Universitatea Dunrea de Jos, Galai

Facultatea de tiine Economice

Standardul Internaional de Contabilitate

IAS 16
Imobilizri corporale
CIG,Anul III, Grupa 1

2010
Introducere
n martie 1982, Consiliul IASC a aprobat norma IAS 16 "Contabilizarea imobilizrilor corporale"
(Accounting for Property, Plant and Equipment).
n decembrie 1993, norma IAS 16 a fost revizuit n cadrul proiectului Com parabilitatea si
ameliorarea situaiilor financiare". Astfel, ea a devenit norma IAS 16 "Imobilizrile corporale" (revizuit n 1993).
n iulie 1997, o dat cu aprobarea normei IAS 1 "Prezentarea situaiilor financiare" a fost amendat
paragraful 66 (e) al normei IAS 16 (revizuit n 1993) (devenit, n prezenta norm , paragraful 60 (e)).
n aprilie i iulie 1998, diferite paragrafe ale normei IAS 16 (revizuit in 1993) au fost revizuite pentru a fi
n coeren cu normele IAS 22 (revizuit n 1998) "Gruprile de ntreprinderi", IAS 36 "Deprecierea
activelor" i IAS 37 "Provizioane, pasive eventuale i active eventuale". Norma IAS 16 (revizuit in 1998) a
intrat n vigoare pentru situaiile financiare anuale ale exerciiilor deschise ncepnd cu 1 iulie 1999. O dat cu
aceasta, ntreprinderea trebuie s adopte normele IAS 22 (revizuit n 1998), IAS 36 i IAS 37.
n aprilie 2000, paragraful 4 a fost modificat de IAS 40, Investiii imobiliare. IAS 40 intr n vigoare
pentru situaiile financiare anuale aferente perioadelor ncepnd de la 1 ianuarie 2001.
n ianuarie 2001, paragraful 2 a fost modificat de IAS 41, Agricultura. IAS 41 intr n vigoare pentru
situaiile financiare anuale aferente perioadele ncepnd de la 1 ianuarie 2003.

Obiectivul normei
Obiectivul normei IAS 16 (revizuit in 1998) este de a prescrie prelucrarea contabil a imobilizrilor
corpoarale. Problemele fundamentale ce vizeaz contabilizarea imobilizrilor corporale se refer la data de
contabilizare a activelor, determinarea valorii contabile i Imobilizarea cheltuielilor corespunztoare cu
amortizrile.
Prezenta norma impune contabilizarea unei imobilizri corporale la active, atunci cnd acest activ satisface
criteriile de definire i de contabilizare a unui activ, n conformitate cu cadrul conceptual de ntocmire i de
prezentare a situaiilor financiare.
Problemele principale care sunt atinse n acest Standard sunt:
o valoarea la care se recunosc activele n patrimoniul societii beneficiare la momentul iniial al
achiziiei;
o modalitatea de amortizarea a activului n funcie de beneficiile viitoare;
o modificarea valorii activului n funcie de evenimente ulterioare (reparaii, nlocuiri de elemente,
reevaluare, schimb de active, etc.);
o nregistrarea activului n cazul vnzrii ulterioare.

Aria de aplicabilitate
Prezenta norm trebuie s fie aplicat pentru contabilizarea imobilizrilor corporale, exceptnd situaia n
care o alt norm contabil internaional impune sau autorizeaz o prelucrare contabila diferit. Norma nu se
aplic elementelor urmtoare:
a) pdurilor i resurselor naturale ce se rennoiesc prin ele nsele;
b) resurselor ce nu se rennoiesc: concesiuni miniere, prospeciuni i extracii de minereuri, de petrol,
de gaze naturale i alte resurse similare.
c) activelor biologice aferente activitilor agricole;
2

