Tema 4.

Exercitarea misiunii de
audit intern
1. Etapele derulării misiunii de audit intern
2. Identificarea obiectelor auditabile
3. Întocmirea programului misiunii de audit intern
4. Obţinerea probelor de audit
5. Testarea de audit
 1. Etapele derulării misiunii de audit intern

 Derularea misiunii de audit intern include patru etape:

 planificarea misiunii de audit intern;
 lucrul în teren;
 elaborarea raportului misiunii de audit intern;
 monitorizarea recomandărilor.
1. Etapele derulării misiunii de audit
intern

 Activităţile enumerate mai sus ajută conducerea să supravegheze

auditul.
Practica de audit intern arată că alocarea resurselor pentru etapele de
audit intern pot fi:
 planificarea misiunii de audit intern – constituie 30% din volumul de
lucru;
 lucrul în teren – constituie 50% din volumul de lucru;
 elaborarea raportului misiunii de audit intern intern – constituie 10% din
volumul de lucru;
 monitorizarea recomandărilor intern – constituie 10% din volumul de
lucru.
1. Etapele derulării misiunii de audit intern

Planificarea misiunii de audit intern prevede următoarele activităţi

de audit intern:
 emiterea ordinului de efectuare a misiunii de audit intern, semnat
de conducătorul unităţii de audit intern şi de conducătorul
instituţiei;
 întocmirea declaraţiei de independenţă de către fiecare auditor
intern, care v-a participa la misiune;
 notificarea structurii sau departamentului care urmează a fi auditat;
 stabilirea listei obiectelor auditabile;
 întocmirea programului misiunii de audit intern.
1. Etapele derulării misiunii de audit
intern

Lucrul în teren are ca scop colectarea probelor de constatare a

iregularitărilor, precum şi documentarea acestora.
 La colectarea probelor se documentează sistemele analizate, testele de
conformitate şi substanţiale.
 Sunt întocmite notiţe ale interviurilor şi şedinţelor, precum şi lista
constatărilor pentru determinarea priorităţii acestora.
La etapa de întocmire a Raportului misiunii de audit intern se urmăreşte
informarea conducerii entităţii cu privire la faptul dacă sistemele manageriale
şi de control intern funcţionează adecvat (sau invers), precum şi formularea
recomandărilor corespunzătoare pentru îmbunătăţirea acestora.
Raportul de audit intern are ca scop să încurajeze conducerea entităţii să
aprobe acţiuni de implementare a recomandărilor.
1. Etapele derulării misiunii de audit
intern

Etapa de monitorizare a recomandărilor include două activităţi principale de audit intern:

 urmărirea recomandărilor;
 supervizarea.
Urmărirea recomandărilor este o activitate a auditului intern care asigură faptul, că
recomandările vor fi implementate întocmai şi în termenele stabilite, iar managementul este
conştient de riscul neimplementării.
Supervizarea verifică realizarea în termen a recomandărilor de înlăturare a fraudelor,
precum şi studiază modalităţile de înlăturare a lor.
Fraudele se referă la iregularităţi şi disfuncţionalităţi.
Iregularitatea înseamnă orice abatere de la normă legală sau de nerespectare a prevederilor
condiţiilor de finanţare stabilite în acorduri, contracte şi manuale de implementare.
Iar disfuncţionalităţile reprezintă acţiuni comise intenţionat de a înşela sau de a falsifica
documente şi rapoarte.
2. Identificarea obiectelor auditabile

 Pentru elaborarea programului misiunii de audit

intern sunt determinate obiectele auditabile sau
obiectele care urmează a fi auditate în teren.
 Obiectul auditabil reprezintă activitatea sau operaţia
aferentă unui anumit domeniu (sistem), cum ar fi
operaţiuni financiare, de livrare etc.
 Domeniul este defint ca o totalitate de activităţi şi
operaţiuni cu caracteristici omogene.
2. Identificarea obiectelor auditabile

