Definiții

Audit - examinare profesională a unor informații cu scopul de a exprima o

opinie responsabilă și independentă în raport cu un anumit standard;
- funcție de control și revizie contabilă a unei firme;
- control al evidențelor contabile, al situațiilor financiare a unei societăți,
“dare de seamă” care reflectă rezultatul unui asemenea control;
- inspecție oficială a conturilor unei organizații, realizată în mod tipic de un
organism independent.
Vezi latinescul auditum = ascultare!!!

Ca demers de ascultare, apoi de anchetă și, în final, de sugerare de soluții, auditul permite

aportul unui raționament motivat și independent. Ca examinare în vederea determinării
proprietăților unei reprezentări, auditul s-a aplicat mai întâi reprezentărilor financiare.
Teoreticienii auditului susțin că acesta exista deja în anul 500 î.e.n., la Atena, unde 3 consilii
se ocupau cu verificarea veniturilor și cheltuielilor cetății.

Lionel Stoleru a comparat cu subînțeles auditul intern cu urechea internă,

sediul echilibrului corpului uman. Auditul nu trebuie să asigure echilibrul, ci
doar să verifice dacă sunt întrunite condițiile necesare pentru a-l păstra, să
instrumenteze stăpânirea dezordinii, adaptarea la schimbări, să evalueze
gradul de securitate și riscurile.

Există audit financiar, audit al investițiilor, audit al marketingului, audit al calității, audit

al sistemelor informaționale/informatice/birotice, există și audit social. [...]
Auditul este “procesul prin care persoane competente, independente colectează și
evaluează probe pentru a-și forma o opinie asupra gradului de corespondență între cele
observate și anumite criterii prestabilite” – Wanda Wallace
Prin audit în general, se înțelege examinarea profesională a unei informații în vederea
exprimării unei opinii responsabile și independente, prin raportarea la un criteriu (standard,
normă) de calitate.
Așadar, termenul de audit este larg utilizat, el a avut inițial semnificația de audit financiar pentru a
verifica situațiile financiare, procesele și tranzacțiile unei societăți. În prezent termenul de audit are în plus
și semnificația de audit operațional pentru a ameliora performanțele societății, de audit de gestiune
pentru a face o judecată asupra gestiunii, sau alte tipuri de audit în funcție de nevoile societăților,
precum: audit al conformității, fiscal, de calitate, de mediu, energetic, IT, de proiect etc.

Profesioniștii contabili …...... trei tipuri fundamentale de audit:

1. audit al situațiilor financiare – efectuat pentru a se determina dacă situațiile financiare în ansamblu
(informațiile verificate) sunt prezentate în acord cu anumite criterii (principiile contabile general
acceptate);
2. audit operațional – analiza oricărei porțiuni a procedurilor și metodelor operaționale ale unei
organizații, în scopul aprecierii eficienței și eficacității lor pentru ameliorarea activităților
operaționale, prin recomandările auditorului;
3. audit al conformității – efectuat pentru a determina dacă entitatea auditată respectă anumite
proceduri, reguli sau reglementări definite de o autoritate supraordonată.
Arens, A.A, Loebbecke, J., Audit. O abordare integrată, ediția a 8-a, editura Arc, 2006
Serviciile de audit intră în categoria
serviciilor cu caracter de asigurare,
servicii profesionale independente
care permit îmbunătățirea calității
informațiilor oferite factorilor de
decizie.

O categorie aparte de servicii cu

caracter de asigurare oferită de
profesioniștii contabili este cea a
serviciilor de certificare, care presupun
ca auditorul să emite un comunicat în
formă scrisă, în care exprimă o
concluzie privind fiabilitatea unei
declarații scrise a unei terțe părți.
O definiție mai amplă a procesului de audit decât cea a auditului situațiilor financiare
arată că “Auditul constă în colectarea și evaluarea unor probe privind
informațiile, în scopul determinării și raportării gradului de conformitate a
informațiilor respective cu o serie de criterii prestabilite. Auditul ar trebui
efectuat de o persoană competentă și independentă.” (Arens, Loebbecke, 2006)

Din această definiție reies elementele principale unui audit, în general:

- informațiile într-o formă verificabilă/obiectul auditului;
- criteriile prestabilite/reperul vizat;
- colectarea și evaluarea probelor/probele;
- persoana competentă și independentă/auditorul;
- raportarea.
În funcție de obiectivele urmărite de o entitate/organizație, în România se regăsesc următoarele tipuri de AUDIT:
 auditul intern, care examinează: (1) respectarea regulilor de funcționare stabilite de societate, a deciziilor conducerii, a
sarcinilor, a procedurilor de lucru, a planificărilor etc, cauzele nerespectării și eventualele consecințe; (2) ansamblul
sistemului de control intern (preventiv, de gestiune, ierarhic, operativ etc) și al sistemului contabil, pentru a identifica
slăbiciunile sistemului de conducere și de control intern, riscurile asociate acestora și pentru a face propuneri pentru
ameliorarea acestor sisteme; (3) utilizarea eficace, eficientă, precum și protejarea resurselor financiare, materiale și
umane, pentru a sesiza cazurile de gestiune defectuoasă, risipă, fraudă și a face propuneri de prevenire, eliminare a
cauzelor, redistribuire a responsabilităților; este realizat de auditori interni sau poate fi externalizat, fără a i se schimba
conținutul; în cazul insituțiilor publice, auditul intern este realizat de auditorii publici interni (vezi Legea nr. 672/2002
privind auditul public intern, republicată);
 auditul extern, care este realizat de către un auditor financiar (audit statutar), numit de Adunarea Generală a
Acționarilor (Asociaților) (vezi Legea nr. 31/1990 privind societățile, republicată, Secțiunea a IV-a și OUG nr. 75/1999
privind activitatea de audit financiar, republicată), sau de către un auditor contractual (audit contractual), adică un terț,
în baza unui contract cu societatea; în cazul sectorului public, auditul pubic extern este realizat de auditorii publici
externi ai Curții de Conturi a României, sub forma auditului financiar și al performanței (vezi Legea nr.94/1992
republicată).

Pentru o analiză comparativă a celor două tipuri de audit vezi și: http://www.creeaza.com/afaceri/economie/PARALELA-INTRE-AUDITUL-INTERN-653.php
http://www.curteadeconturi.ro/About.aspx
Auditul Financiar (Statutar) cuprinde o misiune de bază și misiuni conexe. Misiunea de bază constă în
certificarea situațiilor financiare și a unor verificări specifice prevăzute legal.

Auditul Contractual se efectuează de către auditor,de regulă , în cazul în care:

(1) entitatea nu are auditor statutar și dorește să încredinteze unui specialist competent o misiune de
audit financiar, similară cu cea a auditorului statutar;
(2) auditorul contractual are o competență, specializare, mai bine adaptată la o anumită acțiune
(evaluare, control intern, fiscal etc);
(3) se caută opinia unui alt auditor decât cel statutar;
(4) este necesară o misiune particulară de control cerută de un terț, de ex. de o bancă la acordarea unui
împrumut.
 Nu este pentru examen

Standardizarea și organismele profesionale implicate în audit. ISA, ISAE, ISRE, ISRS

Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC) serveşte interesul public contribuind la dezvoltarea
organizaţiilor, pieţelor şi economiilor puternice şi sustenabile. Aceasta promovează transparenţa,
responsabilitatea şi comparabilitatea raportării financiare, ajută la dezvoltarea profesiei contabile şi comunică
importanţa şi valoarea contabililor faţă de infrastructura financiară globală.