n schimb, norma se aplic imobilizrilor corporale utilizate pentru dezvoltarea i a activitilor sau
activelor vizate la (i) sau (ii) dar disociabile de astfel de activiti i active.
n anumite cazuri, normele contabile internaionale autorizeaz ca valoarea contabil a imobilizrilor
corporale s fie iniial constatat conform unei abordri diferite de cea care este prescris n norma 16. De
exemplu, norma IAS 22 "Gruprile de ntreprinderi" (revizuit n 1998) prevede ca imobilizrile corporale
achiziionate n cadrul unei grupri de nterprinderi s fie evaluate iniial la valoarea just, chiar i atunci
cnd aceasta este mai mare dect costul lor. Totui, ntr-un atare caz, toate celelalte aspecte ale prelucrrii
contabile a acestor imobilizri, inclusiv amortizarea, sunt determinate prin dispoziiile normei 16.
Norma IAS 25 "Contabilizarea plasamentelor" autorizeaz o ntreprindere s trateze imobilele de plasament
ca imobilizri corporale, conform prezentei norme, sau ca plasamente pe termen lung, conform normei IAS 25.
Prezenta norma nu trateaz aspecte legate de aplicarea unui sistem complet ce reflect efectele
variaiilor de preuri (a se vedea norma IAS 15 "Informarea ce reflect efectele variaiilor de preuri" i IAS 29
"Informarea financiar n economiile hiperinflaioniste"). Totui, ntreprinderile ce aplic un astfel de
sistem sunt obligate s se conformeze ansamblului aspectelor prezentei norme, cu excepia celor relative la
evaluarea imobilizrilor corporale posterioare contabilizrii lor iniiale.
Acest standard trebuie aplicat n contabilitatea imobilizrilor corporale, exceptnd cazul n care un alt
IAS prevede sau permite o abordare contabil diferit.
Exemplu referitor la alte abordri reglementate de alte standarde:
o
Spre exemplu, IAS 17 Leasing prevede c recunoaterea imobilizrilor corporale luate n
leasing s se efectueze bazndu-se pe principiul transferului riscurilor i beneficiilor utilizatorului. n aceste
cazuri, toate celelalte aspecte ale tratamentului contabil pentru aceste active, incluznd amortizarea, sunt
determinate de cerinele acestui standard.
o
Pentru investiii imobiliare, o ntreprindere aplic mai degrab, IAS 40 Investiii imobiliare,
dect acest standard. O ntreprindere aplic acest Standard proprietilor construite sau dezvoltate n scopul
utilizrii viitoare ca investiii imobiliare. Odat cu finalizarea construciei sau dezvoltrii, ntreprinderea
aplic IAS 40. Acelai Standard se aplic, de asemenea, i investiiilor imobiliare existente care sunt
dezvoltate n scopul utilizrii i n viitor ca investiii imobiliare.
o
Acest standard nu se aplic pentru active biologice aferente (a) activitii agricole (vezi IAS 41
Agricultura i (b) concesiunilor miniere, prospeciunilor i extraciilor de minereu, de petrol, gaze naturale
i resurse naturale ne-regenerabile. Pentru (b) exist n proces la ora actual de ctre IASB un standard care se
va adresa n mod special concesiunilor i modaliti de nregistrare a acestora ca i active. Cu toate acestea,
IAS 16 se aplic imobilizrilor corporale destinate dezvoltrii sau meninerii activitilor prevzute la literele
(a) i (b) de mai sus.
n varianta 2005 a Standardelor, fa de (a) i (b) mai sus menionate s-au inclus ca excepie i activele
imobilizate deinute pentru vnzare, n conformitate cu prevederile IFRS 5 Active Imobilizate deinute
pentru vnzare i activiti discontinue.

Definiii i delimitri
Imobilizri corporale sunt acele active care:
(a) sunt deinute de o ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru
a fi nchiriate terilor, sau pentru a fi folosite n scopuri administrative;
(b) este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade.
Se poate constata c majoritatea activelor necorporale satisfac, de asemenea, aceast definiie. Aceast
problema poate s apar n contabilitatea francez (sau romneasc) deoarece, in engleza, titlul normei
("Property, plant and equipment") face imposibil orice| confuzie cu activele necorporale (intangibles).
Identificarea elementelor ce rspund definiiei imobilizrilor corporale este uneori delicat, cu
predilecie atunci cnd este vorba despre active complexe. IASC citeaz, n acest sens, avioanele, pentru care
3