 Auditarea obiectului constă în studierea realităţii practice de

realizare a activităţii sau operaţiunii şi compararea cu cerinţele
cadrului normativ.
 Nu sunt auditate toate activităţile sau operaţiunile aferente
domeniului planificat pentru audit.
 În teren vor fi auditate doar obiectele care sunt supuse riscurilor
avansate.
 Riscul constituie orice situaţie, acţiune sau eveniment cu influenţă
nefavorabilă asupra capacităţii entităţii de a-şi realiza obiectivele,
inclusiv obiectivele operaţionale ale sistemului auditat.
2. Identificarea obiectelor auditabile

Obiectivele operaţionale reprezintă scopul existenţei sistemului în cadrul entităţii

auditate.
Ele răspund la întrebarea „de ce efectuăm această activitate”. Conform NMAISP 4
„Planificarea misiunilor de audit intern” auditorul trebuie să descrie obiectivele
opraţionale ale sistemului auditat utilizând analiza „SMART”.
Analiza „SMART” prevede că obiectivele operaţionale reflectă următoarele
aspecte:
 sunt Specifice, adică formulate clar şi simplu;
 sunt Măsurabile, adică este necesar să se cunoască când obiectivul a fost atins;
 sunt în Acord, adică în acord cu clientul;
 sunt Realiste, sunt posibile de atins;
 sunt planificate în Timp.
2. Identificarea obiectelor auditabile

Cele mai frecvente riscuri constatate în practică se

referă la:
 documentarea insuficientă a operaţiunii;
 organizarea neraţională a muncii personalului;
 arhivarea necorespunzătoare a documentelor;
 nedetectarea operaţiilor cu risc financiar;
 necunoaşterea schimbărilor legislative. (vezi NMAISp
11, pag. 64)
2. Identificarea obiectelor auditabile

Pentru identificarea riscurilor la această etapă sunt studiate

diverse surse de informaţii.
 actele normative şi legislative aferente domeniului auditat;
 documentaţia de constituire a entităţii şi informaţia despre
atribuţiile personalului de conducere, responsabilităţile şi
funcţiile angajaţilor conform prevederilor organigramei;
 dosarele auditelor anterioare, inclusiv: programe de audit,
note de informare, liste cu recomandări, foi de lucru,
rapoarte de audit.
2. Identificarea obiectelor auditabile

 În scopul facilizării identificării riscurilor, auditorii interni discută

obiectele misiunii cu conducerea entităţii şi cu responsabilii
compartimentului auditat.
 Auditorii interni se vor deplasa în teren pentru a înţelege mai bine
activităţile indicate în planul de audit şi pentru a se familiariza cu
personalul care va fi auditat.
 Obiectele auditabile influenţate, într-o măsură mai mare sau mai
mică, de anumite riscuri, sunt incluse în fişa centralizatoare a
obiectelor auditabile.
 Fişa prevede, de asemenea, precizarea domeniilor şi activităţilor
auditabile.
2. Identificarea obiectelor auditabile

 De exemplu, în cadrul misiunii de auditare a activităţilor de

conducere sunt frecvent auditate, cel puţin următoarele
obiecte:
 definirea atribuţiilor şi responsabilităţilor;
 reglementarea raporturilor de serviciu dintre compartimente;
 stabilirea condiţiilor de ocupare a postului;
 organizarea recrutării şi selecţiei de personal;
 controlul sistemelor informaţionale de management;
 organizarea activităţii de conducere.
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 Programul de lucru al misiunii de audit intern constituie

un document intern de lucru care conţine ordinea de
parcurgere a lucrărilor misiunii de audit intern.
 Documentul în cauză este considerat îndrumar pentru
auditorii interni, fiindcă desfăşurarea misiunii conform
prevederilor programului conferă siguranţă că nici un
aspect important al domeniului auditat nu a fost omis.
Pogramul de audit intern se elaborează în baza planului
anual de audit intern.
 3. Întocmirea programului misiunii de audit intern

