunicaţii care oferă angajaţilor o definiţie clară a scopului şi obiectivelor
Grupului, responsabilităţi şi domeniul de aplicare al activităţilor permise pentru fiecare unitate
de afaceri.
Pentru administrarea riscurilor, Grupul ţine o evidenţă a acestora întru-un registru de risc.
Registrul conţine cheile riscurilor cu care se confruntă grupul, inclusiv probabilitatea şi
impactul lor, precum şi procedurile de control aplicate pentru a atenua aceste riscuri.Conţinutul
Registrului este determinat prin discuţii periodice cu cadrele superioare de conducere şi control
de către Comitetul executiv. „O abordare echilibrată permite gradul de controlabilitate care
urmează să fie luat în considerare atunci când analizăm eficacitatea măsurilor de atenuare,
recunoscând că unele activităţi implică riscuri inerente care pot fi în afara controlului
grupului”9. Procesul de management al riscului este în cascadă, filialele având propriile lor
registre de risc şi evaluare a sistemelor de control.
Acelaşi proces se aplică, de asemenea, funcţional în acele părţi ale Grupului care necesită
o privire de ansamblu. De exemplu, Comitetul de audit supraveghează registrul riscurilor
financiare pe termen scurt şi pe termen lung.
Pe parcursul anului, consiliul în mod regulat revizuie Registrul cheie de risc şi
întreprinde evaluări de profunzime îndeosebi pentru riscurile de proprietate şi de fraudă.

8
http://www.tescoplc.com/media/417/tesco_annual_report_2011_final.pdf
9
***Annual Report and Financial Statements 2012 – Tesco

95
Pentru a oferi mai multă siguranţă indicatorii de performanţă KPI sunt analizaţi în mod regulat
de auditul intern. Sistemul de gestiune şi control al riscurilor are la bază matricea Risk matrix.
Figura nr.2. Risk matrix (likelihood to impact)

Sursa: http://www.tescoplc.com/media/417/tesco_annual_report_2011_final.pdf
Structural, matricea clasifică riscurile pe cinci grupe în funcţie de posibilităţile de control
a firmei asupra acestora:
 Gr. 1 - Compania poate controla în totalitate acest risc;
 Gr.2 - Compania poate în mare măsură controla acest risc sau de a influenţa mediul;
 Gr. 3 - Compania poate controla în proporţie mai redusă riscul sau influenţa mediul;
 Gr. 4 - Compania poate doar marginal controla riscul sau influenţa mediul;
 Gr. 5 - Compania nu are efectiv influenţă asupra controlul acestui risc.
Consiliul de audit este responsabil pentru organizarea sistemului de control intern
(AOS) şi pentru menţinerea eficacităţii acestuia. „Procesul de control presupune identificarea
în mod clar a riscurilor şi responsabilităţilor alocate la fiecare nivel de management,
metodologia efectuării şi valorificarea rezultatelor”10.
Un accent deosebit se pune în cadrul controlului intern pe sistemele de operare cu
partenerii de afaceri. Un astfel de sistem este proiectat pentru a gestiona, mai degrabă decât a
elimina riscul de incapacitate în atingerea obiectivelor de afaceri şi poate oferi doar menţinerea
la un nivel rezonabil a erorilor materiale şi a pierderilor.
În ceea ce priveşte grupul de raportare financiară, Finance Group, acesta este
responsabil pentru întocmirea situaţiilor financiare de grup, care încorporează procesul de
consolidare financiară. Politica de contabilitate este în conformitate cu Standardele
Internaţionale de Raportare Financiară.
10
Auditors’ report to the members of Tesco PLC

96
 Finance Group menţine, de asemenea, propriile sale registre de risc şi evaluează
propriile sisteme de control. Finance Group analizează politicile contabile eronate sau neclare,
procesele financiare ineficiente, riscul reputational, IT, şi riscurile de fraudă.
Consiliul supraveghează sistemul de monitorizare şi a stabilit responsabilităţi specifice
pentru sine şi pentru diferitele comitete prevăzute în organigramă. Atât auditorii interni cât şi
auditorii externi joacă un rol-cheie în Procesul de monitorizare, la fel ca mai multe comisii,
inclusiv Comitetului de Conformitate şi Comitetului de responsabilitate corporatistă.
Procesele-verbale ale Comitetului de audit şi alte comisii sunt distribuite consiliului de
administraţie şi fiecare comisie prezintă un raport de discuţie oficială, cel puţin o dată pe an.
Aceste procese oferă asigurarea că Grupul funcţionează în mod legal, etic şi în conformitate cu
politicile financiare si operationale aprobate.
Comitetul de Audit raportează Consiliului în fiecare an privind revizuirea acestuia de
eficacitatea sistemelor de control intern pentru exerciţiul financiar şi perioada de la data
aprobării situaţiilor financiare.
De-a lungul anului, Comitetul primeşte rapoarte periodice de la auditori externi care
acoperă subiecte cum ar fi venituri şi evoluţiile tehnice de contabilitate.
De asemenea, Comitetul întreţine un dialog permanent cu auditorii interni şi cu
managerii de nivel superior cu responsabilităţile de control. „Ar trebui să se înţeleagă că astfel
de sisteme sunt concepute pentru a oferi o asigurare rezonabilă, dar nu absolută, împotriva
denaturărilor semnificative sau pierderilor”11.
Departamentul de Audit Intern este independent de operaţiunile de afaceri şi are un
mandat la nivel de grup. Se angajează un program pentru a aborda controlul intern şi procesele
de management a riscurilor, cu referire la Ghidul Turnbull. Acesta furnizează o metodologie
bazată pe risc, asigurându-se că riscurile cheie vor primi regulat tratamente corespunzătoae.
Auditul intern facilitează supravegherea sistemelor de risc şi de control în Grup prin
intermediul comitetelor de risc din Asia şi Europa şi de audit într-o serie de întreprinderi şi
asocieri în participaţiune. Şeful auditului intern, participă la toate şedinţele Comitetului de
Audit.
Auditul extern este asigurat de PricewaterhouseCoopers LLP, care formulează o
perspectivă independentă privind anumite aspecte interne.

11
Directors’ report on corporate governance of Tesco PLC

97
Politica companiei este de a apela la audit extern în următoarele situaţii:
 revizuirea conturilor întreprinderilor subsidiare;
 lucrări de tranzacţii şi servicii de impozit şi de consiliere pentru anumite şi servicii;
 locaţii în care auditorii interni nu au acces prin decizii interne.
Obiectivitatea şi independenţa auditorului extern a fost realizată prin asigurarea că personalul
implicat nu are interese directe în firmă sau relaţii cu firme concurente.
Tesco Banca monitorizează riscurile cu care se confruntă, prin evaluarea oricărui impact
potenţial şi luarea măsurilor necesare pentru le gestiona. „Comitetul de risc Tesco Bank se
concentreaza cu privire la riscurile sistematice, cum ar fi riscul de credit şi riscurile de
asigurare a afacerii, în timp ce Comitetul de audit intern se ocupă de control şi
monitorizare”12.
Consiliul de administraţie al Băncii are responsabilitatea generală pentru a se asigura că
acesta are o abordare adecvată pentru gestionarea riscurilor şi de control intern în contextul
realizării obiectivelor sale. Managementul executiv este responsabil pentru punerea în aplicare
şi menţinerea sistemelor necesare de control cu funcţie de supraveghere şi de asigurare în ceea
ce priveşte profilurile.
Rolul auditului intern este de a monitoriza global controlul intern şi de a întocmi rapoarte
privind eficacitatea acestora. Banca a stabilit un cadru de gestionare a riscurilor care decurg din
afaceri. Cadrul este condus la nivel strategic, de Consiliul de administraţie şi vizează
adecvarea capitalului conform cerinţelor prevăzute la Pilonul 2 al acordului cadru Basel II şi
testelor de stres bancar. În paralel se urmăreşte pregătirea condiţiilor de implementae treptată a
normelor Basel III, începând cu 2013. Banca deţine un registru cheie de risc, care este supus
periodic revizuirii pentru a permite conducerii să determine atenuarea efectelor negative în
cazurile în care riscul rezidual gepăşeşte limitele acceptate pentru risc. Conţinutul registrului
este determinat prin discuţii periodice cu managementul senior şi revizuit de către Consiliul de
risc al băncii, Comisia şi Consiliul Tesco.
Caseta nr.3. Procesul de control intern în companiile multinaţionale

