Ana Stoian PDF

CONTABILITATEA SI FISCALITATEA
PRIVIND T.V.A.
4.1 Principii generale

Taxa pe Valoarea Adaugata (TVA) este un impozit indirect, bazat pe
criteriul deductibilitatii.
Din punct de vedere economic valoarea adaugata este un indicator
care permite masurarea valorii nou create de ntreprindere n urma activitatii
sale.
Valoarea adaugata poate fi definita ca diferenta ntre valoarea
bunurilor si serviciilor produse de ntreprindere si cea a serviciilor si
bunurilor utilizate pentru realizarea lor numite consumuri intermediare.
Din punct de vedere contabil valoarea adaugata este definita ca
diferenta ntre productia exercitiului cu marja comerciala si consumurile
provenite de la terti.
Valoarea
Adaugata
Marja
+
Comerciala
Productia exercitiului
Consumuri provenite
de la terti
Marja comerciala se calculeaza ca diferenta ntre vnzarile de

marfuri si costul de cumparare al marfurilor vndute.
Productia exercitiului este data de suma ntre productia vnduta,
productia stocata1 si productia de imobilizari necorporale si corporale.
Consumurile provenite de la terti reprezinta ansamblul
cheltuielilor cu materii prime si materiale consumabile, cu serviciile efectiv
prestate de terti, inclusiv personalul angajat din afara ntreprinderii.
Valoarea adaugata permite remunerarea factorilor: forta de munca
(salarii), stat (prin impozite, taxe varsate la stat), creditari prin dobnzi
varsate si proprietarii ntreprinderilor private (prin beneficii).
Valoarea = Factorul capital uman + Factorul stat + Factorul capital
3.3.1.1 Adaugata
1
de Munca
Stat
Capital
Daca contul 711 prezinta sold final debitor, atunci productia exervitiului va fi diminuata
cu soldul debitor al contului cu valoarea corespunzatoare.
Pornind de la aceasta definitie, calculam valoarea adaugata pentru a

determina baza de impozitare a TVA.
n al doilea rnd, TVA poate avea un cost pentru ntreprindere,
deoarece elaborarea declaratiilor privind decontul de TVA si tinerea unei
contabilitati detaliate necesita forta de munca deloc neglijabila.
Literatura de specialitate l defineste ca un cost de gestiune pentru
ntreprindere. Datorita modului defectuos de ncasare a facturilor pentru
ntrzierea lor, ntreprinderea poate sa aiba un cost legat de gestiunea
trezoreriei, deoarece ntreprinderea recupereaza TVA deductibila pe
cumpararile de bunuri si servicii cu un decalaj mare de timp. Aceeasi
situatie apare si n cazul avansurilor pentru contractele ce urmeaza sa fie
realizate ulterior de furnizori.
TVA este deci un impozit pe consum suportat de consumatorul final.
ntreprinderile au rolul de a colecta impozitul n contul fiscalitatii si
de a vira diferenta dintre TVA colectata si TVA deductibila la bugetul de stat.
4.2 TVA si circuitele economice
TVA este un impozit neutru care elimina inegalitatile fiscale ntre
circuitele de desfacere a produselor. Pentru a exemplifica, consideram un
circuit simplificat de distributie a produselor electronice ce comporta trei
nivele intermediare si valorile de vnzare si cumparare si TVA 19%.
Nivel
Producator
Angrosist
Detailist
Cumparari
TVA
dreductibila
1.000.000
1.400.000
190.000
266.000
Vnzari
1.000.000
1.400.000
1.960.000
Tabelul nr. 4.1

TVA
TVA de
colectata
plata
190.000
190.000
266.000
76.000
372.400
106.400
Nota: Pentru a simplifica calculele, s-a considerat ca producatorul nu are

TVA deductibila.
Clientul final va plati acest lot de produse cu:
1.960.000 + 372.400 = 2.332.400 lei
Bugetul are de ncasat:
190.000 + 76.000 + 106.400 = 372.400 lei TVA
ceea ce corespunde lotului de bunuri la o TVA globala pe ansamblu
circuitului:
1.960.000 19% = 372.400 lei
Presupunem ca detailistul avea posibilitatea sa efectueze cumpararea
lotului de produse direct de la producator, n conditii economice identice.
Vnzarea se efectueaza la un pret de 1.960.000 fara TVA si n acest

caz ramn de analizat doua nivele:
Circuit simplificat de distributie a bunurilor pe doua nivele
Nivel
Cumparari
TVA deductibila
Vnzari
Producator
Detailist
1.000.000
190.000
1.000.000
1.960.000
Tabelul nr.4.2
TVA
TVA
colectata de plata
190.000
190.000
372.400
182.400
Se constata deci ca, circuitul economic, indiferent de numarul

intermediarilor nu influenteaza suma TVA de plata. La bugetul de stat se
vireaza tot suma de 372.400 lei (190.000+ 182.400 = 372.400).
Spre deosebire de impozitul pe circulatia marfurilor, care presupunea
impunerea n cascada, TVA se stabileste numai asupra contributiei nete a
ntreprinderilor la formarea produsului social final.
Este un impozit care stimuleaza modernizarea ntreprinderilor (prin
reduceri de taxe pentru achizitii de echipamente industriale s. a.), scutiri de
TVA pentru ntreprinderile cele mai modeste sau prin reduceri de cote n
functie de cifra de afaceri, de numarul de salariati sau activitatea de export.
Prin stabilirea valorii adaugate ca obiect impozabil, se evita
nregistrarile repetate privind consumurile din afara ntreprinderilor
productive. Pe parcursul ntregului proces de productie si distributie, fiecare
agent economic ncaseaza TVA de la cumparator, din care deduce suma
reprezentnd TVA aferenta materiilor prime si materialelor aprovizionate si
servicii consumate, diferenta dintre ele se varsa la buget. Legea
nr.345/01.06.2002precizeaza ca, TVA se aplica asupra operatiunilor privind
livrari de bunuri si prestari de servicii efectuate n Romnia, transferul
proprietatii bunurilor imobile si importul de bunuri si servicii. Sunt subiecti
ai impunerii agentii economici care efectueaza operatii supuse TVA si
importuri de bunuri si servicii.
Agentii economici, care realizeaza operatiuni impozabile, au
conform art. 24, al.1 din Lege, obligatia asigurarii conditiilor necesare
pentru emiterea documentelor, prelucrarea informatiilor si conducerea
evidentelor prevazute de reglementarile n domeniul taxei pe valoarea
adaugata, iar cei care au obiect de activitate. Comertul cu amanuntul,
activitati hoteliere, prestari de servicii catre populatie si alte activitati de
asemenea natura au si obligatia instalarii aparatelor de marcat care sa
corespunda cerintelor pentru aplicarea taxei pe valoarea adaugata.
4.3 Evidenta TVA

Aplicarea prevederilor Legea nr. 345/2002 necesita ntocmirea
urmatoarelor documente obligatorii pentru platitorii de taxa pe valoarea
adaugata:
a) dispozitia de livrare serveste ca:
- document pentru eliberarea din magazie a marfurilor,
produselor sau altor valori materiale destinate vnzarii;
- document justificativ de scadere din gestiunea magaziei care
face predarea;
- document de baza pentru ntocmirea avizului de nsotire a
marfii sau facturii.
b) avizul de nsotire a marfii este un formular cu regim special,
distribuit de unitatea fiscala teritoriala si serveste ca:
- document pentru eliberarea din magazie a marfurilor,
produselor sau altor valori destinate vnzarii, trimise pentru prelucrare la
terti, n custodie sau spre pastrare;
- document de nsotire pe timpul transportului;
- document justificativ de scadere din gestiunea furnizorului,
- document pentru ntocmirea facturii;
- document de primire n gestiunea cumparatorului.
Avizul de nsotire a marfii se ntocmeste de catre unitatile care nu au
posibilitatea ntocmirii facturii n momentul livrarii marfurilor produselor
sau a altor valori materiale, datorita unor conditii obiective. Se emite de
catre compartimentul desfacere, care semneaza de ntocmire. Pe avizul de
nsotire emis pentru valori materiale trimise la terti pentru prelucrare se face
mentiunea pentru prelucrare la terti .
Avizul de nsotire a marfii nu reprezinta un document legal pentru
exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata la
cumparatori. Acestia au obligatia sa solicite furnizorilor emiterea facturilor
n termen de trei zile.
c) chitanta fiscala este un formular cu regim special, distribuit de
unitatea fiscala teritoriala care serveste ca: document justificativ privind
cumpararea unor produse sau prestarea unor servicii n situatia n care nu se
ntocmeste factura; document justificativ de nregistrare n contabilitate;
document de nsotire a marfii pe timpul transportului.
d) factura este un formular cu regim special, distribuit de unitatea
fiscala teritoriala si serveste ca:
- document pe baza caruia se ntocmeste instrumentul de
decontare a marfurilor si produselor livrate, lucrarilor executate sau
serviciilor prestate;
- document de ncarcare n gestiunea primitorului;

- document justificativ de nregistrare n contabilitatea
furnizorului si a cumparatorului.
Factura se ntocmeste de catre compartimentul Desfacere sau alt
compartiment, la livrarea marfurilor si produselor, executarea lucrarilor si
prestarea serviciilor, pe baza dispozitiilor de livrare, a avizului de nsotire a
marfii sau a altor documente care atesta executarea lucrarilor si prestarea
serviciilor.
Daca factura se poate ntocmi n momentul livrarii marfurilor si
produselor, acestea sunt nsotite pe timpul transportului de avizul de nsotire
a marfii.
n cursul unei luni sunt prevazute si documente pentru centralizarea
operatiilor efectuate de agentii economici platitori de TVA si anume:
e) jurnalul pentru vnzari care serveste ca:
registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea vnzarilor de valori
materiale sau a prestarilor de servicii;
document de stabilire lunara a taxei pe valoarea adaugata
colectata;
document de control al unor operatii nregistrate n contabilitate.
Jurnalul pentru vnzari se ntocmeste ntr- un singur exemplar n
care se nregistreaza zilnic elementele necesare determinarii corecte a taxei
pe valoarea adaugata colectata datorata. Se completeaza pe baza
documentelor tipizate (facturi sau documente doveditoare) privind vnzarile
de valori materiale si prestarile de servicii .
Unitatile scutite de obligatia emiterii unei facturi trebuie sa utilizeze
documentul Borderoul de vnzare / ncasare. El serveste ca document de
centralizare zilnica a vnzarilor / ncasarilor realizate de unitate, precum si
la nregistrarea acestora n jurnalul pentru vnzari si stabilirea taxei pe
valoarea adaugata colectata. Se ntocmeste de compartimentul financiarcontabil pe baza: monetarelor sau borderourilor de vnzare, notelor de plata,
borderourilor de decontare a prestatiilor, centralizatorul vnzarilor cu plata
n rate, ntocmite de fiecare unitate.
f) jurnalul pentru cumparari serveste ca:
- registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea cumpararilor de
valori materiale sau a prestarilor de servicii;
- document de stabilire lunara a taxei pe valoarea adaugata;
- document de control al unor operatii nregistrate n
contabilitate.
Baza de nregistrare o reprezinta documentele tipizate privind
cumpararile de valori materiale sau prestari servicii.
Jurnalul pentru cumparari se ntocmeste ntr-un singur exemplar, n

care se nregistreaza zilnic elementele necesare stabilirii corecte a taxei pe
valoarea adaugata deductibila.
g) decontul pentru TVA reprezinta documentul care trebuie depus
lunar la organul fiscal, pna la data de 25 a lunii urmatoare. n decontul TVA
este evidentiata suma impozabila si taxa exigibila.
Agentii economici platitori de TVA sunt obligati sa depuna deconturi
n fiecare luna, indiferent daca au realizat sau nu operatiuni, ori daca suma
de plata sau de rambursat este zero.
Dreptul de deducere a taxei pe valoarea adaugata nscrisa n
documentul pentru cumparari se determina n functie de data facturarii, a
chitantei fiscale sau a altui document legal nlocuitor, daca acestea s-au
primit pna la data ntocmirii decontului TVA. Documentele primite dupa
data ntocmirii decontului aferent lunii n care bunurile au fost receptionate
se includ n deconturile ntocmite pentru lunile urmatoare.
Necuprinderea sumelor n baza de impozitare la furnizorii sau
prestatorii de servicii atrage pierderea dreptului de deducere la beneficiar. n
acest caz, beneficiarilor le revin urmatoarele obligatii:
sa nregistreze n Jurnalul pentru cumparari valoarea facturilor si
TVA, corelate cu reducerile acordate de furnizor si respectiv cu influentele
rezultate din refuzurile facute;
sa solicite si sa urmareasca primirea de la furnizor a facturilor
corectate.
n cazul refuzurilor facute furnizorului, valorile nscrise n Jurnalul
pentru cumparari vor fi corectate la nivelul valorilor acceptate nscrise n
documente de compartimentul care avizeaza plata. Corectarea taxei,
facturate n mod eronat de catre un agent economic, se va efectua prin
emiterea unei noi facturi, n rosu, pentru sumele care urmeaza a fi scazute, si
n negru, pentru sumele de adaugat. Noile facturi se nregistreaza n jurnale
si se reflecta n deconturile ntocmite de furnizor si beneficiar pentru luna n
care a avut loc corectarea.
n cazul n care facturile, evidentele contabile sau datele necesare
pentru calcularea bazei de impozitare lipsesc, sau sunt incomplete n ceea ce
priveste cantitatile, preturile si tarifele practicate pentru livrari de bunuri sau
prestari de servicii, ori taxa pe valoarea adaugata aferenta intrarilor, se va
proceda la reimpozitare prin estimarea de catre organele fiscale .
nregistrarea operatiilor privind TVA se realizeaza cu ajutorul
contului sintetic de gradul 442 - Taxa pe valoarea adaugata.
Evidenta distincta a TVA este realizata cu urmatoarele conturi

sintetice de gradul I:
4423 - TVA de plata
4424 - TVA de recuperat
4426 - TVA deductibila
4427 - TVA colectata
4428 - TVA neexigibila
TVA de plata
= TVA colectata
TVA deductibila
TVA de recuperat = TVA deductibila TVA colectata
TVA colectata. Suma TVA facturata clientilor depinde de aplicarea
cotei procentuale a TVA asupra bazei impozabile
TVA facturata =baza impozabila cota de TVA
Baza impozabila cuprinde livrari de bunuri sau prestari servicii ca
suma totala a pretului negociat ntre vnzator si cumparator n contrapartida
cu livrarile de bunuri sau prestarile de servicii. Se includ si toate cheltuielile,
taxele de orice natura, n afara de TVA.
Baza impozabila = Pretul net total, fara TVA
Sunt incluse n baza de impozitare, ca elemente ale facturii supuse
TVA, urmatoarele elemente:
- pretul de vnzare,
- cheltuieli accesorii la vnzare ca: accize, taxe vamale pentru
bunurile din import,
- cheltuieli cu receptia si punerea n functiune a mijloacelor fixe .
Baza de impozitare (Bi) se determina integral la livrarea de bunuri,
prestari de servicii si operatiuni de intermediere, la ntocmirea facturilor
diferentiat pe fiecare categorie de operatiune. Astfel pentru:
- livrari de bunuri;
Bi a TVA= Pretul net + accize + alte cheltuieli,
- prestari de servicii;
Bi a TVA = tariful negociat,
- operatiuni de intermediere;
Bi a TVA = valoarea comisionului obtinut,
- bunuri executate de agentii economici pentru folosinta proprie,
Bi a TVA= costul de productie sau pretul de piata,
- bunuri si servicii din import;
Bi a TVA = valoarea n vama taxe vamale + alte+ taxe si accize
a bunurilor.
- pentru locatia de gestiune;

Bi = contravaloarea suportata de salariati
- pentru activitatea de intermediere n turism;
Bi = pretul/tariful ncasat inclusiv TVA pretul facturat de prestatia
serviciilor de transport, hoteliere, de restaurant si alti prestatori
cheltuielile efectuate de agentii (asigurare auto, taxe pentru viza,
diurna si cazare pentru sofer, taxe de autostrada, taxa de parcare,
combustibil).
TVA colectata, aferenta activitatii de intermediere n turism, se
calculeaza prin aplicarea cotei recalculate de 15,966% asupra bazei de
impozitare determinata mai sus.
- pentru vnzari de bunuri n regim de second-hand;
Bi = pretul de vnzare inclusiv TVA pretul de cumparare al bunurilor
respective.
- pentru operatiuni realizate de casele de amanet;
Bi = pretul de vnzare al bunurilor care devin proprietatea casei de amanet
prin necesitatea mprumutului.
- pentru bunuri care devin proprietatea casei de amanet si sunt
cedate cu titlu gratuit sau pentru folosinta proprie;
Bi = pretul de achizitie al bunurilor.
4.4. Reducerile comerciale si financiare
Daca la facturare se acorda, att reduceri comerciale, ct si reduceri
financiare, acestea din urma sunt evidentiate distinct n contabilitate sub
forma de sconturi.
Exemplu
O ntreprindere factureaza unui client marfuri n valoare de
10.000.000 lei, TVA 19 %. Pentru nerespectarea clauzelor contractuale,
acorda o reducere comerciala sub forma de rabat de 4 %.
Clientul deconteaza factura nainte de termenul de scadenta pentru
care primeste o reducere de 3 %.
Factura cuprinde urmatoarele elemente:
pret de vnzare
10.000.000 lei
rabat (4%)
400.000 lei
Neta comerciala
9.600.000 lei
scont (3%)
288.000 lei
Neta financiara
9.312.000 lei
T.V.A (19 %)
1.769.280 lei
Nota de plata
11.081.280 lei
nregistrarea operatiei n contabilitatea clientului:

11.369.280 lei
9.600.000 lei
1.769.280 lei
%
=
%
371
401
Marfuri
Furnizori
4426
767
TVA deductibila Venituri din sconturi
obtinute
Aceasta nregistrare se poate realiza si altfel:

%
=
401
371
Furnizori
Marfuri
4426
TVA deductibila
11.369.200 lei
11.081.280 lei
288.000 lei
11.369.280 lei
9.600.000 lei
1.769.280 lei
La decontarea facturii se nregistreaza valoarea scontului primita de

la furnizori:
401
Furnizori
%
11.369.280 lei
5121
11.081.280 lei
Conturi curente
la banci
767
288.000 lei
Venituri din sconturi obtinute
nregistrarea operatiei n contabilitatea furnizorului:

411
Clienti
%
11.369.280 lei
707
9.600.000 lei
Venituri din vnzare marfurilor
4427
1.769.280 lei
TVA colectata
La ncasarea facturii:
%
5121
Conturi la banci n lei
411
Clienti
11.369.280 lei
11.081.280 lei
667
Cheltuieli cu sconturi acordate
Sconturile se pot acorda la facturarea directa, astfel:
11.369.280 lei
%
=
%
11.081.280 lei
411
707
Clienti
Venituri din vnzarea
marfurilor
288.000 lei
667
4427
Cheltuieli cu sconturi
TVA colectata
acordate
288.000 lei
11.369.280 lei
9.600.000 lei
1.769.280 lei
4.5 TVA privind ambalajele

Exista doua mari tipuri de ambalaje:
a) cele care ramn n ntreprindere sub forma obiectelor de inventar
si a mijloacelor fixe;
b) cele care nsotesc marfurile vndute, divizate n trei categorii:
1) ambalaje pierdute, vndute o data cu marfa, incluse n
pretul de vnzare si supuse TVA;
2) ambalaje recuperabile, livrate o data cu marfa de catre
furnizor, facturate clientilor;
3) ambalaje de circulatie (navete, sticle, borcane) la schimb
ntre furnizorii de marfuri si clienti.
Din punct de vedere fiscal, ambalajele n regim de restituire se
factureaza si se supun TVA de livrare, urmnd ca la restituire suma
impozabila sa fie redusa corespunzator.
4.6 TVA privind cheltuielile de transport
Cheltuielile de transport constituie, n mod normal, un element al
pretului de vnzare si sunt supuse TVA. Transportul poate constitui uneori o
operatie independenta de vnzare, daca este realizat cu mijloace proprii. n
situatia cnd factura de la furnizor cuprinde si transportul, acesta devine o
cheltuiala accesorie supusa TVA.
Exemplu
Unui client i se livreaza produse finite, n conditiile urmatoare:
Valoarea produselor finite
Cheltuieli de transport
Total
TVA 19%
Total factura
5.000.000 lei
750.000 lei
5.750.000 lei
1.092.500 lei
6.842.500 lei
nregistrarea n contabilitatea furnizorului:

411
=
%
Clienti
701
Venituri din vnzarea produselor finite
4427
TVA colectata
6.842.500 lei
5.750.000 lei
1.092.500 lei
nregistrarea n contabilitatea clientului:

%
=
401
6.842.500 lei
371
Furnizori
5.750.000 lei
Marfuri
4426
1.092.500 lei
TVA deductibila
Agentii economici care presteaza servicii de turism, folosind
mijloace de transport proprii, determina baza de impozitare potrivit art.13,
lit. b, din Ordonanta nr.7/2000.
Exemplu
O agentie de turism realizeaza un transport pe ruta
Bucuresti Vatra Dornei, cu mijloace proprii, la un tarif negociat pentru
prestari servicii n valoare de 3.800.000 lei. Taxa pe valoare adaugata se
calculeaza si se aplica la valoarea tarifului negociat. Baza de calcul pentru
TVA = 3.800.000 x 19 % = 722.000 lei factura emisa catre client, se
evidentiaza n Registrul jurnal astfel:
411
Clienti
%
704
Venituri din prestari servicii
4427
TVA calculata
4.522.000 lei
3.800.000 lei
722.000 lei
ncasarea contravalorii serviciilor prestate:

5311
Casa n lei
411
Clienti
4.522.000 lei
Activitatea de intermediere n turism are un regim specific, iar baza

de impozitare privind TVA o constituie diferenta dintre pretul total, inclusiv
TVA, platit de client agentilor de turism si pretul efectiv, inclusiv TVA,

facturat de prestatorii serviciilor de transport.
Din taxa calculata, pe baza cotei de 15,9664 % aplicata asupra bazei
de impozitare, se scade TVA aferenta serviciilor achizitionate si destinate
nevoilor proprii de functionare a agentiilor de turism.
4.7 TVA n cazul returnarii marfurilor
Returnarea marfurilor, n totalitate sau partial, este cauzata de
refuzul clientilor. Pentru refuzurile totale sau partiale privind cantitatea,
pretul sau alte elemente din factura, suma impozabila privind taxa pe
valoare adaugata va fi redusa corespunzator (art. 15 din Ordonanta nr.
7/2000).
Exemplu
Se livreaza clientilor marfuri n valoare de 750.000 lei; TVA 19%.
La primirea marfurilor, clientul reclama furnizorului suma de
178.500 lei, ce reprezinta 20% din valoarea marfurilor necorespunzatoare
din punct de vedere calitativ.
nregistrarile contabile la furnizor sunt:
a) livrarea de marfurilor:
411
=
%
892.500 lei
Clienti
707
750.000 lei
Venituri din vnzarea marfurilor
4427
142.500 lei
TVA colectata
b) returnarea marfurilor de catre client, n valoare de 178.500 lei (20% din
valoarea marfii) si emiterea unei noi facturi de stornare n rosu.
750.000 20% = 150.000
lei
150.000 19% = 28.500 lei
Total valoare = 178.500 lei
nregistrarea n contabilitate:
411
=
Clienti
%
150.000 lei
707
28.500 lei
Venituri din vnzarea marfurilor
4426
TVA colectata
142.500 lei
Sumele necuprinse n baza de impozitare la furnizori sau la

prestatori, potrivit art. 14 si 15 din Ordonanta, atrag n mod corespunzator
pierderea dreptului de deducere la beneficiari. n acest scop, beneficiarilor le
revin urmatoarele obligatii :
sa nregistreze n jurnalul pentru cumparari valoarea facturilor si taxa
pe valoarea adaugata, corectate cu reducerile acordate de furnizori si
respectiv cu influentele rezultate din refuzurile facute;
sa solicite si sa urmareasca primirea de la furnizori a facturilor
corectate, potrivit O.G. nr.17/2000, privind TVA.
4.8 TVA privind comisioanele
Comisioanele sunt supuse TVA. Pentru operatiunile de intermediere,
baza de calcul o constituie suma rezultata din aplicarea cotei de comision
sau suma convenita ntre parteneri. Pentru alte operatiuni (la casele de
amanet de exemplu), baza de calcul o constituie contravaloarea
comisionului, cnd mprumutul este restituit la termen.
Cheltuielile de ambalare, de transport, de asigurare si altele de
aceeasi natura, datorate de cumparator, n masura n care nu au fost cuprinse
n preturile negociate, sunt supuse TVA. Comisioanele vamale aplicate
asupra facturii externe, transformate n lei, intra n sfera de aplicare a TVA.
4.9 Cotele de impozitare
Cotele de impozitare variaza de la o tara la alta. Tarile Uniunii
Europene practica cote cuprinse ntre 15% si 21%. n Romnia se practica o
singura cota standard de TVA.
a) cota de 19% pentru operatiuni privind:
- livrarile de bunuri mobile si imobile efectuate de catre agentii
economici nregistrati ca platitori de TVA catre beneficiari cu sediul
sau domiciliul n Romnia, cu exceptia cotelor scutite de TVA;
- vnzari de bunuri catre persoanele fizice nerezidente n
Romnia;
- importul de bunuri mobile, precum si vnzarea acestora catre
beneficiari;
- prestarile de servicii pentru care locul impozitarii, este situat n
Romnia;
- carne comestibila de animale si pasari domestice, inclusiv organe
si maruntaie, vndute n stare proaspata, preparate si sub forma
de conserve;
produsele necomestibile provenite de la animale si pasari

domestice: piei, par, fulgi, pene, puf, coarne etc., preparatele si
semipreparatele culinare, precum si conservele din carne cu
legume;
- peste si produse comestibile din peste, semiconserve si conserve,
exclusiv icre.
- preparatele si semipreparatele culinare;
- faina de gru, secara si orez;
- faina destinata nutreturilor pentru animale;
Sunt scutite de TVA:
- medicamentele de uz uman si veterinar, substante farmaceutice,
plante medicinale, aparatura de tehnica medicala si alte bunuri
destinate exclusiv utilizarii n scopuri medicale, chirurgicale,
dentare sau veterinare utilizate n unitati autorizate: spitale,
sanatorii, centre medicale;
- medicamentele si produsele biologice de uz uman prevazute n
Nomenclatorul Ministerului Sanatatii;
- medicamentele de uz veterinar prevazute n Nomenclatorul
Ministerului Agriculturii si Alimentatiei;
- plantele medicinale prevazute n Nomenclatorul Ministerului
Sanatatii si cel al Ministerului Agriculturii si Alimentatiei;
- aparatura de tehnica medicala;
- proteze si produse ortopedice;
- uniformele din nvatamntul primar si prescolar cu dimensiuni
pna la masura 36;
- articole de mbracaminte si ncaltaminte pentru copii sub un an;
- articole de ncaltaminte pna la marimea 14,5;
- lucrari agricole;
- pine, gru de consum si seminte.
b) operatiuni scutite de TVA cu drept de deducere :
- exportul de bunuri si prestarile de servicii legate direct de
exportul bunurilor efectuate de agentii economici cu sediul n
Romnia;
Justificarea realitatii exportului de bunuri se face cu:
- factura externa;
- declaratia vamala de export vizata de organele vamale;
- documentele de transport internationale;
Aceste documente sunt justificative pentru exportul realizat de
agentul economic care actioneaza n numele propriu.
Pentru exportul realizat prin comisioane sunt necesare: copia de pe

factura externa, si de pe declaratia vamala de export, pe care comisionarul a
nscris denumirea unitatii proprietare a marfurilor exportate.
Pentru transportul marfurilor exportate la destinatie n strainatate:
documentul de transport international n original, avnd
confirmarea destinatarului privind receptia marfii;
polita de asigurare si / sau reasigurare.
Pentru alte prestari de servicii legate direct de exportul bunurilor
sunt necesare:
contractul ncheiat cu unitatea exportatoare;
documentele prezentate de exportatori, din care sa rezulte ca
operatiunile n cauza sunt direct legate de exportul de bunuri;
Pentru transportul n zone le libere si prestarile accesorii acestora este
nevoie de:
contractul ncheiat de beneficiarul transportului;
copia de declaratia vamala de export, vizata de organul vamal.
Potrivit normelor de aplicare a TVA, daca nu sunt ndeplinite
conditiile prevazute mai sus, prestatorii factureaza serviciile aplicnd cota
de 19%, urmnd ca exportatorii sa aplice regimul deducerilor.
Transportul international de persoane si din strainatate efectuat prin
curse regulate de agentii economici autorizati precum si prestarile de
servicii legate direct de acesta, este scutit de TVA cu drept de deducere:
Prestarile de servicii legate direct de transportul international de
persoane efectuat prin curse regulate este scutit de TVA cu drept de
deducere.
Scutirea de TVA pentru transportul international auto de persoane
efectuat prin curse regulate se aplica numai daca durata acestuia pe parcurs
extern depaseste 24 ore.
Justificarea realitatii transportului international auto de persoane
trebuie sa se faca pe baza urmatoarelor documente:
licenta de transport;
licenta de executie pentru curse repetate de calatori;
caietul de sarcini;
foaia de parcurs, scrisoarea de transport si alte documente oficiale
din care sa rezulte data de iesire / intrare din / n tara.
documentele emise de prestatorii serviciilor de cazare, din
strainatate.
Livrarile de bunuri destinate utilizarii sau ncorporarii n nave si
aeronave care presteaza transporturi internationale de persoane si de marfuri
sunt scutite de TVA.
Scutirea de TVA se aplica si asupra prestatorilor de servicii efectuate

de agentii economici cu sediul n Romnia, contractate cu beneficiarii cu
sediul sau domiciliul n strainatate, pentru care locul impozitarii se situeaza
n strainatate. Serviciile prestate n contul beneficiarilor cu sediul n
strainatate, pentru bunurile din import aflate n perioada de garantie se
supun cotei zero. n aceasta cota se ncadreaza si serviciile prestate de
agentii economici cu sediul n Romnia, constnd n efectuarea de studii,
prospectiuni de piata, asis tenta de specialitate, contracte cu beneficiarii cu
sediul sau domiciliul n strainatate.
Justificarea cotei zero pentru serviciile de mai sus se face cu:
contractele ncheiate cu partenerii externi sau dupa caz comanda lor
factura externa;
dovada ncasarii facturii externe sau dupa caz a introducerii n banca
a declaratiei de ncasare valutara.
4.10 Unitati scutite de TVA
Un numar important de operatiuni efectuate n tara, rezultate din
activitatea unor unitati, sunt scutite de TVA. n aceste situatii se afla livrarile
de bunuri si servicii rezultate din activitati efectuate n tara de:
r unitati sanitare, veterinare si de asistenta sociala;
r serviciile funerare prestate de unitatile sanitare;
r unitati si institutii de nvatamnt cuprinse n sistemul national de
nvatamnt aprobat prin Legea nvatamntului nr. 84 / 1995 republicata cu
modificarile ulterioare;
r unitati care desfasoara activitati de cercetare, dezvoltare si
inovare;
r liber profesionistii autorizati, care si exercita activitatea n mod
individual, precum si persoanele fizice si asociatiile familiale autorizate sa
desfasoare activitati economice pe baza liberei initiative. Sunt scutiti
avocatii si notarii, indiferent de forma de exercitare a profesiei;
r gospodariile agricole individuale si asociatiile de tip privat;
r societatile de investitii financiare, de intermediere financiara si de
valori mobiliare cum sunt: actiunile, obligatiunile, titlurile de valoare si
nscrisuri de stat, alte instrumente financiare;
r Banca Nationala a Romniei pentru operatiunile prevazute prin
Legea 101 / 1998 privind statutul BNR;
r casele de economii;
r institutiile bancare sunt scutite de taxa pe valoare adaugata cu
exceptia urmatoarelor operatiuni:
r aportul de bunuri la capitalul social al societatii comerciale;
r vnzarile de imobile catre salariati, cu exceptia celor construite si

date n folosinta nainte de introducerea TVA;
r tranzactiile cu bunuri mobile si imobile n executarea creantelor;
r operatiuni de leasing financiar; din import pna la exprimarea
optiunii de cumparare.
r prestarile de servicii cnd nu sunt efectuate n exclusivitate de
societatile bancare: expertize, studiu de fezabilitate, acordarea de
consultanta, evaluari de patrimoniu, nchirieri de spatii cazare etc.;
r societati de asigurare si reasigurare si intermediere;
r activitate de tiparire si vnzare a timbrelor la valoarea declarata;
r operatiuni care intra n sfera de aplicare a impozitului pe
spectacole si activitatea de taximetrist;
r editarea, tiparirea si vnzarea de ziare. Pentru achizitiile de bunuri
si servic ii pentru realizarea operatiilor de editare si tiparire nu se exercita
dreptul de deducere a TVA. Se exclud activitatile cu caracter de reclama si
publicitate. Sunt scutite de TVA activitatile de radio si televiziune, cu
exceptia celor cu caracter de recla ma si publicitate;
r productia de filme, cu exceptia celor de reclama si publicitate.
r intermediarii care vnd carti, ziare, manuale scolare, dictionare si
enciclopedii sunt scutiti de TVA, numai daca vnzarea este realizata la
pretul stabilit de editor sau la pretul de achizitie.
De asemenea, sunt scutite prin lege urmatoarele produse si servicii:
r operatiuni de investitii financiare, de intermediere financiara, de
valori mobiliare si instrumente financiare derivate;
r activitati de organizare si exploatare a jocurilor de noroc efectuate
de Compania Nationala Loteria Romna S.A.;
r lucrari de reparatii si ntretinere pentru monumente comemorative
ale combatantilor, eroilor, victimelor de razboi si ale Revolutiei din
decembrie 1989, muzee, monumente istorice si de arhitectura.;
r livrarile de proteze de orice fel, accesorii si produse ortopedice;
r vnzarea obiectelor si vesmintelor de cult, tiparirea cartilor de
cult, necesare practicarii cultului precum si a celor asimilate obiectului de
cult;
r transportul feroviar al localnicilor n Delta si pe ruta
Orsova Moldova Noua, Braila-Hrsova, Galati- Grindu.
Cumpararile de bunuri si servicii pentru realizarea acestor bunuri si
servicii au drept de deductibilitate.
Activitatile agentilor economici sunt scutite de TVA daca au o cifra
de afaceri declarata organului fiscal de pna la 1.750.000 lei pentru
exercitiul financiar 2003 si 2.000.000.000 lei pentru exercitiul 2004.
n situatia n care cifra de afaceri este superioara plafonului stabilit,

agentii economici devin platitori de TVA, inclusiv la organul fiscal din luna
imediat urmatoare. Dupa nscrierea ca platitoare de TVA, agentii economici
nu mai beneficiaza de scutire, chiar daca ulterior se realizeaza o cifra de
afaceri mai mica dect plafoanele stabilite legal. Cererea de luare n
evidenta ca platitori de TVA se depune si de unitatile scutite de TVA dar care
realizeaza si operatii impozabile care depasesc cifra de afaceri de
1.750.000 lei. n aceasta situatie, agentul economic este obligat sa
organizeze distinct evidenta gestiunilor si contabilitatii care sa permita
determinarea corecta a taxei pe valoarea adaugata.
Exista si posibilitatea data de lege ca agentii economici care
realizeaza operatiuni scutite de TVA sa apeleze pentru plata TVA pentru
ntreaga activitate sau numai pentru o parte a acesteia .
Aprobarea se acorda de catre Ministerul Finantelor prin organele
fiscale teritoriale unde firma este nregistrata ca persoana juridica. Aplicarea
TVA se face din luna imediat urmatoare datei aprobarii.
Operatiuni de import
bunurile din import care prin lege sau prin hotarri ale Guvernului
sunt scutite de taxe vamale;
masinile, utilajele, instalatiile, echipamentele si mijloacele de
transport din import necesare investitiilor constituite ca aport n natura sau
achizitionate din aportul n numerar al investitorilor straini la capitolul
social ori la majorarea acestuia;
marfurile importate si comercializate n regim de duty-free precum si
magazinele pentru servirea n exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si
a personalului acestora ;
bunuri introduse n tara fara plata taxelor vamale, potrivit regimului
vamal aplicabil persoanelor fizice;
bunurile si serviciile din import provenite sau finantate direct ca
ajutoare sau mprumuturi nerambursabile acordate de guverne straine, de
organisme internationale, precum si de organizatii nonprofit si de caritate, n
conditiile stabilite de Ministerul Finantelor;
importul de aur al Bancii Nationale a Romniei;
reparatiile si transformarile la nave si aeronave romnesti n
strainatate;
aeronavele civile si produsele prevazute n nomenclatorul la Tariful
vamal de import al Romniei, provenite din tarile semnatare ale Acordului
privind comertul cu aeronave civile;
bunurile de import similare bunurilor din tara scutite de TVA.
4.11 Teritorialitatea TVA (locul livrarii)

Prestarile de servicii sunt impuse cnd sunt utilizate n Romnia,
indiferent de locul de situare a sediului sau de domiciliul prestatorului.
Pentru livrarile de bunuri sunt supuse TVA, operatiunile referitoare
la transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul
Romniei. Bunurile din import sunt impozabile n Romnia, o data cu
intrarea n tara, pe baza declaratiei vamale de import definitiva. Bunurile
introduse n tara temporar sunt reglementate prin lege.
Pentru prestarile de servicii locul impozitarii se considera locul
unde prestatorul si are sediul sau, n lipsa acestuia, locul sau domiciliul
stabil al prestatorului. Fac exceptie de la regula de mai sus serviciile pentru
care locul prestarii este:
a) locul unde sunt situate bunurile de natura imobiliara. Sunt supuse
TVA lucrarile de constructiimontaj executate pentru realizarea, repararea si
ntretinerea bunurilor imobiliare existente n Romnia, independent de locul
unde este situat sediul prestatorului, n tara sau n strainatate.
n aceeasi situatie se includ operatiile de nchiriere a bunurilor
imobiliare, operatiuni de leasing, servicii de arhitectura, proiectare,
coordonarea lucrarilor de constructii, servicii prestate de alti agenti
economici cu activitate n domeniul bunurilor imobiliare ca: studii,
expertize, reparatii si alte prestari de servicii ale agentilor economici.
b) locul unde se presteaza transportul de persoane si de marfuri.
c) locul unde beneficiarul are stabilit sediul activitatii sale
economice sau, n lipsa, domiciliul stabil al acestuia.
d) locul unde serviciile sunt prestate efectiv, si se refera la: activitati
culturale, artistice, sportive, stiintifice, educative, de divertisment, servicii
accesorii, prestatii accesorii transportului ncarcaredescarcare mijloace de
transport, manipulare, paza si depozitarea marfurilor si alte servicii similare
expertize privind bunurile mobile corporale.
4.12 Faptul generator si exigibilitatea TVA
Legislatia taxei pe valoarea adaugata stabileste n mod concret care
este faptul generator al TVA, ce determina nasterea obligatiei de plata a
impozitului, deci a raportului juridic final cu toate elementele sale. Art. 14
din Legea nr. 345/2002 arata ca faptul generator ia nastere, de regula, n
momentul efectuarii livrarii de bunuri mobile, al transferului dreptului de
proprietate asupra bunurilor mobile sau prestarilor de servicii.
De regula, faptul generator este folosit n practica pentru a determina
regimul aplicabil n caz de modificare sau schimbare a legislaturii. De
exemplu, daca s-au ncheiat contracte de bunuri si servicii nainte de
31.05.2002, dar livrarea efectiva nu s-a realizat, se aplica regimul
de impozitare cu cota modificata 19% daca livrarile s-au efectuat pna la

31.05.2002, cota de TVA aplicabila este de 19%.
Faptul generator presupune realizarea conditiilor legale pentru
exigibilitatea TVA. Faptul generator ia nastere o data cu livrarea bunurilor
sau prestarilor de servicii.
Conditiile si momentul n care ia nastere faptul generator pentru
operatii specifice sunt stabilite prin lege:
la expirarea perioadei pentru care se face decontarea sau dupa caz,
la data scadentei prevazuta dupa plata notelor, daca exista livrari de
bunuri sau prestari de servicii cu plata n rate;
n situatia importului de bunuri la data nregistrarii declaratiei
vamale sau, de asemenea, pentru serviciile de import la data
receptiei de catre beneficiar. Pentru bunurile aflate n tranzit sau
introduse temporar n Romnia, faptul generator ia nastere la data
cnd bunurile respective sunt scoase din tranzit si s-au completat
formalitatile vamale corespunzatoare noii destinatii;
data la care bunurile exportate care au fost returnate sau valorificate
catre beneficiarii interni. Bunurile exportate sunt supuse TVA prin
aplicarea cotei zero, adica pentru export valoarea TVA este nula, nsa
bunurile returnate intra sub incidenta regimului general de
impozitare;
pentru operatiunile efectuate prin intermediari sau consignatii se are
n vedere data vnzarii bunurilor catre beneficiari;
data emiterii documentelor n care se prevad operatiuni de preluare
a unor bunuri achizitionate sau fabricate de agentul economic pentru
a fi utilizate sub orice forma sau pentru a fi puse la dispozitia altor
persoane fizice sau juridice cu titlu gratuit;
data documentelor prin care se precizeaza prestarea unor servicii de
catre agentii economici a unor servicii cu titlu gratuit.
Exigibilitatea TVA reprezinta dreptul organului fiscal de a pretinde
platitorului, la o anumita data, plata taxei datorate bugetului de stat.
TVA este exigibila pentru livrarile de bunuri mobile, transferul
dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile, prestarile de servicii
precum si toate operatiunile mentionate la faptul generator.
n principiu TVA devine exigibila concomitent cu faptul generator
pentru livrarile de bunuri sau cumparari de bunuri si se situeaza n
momentul trecerii bunurilor respective n posesia cumparatorului, indiferent
sub ce forma juridica.
Pentru prestarile de servicii, TVA devine exigibila:
n momentul ncasarii (avansul ncasat);
pentru importuri o data cu ntocmirea declaratiei vamale de import;

pentru achizitii de terenuri, constructii si vnzarea de imobile noi, o
data cu ntocmirea actului notarial si factura fiscala.
Noile reglementari1 pentru constructiile de locuinte, extindere,
consolidare si reabilitarea locuintelor existente la cota de 0% urmnd
emiterea de precizari.
Pentru ntreprinderile furnizoare exigibilitatea stabileste perioada cu
titlu obligatoriu de plata a TVA prin decontul de TVA, iar pentru client
dreptul de deducere.
Legislatia prevede si derogari n ceea ce priveste exigibilitatea
concomitenta cu faptul generator, n situatiile urmatoare:
exigibilitatea poate fi anterioara faptului generator n cazul n care
factura este emisa naintea livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor ;
antreprenorii de lucrari imobiliare pot sa opteze pentru plata TVA la
efectuarea lucrarilor (stabilite prin hotarri de Guvern);
exigibilitatea n cazul prestarilor de servicii, lucrarilor imobiliare la
care se ncaseaza avansuri sau se fac deconturi succesive, intervine
la data ncasarii sumelor, iar cu autorizarea organului fiscal la data
stabilirii debitului ce revine subiectului impozabil pe baza de factura
sau alt document nlocuitor.
Att faptul generator, ct si exigibilitatea TVA, reprezinta doua
elemente importante ale TVA, n functie de care se determina momentul n
care ia nastere, pe de o parte obligatia agentului economic de a plati taxa, iar
pe de alta parte dreptul organului fiscal de a pretinde la o anumita data, plata
taxei datorata bugetului de stat.
Pentru exemplificarea derogarilor n ceea ce priveste exigibilitatea si
faptul generator, consideram urmatoarele exemple:
4.12.1 TVA privind livrarile cu plata n rate
Pentru livrarile de bunuri si prestari de servicii cu plata n rate, faptul
generator intervine la expirarea perioadelor pentru care se face decontarea
sau dupa caz, la data prevazuta pentru plata ratelor.
Exemplu
O societate comerciala RAM S.A., platitoare de TVA, livreaza la
S.C. LOTUS SRL mobilier conform contractului n patru rate lunare
succesive.
Exigibilitatea intervine la momentul decontarii ratelor.
1
Hotarrea nr. 598/22.06.2002 pentru aprobarea Normelor de aplicare a Legii nr. 345/2002
privind taxa pe valoarea adaugata.
Se ntocmeste factura nr. 1 /01.11.N catre client:

Valoarea mobilierului
30.000.000
TVA 19 %
5.700.000
Total factura
35.700.000
Plata n patru rate egale succesive.
Conform contractului, la ridicarea mobilierului, clientul achita 30 % din
valoare.
Din punct de vedere fiscal, avansul ncasat este purtator de TVA la ncasare.
n contabilitatea SC RAM S.A. (Furnizor) luna XI exercitiul N
Livrari de produse finite cu plata n rate.
411
Clienti
%
472
Venituri nregistrate
n avans
4428
TVA neexigibila
ncasarea a 30 % din valoarea facturii prin extrasul de cont:

5121
411
Clienti
10.710.000 lei
30.000.000 lei
Cota scadenta de venituri nregistrate n avans:

472
Venituri nregistrate n
avans
35.700.000 lei
30.000.000 lei
701
9.000.000 lei

produselor finite
TVA neexigibila devenita exigibila:

4428
TVA neexigibila
4427
1.710.000 lei
TVA colectata
n luna XII 1999 se ncaseaza prima rata conform extrasului de cont:

5211
411
Clienti
6.405.000 lei
Cota scadenta de venit uri nregistrate n avans:

472
Venituri
nregistrate n
avans
701
produselor finite
5.250.000 lei
TVA neexigibila devenita exigibila:

4428
4427
TVA neexigibila
1.155.000 lei
TVA colectata
Aceste nregistrari se repeta n urmatoarele trei luni cu sumele de

mai sus.
n contabilitatea SC LOTUS SRL (client)
Se nregistreaza factura primita de la furnizor:
Achizitii de mijloace fixe (01.11.1999):
%
=
Mobilier, aparatura birotica
alte valori materiale si umane
4428
TVA neexigibila
35.700.000 lei
30.000.000 lei
5.700.000 lei
Plata avansului de 30% prin ordin de plata:

404
Furnizori de imobilizari
404
5121
10.710.000 lei
Taxa pe valoarea neexigibila devenita exigibila:

4426
TVA deductibila
4428
TVA neexigibila
1.710.000 lei
Rata scadentei pentru luna a12-a 1999 plata primei rate:

404
5121
6.405.000 lei
TVA neexigibila devenita exgibila:

4426
TVA deductibila
4428
1.155.000 lei
TVA neexigibila
Aceste nregistrari se repeta n urmatoarele trei luni cu sumele de

mai sus, pna se lichideaza datoria fata de furnizorul de imobilizari.
Exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata poate fi partenera faptului
generator. Este situatia livrarilor de bunuri sau servicii pentru care s-a
realizat transferul dreptului de proprietate fara sa se ntocmeasca factura.
4.12.2 TVA privind livrarile de bunuri si servicii fara factura
TVA este neexigibila, deoarece nu sunt primite facturile fiscale ci
doar bunurile si / sau serviciile.
Exemplu
16. S.C. AFM S.A. livreaza produse finite clientului
S.C. LOTUS SRL pe baza avizului de expeditie. Produsele finite sunt
evaluate la 1.300.000 lei, TVA 19%. Data expeditiei este 15.12.2002.
n contabilitatea S.C. AFM S.A. (furnizor) au loc nregistrarile:
Vnzari de produse finite (aviz de expeditie):
418
Clienti- facturi
de ntocmit
%
701
1.547.000 lei
1.300.000 lei

produselor finite
4428
TVA neexigibila
Pe 05.01.2003 S.C. AFM ntocmeste factura, pretul net de vnzare

1.500.000 lei , TVA 19%. Exista doua posibilitati de nregistrare
n contabilitate:
anularea nregistrarii anterioare prin stornare n rosu:
418
=
%
Clienti- facturi de ntocmit
701
1.547.000 lei
1.300.000 lei

produselor finite
4428
TVA neexigibila
nregistrarea facturii primite:

411
Clienti
%
701
produselor finite
4427
TVA colectata
785.000 lei
1.500.000 lei
285.000 lei
regularizarea nregistrarii anterioare prin diferente:

2.032.000 lei
1.785.000 lei
247.000 lei
=
411
Clienti
4428
TVA
neexigibila
%
701
produselor finite
4427
TVA colectata
2.032.000 lei
200.000 lei
418
Clienti- facturi
de ntocmit
1.547.000 lei
285.000 lei
n contabilitatea S.C. LOTUS SRL:
Achizitii de marfuri pe baza avizului de expeditie:

%
371
Marfuri
4428
TVA neexigibila
408
1.547.000 lei
Furnizori- facturi
nesosite
1.300.000 lei
4427
247.000 lei
Se nregistreaza pe 05.01.2000 factura primita de la furnizori si n cazul

clientului, se pot utiliza una din posibilitati:
a) anularea nregistrarii anterioare prin stornare n rosu:
%
371
408
Furnizori- facturi
nesosite
Marfuri
4428
TVA neexigibila
1.547.000
1.300.000
247.000
Si nregistrarea facturii primite:

%
371
401
Furnizori
Marfuri
4426
1.785.000 lei
1.500.000 lei
285.000 lei
TVA deductibila
b) regularizarea primei nregistrari pe baza avizului de expeditii cu
sumele n plus pe studiul de caz analizat:
2.032.000 lei
200.000 lei
=
371
Marfuri
285.000 lei
4426
TVA deductibila
1.547.000 lei
408
Furnizori- facturi
nesosite
401
2.032.000 lei
1.785.000 lei
Furnizori
4428
247.000 lei
TVA neexigibila
Fac exceptie de la emiterea facturii pentru avansuri ncasate si

nregistrarea TVA urmatoarele operatii:
R obtinerea valutei necesare importurilor si plata taxelor datorate n vama;
R efectuarea de plati n contul clientului;
R activitatea de intermediere n turism;

R livrari de bunuri si prestari de servicii scutite de TVA.
Din punct de vedere financiar, exigibilitatea TVA naintea faptului
generator conduce la un cost de trezorerie pentru ntreprindere. Virarea
TVA colectata aferenta avansurilor ncasate fara a transfera dreptul de
proprietate a bunurilor sau serviciilor asupra clientului produce distorsiuni
asupra trezoreriei. Acest fapt poate conduce la ntrzierea platii unor datorii
scadente si / sau riscul din motive obiective sa nu se mai realizeze contractul
(comanda expediata de catre client este anulata).
TVA colectata, transferata asupra TVA de plata si virata la buget de
catre furnizor, va fi restituita clientului n cazul anularii contractului.
Taxa pe valoarea adaugata virata de catre furnizor clientului se va
recupera n lunile urmatoare din alte livrari supuse impozitarii.
4.13 Deductibilitatea TVA PRORATA TVA
A. Agentii economici platitori de TVA au dreptul sa deduca TVA
pentru achizitii de materii prime si materiale, combustibil si energie, piese
de schimb, obiecte de inventar si de natura mijloacelor fixe, precum si alte
bunuri sau servicii ce sunt reflectate n cheltuielile de productie, investitii
sau circulante.
Potrivit legii, nu poate fi dedusa TVA aferenta intrarilor referitoare
la:
a) bunuri si servicii destinate realizarii de operatii scutite pentru care
legea nu prevede exercitarea dreptului de deducere;
b) bunuri si servicii achizitionate de furnizor sau prestator n contul
clientului si care apoi se deconteaza acestuia potrivit normelor aprobate prin
hotarre a Guvernului;
c) bunuri si servicii achizitionate de agenti economici care nu sunt
nregistrati n jurnalele fiscale ca platitori de TVA;
d) cheltuieli care nu au legatura directa si exclusiva cu activitatea
economica, cum ar fi cele de lux, distractii si spectacole;
e) bunuri si servicii aprovizionate pe baza de documente care nu
ndeplinesc conditiile prevazute de lege. Pentru astfel de bunuri sau servicii
achizitionate, a caror facturi au o valoare a taxei pe valoarea adaugata mai
mare de 20 milioane lei, agentii economici sunt obligati sa solicite copia de
pe certificatul de nregistrare ca platitor de TVA a furnizorului sau
prestatorului;
f) bunurile lipsa sau depreciate calitativ n timpul transportului,
constatate peste normele legale, neimputabile pe baza documentelor
ntocmite pentru nregistrarea lor n gestiunea agentului economic;
g) servicii de transport, hoteliere , de restaurant si altele efectuate

pentru agentii economici care desfasoara activitate de intermediere n
turism.
n situatia n care un agent economic realizeaza att operatiuni cu
drept de deducere, ct si operatiuni fara drept de deducere a taxei pe
valoarea adaugata aferenta intrarilor, dreptul de deducere se determina n
raport de participarea bunurilor si serviciilor achizitionate la realizarea
operatiilor cu drept de deducere.
Gradul de participare a bunurilor si serviciilor la realizarea
operatiunilor cu drept de deducere se determina pe baza de prorata.
PRORATA
TVA
= Livrari si bunuri de servicii prestate cu drept de deducere x 100

Total operatii realizate
Prorata se nmulteste cu rulajul debitor al contului 4426 si se

determina TVA de dedus. Diferenta ntre TVA deductibila si TVA de dedus
reprezinta TVA nedeductibila fiscal si se suporta pe cheltuieli fiscale.
Prorata se determina, de regula, anual, pe baza realizarilor din anul
precedent sau corespunzator regimului taxei pe valoarea adaugata aferenta
bunurilor si serviciilor prevazute a fi realizate n anul curent.
Regularizarea taxei pe valoarea adaugata deductibila determinata pe
baza de prorata se realizeaza la finele anului si se nscrie n decontul de TVA
ntocmit pentru luna decembrie. La cererea justificata a agentilor economici,
prorata se poate determina lunar. n cursul unui an calendaristic nu pot fi
folosite doua metode pentru determinarea proratei. Daca agentul economic a
primit aprobarea n cursul anului de trecerea de la calculul proratei anuale la
cea lunara, i revine obligatia recalcularii TVA deductibila nscrisa n
deconturile ntocmite pentru lunile anterioare aprobarii, n functie de prorata
lunara efectiv realizata.
Daca prorata nu asigura determinarea corecta a TVA aferenta
bunurilor si serviciilor destinate realizarii operatiilor impozabile scutite de
TVA pentru care se prevede expres dreptul de deducere, organele fiscale pot
aproba criterii specifice pentru exercitarea dreptului de deducere.
TVA privind reducerile comerciale si financiare
Agentii economici vor exercita dreptul de deducere a TVA aferenta
intrarilor potrivit legii (art.18, pct.3, lit.a)
Din punct de vedere fiscal, reducerile comerciale si financiare
acordate de furnizori clientilor, inclusiv dupa facturarea bunurilor si
serviciilor, nu se include n baza de impozitare.
Pentru a fi excluse din baza de impozitare, reducerile de pret trebuie
sa ndeplineasca urmatoarele conditii:
sa fie efective si n sume exacte n beneficiul clientului;
sa nu constituie n fapt remunerarea unui serviciu sau o contrapartida

pentru o alta prestatie. Aceasta exclude compensarea ntre venituri si
cheltuieli.
sa fie reflectate n facturi sau n alte documente legale.
Din punct de vedere contabil, reducerile comerciale nu se
nregistreaza n contabilitate daca sunt acordate la facturarea initiala.
Pentru reduceri ulterioare facturarii, furnizorul emite o noua factura n rosu.
Reducerile financiare indiferent de modul facturarii, initial sau
ulterior, se nregistreaza ntotdeauna n contabilitate pe cheltuieli financiare
la furnizor si la venituri la client.
Regula fiscala: nu poate fi dedusa taxa pe valoarea adaugata
aferenta intrarilor, pentru bunurile si serviciile achizitionate de agenti
economici care nu sunt nregistrati la organele fiscale ca platitori TVA.
Regula contabila: potrivit principiului costului istoric, evaluarea la
intrare a bunurilor cu titlu oneros se face la cost de achizitie, care cuprinde
si taxele fiscale nedeductibile.
n consonanta cu principiul costului istoric , evaluarea la intrarea n
patrimoniu a bunurilor si serviciilor achizitionate cu titlu oneros , presupune
includerea si taxelor fiscale nedeductibile. n acest sens, TVA nedeductibila
fiscal intra n costul de achizitie al bunurilor cumparate.
PRORATA TVA calculata lunar Exemplu
SC FLAVIA S.A. cu sediul n Bucuresti, sectorul 6, prin cerere
justificata la organul fiscal teritorial, solicita aprobarea pentru determinarea
proratei lunare n functie de realizarile efective nscrise n decontul de TVA.
Pe data de 02.03.N, societatea primeste aprobarea pentru calculul proratei
lunare.
Realizarile lunii martie sunt:
Livrari de produse finite impozabile cu cota de TVA 19%
550.000.000 lei
Livrari de semifabricate impozabile cu cota de TVA 19%
150.000.000 lei
Livrari de produse finite la export scutite de TVA
480.000.000 lei
Livrari de prestari servicii impozabile cu cota de TVA 19% 20.000.000 lei
Livrari de produse scutite de TVA fara drept de deducere
55.000.000 lei
Total livrari impozabile
1.200.000.000
lei
Total livrari luna martie
1.255.000.000
lei
Achizitiile de bunuri si servicii impozabile cu TVA 19%
164.500.000 lei
TVA deductibila
31.255.000 lei
Pr orata lunii martie =
1.200.000.000
x100 = 95,62%
1.255.000.000
TVA de dedus = 31.255.000x95,62% = 29.886.030 lei

TVA nedeductib il a fiscal = 31.255.000 29.886.030 = 1.368.970 lei
La 31.03.N, exigibilitatea TVA este:

Rulajul creditor al contului 4427 TVA colectata
Rulajul debitor al contului 4426 TVA deductibila
4427
TVA colectata
136.800.000 lei
(720.000.00019%)
=
31.255.000 lei
%
4426
TVA deductibila
4423
TVA de plata
136.800.000 lei
29.886.030 lei
4426
TVA deductibila
1.368.970 lei
106.913.970 lei
si TVA nedeductibila fiscal

635
Cheltuieli cu alte impozite
taxe si varsaminte asimilate
Potrivit normelor legale, societatea are obligatia recalcularii taxei pe

valoarea adaugata deductibila nscrisa n deconturile ntocmite pentru lunile
ianuarie si februarie N. Trecerea de la prorata anuala, la cea lunara implica
regularizarile ce se impun .
De asemeni, precizam ca nu este permis, potrivit legii, utilizarea a
doua metode de determinare a proratei, anual si lunar.
Analiznd situatia deconturilor de TVA pe lunile ianuarie si februarie
se constata urmatoarele:
Ianuarie
Livrari de produse finite cu cota de TVA 19%
250.000.000 lei
TVA colectata
47.500.000 lei
Livrari de produse finite scutite de TVA fara drept de 80.000.000 lei
deducere
Livrari de produse finite scutite de TVA cu drept de
80.000.000 lei
deducere
Total livrari impozabile si scutite de TVA cu drept de 330.000.000 lei
deducere
Total livrari luna ianuarie
410.000.000 lei
330.000.000
Prorata pentru luna ianuarie =
x100 = 80, 48%
410 .000.000
Achizitiile de bunuri si servicii impozabile
= 75.000.000 lei
TVA deductibila (19%)
= 14.250.000 lei
TVA de dedus = 14.250.000 80,49%
= 11.470.050 lei
TVA nedeductibila = 14.250.000 11.470.000
= 2.780.000 lei
Regularizarile TVA de dedus pe luna ianuarie sunt:
4427
TVA colectata
4427
TVA colectata
635
Cheltuieli cu alte impozite taxe
si varsaminte asimilate
=
=
=
4426
TVA deductibil
4423
TVA de plata
4426
TVA deductibila
Februarie
Livrari de produse finite cu cota de TVA 19%
TVA colectata
Livrari de bunuri si servicii la export scutite de TVA
Achizitii obiecte de inventar cu cota de 19%
TVA deductibila
Achizitii de bunuri imobiliare cu cota de 19%
TVA deductibila
Total livrari luna 02
TVA colectata
Total achizitii
TVA deductibila
=
=
=
=
=
=
=
=
=
=
=
2.780.000 lei
2.780.000 lei
2.780.000 lei
100.000.000 lei
19.000.000 lei
300.000.000 lei
5.800.000 lei
1.102.000 lei
185.000.000 lei
35.150.000 lei
400.000.000 lei
19.000.000 lei
190.800.000 lei
36.252.000 lei
Din datele prezentate, societatea nu livreaza bunuri scutite de TVA

fara drept de deducere. Ca urmare, prorata TVA = 100%, si, deci, pe luna 02,
nu se face regularizarea taxei pe valoarea adaugata.
n aceasta situatie TVA deductibila = TVA de dedus, iar nregistrarea
privind exigibilitatea TVA la 28.02.N ramne aceeasi cu decontul depus.
%
4427
4426
TVA deductibila
36.252.000 lei
19.000.000 lei
TVA colectata
4424
17.252.000 lei
TVA de recuperat
Ca urmare, situatia n conturi la 31.03.N privind TVA se prezinta
astfel:
(01)
4426 TVA deductibila

14.250.000 14.250.000
(02)
36.252.000
36.252.000
(03)
31.252.000
29.886.030
1.368.970
2.780.000 (01)
4427 TVA colectata

(01) 47.500.000 136.800.000
47.500.000
(02) 136.800.000
(01)
2.780.000
(01)
2.780.000
2.780.000 (01)
TSD 81.757.000 81.757.000 TSC TSD 184.300.000
4424 TVA de recuperat
(01) 17.252.000
17.252.000
TSD 17.252.000
184.300.000TSC
4423 TVA de plata

17.252.000 33.250.000
17.252.000TSC
106.913.970
2.780.000
TSD 17.252.000 142.943.970TSC
SFC 125.691.970
635 Cheltuieli cu impozite si taxe asimilate

1.368.970
4.148.970
2.780.000
:
:
:
:
:
4.148.970
4.148.970
121 Profit si pierdere

4.148.970
:
:
:
:
:
:
:
Din situatia conturilor la 31.03.1999 se face compensarea TVA de recuperat

cu 4423.
4423
TVA de plata
4424
TVA de recuperat
17.252.000 lei
Se observa ca la 31.03.N societatea nu vireaza TVA pe luna 01, 02,