 Lucrări preliminare elaborării programului misiunii de

audit intern
 Preliminar elaborării programului sunt realizate
următoarele lucrări:
 emiterea dispoziţiei sau ordinului privind efectuarea
misiunii de audit intern;
 prezentarea declaraţiei de interese de către fiecare
membru al echipei misiunii;
 înştiinţarea persoanelor care urmează a fi auditate.
 3. Întocmirea programului misiunii de audit intern

 Ordinul privind efectuarea misiunii de audit intern este emis de conducătorul

unităţii de audit intern în baza planului anual de audit intern. Ordinul se aprobă de
conducătorul entităţii şi conferă autoritate oficială de a efectua auditul.
Acest document conţine următoarele elemente:
 specifică domeniul de aplicare a auditului prin titlul său;
 indică locul unde va fi efectuat auditul;
 oferă informaţii privind componenţa echipei de audit, numele auditorilor, precum
şi şeful echipei de audit desemnat;
 oferă informaţii succinte privind nivelul de raportare în realizarea misiunii de audit;
 specifică datele concrete de prezentare a versiunii preliminare şi finale ale
raportului de audit;
 precizează rolurile şi responsabilităţile auditorilor pe parcursul misiunii.
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 De regulă, pentru fiecare misiune se formează echipă de auditori, iar

conducătorul echipei coordonează misiunea cu conducătorul unităţii sau
compartimentului de audit intern. Membrii echipei misiunii de audit sunt obligaţi
să efectueze declaraţii de interese.
 Declararea independenţei presupune verificarea incompatibilităţii personale în
derularea misiunii respective.
 Fiecare auditor întocmeşte declaraţiile de independenţă în formă scrisă.
Documentul emis reprezintă o asigurare că auditorii nu se află în situaţii de
incompatibilitate, prin urmare pe parcursul derulării misiunii vor putea fi
obiectivi.
 În procesul derulării misiunii de audit intern dacă apare o situaţie de
incompatibilitate reală sau presupusă, auditorul este obligat să informeze de
urgenţă conducerea despre această situaţie.
 3. Întocmirea programului misiunii de audit intern

 Se consideră incompatibile următoarele situaţii:

- auditorul a avut funcţii sau a fost implicat în ultimul an într-un alt
mod în activitatea auditabilă;
- auditorul a fost implicat la elaborarea şi implementarea sistemelor
de control al activităţii auditabile;
- auditorul este în rudenie sau afin cu conducătorul structurii
auditabile;
- auditorul este în relaţie financiară sau personală cu persoanele
responsabile de activităţile auditabile.
De prezentat modelul declarației
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 Structura care urmează a fi auditată este înştiinţată de către

şeful unităţii sau compartimentului de audit intern cu câteva zile,
de regulă cu cel puţin 15 zile calendaristice înainte de data
prevăzută în planul anual de audit intern.
Înştiinţarea este efectuată în baza notei de informare, care
conţine patru elemente:
 scopul misiunii de audit intern;
 perioada executării misiunii;
 obiectivele misiunii;
 intervenţiile, al căror program va fi stabilit ulterior.
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 Conform NMAISP 4 programul de lucru al misiunii de audit intern trebuie să reflecte

obiectivele de audit şi principalele activităţi necesare pentru realizarea acestora.
Activităţile sunt prezentate suficient de detaliat, astfel încît personalul desemnat
pentru misiunea de audit să-şi cunoască responsabilităţile sale.
 Auditorii definesc obiectivele misiunii de audit, răspunzînd la întrebarea „De ce
efectuăm acest audit”.
Spre exemplu:
 pentru a identifica şi descrie procesele operaţionale;
 pentru a confirma că procesele operaţionale corespund obiectivelor şi funcţiilor
stabilite;
 pentru a evalua impactul punctelor slabe;
 pentru a face o evaluare a surselor de informaţii;
 pentru a evalua calitatea produselor, generate de procesul în cauză.
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