12
Principal risks and uncertainties of Tesco PLC

98
1. Corelaţia evaluare, monitorizare, audit, control şi planificare strategică
Înţelegerea conceptelor privind activităţile de evaluare, monitorizare, audit, control şi
planificare strategică precum şi a legăturilor indisolubile dintre acestea, impune analiza
comparativă între definiţiile oficiale sau agreate, prevăzute de legislaţie sau propuse de rapoarte
ale organizaţiilor internaţionale în domeniu. Scopul general al evaluării este de a „învăţa printr-
o cercetare sistematică cum elaborăm, implementăm şi gestionăm mai bine programele şi
politicile publice” (Ghidul Evalsed). Conform Comisiei Europene evaluarea este percepută ca
„o opinie asupra intervenţiilor prin prisma rezultatelor, a impactului şi a nevoilor pe care
acestea trebuie să le satisfacă”. Trezoreria Marii Britanii defineşte evaluarea ca „o privire critică
şi detaşată asupra obiectivelor şi a modului în care acestea sunt atinse. 13 Planificarea strategică
este efortul organizat de luare a deciziilor fundamentale şi de planificare a acţiunilor care arată
cine este acea organizaţie, ce face şi de ce face ceea ce face, în sensul atingerii scopului ideal pe
care şi l-a propus. În context administrativ, planificarea strategică poate fi interpretată ca un
proces care reuneşte într-un singur cadru de management aspecte cum ar fi planificarea
politicilor publice, elaborarea bugetului, stabilirea priorităţilor şi planificarea organizaţională 14.
În general definiţiile oficiale se concentrează aproape exclusivă, pe fluxul financiar şi
economic şi pe analiza de tip normativ, mai degrabă decât pe urmărirea îndeplinirii
obiectivelor şi măsurarea performanţei. Decizia reprezintă actul fundamental prin care se poate
realiza obiectivul oricărei activităţi economice: maximizarea valorii averii finale. Obiectivul
amintit se regăseşte implicit în oricare decizie indiferent de nivelul la care se ia, reprezentând în
ultimă instanţă motivaţia actului decizional. A decide înseamnă identificarea variantelor
posibile pentru scopul urmărit, analiza acestora pe baza unui set de criterii ştiinţifice, în urma
căreia este selectată cea mai avantajoasă.
Complexitatea actuală a fenomenului economic şi nivelul concurenţial impun pentru procesul
decizional abordarea inovatoare şi fundamentarea de grup. Primul aspect vizează acele
elemente de noutate care asigură un avantaj competitiv, iar cel de-al doilea înlătură în bună
măsură subiectivismul şi limitele unui singur decident.
2. Tipurile şi metodele de control în companiile multinaţionale

13
Michael Mulreany - Evaluarea Economică şi Financiară: Măsurare, Concept şi Management, Institutul de
Administraţie Publică, Irlanda 1999
14
Strategic Planning for Public and Nonprofit Organizations: A Guide to Strengthening and Sustaining
Organizational Achievement (Jossey Bass Public Administration Series), 2005

99
Metodologia controlului în companiile transfrontaliere îmbacă forme complexe având în vedere
diversitatea culturală în care îşi desfăşoară activitatea diferitele diviziuni. În ultimii ani
transnaţionalele şi-au perfecţionat metodele de control conform unor concept proprii care
asigură eficienţa în funcţie de sectorul de activitate, dispunerea spaţială, caracteristicile
mediului economic, etc. Oricare ar fi specificul metodologiei proprii, activitatea de control se se
clasifică în direct şi indirect. Configuraţia controlului. în ambele forme de manifestare, trebuie
să ţină cont de următoarele mutaţii:
 Transferul deciziei de la compania mamă la filiale ca urmare a necesităţii de a se
adapta la condiţiile concrete ale locului de dispunere şi de a evita pierderile de timp ca urmare a
lungirii căilor de comunicaţii;
 Criza deşi este globală se manifestă specific ca intensitate şi amplitudine.
Controlul direct presupune contacte personale, faţă în faţă, între conducerea companiei şi
conducerile filialelor sau sucursalelor acesteia. Acestea se pot realiza fie la sediul companiei
mamă, fie prin vizite efectuate la sediul fiecărei filiale. Managerii filialelor prezintă un raport
privind îndeplinirea indicatorilor de performanţă, problemele neprevăzuta apărute în derularea
activităţii şi deciziile corective luate15. Această modalitate de control direct are avantajul
provocării unor discuţii între managerii diferitelor filiale şi oferirii unor soluţii noi bazate pe
experienţele acestora. În acelaşi timp, se poate evita apariţia acestor probleme la alte filiale.
Conducerea filialei mamă poate organiza şi vizite periodice la filialele sale, în special pentru
acel gen de probleme, care necesită o decizie la faţa locului. Principalul dezavantaj al acestor
două modalităţi de control direct îl constituie costurile foarte mari necesitate de aceste întâlniri.
O altă modalitate de control direct, mult mai puţin costisitoare, poate fi considerată politica de
personal a companiei mamă. De multe ori numirea unor manageri din ţara mamă are tocmai
acest scop, de a exercita un control direct asupra acestor filiale. Aceşti manageri ştiu care este
politica firmei mamă şi practică stilul de management al acesteia. Convingerea firmei mamă
este că astfel devierile faţă de planurile sale vor fi mai mici. Dezavantajul metodei constă în
lipsa de familiarizare a managerului cu noul mediu cultural, tradiţii, obiceiuri, etc. Un control
direct poate fi realizat şi prin intermediul structurii organizatorice. De exemplu, prin realizarea

15
Filip Radu, Iamandi Eugenia - Management internaţional - Suport de curs, Ed. ASE, Bucureşti

100
unor departamente regionale în cadrul unor structuri pe produs, se încearcă scurtarea distanţei
dintre sediul central şi filiale, acest lucru facilitând controlul asupra operaţiunilor externe.