03. Pna la 25.04.1999 trebuie sa vireze suma de 125.691.970 lei cu
penalitatile de ntrziere.
4.14 Documente contabile si fiscale privind dreptul de deducere
a taxei pe valoarea adaugata aferenta intrarilor
Agentii economici care realizeaza operatii impozabile, au obligatia
asigurarii conditiilor necesare pentru emiterea documentelor (n situatia
livrarii de bunuri si servicii. faza de iesire), sa prelucreze informatiile si sa
conduca evidentele prevazute de reglementarile n domeniul TVA.
Pentru exercitarea dreptului de deducere, agentii economici platitori
de taxa pe valoarea adaugata sunt obligati sa justifice prin documente legal
ntocmite cuantumul taxei. Documentele obligatorii pentru platitorii de TVA
sunt: factura fiscala, chitanta fiscala sau, dupa caz, bonul de comanda,
chitanta, aprobate prin lege 1 pentru bunurile si serviciile cumparate de la
furnizorii din tara; declaratia vamala de import sau actul constatator al
organului vamal; pentru importurile efectuate prin comisionari, TVA se
deduce numai de catre unitatea beneficiara, pe baza documentelor respective
transmise n copie certificata de comisionari. Pentru ca TVA sa fie
deductibila, agentul economic trebuie sa posede si documentul care
confirma achitarea TVA cu privire la operatiunile pe care le desfasoara:
nchirierea de bunuri mobile corporale, operatiuni de leasing avnd ca
obiect utilizarea bunurilor mobile corporale si necorporale, cesiuni si
concesiunile dreptului de autor, brevete, licente, marci de fabrica si de
comert si alte drepturi similare, serviciile de publicitate, prestatiile
consultantilor, inginerilor, birourilor de studii, avocati, experti, contabili si
alte prestatii similare, prelucrarea de date si furnizarea de informatii,
prestarile intermedierilor.
Documentele contabile si fiscale sunt:
1. Avizul de nsotire a marfii, formular cu regim special. Serveste ca:
document de nsotire a marfii pe timpul transportului;
document ce sta la baza ntocmirii facturii;
dispozitie de transfer a valorilor materiale de la o gestiune la alta,
ale aceleiasi unitati;
H.G. nr. 831/1997 pentru aprobarea formularelor commune privind activitatea financiara
si contabila si a normelor metodologice privind ntocmirea si utilizarea acestora.
M.O. 368/19.12.1997.
document de primire n gestiunea cumparatorului sau n gestiunea

primitoare din cadrul aceleiasi unitati n cazul transferului.
Este ntocmit n trei exemplare de catre unitatile care nu au
posibilitatea ntocmirii facturii n momentul livrarii produselor, marfurilor,
sau alte valori materiale datorita unor conditii obiective, cu mentiunea
urmeaza factura.
Pentru transferul de bunuri ntre gestiunile aceleiasi unitati
patrimoniale dispersate teritorial, avizul de nsotire al marfii poarta
mentiunea Fara factura. Compartimentul desfacere al unitatii l emite si- l
semneaza pentru ntocmire. n situatia n care se transmit valori materiale
pentru prelucrare la terti sau vnzare n regim de consignatie, pe avizul de
nsotire a marfii se face mentiunea Pentru prelucrare la terti sau Pentru
vnzare n regim de consignatie, dupa caz.
La furnizor, avizul de nsotire a marfii circula la delegatul unitatii
care face transportul sau la client pentru semnare de primire (exemplarul 1),
la compartimentul desfacere pentru nregistrarea cantitatilor livrate n
evidentele acestuia si pentru ntocmirea facturii (exemplarul 2 si 3); la
compartimentul financiar contabil atasat la factura (exemplarul 3).
La client avizul de nsotire a marfii circula la magazin pentru
ncarcarea n gestiune a produselor, marfurilor sau alte valori materiale,
primite dupa efectuarea receptiei de catre comisia de receptie si dupa
nregistrarea rezultatelor (exemplarul 2); la compartimentul aprovizionare,
pentru nregistrarea cantitatilor aprovizionate n evidenta sa (exemplarul 1);
la compartimentul financiar contabil pentru nregistrarea sintetica si
analitica, atasat la factura (exemplarul 1).
Pentru valorile materiale prelucrate la terti, pe exemplar se face
mentiunea Din prelucrare la terti. Se arhiveaza la furnizor la
compartimentul desfacere si compartimentul financiar contabil, atasat la
exemplarul trei al facturii. La client avizul de nsotire a marfii se arhiveaza
la compartimentul financiar contabil, atasat la exemplarul 1 al facturii.
Formularul se prezinta astfel1 (cod 14-3-6A)

Cumparator SC AFM SA
.
(denumire, forma juridica)
Nr. de nmatriculare la Registrul
Comertului/anul
.
Nr. de nregistrare fiscala R122456
Sediul
Bucuresti
.
Judetul
.
Contul
100 20 40 500 677.01 .
Banca
Comerciala RAR SA .
Furnizor
SC LOTUS SA
.
Nr. de nmatriculare la Registrul
Comertului/anul J40/2122/1991 .
Nr. de nregistrare fiscala R661849
Sediul
Bucuresti
.
Judetul
.
Contul 100 20 40 500 677.01
.
Banca
Comerciala RAR SA
.
AVIZ DE NSOTIRE A MARFII

Nr.
50005
.
Data (ziua, luna, anul) 25 ianuarie 2000 .
URMEAZA FACTURA
Nr.
crt.
0
1
2
Specificatia
(produse, ambalaje etc.)
1
FRIGIDERE Electrolux
MASINI DE SPALAT Electrolux
Semnatura si
stampila furnizorului
U.M.
2
buc
buc
Cantitatea
livrata
3
10
5
Date privind expeditia

Numele delegatului MOL PAUL .
Buletinul/cartea de identitate
Seria RR nr 02645 eliberat SEP
.
Mijlocul de transport CAMION
.
Nr.
32 B 90495
.
Expedierea s-a facut n prezenta noastra
la data de 25.01.2000 ora 9:00 .
Semnaturile
.
Pretul unitar
(fara T.V.A.)
5
5.000.000
4.500.000
TOTAL :
Valoare
- lei 5
59.500.000
26.775.000
86.275.000
Semnatura de
Primire
H.G. nr.831/1997 pentru aprobarea formularelor commune privind activitatea financiara

si contabila si a normelor metodologice privind ntocmirea si utilizarea acestora.
M.O. nr. 368/19.12.1997 conceptia formularelor operative Ministerului Finantelor Publice
Nr.
crt.
0
1
2
Specificatia
(produse, ambalaje etc.)
1
FRIGIDERE Electrolux
MASINI DE SPALAT Electrolux
Semnatura si
stampila furnizorului
U.M.
2
buc
buc
Cantitatea
livrata
3
10
5

seria RR nr. 02645 eliberat SEP .
.
Nr.
32 B 30495
.
la data de 25.01.2000 ora 9:00 .
Semnaturile
.
Pretul unitar
(fara T.V.A.)
5
5.000.000
4.500.000
TOTAL :
- verso Valoare
- lei 5
59.500.000
26.775.000
86.275.000
Semnatura de
Primire
SC AFM SA
2. Factura fiscala
Acesta este document pe baza caruia se ntocmeste instrumentul de
decontare al produselor si marfurilor livrate, a lucrarilor executate sau a
serviciilor prestate. Serveste ca document de nsotire a marfii pe timpul
transportului, de nregistrare n contabilitate a bunurilor intrate sau iesite din
patrimoniu, document justificativ de nregistrare n contabilitatea
furnizorului si clientului.
Factura fiscala se ntocmeste numai de catre platitorii de TVA.
(Vezi Factura nr. 9591087) Pentru bunurile livrate cu avizul de nsotire a
marfii, furnizorii sunt obligati ca n termen de trei zile lucratoare de la data
livrarii sa emita facturi si sa le transmita clientilor. Livrarile de bunuri
efectuate continuu, prestarile de servicii decontate pe baza de situatie de
lucrare trebuie urmate de factura fiscala n termen de trei zile de la data
ntocmirii documentelor prin care furnizorii, prestatorii si beneficiarii au
stabilit cantitatile livrate si serviciile prestate.
n exemplul dat, SC. AFM SA achita n numerar 10.450.000 lei, pe
data de 29.01.2000 restul de 75.825.000 lei se deconteaza prin
ordin de plata, conform extrasului de cont. Pentru deducerea TVA, SC AFM
SA trebuie sa posede documentul care confirma achitarea taxei pe valoare
adaugata.
3. Chitanta
Acesta este un formular cu regim special de tiparire, nscriere si
numerotare. Serveste ca document justificativ pentru depunerea unei sume
de bani n casieria unitatii, document de nregistrare n registrul de casa si n
contabilitate. Se ntocmeste n doua exemplare pentru fiecare suma ncasata
de catre casierul unitatii si se semneaza de acesta pentru primirea sumei. Se
arhiveaza la compartimentul financiar contabil dupa utilizarea completa a
carnetului (exemplarul 2).
Unitatea
SC LOTUS SA
.
Codul fiscal
R661849
.
Nr. de nmatriculare n Registrul
Comertului/anul J40/2122/1991
.
Sediul (localitatea, str., nr.)
BUCURESTI .
Judetul
.
CHITANTA Nr.
Data
10059
29.01.2000 .
Am primit de la
SC AFM SA
Adresa
Bucuresti
Suma de
10.450.000
adica zece milioane patru sute cincizeci de mii lei
Reprezentnd
achitare partiala Factura nr. 9591087/29.01.2000
.
.
.
.
Casier, Ema Maria

14-4-1
4. Chitanta fiscala
Chitanta fiscala este un formular cu regim special. Se distribuie
numai platitorului de TVA. Serveste ca document justificativ pentru
cumpararea unor bunuri sau prestarea unor servicii, n conditiile n care nu
se ntocmeste factura. Reprezinta document justificativ de nregistrare n
contabilitate atunci cnd este nsotita de bonul eliberat de la casa de marcat,
bonul de vnzare sau chitanta si de deducere a TVA.
Se ntocmeste n doua exemplare de catre vnzator sau de prestatorul
de servicii. Eliberarea chitantei se face dupa ce bunurile si serviciile au fost
achitate prin eliberarea bonului de la casa de marcat. De mentionat: chitanta
fiscala nu nlocuieste chitanta cu care s-au platit bunurile si serviciile (cod
14-4-1). Ele se ntocmesc concomitent. Chitanta fiscala (cod 14-4-2) nu
poate fi utilizata pentru vnzarea bunurilor en-gros.
Pentru client, chitanta fiscala serveste pentru nregistrare n jurnalul

pentru cumparari (exemplarul 1), la furnizor n cazul n care este scutit de
obligatia emiterii facturii (exemplarul 2). Se arhiveaza la client, la
compartimentul financiar contabil mpreuna cu bonul de la casa de marcat,
bonul de vnzare sau chitanta eliberata de furnizor (exemplarul 1). Dupa
utilizarea completa a carnetului (exemplarul 2) se arhiveaza la furnizor.
Unitatea
SC AFM SA
.
Codul fiscal
R122456
.
Comertului/anul
J40/2845/1992
.
BUCURESTI .
Judetul
.
Seria ABCD Nr. 1234567
CHITANTA Nr.
2217246
20.12.999
Data
Am primit de la
SC DALIROM SRL
Adresa
Bucuresti
Suma de
333.200
adica
trei sute treizeci si trei mii doua sute de lei
reprezentnd
cv. cf. 5019596
.
.
.
.
Casier,
Conform H.G. nr.831/1997 Sistemul unitar de nseriere si numerotare asigurat de
Ministerul Finantelor si R.A. Imprimeria Nationala
Unitatea
SC AFM SA
Codul fiscal
R122456
Comertului/anul J40/2845/1992
BUCURESTI
Judetul
S-a ncasat de la
Bonului/Chitantei nr.
SPECIFICATIA
U/M
1
Carti (TVA 11%)
Mapa pentru acte
(TVA 22%)
Semnatura
2
Buc
Buc
Cod 14-4-1
.
.
CHITANTA FISCALA
Nr.
5019596
.
.
.
.
Seria ABCD Nr. 1234567

Data 20.12.1999
.
SC DALI ROM SRL
conform
2217246
din data de 20.01.2000
.
CANTI- PRETUL UNITAR
VALOAREA
Din care T.V.A.
TATEA
DE VNZARE
TOTALA
3
4
5
6
3
75.000
267.750
42.750
1
55.000
65.450
10.450
TOTAL
333.200
53.200

Cod 14-4-2
5. Factura (cod 14-4-10/aA) este formular cu regim special de nscriere si

numerotare1 si reprezinta un document pe baza caruia se ntocmeste
instrumentul de decontare a produselor si marfurilor livrate, a lucrarilor
executate sau a serviciilor prestate. Este documentul de nsotire a marfii pe
timpul transportului, de ncarcare n gestiunea patrimoniului si de
nregistrare n contabilitatea furnizorului.
Se ntocmeste numai de unitatile neplatitoare de TVA. Daca factura
nu se poate ntocmi din conditii obiective, o data cu livrarea bunurilor sau
serviciilor acestea vor fi nsotite pe timpul transportului de avizul de nsotire
a marfii. Pentru a nu crea confuzii sau necorelari, pe factura se nscrie
numarul si data avizului de nsotire a marfii.
La furnizor circula la persoanele autorizate, pentru ncasari n
contul bancar al unitatii; la desfacere, pentru evidentele operative, iar la
contabilitate pentru nregistrarea n contabilitate (exemplarul 3).
La client circula la serviciul aprovizionare pentru confirmarea
operatiunii mpreuna cu avizul de nsotire a marfii, nota de receptie si
constatare de diferente, daca marfa nu a fost nsotita de factura pe timpul
transportului, la compartimentul financiar contabil pentru acceptarea platii
precum si pentru nregistrarea n contabilitate. Se pastreaza la furnizor la
compartimentul desfacere (exemplarul 2), la compartimentul financiar
contabil (exemplarul 3). La client se pastreaza la compartimentul financiar
contabil. Acest document are aceleasi caracteristici ca factura fiscala cu
deosebirea ca nu apare TVA.
Ministerul Finantelor Publice, Nomenclator de formulare, Bucuresti, Editura Economica,

2001
Seria ABCD nr. 1234567

Furnizor
SC LOTUS SA
.
Nr.ord..registru com/an J40/2122/1991
Cod fiscal
R661849
.
Sediul
Bucuresti
.
Judetul
.
Contul
100 20 40 500 677 01
.
Banca
Comerciala RAR SA
.
FACTURA
FISCALA
Cumparator SC AFM SA
.
Cod fiscal
R122456
Sediul
Bucuresti
Judetul
Contul
100 20 40 500 677.01
Banca
Comerciala IT SA
Nr. facturii
9591098
Data (ziua, luna, anul) 29.01.2000
Nr. aviz de nsotire a marfii 50005
(daca este cazul)
Cota T.V.A.
Nr.
crt.
0
1
2
22
.
.
.
.
.
.
.
.
Denumirea produselor
sau a serviciilor
1
Frigidere Electrolux
Masini de spalat
Electrolux
U.M.
Cantitatea
3
10
5
buc
buc
Pretul unitar
(fara T.V.A.)
- lei 4
5.000.000
4.500.000
Valoarea
T.V.A.
- lei 5 (3x4)
6
50.000.000 9.500.000
22.500.000 4.275.000
Valoarea
- lei -
Achitat partial cu
chitanta nr.10059 /
29.01.2000 si cu OP
nr.260 / 29.01.2000
Semnatura
Si stampila
Furnizorului

seria RR nr 02645 eliberat SEP .
SC LOTUS SA
.
Nr.
32 B 90495
.
la data de 25.01.2000 ora 9:00 .
Semnaturile
.
Total
din care:
accize
Semnatura
de primire

72.500.000 13.775.00
0
X
Total de plata
(col.5+col.6)
86.275.000 13.775.00
0
Cod 14-4-10/A
6. Bon de comanda-chitanta
Este un formular cu regim special, utilizat pentru contractarea
serviciilor, confirmarea primirii si evaluarea obiectului de executat sau de
reparat , dupa caz, ncasarea sumei de la client, de determinare a volumului
serviciilor prestate si a materialelor consumate.
Bonul de comanda-chitanta (14-4-11) se ntocmeste numai de agentii

economici platitori de TVA. Se ntocmeste n trei exemplare: unul la
compartimentul financiar contabil, unul la client, iar cel de-al treilea,
ramne n carnet. Formularul legal se prezinta astfel:
Unitatea
SC MARA SRL
.
Codul fiscal 155446
.
Nr. de nmatriculare n Registrul Comertului J40/223 .
Anul
1991
.
Pitesti
.
Judetul
Arges
.
BON DE COMANDA-CHITANTA Nr.

din data de 21.01.2000 .
Client
.
et. 1 ap. 70
.
Codul
POPESCU IULIA
sectorul/judetul
Obiectul / operatiunea
1.1.0. Confectionat inele aur

2.3.1 Reparat lant aur
str.
10101
MAIOR
ARGES
nr. 1
localitatea
U.M.
Cantitatea
gram
gram
2
1
Total I
Total II
Total (I+II)
T.V.A. 19%
Total general
.
bloc A3
PITESTI
Pretul unitar
Tarif
- lei 800.000
50.000
Valoare
- lei 1.600.000
50.000
1.650.000
230.000
1.880.000
357.200
2.237.200
.
.
.
.
.
.
.
.
.
ncasat avans
1.500.000
Rest de plata
737.200
Termen de executie
30.01.2000
Valoarea obiectului adus la reparat
Obiectul neridicat n termen de un an se valorifica conform normelor legale
Responsabil,
Client,
.
.
14-4-11
- verso Materiale date de unitate

Codul
Denumire
U.M.
Cantitatea
10.00
Aur 14K
gram
Total II
Pretul unitar
- lei 230.000
Valoare
- lei 230.000
230.000
Materiale aduse de client

Denumire
U.M.
Cantitatea
Aur 14K
gram
15
Total III
Pretul unitar
- lei 200.000
3.000.000
Valoare
- lei 3.000.000
Bonul de comanda-chitanta (cod 14-4-11/at2) este identic cu cel

aratat mai sus, cu deosebirea ca nu apare TVA. Este utilizat de neplatitorii de
TVA.
7. Din punct de vedere fiscal, toate formularele prezentate cu regim special
trebuie evidentiate n Fisa de magazie a formularelor cu regim special (cod
14-3-8/b)
Este un formular cu regim special de tiparire, nscriere si numerotare
si serveste ca document de evidenta a intrarilor, iesirilor si stocurilor de
formulare care au un regim special de nscriere, numerotare, evidenta si
urmarire. Reprezinta n acelasi timp:
document de evidenta a formularelor anulate;
document pentru stabilirea grupelor de numere (serii) pe
compartimentele unitatii, n vederea numerotarii formularelor;
sursa de informatii pentru controlul operativ curent si pentru
controlul stocurilor de formulare. Acest document se ntocmeste ntr- un
exemplar separat pentru fiecare fel de formular cu regim special, de catre
gestionar. Aceste fise se tin n locul de depozitare al formularelor.
Este document de nregistrare si de pastrare la serviciul financiar
contabil. Lipsa sau pierderea de formulare numerotate n magazie sau la
compartimentele care le utilizeaza va fi adusa la cunostinta n scris
managerului firmei sau altor persoane care au obligatia gestiona rii
patrimoniului unitatii, care vor dispune cercetarea si verificarea
mprejurarilor n care s-au produs lipsurile sau pierderile. Orice formular cu
regim special de nscriere si numerotare, pierdute sau sustrase, se declara
nule n Monitorul Oficial al Romniei, dupa sesizarea organului n drept.
Eliberarea din magazie a formularelor cu regim special se face pe
baza bonului de consum, unde se nscriu obligatoriu seria si numerele
aferente formularelor respective.
La sfrsitul fiecarui exercitiu financiar se ntocmeste situatia
stocului de formulare cu regim special de nscriere si numerotare, conform
modelului prevazut n Anexa nr.2 la H.G.nr.831/1997 astfel:
SITUATIA
stocului de formulare cu regim special de nseriere si numerotare
la data de
31 decembrie 1999
.
Nr.
crt.
1
2
3
Denumirea formularului
Aviz de nsotire a marfii
Factura fiscala
Chitanta fiscala
Director,
Codul
formularului
14-3-6A
14-4-10A
14-4-2
U.M.
Bloc
Bloc
carnet
Cantitatea
1
1
1
Numerele (seria)
De la
Pna la
1000
10050
2000
20050
5000
10050
Director economic,
8. Jurnalul pentru vnzari, serveste ca:
registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea vnzarilor de bunuri si

servicii;
document de stabilire lunara a TVA colectat;
document de control al unor operatii nregistrate n contabilitate.