Ca parte a mandatului său de interes public, IFAC contribuie la dezvoltarea, adoptarea şi implementarea
standardelor internaţionale de audit şi asigurare de înaltă calitate, în principal prin sprijinirea Consiliului
pentru Standardele Internaţionale de Audit şi Asigurare (IAASB). IFAC furnizează resursele umane,
administrarea facilităţilor, suportul pentru comunicaţii şi finanţarea acestui consiliu independent de elaborare a
standardelor şi facilitează procesul de nominalizare şi selecţie a membrilor consiliului.

IAASB îşi stabileşte propria ordine de zi şi îşi aprobă publicaţiile în conformitate cu propriul proces cuvenit şi
fără implicarea IFAC. IFAC nu are capacitatea de a influenţa ordinea de zi sau publicaţiile. IFAC publică
Manualele, standardele şi alte publicaţii şi deţine drepturile de autor.
IAASB este dedicat scopului elaborării unui set de Standarde Internaţionale şi alte reglementări general
acceptate la nivel mondial. Membrii IAASB acţio­nează în interesul comun al publicului larg şi al profesiei
contabile globale. Aceasta ar putea avea drept rezultat adoptarea unor poziţii cu privire la un anumit aspect care
nu este conform practicilor curente din ţara sau firma lor sau nu sunt conforme cu poziţia celor care i-au propus
pentru statutul de membru al IAASB.
 Codul Etic al Profesioniştilor Contabili IESBA
Structura reglementărilor emise de către IAASB
este următoarea: Misiuni reglementate de Standardele IAASB
 

ISQC 1–99 Standardele Internaţionale privind Controlul Calităţii

Cadrul Internaţional pentru Misiunile de Asigurare

Audituri şi revizuiri ale Alte misiuni de asigurare

informaţiilor financiare istorice

ISA 100–999 ISAE 3000–3699

Standardele Standardele Internaţionale privind
Internaţionale de Misiunile de Asigurare
Audit
 

Servicii Conexe

ISRE 2000–2699 ISRS 4000–4699

Standardele Standardele Internaţionale
Internaţionale privind privind Serviciile Conexe
Misiunile de Revizuire
ISA-urile sunt redactate în contextul unui audit al situaţiilor financiare realizat de către un auditor
independent. Ele trebuie adaptate în funcţie de circumstanţe atunci când se aplică auditurilor altor
informaţii financiare istorice. Autoritatea ISA-urilor este prezentată în ISA 200.

Standardele Internaţionale privind Angajamentele de Revizuire (ISRE) se aplică în revizuirea

informaţiilor financiare istorice.

Standardele Internaţionale privind Angajamentele de Asigurare (ISAE) se aplică în misiunile de

asigurare, altele decât auditurile sau revizuirile informaţiilor financiare istorice.

Standardele Internaţionale privind Serviciile Conexe (ISRS) se aplică misiunilor de compilare, misiunilor
de aplicare a procedurilor convenite pentru anumite informaţii şi altor misiuni de servicii conexe, aşa
cum sunt specificate de către IAASB.

ISA-urile, ISRE-urile, ISAE-urile şi ISRS-urile sunt denumite colectiv Standardele IAASB pentru
Misiuni/Angajamente.
INTOSAI (Organizația Internațională a Instituțiilor Supreme de Audit) este
organizația profesională a instituțiilor supreme de audit din țările care fac parte din
Organizația Națiunilor Unite sau din agențiile specializate ale acesteia. INTOSAI
numără 191 de membri cu drepturi depline (dintre aceștia, Curtea de Conturi
Europeană/ECA este singurul organism supranațional) și patru organizații
internaționale care au statutul de membri asociați. INTOSAI face parte dintre
organizațiile de sprijin ale ONU.
ECA este unul dintre membrii fondatori ai EUROSAI (Organizația Europeană a
Instituțiilor Supreme de Audit), care este o organizație regională a INTOSAI cu
aproximativ 50 de membri, înființată de instituțiile supreme de audit din Europa și de
ECA în 1989. ECA participă activ la numeroase grupuri de lucru și grupuri operative
ale EUROSAI și, din 2011, este membră a Comitetului director al organizației.
Celelalte grupări regionale ale INTOSAI sunt AFROSAI, ARABOSAI, ASOSAI,
CAROSAI, OLACEFS și PASAI.
http://www.eca.europa.eu/ro/Pages/OtherCooperations.aspx
La nivel național, organismul profesional pentru domeniul auditului este Camera Auditorilor
Financiari din România (CAFR).
Misiunea CAFR este de a construi pe o bază solidă, identitatea şi recunoaşterea publică a profesiei
de auditor financiar din România, având ca obiectiv principal dezvoltarea susţinută a profesiei şi
întărirea acesteia în conformitate cu Standardele de Audit şi Codul privind conduita etică şi
profesională în domeniul auditului financiar, prin asimilarea integrală a Standardelor Internaţionale şi
a Codului de etică al IFAC, care să permită auditorilor financiari, membri ai CAFR să ofere servicii
de audit financiar de o înaltă calitate, în interesul publicului, în general şi al comunităţii de afaceri, în
special.
Profesia de auditor financiar are un loc bine definit, esenţial într-o economie modernă, servind
interesul public. Prin activitatea sa auditorul
asigură reperele necesare pentru
dezvoltarea corectă, într-un climat de încredere şi legalitate a afacerilor,
îndeplinind astfel un semnificativ rol social
Legea nr. 94/1992, republicată - organizarea si funcționarea Curții de Conturi a României
- instituția supremă de audit la nivel național
- funcție de control ce se realizează prin proceduri de audit public extern
- standarde proprii de audit, conforme cu standardele de audit internaționale general acceptate
- misiuni de:
- audit financiar și de regularitate (inclusiv certificare de conturi la instituții publice)
- audit de conformitate (control) și
- audit de performanță.

În vederea îndeplinirii unor obligaţii în domeniul auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al
Uniunii Europene, este organizată şi funcţionează Autoritatea de Audit (AA) pentru:
- fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de UE (PHARE, ISPA şi SAPARD)
- fondurile structurale şi de coeziune, pentru FEGA, pentru FEADR, pentru FEP, precum şi pentru fondurile ce vor fi
acordate în perioada postaderare (fondurile ESI – structurale și de investiții)
- atribuţii şi proceduri de lucru proprii, fiind singura autoritate naţională competentă să efectueze audit public
extern asupra fondurilor menționate, în conformitate cu legislaţia comunitară şi naţională.
- organism independent din punct de vedere operaţional faţă de Curtea de Conturi şi faţă de celelalte
autorităţi responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor comunitare nerambursabile (AM, ACP).
- efectuează audit de sistem şi audit al operaţiunilor (proiectelor).
 Audit de sistem. ~ de conformitate. ~ de certificare. ~ de operațiuni/proiecte. ~ de performanță

Audit de sistem
Având în vedere funcțiile Autorității de Audit stabilite prin Reg. UE 1303/2013 de stabilire a unor dispoziții comune privind
Fondul european de dezvoltare regională, Fondul social european, Fondul de coeziune, Fondul european agricol pentru
dezvoltare rurală și Fondul european pentru pescuit și afaceri maritime, precum și de stabilire a unor dispoziții generale
privind FEDR, FSE, FC și FEPAM și de abrogare a Regulamentului (CE) nr. 1083/2006 al Consiliului, AA se asigură că se
efectuează audituri ale bunei funcționări a sistemului de gestiune și control din cadrul programului operațional și ale
unui eșantion adecvat de operațiuni pe baza cheltuielilor declarate.

