Modulul I: Elemente definitorii privind auditul și controlul financiar

1. Noțiuni generale privind auditul și controlul financiar. Esența activității de audit

și locul ei în sistemul controlului financiar
Fiind văzut de către oamenii de știință drept un domeniu relativ tânăr, activitatea de
audit nu se regăsește prea des în domeniile de cercetare și interes științific. Adesea
această activitatea este asociată domeniului economic de cercetare – pe larg, iar într-un
sens mai restrâns – cunoștințelor de contabilitate. Cu toate acestea, auditul prezintă
interes aparte în ultimii ani, în special datorită apariției și formării Instituțiilor Supreme
de Audit, a Organizației Internaționale cît și a celor regionale, iar pe de altă parte pe
parcursul evoluție sale, activitatea de audit și-a justificat importanța prin minimizarea
riscului de administrare ineficientă a resurselor, de luare a deciziilor bazate pe
informații denaturate și de nerespectare a cadrului legal existent.
Obligativitatea cercetării domeniului de audit apare odată cu necesitatea examinării
responsabilităților părților implicate, a conducerii entității supuse auditării, autorităților
legislative și executive, întru obținerea unui rezultat ce poate fi raportat la practicile
internaționale.
Auditul, respectiv examinarea de către o persoană independentă şi competentă a
fidelității reprezentărilor contabile şi financiare, a constituit şi constituie cheia de boltă
pentru probitatea şi credibilitatea tranzacțiilor economice.
Activitatea de audit reprezintă o examinare profesională a unei informații, în vederea
exprimării unei opinii responsabile şi independente, prin raportarea la un criteriu sau
standard de calitate .
Denumirea de audit îşi are originea din latinescul „audiere”, care înseamnă a asculta, a
audia, iar verbul englezesc „to audit” este tradus prin a controla, a verifica, a inspecta.
De fapt, termenul „audit” de conotație anglo-saxonă, acoperă în esență aceeași idee ca
şi termenii de revizie, verificare sau control, dar lui i se asociază adesea conceptele de
calitate, de rigoare, modernism, calificare .
Organizațiile economice şi sociale au produs întotdeauna informații contabil
financiare. Nevoia de a verifica aceste informații implică un control al conturilor, o
revizuire a acestora, o examinare critică efectuată de persoane de specialitate
independente.
Realizarea oricărei misiuni de audit la organizațiile economice, implică existenta unor
reguli precise, formalizate, cunoscute şi acceptate de emițătorii şi receptorii informației
supuse auditului.
Aceste reguli sunt definite la nivel general național sau internațional. Se ajunge la
noțiunea de normă, care permite aprecierea calității unui audit în raport cu un sistem de
referință.
 Prezentând esența activității de audit, P. Bodarev menționează originea latină a
cuvîntului audit (”audire” – a asculta), care mai apoi a fost preluat în limba engleză cu
sensul de verificare fiind larg răspîndit și utilizat pînă în prezent, păstrîndu-și aceeași
semnificație și la nivel internațional.
Orice definiție a auditului statutar trebuie să țină cont de nevoile și așteptările
utilizatorilor, în măsura în care acestea sunt rezonabile, precum și de capacitatea
auditorului statutar de a răspunde la aceste nevoi și așteptări.Publicul se așteaptă ca
auditorul statutar să joace un rol în protejarea intereselor sale, prin oferirea unei
reasigurări referitoare la:
 acuratețea declarațiilor financiare;
 continuitatea exploatării și solvabilitatea firmei;
 existența unor fraude;
 respectarea de către firmă a obligațiilor sale legale;
 comportamentul responsabil al firmei față de problemele legate de mediu și
probleme sociale.
AUDITUL. Din definiția de mai înainte aflăm ce este auditul, adică examinarea
profesională a unei informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și
independente prin raportarea la un criteriu (standard, normă) de calitate. Mai rămâne
sfera de cuprindere a acestui audit, care, în cazul nostru de referință este definit de lege
și mai poate fi extins în funcție de necesități, de la un caz punctual la altul.

CONTROLUL FINANCIAR 
1.Notiunea si formele controlului financiar
Etimologic, cuvântul control provine din expresia latina contra rolul, care înseamnă –
verificarea unui act original după duplicatul sau care, in acest scop, s afla in posesia
unei alte persoane. Existenta, in mana unor persoane diferite, a doua înscrisuri cu exact
același conținut făcea imposibila modificarea conținutului lor in lipsa acordului
ambelor parți, permițând totodată a se verifica oricând (atâta vreme cat documente
respective exista) exactitatea si identitatea datelor conținute.
Noțiunea de control - a dobândit in timp, pe lângă înțelesul originar, mai multe alte
sensuri: de analiza periodica a unei activități, a unei situații etc. , pentru a urmări
mersul ei si pentru a lua masuri de îmbunătățire; de supraveghere continua; de
verificare periodica a cunoștințelor etc. Controlul este un sir de acțiuni de verificare
periodica sau permanenta, prealabila, concomitenta sau posterioara, desfășurata-
asupra unor activități, in scopul stabilirii legalității sau oportunității operațiunilor
material-tehnice sau a actelor emise de autoritățile administrative in domeniul
financiar. Controlul urmărește descoperirea faptelor dar si a cauzelor care au condus la
încălcarea prevederilor legale, ceea ce face ca aceasta sa se deosebească de expertize,
 revizii, inspecții, etc. Controlul resurselor financiare ale statului, ale colectivităților
locale si ale instituțiilor publice ale acestora reprezintă una dintre dimensiunile
relațiilor financiare. Si finanțele publice-componenta de baza a activității social-statale
trebuie sa realizeze anumite valori politice, iar pentru a se asigura conformitatea cu
acestea este necesara instituirea unui vast si complex control asupra lor.