Se completeaza ntr-un singur exemplar n care se nregistreaza
zilnic pe baza documentelor tipizate cu regim special, elementele necesare
determinarii corecte a TVA colectata.
9. Jurnalul pentru cumparari serveste ca:
document de stabilire lunara a TVA deductibila;
registru fiscal auxiliar pentru nregistrarea cumpararilor de valori

materiale sau a prestarilor de servicii;
document de control a unor operatii nregistrate n contabilitate.

n jurnal se nscriu toate documentele aferente intrarilor de bunuri si
servicii pentru nevoile firmei, indiferent de destinatia lor, pentru realizarea
de operatiuni impozabile. Pe baza datelor centralizate lunar n aceste jurnale,
agentii economici au obligatia completarii si depunerii la unitatea fiscala
teritoriala a decontului de TVA, n care se evidentiaza TVA colectata si suma
impozabila, TVA deductibila si suma impozabila, TVA de plata sau de
recuperat, dupa caz.
10. Decontul de TVA face parte integranta din Declaratie privind
obligatiile de plata la bugetul de stat, conceptie a Ministerului Finantelor,
ca si toate documentele cu regim special prezentate.
Se completeaza lunar de catre platitorii de TVA.
11. Pentru bunurile si serviciile produse de unitate si preluate de catre

agentul economic n vederea folosirii, sub orice forma, n scop personal sau
pentru a putea fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice n mod
gratuit (cu exceptia celor care se ncadreaza n limitele si potrivit
destinatiilor prevazute prin lege, se ntocmeste documentul BORDEROU
cuprinznd operatiile asimilate livrarilor de bunuri si prestarilor de
servicii potrivit legii.
BORDEROU
cuprinznd operatiile asimilate livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii
potrivit art.2 din Ordonanta Guvernului nr.3/1992,
realizate pe luna DECEMBRIE 1999
.
Documentul
Nr.
crt.
Data
Nr.
Felul
documentului
10.12.1999 3345674
Factura
fiscala
11.12.1999 3345675
Factura
fiscala
23.12.1999 3345676
Factura
fiscala
23.12.1999 3345676
Factura
fiscala
x
x
Ministerul Finantelor
Explicatii
privind natura
operatiunilor
Jucarii-cadouri
pentru copii
salariatilor
Reparatii
gratuite
Calculator cu
imprimantadonatie Cresa
nr.1
Cuptor cu
microundedonatie
x
Baza de impozitare
determinata potrivit
art .13 lit.d) si f) din
Ordonanta
Guvernului
nr.3/1992
3.000.000
3.000.000
Valoarea de
nregistrare
rezultata din
evidenta
contabila
Valoarea
TVA
660.000
4.000.000
4.000.000
8.500.000
8.500.000 1.870.000
3.904.000
19.404.000
880.000
15.500.000 3.410.000
Potrivit acestui document, agentii economici evalueaza baza de

impozitare pentru TVA astfel:
preturile de piata sau, n lipsa acestora, costurile bunurilor executate de
agentii economici pentru folosirea proprie ori predate sub diferite forme
angajatilor sau altor persoane;
preturile de piata sau, n lipsa cestora, costurile aferente serviciilor
prestate pentru folosinta proprie de un agent economic sau cu titlu gratuit
pentru alte persoane fizice sau juridice.
Subliniem ca toate decontarile cu tertii interni sau externi, se
evidentiaza pe fise analitice. Pentru bunuri sau servicii exportate, fisele
analitice se tin pe clienti externi sau furnizori externi, cu nscrierea valutei
respective si cursul valutar la momentul livrarii, pentru a nregistra diferenta
dintre valoarea ncasata si valoarea nominala a lor. Mai mult, la sfrsitul
exercitiului financiar, o data cu inventarierea patrimoniului, creantele
si datoriile n devize la 31.12 nencasate sau neplatite dupa caz, impun

regularizarile privind diferentele din conversie activ, respectiv pasiv si
constituirea de provizioane. Este efectul aplicarii principiilor independentei
exercitiului (delimitarea n timp a cheltuielilor si veniturilor determinate de
operatia de regularizare) si prudentei pentru descoperirea riscurilor
determinate de deprecierea monedei nationale.
Rambursarea diferentei de taxa se efectueaza la cerere, pe baza
documentatiei stabilite de Ministrul Finantelor si a verificarilor efectuate de
catre organul fiscal teritorial unde societatea si are sediul sau domiciliul, la
termenele legale, diferentiate n functie de natura operatilor si suma minima
de rambursat. TVA de recuperat sub 10 mil. lei nu se ramburseaza, urmnd a
fi regularizata prin report n perioadele urmatoare.
Fac exceptie societatile comerciale n inactivitate temporara, nscrise
la Registrul Comertului si comunicate Organelor fiscale. TVA datorata
bugetului de stat stabilita pe baza de deconturi se achita pna la data de 25 a
lunii urmatoare.
TVA de rambursat se deconecteaza n termen de maximum 30 de zile
de la data depunerii decontului, a cererii de rambursare si a documentatiei
justificata la organul fiscal teritorial.
MF
ROMANIA
DECONT
privind taxa pe valoarea adaugata
Nr. nreg. ..
pentru luna
FEBRUARIE anul 2000 Din data de
loc rezervat pentru unitatea fiscala
DATE DE IDENTIFICARE A PLATITORULUI

Denumirea platitorului de TVA
S.C. ANRO SRL
Codul fiscal al platitorului de TVA
Luat n evidenta ncepnd cu data de

(ZZ/LL
____/____/_________
Judetul /Sector
Localitatea
Strada
Numar
Bloc
Scara Ap
Cod postal
Sector
Tel.
Fax
lei
TAXA PE VALOAREA ADAUGATA COLECTATA

Denumirea indicatorilor
1 Vnzari n tara
Cota 19 %
Valoare
1
TVA
36.974.828
7.025.172
36.974.828
7.025.172
6 TOTAL [(1)+(2)+(3)+(4)+(5)]
7.025.172
7 PRO RATA
36.974.828
100 %
2 Regularizari
3 Export
4 Scutite cu drept de deducere
5 Scutite fara drept de deducere
TAXA PE VALOAREA
ADAUGATA DEDUCTIBILA
Denumirea indicatorilor
8 Cumparari pentru nevoile
agentului economic
9 Regularizari
lei
Valoare
Cota 19 %
TVA
90.000.000
17.100.000
10 TVA deductibila [(8)+(9)]
10
17.100.000
11 TVA de dedus [(10) x (7)/100]
11
17.100.000
12 Cumparari supuse criteriilor specifice de exercitare a

dreptului de deducere
13 Cumparari scutite de TVA
12
14 TOTAL TVA DE DEDUS

[(11)+(12)]
15 TOTAL [(8)+(9)+(12)+(13)]
14
16 TVA de plata pentru luna de

raportare[(6)x(14)]
17 TVA de rambursat pentru luna de raportare[(14)x(6)]
16
17
10.074.828
18 SUMA DE RAMBURSAT DIN LUNA

PRECEDENTA CELEI DE RAPORTARE
19 SUMA DE PLATA DIN LUNA PRECEDENTA
CELEI DE RAPORTARE
20 Sume pentru care s-a aprobat rambursarea sau
compensarea n luna de raportare
21 Suma platita n luna de raportare
18
22 TVA compensata
22
23 TVA efectiv restituita cumparatorilor straini
23
24 Bonificatie pentru plata in termenul legal
24
25 TVA RAMASA DE PLATA

[(16)+(19)x(17)x(18)+(20)x(21)+(22)x(23)x(24)
26 TVA RAMASA DE RAMBURSAT
[(17)x(18)x(16)x(19)x(20)+(21)x(22)+(23)+(24)]
25
13
15
17.100.000
90.000.000
19
17.100.000
24.800.300
20
21
14.725.425
26
Sub sanctiunile aplicate faptei de fals n acte publice declar ca datele din aceasta declaratie sunt corecte si
complete.
Nume, prenume IONITA IULIANA
Functia
DIRECTOR
Semnatura si stampila
Potrivit legii, Ministerul Finantelor poate solicita prin organul de

control garantii personale sau solidare pentru eventualele sume incorect
rambursate nainte de verificarea documentatiei n urmatoarele situatii1 :
cnd suma de rambursat este mai mare de 100 milioane lei, ca urmare
a livrarii produselor la export;
Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adaugata
s-au facut aprovizionari excesive sau de calitate necorespunzatoare,

ori nu s-au livrat produsele sau serviciile prestate, solicitndu-se
rambursarea TVA aferenta lor;
au rezultat abateri de la prevederile legii cu privire la obligatiile
platitorilor, potrivit verificarilor efectuate
Garantia se constituie prin depozit bancar pna la nivelul sumelor
solicitate a fi rambursate, sau prin scrisoare de garantie bancara emisa de o
banca agreata de organul fiscal la care societatea este nregistrata ca
platitoare de TVA.
4.15
TVA n comertul cu amanuntul
Activitatea de comert, pentru care evidenta marfurilor se tine la pret

cu amanuntul, prezinta particularitati distincte n ceea ce priveste calculul
TVA.
TVA colectata se calculeaza diferentiat fata de alte sectoare de
activitate astfel:
TVA colectata = ncasari n numerar x 15,9663%
pentru operatii supuse cotei de 19%, ncepnd cu data de 01.01.2000
Coeficientul 15,966% reprezinta cota recalculata din totalul
ncasarilor n numerar prin metoda sutei marite, respectiv:
19
x100 = 15,966%
pentru operatiuni supuse cotei de 19%
19+100
Bunurile comercializate prin comertul cu amanuntul: magazine
comerciale, consignatii, unitati de alimentatie publica sau alte unitati care au
relatii directe cu persoanele fizice, precum si pentru unele prestari de
servicii (transport, posta, telefon, telegraf) preturile sau tarifele practicate
cuprind si taxa pe valoare adaugata.1
Bunurile vndute pe baza de licitatie, evaluare sau expertiza, precum
si alte situatii n care n documentele legale nu se specifica n mod expres
cuantumul taxei pe valoarea adaugata, se ncadreaza n baza de calcul
prezentata anterior.
Specificam ca pentru bunurile intrate n patrimoniu, ce urmeaza a fi
vndute la pret cu amanuntul, se utilizeaza pentru evidenta, metoda
inventarului permanent. Ca o derogare de la principiul independentei
exercitiului (la intrarea n patrimoniu sa se debiteze conturile de cheltuieli),
1
Legea nr.345/2002 privind TVA
aceasta metoda permite le orice moment cunoasterea cantitativ valorica a

stocului de marfa existent. La orice moment, managerul firmei cunoaste pe
feluri de marfa ceea ce poseda, att cant itativ, ct si valoric.
La unitatile de distributie nu este recomandabil utilizarea
inventarului intermitent (la intrarea n patrimoniu a marfurilor se debiteaza
conturile de cheltuieli privind marfurile), deoarece stocul de marfa la
sfrsitul perioadei de gestiune se determina prin inventar. Deci, ceea ce se
gaseste la inventar (poate fi o lipsa de inventar calitativ valorica), se
nregistreaza n contabilitate. Iesirile se determina prin formula:
Stoc
initial
371
Marfuri
Intrari
607
Cheltuieli
privind
marfurile
Stoc final
Iesiri
determinat
prin
inventariere
Pentru a gestiona eficient resursele economico- financiare, este

necesar ca societatile care au ca obiect comertul cu amanuntul sau en-gros,
sa-si analizeze Marja comerciala cel putin odata pe luna, comparativ cu
perioada precedenta, pe feluri de marfuri. O rata a marjei comerciale
diminuata fata de perioada precedenta la un anumit sortiment de marfa,
poate proveni, fie din cumparari cu preturi mari, fara sa se fi analizat
concurenta furnizorilor, fie acest cost de achizitie nu a putut fi reprezentat
prin pretul de vnzare datorita concurentei.
n aceste situatii, agentii economici trebuie sa reduca adaosul
comercial pna la cota zero (daca marfurile nu se vnd cu o viteza de rotatie
slaba) sau sa le vnda chiar sub costul de achizitie. Modificarea pretului de
vnzare cu amanuntul sau en-gros se face prin formularul tipizat Diferente
de pret la marfuri, +,-.
n functie de situatia prezentata mai sus, este preferabil sa se vnda o
marfa cu un pret mai mic sau chiar sub costul de achizitie, dect sa fie
stocata o perioada de timp ndelungata. Stocajul conduce la cheltuieli mai
mari (spatiu ocupat inutil, inflatia tot mai mare).
O ncasare mai mica poate fi folosita n timp util pentru noi achizitii
de marfuri n care cererea este mare.
Marja comerciala = Venituri din vnzarea marfurilor (cont 707) Cheltuieli
cu marfuri (cont 607).
Rata marjei comerciale =
Marja comercial a
Cifra de afaceri neta
ntr-o economie zdruncinata de inflatie, este preferabil sa vinzi

repede, la un pret mai mic, iar cstigul poate deveni mai mare prin asa
numitul dever de marfa, volumul mare de marfuri vndute la un pret mai
mic.
Din punct de vedere fiscal, TVA deductibila aferenta pentru o marfa
achizitionata si vnduta ulterior la un pret mai mic dect costul, devine
nedeductibila partea de TVA dedusa peste TVA colectata.
4.16 TVA n unitatile de consignatie
Baza de impozitare se determina diferit pentru bunuri primite de la
agenti economici si de la persoane fizice.
4.16.1 Bunuri primite n consignatie de la agenti economici
Baza impozabila pentru marfuri primite de la agenti economici si
vndute prin consignatie este formata din valoarea marfii deponentului plus
comisionul unitatii de consignatie.
Exemplu: S.C. FLAVIA S.A. cedeaza consignatiei GAMA spre
vnzare, un copiator ntocmind avizul de expeditie.
Copiator 5.000.000 lei
TVA 19% 950.000 lei
TOTAL 5.950.000 lei
Unitatea de consignatie aplica la valoarea marfii primite un comision
de 10%, pentru a determina valoarea totala a marfii destinata vnzarii (fara
TVA):
valoarea marfii primite
comision 10%
valoarea totala a marfii
TVA 19%
Pretul cu amanuntul
5.000.000 lei
500.000 lei
5.500.000 lei
1.045.000 lei
6.545.000 lei
n consignatie copiatorul se vinde cu un pret de 6.545.000 lei. Dupa

vnzarea copiatorului, unitatea de consignatie anunta agentul economic care
ntocmeste factura fiscala.
Consignatia GAMA SRL

1. Primeste factura fiscala de la S.C. FLAVIA S.A.
Pretul net de cumparare 5.000.000
TVA deductibila 19%
950.000 lei
Total factura
5.950.000 lei
2. TVA colectata = 1.045.000
3. TVA de plata = (1.045.000 950.000) = 95.000 (500.000 x 19%)
Din punct de vedere contabil, societatea GAMA are urmatoarele
nregistrari:
a) marfa primita de la S.C. FLAVIA nregistrata la pretul de vnzare cu
amanuntul:
8033
5.950.000 lei
Valori materiale primite n
(5.000.000 x 1.19)
pastrare sau custodie
b) ncasarea marfii vndute:
5311
Casa in lei
%
6.545.000 lei
707
5.500.000 lei
marfurilor
4427
1.045.000 lei
TVA colectata
c) primirea facturii de la S.C. FLAVIA
%
=
401.020
5.950.000 lei
371
Furnizori
5.000.000 lei
Marfuri
analitic
4426
S.C. Flavia S.A.
950.000 lei
TVA deductibila
d) se nregistreaza adaosul comercial si TVA neexigibila
371
=
%
1.545.000 lei
Marfuri
378
500.000 lei
Diferente de pret la
marfuri
4428
1.045.000 lei
TVA neexigibila
e) credit
8033
Valori materiale primite n pastrare sau custodie
5.950.000 lei
f) descarcarea gestiunii la bunul vndut:

%
=
607
Cheltuieli privind marfurile
378
Diferente de pret la marfuri
4428
TVA neexigibila
371
Marfuri
6.545.000 lei
5.000.000 lei
500.000 lei
1.045.000 lei
g) plata S.C. FLAVIA S.A.:

401.020
Furnizori, analitic SC Flavia
S.A.
h) exigibilitatea TVA:
4427
TVA colectata
5311
Casa n lei
5.950.000 lei
%
1.045.000 lei
4426
950.000 lei
TVA
deductibila
4423
95.000 lei
TVA de plata
i) se achita pna la data de 25 a lunii urmatoare TVA de plata prin ordin de
plata.
4423
=
5121
95.000 lei
Conturi la
TVA de plata
banci n lei
4.16.2 TVA n cadrul consignatiilor pentru bunurile primite
de la persoane fizice sau juridice necuprinse n sfera
de aplicare sau scutite de TVA
Baza de calcul a TVA = comisionul aplicat de consignatie
Exemplu: Unitatea de consignatie BETA S.R.L. primeste de la
S.C. D&D S.R.L., neplatitoare de TVA, o masina de scris electronica, marca
Panasonic, n valoare de 500.000 lei, si de la persoana fizica Z o haina de
blana n valoare de 3.000.000 lei.
Consignatia practica un comision de 15% pentru masina de scris si
10% pentru haina de blana.
Pretul de vnzare cu amanuntul pentru cele doua marfuri
se determina astfel:
Masina de scris - (A)
Haina de blana - (B)
1. valoarea marfii
=
500,000
3.000.000 lei
2. comision (15%)
=
75,000 (10%) 300.000 lei
3. TVA aferenta comisionului
=
14.250
57.000 lei
4. valoarea totala a marfii (1+2)
= 575,000 lei
3.300.000 lei
5. pretul cu amanuntul (3+4)
= 589.250 lei
3.357.000 lei
Bunul fiind primit n consignatie de la persoane fizice si juridice
neplatitoare de TVA, TVA deductibila nu mai are obiect.
TVA de plata
TVA colectata
= 14.250 + 57.000 =
71.250 lei
nregistrarile contabile sunt:
a) receptia pe baza de NIR la primirea marfii si stabilirea pretului de
vnzare cu amanuntul
Debit 8033
3.500.000 (A+B)
b) se vnd marfurile:
5311
Casa in lei
%
707
marfurilor
4427
TVA colectata
3.946.250 lei
3.875.000 lei
71.250 lei
c) consignatia anunta persoanele fizice si juridice ca marfa depusa s-a

vndut.
Societatea D&D este obligata sa emita factura potrivit art. 25, lit. b
din O.G. nr.3/1992 privind TVA.
371
Marfuri
%
401.01
Furnizori, analitic
SC D&D SRL
401.02
Furnizori, analitic p. f. Z
3.500.000 lei
500.000 lei
3.000.000 lei
d) adaosul comercial si TVA neexigibila

371
Marfuri
%
378
Diferente de pret la
marfuri
4428
TVA neexigibila
446.250 lei
375.000 lei
71.250 lei
e) marfa vnduta - descarcarea din gestiune prin conturile speciale:

credit 8033
3.500.000 lei
f) descarcarea gestiunii de marfuri vndute n contabilitatea financiara.

%
607
378
4428
TVA neexigibila
371
Marfuri
3.946.250 lei
3.500.000 lei
375.000 lei
71.250 lei
g) achitarea marfii S.C. D&D S.R.L.

401.01
Furnizori, analitic S.C. D&D
5311
Casa n lei
500.000 lei
5311
Casa n lei
3.000.000 lei
Achitarea marfii persoanei fizice Z:

401.02
Furnizori, analitic p. f. Z
h) exigibilitatea TVA la sfrsitul lunii
4427
TVA colectata
4423
TVA de plata
71.250 lei
i) pna la data de 25 a lunii urmatoare, consignatia achita prin o. p. obligatia

la buget.
4423
TVA de plata
5121
71.250 lei
4.16.3 TVA la casele de amanet

Regula fiscala este ca operatiunile realizate de casele de amanet
sunt supuse taxei pe valoarea adaugata astfel:
corespunzator comisionului ncasat, cnd mprumutul este constituit la
termen;
corespunzator valorii obtinute din vnzarea bunurilor care devin
proprietatea casei de amanet, ca urmare a nerestituirii mprumutului;
corespunzator pretului de piata, pentru bunurile care devin proprietatea
casei de amanet si sunt utilizate n vederea folosirii sub orice forma, n
scop personal, sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau
juridice n mod gratuit.
Se excepteaza de la prevederea de mai sus bunurile acordate n mod
gratuit, n limitele si potrivit destinatiilor prevazute prin lege.
Aspecte juridice Casele de amanet sunt constituite pe baza Legii
31/1990 privind societatile comerciale cu modificarile ulterioare, care au ca
obiect de activitate gajul asupra bunurilor mobile1 , ceea ce n termeni uzuali
nseamna amanetul. Societatea comerciala astfel constituita acorda un
mprumut banesc unei terte persoane n schimbul gajarii unui bun mobil.
Amanetul sau gajul se defineste ca fiind garantia reala prin cedarea
unui bun mobil care apartine debitorului. Creditorul are dreptul de a fi platit,
iar n cazul de nerespectare a obligatiei debitorului fata de creditorul sau, se
procedeaza la vnzarea silita a bunului.
Activitatea de gaj (amanet) intervine ntre doua parti, o persoana
juridica, iar cea de a doua persoana fizica sau juridica. ntre cele doua parti
intervin raporturi pe baza unui contract convenit, fiecare putnd fi debitor si
creditor n acelasi timp.
Societatea de amanet este creditoare pentru suma de bani acordata n
schimbul amanetarii bunului si debitoare pentru bunul primit ca amanet.
Pentru bunul lasat ca amanet, proprietarul primeste o suma de bani
n functie de aprecierea data de casa de amanet. Bunul respectiv este lasat
pe o perioada de timp, asupra careia casa de amanet si proprietarul cad de
acord. Daca expira data scadenta fixata prin contract, iar proprietarul nu se
1
Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adaugata
prezinta pentru a restitui mprumutul banesc primit, ct si comisionul

perceput de societate, aceasta devine proprietara asupra bunului pe care- l
poate pastra n patrimoniul propriu sau l valorifica prin vnzare.
Aspecte contabile. Pentru evidenta operatiunilor realizate de
societatile de amanet, prezentam trei aspecte.
A. Proprietarul bunului lasat amanet primeste mprumutul acordat si
se obliga sa achite la data scadentei, pe lnga valoarea mprumutului, si un
comision de 20%, la care se adauga TVA.
B. Proprietarul bunului la scadenta solicita prelungirea termenului de
restituire a mprumutului.
C. Societatea de amanet, prin ntelegere contractuala, poate opri din
suma ce reprezinta valoarea mprumutului ce se acorda, comisionul plus
TVA, proprietarul de drept al bunului primind n schimb diferenta.
Casele de amanet fiind societati comerciale, au obligatia de a tine
evidenta contabila pe specificul de activitate, utiliznd contabilitatea
financiara.
I. Exemplu: La data de 01.06.N, Casa de amanet MARA SRL
ncheie un contract cu o persoana fizica ALFA, proprietara a unui set de
bijuterii din aur. n baza contractului i se mprumuta persoanei fizice suma
de 2.000.000 lei, pe termen de 14 luni.
Persoana ALFA va achita casei de amanet un comision de 20% plus
TVA 20%:
comision 2.000.000
TVA
400.000
TOTAL
x 20%
x 19%
=
=
400.000 lei
76.000 lei
476.000 lei

a) Acordarea mprumutului:
2677.10
=
Alte materiale primite
n pastrare sau custodie
5311
Casa n lei
2.000.000 lei
Si Debit 8033
2.000.000 lei
Valori materiale primite
- valoarea mprumutului
- comision de primire
2.000.000 lei
400.000 lei
- TVA asupra comisionului