motoarele au, n general, o durat de utilizare mai scurt dect carlinga. ntr-un atare caz, fiecare element
trebuie sa fie contabilizat n mod separat amortizat pe durata sa de utilizare.
ntr-un ansamblu imobiliar, cldirile i terenurile trebuie s fie evaluate contabilizate
separat, deoarece durata de utilizare a terenurilor este nelimitat i, ca atare numai cldirile trebuie s fie
amortizate.
Piesele de schimb destinate reparrii echipamentelor aflate n stare de utilizare reprezint o problem a
dificultilor de clasificare. Dei sunt considerate adesea furnituri n stoc, piesele de schimb constituie
imobilizri, n situaia n care durata prevzut amortizare a acestora depaete un an. Aceeai identificare este
conferit i pieselor care nu pot s fie utilizate dect pentru un echipament special i care, n aceast calitate,
trebuie sa fie amortizate n acelai ritm ca i echipamentul.
Bunuri care nu sunt direct productive ca, de exemplu, echipamentele de securitate sau de protecie a
mediului ridic o problema de fond: pot ele s fie considerate active n msura n care astfel de elemente nu
sunt n mod direct o surs de avantaje economice viitoare? Rspunsul este afirmativ, atta timp ct aceste
echipamente sunt necesare funcionrii activelor de producie.
Amortizarea este alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util.
Valoarea amortizabil este costul activului sau o alt valoare substituit costului n situaiile financiare, din
care s-a sczut valoarea rezidual.
Durata de viat util reprezint:
(a) perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii; sau
(b) numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi obinute de ntreprindere
prin folosirea activului respectiv.
Costul reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea just a altor contraprestaii
efectuate pentru achiziionarea unui activ, la data achiziiei sau construciei acestuia.
Exemplu:
oO societate achiziioneaz pe 15 Octombrie 2005 o linie de producie n valoare de 36.254 RON.
Aceasta este valoarea prezentat i n factura de livrare i n contractul comercial. Presupunnd c n acest
exemplu nu mai exist alte costuri ulterioare de montare sau testare, acesta este costul la care ar trebui
recunoscut activul iniial.
Not: Costul nu trebuie ntotdeauna evaluat ca i valoarea plii ctre un furnizor. Poate fi i valoarea pe
care o atribuie iniial specificaiile unui alt standard. De exemplu, putem avea la o societate active imobilizate
dobndite prin aport n natur la capitalul social i atunci nu se aplic IAS 16, ci se aplic prevederile IFRS 2
Share Based Payments.
Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va obine pentru un activ la
sfritul duratei de via util a acestuia, dup deducerea prealabil a costurilor de cedare estimate.
Valoarea realizabil a Entitii: reprezint valoarea actualizat a fluxurilor de numerar pe care ntreprinderea
estimeaz s le obin din utilizarea continu a activului i din vnzarea acestuia la sfritul duratei normate
de via sau pe care ntreprinderea se ateapt s o obin n urma lichidrii unei datorii.
Not: Acest concept este nou introdus n varianta de 2005 a standardelor fa de cea existent i are
impact n evaluarea schimburilor de active IAS 16.24-25.
Valoarea just reprezint suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunvoie ntre dou pri aflate n
cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv.
Pierderea din depreciere reprezint diferena dintre valoarea contabil i valoarea recuperabil.
Valoarea contabil este valoarea la care un activ este recunoscut n bilan dup scderea amortizrii cumulate
pn la acea dat, precum i a pierderilor cumulate din depreciere.
4

Durata de via util: reprezint:

a)

perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii;

b) numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi obinute de
ntreprindere prin folosirea activului respectiv;

Recunoaterea imobilizrilor corporale

Imobilizrile corporale sunt recunoscute ca activ atunci cnd:
(a) este posibil generarea ctre ntreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului; i
(b) costul activului poate fi msurat n mod credibil.
Imobilizrile corporale reprezint adesea o parte important din activele ntreprinderii i, prin urmare,
ele sunt relevante n prezentarea poziiei sale financiare. Mai mult, decizia dac o cheltuial reprezint un
activ sau o cheltuial de exploatare poate avea un efect semnificativ asupra rezultatelor raportate de
ntreprindere.
Standardul IAS 16 recunoate de asemenea, c anumite componente ale imobilizrilor corporale pot
necesita nlocuiri la intervale regulate de timp i sunt componente semnificative n cadrul activelor.
Exemplul clasic al IAS 16 este cel al unui furnal care poate necesita recptuirea pereilor dup un
anumit numr de ore de funcionare, sau interiorul unui avion (scaunele i tapieria) care poate necesita
nlocuirea de cteva ori n timpul duratei de via a aeronavei. Aceste componente sunt contabilizate ca active
distincte, pentru c ele au durate de via diferite de cea a activului din care face parte. Prin urmare, n cazul n
care criteriile de recunoatere sunt ndeplinite, atunci cheltuiala efectuat pentru nlocuirea i renovarea unei
componente este contabilizat ca o achiziie a unui activ distinct, iar componenta nlocuit este scoas din
eviden.
Imobilizrile corporale pot fi achiziionate, cu scopul sporirii gradului de siguran sau de protecie a
mediului. Achiziionarea unor astfel de imobilizri corporale, chiar dac nu cresc n mod direct beneficiile
economice viitoare ale unui activ imobilizat, poate fi necesar pentru ca ntreprinderea s obin beneficii
viitoare din celelalte active ale sale. n aceste situaii, astfel de achiziii de imobilizri corporale ndeplinesc
criteriile de recunoatere ca active, pentru c permit beneficiilor economice viitoare generate de activele
aferente s fie mai mari dect beneficiul care ar putea deriva dac ele nu ar fi fost achiziionate. Aceste active
sunt recunoscute numai n msura n care valoarea contabil a unui astfel de activ i a activelor aferente nu
depete valoarea total recuperabil ale acestor active i a activelor aferente. Spre exemplu, s-ar putea ca un
productor de chimicale s fie nevoit s introduc un nou proces chimic de producie pentru a se putea alinia
la cerinele ecologice pentru producia i depozitarea de produse chimice periculoase; noile mbuntiri aduse
fabricii sunt recunoscute ca active n msura n care sunt recuperabile, pentru c, fr acestea, ntreprinderea
este n imposibilitatea de a produce i de a vinde chimicalele respective.