Obiectivul general al auditului de sistem este
obţinerea unei asigurări rezonabile că sistemele
de management şi control funcţionează eficace
pentru a preveni erorile şi neregulile şi că, în
cazul apariţiei acestora, sistemul este eficace în
detectarea şi corectarea lor. Pe această bază se
poate concluziona dacă sistemul furnizează o
asigurare rezonabilă asupra legalităţii şi
regularităţii operaţiunilor şi a corectitudini
cheltuielilor declarate.
Scopul auditului de sistem este obţinerea de probe de audit
suficiente, relevante şi de încredere, care să susţină opinia anuală
cu privire la funcţionarea sistemului. Scopul auditului include şi
verificarea că autorităţile relevante asigură în mod corespunzător
conformitatea cu regulile comunitare şi naţionale cu privire la
achiziţii publice, ajutor de stat, protejarea mediului, egalitate de
şanse şi regulile de informare şi publicitate. Pentru obţinerea unor
probe de audit suficiente, relevante şi de încredere vor fi aplicate
tehnicile şi procedurile de audit specifice tipului de audit, conform
standardelor de audit acceptate.
Auditurile de sistem urmăresc:
- verificarea conformităţii sistemelor de management şi control puse în practică conform descrierilor transmise
Comisiei Europene;
- verificarea funcţionării eficace a sistemelor de management şi control;
- evaluarea capacităţii sistemelor de management şi control de a preveni, detecta şi corecta erorile şi neregulile;
- îmbunătăţirea eficacităţii procedurilor;
- închiderea în bune condiţii a programelor operaţionale.
Finalitatea auditului de sistem constă în determinarea nivelului de asigurare obţinut din auditul de sistem şi
stabilirea nivelului de încredere utilizat pentru eşantionarea operaţiunilor/proiectelor.

Sistemele de management şi control (obiectul auditului de sistem) ale PO aplicate de SM prevăd:

(a) definiţia funcţiilor organismelor care au responsabilitatea gestiunii, controlului şi repartizării funcţiilor în interiorul
fiecărui organism;
(b) respectarea principiului de separare a funcţiilor între aceste organisme şi în interiorul fiecăruia dintre ele;
(c) proceduri pentru asigurarea corectitudinii şi regularităţii cheltuielilor declarate în cadrul programului operaţional;
(d) sisteme de contabilitate, supraveghere şi informare financiară fiabile şi informatizate;
(e) un sistem de comunicare a informaţiilor şi de supraveghere în cazul în care organismul responsabil încredinţează
îndeplinirea atribuţiilor unui alt organism (delegarea);
(f) dispoziţii privind auditul funcţionării sistemelor;
(g) sisteme şi proceduri care garantează o pistă de audit adecvată;
(h) proceduri de comunicare a informaţiilor şi de supraveghere pentru neregularităţile şi recuperarea sumelor plătite în
mod necorespunzător.
Etapele auditului de sistem sunt:

(1) Planificarea auditului de sistem;

(2) Executarea auditului la faţa locului;
(3) Raportarea;
(4) Monitorizarea implementării recomandărilor.
Audit de conformitate
Controlul, denumit potrivit ISSAI (Standardele de audit internaționale sunt elaborate de INTOSAI) audit de
conformitate, abordează măsura în care entitatea auditată respectă legile, regulile, regulamentele, politicile, codurile
stabilite sau termenii asupra cărora s-a căzut de acord, cum ar fi clauzele contractelor sau clauzele acordurilor de
finanţare.
Scopul auditului de conformitate în sectorul public este prezentat în Declaraţia de la Lima a Organizației
Internaționale a Instituțiilor Supreme de Audit (INTOSAI), astfel:
„Conceptul de audit şi implementarea acestuia în administrarea finanţelor publice sunt esențiale, întrucât gestionarea
fondurilor publice reprezintă o activitate responsabilă. Auditul nu este un scop în sine, ci o parte indispensabilă a unui
sistem de reglementare, al cărui scop este să identifice în timp util abaterile de la standardele acceptate şi cazurile de
încălcare a principiilor de legalitate, eficienţă, eficacitate şi economicitate în gestiunea financiară, astfel încât să fie
posibilă:
- luarea de măsuri corective în cazul abaterilor constatate,
- stabilirea de persoane răspunzătoare,
- recuperarea pagubelor sau luarea de măsuri pentru prevenirea ori cel puţin evitarea repetării unor astfel de
deficiențe în viitor.”

În privința auditării fondurilor europene/comunitare, auditul de conformitate este înglobat în auditul de sistem,
fiind prezent de asemenea și ca audit de legalitate și regularitate înglobat în auditul de operațiuni.
Audit de certificare
Pentru fondurile comunitare nerambursabile, destinate susţinerii agriculturii şi dezvoltării rurale (FEGA și FEADR),
Autoritatea de Audit (AA) îndeplineşte rolul de organism de certificare.
De asemenea, Curtea de Conturi certifică acuratețea și veridicitatea datelor din conturile de execuție verificate,
raportat la fondurile alocate din bugetul național.
Atunci când auditorul este implicat în auditul fondurilor Uniunii Europene, pentru care AA a fost desemnată drept
Organism de Certificare, acesta va întocmi alături de raportul de audit şi un certificat. De menţionat că acest certificat,
care reprezintă în fapt o opinie asupra situaţiilor financiare, poate fi inclus şi în raportul altor audituri, dacă aceasta este
cerută prin lege.

Opinia de audit constituie o declaraţie scurtă, clară şi explicită referitoare la concluziile generale ale auditului situaţiilor
financiare ale entităţii auditate. Prin exprimarea opiniei auditorul furnizează o asigurare rezonabilă că situaţiile financiare
auditate oferă o imagine fidelă şi reală a situaţiei financiare a entităţii, în conformitate cu principiile contabile acceptate.
În mod normal, auditorul exprimă o opinie privind existenţa erorilor în situaţiile financiare, respectarea standardelor de
contabilitate şi de raportare relevante, referitor la legalitatea şi regularitatea operaţiunilor financiare.

Opinia de audit este prezentată într-o formă standardizată:

~ „situaţiile financiare oferă o imagine fidelă şi reală” sau ~„prezintă fidel sub toate aspectele materiale”
Audit de operațiuni/proiecte
Conform Reg. UE 1303/2013 „operațiune” înseamnă un proiect, un contract, o acțiune sau un grup de proiecte selectate
de autoritățile de management ale programelor în cauză sau sub responsabilitatea acestora, care contribuie la realizarea
obiectivelor unei priorități sau unor priorități aferente.
Auditul de operaţiuni/proiecte urmărește, în special, să verifice dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:
- Proiectul respectă criteriile de alegere în cadrul programului operational corespunzător, a fost realizat conform
deciziei de cofinanţare şi este conform cu toate condiţiile privind destinaţia, utilizarea şi scopurile sale stabilite;
- Cheltuielile declarate sunt conforme cu înregistrările contabile şi documentele doveditoare păstrate
de către beneficiar;
- Cheltuielile declarate de către beneficiar sunt conforme cu regulile comunitare şi naţionale;
- Contribuţia publică a fost plătită beneficiarului.