Programul de lucru al misiunii de audit intern conţine:

 titlul misiunii de audit;
 persoanele care au elaborat şi au aprobat programul;
 datele de începere şi finalizare a misiunii de audit;
 activităţile esenţiale necesare pentru atingerea obiectivelor
de audit, care sunt grupate în mod corespunzător sub formă
de etape principale ale misiunii de audit – planificarea, lucrul
în teren, raportarea şi gestionarea;
 datele principale de începere şi finalizare a fiecărei activităţi;
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 numărul de zile alocat pentru fiecare membru al echipei,

inclusiv şeful echipei, pentru fiecare activitate în parte;
 numărul total de zile ale auditorilor alocate pentru fiecare
activitate;
 numărul total de zile ale auditorilor alocate pentru întreaga
misiune;
 referinţe către programe de testare detaliate şi alte
documente de lucru care rezumă activitatea solicitată. Spre
exemplu, alocarea sarcinilor membrilor echipei pentru a
documenta/evalua un sistem de control intern.
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 La pregătirea programul de lucru al misiunii de audit intern şeful

echipei ţine cont de estimarea numărului total de zile pentru
misiunea de audit, în baza planului anual al activităţii de audit intern.
 Este important ca în program să se evaluieze în mod realist
resursele necesare pentru a finaliza misiunea.
 El este revizuit şi aprobat de către conducătorul unităţii de audit
intern înainte de începerea lucrului în teren.
 Totodată el poate fi actualizat dacă pe parcursul misiunii au loc
modificări semnificative în ceea ce priveşte alocarea
resurselor/planificarea activităţilor sau rezultatelor finale.
3. Întocmirea programului misiunii de
audit intern

 Natura activităţilor de audit intern precizate în programul

de audit intern diferă de la un domeniu la altul, depinde
de etapa misiunii de audit intern şi obiectul auditat.
 În sectorul public mai frecvent sunt auditate domeniile
legate de conducere, achiziţii şi plăţi.
 Iar în sectorul privat auditorul intern este preocupat în
mod mai deosebit de riscurile continuităţii activităţii
entității.
 
 4. Obţinerea probelor de audit

 Exercitarea auditului intern este determinată de aspectul tehnic

al procesului de obţinere a probelor de audit, care se regăseşte
la fiecare etapă a misiunii de audit intern, în special la exercitarea
lucrărilor la faţa locului sau pe teren. Probele de audit intern,
constituie informaţia de orice natură (financiară, contabilă,
juridică, tehnică etc.) aplicată de auditorul intern pentru a
argumenta constatările sale (opinia sa).
 Informaţia poate fi obţinută din interiorul sau exteriorul entităţii,
de la misiunile de audit precedente, precum şi din alte surse
aplicabile pentru a ajunge la constatări şi concluzii temeinice.
 4. Obţinerea probelor de audit

 Deseori auditorul intern acordă atenţie informaţiei care se

conţine, de exemplu, în următoarele surse:
 confirmări de la terţi (furnizori, bănci, organe de stat);
 date din domenii înrudite (statistica, medicina, ştiinţa);
 cadrul normativ care reglementează activităţile entităţii;
 procesele-verbale ale adunărilor;
 instrucţiunile şi regulamentele interne;
 sistemul informaţional managerial;
 informațiile contabile şi explicaţiile oferite de angajaţi.
 4. Obţinerea probelor de audit

 Informaţia care pretinde de a fi considerată probă de audit

este studiată şi verificată cu cel puţin o sursă de date.
 Se practică confruntarea informaţiei cu cea obţinută de la
intervievarea personalului sau cu cea confirmată de terţi.
 Iar operaţiunile economice şi lucrările efectuate de angajaţii
entităţii sunt verificate cu prevederile actelor normative şi
legislative, instrucţiunile şi regulamentele interne.
4. Obţinerea probelor de audit