Controlul indirect, se realizează prin intermediul rapoartelor scrise ale filialelor către
companiile mamă. Aceste rapoarte trebuie să cuprindă o prezentare foarte detaliată a
performanţelor acestora pentru o perioadă determinată de timp. Pentru orice companie
performanţa se traduce prin mărimea profitului realizat. Din acest motiv, componenta principală
a rapoartelor trimise către compania mamă o reprezintă situaţia financiară a filialei respective,
mai exact, bugetul filialei, balanţa de plăţi, balanţa de profituri şi pierderi. Spre deosebire de
filialele unei companii naţionale, filiala din străinătate a unei companii multinaţionale trebuie să
trimită către firma mamă trei seturi de astfel de rapoarte 16. Un prim set trebuie să fie realizat
conform standardelor naţionale din ţara gazdă, pentru a putea fi posibilă comparaţia cu firme
similare din ţara gazdă.
Un al doilea set trebuie realizat conform standardelor din ţara mamă pentru a se putea realiza o
comparaţie între performanţele relative ale filialelor din diferitele ţări ale companiei. Pentru a se
putea realiza o situaţie financiară de ansamblu a companiei, este necesar un al treilea set de
rapoarte în care toate datele financiare trebuie exprimate în moneda ţării mamă. Această
evaluare este necesară şi în cazul societăţilor mixte, în care fiecare companie acţionară trebuie
să îşi înregistreze cota de profit sau de pierderi.
În condiţiile costurilor foarte mari implicate de controalele directe, controlul indirect capătă o
importanţă deosebită în cazul companiilor multinaţionale. Acesta se realizează de obicei lunar,
controalele directe realizându-se anual sau, cel mult de două ori pe an.

3. Planificarea controlului în companiile multinaţionale

Activitatea oricărei companii are drept scop atingerea obiectivelor pe care aceasta şi le-a
planificat. Planificarea acestor obiective se bazează, pe analiza posibilităţilor interne ale firmei
şi a oportunităţilor şi ameninţărilor mediului în care aceasta va acţiona. Toţi aceşti factori se

16
Filip Radu, Iamandi Eugenia - Management internaţional - Suport de curs, Ed. ASE, Bucureşti

101
află însă într-o dinamică permanentă, fapt care implică nu doar analiza curentă ci şi luarea în
considerare a posibilelor evoluţii ulterioare. Din acest motiv se realizează mai multe variante de
planuri.
Funcţia de control implică în primul rând asigurarea că aceste planuri sunt implementate corect.
În al doilea rând, controlul verifică dacă rezultatele obţinute în urma implementării corespund
standardelor stabilite. În plus, în urma exercitării controlului se pot anticipa o serie de probleme
care pot apărea şi care nu au fost luate în calcul în planificarea iniţială. Cele două funcţii, de
planificare şi de control sunt interdependente. O planificare bună trebuie să asigure un sistem de
control care să monitorizeze implementarea planurilor şi care să poată furniza în orice moment
informaţii despre stadiul de realizare a acestora. În funcţie de aceste informaţii se poate lua
decizia continuării conform planurilor iniţiale sau se poate lua decizia modificării acestora.
Datorită complexităţii activităţilor sale, controlul într-o companie multinaţională devine una din
cele mai importante funcţii. Orice companie multinaţională urmăreşte realizarea unei activităţi
integrate şi coordonate. Un alt rol al controlului îl constituie depistarea şi rezolvarea
problemelor care pot apărea în calea realizării acestui obiectiv. Astfel de probleme pot fi faptul
că obiectivele operaţiunilor externe sunt în conflict cu obiectivele firmei, sau că obiectivele
societăţii mixte diferă de obiectivele societăţii mamă. Pot apare probleme datorate faptului că
experienţa şi competenţa în domeniul planificării sunt diferite la filialele sau sucursalele
companiei. O altă categorie de probleme urmărite sunt cele ale conflictelor ce pot apărea
datorită diferenţelor culturale.
Procesul de control poate fi eficient doar dacă se realizează o delimitare metodologică a
activităţilor pe etape cronologic distribuite.
4. Stabilirea abiectivelor şi a standardelor de control
Constituie primul pas în realizarea procesului de control. Pentru a putea evalua rezultatul unei
activităţi avem nevoie de un standard în funcţie de care acest rezultat obţinut este considerat
bun sau rău. Aceste standarde derivă din obiectivele stabilite şi din raportări la media pe sector
sau pe economie. Caracteristic controlului la companiile multinaţionale este analiza unuia şi
aceiaşi activităţi în funţie de dispunerea spaţială a filialelor. De exemplu, obiectul controlului
îl constituie productivitatea muncii. Pentru o filială dispusă în Germania standardele vor avea
valori specifice acestei ţări, pe când pentru o filială dispusă într-o ţară în curs de dezvoltare
sandardele vor fi mult mai reduse dar superioare mediei din locaţia respectivă. Pentru a putea

102
stabili însă anumite standarde, în primul rând trebuie să fie foarte bine conturate şi grupate
activităţile ce urmează a fi controlate. În acest moment, în funcţie de tipul activităţii se va stabili
unitatea de măsură pentru standardul respectiv. De exemplu, activitatea departamen-tului de
producţie va putea fi controlată prin măsurarea cantităţii de produse realizată într-un anumit
interval de timp sau a cantităţii de rebuturi. Activitatea unui departament administrativ poate fi
măsurată prin numărul de lucrări realizate într-un anumit interval de timp sau prin stabilirea
unor norme de personal. O altă problemă în această primă etapă o constituie stabilirea unei
ierarhii de importanţă în ceea ce priveşte activităţile ce vor fi supuse controlului. Ar fi total
ineficient să se stabilească standarde pentru fiecare activitate desfăşurată în firmă. Activităţile
considerate de bază sunt cele care necesită o monitorizare permanentă şi stabilirea unor
standarde foarte clare şi precise folosindu-se indicatori de performanţă relevanţi pentru acea
activitate. Activităţile considerate secundare trebuie controlate doar periodic. De obicei, acestea
sunt controlate în momentul în care, în urma controlului activităţii de bază se constată că
aceasta a fost influenţată negativ de una din aceste activităţi secundare. În funcţie de obiectivele
pe care le are de atins, managerului îi revine responsabilitatea de a stabili această ierarhie de
importanţă a activităţilor firmei.

5. Măsurarea performanţelor companiei.

În această etapă, într-o primă fază se stabilesc tehnicile care vor fi folosite, în funcţie de
obiectivul controlat. Un aspect foarte important în acest moment îl constituie faptul că aceste
măsurări, cantitative sau calitative, trebuie să fie relevante. Relevanţa este dată în multe cazuri
de sincronizarea în timp a etapelor de realizare a obiectivelor cu etapele controlului. Se poate
întreba cu nonşalanţă: şi dacă controlez după cinci luni îndeplinirea obiectivelor lunii februarie?
Într-o atare situaţie se eludează caracterul preventiv şi corectiv al controlului. Practic
neajunsurile din acel moment se vor perpetua şi agrava în lunile următoare iar costurile de
redresare pot fi foarte mari.
Multe activităţi sunt greu de evaluat în termeni cuantificabili. De exemplu, este greu de
transformat în cifre activitatea departamentelor de resurse umane şi cercetare - dezvoltare.
Volumul acţiunilor în acest caz nu poate fi relevant. De regulă se afirmă că activitatea generală
a companiei sau filialelor încorporează munca acestor departamente. Spre exemplu migraţia
accentuată a forţei de muncă poate fi efectul unor acţiuni deficitare în gestiunea personalului