Obiectivul general al auditului de operaţiuni este
obţinerea unei asigurări rezonabile că sistemul de
management şi control funcţionează, că declaraţiile
de cheltuieli prezentate Comisiei sunt corecte şi că
tranzacţiile care stau la baza acestora sunt legale şi
regulamentare.
Scopul auditului de operațiuni este obţinerea de probe de
audit suficiente, relevante şi de încredere, care să susţină opinia
anuală cu privire la funcţionarea sistemului, prin aplicarea
tehnicilor de audit şi a procedurilor detaliate de fond asupra
operaţiunilor.
Auditul operaţiunilor, pe baza unui eşantion corespunzător, presupune parcurgerea,
în principal, a următoarelor etape:
- definirea obiectivelor testelor de fond;
- definirea populaţiei şi a unităţii de eşantionare;
- definirea erorii tolerabile şi a erorii aşteptate;
- stabilirea metodei de eşantionare;
- determinarea dimensiunii eşantionului în funcţie de metoda de eşantionare
utilizată;
- selecţia eşantionului;
- realizarea auditului;
- evaluarea şi documentarea rezultatelor, respectiv calcularea erorii din eşantionare
şi proiectarea rezultatelor la nivelul întregii populaţii.
Audit de performanță
Legea nr. 94/1992, privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicată, definește auditul
performanței ca fiind: „o evaluare independentă a modului în care o entitate publică, un program, proiect,
proces sau activitate funcționează din punctele de vedere ale eficienței, economicității și eficacității” .
Această definiție a fost formulată având la bază Standardele și liniile directoare pentru auditul performanței bazate pe
standardele de audit INTOSAI și pe experiența practică (ISSAI 3000 punctul 1.1) care prevăd că: „auditul
performanței este o examinare independentă și obiectivă a măsurii în care un program sau o activitate a
unei entități publice funcționează eficient și eficace în condițiile respectării economicității, cu scopul de a
aduce îmbunătățiri”.

Auditul performanței se poate efectua atât la finalul, cât și pe parcursul desfășurării programelor,
proiectelor, proceselor sau activităților.

Activitatea privind auditul performanței se finalizează prin elaborarea unui raport de audit. Prin constatările și
recomandările sale auditul performanței urmărește:
- diminuarea costurilor,
- sporirea eficienței utilizării resurselor și
- îndeplinirea obiectivelor asumate de entitatea verificată.
Un mijloc de ilustrare a celor trei concepte
vizate de auditul performanței (economicitate,
eficienţă, eficacitate) şi a interacţiunilor dintre
acestea îl reprezintă aşa-numitul model
input/output (intrări/ieşiri), preluat din
Standardele și liniile directoare pentru auditul
performanței bazate pe standardele de audit
INTOSAI și pe experiența practică – ISSAI
3000, paragraful 1.4 și prezentat în figura
alăturată:

Instituțiile supreme de audit (Curțile de Conturi) pot efectua audituri combinate care să îmbine obiectivele auditului
performanței cu obiectivele auditului de conformitate sau financiar.
Auditul combinat este o acțiune de audit foarte solicitantă datorită complexității activităților specifice ale auditului
performanței și ale auditului de conformitate sau financiar, fapt pentru care luarea deciziei de efectuare a unei astfel de
activități trebuie analizată atent prin prisma obiectivelor diferitelor tipuri de audit. Obiectivele de audit trebuie să fie clar
diferențiate în planul de audit astfel încât echipa de audit să le poată distinge pentru a le acorda atenția cuvenită.
 Obiectivele generale ale auditorului independent – ISA 200

ISA 200 tratează răspunderea generală a auditorului independent în efectuarea unui audit al situaţiilor
financiare în conformitate cu ISA. Mai precis, stabileşte obiectivele generale ale audi­torului independent şi explică
natura şi domeniul de aplicare al unui audit menit să îi permită auditorului independent să îndeplinească acele obiective.

Scopul unui audit este să crească gradul de încredere
al utilizatorilor vizaţi în situaţiile financiare. Acest
lucru este obţinut prin exprimarea unei opinii de către
auditor cu privire la măsura în care situaţiile financiare
sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în
conformitate cu un cadru de raportare financiară
aplicabil.
În cazul majorităţii cadrelor de raportare, opinia se
referă la măsura în care situaţiile financiare sunt
prezentate în mod corect, sub toate aspectele
semnificative, sau oferă o imagine corectă şi fidelă în
conformitate cu cadrul de raportare. Un audit efectuat
în conformitate cu ISA-urile şi cerinţele etice relevante
îi permite auditorului să îşi formeze acea opinie.
Ca bază pentru opinia auditorului, ISA-urile prevăd ca auditorul
să obţină o asigurare rezonabilă în legătură cu faptul că
situaţiile financiare ca întreg nu conţin denaturări semnificative,
fie ele datorate fraudei sau erorii. Asigurarea rezonabilă
reprezintă un nivel de asigurare ridicat. Ea se obţine atunci
când auditorul a obţinut probe de audit suficiente şi adecvate
pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut
(de exemplu, riscul ca auditorul să exprime o opinie neadecvată
atunci când situaţiile financiare sunt denaturate semnificativ).
Totuşi, asigurarea rezonabilă nu reprezintă un nivel absolut de
asigurare, pentru că există limitări inerente ale unui audit:
majoritatea probelor de audit pe baza cărora auditorul
formulează concluzii şi îşi bazează opinia sunt mai degrabă
convingătoare decât concludente.
Conceptul de prag de semnificaţie este aplicat de către auditor atât în planificarea şi efectuarea auditului, cât şi
în evaluarea efectului denaturărilor identificate asupra auditului şi a erorilor necorectate, dacă există, asupra
situaţiilor financiare. În general, denaturările, inclusiv omisiunile, sunt considerate a fi semnificative dacă, în
mod individual sau cumulat, ele ar putea să genereze o aşteptare rezonabilă cum că ar putea să influenţeze
deciziile economice ale utilizatorilor, luate în baza situaţiilor financiare. Raţionamentele cu privire la pragul de
semnificaţie sunt afectate de percepţia auditorului cu privire la nevoile de informare ale utilizatorilor în
legătură cu situaţiile financiare şi în legătură cu mărimea sau natura unei denaturări sau o combinaţie a celor
două. Opinia auditorului se referă la situaţiile financiare ca întreg şi prin urmare auditorul nu este responsabil
pentru detectarea denaturărilor care nu sunt semnificative la nivelul situaţiilor financiare ca întreg.
ISA 320, Pragul de semnificaţie în planificarea şi desfăşurarea unui audit
ISA 450, Evaluarea denaturărilor identificate pe parcursul auditului

ISA-urile conţin obiective, cerinţe şi materiale privind aplicarea şi alte materiale explicative care sunt menite să îl
sprijine pe auditor în obţinerea unei asigurări rezonabile. ISA-urile solicită ca auditorul să exercite raţionamentul
profesional şi să îşi păstreze scepticismul profesional pe parcursul planificării şi efectuării auditului şi printre altele:
 Să identifice şi să evalueze riscurile de denaturare semnificativă, fie ele datorate fraudei sau erorii, pe baza
înţelegerii entităţii şi a mediului său, inclusiv controlul intern al entităţii.
 Să obţină probe de audit suficiente şi adecvate cu privire la măsura în care denaturările semnificative există, prin
proiectarea şi implementarea unor răspunsuri adecvate la riscurile evaluate.
 Să îşi formeze o opinie cu privire la situaţiile financiare bazată pe concluziile trase în urma probelor de audit
obţinute.
În efectuarea unui audit al situaţiilor financiare, obiectivele generale ale auditorului sunt:
(a) Să obţină asigurări rezonabile cu privire la măsura în care situaţiile financiare ca întreg
nu conţin denaturări semnificative, fie ele ca urmare a fraudei sau erorii, permiţând astfel
auditorului să exprime o opinie cu privire la măsura în care situaţiile financiare sunt
întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare
financiară aplicabil; şi
(b) Să raporteze cu privire la situaţiile financiare şi să comunice aşa cum prevăd ISA-urile,
în conformitate cu constatările auditorului.

