CONTABILITATEA AMORTIZĂRILOR, AJUSTĂRILOR ŞI PROVIZIOANELOR

Potrivit principiilor contabile generale, o entitate economică trebuie:

 Să efectueze ajustări definitive (amortizări) când se constată deprecieri ireversibile ale imobilizărilor
corporale și necorporale;
 Să efectueze ajustări provizorii când se constată deprecieri sau pierderi de valoare ale elementelor de
activ: imobilizări, stocuri, creanțe, investiții financiare pe termen scurt;
 Să constituie provizioane în cazul datoriilor care sunt identificabile ca natură (litigii, garanții acordate
clienților, amenzi etc.), dar incerte, fie ca valoare, fie ca termene de plată;

A. AMORTIZAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE ŞI NECORPORALE

1. Noțiuni generale privind amortizarea

Amortizarea poate fi abordată din punct de vedere economic și contabil.
Din punct de vedere economic, amortizarea reprezintă expresia valorică a uzurii care se include în mod
eșalonat în cheltuielile de exploatare.
În funcție de cauzele care o produc, uzura poate fi:
 uzură fizică - generată de funcționarea tehnică și mecanică, precum și de influența factorilor naturali;
 uzură morală - cauzată de evoluția rapidă a tehnicii, de apariția a noi mașini cu performante mai ridicate;
Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezintă procesul de repartizare a costului unei imobilizări pe
durata normală de viață a activului respectiv. Amortizarea are ca efect transformarea treptată a valorii de
intrare a imobilizărilor în cheltuieli.
În principiu, se supun amortizării imobilizările care au o durată de viață limitată și care sunt rezultatul unui
proces de producție.
Nu se supun amortizării:
 imobilizările financiare;
 terenurile;
 lacurile, bălțile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiții;
Factorii care influențează mărimea amortizării sunt:
 Valoarea contabilă, care poate fi, după caz: cost de achiziție, cost de producție, valoare justă sau valoare
de aport;
 Durata normală de utilizare, care corespunde, în principiu, cu durata economică de utilizare, care ia în
calcul atât veniturile, cât și cheltuielile realizate prin utilizarea imobilizării respective;
 Metoda de amortizare utilizată, care poate fi: liniară, degresivă sau accelerată;
Amortizarea se calculează din luna următoare punerii în funcțiune a imobilizărilor și până la recuperarea
integrală a valorii contabile.

2) Metode de amortizare
Alocarea costului unei imobilizări pe întreaga sa durată de utilizare se poate realiza prin mai multe metode și
anume: liniară, degresivă, accelerată.

a) Amortizarea liniară se realizează prin includerea în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite
proporțional cu duratele de utilizare ale imobilizărilor. Amortizarea liniară se calculează prin aplicarea cotei
anuale de amortizare la valoarea contabilă. Cota anuală de amortizare liniară se calculează prin divizarea
numărului 100 la durata normală de utilizare. În cazul construcțiilor și a imobilizărilor necorporale se aplică
metoda de amortizare liniară. De asemenea, se amortizează liniar, pe o perioadă de 10 ani, costul
amenajărilor de terenuri.
Amortizarea liniară este metoda tradițională, cea mai ușor de folosit, însă nu tine seama de influența uzurii
morale, care necesită înlocuirea activelor într-un interval de timp mai scurt.

b) Amortizarea degresivă presupune o amortizare mai accelerată a imobilizărilor în primii ani de la punerea
în funcțiune. Utilizarea acestei metode de amortizare presupune calcularea cotei de amortizare degresive prin
înmulțirea cotei de amortizare liniară cu unul dintre coeficienții următori:
 1,5 - dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix este între 2 și 5 ani, inclusiv ;
 2 - dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix este între 5 și 10 ani;
 2,5 - dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix este mai mare de ani;
Metoda de amortizare degresivă se poate aplica în 2 variante:
Amortizarea degresivă fără influența uzurii morale
 În primul an de funcționare amortizarea se calculează aplicând cota de amortizare degresivă la valoarea
contabilă a mijlocului fix. Amortizarea anuală pentru anii următori se calculează prin înmulțirea cotelor de
amortizare degresive cu valoarea contabilă netă (rămasă) până în anul în care amortizarea anuală degresivă
este egală sau mai mică cu/decât amortizarea anuală calculată prin raportul dintre valoarea rămasă și numărul
de ani de utilizare râmași. Începând cu anul respectiv și până la expirarea duratei de utilizare, se trece la
amortizarea liniară raportând valoarea rămasă la numărul de ani de funcționare râmași.