103
dar şi a unei salarizări necorespunzătoare în raport cu piaţa locală a muncii, determinată de
situaţia economic-financiară a filialei. Deasemeni eşecul unei teme de cercetare nu este
sinonimă cu o lipsă de eficienţă a compartimentului CD. În condiţiile în care indicatorii de
performanţă pentru o serie de activităţi nu pot fi exprimaţi în termeni măsurabili, pentru a se
putea realiza un control al acelor activităţi, trebuie să intervină indicatorii subiectivi. Deşi au
limitele lor, dacă activităţile respective sunt considerate ca fiind foarte importante este mult mai
indicată apelarea la aceşti indicatori decât ignorarea controlului acestora.
6. Compararea performanţelor cu standardele stabilite .
Etapa realizează evaluarea rezultatelor obţinute. În urma acestei evaluări se poate constata
abaterile rezultatelor de la standardele stabilite. Aspectul cel mai important al acestei etape a
controlului îl constituie stabilirea clară a gradului de toleranţă admis faţă de standarde.
Stabilirea acestui grad de toleranţă este din nou una din responsabilităţile managerului. În faza
de evaluare, un alt aspect care se urmăreşte este unghiul din care se face această evaluare.
Performanţele pot fi evaluate în funcţie de evenimentele petrecute şi putem vorbi de un control
de răspuns sau pot fi evaluate în funcţie de evenimentele care se anticipează că se vor petrece,
caz în care putem vorbi de un control preventiv. Dacă primul tip de control rezolvă problemele,
cel de-al doilea le previne. Având în vedere mediul foarte dinamic în care acţionează
companiile, acestea trebuie să utilizeze ambele tipuri de control. Preponderenţa o deţin
controalele de răspuns, însă cu cât controalele preventive vor fi mai eficiente, cu atât va scădea
numărul controalelor de răspuns. Condiţia necesară pentru ca un control preventiv să fie
eficient o reprezintă un foarte bun sistem informaţional şi de comunicare în cadrul firmei.
7 Corectarea abaterilor şi luarea de măsuri corective în urma controlului .
În această fază managerul trebuie să ia decizia de a acţiona. Dacă rezultatul coincide cu
standardul atunci înseamnă că decizia va fi de continuare conform planului iniţial. Dacă
diferenţa între rezultate şi standarde este însă mare, managerul are de optat între două decizii:
fie luarea unor măsuri pentru apropierea rezultatelor de standarde, fie modificarea standardelor.
Pentru a putea lua decizia corectă managerul va trebuie să analizeze standardele stabilite. Dacă
acestea au fost depăşite cu uşurinţă sau, dacă dimpotrivă, realizarea lor s-a dovedit imposibilă la

104
toate filialele sau de către toţi angajaţii, atunci este clar că acestea vor trebui modificate 17.
Situaţia declanşează un process de identificare a cauzelor, care pot fi diverse:
 Personal de contol incompetent;
 Planificare nerealistă;
 Schimbare accentuată şi neprevăzută a mediului economic;
 Manageri la nivelul filialelor care nu au capacitatea de a lua măsuri corective în timp real.
Dacă însă, lucrând în aceleaşi condiţii, unii le-au putut atinge şi alţii nu, atunci va trebui
acţionat pe linia atingerii acelor standarde prin măsuri de corecţie, utilizând fie diferite tehnici
bugetare, fie metode de cointeresare a personalului, în funcţie de cauza nerealizării
standardelor. Un aspect foarte important al activităţii de control îl reprezintă dimensiunea
umană a acesteia. În cadrul oricărei companii, controlul nu se realizează automat ci este
determinat de către oamenii care se află în conducerea acelei companii pe baza informaţiilor
obţinute de la angajaţi. Din acest motiv, în afara unui sistem foarte bun de comunicaţii, eficienţa
activităţii de control constă în primul rând în înţelegerea sensului şi necesităţii acesteia de către
toţi membrii organizaţiei.

Caseta nr.4. ACQUIS-UL COMUNITAR CAPITOLUL 28: CONTROL FINANCIAR

17
Filip Radu, Iamandi Eugenia - Management internaţional - Suport de curs, Ed. ASE, Bucureşti

105
Activităţile grupate sub denumirea generică de „control financiar” se referă la examinarea
modului în care se realizează din punct de vedere financiar obiectivele şi programele asumate
de diferite entităţi publice, cu scopul de a preîntâmpina sau a descoperi eventualele nereguli,
erori, deficienţe, de a le remedia şi a le putea evita în viitor. Acest tip de control se poate deci
realiza atât concomitent cu programele vizate, cât şi posterior finalizării activităţilor desfăşurate
în cadrul acestora. Actele juridice existente la nivel comunitar vizând acest gen de activitate au
fost regrupate în cadrul capitolului 28 al acquis-ului, denumit „controlul financiar”. Una din
caracteristicile acestui capitol este aceea că aici sunt incluse destul de puţine acte normative cu
caracter general şi obligatoriu (dispoziţii din tratatele fondatoare, regulamente sau chiar
decizii). Majoritatea actelor obligatorii existente reglementează organismele specializate în
efectuarea controlului financiar, organizarea şi funcţionarea acestora, procedura urmată pentru
efectuarea controlului, actele juridice în care se consemnează rezultatele controlului (rapoartele
emise de organismele specializate) şi efectele juridice ale acestora. Restul acquis-ului este
format fie din acte juridice neobligatorii (cel mai adesea recomandări ale instituţiilor UE), fie
din acte emise de organele de control (rapoarte). Forţa juridică a acestor din urmă acte este una
redusă, majoritatea conţinând doar recomandări pentru statele membre şi/sau instituţiile UE.

Actele normative din cadrul acquis-ului referitor la controlul financiar

Se referă în principal la
(i) formele îmbrăcate de control financiar,
(ii) activităţile şi domeniile care constituie obiectul acestui tip de control şi
(iii) modalităţile prin care sunt protejate interesele UE în materie.
Cele mai importante reglementări cu caracter obligatoriu în materie sunt cuprinse în:
 articolele 246-248 ale Tratatului instituind CE (versiunea consolidată, publicată în
Jurnalul Oficial nr. C 325 , 24 decembrie 2002) – care face vorbire despre necesitatea instituirii
unui control asupra conturilor CE şi menţionează Curtea de Conturi a CE;
 Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.1605/2002 din 25 iunie 2002 privind
Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene, completat de
Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.2342/2002 din 23 decembrie 2002 stabilind reguli
detaliate pentru implementarea Regulamentului nr.1605/2002 al Consiliului (CE, Euratom)
privind Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene şi de
Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr.2343/2002 din 23 decembrie 2002 privind cadrul de

106
reglementare financiară pentru organismele la care se referă art.185 din Regulamentul
nr.1605/2002 al Consiliului (CE, Euratom) privind Regulamentul Financiar Cadru aplicabil
bugetului general al Comunităţilor Europene.
1. Formele controlului
Regulamentul Comisiei instituind Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al
Comunităţilor Europene precizează că în privinţa activităţilor şi programelor desfăşurate de
instituţiile europene sau cu finanţarea din partea UE se poate realiza atât o activitate de control
intern (ex ante - CFIP şi ex post - audit intern), cât şi un audit extern ulterior, realizat de o
instituţie independentă specializată.
A. Controlul intern

Controlul intern este unul dintre elementele centrale ale controlului financiar şi se referă la
controlul financiar exercitat de structuri organizatorice de control interne entităţii verificate
(autorităţi publice ale administraţiei centrale şi locale), inclusiv sistemele de aprobare a priori
(ex ante) şi audit intern (a posteriori sau ex post). Una din trăsăturile de bază ale controlului
intern este departajarea între managementul şi controlul financiar intern public (CFIP), pe de o
parte, şi auditul intern, pe de altă parte, ceea ce asigură atât funcţionarea primului, cât şi
independenţa celui de-al doilea.
a. Controlul financiar intern public (CFIP)

CFIP are drept finalitate verificarea îndeplinirii condiţiilor formale şi legale pentru ca fondurile
alocate unei instituţii publice să poată fi efectiv cheltuite. Corecta funcţionare a acestuia oferă
un prim „filtru” în asigurarea unui management financiar solid al oricărei autorităţi publice.