În toate situaţiile în care asigurarea rezonabilă nu poate fi obţinută, iar o opinie cu rezerve în raportul auditorului nu este
suficientă, în circumstanţele date, în scopul raportării către utilizatorii vizaţi ai situaţiilor financiare, ISA-urile prevăd ca
auditorul să emită imposibilitatea exprimării unei opinii sau să se retragă din misiune, acolo unde retragerea este permisă de
lege sau reglementările aplicabile.
Auditorul trebuie să se conformeze cerinţelor etice relevante, inclusiv celor referitoare la independenţă, în legătură cu
misiunile de audit al situaţiilor financiare.
Auditorul trebuie să planifice şi să efectueze un audit cu scepticism profesional, recunoscând faptul că ar putea să existe
circumstanţe ce pot cauza denaturarea semnificativă a situaţiilor financiare.
Auditorul trebuie să îşi exercite raţionamentul profesional în planificarea şi efectuarea unui audit al situaţiilor financiare.
Pentru a obţine o asigurare rezonabilă, auditorul trebuie să obţină probe de audit suficiente şi adecvate pentru a reduce
riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut, permiţând astfel auditorului să formuleze concluzii rezonabile pe care să îşi
bazeze opinia de audit.
 Auditul extern al proiectelor efectuat de ECA, AA și CE

Perspectiva externă privind auditul proiectelor trebuie înțeleasă în contextul

mecanismelor de finanțare publică europeană, pornind de la arhitectura instituțională
de gestionare financiară a fondurilor nerambursabile. Astfel, în privința fondurilor
alocate și plătite prin programele operaționale, Comisia Europeană (CE) relaționează
cu Statele Membre (SM) prin intermediul unor entități coordonatoare. La nivelul SM,
este obligatorie desemnarea unor Autorități de Management (AM) pentru programele
gestionate, a unei Autorități de Certificare și Plată (ACP) și a unei Autorități de
Audit (AA), entități distincte, cu roluri clar specificate prin regulamentele europene și
legislația SM aferentă. Interesele financiare ale Uniunii Europene (UE) sunt protejate
în cadrul acestei arhitecturi instituționale de către Oficiul European de Luptă Antifraudă
(OLAF), care investighează cazurile de fraudare a bugetului UE, acte de corupție și de
culpă profesională gravă la nivelul instituțiilor europene, fiind sprijinit la nivelul SM de
către structuri naționale specializate (ex. DLAF în România).
 Misiunea Curții de Conturi Europene (ECA) este de a contribui la îmbunătățirea
gestiunii financiare a UE, de a promova răspunderea pentru actul de gestiune și
transparența și de a îndeplini rolul de gardian independent al intereselor financiare
ale cetățenilor Uniunii. În calitate de auditor extern independent al UE, rolul ECA
este de a verifica dacă fondurile UE au fost corect contabilizate, dacă ele au fost
colectate și cheltuite cu respectarea normelor și a legislației relevante, precum și dacă
s-a obținut un raport optim costuri-beneficii în utilizarea lor.
http://www.eca.europa.eu/ro/Pages/MissionAndRole.aspx

În societățile democratice, pentru a se asigura o supraveghere și un proces decizional eficace, este esențial să
se dispună de informații complete, exacte și ușor accesibile cu privire la execuția bugetului și la
implementarea politicilor.
Aceste informații contribuie la promovarea bunei gestiuni financiare, servind totodată drept bază pentru
obligația de a răspunde pentru actul de gestiune. Ca și statele membre, UE are nevoie de un auditor
extern care să joace rolul de gardian independent al intereselor financiare ale cetățenilor.
Auditul extern al proiectelor trebuie văzut atât în contextul circuitului proiectelor
implementate de beneficiarii de fonduri, cât și în contextul mecanismelor de declarare
și decontare a cheltuielilor între SM și CE. Acest mecanism presupune legături
informaționale (declarații de cheltuieli) și circuite financiare specifice (plăți aferente
cheltuielilor declarate) între ACP de la nivelul SM și serviciile specializate ale CE.

Circuitul proiectelor implementate și mecanismul de declarare și decontare a

cheltuielilor între SM și CE este astfel în vizorul auditului extern realizat de ECA,
indiferent de tipurile de audit efectuate. Fiecare tip de audit are obiective diferite și
urmărește să răspundă unor întrebări diferite.
Auditurile individuale pot implica unul dintre următoarele tipuri de audit sau o combinație
a acestora:
Auditul financiar
Întrebări tipice de audit: Sunt situațiile financiare complete și exacte (fiabile)? Prezintă ele
în mod fidel situația financiară, rezultatele operațiunilor și fluxurile de numerar aferente
exercițiului, în conformitate cu normele de raportare financiară aplicabile?
Auditul de conformitate
Întrebări tipice de audit: Sunt operațiunile de venituri și de cheltuieli ale UE calculate
corect și sunt ele conforme cu cerințele cadrului legal și de reglementare aplicabil?
Auditul performanței
Întrebări tipice de audit: Asigură fondurile UE un bun raport costuri-beneficii? A fost
utilizat numai minimul necesar de fonduri (economicitate)? Au fost obținute rezultatele cu
cel mai mic nivel posibil de resurse (eficiență)? Au fost îndeplinite obiectivele cheltuielilor
sau ale politicii (eficacitate)? 
Principalele etape ale procesului de audit sunt următoarele:
 Programarea multianuală și anuală: în această etapă sunt determinate prioritățile de audit, pe baza
unei analize a riscurilor și a politicilor, precum și direcția strategică generală a Curții.
 Studiul preliminar: în cadrul acestuia sunt evaluate fezabilitatea propunerii referitoare la sarcina de audit
și impactul său probabil.
 Planul de audit: prezintă în detaliu etapele auditului necesare pentru a asigura eficiența și eficacitatea
procesului.
 Activitățile de audit la fața locului: urmăresc obținerea probelor directe de audit, prin vizite la fața
locului în instituțiile UE, la agențiile și organismele descentralizate, la structurile administrative naționale
și la alți beneficiari ai fondurilor UE.
 Comunicarea și confirmarea constatărilor de audit cu entitatea auditată: vizează verificarea
faptelor împreună cu entitatea auditată și confirmarea calității constatărilor.
 Publicarea raportului de audit: acesta prezintă constatările, concluziile și recomandările auditului și
include răspunsul entității (entităților) auditate.
 Monitorizarea acțiunilor întreprinse în urma recomandărilor: după doi sau trei ani, se verifică
măsura în care recomandările au fost puse în aplicare.
 Rapoartele de audit publicate de ECA descriu în mod clar și concis constatările,
concluziile și recomandările acesteia și includ răspunsul entităților auditate.