Conform NMAISP 5 „Lucrul în teren” există următoarele tipuri de

probe de audit:
 probe documentare, care includ documente, rapoarte, acte
normative, regulamente interne, înregistrări, corespondenţă,
contracte, facturi, date electronice etc.;
 probe obţinute din declaraţii, care includ interviuri, afrmaţii
etc.;
 probe analitice, care includ extrase ale contului bancar, calcule
grafice şi alte tipuri de analiză a informaţiei;
 probe fizice, care includ observări, fotografieri etc.
4. Obţinerea probelor de audit

 NMAISP 5 „Lucrul în teren” stipulează că probele de audit

trebuie să întrunească trei caracteristici.
Ele trebuie să fie:
 suficiente;
 relevante;
 sigure.
Suficienţa reprezintă o măsură a cantităţii probelor de audit.
Relevanţa reprezintă o măsură a calităţii lor.
4. Obţinerea probelor de audit

Auditorii interni apreciază probele de audit ca fiind sigure în baza următoarelor

reguli:
 probele de audit sunt mai sigure dacă sunt obţinute din surse independente din
afara entităţii;
 probele de audit, obţinute din cadrul entităţii, sunt mai sigure dacă procedurile de
control intern aferente, introduse de către entitate, sunt eficiente;
 probele de audit obţinute în mod direct de către auditor (spre exemplu, observarea
modului de aplicare a unei proceduri de control intern) sunt mai sigure decît probele
de audit obţinute în mod indirect sau prin deducere (spre exemplu, chestionarul
privind modul de aplicare a unei proceduri de control intern);
 probele de audit documentare sunt mai sigure decât probele de audit verbale;
 probele de audit în baza documentelor în original sunt mai sigure decât probele de
audit în baza unor copii sau faxuri.
 5. Testarea de audit

Procesul de colectare a probelor de audit reprezintă testarea de

audit. Testarea de audit se bazează pe afirmaţii predeterminate.
Principalele afirmaţii pentru tranzacţiile financiare sunt:
 legimitate – tranzacţiile în conformitate cu cadrul legal;
 plenitudine – sunt incluse toate tranzacţiile care trebuie
reflectate în raport;
 existenţă – tranzacţiile financiare au avut loc în realitate;
 corectitudine- tranzacţiile au fost calculate corect;
 prezenţă – activele reflectate în evidenţă există cu adevărat.
 5. Testarea de audit

Auditorii interni efectuează două tipuri generale de teste

de audit:
 teste de conformitate;
 teste substanţiale.
Testele de conformitate reprezintă testele de audit
efectuate pentru a evalua eficacitatea procedurilor de
control intern.
Aceste teste sunt cel mai frecvent utilizate de auditorii
interni în timpul misiunilor de asigurare.
 5. Testarea de audit

Există diverse tipuri de testări de conformitate:

 observarea procedurilor de control intern sau intervievarea personalului;
(de făcut legătura cu NMAISP 5 şi de dat exemple pnc. 4.4.2, pag.27)
 revizuirea probelor documentare ale procedurilor de control intern
(exemplu, revizuirea tranzacţiilor pentru a remarca dacă listele de
verificare ale controlului intern sunt autorizate şi semnate;
 efectuarea repetată a procedurilor de control intern (contrapunerea
repetată datelor bancare pentru a se asigura că această procedură a fost
efectuată corect);
 trecerea prin sistem a unor date de testare (introducerea unei facturi
greşite pentru a remarca dacă va fi respinsă de sistem.)
 5. Testarea de audit

Testele substanţiale sunt procedurile menite să testeze

plenitudinea, legalitatea, corectitudinea şi valabilitatea tranzacţiilor
trecute prin sistem sau valabilitatea oricărei afirmaţii care poate fi
verificată în mod independent ca parte a misiunii de consiliere.
Există două tipuri de teste substanţiale:
 proceduri analitice, care includ evaluările informaţiilor, efectuate
prin studierea relaţiilor între datele financiare şi nefinanciare;
 alte proceduri substanţiale, cum ar fi testarea datelor detaliate
ale tranzacţiilor sau a soldurilor, revizuirea proceselor – verbale
ale şedinţelor, alte cercetări efectuate de auditor.
 5. Testarea de audit

