Unitatea de învățare 7

BILANȚUL CONTABIL –
IMAGINEA POZIȚIEI FINANCIARE (2)
ACTIVE CIRCULANTE. DATORII. CAPITALURI
PROPRII

CUPRINS

Obiectivele unității de învățare . . . . . 1

7.1. Prezentarea activelor circulante în bilanțul contabil . . 1

Test autoevaluare secțiunea 7.1. . . . . . 8

7.2. Prezentarea datoriilor în bilanțul contabil . . . 9

Test autoevaluare secțiunea 7.2. . . . . . 15

7.3. Prezentarea capitalurilor proprii în bilanțul contabil. . 16

Test autoevaluare secțiunea 7.3. . . . . . 18

Răspunsuri teste autoevaluare . . . . . 19

Lucrare de verificare 7 . . . . . . 19

Rezumat . . . . . . . . 19

Bibliografie . . . . . . . 20
 După parcurgerea acestei unități de învățare, vei fi capabil:
 Să cunoști modul de prezentare în bilanț a activelor
circulante
 Să cunoști modul de prezentare în bilanț a datoriilor
 Să cunoști modul de prezentare în bilanț a
OBIECTIVE capitalurilor proprii


7.1. Prezentarea activelor circulante în bilanțul contabil

Activele circulante se raportează în bilanț la valoarea netă obținută din
diminuarea valorii brute a acestora cu ajustările pentru deprecierea acelor active.
Oarecum surprinzătoare este raportarea în categoria ”creanțe” a unor conturi
tradițional de datorii precum 431, 437, 441 etc. Această situație aparent inadecvată
reflectă de fapt situația în care, din diverse motive (recalculări de impozite, contribuții;
plăți mai mari efectuate față de cele datorate etc.), entitatea economică are de recuperat
sume de la diversele instituții ale statului și prin urmare trebuie să reflecte aceste sume în
categoria creanțelor. Prin urmare, în măsura în care aceste conturi au solduri debitoare
(reflectând creanțe), ele se vor raporta în bilanț la categoria ”Active circulante – Creanțe”
și nu vor mai fi luate în calcul la raportarea datoriilor în bilanț

ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
1. Materii prime şi materiale consumabile (ct. 301 + 302 + 303 + 20
321 + 322 + 323 +/- 308 + 351 + 358 + 381 + 328 +/- 388 – 391 -
392 - 3951 - 3958 - 398)
2. Producţia în curs de execuţie (ct. 331 + 332 + 341 +/- 348* - 393 21
- 3941 - 3952)
3. Produse finite şi mărfuri (ct. 345 + 346 +/- 348* + 354 + 356 + 22
357 + 361 + 326 +/- 368 + 371 + 327 +/- 378 - 3945 - 3946 - 3953 -
3954 - 3956 - 3957 - 396 - 397 - 4428)
4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri (ct. 4091) 23
TOTAL (rd. 20 la 23) 24
II. CREANŢE (Sumele care urmează să fie încasate după o
perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru
fiecare element.)

1
 1. Creanţe comerciale (ct. 2675* + 2676* + 2678* + 2679* - 2966* 25
- 2968* + 4092 + 411 + 413 + 418 - 491)
2. Sume de încasat de la entităţile afiliate (ct. 451** - 495*) 26
3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legată în 27
virtutea intereselor de participare (ct. 453 - 495*)
4. Alte creanţe (ct. 425 + 4282 + 431** + 437** + 4382 + 441** + 28
4424 + 4428** + 444** + 445 + 446** + 447** + 4482 + 4582 +
461 + 473** - 496 + 5187)
5. Capital subscris şi nevărsat (ct. 456 - 495*) 29
TOTAL (rd. 25 la 29) 30
III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT
1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate (ct. 501 -591) 31
2. Alte investiţii pe termen scurt (ct. 505 + 506 + 508 - 595 - 596 - 32
598 + 5113 + 5114)
TOTAL (rd. 31 + 32) 33
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5112 + 512 + 531 + 532 34
+ 541 + 542)
ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL (rd. 24 + 30 + 33 + 34) 35

În ceea ce privește activele, acestea se clasifică și se raportează ca și active

circulante atunci când:
a) se aşteaptă să fie realizate sau este deţinute cu intenţia de a fi vândute sau
consumate în cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii;
b) sunt deţinute, în principal, în scopul tranzacţionării;
c) se aşteaptă a fi realizate în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau
d) sunt reprezentate de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu
este restricţionată.
Toate celelalte active reprezintă active imobilizate.
În categoria activelor circulante se cuprind:
a) stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită
factură;
b) creanţe;
c) investiţii pe termen scurt;
d) casa şi conturi la bănci.