CFIP este asigurat de o structură internă instituţiei publice respective, structură care are
competenţe de autorizare a angajării diferitelor fonduri alocate instituţiei. Conform acquis-ului
comunitar, persoana care acţionează în calitate de responsabil cu autorizarea nu poate fi, în
acelaşi timp şi pentru acelaşi operaţiuni, persoană responsabilă de administrarea conturilor
aferente acelei activităţi (ofiţer de cont).

b. Auditul intern

Auditul intern este o activitate organizată independent în cadrul unei instituţii publice, care
constă în efectuarea de verificări, inspecţii şi analize ale sistemului propriu de control intern

107
(CFIP), în scopul evaluării gradului în care acesta asigură îndeplinirea obiectivelor instituţiei
publice şi utilizarea resurselor financiare în mod eficace şi eficient şi pentru a comunica
conducerii instituţiei constatările făcute, eventualele deficienţe şi nereguli şi a propune măsuri
pentru corectarea deficienţelor şi îmbunătăţirea rezultatelor.
Regulamentul nr.1605 al Consiliului din 25 iunie 2002 cu privire la Regulamentul Financiar
aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene reglementează în articolele 85-87
noţiunea de auditor intern. Astfel, fiecare instituţie îşi va stabili o structură de audit intern care
trebuie să respecte standardele internaţionale. Auditorul intern numit de instituţie va răspunde
în faţa acesteia pentru verificarea corespunzătoare a sistemelor şi procedurilor de execuţie
bugetară. Regulamentul stabileşte anumite incompatibiltăţi pentru auditorii interni; ei nu pot fi
responsabili cu autorizarea sau ofiţeri de cont.

Dintre responsabilităţile auditorilor, Regulamentul menţionează avizarea instituţiei cu privire la

riscuri, prin emiterea de opinii independente cu privire la calitatea sistemelor de management şi
control al fondurilor şi recomandări pentru îmbunătăţirea condiţiilor de implementare a
operaţiunilor de management financiar. De asemenea, Regulamentul accentuază în particular
următoarele principale responsabilităţi ale auditorului intern:

 evaluarea conformităţii şi eficienţei sistemelor de management intern şi a nivelului de

performanţă al departamentelor în implementarea politicilor, programelor şi acţiunilor prin
referire la riscurile asociate cu ele;

 evaluarea conformităţii şi calităţii sistemelor de control şi audit intern aplicabile fiecărei

operaţiuni de execuţie bugetară.

În exercitarea atribuţiilor sale, auditorul intern se bucură de acces nelimitat la toate informaţiile
necesare pentru îndeplinirea sarcinilor sale. La sfârşitul evaluării, auditorul intern va întocmi un
raport care va conţine rezultatele auditului şi recomandări pentru instituţie. Auditorul va înainta
instituţiei şi un raport anual de audit intern în care va indica numărul şi tipul auditurilor interne
efectuate, recomandările acestora şi măsurile luate de instituţie.
Fiecare instituţie îşi va stabili propriile reguli cu privire la auditorul intern astfel încât să asigure
independenţa totală a auditorului în îndeplinirea sarcinilor şi reponsabilităţilor sale.
B. Auditul extern

108
Auditul extern pentru instituţiile comunitare (Parlament, Consiliu şi Comisie) este realizat de
către Curtea de Conturi a Comunităţilor Europene. Principalul izvor juridic în materia auditului
extern îl reprezintă articolele 246-248 ale Tratatului CE şi Regulamentul nr.1605 al Consiliului
din 25 iunie 2002 asupra Regulamentului Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţilor
Europene, cu modificările şi completările ulterioare. Art.246 al Tratatului CE prevede că
organismul responsabil cu controlul conturilor este Curtea de Conturi, iar art.247, aşa cum a
fost modificat prin Tratatul de la Nisa, prevede că în alcătuirea Curţii de Conturi intră câte un
reprezentant al fiecărui stat membru.

Curtea de Conturi examinează conturile de venituri şi cheltuieli ale Comunităţii, precum şi ale
instituţiilor înfiinţate de Comunitate (art.248 al Tratatului CE). În urma examinării, Curtea
înaintează Parlamentului European şi Consiliului o declaraţie de asigurare asupra legalităţii şi
regularităţii tranzacţiilor.

Potrivit art.140 al Regulamentului, Curtea de Conturi va examina dacă toate veniturile şi toate
cheltuielile au fost efectuate în mod legal şi cu respectarea dispoziţiilor Tratatelor, a bugetului
aprobat pe anul respectiv şi a celorlalte acte adoptate în conformitate cu Tratatele fondatoare.

Acelaşi Regulament prevede că în îndeplinirea sarcinilor sale Curtea poate cere să consulte
orice documente şi informaţii în legătură cu managementul financiar al departamentelor sau
instituţiilor pentru operaţiunile finanţate sau cofinanţate de Comisie. Comisia, celelalte instituţii
şi organisme care administrează venituri sau cheltuieli în numele Comunităţii, precum şi
beneficiarii finali ai plăţilor din bugetul comunitar vor permite Curţii să examineze orice
documente privind atribuirea şi realizarea contractelor, toate conturile şi plăţile în numerar,
toate înregistrările contabile şi documentele justificative, toate documentele în legătură cu
veniturile şi cheltuielile, inventarele, organigramele departamentelor, precum şi orice date sau
informaţii realizate sau stocate pe suport magnetic pe care Curtea le consideră necesare pentru
efectuarea auditului extern. În efectuarea auditului, Curtea va coopera cu instituţiile naţionale
de audit ale statelor membre.

Responsabilii naţionali ale căror operaţiuni fac obiectul auditului sunt obligaţi:

 să arate toate înregistrările plăţilor şi ale documentelor justificative ale acestora, precum şi
registrele şi alte documente contabile

109
  să prezinte orice corespondenţă sau orice alt document cerut pentru implementarea
auditului.

În urma auditului extern, Curtea de Conturi realizează două tipuri de rapoarte – rapoarte anuale
şi rapoarte speciale.