2. Cadrul legislativ și normativ de reglementare a activității de audit în

Republica Moldova
 Constituția Republicii Moldova (art. 133)
 Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007
 Legea privind Curtea de Conturi nr. 261-XVI din 05.12.2008
 Legea privind controlul financiar public intern nr. 229 din 23.09.2010
 Standardele naționale si internaționale de audit

5. Etapele unei misiuni de audit

În desfășurarea unei misiuni de audit este obligatorie parcurgerea a trei etape
fundamentale:
 Etapa de planificare a misiunii de audit presupune ca auditorul să efectueze o
serie de activități atât la sediul structurii de audit, cât şi la sediul entităţii auditate.
Aceasta etapa solicita din parte auditorilor o mare capacitate de învățare si înțelegere, o
buna cunoaștere a domeniului care urmeaza sa fie auditat, precum si o excelenta
asimilare a informaţiilor esentiale ce caracterizeaza procesele si fenomenele specifice
entitaţii auditate.
 În etapa de realizare a misiunii de audit, auditorii se află în cea mai mare parte
a timpului la sediul entitaţii auditate, solicită mai mult abilitatile de observaţie, dialog
si comunicare cu reprezentanţii entitaţii auditate, pentru colectarea probelor de audit.
Auditorul îşi formulează şi sintetizează observaţiile şi constatările, care îi vor permite
să elaboreze recomandările şi soluţiile care să conducă la gestionarea legala şi eficientă
a riscurilor identificate.
 În etapa de raportare a misiunii de audit, auditorii îşi prezintă rezultatele
activitaţii, fiind momentul prelucrării acestora, ei aflandu-se atât la sediul entitaţii
auditate dar in mare parte, munca de audit pentru aceasa etapa este elaborata din oficiu.
Aceasta etapa necesită o mare capacitate de sinteza, precum si aptitudini dezvoltate de
redactare si comunicare, pentru intocmirea raportului de audit.

6. Esența controlului intern

Cu ocazia documentării acțiunilor de verificare, auditorii colectează o serie de
informații și documente necesare cunoașterii/înțelegerii activității entității respective și
analizei riscurilor cu care aceasta se confruntă.
Astfel de informații pot fi:
- principalele elemente ale contextului instituţional în care se desfăşoară activitatea
entității (identificarea legilor şi regulamentelor aplicabile entităţii verificate și a
aspectelor semnificative privind mediul și condițiile în care acestea funcționează);
- modul în care este organizată entitatea (obţinerea organigramei, regulamentului de
organizare şi funcţionare/statutului, fişe ale posturilor, procedurile scrise ale entităţii
auditate, diverse manuale sau ghiduri elaborate conform cerințelor controlului intern);
- lista personalului responsabil cu sarcinile de control atribuite;
- identificarea circuitului documentelor din cadrul entității;
- procese verbale ale ședințelor organelor de conducere;
- documentații de proiect/program;
- rapoarte anterioare de audit intern și extern;
- alte rapoarte, documente ale unor instituţii şi organizaţii abilitate (ex.: Sigma).
Auditorii trebuie să identifice slăbiciunile sistemelor de control intern ale
instituțiilor și să sprijine în acest sens structurile de audit intern pentru a elimina aceste
slăbiciuni și deficiențe (prin recomandări), să evalueze dacă activitatea desfășurată de
entitățile este în conformitate cu reglementările specifice în domeniu, cu manualele și
ghidurile elaborate pentru control intern și audit intern de către acele persoane
desemnate să implementeze controlul intern în entitate.
În acest proces de dualitate auditorii sunt interesati în stabilirea unui sistem de control
intern eficient în entitățile verificate, deoarece:
- acesta poate să anticipeze și să prevină erorile și omisiunile, fraudele și
neregularitãțile din stadii incipiente fațã de momentul în care un audit extern o poate
realiza;
- eficacitatea și încrederea în funcționarea sistemelor de control intern pot aduce
economii importante de resurse pentru misiunea de audit (mai puțin timp alocat unei
verificări, echipe mai mici de auditori etc.).
În materialele de specialitate din domeniu se face referire la faptul că auditorii
au rolul de:
- a se asigura că există norme/regulamente ca bază generală pentru menținerea unui
control intern eficace în sectorul public;
- a concentra atenția managerilor către implementarea unor controale interne eficace și
menținerea continuă a unui mediu de control intern pozitiv;
- a accentua importanța rolului de prevenire a unor întreruperi în funcționarea
controalelor interne, prin a solicita managerilor să efectueze autoevaluări periodice ale
activităților de control intern;
- a evidenția rolul auditului intern ca parte decisivă/hotărâtoare a sistemului de control
intern al organizației;