- de restituit la
- data scadenta
01.07.N+1
76.000 lei
2.488.000 lei
01.07.N+1
La data scadenta pot interveni urmatoarele situatii:

1.Persoana fizica ALFA ramburseaza mprumutul si comisionul
primind n schimb setul de bijuterii.
Lichidarea creantei fata de debitor si ncasarea sumei:
a)
5311
=
%
2.476.000 lei
Casa n lei
2677
2.000.000 lei
Alte creante imobilizate
Analitic: ALFA
704
400.000 lei
Venituri din lucrari
executate si servicii prestate
4427
76.000 lei
TVA colectata
Persoana ALFA primeste setul de bijuterii:
Credit 8033
2.000.000 lei
b) Exigibilitatea TVA la 31.07.1999:
4427
TVA calculata
4423
TVA de plata
76.000 lei
c) La data de 25.08.1999 se achita TVA de plata prin ordin de plata:

4423
TVA de plata
5121
76.000 lei
2. Persoana fizica ALFA nu restituie la data scadenta mprumutul,

comisionul si TVA. Casa de amanet devine proprietara setului de bijuterii.
Aceasta poate opta fie pentru pastrarea n patrimoniu a setului, fie
valorificarea acestuia prin vnzare.
2.1 Se hotaraste vnzarea setului de bijuterii n conformitate cu

pretul evaluat (fisa contului 8033):
- pretul evaluat
- adaos commercial 60%
- TVA aferenta (3.200.000 x 19%)
Pret de vnzare cu amanuntul
=
=
=
=
2.000.000 lei
1.200.000 lei
608.000 lei
3.808.000 lei
Intrarea n gestiune a marfii:

a)
371
Marfuri
Credit
%
2677
378
4428
TVA neexigibila
8033
3.808.000 lei
2.000.000 lei
%
707
marfurilor
4427
TVA colectata
3.808.000 lei
3.200.000 lei
1.200.000 lei
608.000 lei
2.000.000 lei
b) Se vinde setul de bijuterii:

5311
Casa n lei
c) Descarcarea din gestiune a marfii:
608.000 lei
%
=
607
378
4428
TVA neexigibila
371
Marfurile
3.840.000 lei
2.000.000 lei
1.200.000 lei
608.000 lei
d) Exigibilitatea TVA:
4427
TVA colectata
4423
TVA de plata
e) Plata TVA n luna urmatoare vnzarii setului de bijuterii:

4423
=
5121
TVA de plata
608.000 lei
608.000 lei
2.2.Casa de amanet hotaraste retinerea bunului n patrimonial

societatii, ca obiect de inventar.
1 lantisor
1 pereche cercei
1 bratara
1 inel
TOTAL:
1,5 grame
2,0 grame
1,5 grame
4,5 grame
9,5 grame
=
=
=
=
=
350.000 lei
400.000 lei
350.000 lei
900.000 lei
2.000.000 lei
Se nregistreaza obiectele de inventar:

a)
321
=
2677
2.000.000 lei
Obiecte de inventar
Evaluarea setului la valoarea de piata este de 250.000 lei /gramul
1 lantisor
1,5 grame x
1 pereche cercei 2 grame x
1 bratara
1,5 grame x
1 inel
4,5 grame x
250.000 lei /gr.

250.000 lei /gr
250.000 lei /gr.
250.000 lei / gr.
TOTAL
= 375.000 lei
= 500.000 lei
= 375.000 lei
= 1.125.000 lei
= 2.375.000 lei
b) Se nregistreaza obiectele de inventar la valoarea de piata:
321
=
758
Obiecte de inventar
Alte venituri din exploatare
si
2126.4
=
321
Active corporale mobile
Obiecte de inventar
neregasite n grupele
si subgrupele anterioare
375.000 lei
2.375.000 lei
c) TVA colectata la valoarea de utilitate:

635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe
4427
TVA colectata
(2375.000 x 19%)
451.250 lei
4423
TVA de plata
451.250 lei
d) Exigibilitatea TVA:
4427
TVA colectata
e) Achitam prin ordin de plata pna pe 25 a lunii urmatoare:

4423
TVA de plata
5121
451.250 lei
II. Persoana ALFA se prezinta la data de 01.07.N si solicita

prelungirea termenului de scadenta cu doua luni, fiind n imposibilitate de
plata.
Casa de amanet percepe un comision de 15% n plus, TVA 19%:
- comision 15%
- TVA 19%
x
x
2.000.000 =
300.000 =
TOTAL:
La fisa contului 8033 se adauga:
- data scadentei 01.09.N:
- comision suplimentar
- TVA
- Total
- Total de plata (1.09.N)
- mprumut acordat
TOTAL GENERAL
300.000 lei
57.000 lei
357.000 lei
300.000 lei
57.000 lei
357.000 lei
- 833.000 lei de ncasat n plus
2.000.000 lei
2.833.000 LEI
Daca la data scadentei proprietarul se prezinta cu suma de plata,

atunci situatia este similara cu varianta 1; n caz de neprezentare se
procedeaza similar variantelor 2.1 si 2.2.
III. Casa de amanet de comun acord cu proprietarul bunurilor retine
comisionul si TVA din mprumutul acordat n contul gajului.
La data de 01.06.N, casa de amanet primeste setul de bijuterii
evaluat la pretul de 2.000.000 lei, retine comisionul n valoare de 400.000 lei
si TVA de 76.000 lei.
a) acordarea mprumutului:
2677
si Debit
5311
Casa n lei
8033
1.524.000 lei
2.000.000 lei
Valori materiale primite n

pastrare sau custodie
Retinut comision
TVA
De plata la 1.07.99
400.000 lei
76.000 lei
2.000.000 lei
La data de 01.07.N proprietarul se prezinta cu suma de 2.000.000 lei

si primeste setul de bijuterii.
ncasarea banilor, stingerea creantei si forma venitului:
5311
Casa n lei
si credit
%
2.000.000 lei
2677
1.524.000 lei
704
400.000 lei
Venituri din prestari
servicii si lucrari executate
4427
76.000 lei
TVA colectata
8033
2.000.000 lei
Daca proprietarul se prezinta dar nu are suma disponibila sa-si

ramburseze mprumutul, casa de amanet devine proprietar a bunului, i
restituie diferenta pna la valoarea evaluata initial.
2677
5311
Casa n lei
476.000 lei
4.17 TVA aferenta cumpararilor/vnzarilor cu plata n rate

Un caz particular privind taxa pe valoare adaugata l constituie si
echipamentul de lucru sau protectie, suportat partial de salariati.
Acest echipament se supune taxei pe valoare adaugata numai
corespunzator valorii bunurilor care este suportat de salariati. Exigibilitatea
taxei pe valoare adaugata intervine la data prevazuta pentru plata ratelor.
4.18 T.V.A. aferenta importurilor de bunuri si servicii
Importul de bunuri si servicii este supus T.V.A. La intrarea bunur ilor
n tara, importatorul este obligat sa ntocmeasca declaratia vamala de
import, sa plateasca taxa pe valoare adaugata si sa-si exercite dreptul de
deducere potrivit reglementarilor n vigoare.
Operatiunile legate de import sunt justificate cu urmatoarele
documente:
licenta de operatiune
contractele ncheiate de agentul economic cu activitatea de
comert exterior, cu partenerul extern
factura externa
declaratia vamala de import
Sunt supuse T.V.A. bunurile introduse n tara direct sau prin
intermediari autorizati de orice persoana juridica sau fizica potrivit legii1 , ca
si serviciile contractate de persoane juridice care au sediul n Romnia.
Importul de bunuri si servicii prezinta particularitati, pe care le vom
prezenta distinct.
4.18.1 T.V.A. privind importul de bunuri
pe cont propriu conditia de livrare C.I.F.
Din punct de vedere contabil se aplica principiul conectarii
cheltuielilor cu veniturile. Din punct de vedere fiscal, cheltuielile
1
Legea nr. 141/2001 privind Codul vamal al Romniei
de transport, aferente importului de bunuri, ca de altfel comisionul vamal si

taxele vamale se includ n costul de achizitie al bunurilor importate.
665
6.250.000 lei
Cheltuielile din diferente
de curs valutar
2.500 U.M.(20.500 lei/ U.M. -18.000 lei/ U.M.)
Din exemplul prezentat, baza de calcul a T.V.A. pentru bunuri
importate supuse si accizelor (potrivit codului vamal si pozitiei tarifare
conform legii) = valoarea facturii externe exprimate in lei
+ taxe vamale
+ comision vamal
+ alte taxe
4.18.2 T.V.A. privind importul de bunuri
pe cont propriu - conditia de livrare F.O.B.
Importul de bunuri pe cont propriu n conditia de livrare F.O.B.
(portul strain de ncarcare), importatorii datoreaza furnizorilor externi pe
lnga pretul bunurilor, cheltuielile externe corespunzatoare(transport,
asigurare, manipulare sau transbordare etc.), care le organizeaza si l
priveste pe importator.
Valoarea n vama cuprinde pretul net al marfii: cheltuielile de
transport ale marfurilor importate pe parcurs extern, cheltuielile conexe
transportului marfurilor importate, achitate pe parcurs extern, costul de
asigurare si alte cheltuieli externe.
Toate aceste elemente intra n baza de calcul a T.V.A.
4.18.3 T.V.A. privind importul de bunuri n comision
Importul de bunuri n comision are la baza contractul ncheiat cu beneficiarii
de import.
Exemplu
S.C. Carpatina S.R.L. deruleaza un import n urmatoarele conditii:
- ncaseaza avansul de la beneficiarul de import S.C. ANA S.R.L. n suma
de 30.000.000 lei, suma care include si T.V.A. de platit n vama;
- se primesc marfurile n vama si factura externa Euroflex n valoare
de 5.000 U.M., conditii de livrare C.I.F., cursul de schimb valabil
19.000 lei / U.M.;
- taxe legale platite n vama 10% = 9.500.000 lei;
- comisionul vamal 0,5% = 475.000 lei;

- taxa pe valoare adaugata 19.945.250 lei;
- comisionul S.C. Carpatina SRL 7% din valoarea externa
C.I.F. = 6.650.000 lei;
- Pretul de livrare = (95.000.000+9.500.000+475.000+6.650.000) =
=111.625.000 lei;
- T.V.A colectata (111.625.000*19%) = 21.208.750 lei;
- Valoare facturata = 132.833.750 lei;
- Se cumpara valuta 5.000 U.M la pretul de 19.300 lei/ U.M = 96.500.000
lei, comisionul pentru schimb 0.5% = 482.500 lei;
- Suma n lei virata pentru cumpararea valutei = 96.982.500 lei;
- Plata furnizorului extern 5.000 U.M x19.500 lei / U.M = 97.500.000 lei.
1. ncasarea avansului de la clientul intern n vederea efectuarii platilor
privind importul:
5121
=
419
30.000.000 lei
Clienti creditori
2. Primirea marfurilor din import si facturarea lor client ului
S.C. ANA S.R.L.
411.03
=
%
132.833.750 lei
Clienti, analitic
401.29
95.000.000 lei
Furnizori, externi
S.C. ANA S.R.L
(5.000 U.M x19.000 lei / U.M)
9.975.000 lei
446.0
Alte impozite, taxe
si varsaminte asimilate, analitic
Taxe vamale
Comision vamal
704
6.650.000 lei
Venituri din prestari servicii
si lucrari executate
4427
21.208.750 lei
T.V.A. colectata
(111.625.000 x 19%)
3. Se achita datoriile n vama:

%
=
5121
29.920.230 lei
446.0
Conturi la banci 9.975.000 lei
Alte impozite, taxe si varsaminte
asimilate, analitic
Taxe vamale
Comision vamal
4426
19.945.250 lei
T.V.A. deductibila
4. Se cumpara suma de 5.000 U.M de pe piata valutara interbancara la
cursul de 19.300 lei / U.M.
5.000 U.M
x
19.300 lei / U.M
= 96.500.000 lei
Comision 0,5 % -5.000 U.M x 19.300 lei/ U.M x0,5% =
482.500 lei
Total plati din contul n lei 96.982.500 lei
5125
=
5121
96.982.500 lei
Sume n curs de
Conturi la banci
decontare
n lei
5. Suma n valuta ncasata si comisionul retinut:
5124
=
5125
96.500.000 lei
Conturi la banci n devize
Sume n curs de decontare
419
=
5125
482.500 lei
Clienti creditori
Sume n curs de decontare
6. Plata furnizorului extern pentru 5.000 U.M /1 U.M = 19.500 lei
- valoarea n lei la plata (5.000 U.M x19.500 lei / U.M)
= 97.500.000 lei
- valoarea n lei la facturare (5.000 U.M x19.000 lei /U.M) = 95.000.000 lei
Diferenta de ncasat de la clientul intern
= 2.500.000 lei
%
=
5124
97.500.000 lei
401.29
Conturi la banci n devize 95.000.000 lei
Furnizori, externi analitic
(5.000 U.M x19.000 lei/ U.M)
Euroflex
461
2.500.000 lei
Debitori diversi, analitic
diferente de curs la import
7. Se regularizeaza cu clientul intern S.C. ANA S.R.L. diferenta de curs

valutar aferenta valutei cumparata si platita la extern:
- valoarea n lei a valutei cumparate
=
96.500.000 lei
5124
=
462
1.000.000 lei
Conturi la banci n devize
Creditori diversi
8. Decontarea marfurilor cu beneficiarul de import S.C. ANA S.R.L:

a)
Valoarea facturata
132.837.750 lei
30.000.000 lei
b)
Avans, inclusiv T.V.A.
Comision retinut
Total retineri
Diferenta de ncasat
=
c)
482.500 lei
29.517.500 lei
102.837.750 lei
411.03
132.837.750 lei
Clienti, analitic 29.517.500 lei
S.C. ANA S.R.L.
103.320.250 lei
%
419
Clienti-creditori
5121
Conturi la banci
n lei
9. Regularizarea diferentelor rezultate din operatiunile
importului.
S.C. Carpatina S.R.L. - diferente cuvenite (debit 461)
- diferente datorate (credit 462)
- diferente de ncasat
%
462
Creditori diversi
5121
Conturi la banci
n lei
461
Debitori diversi
de decontare a
2.500.000
1.000.000
1.500.000
2.500.000 lei
1.000.000 lei
1.500.000 lei
Operatiunea s-a realizat prin compensare, fiind de aceeasi natura fara sa

contravina principiului noncompensarii creantelor cu datoriile.
10. Exigibilitatea T.V.A.
Rulaj creditor 4427 T.V.A. colectata
=
21.208.750 lei
Rulaj debitor 4426 T.V.A. deductibila
=
19.945.250 lei
T.V.A. de plata
1.263.500 lei
4427
=
%
21.208.750 lei
T.V.A. colectata
4426
19.945.250 lei
T.V.A. deductibila
4423
1.463.000 lei
T.V.A. de plata
Taxa pe valoare adaugata de plata = marja importatorului x 19%
T.VA. de plata
= 6.650.000 (marja) x 19% = 1.263.500 lei
Obligatia platii T.V.A. ia nastere la data nregistrarii declaratiei vamale
pentru bunurile importate.
4.18.4 T.V.A. privind bunurile din import n sistem de leasing1
Bunurile din import introduse n tara n regim de leasing se supun
taxei pe valoare adaugata la beneficiar, corespunzator cotelor n vigoare,
sumelor si termenilor de plata prevazute n contractele ncheiate pentru
perioada de leasing. Daca bunurile trec n proprietatea beneficiarului la
expirarea perioadei de leasing, se datoreaza T.V.A. pentru suma negociata pe
piata n plus fata de suma prevazuta n contractele de leasing. Potrivit
normelor, nu se supun T.V.A. sumele ramase de plata aferente bunurilor
introduse n tara n regim de leasing nainte de data de 01.07.1993,
prevazute n contractele cu scadenta dupa aceasta data.
T.V.A. privind leasingul operational
Exemplu S.C. Sandra S.R.L. ncheie un contract de leasing
operational pentru achizitia a doua masini de tricotat de la societatea straina
Yamay din Japonia. Contractul contine clauza trecerii n proprietate a
societatii romne a mijloacelor fixe dupa plata ultimei rate.
1
Capitolul VII, punctual 7.4, aliniat 2, din Norme, H.G. nr. 401/2000, M.O.
nr.231&26.05.2000 privind TVA.
Contractul prevede:
societatea de leasing are si calitate de furnizor;
costul de achizitie al masinilor 6.000 UM;
durata normala de utilizare opt ani;
contractul de leasing este ncheiat pe o perioada de sase ani;
n termen de trei zile de la primirea facturii ce reprezinta redeventa,
utilizatorul se obliga sa o achite;
redeventa este stabilita anual la 850 UM din care 750 UM
reprezinta amortizarea si 100 UM marja de profit.
Contractul se ncheie la data de 28.12.execitiul N.

S.C. Sandra S.R.L. amortizeaza mijloacele fixe n sistem liniar, de
comun acord cu societatea straina.
Regula fiscala Bunurile materiale care sunt importate n scopul
utilizarii n sistem de leasing se ncadreaza n regimul vamal de admitere
temporara pe toata perioada contractului de leasing, cu exonerarea totala de
la obligatia de plata a sumelor aferente drepturilor de import inclusiv a
garantiilor vamale. 1
n situatia exprimarii dreptului de optiune pentru cumpararea
bunului importat n sistem de leasing, conform termenului convenit de parti
n baza contractului de leasing, importatorul este obligat sa achite taxa
vamala si celelalte obligatii vamale, calculate la valoarea reziduala a
bunului din momentul ntocmirii actului de vnzare-cumparare n baza
declaratiei vamale de import definitiv. La expirarea contractului de leasing,
daca utilizatorul nu si-a exprimat dreptul de optiune pentru prelungirea
contractului sau pentru achizitia bunului, iar acesta nu a fost restituit din
diverse motive, locatarul (utilizatorul) este obligat sa plateasca taxele
vamale la valoarea reziduala a bunului, daca l foloseste n continuare.
n contabilitatea S.C. Sandra S.R.L.(utilizatorul) sau locatarul:
Debit 8036 66.660.000 lei
Redevente locatii de gestiune
Chirii si alte datorii asimilate
6.000 UM x10.100 lei/ UM =60.600.000 lei
(cost de achizitie al societatii de leasing)
Marja de profit
1
Legea nr. 90/1998 cu modificari ulterioare, pentru operatiuni de leasing si societati

de leasing.
6 ani x 100 UM /an = 600 UM x 10.100 lei/ UM

6.060.000 lei
2. Pe 10 decembrie exercitiul N se nregistreaza factura emisa de
societatea japoneza, reprezentnd redeventa anuala de 850 UM / 1 UM =
= 16.100lei.
612.20
=
401.20
8.585.000 lei
Cheltuieli cu redeventele,
Furnizori externi
7.575.000 lei
locatiile de gestiune si chiriile
analitic, YAMAY
analitic, Cheltuieli cu redeventele
Japonia
la nivelul amortizarii
(850 UM x10.100 lei/ UM)
(7.500 UM x10.100 lei/ UM)
612.21
1.010.000 lei
Cheltuieli cu redeventele,
locatiile de gestiune si chirii,
analitic, Cheltuieli cu redeventele
reprezentnd marja
importatorului
(100 UM x10.100 lei/ UM)
3. Taxa pe valoare adaugata de platit la bugetul statului:
4428
=
446.2
T.V.A. neexigibila
Alte impozite, taxe
(850 UM x16.100 lei/ UM)x19%
T.V.A pentru redeventa
3.010.700 lei
4. Se retine impozitul pe redeventa potrivit legii (cota 15%)1

850 UM x15%x16.100 lei/ UM = 2.052.750 lei
= (127,50 U.M x 16.100)
401.20
Furnizori externi
analitic, YAMAY Japonia
1
446.3
Alte impozite, taxe si
varsaminte asimilate,
analitic
2.052.750 lei
1.287.750 lei
Ordonanta Guvernului nr. 83/1998, privind impunerea unor venituri realizate

din Romnia de persoane juridice si fizice nerezidente. M.O.nr. 315/27.08.1998,
art. 1, al. 3, lit.b.
analitic
Impozit pe redeventa
85 U.M x 10.100 lei /U.M

665
Cheltuieli cu diferente de
curs valutar
127,50 (16.100 10.100)
765.000 lei
5. Pe 12 decembrie exercitiul N se achita furnizorul extern,

obligatiile de plata catre bugetul statului, 1 U.M = 16.115 lei.
%
=
5124
11.632.250 lei
401.20
Conturi la banci
7.297.250 lei
Furnizori externi, analitic
n devize
(850-127,50) U.M. x
(722,50 U.M. x 16.100 lei / U.M.)
x 10.100 lei / U.M.
665
4.335.000 lei
Cheltuieli cu diferentele
de curs valutar
722,50 U.M. (16.100-10.100) lei / U.M.
6. Comisionul bancar 3,82 U.M.x16.115 lei/ U.M. = 61.559 lei
627
Cheltuieli cu servicii
bancare si asimilate
5121
Conturi la banci
n lei
61.559 lei
7. Taxa pe valoare adaugata si impozitul pe redeventa.