Stocurile sunt active circulante:

a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
b) în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a
activităţii; sau

2
 c) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie
folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate
vânzării (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc. realizate de entităţile ce
au ca activitate principală obţinerea şi vânzarea de locuinţe). Dacă construcţiile sunt
realizate în scopul exploatării pe termen lung, ele reprezintă imobilizări.
De asemenea, atunci când un teren este cumpărat în scopul construirii pe acesta de
construcţii destinate vânzării, acesta este înregistrat la stocuri.
Atunci când există o modificare a utilizării activului, în sensul că o imobilizare
corporală care a fost folosită de proprietar urmează a fi îmbunătăţită în perspectiva
vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinaţiei, în contabilitate se
înregistrează transferul activului din categoria imobilizări corporale în cea de stocuri.
Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă imobilizarea
corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se procedează la
închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
În cazul în care un activ care a fost iniţial recunoscut la terenuri este folosit
ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării, în funcţie de
modul de negociere a contractelor de vânzare a bunurilor ce fac obiectul construcţiei şi
vânzării, valoarea terenului se include în valoarea activului construit sau se evidenţiază
distinct la stocuri de natura mărfurilor, la valoarea de înregistrare în contabilitate.
Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului se
procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
În cazul activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuinţe care
initial erau destinate vânzării şi care ulterior îşi schimbă destinaţia, urmând a fi folosite
de entitate pe o perioada îndelungată sau să fie închiriate unor terţi, în contabilitate se
înregistrează un transfer de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la
data schimbării destinaţiei, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate
(reprezentată de cost).
În cadrul stocurilor se cuprind:
a) mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării
sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;

3
 b) materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în
produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;
c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru
ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale
consumabile), care participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se
regăsi, de regulă, în produsul finit;
d) materialele de natura obiectelor de inventar;
e) produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost
terminat într-o secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic
al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se livrează terţilor;
- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului
de fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi
depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
f) animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel
(viţei, miei, purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi
păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru
producţie - lână, lapte şi blană;
g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate,
destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia
restituirii în condiţiile prevăzute în contracte;
h) producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate
fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele
nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime.
În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, lucrările şi
serviciile, precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
În cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în
consignaţie la terţi, maşinile folosite numai ca material de demonstraţie pentru negocire
în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an.

4
 Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă
materialele de demonstraţie au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă
imobilizări.
Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate,
pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de
aprovizionare (grupa 32 “Stocuri în curs de aprovizionare”). Înregistrarea în contabilitate
a intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor şi beneficiilor. În general,
datele de transfer al controlului, de transfer al proprietăţii şi de livrare coincid. Totuşi, pot
exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vândute în consignaţie;
- stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân
contabilizate în bilanţul debitorului până la vânzarea lor;
- bunuri recepţionate pentru care nu s-a primit încă factura, care trebuie
înregistrate în activele cumpărătorului;
- bunuri livrate şi nefacturate, care trebuie scoase din evidenţă, transferul de
proprietate având loc;
- bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul proprietăţii.
De exemplu, la vânzările cu condiţia de livrare “ex-work”, bunurile vândute ies
din stocul vânzătorului din momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.
În situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se
dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entităţii, se procedează astfel:
- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul
de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor
însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca
intrare în gestiune;
În cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează
ca ieşiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în
contabilitate în conturi în afara bilanţului;

5
 - bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la
locurile de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care
confirmă ieşirea din gestiune potrivit legii;
Bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se
înregistrează la intrări şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate,
potrivit contractelor încheiate.

Creanţele reprezintă drepturi privind sume de încasat sau valori materiale de

primit. Prezentarea acestora în bilanț se face la valoarea netă (valoarea probabilă de
încasat) rezultată prin deducerea ajustărilor pentru depreciere din valoarea brută a
creanțelor, în cazul în care pentru acestea se manifestă un risc de neîncasare
În cazul creanţelor exprimate în valută se va proceda la fiecare dată a bilanțului la
o reevaluare a acestora la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a
României, valabil pentru data încheierii exerciţiului financiar.
În categoria ”Active circulante-creanțe” se vor raporta și conturi de creanțe
imobilizate din clasa 2 ”Active imobilizate” (ex. 267) doar în măsura în care acea creanță
pe termen lung cuprinde și o componentă care urmează a se încasa în următoarele 12 luni.