Costul imobilizarilor corporale

O imobilizare corporala, care este contabilizata printre active, trebuie initial sa fie evaluata la costul sau
de achizitie sau, daca este fabricata de intreprinderea insasi, la costul productie.
Costul unei imobilizri corporale este format din:
- preul de achiziie, taxe vamale, taxe nerecuperabile, i toate reducerile comerciale la vnzare fiind
sczute;
- orice costuri direct atribuibile pentru a aduce activul n locaia i avnd proprietile necesare pentru
a funciona n manier dorit de managementul ntreprinderii.
5

Exemple de costuri atribuibile direct, sunt:

- costul beneficiilor acordate salariailor (aa cum este prevzut n IAS 19 Beneficiile angajailor),
legate direct de construcia sau achiziia imobilizrilor corporale;
- costul de amenajare a amplasamentului;
- costuri iniiale de livrare i manipulare;
- costuri de instalare i montaj. De pild, materiale folosite pentru testarea pilot a liniei de producie i
a funcionrii ei dup instalarea definitiv;
- costul testrii funcionalitii activului, dup deducerea ctigului net aferent vnzrii oricror
elemente rezultate n urma aducerii activului la locaia i n starea respectiv;
- onorarii profesionale;
- costurile estimate pentru demontarea i mutarea activului, respectiv, costurile de restaurare a
amplasamentului, n msura n care costul este recunoscut ca un provizion pe baza IAS 37 Provizioane,
active i datorii contingente.
Exemple de costuri care nu sunt cuprinse n costul de achiziie a imobilizrilor corporale:
- costul deschiderii unor noi linii de producie;
- costul introducerii unor noi produse sau servicii (inclusiv costuri legate de activitile publicitare sau
promoionale);
- costuri legate de desfurarea activitii ntr-o nou locaie sau cu un nou segment de consumatori
(inclusiv costurile legate de instruirea personalului) operaiuni de start-up;
- costuri administrative sau cheltuieli de regie generale.
Not: dei costurile administrative nu se capitalizeaz, exist costuri real incrementale pentru activ, ca
de pild comisionul pltit unui agent pentru asistarea companiei n achiziionarea unui activ sau un fee de
consultan n acest sens, care poate fi tratat ca parte a costului iniial de recunoatere al activului.
Atenie ns asupra unei reguli importante: Standardul permite capitalizarea n mod rezonabil al tuturor
costurilor care concur la obinerea activului, punerea sa n funciune i obinerea performanelor dorite, dar
cu condiia ca aceste valori adiionale s ne mreasc valoarea activului mai mult dect valoarea sa just.
Recunoaterea costurilor n valoarea contabil a imobilizrilor corporale nceteaz a se mai produce
atunci cnd aceste elemente sunt aduse n locaia i avnd proprietile necesare pentru a funciona n maniera
dorit de management IAS 16.20.
Prin urmare, costurile legate de utilizarea sau de reorganizarea imobilizrilor corporale nu sunt incluse
n valoarea contabil a acestora, ca de exemplu:
- costurile suportate n perioada n care o imobilizare are capacitatea de a funciona la parametrii dorii
de management, ns nu a fost pus n funciune sau funcioneaz la o capacitate mai redus dect cea
normal;
- pierderile operaionale rezultate iniial, de exemplu cele ntlnite pn n momentul n care se
formeaz cererea pentru un anumit produs;
- costurile ntlnite n procesul de relocare i reorganizare a unei pari sau a ntregii activiti
Un element de noutate n noul Standard est c, dac plile sunt ealonate pe o perioad mai mare
dect cele prevzute ntr-un contract de credit uzual, diferena ntre echivalentul n numerar a preului i
plile totale este recunoscut drept dobnd pe o perioad a creditului, exceptnd cazul n care aceast
dobnd este inclus n costul imobilizrii corporale, potrivit tratamentului alternativ prevzut de IAS 23
Costul ndatorrii.
Valoarea contabil a imobilizrilor corporale poate fi diminuat cu valoarea corespunztoare a
subveniei guvernamentale, n conformitate cu IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i
prezentarea informaiilor referitoare la asistena guvernamental.
Cheltuielile administrative si alte cheltuieli generale nu intra in structura costului activului, exceptand
situatia in care astfel de cheltuieli pot sa fie direct legate de achizitia sau de punerea in stare de utilizare a bunului.
Acelasi tratament este suportat de cheltuielile de iemarare si cele preliminare productiei. Cat priveste pierderile
initiate de exploatare angajate inainte ca bunul sa ajunga la performanta prevazuta, acestea sunt inscrise la cheltuieli.
6