%
446.2
varsaminte asimilate, analitic
T.V.A. pentru redeventa
5121
Conturi la banci
n lei
5.068.168 lei
2.600.150 lei
(850 x 16.100 lei/ U.M) x 19%

446.3
varsaminte asimilate, analitic
Impozit pe redeventa
(127,50 U.M. x 16.100 lei / U.M)
665
Cheltuieli cu diferenta
de curs valutar
T.V.A.: 187 U.M (16.115-16.100) lei/ U.M
= 2.805 lei
Impozit: 127,50 U.M (16.115-16.100) lei/ U.M = 1.913 lei
2.052.750 lei
4.718 lei
8. T.V.A. neexigibila devenita exigibila

4426
=
4428
2.600.150 lei
T.V.A. deductibila
T.V.A. neexigibila
si Credit
8036
8.585.000 lei
Redevente, locatii
750 U.M x10.100 lei / U.M
de gestiune si chirii si alte
100 U.M x10.100 lei / U.M
datorii asimilate
n mod similar se nregistreaza facturile primite pe perioada celor cinci ani,
presupunem ca n Exercitiul N+1, 1 = 19.000 lei /U.M.
N +2, 1 U.M=21.000 lei / U.M
N +3, 1 U.M=23.000 lei / U.M
N +3, 1 U.M=25.000 lei / U.M
N +5, 1 U.M=28.000 lei / U.M
La expirarea contractului, dupa ultima rata platita, proprietarul vinde
masinile de cusut, la valoarea reziduala de 1.500 .U.M.
Declaratia vamala definitiva de import cuprinde urmatoarele elemente pe
baza facturii externe si a contractului de vnzare-cumparare:
U.M.
LEI
- valoarea facturii externe C.I.F.

1 U.M. = 28.200 lei / U.M.
- comisionul vamal 0,5%
(0,5% x 42.300.000)
- taxele vamale 12%
-T.V.A. = 47.587.500 x 19%
Total de plata
1.500
42.300.000 lei
211.500 lei
5.076.000 lei
9.041.625 lei
56.629.125 lei
9. Achitarea obligatiilor n vama:

%
=
446.4
Alte impozite, taxe si varsaminte
asimilate, analitic
Taxe vamale
Comision vamal
4426
T.V.A. deductibila
5121
Conturi la banci
n lei
14.329.125 lei
5.287.500 lei
9.041.625 lei
10. Transferul dreptului de proprietate:

2122.11.4
=
404.2
42.300.000 lei
Echipament tehnologic,
Furnizor
Analitic, Masini de tricotat
de imobilizari, analitic
11. Plata furnizorului extern 1 U.M. = 28.250 lei, comision bancar:
%
=
5124
42.601.000 lei
404.20
Conturi la banci
42.300.000 lei
Furnizori de imobilizari, analitic
n lei
YAMAY Japonia
(1.500 U.M.x28.250 lei / U.M)
665
75.000 lei
Cheltuieli cu diferente
de curs valutar
1.500 U.M (28.250-28.200) lei / U.M
627
Cheltuieli cu servicii bancare
si asimilate
226.000 lei
12. nregistrarea diferentei de amortizare pna la nivelul costului de

achizitie initial nregistrata la S.C. YAMAY Japonia.
Din debitul contului 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii
si alte drepturi similare, mai putin beneficiul cuvenit ntre parti:
(6.000 U.M. -1.500 U.M.) = 4.500 U.M. x10.100 lei / U.M.
pretul de vnzare la valoarea reziduala
2122.11.2
=
2812
45.450.000 lei
Echipamente tehnologice
Amortizarea echipamente
analitic Masini de tricotat
tehnologic
si Credit
(4.500 U.M. x10.100 lei / U.M.)
8036
15.150.000 lei
Redevente locatii de gestiune
chirii si alte datorii asimilate
(1.500 U.M. x10.100 lei U.M.)
T.V.A. privind leasingul financiar
nregistrarile contabile la S.C. ANA S.R.L. utilizator sau locatar.
1. nregistrarea n contabilitate a masinilor de tricotat, primite
conform prevederilor din contractele de nchiriate, evidenta datoriei,
inclusiv a dobnzilor aferente:
2122.11.4
=
167
60.600.000 lei
Echipamente tehnologice,
Alte mprumuturi
analitic Masini de tricotat
si datorii asimilate
(6.000 U.M. x10.100 lei / U.M.)
Dobnzile aferente pentru perioada de leasing:
471
=
168.7
6.060.000 lei
Cheltuieli nregistrate n avans
Dobnzi aferente altor

mprumuturi si datorii
asimilate
100 U.M. x 6 ani = 600 U.M. x 10.100 lei / U.M.
Debit
8036
66.660.000
lei
Redevente, locatii de gestiune

(600 U.M. x 10.100 lei / U.M.)
Dobnda calculata de achitat
societatii straine de leasing
(600 U.M. x 10100 lei / U.M.)
2. Factura emisa de S.C. YAMAY Japonia la data de 10 decembrie N.:
%
=
404.2
8.580.000 lei
167
Furnizori de imobilizari 7.575.000 lei
Alte mprumuturi si datorii
Analitic
asimilate
S.C. YAMAY
Japonia
(750 U.M. x10.100 lei / U.M.)
(850 U.M. x 10.100 lei / U.M.)
168.7
1.010.000 lei
Dobnzi aferente altor
mprumuturi si datorii asimilate
(100 U.M. x10.100 lei / U.M.)
3. Taxa pe valoare adaugata de platit la bugetul statului.
(1 U.M. = 16.115 lei):
4426
=
5121
13.697.750 lei
T.V.A. deductibila
Conturi la banci
(850 U.M. x 16.115 lei / U.M.)
n lei
4. Se nregistreaza 10% impozitul pe dobnzi, aferent veniturilor
realizate din Romnia de persoane fizice si juridice nerezidente.
404.2
analitic YAMAY
446.3
Alte impozite, taxe
858.500 lei
analitic YAMAY
Japonia Impozit pe
dobnzi
si varsaminte asimilate,
analitic Impozit pe
dobnzi
(850 U.M. x 10% x 10.100 lei / U.M)

5. Se achita furnizorul extern si impozitul pe dobnzi.
%
=
404.2
Furnizori de imobilizari n devize
analitic YAMAY - Japonia
(850-85) U.M x 10.100 lei U.M
665 /658
5124
Conturi la banci
n devize
12.316.500 lei
7.726.500 lei
4.590.000 lei
Alte cheltuieli de exploatare

analitic sau Diferente de pret
765 U.M (16.100-10.100 lei / U.M)
6.Comisionul bancar achitat bancii:
627
Cheltuieli cu servicii
bancare si asimilate
5124
Conturi la banci
n devize
61.559 lei
7. Impozitul pe dobnzi:
%
446.3
Alte impozite, taxe
si varsaminte
asimilate, analitic
Impozit pe dobnzi
665
Cheltuieli cu
diferente de pret
5121
Conturi la banci
n lei
1.369.275 lei
858.500 lei
511.275 lei
8. Creditarea contului special 8036 Redevente, locatii de gestiune,

chirii si datorii asimilate cu contravaloarea ratei anuale si a dobnzii.
Credit 8036
8.585.000 lei
9. nregistrarea n contabilitatea utilizatorului a amortizari

imobilizarilor corporale primite n cazul contractului de leasing financiar.
6811
Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea
imobilizarilor
2812
7.575.000 lei
Amortizarea echipamentelor
tehnologice
(750 U.M x 10.100 lei / U.M)
10. Cota scadenta de cheltuieli nregistrate n avans devenita
exigibila.
666
=
471
1.010.000 lei
Cheltuieli privind
Cheltuieli nregistrate n
avans
dobnzile
(100 U.M x 10.100 lei / U.M)
11. La exp irarea contractului, o data cu achitarea ultimei rate
se consemneaza si transferul dreptului de proprietate potrivit facturii externe
la valoarea reziduala si actului de vnzare-cumparare.
(1.500 U.M x 28.200 lei / U.M).
Credit 8036
Redevente, locatii de gestiune,
(1.500 U.M x 10.100 lei / U.M)
15.150.000 lei
12. Achitarea taxelor vamale, comisionului vamal si T.V.A.

deductibil, platite prin ordin de plata.
%
446.4
Alte impozite, taxe
si varsaminte
asimilate, analitic
5121
Conturi la banci
n lei
15.756.750 lei
5.287.500 lei
asimilate, analitic
taxe vamale
comision vamal
4426
T.V.A. deductibila
10.469.250 lei
Mentionam ca, potrivit legii, partile au obligatia de a stabili prin

contract att valoarea ratelor initiale, ct si criteriile de indexare a acestora,
care vor sta la baza calculari valorii ratelor de leasing indexate, nscrise n
facturi la pozitia Diferente de pret cu valoarea indexarii.
Aceasta se va realiza numai de persoanele juridice romne nscrise
ca societati de leasing.
Diferenta de pret, nscrisa distinct n factura se reflecta n contul 658
Alte cheltuieli de exploatare, la utilizator si 758 Alte venituri din exploatare,
analitic distinct pentru locator (proprietar).
Diferenta de pret aferenta ratelor dintr- un an fiscal, conform
contractului de leasing financiar, valoarea imobilizarilor corporale 1), 1 n
contabilitate se nregistreaza astfel:
2122.11.4
analitic: Masini de tricotat
758
Alte venituri din exploatare
analitic Diferente de pret
13. Se nregistreaza obligatia de plata a taxelor vamale si a

comisionului vamal.
2122.11.4
=
446.4
5.287.500 lei
Alte impozite, taxe
analitic: Masini de tricotat si varsaminte asimilate, analitic
Taxe vamale
Comision vamal
Cu privire la includerea diferentelor de curs valutar, potrivit legii,
aferente achizitiilor de imobilizari, decizia apartine administratorului
societatii care gestioneaza patrimoniul firmei. Daca se doreste un profit
moderat, atunci diferentele de curs aferente, nu se includ n valoarea
Legea nr. 83/1998 privind impunerea veniturilor persoanelor fizice nerezidente.
mijloacelor fixe achizitionate n devize. IAS nr. 21 Efectele variatiei de

curs valutar nu permite capitalizarea diferentelor de curs valutar.
Daca decizia este buna, aceasta se poate justifica prin dorinta
patronului de a nu repartiza dividende prea mari actionarilor sau asociatilor,
resursele financiare ramnnd n firma pentru a fi reinvestite.
Daca, din contra, se urmareste repartizarea unor sume mari de
dividende, diferentele de curs valutar vor fi incluse n valoarea mijloacelor
fixe, planul de amortizare se reface si se recalculeaza amortizarea.
4.18.5 T.V.A. privind importurile de servicii
Regula fiscala Taxa pe valoare adaugata aferenta serviciilor de orice
natura contractate de persoane juridice din Romnia cu prestatori cu sediul
sau domiciliul n strainatate si pentru care locul impozitarii se situeaza n
Romnia, se plateste la organul fiscal teritorial sau la banca comerciala n
termen de sapte zile de la data primirii facturii externe.
Pentru platile efectuate fara factura, taxa pe valoare adaugata se
plateste concomitent cu plata furnizorului extern1 .
Daca din decontul lunii precedente rezulta numai TVA de rambursat,
agentii economici pot compensa aceasta suma cu cea datorata din importul
de servicii.
4.19 T.V.A. privind exporturile
Operatiunile de export de bunuri se efectueaza de agentii economici
cu sediul n Romnia si sunt scutite de TVA cu drept de deducere.
Scutite de TVA se aplica si pentru transportul si prestarile accesorii
transportului marfurilor si a altor bunuri introduse n zonele libere, cu
respectarea Codului vamal al Romniei.
Din punct de vedere contabil, marimea T.V.A. este nula. Si totusi de
ce i se spune operatie scutita cu drept de deducere? Raspunsul l putem gasi
n calcul proratei T.V.A., atunci cnd unitatea livreaza bunuri si servicii
scutite de T.V.A. fara drept de deducere.
Scutirea de T.V.A. pentru export ncadreaza operatiunea la livrari
impozabile, deci la numaratorul raportului de calcul al proratei, agentul
economic are posibilitatea sa deduca astfel o cota procentuala mult mai
Legea nr. 83/1998 privind impunerea veniturilor persoanelor fizice nerezidente
mare (datorita faptului ca exportul este operatie scutita cu drept de

deducere) din T.V.A. deductibila aferenta intrarilor de bunuri.
Subliniem faptul ca att exportatorii directi si /sau comisionarii
pentru export pentru a beneficia de scutire, trebuie sa justifice realitatea
exportului prin documente. Potrivit Normelor privind T.V.A., documentele
care justifica realitatea exportului n nume propriu sunt:
- factura externa;
- decontarea vamala de export, vizata de vizorul vamal;
- documente de transport.
Pentru exportul realizat n comision:
- copia de factura externa;
- copia dupa declaratia vamala de export, pe care comisionarul a
nscris denumirea unitatii proprietare a marfurilor exportate.
Pentru serviciile de transport international a marfurilor exportate:

- documentul de transport international n original avnd confirmarea
destinatarului privind receptia marfii;
- polita de asigurare /reasigurare.
Pentru alte servicii legate direct de exportul de bunuri:
- contractul ncheiat cu unitatea exportatoare;
- documentele prezentate de exportatori din care sa rezulte ca
operatiunile n cauza sunt direct legate exportul de bunuri.
Pentru transportul n zonele libere si prestarile accesorii acestuia:
- contractul ncheiat cu beneficiarul transportului;
- copia de pe declaratia vamala de export vizata de organul vamal.
Pentru transportul international auto persoane, cota zero se aplica numai
daca durata acestuia pe parcurs extern depaseste 24 de ore. Documentul
justificarii transportului international auto de persoane sunt:
- licenta de transport;
- licenta de executie pentru curse regulate de calatorii;
- caietul de sarcini;
- foaia de parcurs , scrisoarea de transport, documente din care sa
rezulte data de intrare /iesire din /tara;
- documentele emise de prestatorii serviciilor de cazare, masa din
strainatate.
4.20 Implicatiile taxei pe valoare adaugata asupra rentabilitatii

ntreprinderii
4.20.1 Taxa pe valoare adaugata n raport cu rezultatele
ntreprinderii
Taxa pe valoare adaugata este neutra pe plan economic, n raport cu
gestiunea ntreprinderii, doar daca agentul economic intra n sfera de plata a
T.V.A., adica a cumulat o cifra de afaceri ntr-un an de
1.750.000.000 lei/2003 sau a optat pentru plata T.V.A. prin cerere aprobata
de organul fiscal unde agentul economic respectiv este nregistrat ca platitor
de taxe.
Exista cazuri n care agentul economic se ncadreaza n situatiile de
mai sus, dar, potrivit activitatii pe care o desfasoara, livreaza si bunuri
scutite de T.V.A. Diferenta nedeductibila nu mai poate fi neutra din punct de
vedere contabil, deci ea va afecta contul de rezultate prin cresterea
cheltuielilor de exploatare.
Din punct de vedere contabil, taxa pe valoare adaugata este neutra
pentru ntreprindere, daca operatiunile desfasurate intra n sfera de aplicare,
iar deductibilitatea este de 100%. Aceasta neutralitate este efectiva n ceea
ce priveste contul de rezultate, iar dispozitiile Planului de Conturi General
obliga ntreprinderea sa nregistreze cumparaturile si vnzarile la valoarea
lor neta, fara a fi nglobat TVA.
Pentru ca agentul economic platitor de TVA sa aiba posibilitatea
nregistrarii n contabilitate a tarii, din punct de vedere fiscal, trebuie sa
nregistreze pe baza de facturi att n Registrul pentru Vnzari cnd livreaza
bunuri sau efectueaza prestari de servicii, iar atunci cnd achizitioneaza
bunuri pe baza de facturi sau alte documente nlocuitoare, evidentiaza n
Registrul de cumparari, toate intrarile de bunuri supuse TVA.
Se apreciaza ca TVA implica doua categorii de raporturi fata de
rentabilitatea ntreprinderii. Un raport neutral, pentru agentii economici
supusi acestui impozit, care livreaza bunuri si servicii impozabile si au prin
efectul legii prorata de 100%, astfel nefiind afectata rentabilitatea
intreprinderii. ntreprinderea este obligata la plata TVA pentru cumpararile
efectuate si de a solicita, prin facturare, clientilor sai TVA conform
legislatiei. Astfel, ntreprinderea intervine ca un colector de impozit pentru
TVA.
Pentru agentul economic platitor de TVA, care efectueaza operatii
impozabile TVA, reprezinta o degajare de cheltuiala lasnd contul de
rezultate nemodificat.
n aceste situatii se apreciaza ca ntre contabilitate si fiscalitate se

creeaza un raport neutral, informatia contabila fiind folosita ca obiect si ca
suport pentru calcularea ei si decontarea TVA. Astfel, TVA nu genereaza
probleme pentru amortizarea celor doua categorii de interese, contabil si
fiscal.
Raportul neutral al TVA asupra contului de rezultate se schimba n
raport integrat fata de gestiunea fiscala a ntreprinderii, implicit n
contabilitate, numai n masura n care mobilizeaza agentul economic platitor
de TVA la un comportament nscris n costul optim fiscal.
Al doilea raport, integrat, influenteaza rentabilitatea ntreprinderii,
TVA ntrnd n costul de achizitie pentru agentii economici neplatitori.
Contribuabilii supusi acestui impozit ce livreaza bunuri si servicii care prin
efectul legii sunt scutite de TVA, majoreaza cheltuielile de exploatare,
implicnd costuri suplimentare de gestiune si costuri de trezorerie.
Raportul integral al TVA asupra rentabilitatii ntreprinderii este
determinat de intersectia ntre interesul contabil si cel fiscal. In cazul acestor
intersectii apar dezacorduri ntre principiile contabile si cele fiscale si, n
consecinta, ele trebuie armonizate sau conciliate.
n cazul TVA se pune problema evaluarii patrimoniului determinat de
masurarea activelor si pasivelor cheltuielilor si veniturilor. Fiscalitatea si-a
nsusit unul dintre principiile contabilitatii, si anume metodele de evaluare
ale patrimoniului trebuie sa fie aceleasi n tot cursul exercitiului financiar si
de la un exercitiu la altul. Daca n cazuri justificate se schimba metodele,
trebuie calc ulate influentele asupra situatiei patrimoniale si financiare,
precum si asupra nivelului contului de rezultate.
TVA genereaza costuri pentru ntreprindere n calitatea sa de colector
fiscal. Aceste costuri pot fi determinate de urmatoarele categorii: costuri
directe, costuri de gestiune si costuri de trezorerie.
Costurile directe intervin n cazul n care TVA nu este deductibila n
totalitate, partea nedeductibila fiind cuprinsa n costul de achizitie al bunului
respectiv si n situatia n care ntreprinderea este ea nsasi asimilata
consumatorului final.
Daca agentul economic este scutit de TVA si nici nu a facut optiunea
de platitor de TVA si se aprovizioneaza cu materii prime sau servicii de la
terti care au o valoare relativ mare, ncarca costul bunului respectiv si cu
valoarea TVA, riscnd sa fie exclus de pe piata prin concurenta furnizorilor.
Pentru a-si lua n calcul dimensiunea fiscala a afacerilor, agentul
economic trebuie sa-si analizeze foarte bine obiectul de activitate. Daca
consumurile intermediare, ca participante la valoarea adaugata, sunt mari,
atunci poate sa aprecieze luarea n considerare a capacitatii fiscale si este
decizia sa normala de optiune ca platitor de TVA.
Pentru un agent economic, al carui obiect de activitate l constituie