Investiţii pe termen scurt

În categoria investiţiilor pe termen scurt se cuprind în principal obligaţiunile
emise şi răscumpărate, obligaţiunile achiziţionate şi alte valori mobiliare achiziţionate în
vederea realizării unui profit într-un termen scurt. Tot în această categorie pot fi raportate
și depozitele bancare pe termen scurt.
La intrarea în entitate, investiţiile pe termen scurt se evaluează la costul de
achiziţie, prin care se înţelege preţul de cumpărare, sau la valoarea stabilită potrivit
contractelor.
Depozitele bancare pe termen scurt în valută se înregistrează la constituire la
cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de
constituire.
Diferenţele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care
sunt înregistrate în contabilitate şi cursul Băncii Naţionale a României de la data

6
lichidării depozitelor bancare se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de
curs valutar, după caz.
Pentru deprecierea investiţiilor deţinute ca active circulante, la sfârşitul
exerciţiului financiar, cu ocazia inventarierii, se reflectă ajustări pentru pierdere de
valoare, înregistrate pe seama cheltuielilor. La prezentarea în bilanț acestea vor fi deduse
din valoarea brută a investițiilor pe termen scurt.

Casa şi conturi la bănci

Conturile la bănci cuprind: valorile de încasat, cum sunt cecurile şi efectele
comerciale depuse la bănci, disponibilităţile în lei şi valută, cecurile entităţii, creditele
bancare pe termen scurt, precum şi dobânzile aferente disponibilităţilor şi creditelor
acordate de bănci în conturile curente.
Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poştal, pe bază de documente
prezentate entităţii şi neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează într-un cont
distinct.
Dobânzile de încasat, aferente disponibilităţilor aflate în conturi la bănci, se
înregistrează distinct în contabilitate, faţă de cele de plătit, aferente creditelor acordate de
bănci în conturile curente, precum şi cele aferente creditelor bancare pe termen scurt.
Dobânzile de plătit şi cele de încasat, aferente exerciţiului financiar în curs, se
înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare, după caz.
La finele fiecărei luni, diferenţele de curs valutar rezultate din evaluareala cursul
de schimb valutar, comunicat de Banca Naţională a României, valabil în ultima zi
bancară a lunii în cauză, a disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum
sunt titluri de stat în valută, acreditive şi depozite în valută, se înregistrează în conturile
de venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar.
În vederea achitării unor obligaţii faţă de furnizori, entităţile pot solicita
deschiderea de acreditive la bănci, în lei sau în valută, în favoarea acestora.
Lichidarea acreditivelor constituite în valută se efectuează la cursul de schimb
comunicat de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de lichidare.
Diferenţele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care
acreditivele sunt înregistrate în contabilitate şi cursul Băncii Naţionale a României de la

7
data lichidării acreditivelor se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs
valutar, după caz.
Sumele în numerar, puse la dispoziţia personalului sau a terţilor, în vederea
efectuării unor plăţi în favoarea entităţii, se înregistrează distinct în contabilitate (contul
542 „Avansuri de trezorerie”). În cazul plăţilor în valută suportate din avansuri de
trezorerie, cheltuielile se recunosc în contabilitate la cursul din data efectuării
operaţiunilor sau la cursul din data decontării avansului.
Sumele reprezentând avansuri de trezorerie, acordate potrivit legii şi nedecontate
până la data bilanţului, se evidenţiază în contul de debitori diverşi (461 „Debitori
diverşi”) sau creanţe în legătură cu personalul (4282 „Alte creanţe în legătură cu
personalul”), în funcţie de natura creanţei.
În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităţi
băneşti între conturile la bănci, precum şi între conturile la bănci şi casieria entităţii.
Operaţiunile financiare în lei sau în valută se efectuează cu respectarea
regulamentelor emise de Banca Naţională a României şi a reglementărilor emise în acest
scop.

Prezentarea elementelor contabile în bilanț continuă cu cheltuielile în avans.

Acestea reprezintă cheltuielile efectuate în cursul exercițiului financiar, dar care sunt
aferente unui exercițiu financiar ulterior.