Atunci când evaluează conceperea și funcționarea/implementarea

controlului intern managerial, auditorul trebuie să aibă în vedere următoarele:
- obiectivul unei activități de control/proceduri de control;
- importanța acelei activității/proceduri de control în cadrul întregului sistem de control
intern al entității;
- riscul pe care îl diminuează respectiva activitate de control;
- modul în care este desfășurată activitatea de control;
- cât de frecvent este aceasta aplicată (zilnic, lunar, trimestrial);
- perioada în care a funcționat corespunzător activitatea de control;
- amploarea și tipul proceselor pentru care se aplică activitatea de control;
- dacă aceasta este stabilită prin documente de către managerul entității;
- cunoștințele, experiența persoanei care aplică activitatea de control (cine aplică acel
control are abilitățile necesare?);
- dacă respectiva activitate de control intern are o componentă IT.

Auditorii publici externi, în evaluarea activității unei entități, trebuie să

analizeze dacă sunt respectate cerințele controlului intern, respectiv dacă
managerii/persoanele care gestionează fonduri publice sau patrimoniul public
realizează o bună gestiune financiară prin asigurarea legalității, regularității,
economicității, eficienței și eficacității în utilizarea fondurilor publice și în
administrarea patrimoniului public (ex. - se supun aprobării ordonatorului de credite
numai proiectele de operațiuni11 care respectă întru totul cerințele de legalitate,
regularitate, economicitate etc.).

În procesul de evaluare a sistemului de control intern, auditorul public extern

trebuie să parcurgă următoarele etape: - cunoaşterea şi înţelegerea entității și a
mediului său, inclusiv a controlului intern; - estimarea riscului de control intern; -
testarea mecanismelor de control intern (teste de control).
Pentru a realiza acest proces de evaluare, auditorul public extern trebuie să efectueze
proceduri de evaluare a riscului. Acestea sunt proceduri de audit efectuate pentru a
obține o înțelegere a entității și a mediului său, inclusiv a controlului intern.

Controlul reprezintă o analiză permanentă sau periodică a unei activităţi, a unei

situaţii pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de îmbunătăţire. Controlul este
o componentă a managementului, este o activitate umană specifică, care serveşte atât
conducerii, terţilor parteneri cât şi autorităţilor publice şi chiar populaţiei.

Paralelă audit public intern, audit intern, control intern

Criterii Audit public intern Audit intern Control intern
1) Integrat entităţii publice Integrat societăţii comerciale Integrat entităţii publice
Statut sau poate fi o firmă
specializată externă
2) Poziţiona- Organizat la cel mai înalt Organizat la cel mai înalt Organizat la fiecare nivel al
rea funcţiei nivel nivel conducerii.
3) Evaluarea sistemului de Supravegherea gestiunii Elaborează politici, norme şi
Obiective control intern şi asigurarea societăţii şi verificarea dacă proceduri pentru buna
dată conducerii entităţii că situaţiile financiare sunt legal funcţionare a entităţilor şi
acesta funcţionează. întocmite eliminarea riscurilor
Semnalează Evaluează şi face
disfuncţionalităţile apărute la recomandări pentru
controlul intern îmbunătăţirea guvernanţei
4) Conducerea entităţii de la Acţionarii, CA, salariaţii, Conducerea entităţii de la
Beneficiari toate nivelele directorii. toate nivelele
5) Are linie proprie de raportare Adunării generale sau Raportează şefului ierarhic şi
Cui raportează nivelului celui mai înalt al Consiliului de administraţie nu la cel mai înalt nivel al
conducerii conducerii
6) Face constatări, emite Verifică sesizările făcute de Face constatări, stabileşte
Măsuri recomandări şi concluzii către acţionari, emite răspunderi şi urmăreşte
întreprinse cuprinse într-un raport, care recomandări;  Întocmeşte valorificarea constatărilor
trebuie aprobat de conducerea rapoarte de audit intern  
entităţii privind gestiunea societăţii
7) Are o metodologie clar Are o metodologie clar Nu are o metodologie
Metodologia stabilită, specifică, care stabilită, specifică, care specifică, ci se bazează pe
utilizată vizează evaluarea riscurilor şi vizează evaluarea riscurilor şi respectarea prevederilor
adăugarea de valoare adăugarea de valoare legale sau proprii

Controlul intern nu se organizează ca un compartiment distinct în

cadrul entităţii, el regăsindu-se în structura fiecărei funcţii a
managementului, a fiecărei activităţi şi este în responsabilitatea fiecărui
angajat. Fiecare răspunde de controlul său intern. Managementului de linie,
respectiv şefilor de compartimente, în afara propriului control intern, îi mai
revin şi alte atribuţii de control pe care poate să le diminueze sau să le
dezvolte în funcţie de evoluţia riscurilor în entitatea pe care o conduce.
Auditul intern, spre deosebire de controlul intern, se organizează ca
structură distinctă în subordinea managementului general al entităţii.