Raportul anual – Curtea va redacta un raport anual pe care îl va transmite Comisiei şi

instituţiilor vizate de audit, cel mai târziu la 15 iunie ale fiecărui an calendaristic. Acest raport
va cuprinde toate observaţiile pe care Curtea de Conturi le consideră suficient de importante
pentru a merita să fie înscrise în raport. Observaţiile vor rămâne însă confidenţiale, iar fiecare
instituţie va formula răspunsuri la fiecare observaţie până cel mai târziu la 30 septembrie ale
fiecărui an. Raportul anual va conţine o evaluare generală a gestiunii financiare a instituţiilor şi
câte o secţiune pentru fiecare instituţie în parte. Curtea va trebui să se asigure că toate
răspunsurile instituţiilor vor fi publicate imediat după primirea observaţiilor acestora. Raportul
anual însoţit de răspunsuri va fi trimis, cel mai târziu la 31 octombrie al respectivului an, tuturor
instituţiilor responsabile cu descărcarea bugetară şi va fi publicat în Jurnalul Oficial al
Comunităţilor Europene. De îndată ce Curtea a transmis raportul său anual, Comisia va informa
statele membre în legătură cu detaliile din raport care se referă la managementul fondurilor
pentru care acestea sunt responsabile. În 60 de zile de la primirea acestor informaţii statele
membre vor înainta răspunsurile lor Comisiei, care va transmite înainte de 15 februarie ale
anului următor un rezumat al acestor informaţii Curţii de Conturi, Consiliului şi Parlamentului
European.

Raporturi speciale – Curtea de Conturi a UE realizează şi activităţi de audit extern

particularizate la anumite tipuri de activităţi sau anumite instituţii. Acestea se finalizează cu
redactarea unor rapoarte speciale, prin care sunt notificate instituţiilor vizate de audit toate
observaţiile considerate de Curte pertinente şi importante. Şi aceste informaţii vor rămâne
iniţial confidenţiale, iar instituţia va avea la dispoziţie 2 luni şi jumătate pentru a comenta
observaţiile. În luna următoare primirii comentariilor, Curtea va emite versiunea finală a
raportului său. Rapoartele speciale, însoţite de răspunsurile instituţiilor în cauză vor fi transmise
de îndată Parlamentului European şi Consiliului care vor decide, fiecare în parte, dar consultând
Comisia, ce acţiuni vor fi luate în consecinţă. În cazul în care Curtea de Conturi decide că un
astfel de raport trebuie publicat în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene, acesta va fi

110
însoţit de răspunsurile instituţiilor în cauză. Pentru a accentua importanţa rapoartelor de audit
ale Curţii de Conturi trebuie precizat că, din totalul celor 75 de acte normative care formează
acquis-ul în materia controlului financiar, 41 sunt rapoarte ale Curţii de Conturi. Acestea
vizează domenii din cele mai diferite, cum ar fi: managementului Băncii Central Europene,
contractele publice acordate de Centrul de Cercetare Comună, reţelele trans-europene (RTE) de
telecomunicaţii, randamentul operaţional al managementului Institutului Monetar European,
măsurile comunitare de dispunere în privinţa untului, acţiunile de reabilitare a statelor ACP,
cheltuielile Curţii de Justiţie, Fondul Social European şi Fondul European pentru Orientare şi
Garantare în Agricultură, activităţile de cercetare în domeniul agriculturii şi pescuitului, etc.

2. Obiectul controlului

A. Resursele proprii ale UE

Instituţiile UE, care realizează colectarea şi controlul resurselor proprii ale UE trebuie să
asigure o executare corectă a sarcinilor lor, prin controale fiscale periodice şi o administrare
vamală eficientă. Potrivit Regulamentului nr.1150/2000 al Consiliului (CE, Euratom) din 22
mai 2000 pentru implementarea Deciziei nr. 94/728/CE Euratom asupra sistemului de resurse
proprii ale Comunităţilor, resursele proprii ale Comunităţilor sunt fonduri puse la dispoziţia UE
de statele membre, prin intermediul Comisiei şi sunt controlate periodic, conform prevederilor
din acest act. Acelaşi regulament reglementează şi contabilitatea resuselor proprii, colectarea şi
eliberarea acestor fonduri, precum şi inspectarea lor. Competenţa de a efectua controale şi
inspecţii în legătură cu managementul resurselor proprii ale Comunităţilor revine statelor
membre, însă acestea nu vor putea fi iniţiate decât la cererea Comisiei, aceasta din urmă având
obligaţia să precizeze şi motivele. Controalele şi inspecţiile mai pot fi realizate şi cu asocierea
Comisiei la controalele proprii efectuate de statele membre. De asemenea, Comisia poate
realiza propriile inspecţii la faţa locului, caz în care îi vor fi puse la dispoziţie toate
documentele justificative necesare. Prin acelaşi act este înfiinţat Comitetul Consultativ pentru
resursele proprii ale Comunităţilor – organism alcătuit din reprezentanţi ai statelor membre
(maxim 5 oficiali pentru un stat) şi ai Comisiei. Comitetul va fi coordonat de un reprezentant al
Comisiei, iar secretariatul va fi asigurat de către Comisie.

B. Finanţările acordate de Uniunea Europeană

111
Controlul finanţărilor acordate de Uniunea Europeană este reglementat prin acelaşi Regulament
nr.1605/2002 al Comisiei (CE, Euratom) din 25 iunie 2002 privind Regulamentul Financiar
aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene, completat de Regulamentul Comisiei
(CE, Euratom) nr.2342/2002 din 23 decembrie 2002.
Actul normativ cuprinde în cadrul Titlului VI - “Finanţări”, un capitol referitor la plata şi
controlul finanţărilor acordate de UE. Se stabileşte astfel, că responsabilul naţional cu
autorizarea unei plăţi va putea cere beneficiarului să facă o asigurare în avans pentru a limita
eventualele riscuri asociate cu plăţile legate de pre-finanţare. După acordarea finanţării, suma
atribuită nu va fi considerată definitivată până la acceptarea de către instituţie a rapoartelor
finale, fără ca aceasta să aducă atingere dreptului ulterior de control din partea instituţiei. În
cazul în care beneficiarul nu-şi va îndeplini obligaţiile contractuale, finanţarea va fi suspendată,
redusă sau anulată, nu însă înainte ca beneficiarul să fi avut ocazia să îşi prezinte punctul de
vedere.
3. Protejarea intereselor UE - Prevenirea fraudei

Articolul 280 al Tratatului instituind CE, cere statelor membre să ia măsuri pentru combaterea
fraudei care afectează interesele financiare ale UE similare cu cele luate pentru combaterea
fraudei care aduce atingere propriilor resurse financiare. La nivelul instituţiilor UE, multiple au
fost iniţiativele adoptate în acest sens.

Decizia Comisiei nr. 94/140/EC din 23 februarie 1994 instituie un Comitet Consultativ pentru
coordonarea prevenirii fraudei. Comisia poate consulta Comitetul pentru orice problemă în
legătură cu prevenirea şi urmărirea fraudei şi neregularităţilor. De asemenea, Comisia va putea
consulta Comitetul pentru orice problemă legată de protejarea legală a intereselor financiare ale
Comunităţii. Comitetul va fi alcătuit din câte 2 reprezentanţi ai fiecărui stat membru, care pot fi
asistaţi de alţi 2 funcţionari publici ai serviciilor în cauză.