C. CHELTUIELI ÎN AVANS (ct. 471) 36

Test de autoevaluare secțiunea 7.1

1. Activele se clasifică și se raportează ca și active circulante atunci când:

a) se aşteaptă să fie realizate sau este deţinute cu intenţia de a fi vândute sau
consumate în cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii
b) se aşteaptă a fi realizate în termen de 6 luni de la data bilanţului
c) ambele variante de mai sus sunt corecte

8
 2. Atunci când există o modificare a utilizării activului, în sensul că o imobilizare
corporală care a fost folosită de proprietar urmează a fi îmbunătăţită în
perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinaţiei,
în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria imobilizări
corporale în cea de:
a) capitaluri proprii
b) datorii
c) stocuri

3. Prezentarea creanțelor în bilanț se face la:

a) valoarea curentă
b) valoarea brută
c) valoarea netă

7.2. Prezentarea datoriilor în bilanțul contabil

Prezentarea datoriilor în bilanț se face diferențiat în funcție de termenul de
exigibilitate (termenul așteptat de plată), astfel:
- Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mică de un an
- Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an

D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O

PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat 37
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile (ct. 161 +
1681 -169)
2. Sume datorate instituţiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624 + 38
1625 + 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)
3. Avansuri încasate în contul comenzilor (ct. 419) 39
4. Datorii comerciale – furnizori (ct. 401 + 404 + 408) 40
5. Efecte de comerţ de plătit (ct. 403 + 405) 41
6. Sume datorate entităţilor affiliate (ct. 1661 + 1685 + 2691 + 42
451***)
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea 43
intereselor de participare (ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)

9
 8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind 44
asigurările sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 +
423 + 424 + 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 +
441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 +
455 + 456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL (rd. 37 la 44) 45
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE (rd. 46
35 + 36 - 45 - 62)
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 19 + 46-61) 47
G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O
PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat 48
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile (ct. 161
+1681 -169)
2. Sume datorate instituţiilor de credit (ct. 1621 + 1622 + 1624+ 49
1625 + 1627 + 1682 + 5191 + 5192 + 5198)
3. Avansuri încasate în contul comenzilor (ct. 419) 50
4. Datorii comerciale-furnizori (ct. 401 + 404 +408) 51
5. Efecte de comerţ de plătit (ct. 403 + 405) 52
6. Sume datorate entităţilor affiliate (ct. 1661 + 1685 + 2691 + 53
451***)
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea 54
intereselor de participare (ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind 55
asigurările sociale (ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 +
423 + 424 + 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 +
441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 +
455 + 456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)

Prezentarea datoriilor, indiferent de perioada de exigibilitate la care se referă, se

face pe 8 categorii, la valoarea netă. Din această cauză în prima categorie de datorii, cea
referitoare la ”împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni” prezentarea se face la valoarea
brută a datoriei din emisiune de obligațiuni din care se deduc eventualele prime de
rambursare acordate.
La o analiză mai atentă a posturilor de datorii raportate în bilanț se poate lesne
observa o similitudine între structura datoriilor ce trebuie plătite într-o perioadă de până
la 1 an și a celor ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de 1 an. În acest caz,
economiștii care elaborează situațiile financiare nu vor proceda la raportarea soldurilor
conturilor de datorii în ambele categorii ci, aplicând raționamentul profesional, vor
decide la care dintre cele două categorii de datorii trebuie raportate sumele din acele
conturi. În unele situații precum a contului 162 sau 167 este posibil ca soldul creditor al
acetor conturi să trebuiască divizat și raporatat corespunzător în ambele categorii de
cheltuieli: ratele ce trebuie plătire în următoarele 12 luni se vor raporta în categoria