Declarația de asigurare [cunoscută, în general, după acronimul din limba franceză - DAS (déclaration
d'assurance)] este un exercițiu anual de audit financiar și de conformitate în cadrul
căruia Curtea auditează fiabilitatea conturilor UE și regularitatea operațiunilor subiacente acestora.
Constatările și concluziile rezultate sunt publicate în rapoartele anuale ale Curții. Auditul presupune testarea
unui eșantion de operațiuni selectate în mod aleatoriu, precum și evaluarea sistemelor de supraveghere și
de control cu scopul de a se stabili dacă veniturile și plățile sunt corect calculate și dacă sunt conforme cu
cadrul legal și de reglementare. În toate statele membre și pentru toate programele de cheltuieli, au loc testări
detaliate care sunt utilizate pentru a formula aprecieri specifice cu privire la diferitele domenii ale bugetului
UE. De asemenea, în sprijinul concluziilor sunt utilizate și alte surse de probe de audit, de exemplu
activitatea altor auditori.
Auditurile performanței efectuate de Curte vizează calitatea veniturilor sau a cheltuielilor UE și urmăresc
să stabilească dacă au fost aplicate principiile bunei gestiuni financiare. Ele implică examinarea
programelor, a operațiunilor și a sistemelor și procedurilor de gestiune aplicate de organismele și
instituțiile care gestionează fonduri UE și urmăresc să evalueze dacă acestea respectă principiile
economicității, eficienței și eficacității atunci când utilizează aceste resurse.
 La nivel național auditarea externă a proiectelor finanțate cu fonduri UE se realizează exclusiv de
Autoritatea de Audit, prin misiuni de audit de sistem și audit de operațiuni. Aceste misiuni vizează
activitatea operațională și financiară a Autorităților de Management, a Organismelor Intermediare (OI) și a
Autorității de Certificare și Plată, precum și operațiunile/proiectele finanțate de acestea și implementate de
beneficiarii de fonduri.

AA trebuie să transmită CE, până la 31 decembrie a fiecărui an un raport anual de control (RAC) care să
prezinte rezultatele auditurilor şi controalelor realizate pe parcursul perioadei precedente de doisprezece
luni care se încheie la data de 30 iunie a anului în cauză în conformitate cu strategia de audit a
programului operaţional şi care să indice eventualele lacune constatate în sistemele de management şi
control ale programului.
De asemenea, AA trebuie să formuleze o opinie, pe baza controalelor şi a auditurilor care au fost efectuate
sub supravegherea sa, indicând dacă sistemul de management şi control funcţionează eficient, astfel încât să
ofere o asigurare rezonabilă că declaraţiile de cheltuieli prezentate Comisiei sunt corecte şi, prin urmare, că
tranzacţiile care stau la baza acestora sunt legale şi reglementare.

Raportul anual de control şi opinia la care se face referire se vor baza pe auditurile sistemelor şi
auditurile operaţiunilor desfăşurate în conformitate cu strategia de audit.
Elemente din raportul anual de control sunt incluse și în Rapoartele anuale al Curții de Conturi a
României, în capitole distincte (ex. Auditul public extern desfășurat de AA).
Auditul este un proces sistematic, în derularea căruia auditorii AA vor parcurge mai
multe etape:
- Planificare (stabilirea obiectivelor de audit, înţelegerea activităţii entităţii auditate,
analiza de risc, stabilirea materialităţii, utilizarea muncii altor auditori şi experţi,
eşantionarea, elaborarea, revizuirea şi avizarea planului de audit, însoţit de programele
de audit, listele de verificare, chestionare etc.);
- Execuţia auditului (teste de control, proceduri de fond, probe de audit, tehnici de
audit);
- Raportarea (întocmirea şi revizuirea proiectului raportului de audit; transmiterea
acestuia către entitatea auditată; recepţionarea punctului de vedere al entităţii auditate
şi analiza acestuia; finalizarea, aprobarea şi transmiterea raportului de audit);
- Urmărirea modului de implementare a recomandărilor consemnate în rapoartele de
audit.
Auditul extern al proiectelor mai este realizat și de CE, prin intermediul Serviciului
de Audit Intern (SAI) al acesteia, care este o componentă esențială a sistemului de
control intern din cadrul Comisiei și al agențiilor UE. Acesta (SAI) furnizează
consiliere independentă, avize și recomandări celorlalte departamente și agenții ale CE,
în urma tuturor tipurilor de misiuni de audit efectuate, inclusiv în urma auditului extern
al proiectelor finanțate.
SAI lucrează conform unui plan pe 3 ani care este actualizat anual. Planul este elaborat
în funcție de riscuri, inclusiv de cele identificate de conducerea Comisiei. Programul
de audit al SAI este prezentat Curții de Conturi Europene în fiecare an.
http://ec.europa.eu/info/departments/internal-audit-service/how-we-work_ro

SAI raportează Comitetului de Monitorizare a Auditurilor, o altă entitate importantă din cadrul
structurii de control intern al Comisiei. Comitetul supervizează aspectele legate de audit în cadrul
Comisiei și transmite anual un raport Colegiului comisarilor. El are un rol preventiv, atrăgând atenția
asupra unor probleme care, lăsate nesoluționate, ar putea afecta imaginea Comisiei. În același timp,
are rolul de a se asigura că departamentele Comisiei aplică efectiv recomandările de audit relevante.
Ca sferă a auditului extern al proiectelor:
- ECA auditează activitatea CE și AA în relație cu AM, ACP și BF,

- CE auditează activitatea AA în relație cu AM, ACP și BF, iar

- AA auditează activitatea AM și ACP în relație cu BF.

Toată această înlănțuire vizează aportul auditului extern la creșterea

gradului de încredere a informațiilor privind gestionarea financiară a
programelor de finanțare publică, cu eficiență, eficacitate și economicitate.
 Auditul intern al proiectelor efectuat de AM și de BF

Pentru a obține o asigurare rezonabilă că obiectivul unei bune gestiuni financiare este
atins, Comisia Europeană și celelalte entități auditate de ECA (AA, AM, ACP, BF) trebuie
să instituie un sistem de control intern adecvat.

COSO (Committee of Sponsoring Organisations of the Treadway Commission - Comitetul

Organizațiilor de Sponsorizare a Comisiei Treadway) definește controlul intern ca fiind
un proces desfășurat de către consiliul de administrație, conducerea și alți membri ai
personalului unei entități, cu scopul de a oferi o asigurare rezonabilă cu privire la
îndeplinirea următoarelor categorii de obiective:
• eficacitatea și eficiența operațiunilor;
• fiabilitatea informațiilor financiare raportate;
• respectarea legilor și a reglementărilor aplicabile.
CE dispune de un sistem de
control intern care se bazează pe
cinci componente de control
interdependente identificate de
COSO:
În același contex, AM, ACP și BF dispun la rândul lor de sisteme de control intern formate
din componentele enumerate (mediul de control, sistemul de gestiune a riscurilor, activități de
control, sisteme de informare și comunicare, sisteme de monitorizare).
Totodată, entitățile menționate au în componența lor structuri de audit public intern,
similare cu SAI de la nivelul CE (în privința BF structurile de audit pubic intern există doar la
beneficiarii publici).
Auditul intern este “o activitate independentă de asigurare obiectivă și de consiliere,
destinată să adauge valoare și să îmbunătățească operațiunile unei organizații. Ajută o
organizație în îndeplinirea obiectivelor sale printr-o abordare sistematică și metodică de
evaluare și îmbunătățire a eficacității proceselor de management al riscului, control și
guvernanță”
Hotărârea Consiliului CAFR nr.48/2014, www.cafr.ro

Funcţia de audit intern – O funcţie a unei entităţi care efectuează activităţi de asigurare şi
consultanţă menite să evalueze şi să îmbunătăţească eficacitatea guvernanţei, a proceselor
de gestionare a riscului şi de control intern ale entităţii
IFAC, Manualul de reglementări internaţionale de control al calităţii, audit, revizuire, alte servicii de asigurare şi servicii conexe,
2014, Partea I, ISA 610 – Utilizarea activității auditorilor interni
Este foarte important ca auditul intern al structurilor ce gestionează fonduri
europene să realizeze periodic (anual) atât o misiune de audit de sistem cât şi
o misiune de audit de operaţiuni. Rezultatele acestor misiuni trebuie
interpretate cumulativ astfel încât să ofere o imagine de ansamblu asupra
modului de gestionare a fondurilor europene.