Oficiul European de luptă Anti-Fraudă (cunoscut prin acronimul său din limba franceză -
OLAF), a fost înfiinţat printr-o Decizie a Comisiei din 28 aprilie 1999. Obiectivele OLAF sunt:
protejarea intereselor Uniunii Europene, lupta împotriva fraudei, corupţiei sau oricărei alte
activităţi ilegale, inclusiv împotriva celor apărute în cadrul instituţiilor europene. OLAF îşi
îndeplineşte obiectivele prin realizarea, în deplină independenţă, a unor investigaţii externe şi
interne. Oficiul organizează, de asemenea, întâlniri regulate de cooperare între autorităţile

112
competente ale statelor membre, în scopul coordonării activităţii acestora. OLAF oferă statelor
membre suportul material şi asistenţa tehnică necesară în lupta împotriva fraudelor. OLAF
contribuie de asemenea la dezvoltarea strategiei anti-fraudă a Uniunii Europene şi ia iniţiativele
necesare pentru întărirea legislaţiei în domeniu. Un alt organism cu atribuţii în domeniul
prevenirii şi combaterii fraudei este Comitetul Antifraudă al Băncii Centrale Europene, înfiinţat
prin Decizia Băncii Centrale Europene din 7 octombrie 1999 asupra prevenirii fraudei.
Comitetul este instituit “pentru consolidarea independenţei Direcţiei de audit intern”.

Caseta nr.5. Controlul resurselor proprii ale UE pe teritoriul României

A. Taxe vamale Sistemul de control al colectării taxelor vamale se realizează de către Direcţia
Generală a Vămilor din cadrul Ministerului Finanţelor Publice.
Sistemul este structurat pe trei nivele:
 controlul intern, exercitat la nivelul direcţiilor teritoriale ale administraţiilor vamale (12
unităţi), având competenţă locală;
 auditul intern al activităţii unităţilor subordonate autorităţii vamale;
 controlul exercitat de Brigada de Supraveghere Vamală.
B. Taxa pe valoare adăugată
Ministerul Finanţelor Publice, prin intermediul administraţiilor financiare teritoriale, stabileşte,
colectează şi încasează T.V.A. Controlul acestor activităţi este realizat de către Direcţia
Generală de Îndrumare şi Control Fiscal din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, iar la nivel
local de către direcţiile de control fiscal judeţene şi ale municipiului Bucureşti.
Protejarea intereselor financiare ale UE
a. Armonizarea legislativă

Cadrul legal este oferit de:

 OG nr.79/2003 privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a

fondurilor de cofinanţare aferente, utilizate necorespunzător, aprobată prin Legea nr.529/2003.
Activitatea de recuperare constă în exercitarea funcţiei administrative care conduce la stingerea
creanţelor bugetare rezultate din nereguli şi/sau fraudă şi vizează sumele plătite necuvenit din
fonduri comunitare şi/sau din cofinanţarea aferentă, ca urmare a neregulilor şi/sau fraudei,
accesoriile acestora, respectiv dobânzi, penalităţi, costuri bancare.

113
  HG nr.1510/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei
Guvernului nr.79/2003 privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a
fondurilor de cofinanţare aferente utilizate necorespunzător.
 OG nr.6/2002 pentru modificarea şi completarea OUG nr.63/1999 cu privire la gestionarea
fondurilor nerambursabile alocate României de către Comunitatea Europeană, precum şi a
fondurilor de cofinanţare aferente acestora.
 HG nr.770/2002 privind aprobarea unor măsuri organizatorice pentru implementarea
Planului strategic de acţiuni pentru îmbunătăţirea sistemelor administrative şi de management al
gestionării fondurilor nerambursabile alocate României de Uniunea Europeană.
b. Capacitatea administrativă

Controlul fondurilor comunitare se realizează de către Ministerul Finanţelor Publice şi de către

fiecare entitate de implementare sau instituţie publică ierarhic superioară sau coordonatoare
prin structurile de control financiar preventiv şi audit public intern. În cadrul Curţii de Conturi
există un departament specializat în managementul fondurilor europene.

Stingerea creanţelor bugetare rezultate din nereguli şi/sau fraudă se poate realiza prin plata
voluntară a persoanei în cauză, prin deducerea din declaraţiile de cheltuieli ce vor urma sau, în
caz de neplată, prin executare silită.

Prin HG nr.521/2002 Corpul de Control al Primului Ministru a fost desemnat drept punct unic
de contact al Oficiului European de Luptă Anti-Fraudă (OLAF) al Uniunii Europene în
România. În îndeplinirea atribuţiilor care îi revin în calitate de punct unic de contact, Corpul de
Control al Primului Ministru acţionează pe bază de autonomie funcţională, independent de alte
instituţii publice. Corpul de Control primeşte sesizările OLAF referitoare la posibile ilegalităţi
în utilizarea fondurilor comunitare, efectuează verificările necesare şi pune la dispoziţia OLAF
o Notă de control. La solicitarea OLAF, reprezentanţii acestuia pot participa direct la
verificările efectuate de Corpul de Control care au ca obiect verificarea sesizărilor OLAF.

114
 APLICAŢII REZOLVATE SI COMENTATE
Aplicaţia 1.
Se verifică o gestiune cu produse de mai multe calităţi:
Pânză : Cal I - 115 lei /mp ; Cal II - 100 lei/mp
Indicatori Cal I Cal II Total
1. Stoc inventar iniţial 50 70 120
2. Intrări 100 110 210
3. Sold iniţial + Intrări 150 180 330
4. Ieşiri pe bonuri 120 60 180
5. Stoc inventar final 70 80 150
6. Diferenţe (4+5) - 3 + 40 - 40 -

Plus in gestiune = 600 lei : 40 x (115 - 100)

Concluzie: Plusul sa format datorită vânzării sortimentului de calitate înferioară(II) cu preţul
celui de calitate superioară(I)
Aplicaţia 2.
La inventariere sa găseşte o notă de transfer din 23.02. de 50 perechi pantofi, nesemnată şi
nerecunoscută de gestionar. Din corelarea şi compararea documentelor rezultă:
1. SII (20.03) = 40
2. Intrări (20-23.02) = 100
3. Ieşiri (20-23.02) = 115
4. Stoc maxim posibil pe 23.03 = 25 (1 + 2 - 3)
5. Vânzări pe 24.03 = 30
Concluzie: din compararea documentelor de intrare şi ieşire si a soldurilor rezultă că
produsele au intrat efectiv în gestiune. Dovada o constituie faptul că în data de 24. 03 sau
vândut 30 perechi,cantitate superioară stocului maxim posibil(25). Sa produs o neglijenţă din
partea distribuitorului care a omis să-i solicite gestionarului semnarea notei
ATENŢIE. Se poate ca inventarierea să dea şi rezultat invers:
4. Stoc maxim posibil pe 23.03 = 25 (1 + 2 - 3)
5. Vânzări pe 24.03 = 20
Concluzie : - produsul nu a intrat efectiv în gestiune vinovat fiind distribuitorul, sau
- datorită solicitărilor reduse sa vândut mai puţin, situaţie în care se procedează
la inventarierea faptică a produsului.