10
”datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mică de 1 an”, în timp ce restul sumelor
datorate (cu scadență mai mare de 1 an) se vor raporta în categoria ”datorii ce trebuie
plătite într-o perioadă mai mare de 1 an”.
Raportarea elementelor prezentate în bilanț continuă cu provizioanele.
Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care la
data bilanţului este probabil să existe, sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte în
ceea ce priveşte valoarea sau data la care vor apărea. Provizioanele nu pot depăşi din
punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaţiei curente la data
bilanţului. Provizioanele nu pot depăşi din punct de vedere valoric sumele care sunt
necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului.
Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite
comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplãtite, datoritã factorului de incertitudine
legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre
deosebire de acestea:
a) datoriile din credite comerciale constituie obligații de platã a bunurilor sau
serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori și care au fost facturate, sau
a cãror platã a fost convenitã în mod oficial cu furnizorii; și
b) cheltuielile angajate sunt obligațiile de platã pentru bunuri și servicii care au
fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost încã plãtite, facturate sau
nu s-a convenit oficial asupra plãții lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate
angajaților. Deși uneori este necesarã o estimare a valorii sau exigibilității acestor datorii,
elementul de incertitudine este - în general - mult mai redus decât în cazul provizioanelor.
Angajamentele entitãților sunt prezentate, de regulã, ca parte a datoriilor rezultate
din credite comerciale sau din alte activități, în timp ce provizioanele sunt raportate
separat.
H. PROVIZIOANE 15
(ct. 151)

Se vor recunoaște ca provizioane doar acele obligații generate de evenimente

anterioare care sunt independente de acțiunile viitoare ale entitãții (de exemplu, modul de
desfãșurare a activității în viitor). Exemple de astfel de obligații sunt amenzile sau

11
costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele
generând ieșiri de resurse care încorporeazã beneficii economice, indiferent de acțiunile
viitoare ale entității.
Similar, o entitate recunoaște un provizion pentru costurile de închidere a unei
instalații petroliere, cu condiția ca respectiva entitate sã remedieze daunele produse deja.
Spre deosebire de aceastã situație, o entitate poate intenționa sau poate avea nevoie,
datoritã presiunilor de ordin comercial sau a cerințelor de ordin legal, sã efectueze
cheltuieli pentru a putea acționa într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre
pentru noxe într-un anumit tip de fabricã).
Deoarece entitatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse acțiuni, de
exemplu, prin modificarea procedeului de fabricație, ea nu are o obligație curentã
aferentã acelei cheltuieli viitoare și, deci, nu va recunoaște niciun provizion.
Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigii, amenzi și penalitãți, despãgubiri, daune și alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte
cheltuieli privind garanția acordatã clienților;
c) acțiunile de restructurare;
d) pensii și obligații similare;
e) impozite;
f) prime ce urmeazã a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit
prevederilor legale sau contractuale; și
g) alte provizioane.
Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în urmãtoarele situații:
a) vânzarea sau încetarea activitãții unei pãrți a afacerii;
b) închiderea unor sedii ale entitãții;
c) modificãri în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de
conducere;
d) reorganizãri fundamentale care au un efect semnificativ în natura și scopul
activitãților entitãții.

12
 O entitate are o obligaţie implicită care determină constituirea unui provizion
pentru restructurare atunci când sunt îndeplinite condiţiile generale de recunoaştere a
provizioanelor şi entitatea:
a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze cel
puţin:
- activitatea sau partea de activitate la care se referă;
- principalele locaţii afectate de planul de restructurare;
- numărul aproximativ de angajaţi care vor primi compensaţii pentru încetarea
activităţii, distribuţia şi posturile acestora;
- cheltuielile implicate; şi
- data de la care se va implementa planul de restructurare; şi
b) a provocat celor afectaţi o aşteptare că va realiza restructurarea prin începerea
implementării acelui plan sau prin anunţarea principalelor sale caracteristici celor afectaţi
de acesta.
Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de
restructurare, şi anume cele care:
- sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare; şi
- nu sunt legate de desfăşurarea continuă a activităţii entităţii.
Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri precum cele legate
de:
- recalificarea sau mutarea personalului permanent;
- marketing; sau
- investiţiile în noi sisteme şi reţele de distribuţie.
Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a activităţii nu reprezintă
datorii de restructurare la data bilanţului.
Provizioanele pentru pensii se referã la sumele ce vor fi plãtite de entitate dupã ce
angajații au pãrãsit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabilește de cãtre
specialiști în domeniu. La determinarea lor se ține seama de vârsta, vehimea în muncã și
rotația personalului în cadrul entitãții.

13
 Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă rămase
până la pensie, atunci când există certitudinea achitării lor într-o perioadă previzibilă de
timp.
Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de platã
datorate bugetului de stat, în condițiile în care sumele respective nu apar reflectate ca
datorie în relația cu statul.