Pentru a efectua un audit de sistem este necesar a se parcurge următorii paşi:

• definirea cerinţelor cheie din regulamentele aplicabile;
• definirea criteriilor de evaluare pentru fiecare cerinţă cheie pentru a evalua
eficient funcţionarea sistemelor;
• stabilirea concluziilor referitoare la funcţionarea eficientă a sistemelor
pentru fiecare cerinţă cheie şi pentru fiecare autoritate.
Ministerul Finanțelor Publice, Manual de audit intern privind cheltuielile realizate din fondurile europene aferente
perioadei de programare 2007-2013, București, 2009
Cerinţele cheie se referă la:

1. Autoritatea de management (AM) şi orice organism intermediar (OI) căruia i-au fost
delegate sarcini (7 cerinţe cheie):
Cerinţă cheie nr. 1: Trebuie să existe o definiţie clară a acestora (AM/OI), de alocare şi de
separare a funcţiilor între şi în cadrul autorităţii de management/organismului intermediar.
Cerinţă cheie nr. 2: Trebuie să existe proceduri adecvate pentru selecţia operaţiunilor
(proiectelor).
Cerinţă cheie nr. 3: Trebuie să existe o informare adecvată precum şi o strategie de a oferi
asistenţă şi îndrumare beneficiarilor finali.
Cerinţă cheie nr. 4: Trebuie să existe verificări adecvate ale managementului.
Cerinţă cheie nr. 5: Pista de audit corespunzătoare.
Cerinţă cheie nr. 6: Situaţii contabile de încredere, sisteme de monitorizare şi raportare
financiară în formă computerizată.
Cerinţă cheie nr. 7: Există acţiuni preventive şi acţiuni corective în cazul în care erori
sistemice sunt detectate de audit.
2. Autoritatea de certificare și plată (ACP) şi orice organism intermediar (OI)
căruia i-au fost delegate sarcini (4 cerinţe cheie):
Cerinţă cheie nr. 1: Definire clară, alocarea şi separarea funcţiilor între şi în cadrul
autorităţii de certificare/organismului intermediar.
Cerinţă cheie nr. 2: Pistă de audit corespunzătoare şi sistem computerizat.
Cerinţă cheie nr. 3: Trebuie să existe modalităţi adecvate, fiabile şi bine
fundamentate pentru certificarea cheltuielilor.
Cerinţă cheie nr. 4: Să existe o modalitate corespunzătoare de păstrare a unui cont
cu sumele recuperabile şi a unuia de recuperare a plăţilor necuvenite.
Toate aceste cerinţe cheie sunt transpuse într-o listă de verificare ce poate fi
folosită de către echipa de audit intern pentru evaluarea de sistem efectuată asupra
Autorităţilor de Management şi asupra Autorităţii de Certificare şi Plată.
 Auditul proiectelor contractat de BF – ISRS 4400

Pe lângă formele de audit prezentate în subcapitolele anterioare (perspectivele de audit

extern, respectiv audit intern al proiectelor – în funcție de cine efectuează misiunile de audit),
beneficiarii fondurilor (BF) cheltuite pot contracta audituri pe bază de proceduri
convenite, contracte care se pot deconta din bugetele aferente proiectelor vizate ca fiind
cheltuieli eligibile.
Uneori, autoritățile de management (AM) impun, prin contractele de finanțare, existența unor
astfel de activități de auditare (obligatorii) în cadrul proiectelor contractate cu BF.

În acest context, standardul internațional aplicabil este ISRS 4400 (pentru servicii conexe) –
misiuni de efectuare a procedurilor convenite privind informații financiare. Auditorii
implicați în astfel de misiuni sunt obligatoriu membri ai organismului profesional specific
(CAFR).
Scopul ISRS 4400* este de a stabili norme şi de a furniza îndrumări cu privire la
responsabilităţile profesionale ale auditorului** când este desfăşurată o misiune de
efectuare a procedurilor convenite privind informaţiile financiare şi cu privire la forma şi
conţinutul raportului pe care auditorul îl emite într-o astfel de misiune.
Obiectivul unei misiuni pe baza procedurilor convenite îl constituie efectu­area de către
auditor a unor proceduri ce ţin de natura unui audit, conve­nite de către auditor, entitate (BF)
şi orice părţi terţe adecvate (AM) şi raportarea asupra constatărilor efective. Deoarece
auditorul furnizează doar un raport asupra constatărilor efective aferente procedurilor
convenite, nu este exprimată nicio asigurare. În schimb, utilizatorii raportului evaluează ei
înşişi procedurile şi constatările raportate de către auditor şi îşi formulează propriile
concluzii pe baza activităţii auditorului. Raportul este restricţionat la acele părţi care au
convenit asupra procedurilor ce trebuie efectuate, dat fiind că alte părţi, necunoscând
motivele care au stat la baza procedurilor, pot interpreta eronat rezultatele.
* IFAC, Manualul de reglementări ..., Partea II, ISRS 4400

** Termenul „auditor” este utilizat pe tot parcursul reglementărilor IAASB când se descrie atât activitatea de audit, cât şi de revizuire, alte
servicii de asigurare şi servicii conexe care pot fi efectuate. O astfel de referinţă nu îşi propune să sugereze că o persoană care efectuează o
revizuire, alte servicii de asigurare sau servicii conexe trebuie să fie auditorul situaţiilor financiare ale entităţii.
 Principiile generale ale unei misiuni pe baza procedurilor convenite.
Auditorul ar trebui să se conformeze Codului Etic al Profesioniştilor Con­­ta­bili emis de
Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Etică pentru Contabili (Codul IESBA*).
Principiile etice care guvernează res­ponsabilităţile profesio­nale ale auditorului pentru
acest tip de misiune sunt:
(a) Integritate;
(b) Obiectivitate;
(c) Competenţă profesională şi atenţie cuvenită;
(d) Confidenţialitate;
(e) Comportament profesional; şi
(f) Standarde tehnice.
Independenţa nu constituie o cerinţă pentru misiunile pe bază de proceduri convenite; cu
toate acestea, termenii sau obiectivele unei misiuni sau ale unor standarde naţionale îi pot
solicita auditorului să se conformeze cerinţelor de independenţă din Codul IESBA. În
situaţiile în care auditorul nu este inde­pendent, o declaraţie a acestui fapt trebuie inclusă în
raportul asupra constatărilor efective.
* Se va reveni asupra acestui cod la ultimul curs din semestru.
Definirea termenilor misiunii. Auditorul ar trebui să se asigure, împreună cu
reprezentanţii entităţii (BF) şi, în mod normal, cu alte părţi specificate care vor primi
copii ale raportului asupra constatărilor efective (AM), că există o înţelegere clară
privind proce­durile convenite şi condiţiile misiunii. Aspectele asupra cărora trebuie să se
convină includ următoarele:
 Natura misiunii, inclusiv faptul că procedurile efectuate nu vor constitui un audit sau o
revizuire şi, în consecinţă, nu va fi exprimată nicio asigurare.
 Scopul declarat al misiunii.
 Precizarea informaţiilor financiare asupra cărora vor fi aplicate pro­cedurile convenite.
 Natura, plasarea în timp şi amploarea procedurilor specifice care vor fi aplicate.
 Forma anticipată a raportului asupra constatărilor efective.
 Limitările cu privire la distribuţia raportului asupra constatărilor efective. Când o
astfel de limitare ar fi în contradicţie cu cerinţele legale, dacă există, auditorul nu ar
trebui să accepte misiunea.
Este atât în interesul clientului, cât şi al auditorului ca auditorul să trimită o
scrisoare de misiune care să documenteze termenii cheie ai numirii. O scrisoare
de misiune confirmă acceptarea numirii de către auditor şi ajută la prevenirea
apariţiei neînţelegerilor referitoare la unele aspecte, precum obiectivele şi
domeniul de aplicare al misiunii, amploarea responsabilităţilor auditorului şi
forma rapoartelor care vor fi emise.