prestarile de servicii, prin analize, consultatii, evaluare, proiectare si n
general exploatarea inteligentei, consumurile intermediare vor fi mai mici.
In asemenea situatii, ntreprinderea nu va opta pentru o gestiune eficienta,
pentru plata TVA, deoarece aceasta va fi suportata de client, iar n
concurenta cu alte ntreprinderi neplatitoare de TVA, va renunta la serviciile
sale, chiar daca calitatea lucrarilor prestate este de nivel nalt. Daca agentul
economic platitor de TVA efectueaza att operatii impozabile, dar si scutite
de TVA, el este obligat la calculul proratei TVA.
Respectnd principiul costului istoric privind evaluarea bunurilor
intrate n patrimoniu cu titlu oneros, TVA, ca parte nedeductibila, trebuie sa
fie cuprinsa n costul bunului achizitionat si nu n contul 635 Cheltuieli cu
alte impozite, taxe si varsaminte asimilate, asa cum spre exemplu se
nregistreaza operatiunile de export import sau cele al caror calcul necesita
aplicarea proratei TVA.
Cresterea costului de achizitie prin includerea taxei fiscale
nedeductibile conduce implicit la cresterea cheltuielilor de exploatare si
micsorarea rezultatului contabil.
Costurile de gestiune sunt generate de rolul ntreprinderii de
colector fiscal privind TVA. In acest scop, trebuie ntocmite documentele
justificative si registrele privind TVA. De asemenea, trebuie organizata o
evidenta contabila riguroasa, detaliata, complexa pentru a dispune de timp si
de informatiile necesare ntocmirii decontului de TVA, necesitnd o forta de
munca deloc neglijabila. Colectarea TVA se deruleaza, nu n putine cazuri,
pe fondul riscului de insolvabilitate al clientilor si al litigiilor ce pot
interveni n relatiile cu furnizorii. Costurile de gestiune implica forta de
munca suplimentara si deci, cresterea cheltuielilor cu munca vie.
Costurile de trezorerie sunt determinate de intervalul de timp ntre
creantele asupra bugetului de stat privind TVA deductibila la intrare si
datoriile fata de bugetul de stat privind TVA colectata la iesire.
TVA genereaza creditul clienti si creditul furnizori. Aceste diferente
sunt regularizate pna la data de 25 a lunii urmatoare. TVA de plata se achita
pe baza decontului TVA depus. n schimb, TVA de recuperat se ramburseaza
selectiv pentru anumiti agenti economici, n termen de maximum 30 de zile
de la depunerea decontului, a cererii de rambursare si a documentatiei
justificative.
Pentru alti agenti economici, TVA de recuperat se compenseaza cu
TVA de plata n lunile urmatoare. n situatia n care, pe o durata de trei luni,
TVA de recuperat nu este compensata integral de TVA de plata, diferenta se
ramburseaza de organul fiscal n termen de 30 de zile de la depunerea
decontului aferent lunii a treia si a cererii de rambursare.
TVA angajeaza un cost legat de gestiunea trezoreriei pentru

avansurile ncasate la clientii creditori. Din punct de vedere fiscal,
avansurile sunt purtatoare de TVA si se factureaza.
Daca n luna respectiva, agentul economic nu are consumuri
intermediare, deci TVA deductibila sau marimea sa este nesemnificativa,
furnizorul de bunuri are obligatia de a vira un buget integral TVA aferenta
avansurilor ncasate. Prin suma virata la buget se creeaza la unitatea
furnizoare o reducere de disponibilitati banesti, suma ce nu se poate
recupera dect n lunile urmatoare. Aceasta situatie poate conduce
ntreprinderea furnizoare n ntrzieri la plata unor obligatii scadente.
Exista si posibilitatea ca derularea operatiunii pentru care s-a ncasat
avansul sa nu se mai realizeze, avansul urmnd a fi restituit integral
clientului.
ntruct virarea la buget a TVA calculata pentru avansurile ncasate a
avut loc, recuperarea urmeaza a se realiza n lunile urmatoare de la alte
operatiuni sau prin rambursarea de la buget. Este de preferat renuntarea
nregistrarii TVA asupra avansurilor ncasate /platite.
O situatie deosebita ntre relatiile comerciale ale agentului economic
o reprezinta pierderea, deprecierea sau distrugerea bunurilor pe timpul
transportului catre client.
Stabilirea taxei datorate se face n strnsa corelatie cu prevederile
contractuale. Daca bunurile s-au pierdut pe timpul transportului catre client
si contractul l face responsabil pentru orice pierdere nregistrata dupa
predarea bunului, furnizorul datoreaza taxa aferenta bunurilor respective,
clientul avnd drept de deducere a taxei cuprinse n factura furnizorului n
masura n care bunurile erau destinate realizarii de operatii impozabile.
Pentru bunurile destinate unor operatii, scutite de taxe sau cheltuieli
care nu au legatura directa cu activitatea firmei, TVA aferenta bunurilor
pierdute pe timpul transportului nu poate fi dedusa.
Daca contractul l face responsabil pe furnizor pentru pierderile
intervenite nainte de predarea la client, exista doua posibilitati de
solutionare:
a. n situatia n care furnizorul nu a emis factura, atunci nu datoreaza TVA,
deoarece se considera ca nu s-a efectuat livrarea lor. n situatia inversa se
datoreaza taxa inclusa n factura.
b. Daca clientul refuza plata facturii deoarece nu a primit marfa, problema
se reglementeaza prin emiterea unei noi facturi, n rosu, pentru taxa
de scazut. Legea nr. 345/2002 privind TVA nu permite deductibilitatea TVA
pentru bunuri lipsa, pierdute pe timpul transportului, depreciate calitativ,
constatate pe baza de inventariere peste normele legale neimputabile.
Exista situatii n care beneficiarii bunurilor sau serviciilor sunt

declarati insolvabili prin hotarri judecatoresti definitive, iar furnizorii si
prestatorii de servicii beneficiaza de dreptul de deducere prin restituire de la
bugetul statului a TVA corespunzatoare sumelor ce nu pot fi ncasate.
4.20.2 Impactul T.V.A. asuprea situatiei financiar-patrimoniale si
a fluxurilor de trezorerie
Analiza impactului TVA asupra situatiei financiar-patrimoniale si
asupra fluxurilor de trezorerie se refera la influenta acesteia asupra pozitiei
financiare si a indicatorilor echilibrului financiar.
n situatia n care agentul economic are de plata la bugetul de stat
TVA, aceasta suma trebuie achitata n data de 25 a lunii urmatoare, rezulta
ca agentul respectiv beneficiaza de un surplus de trezorerie pentru 25 de
zile, cu conditia ca suma pentru vnzarile efectuate sa fie ncasata de la terti
pna la data de nti a lunii urmatoare. n caz contrar se reduce proportional
cu numarul de zile aferente nencasarii contravalorii facturilor emise.
Exemplu: SC FLAVIA S.A. s-a aprovizionat n cursul lunii ianuarie
cu marfuri n valoare de 220.000 mii lei, din care:
- cost achizitie
- TVA deductibila
200.000 mii lei

22.000 mii lei
n cursul aceleiasi luni, a vndut marfuri n valoare de 366.000 mii

lei din care:
- pret de vnzare
- TVA colectata
300.000 mii lei

66.000 mii lei
Rezulta ca are de plata la bugetul de stat suma de 44.000 mii lei.

n situatia n care vnzarile sunt constante, pentru cele 25 de zile se
genereaza fluxuri de trezorerie nete de 44.000 mii lei, care contribuie la
mentinerea echilibrului trezoreriei, dupa cum reiese din urmatorul tabel.
Evolutia fluxurilor de trezorerie si a costului de trezorerie
Tabel 4.3
Zile
1
% aferenta perioadei
Fluxuri de trezorerie
de ncasare
ncasata Nencasata
pozitive
negative
44.000
25/25=1
44.000
24/25
42.240
1.760
TVA de plata
10
25
44.000
44.000
44.000
23/25
15/25
40.480
26.400
3.520
17.600
44.000
Daca clientii achita factura dupa 10 zile de la data scadentei,

fluxurile de trezorerie nete se reduc cu 17600 mii lei. n situatia n care
clientii nu au achitat factura, agentul economic este pus n situatia de a apela
la un credit bancar de 44000 mii lei, fie a sista platile scadente catre terti
pentru a achita TVA datorat bugetului de stat.
n situatia n care vnzarile ramn constante si termenul de scadenta
nu se modifica, societatea beneficiaza din partea statului de un credit
constant n valoare de 44000 mii lei pe luna, caz n care societatea realizeaza
un profit suplimentar determinat de rata dobnzii practicata de bancile
comerciale, pentru creditul bancar neangajat.
Modificarile care intervin n structura societatii comerciale pot fi
sintetizate n tabelul 4.3.
Structura financiara a S.C. San Steico S.R.L.
Tabelul 4.4
Date ipotetice
Posturi balantiere
Active imobilizate
Active circulante
din care:
Creante
T.V.A. de recuperat
Disponibilitati banesti
TOTAL ACTIV
Capitaluri proprii
mprumuturi
Alte datorii
din care:
T.V.A. de plata
Alte obligatii
TOTAL PASIV
31.01.N
2.400.000
1.300.000
01.02.N
2.400.000
1.300.000
10.02.N
2.400.000
1.300.000
25.02.N
2.400.000
1.256.000
200.000
1.100.000
3.700.000
2.400.000
1.300.000
1.300.000
3.700.000
2.400.000
1.300.000
1.300.000
3.700.000
2.400.000
1.300.000
1.256.000
3.656.000
2.400.000
1.256.000
44.000
1.281.967
3.700.000
44.000
1.281.967
3.700.000
44.000
1.281.967
3.700.000
1.256.000
3.656.000
n cazul n care agentul economic are de ncasat de la buget TVA,

modificarile care intervin n evolutia costului de trezorerie pot fi sintetizate
n tabelul 4.5.
Evolutia fluxurilor de trezorerie si a costului de trezorerie
Tabelul 4.5
Date ipotetice - mii lei TVA de ncasat
Zile
01.01 N
01.02 25.02 N
25.01 25.06 N
Total
44000
44000
44000
44000
Numar de zile calendaristice

25
90
115
Se observa ca societatea comerciala este nevoita sa acopere golul de

trezorerie de 44000 mii lei, apelnd la un credit bancar, pentru care daca
dobnda este de 12% pe an, plateste 5.280 mii lei.
Aceasta nseamna de fapt diminuarea profitului si generarea de
fluxuri de trezorerie anuale negative.
Impactul pe care l are TVA asupra structurii financiare este redat n
tabelul 4.7.
Structura financiara a S.C. Flavia S.A.

Tabelul 4.6
Date ipotetice - mii lei

Posturi balantiere
Active imobilizate
Active circulante
din care:
Stocuri
Creante
T.V.A. de recuperat
Disponibilitati banesti
TOTAL ACTIV
Capitaluri proprii
mprumuturi
Alte datorii
din care:
T.V.A. de plata
Alte obligatii
TOTAL PASIV
31.12.N-1
2.400.000
1.300.000
25.01.N
2.400.000
1.344.000
25.02.N
2.400.000
1.300.000
1.056.000
200.000
44.000
1.000.000
300.000
44.000
1.056.000
200.000
44.000
3.700.000
2.400.000
1.300.000
3.744.000
2.400.000
44.000
1.300.000
3.700.000
2.400.000
1.300.000
1.000.000
3.700.000
1.300.000
3.744.000
1.300.000
3.700.000
Din structura financiara prezentata rezulta ca ntre 01.01.N si

25.06. N, societatea comerciala este obligata sa adopte una din urmatoarele
strategii:
sa contracteze un mprumut bancar;
sa si diminueze stocurile prin accelerarea vitezei de rotatie a acestora;

sa diminueze volumul creditului acordat clientilor, prin accelerarea
procedurilor de ncasare a creantelor de la partenerii de afaceri.
4.20.3 Influenta cheltuielilor de exploatare angajate de TVA
asupra rezultatelor ntreprinderii
Avnd n vedere ca TVA conduce la cresterea costului de achizitie

prin includerea taxei fiscale nedeductibile, n situatia n care TVA nu este
deductibila n totalitate si n situatia n care ntreprinderea este ea nsasi
asimilata consumatorului final, implicit cresc cheltuielile de exploatare si se
micsoreaza rezultatul contabil.
Cresterea cheltuielilor de exploatare implica modificarea soldurilor
intermediare de gestiune.
Pentru agentii economici supusi platii TVA, care livreaza bunuri si
servicii impozabile si au prin efectul legii prorata de 100%, situatia generala
nu este afectata si nici rentabilitatea ntreprinderii.
Pentru agentii economici supusi platii TVA, care livreaza bunuri si
servicii impozabile si nu au prorata 100%, situatia generala este afectata
influentnd rentabilitatea ntreprinderii. TVA conduce la cresterea costurilor.
Pentru cei care livreaza bunuri si servicii care prin efectul legii sunt
scutite de plata TVA, se majoreaza cheltuielile de exploatare.
Astfel, marja comerciala se va diminua n cazul unui raport integrat
al TVA asupra rentabilitatii ntreprinderii, cu TVA nedeductibila aferenta
livrarilor de bunuri scutite. Aceasta va conduce la diminuarea valorii
adaugate, excedentul brut din exploatare, rezultatului exploatarii,
rezultatului curent si rezultatului exercitiului cu valoarea corespunzatoare
TVA nedeductibila.
La aplicarea proratei mai mica de 100%, se va diminua excedentul
Brut din exploatare si implicit, rezultatul exploatarii, rezultatul curent si
rezultatul exercitiului.
4.20.4 Impactul TVA aspra pragului de rentabilitate
si intervalului de siguranta
Cunoasterea pragului de rentabilitate si intervalului de siguranta
prezinta importanta n activitatea practica deoarece pot fi adoptate decizii
care sa anihileze influentele negative ale unor factori conjuncturali.
Pragul de rentabilitate se calculeaza dupa formula:
Q = F /(1 V / F) , unde:
Q - pragul de rentabilitate
F - suma cheltuielilor fixe
V - suma cheltuielilor variabile.
Intervalul de siguranta se calculeaza dupa cum urmeaza:
I s = (1 Q / CA) x100 , unde: Is intervalul de siguranta
CA cifra de afaceri
Cu ct intervalul de siguranta este mai mare, cu att este mai bine
pentru ntreprindere.
n cazul n care TVA determina un raport neutral asupra rentabilitatii
ntreprinderii, atunci valorile pragului de rentabilitate si a intervalului de
siguranta nu se vor modifica.
nsa daca TVA genereaza cresterea costurilor de achizitie prin
includerea taxei fiscale nedeductibile, conducnd implicit la crestrea
cheltuielilor de exploatare, costuri de gestiune, costuri de trezorerie, atunci
se modifica att pragul de rentabilitate, ct si intervalul de siguranta, pentru
ca nivelul cheltuielilor variabile se modifica.
40.20.5 Influenta TVA asupra lichiditatii si solvabilitatii
ntreprinderii
Analiza lichiditatii se realizeaza pe baza datelor:
Gradul general de lichiditate = Disponibilitati / Total activ x 100
Trebuie sa fie cuprins ntre 1,5 si 2%
Gradul net de lichiditate = Disponibilitati / Total active circulante x 100
Gradul net de lichiditate trebuie sa fie ntre 3 si 5 %
Analiza solvabilitatii se realizeaza pe baza ratelor:
Solvabilitatea globala = Activ / Datorii totale x 100
Solvabilitatea globala trebuie sa fie mai mare dect 1%
Solvabilitatea generala = Active circulante / Datorii curente x 100
Solvabilitatea generala trebuie sa fie ntre 1,6 si 1,8 procente
Solvabilitatea imediata = (Active circulante Stocuri) / Datorii curente
Solvabilitatea imediata trebuie sa fie 1, chiar 0,6 procente.

Raportul integral al taxei pe valoarea adaugata nu genereaza
miscarea valorii ratelor de solvabilitate si de lichiditate.
Influenta TVA asupra ratelor de lichiditate si solvabilliate n sensul
cresterii acestora apare n situatia n care agentul economic are de plata la
bugetul de stat TVA, beneficiind de un surplus de trezorerie.
In situatia n care vnzarile ramn constante si termenul de scadenta
nu se modifica, societatea beneficiaza din partea statului de un credit
constant, caz n care societatea realizeaza un profit suplimentar, determinat
de raza dobnzii, practicat de bancile comerciale, prin folosirea de
disponibilitati.
Daca societatea are de recuperat TVA, atunci se va confrunta cu
necesitatea de disponibilitati, aflndu-se n situatia de a contracta un
mprumut bancar, sa si diminueze stocurile prin accelerarea vitezei de
rotatie a acestora, sau sa diminueze volumul creditului acordat clientilor,
prin accelerarea procedurilor de ncasare a creantelor de la partenerii de
afaceri. Aceste masuri vor conduce la scaderea ratelor de lichiditate si
solvabilitate.
40.20.6 Influenta TVA asupra ratelor de echilibru financiar
si de randament
Ratele de echilibru financiar sunt:
Rata autonomiei financiare = Capital propriu / (Capital propriu +
+ Capital mprumut)
Rata de finantare a stocurilor = Fond de rulment / Stocuri
Rata autofinantarii activelor = Capital propriu / Active fixe +
+ Active circulante
Rata datoriilor = 1 Rata autofinantarii activelor
Daca societatea are de plata TVA, nseamna a societatea va putea
folosi disponibilitatile create si sa renunte la credite. Aceasta va conduce la
cresterea ratei autonomiei financiare, ratei de finantare a stocurilor si
scaderea ratei datoriilor.
n caz contrar are loc o scadere a acestor rate.
Ratele de randament sunt:

Rata rentabilitatii economice = Profit / Total activ x 100
Rata rentabilitatii financiare = Profit net / Cifra de afaceri x 100
Raportul neutral n care se afla TVA n cazul n care agentul
economic este platitor de TVA si efectueaza operatiuni cu prorata 100% nu
va modifica ratele de rentabilitate.
Pentru cazul n care TVA nu este deductibila n totalitate, pentru ca
agentul economic efectueaza operatiuni care sunt scutite, sau nu are prorata
de 100%, costurile pe care le antreneaza vor conduce la micsorarea ratei
rentabilitatii economice si a ratei rentabilitatii financiare.

Limbă

Ana Stoian PDF

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Ana Stoian PDF

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CONTABILITATEA SI FISCALITATEA

4.1 Principii generale

Marja comerciala se calculeaza ca diferenta ntre vnzarile de

Pornind de la aceasta definitie, calculam valoarea adaugata pentru a

Tabelul nr. 4.1

Nota: Pentru a simplifica calculele, s-a considerat ca producatorul nu are

Vnzarea se efectueaza la un pret de 1.960.000 fara TVA si n acest

Se constata deci ca, circuitul economic, indiferent de numarul

4.3 Evidenta TVA

- document de ncarcare n gestiunea primitorului;

Jurnalul pentru cumparari se ntocmeste ntr-un singur exemplar, n

Evidenta distincta a TVA este realizata cu urmatoarele conturi

- pentru locatia de gestiune;

nregistrarea operatiei n contabilitatea clientului:

Aceasta nregistrare se poate realiza si altfel:

La decontarea facturii se nregistreaza valoarea scontului primita de

nregistrarea operatiei n contabilitatea furnizorului:

4.5 TVA privind ambalajele

nregistrarea n contabilitatea furnizorului:

nregistrarea n contabilitatea clientului:

ncasarea contravalorii serviciilor prestate:

Activitatea de intermediere n turism are un regim specific, iar baza

TVA, platit de client agentilor de turism si pretul efectiv, inclusiv TVA,

Sumele necuprinse n baza de impozitare la furnizori sau la

produsele necomestibile provenite de la animale si pasari

Pentru exportul realizat prin comisioane sunt necesare: copia de pe

Scutirea de TVA se aplica si asupra prestatorilor de servicii efectuate

r vnzarile de imobile catre salariati, cu exceptia celor construite si

n situatia n care cifra de afaceri este superioara plafonului stabilit,

4.11 Teritorialitatea TVA (locul livrarii)

de impozitare cu cota modificata 19% daca livrarile s-au efectuat pna la

pentru importuri o data cu ntocmirea declaratiei vamale de import;

Se ntocmeste factura nr. 1 /01.11.N catre client:

ncasarea a 30 % din valoarea facturii prin extrasul de cont:

Cota scadenta de venituri nregistrate n avans:

Venituri din vnzarea

TVA neexigibila devenita exigibila:

n luna XII 1999 se ncaseaza prima rata conform extrasului de cont:

Cota scadenta de venit uri nregistrate n avans:

TVA neexigibila devenita exigibila:

Aceste nregistrari se repeta n urmatoarele trei luni cu sumele de

Plata avansului de 30% prin ordin de plata:

Taxa pe valoarea neexigibila devenita exigibila:

Rata scadentei pentru luna a12-a 1999 plata primei rate:

Conturi la banci n lei

TVA neexigibila devenita exgibila:

Aceste nregistrari se repeta n urmatoarele trei luni cu sumele de

Venituri din vnzarea

Pe 05.01.2003 S.C. AFM ntocmeste factura, pretul net de vnzare

Venituri din vnzarea

nregistrarea facturii primite:

regularizarea nregistrarii anterioare prin diferente:

n contabilitatea S.C. LOTUS SRL:

Achizitii de marfuri pe baza avizului de expeditie:

Se nregistreaza pe 05.01.2000 factura primita de la furnizori si n cazul

Si nregistrarea facturii primite:

Fac exceptie de la emiterea facturii pentru avansuri ncasate si

R activitatea de intermediere n turism;

g) servicii de transport, hoteliere , de restaurant si altele efectuate

= Livrari si bunuri de servicii prestate cu drept de deducere x 100

Prorata se nmulteste cu rulajul debitor al contului 4426 si se

sa nu constituie n fapt remunerarea unui serviciu sau o contrapartida