Veniturile încasate înainte de data bilanţului, dar care sunt aferente unui exerciţiu
financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de "Venituri în avans".
Tot în categoria veniturilor în avans se cuprind și subvențiile aferente activelor și
subvențiile aferente veniturilor. Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenții
guvernamentale și alte instituții similare naționale și internaționale.
(2) În cadrul subvențiilor se reflectã distinct:
- subvenții guvernamentale;
- împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții;
- alte sume primite cu caracter de subvenții.
Subvențiile aferente activelor reprezintã subvenții pentru acordarea cãrora
principala condiție este ca entitatea beneficiarã sã cumpere, sã construiascã sau
achiziționeze active imobilizate.
O subvenție guvernamentalã poate îmbrãca forma transferului unui activ
nemonetar (de exemplu, o imobilizare corporalã), caz în care subvenția și activul sunt
contabilizate la valoarea justã.
În conturile de subvenții se contabilizeazã și donațiile pentru investiții, precum și
plusurile la inventar de natura imobilizãrilor corporale și necorporale.
Subvențiile aferente veniturilor cuprind toate subvențiile, altele decât cele pentru
active. Subvenþiile se recunosc, pe o bazã sistematicã, drept venituri ale perioadelor
corespunzãtoare cheltuielilor aferente pe care aceste subvenții urmeazã sã le compenseze.
În cazul în care se primesc subvenții aferente unei (unor) perioade viitoare,
subvențiile primite nu reprezintã venituri ale acelei perioade curente. Subvențiile pentru
active, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justã, se înregistreazã în contabilitate
ca subvenții pentru investiții și se recunosc în bilanț ca venit amânat. Venitul amânat se

14
înregistreazã în contul de profit și pierdere pe mãsura înregistrãrii cheltuielilor cu
amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor.

I. VENITURI ÎN AVANS (rd. 17 şi 18), din care: 16

ct. 131 + 132 + 133 + 134 + 138 17
ct. 472 18

Test de autoevaluare secțiunea 7.2

1. Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile.:

a) nu este cert că vor exista
b) a căror natură nu este clar definită
c) sunt incerte în ceea ce priveşte valoarea sau data la care vor apărea

2. Cheltuielile angajate sunt:

a) obligațiile de platã pentru bunuri și servicii care au fost primite de la sau
expediate de furnizori și care au fost plãtite
b) obligațiile de platã pentru bunuri și servicii care au fost primite de la sau
expediate de furnizori, dar care nu au fost încã plãtite, facturate sau nu s-a
convenit oficial asupra plãții lor cu furnizorul
c) obligațiile de platã pentru bunuri și servicii care nu au fost încă primite de la sau
expediate de furnizori , dar care au fost plãtite

3. Veniturile încasate înainte de data bilanţului, dar care sunt aferente unui exerciţiu
financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de:
a) venituri în avans
b) venituri extraordinare
c) cifră de afaceri

15
 7.3. Prezentarea capitalurilor proprii în bilanțul contabil
Capitalul şi rezervele (capitaluri proprii) reprezintă dreptul acţionarilor asupra
activelor unei entităţi, după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind:
aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul
exerciţiului financiar.

J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd. 20 la 22), din care: 19
- capital subscris vărsat (ct. 1012): 20
- capital subscris nevărsat (ct. 1011) 21
- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22
II. PRIME DE CAPITAL (ct. 104) 23
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24
IV. REZERVE (ct. 106) 25
Acţiuni proprii (ct 109) 26
V. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 27
REPORTAT(A) (ct. 117) SOLD D 28
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 29
EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct. 121) SOLD D 30
Repartizarea profitului (ct. 129) 31
CAPITALURI PROPRII - TOTAL 32
(rd. 19 + 23 + 24 + 25 - 26 + 27 - 28 +29-30-31)
Patrimoniul public (ct. 1016) 33
CAPITALURI - TOTAL (rd. 32 + 33) 34

La elaborarea situațiilor financiare, entitãțile adoptã conceptul financiar de capital.

Conform acestui concept, capitalul este sinonim cu activele nete sau cu capitalurile
proprii ale entitãții.
Potrivit conceptului capitalului financiar, profitul se obține doar dacã valoarea
activelor nete la sfârșitul perioadei este mai mare decât valoarea activelor nete la
începutul perioadei, dupã excluderea oricãror distribuiri cãtre proprietari și a oricãror
contribuții din partea proprietarilor în timpul perioadei analizate.
Capitalul social subscris şi vărsat se înregistrează distinct în contabilitate, pe baza
actelor de constituire a persoanei juridice şi a documentelor justificative privind
vărsămintele de capital.