115
 Aplicaţia 3.
Sunt deţinute în gestiune produse agro – alimentare de mai multe calităţi. Rezultatul
inventarierii este următorul:

Calitate I II III
1 SII 500 400 300
2 Intrări 200 200 100
3 Vânzări direct cu bon 100 50 40
4 Livrări către o cantină 7 00 - -

Să se constate neregulile din gestiune

Stoc inventar final:
 cal I (1+2 – 3 - 4) : 500 +200 – 100 – 700 = - 100 kg
 cal II: 400 + 200 – 50 = + 550 kg
 cal III : 300 + 100 - 40 = + 360 kg
a)prima neregulă este vânzarea de produse de calitate inferioară(cal II si III) la pretul
produsului de calitate superioară, de unde rezultă un surplus de vânzări la cal I(- 100 kg),
vânzătorul însuşindu-şi diferenta de pret;
b) la cal I si II sa introdus o cantitate de marfă fără documente de 910kg(550 + 360).

Aplicaţia 4.
La controlul efectuat la o gestiune se invocă drept explicaţie a unor lipsuri faptul că datorită
volumului mare de lucru o parte din articole au fost distribuite unor gestiuni conexe. Gestiunile
sunt aprovizionate de la acelasi depozit cu produsele A, B, şi C. Produsul D se aprovizionează
de la acelasi depozit pentru G1 şi G3, celelalte doua gestiuni aprovizionându-se de la depozite
distincte. Situaţia inventarierii gestiunilor se prezintă astfel:

G-1 G–2 G–3 G-4

Produs A + 27 - 38 0 + 20
Produs B +8 +6 -4 +6
Produs C 0 +10 +5 -20
Produs D -4 +8 +6 -2
Să se stbilească:
- ce articole se pot compensa între gestiuni,
- plusurile şi minusurile pe fiecare gestiune după compensare.

116
 a) Produs A
Deoarece aprovizionarea este comună, compensarea se poate face între toate gestiunile. Din
tabel rezultă, per total un plus de 47 buc (G1 si G2) si un minus la G3 de 38 buc.
Compensarea presupune reglarea evidentei pentru lipsurile de la G 3 si inregistrarea plusului de 9
buc ( 47 - 38) la G1 si G2.
Pentru produsele B si C, procedura este similară.
b) Produsul D are aceiasi sursă de aprovizionare doar pentru G1 şi G3 , compensarea fiind
posibilă doar între aceste gestiuni: se reglează evidenta pentru cele 4 produse lipsă în G1 si se
înregistrează plusul de 2 buc la G3.
În cazul celorlalte gestiuni, care au surse de aprovizionare diferite, se înregistrează astfel:
G2 +8 buc ; G4 - 2 buc.
În cazul G2 se poate aplica în functie de situatia constatată o sanctiune disciplinară, iar în cazul
G4 se impută contravaloarea produselor lipsă în gestiune.
Aplicaţia 5.
Modelul cantităţii optime corelate cu cifra de afaceri EOQ
Pune în evidenţă relaţia directă care se stabileşte între cantitatea de aprovizionat (Qr) şi cifra de
afaceri posibil a se realiza. O creştere a CA antrenează şi o anumită creştere a cantităţii optime,
dar nu direct proporţional deoarece o dată cu creşterea CA creşte şi viteza de rotaţie a
stocurilor. Creşterea EOQ este direct proporţională cu .

EOQ = unde: CFcom = cheltuieli fixe pe comandă

CS = cheltuieli de stocaj
Pa = preţul de aprovizionare
CA este exprimată în unităţi fizice
Exemplul A
CA = 3.000 buc.
CF = 45.000 lei
Cso = 2 lei/zi/kg.
Pa = 15 lei/kg.

EOQ0 = = 3000 kg.

Presupunem că în exerciţiul financiar următor CA creşte la 6.000 buc.

117
 EOQ1 = = 4.243 kg.

= 54,77 = 77,54 I = 200%

ICA = = = 200%

I =

I = = = 141,4%

Concluzie: În conditiile cresterii CA cu 200%, cantitatea optimă de aprovizionat creste doar cu

41,4%, corespunzător cresterii I . O depăsire a nivelului stocurilor peste acest procent
reprezintă o imobilizare nejustificată de fonduri.
Exemplul B
În perioada controlului am determinat EOQ, conform exemplului A si am constatat:
EOQ = 1000kg;
Sold în contabilitate = 1700 kg
Preţ de aprovizionare = 10 lei/kg.

Să se calculeze imobilizarea financiară nejustificată .

 Cantitate aptovizionată peste nivelul optim: 1700 - 1000 = 700 kg
 Imobilizarea financiară nejustificată : 700 kg x 10 lei = 7.000 lei

Aplicaţia 6
Optimizarea fluxului de numerar
La departamentul de control preventiv se analizează solicitarea pentru contractarea unui credit
de 15.000 um. În nota de fundamentare se prezintă următoarele informaţii:
 Previziunile pentru următorul an (N + 1) indică posibilitatea realizării unei cifre de afaceri
de 700.000 um în condiţiile în care creditul client va fi extins cu 5 zile, iar creditul furnizor va fi
redus cu 7 zile.
 În anul anterior (N) cifra de afaceri a fost de 600.000 um; durata creditului client de 30 zile
iar a creditului furnizor de 45 zile.

118
 Să se analizeze oportunitatea creditului şi nivelul optim a acestuia.
Rezolvare
Durata credite în N+1:
- credit client 30 + 5 = 35 zile.
- credit furnizor 45 – 7 = 38 zile

= 68.055 um

= 73.889 um

indicatorul credit net:

Concluzie:
 creşterea cifrei de afaceri în condiţiile modificării duratelor creditelor comerciale
justifică contractarea unui credit bancar pentu acoperirea deficitului de trezorerie;
 nivelul optim al creditului bancar este maxim 6.000 um, la nivelul creditului net;

BIBLIOGRAFIE

119
1. Bostan Ionel – Controlul financiar al afacerilor, ed. Universul juridic - 2010
2. Boulescu M. – Control financiar si expertiză contabilă, ed. Economică- 2010
3. Boulescu M. Fuad C. – Sistemul de control financiar-fiscal si de audit din România,
ed. Economică- 2010
4. Brezeanu P. - Audit si control financiar, ed ASE 2009
5. Barlea S. coord. - Control financiar si expertiză contabilă, ed. Risoprint -2006
6. Lenghel R. – Control si audit financiar contabil, ed. Risoprint - 2008
7. Mihăescu S – Control financiar în firme,bănci, institutii, ed Libris - 2011
8. Munteanu V. coord. – Controlul financiar contabil, ed. Pro Universitaria - 2010
9. Oprean I. coord. - Procedurile de audit si control financiar, ed. Risoprint -2009
10. Robert de Koning - Controlul financiar public intern, ed. Economică - 2009
11. Vanghele C. - Control financiar – note de curs, ed. Andrei Saguna – 2008
12. Curtea de Conturi a României - Ghid de evaluare a sistemului de control intern în
entităţile publice – 2011
13. Curtea de Conturi a României - Manual de Audit Financiar şi Regularitate – 2003
14. Ministerul Finantelor Publice - Manualul de control financiar
15. *** Ordonanta 119 privind controlul intern si controlul financiar preventiv
16. *** Ghid evaluare sistem de control intern în institutii publice, conf. omfp 946/2005
17. *** Ordonanta de urgenta nr.74/2013 privind unele masuri pentru imbunatatirea si
reorganizarea activitatii Agentiei Nationale de Administrare Fiscala.
18. *** Legea nr. 188/1999 privind Statutul functionarilor publici, republicata
19.***Constituţia României art.139
20*** Legea nr 94/1992,republicată secţiunea a 5-a art 78,79,80,81,8283,84,85.

120