Amortizarea degresivă cu influența uzurii morale

Această variantă permite amortizarea valorii contabile a mijloacelor fixe într-o perioadă mai mică decât
durata normală de utilizare, diferența reprezentând influența uzurii morale.

c) Amortizarea accelerată constă în includerea în primul an de funcționare, în cheltuielile de exploatare a unei

amortizări în cotă de 50 % din valoarea contabilă. Amortizările anuale pentru exercițiile următoare sunt
calculate după sistemul liniar, prin divizarea valorii rămase la numărul de ani de utilizare râmași.

3. Fluxuri de înregistrări contabile privind amortizarea

Amortizarea reprezintă repartizarea eșalonată pe cheltuieli a costului unei imobilizări pe durata normală de
utilizare a acesteia. Ca urmare, amortizarea se înregistrează în contabilitate prin debitarea contului de
cheltuieli privind amortizarea imobilizărilor (6811) și creditarea conturilor rectificative de pasiv din grupa 28:
6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = grupa 28 „Amortizări privind imobilizările”

Amortizarea imobilizărilor necorporale:

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale”

Amortizarea imobilizărilor corporale:

6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” = 281 „Amortizări privind imobilizările corporale”

4. Aplicații privind amortizarea imobilizărilor

1. Se înregistrează amortizarea lunară a cheltuielilor de constituire în sumă de 1600 lei, dacă durata de
amortizare este de 4 luni.

2. Se înregistrează amortizarea lunară a unei construcții care are valoarea contabilă de 72000 lei și durata
normală de utilizare de 30 ani.

3. Să se calculeze și să se înregistreze amortizarea degresivă din primul an de funcționare a unui strung care
are valoarea contabilă de 30000 lei și durata normală de utilizare de 6 ani.

4. Să se calculeze și să se înregistreze amortizarea din al doilea an de funcționare a unui autoturism care are
valoarea contabilă de 40000 lei și durata normală de utilizare de 5 ani. Se utilizează metoda de amortizare
accelerată.

5. Se înregistrează amortizarea anuală a lucrărilor de desecare a unui teren al căror cost este de 20000 lei.
6. Să se calculeze și să se înregistreze amortizarea anuală a unui mobilier comercial cu valoarea contabilă de
16000 lei și durata normală de utilizare de 8 ani. Se utilizează metoda de amortizare liniară.

B. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERI

1. Noțiuni generale privind ajustările

Ajustările reprezintă echivalentul valoric al deprecierilor cu caracter reversibil aferente elementelor de activ în
cazul scăderii prețurilor, al cursului etc. Ajustările se constituie, de regulă, la sfârșitul exercițiului financiar și se
stabilesc prin diferența dintre valoarea contabilă (mai mare) și valoarea actuală (mai mică), stabilită la
inventariere. Ajustările sunt consecința realizării principiului prudenței și al independenței exercițiului financiar.
Pentru activele imobilizate se calculează ajustări numai atunci când se constată diferențe în minus între
valoarea contabilă netă (mai mare) și valoarea de inventar (mai mică).