16
 Principalele operaţiuni care se înregistrează în contabilitate cu privire la majorarea
capitalului sunt: subscrierea şi emisiunea de noi acţiuni, încorporarea rezervelor şi alte
operaţiuni, potrivit legii.
Operaţiunile care se înregistrează în contabilitate cu privire la micşorarea
capitalului sunt, în principal, următoarele: reducerea numărului de acţiuni sau părţi
sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor acţionari
sau asociaţi, răscumpărarea acţiunilor, acoperirea pierderilor contabile din anii precedenţi
sau alte operaţiuni, potrivit legii.
Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca o
corecţie a capitalului propriu.
Câştigurile sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu
titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii (acţiuni, părţi
sociale) nu vor fi recunoscute în contul de profit şi pierdere.
Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operaţiuni este
recunoscută direct în capitalurile proprii şi se prezintă distinct în bilanţ, respectiv Situaţia
modificărilor capitalului propriu, astfel:
- câştigurile sunt reflectate în contul 141 "Câştiguri legate de vânzarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii";
- pierderile sunt reflectate în contul 149 "Pierderi legate de emiterea,
răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor
de capitaluri proprii".
Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizărilor corporale trebuie
reflectat în debitul sau creditul contului "Rezerve din reevaluare", după caz, cu
respectarea prevederilor privind reevaluarea imobilizărilor corporale.
Evidenţierea rezervelor din reevaluare trebuie efectuată pe fiecare imobilizare
corporală în parte şi pe fiecare operaţiune de reevaluare care a avut loc. Diminuarea
rezervelor din reevaluare poate fi efectuată numai în limita soldului creditor existent.
Rezervele legale se constituie anual din profitul entităţii, în cotele şi limitele
prevăzute de lege, şi din alte surse prevăzute de lege.
Rezervele legale pot fi utilizate numai în condiţiile prevăzute de lege.

17
 Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entităţii,
conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.
Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe
seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în alte scopuri, potrivit
hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor
legale.
Rezultatul exerciţiului se determină ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile
exerciţiului. Rezultatul definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea
acestuia şi reprezintă soldul final al contului de profit şi pierdere.
Determinarea valorii capitalurilor proprii se realizează prin adunarea tuturor
elementelor din structura sa, cu o singură excepție. Deoarece rezultatul exercițiului curent
se regăsește valoric în bilanț atât în postul ”Profitul/pierderea exercițiului financiar” cât și
în posturile rezultate în urma repartizării profitului (ex. Rezerve, Capital social etc.), la
determinarea capitalurilor proprii ”Repartizarea profitului”se va lua în calcul cu semnul
minus.

Test de autoevaluare secțiunea 7.3

1. . Capitalurile proprii cuprind:

a) investiții financiare în capitalul altor societăți
b) rezultatul exerciţiului financiar
c) subvenții pentru investiții

2. Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca:

a) investiții financiare pe termen scurt
b) imobilizări financiare
c) o corecţie a capitalului propriu.

3. Câştigurile sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu

18
 titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii (acţiuni,
părţi sociale) vor fi recunoscute în:
a) bilanț
b) contul de profit și pierdere
c) bilanț și contul de profit și pierdere

Răspunsuri teste autoevaluare

Test de autoevaluare secțiunea 7.1: 1a, 2c, 3c

Test de autoevaluare secțiunea 7.2: 1c, 2b, 3a
Test de autoevaluare secțiunea 7.3: 1b, 2c, 3a

Lucrare de verificare 7

1. Motivați raportarea în categoria ”creanțe” a unor conturi tradițional de datorii

precum 431, 437, 441 etc.
2. Prezentați 3 exemple de obligații care îndeplinesc condițiile de recunoaștere a
provizioanelor
3. Prezentați componența capitalurilor proprii ale societății

Rezumat

Unitatea de învățare 7 detaliază componența activelor circulante ale societății, precum și

structura datoriilor și a capitalurilor proprii. Sunt prezentate atât aspecte generale, cât și
particularități privind componența și modul de înregistrare a acestor structuri.

19
Bibliografie

1. Megan O., Cotleț D., Teoria și practica situațiilor financiare, Ed. Mirton, Timișoara,
2011
2. Cotleţ D., Megan O., Pistol I., Situaţiile financiare ale întreprinderii între informaţie
şi decizie, Editura Orizonturi Universitare, Timişoara, 2005;
3. Ordin nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene

20