 Toate testele efectuate de către auditor se efectuează conform

programului de testare.
 El constituie un document, ce prezintă activităţile necesare pentru a
realiza obiectivele de audit, descriind testele, ce urmează a fi
efectuate, resursele necesare şi volumul de lucru planificat pentru
fiecare auditor în parte.
(de analizat:
 un exemplu de program de testare şi un tabel cu teste în baza
NMAISP5, pnc. 8.1.2., pag.30 şi pnc. 8.1.3., pag.30-31;
 un exemplu de interviu pnc. 8.1.3.2., pag.31-32, fig. 15;
 un exemplu de test de contrapunere pnc.8.1.3.3., pag.32, fig.16 )
 5. Testarea de audit

 Procesul de obţinere a probelor la faţa locului este realizat în următoarea

consecutivitate.
1. Auditorul intern efectuează testări, interviuri, confirmări şi alte activităţi de audit
prevăzute de programul de audit.
2. Apoi, se apreciază dacă dovezile obţinute pentru fiecare activitate de audit intern sunt
adecvate şi suficiente.
3. După efectuarea tuturor activităţilor stabilite în programul de audit intern, se colectează
documentele misiunii de audit intern pentru a fi etichetate şi numerotate.
4. Urmează identificarea şi analiza problemelor constatate, care sunt comunicate
conducătorului unităţii de audit intern.
Totodată testele de obţinere a dovezilor efectuate de membrii echipei misiunii de audit
intern sunt verificate şi aprobate de supervizor. Pentru instituţiile publice supervizorul este
desemnat de conducătorul unităţii de audit intern, iar în cadrul entităţilor din sectorul privat
această funcţie este realizată de un expert extern.
 5. Testarea de audit

Constatarea şi investigarea iregularităţilor

 Iregularităţile, din cauza gravităţii lor li se acordă o atenţie deosebită din
partea auditorului intern. Acestea sunt investigate de conducerea entităţii în
momentul constatării lor pentru stoparea rapidă a eventualelor efecte
negative pe care le pot produce.
De regulă, iregularitatea se constată în următoarele cazuri:
 sunt premise de nerespectare a normelor de poluare a mediului
înconjurător;
 expirarea termenului de valabilitate a licenţei;
 neprelungirea termenului de utilizare a brevetelor, mărcilor comerciale,
drepturile de autor şi a altor drepturi a căror utilizare necesită contractare;
 5. Testarea de audit

 noile activităţi ale entităţii nu sunt aprobate integral şi de către toate

instanţele autorizate;
 confiscarea gajului de către creditor ca urmare a nerespectării
condiţiilor de împrumut;
 neactualizarea sistemului de impozitare conform recentelor ajustări ale
legislaţiei fiscale.
Dacă auditorii interni ajung la concluzia, că s-a constatat o iregularitate
sau sunt premise de apariţie în mod inevitabil a acesteia, vor solicita de la
conducerea entităţii investigarea ei.
În acest scop se practică documentarea iregularităţilor, care sunt
înregistrate în „Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor”.
 5. Testarea de audit

Din momentul constatării iregularităţii cel mai târziu a doua zi se comunică conducătorului unităţii de
audit intern, iar în absenţa acestuia nemijlocit conducătorului entităţii.
De asemenea, auditorul intern pentru a fi absolvit de responsabilitate trebuie să solicite de la persoana
înştiinţată să semneze în „Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor”.
La rândul său, conducătorul unităţii de audit intern va solicita în termen de trei zile de la conducătorul
entităţii să fie iniţiată procedura de investigare a iregularităţii.
Investigarea este realizată de un specialist în domeniu sau expert din exterior.
În cazul instituţiilor publice investigarea este realizată de structura de control abilitată în domeniul
respectiv.
De exemplu, dacă iregularitatea ţine de legislaţia fiscală, instituţia publică va solicita investigarea din
partea Inspectoratului Fiscal Principal de Stat.
 
 
  
  
  
  
  