2. Fluxuri de înregistrări contabile privind ajustările

Constituirea sau majorarea ajustărilor pentru depreciere se face prin majorarea cheltuielilor privind ajustările,
iar anularea sau diminuarea ajustărilor se face prin majorarea veniturilor din ajustări.
Cheltuielile privind ajustările pentru depreciere sunt nedeductibile din punct de vedere fiscal, iar veniturile din
ajustări reprezintă deduceri fiscale, adică sunt neimpozabile. Fac excepție, în anumite cazuri prevăzute de
lege, ajustările pentru deprecierea creanțelor.
o Constituirea și majorarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale și necorporale:
6813 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor” = conturi de ajustări din grupa 29

o Anularea sau diminuarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale și necorporale:

conturi de ajustări din grupa 29 = 7813 „Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor”

o Constituirea și majorarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor financiare:

6863 „Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare” =
conturi de ajustări din grupa 29

o Anularea sau diminuarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor financiare:

conturi de ajustări din grupa 29 = 7863 „Venituri financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a
imobilizărilor financiare”

o Constituirea și majorarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor:

6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante” = conturi de ajustări din
grupa 39

o Anularea și diminuarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor:

conturi de ajustări din grupa 39 = 7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante”

o Constituirea și majorarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor:

6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante” = conturi de ajustări din
grupa 49

o Anularea și diminuarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor:

conturi de ajustări din grupa 49 = 7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante”

o Constituirea și majorarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie:

6864 „Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a activelor circulante” = conturi de ajustări
din grupa 59

o Anularea și diminuarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie:

conturi de ajustări din grupa 59 = 7864 „Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a activelor
circulante”

3. Aplicații privind ajustările de valoare

1. Să se înregistreze operațiile privind ajustările pentru deprecierea unei construcții pe baza următoarelor date:
La 31.12.2018:
Valoarea contabilă: 80000 lei; Valoarea amortizată: 50000 lei;
Valoarea justă stabilită la inventariere: 28000 lei; La 31.12.2019:
Valoarea contabilă: 80000 lei; Valoarea amortizată: 55000 lei;
Valoarea justă stabilită la inventariere: 32000 lei;

2. Să se înregistreze operațiile privind ajustările pentru pierderea de valoare a 20000 de acțiuni achiziționate
de la o filială cu prețul unitar de 40 lei, dacă la sfârșitul exercițiului n+1 cursul era de 38 lei/acțiunea, iar în
cursul exercițiului n+2 s-au vândut 500 de acțiuni.

3. La inventariere s-a constatat un stoc de mărfuri de 1000 kg la prețul de înregistrare unitar de 20 lei. Prețul
actual al mărfurilor similare este de 19 lei. În exercițiul următor mărfurile se vând. Să se înregistreze operațiile
privind ajustările de valoare.

4. În urma hotărârii judecătorești se declară starea de faliment a unui client față de care o entitate are o creanță
de 600 lei. Ulterior, creanța este înregistrată la pierderi. Să se înregistreze operațiile privind ajustările de
valoare.

C. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI

1. Noțiuni generale privind provizioanele

Din relațiile economico - financiare cu terți poate rezulta o mare varietate de datorii și cheltuieli. Majoritatea
acestor datorii și cheltuieli angajate au un grad mare de certitudine, atât ca valoare, cât și ca termene de plată
și sunt consemnate în contabilitate pe bază de documente. De exemplu:
 Datorii față de furnizori pentru cumpărările pe credit comercial, care sunt reflectate în facturi, avize și
contracte economice;
 Datorii privind creditele bancare, care sunt consemnate pe bază de contracte de credit și extrase de cont;
 Cheltuieli cu serviciile prestate de către terți, înregistrate pe bază de facturi și contracte de prestări servicii;
Aceste tipuri de datorii și cheltuieli nu fac obiectul provizioanelor.
Există, însă, anumite evenimente care au un grad mai mare de incertitudine.
De exemplu:
 pot apărea pierderi din despăgubiri și daune în cazul în care anumite litigii în curs se finalizează în
defavoarea entității;
 există posibilitatea de a efectua cheltuieli suplimentare pentru remedierea produselor aflate în perioada de
garanție;
 există riscuri legate de plata unor amenzi sau penalități pentru nerespectarea legislației fiscale sau
comerciale;
Astfel de datorii posibile, care pot genera pierderi viitoare, sunt incerte atât ca valoare, cât și ca exigibilitate
(scadență) și nu sunt reflectate în contabilitate.
Pe de altă parte, principiile și normele contabile impun respectarea unei corelații între venituri și cheltuielile sau
pierderile aferente acestor venituri. Prin urmare, aceste datorii incerte trebuie estimate (previzionate), iar
valoarea acestora va deveni o cheltuială a exercițiului financiar aferent acestor pierderi posibile, sub forma
provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli.
Se poate spune, deci, că provizioanele sunt datorii identificate ca natură (litigii, garanții acordate clienților,
amenzi etc), dar incerte ca valoare sau ca exigibilitate. Provizioanele se constituie înainte de întocmirea
bilanțului.
După cauzele pentru care se constituie, provizioanele se pot clasifica astfel:
 Provizioane pentru litigii;
 Provizioane pentru garanții acordate clienților;
 Provizioane pentru restructurare;
 Provizioane pentru pensii și obligații similare;
 Provizioane pentru impozite;
 Alte provizioane;

Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare și se ajustează prin majorare sau diminuare la
data fiecărui bilanț. Sunt deductibile din punct de vedere fiscal doar provizioanele pentru garanții acordate
clienților.
Provizioanele se anulează în următoarele cazuri:
o Dacă se produce riscul sau cheltuiala pentru care s-a constituit provizionul;
 o Dacă a dispărut cauza pentru care s-a constituit provizionul;

2. Fluxuri de înregistrări contabile privind provizioanele

o Constituirea sau majorarea provizioanelor are ca efect atât majorarea cheltuielilor, cât și a datoriilor legate
de riscuri și cheltuieli posibile:
6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” = conturi de provizioane din grupa 15

o Anularea sau diminuarea provizioanelor produce atât o majorare a veniturilor, cât și o diminuare a datoriilor
legate de riscuri și cheltuieli incerte:
conturi de provizioane din grupa 15 = 7812 „Venituri din provizioane”

3. Aplicații privind provizioanele

1. O entitate se află în litigiu cu un partener de afaceri pentru suma de 5000 lei. În exercițiul următor, sentința a
fost pronunțată în favoarea entității.

2. O entitate înregistrează în exercițiul curent venituri din vânzări de produse finite în sumă de 100000 lei,
pentru care se acordă garanții pe o perioadă de un an. Cota medie de cheltuieli cu remedierile produselor
aflate în garanție este de 3%. La expirarea perioadei de garanție, provizionul se anulează.

3. O entitate constituie un provizion în sumă de 3000 lei pentru penalitățile și amenzile probabile care vor fi
suportate ca urmare a neachitării la scadență a unor datorii fiscale. În exercițiul următor, riscul se produce, fiind
achitate penalități in sumă de 3500 lei.

Exemple Privind metodele de Amortizare

Se întocmește planul de amortizare liniară, degresivă și accelerată pentru un autoturism achiziționat în

15.12.2018 cu prețul de 60000 lei. Durata normală de utilizare este de 5 ani.

Planul de amortizare liniară

Anii Modul de calcul Amortizarea Amortizare Valoarea rămasă
anuală cumulată
2019 60000 x (100:5)% sau 60000:5 12000 12000 48000

2020 12000 24000 36000

2021 12000 36000 24000

2022 12000 48000 12000

2023 12000 60000 0

Planul de amortizare degresivă

Anii Modul de calcul Amortizarea Amortizare Valoarea
anuală cumulată rămasă

2019 60000 x (100:5)% x 1,5 18000 18000 42000

2020 42000 x 30% 12600 30600 29400

2021 29400 x 30% = 8820 9800 40400 19600

29400:3 = 9800 9800> 8820, deci se

trece la amortizarea liniara

2022 9800 50200 9800

2023 9800 60000 0

Planul de amortizare accelerată

Amortizarea Valoarea
Anii Modul de calcul Amortizare cumulată
anuală rămasă
2019 60000 x 50% 30000 30000 30000

2020 30000 : 4 7500 37500 22500

2021 7500 45000 15000

2022 7500 52500 7500

2023 7500 60000 0