Aspectele care vor fi incluse în scrisoarea de misiune includ următoarele:

 O enumerare a procedurilor care vor fi efectuate, ca proceduri convenite
între părţi.
 O declaraţie a faptului că distribuţia raportului asupra constatărilor efective
va fi restricţionată la părţile specificate, care au convenit asupra procedurilor
care vor fi efectuate.

Mai mult, auditorul poate lua în considerare anexarea la scrisoare de misiune a

unui proiect preliminar de raport asupra constatărilor efective, care va fi emis.
Raportare. Raportul asupra unei misiuni pe baza procedurilor convenite trebuie să descrie
suficient de detaliat obiectivul şi procedurile convenite ale misiunii, pentru a îi permite
cititorului să înţeleagă natura şi amploarea activităţii desfăşurate. Raportul asupra
constatărilor efective ar trebui să conţină:
(a)Titlul;
(b)Destinatarul (de obicei clientul care l-a contractat pe auditor să efectueze procedurile
convenite);
(c)Precizarea informaţiilor specifice asupra cărora au fost aplicate procedurile convenite;
(d)O declaraţie conform căreia procedurile efectuate au fost cele convenite cu
beneficiarul;
(e)O declaraţie conform căreia misiunea a fost efectuată în conformitate cu ISRS 4400
aplicabil misiunilor pe baza procedurilor convenite sau în conformitate cu standardele
sau practicile naţionale relevante;
(f)Dacă este cazul, o declaraţie conform căreia auditorul nu este independent faţă de
entitate;
(g)Precizarea scopului pentru care au fost efectuate procedurile convenite;
(h)O enumerare a procedurilor specifice efectuate;
(i)O descriere a constatărilor efective ale auditorului, incluzând suficiente detalii cu
privire la erorile sau excepţiile identificate;
(j)O declaraţie conform căreia procedurile efectuate nu constituie un audit sau o
revizuire şi, în consecinţă, nu este exprimată nicio asigurare;
(k)O declaraţie conform căreia, dacă auditorul ar fi efectuat proceduri suplimentare,
un audit sau o revizuire, ar fi putut fi identificate alte aspecte care ar fi fost
raportate;
(l)O declaraţie conform căreia raportul este restricţionat la acele părţi care au
convenit procedurile ce trebuie efectuate;
(m)O declaraţie (după caz) conform căreia raportul se referă doar la elementele,
conturile, aspectele sau informaţiile specificate şi nu se extinde asupra situaţiilor
financiare ale entităţii, luate ca întreg;
(n)Data raportului;
(o)Adresa auditorului; şi
(p)Semnătura auditorului.
 ISRS 4400 versus ISAE 3000...

Pentru perioada de programare 2014-2020, obligativitatea activităților de audit este pusă în discuție, cu
diferențe de la o Autoritate de Management la alta. Spre exemplu, în cadrul Programului Operațional Capital
Uman (POCU), conform Ghidului Condiții generale și a Ghidurilor Condiții specifice, publicate în 2016,
cheltuielile cu auditul financiar sunt eligibile, dar activitățile de auditare nu mai sunt obligatorii (la fel, nici
cele de expertiză contabilă), fiind decizia beneficiarului dacă le include în proiect sau nu.

În cadrul Programului Național de Dezvoltare Rurală (PNDR), un alt exemplu, este însă obligatorie obținerea
de către beneficiar a unui raport de asigurare furnizat de un auditor financiar independent, prin aplicarea
stadardului ISAE 3000 – Misiuni de asigurare altele decît auditurile și revizuirile informațiilor financiare
istorice.

În acest context, CAFR continuă demersurile efectuate pe lângă autoritățile competente, privind
uniformizarea reglementărilor și procedurilor aplicabile în domeniul proiectelor finanțate cu fonduri
europene, cu mențiunea că se dorește reintroducerea obligativității activităților de audit, care, prin rapoartele de
asigurare (cu aplicarea ISAE 3000), determină o valoare adăugată importantă în privința informațiilor
financiare specifice acestor fonduri.
Scopul ISAE 3000 este de a stabili principii de bază şi proceduri esenţiale pentru contabilii profesionişti în
practica publică şi de a oferi acestora îndrumări (în contextul prezentului ISAE aceştia sunt numiţi
„practicieni”) pentru efectuarea unei misiuni de asigurare, alta decât auditurile sau revizuirile
informaţiilor finan­ciare istorice acoperite de Standardele Internaţionale de Audit (ISA) sau Standardele
Internaţionale privind Misiunile de Revizuire (ISRE).

„Misiunea de asigurare” este o misiune în care un practician exprimă o concluzie cu scopul de a întări
gradul de încredere al utilizatorilor vizaţi, alţii decât partea responsabilă, în legătură cu rezultatul evaluării
sau măsurării unui subiect specific, în raport cu anumite criterii.

ISAE 3000 foloseşte termenii de „misiune de asigurare rezonabilă” şi „misiune de asigurare

limitată” pentru a face distincţie între cele două tipuri de misiuni de asigurare care îi sunt
permise unui practician.

Subcapitolul are la bază lucrarea IFAC, Manualul de reglementări internaţionale de control al calităţii, audit, revizuire, alte servicii de asigurare şi servicii
conexe, Partea II, ISAE 3000 – Misiuni de asigurare altele decît auditurile și revizuirile informațiilor financiare istorice
Obiectivul unei misi­uni de asigurare rezonabilă este
reducerea riscului unei misiuni la un nivel acceptabil de
scăzut în circumstanţele date ale unei misiuni , ca bază
Elemente ale unei misiuni de asigurare:
pentru exprimarea pozitivă a unei concluzii de către
practician.
“În opinia noastră, controlul intern este eficient, sub toate (a) O relaţie tripartită care implică un
aspectele semnificative, pe baza criteriilor XYZ.” practician, o parte responsabilă şi
utilizatori vizaţi;

Obiectivul unei mi­siuni de asigurare limitată este o (b) Un subiect specific corespunzător;
reducere a riscului unei misiuni de asigurare la un nivel care
(c) Criterii adecvate;
este acceptabil în circumstanţele date ale unei mi­si­uni ca
bază pentru o formă negativă de exprimare a concluziilor (d) Probe suficiente şi adecvate; şi
prac­ticianului, dar unde riscul este mai mare decât pentru o
misiune de asigurare rezonabilă. (e) Un raport de asigurare scris, în forma
“Pe baza activităţii noastre descrise în acest raport, nu am luat corespunzătoare unei misiuni de asigurare
cunoştinţă de nimic care să ne facă să credem că, sub toate rezonabile sau unei misiuni de asigurare
aspectele semnificative, controlul intern nu este eficient, pe baza limitate.
criteriilor XYZ.”