Atunci cand plata este decalata dincolo de conditiile obisnuite, activul este contabilizat la pretul sau dat de
plata imediata, iar diferenta este considerata ca o cheltuiala a perioadei de credit. De asemenea, sub anumite
conditii, diferenta poate sa fie capitalizata (a se vedea norma IAS 23 "Costurile imprumuturilor").

Exemplu 1
O intreprindere cumpara o imobilizare corporala al carei pret este de 6000 de lei, decontarea facanduse dupa 60 de zile. Se convine cu furnizorul posibilitatea platirii la livrare a sumei de 2500 de lei, iar diferenta,
14 luni mai tarziu. Factura va contine deci o suma totala de 7050de lei.
Imobilizarea trebuie sa fie contabilizata la nivelul sumei de 6000de lei, suplimenrul de pret fiind
considerat o cheltuiala financiara.
In contabilitate, vor fi operate inregistrarile: Achizitionarea
mijlocului fix:

Mijloace fixe
Conturi la banci in lei
Furnizori de imobilizari

6000
2500
3500

Plata furnizorului de imobilizari (rata dobanzi 30%), 14 luni mai tarziu:

Furnizori de imobilizari
Cheltuieli privind dobanzile
(3500x 30%)
_______________________

= Conturi la banci in lei

4550
3500
1050

Atunci cand pretul dat de plata imediata nu este fixat, pentru ca, de exemplu, acest mod de decontare
este rar, costul imobilizarii se obtine prin actualizarea platilor pe baza ratei dobanzii unui imprumut echivalent.
Evaluarea imobilizarilor fabricate de intreprindere pentru sine respecta aceleasi principii costul
nu include nici cheltuielile ocazionate de utilizarea neoptimala a resurselor intreprinderii (risipa de
materiale, ore de munca neproductive etc.).
Sa remarcam, de asemenea, ca, in conformitate cu IAS 20 "Contabilizarea subventiilor publice si
informatiile de furnizat privind ajutorul public", costul imobilizarilor ce beneficiaza de subventii pentru
echipamente poate sa fie corectat cu valoarea acestor subventii.
In cazul imobilizarilor a caror intrare rezulta dintr-un schimb, totul depinde de activul oferit in
contrapartida. Daca acest bun este de o natura sau de o valoare diferita de cea al imobilizarii
obtinute, aceasta din urma va fi inregistrata la valoarea sa justa ce corespunde, in esenta, cu valoarea de
utilitate a activului cedat, la care se adauga sau din care se scade o eventuala sulta sub forma
baneasca. In situatia unei diferente fata de valoarea neta contabila a vechiului bun, operatia va conduce la
constatarea unui castig sau a unei pierderi.
In cazul intrarii unei imobilizari prin schimb, in contrapartida unui activ de aceeasi natura si de valoare
echivalenta, imobilizarea primita este contabilizata la valoarea neta contabila a activului cedat, astfel incat
schimbul sa nu aiba nici o influenta asupra rezultatului perioadei. Totusi, din motive de prudenta, atunci cand
valoarea efectiva a activului intrat este inferioara valorii nete contabile a activului cedat, se retine cea mai mica
dintre cele doua valori.
Exemplul 2
O intreprindere poseda un microbuz estimat la o valoare de 2000 de lei care fusese achizitionat la un
cost de 4000 de lei si amortizat pentru 2500 de lei.
Cazul 1: Acest microbuz este schimbat contra unui alt microbuz, a carui valoare de utilitate este
cvasiidentica: operatia nu va genera nici o inregistrare, deoarece este vorba despre active de aceeasi natura si
de aceeasi valoare.
Cazul 2: Microbuzul este schimbat contra unui alt microbuz estimat la o valoare de 2800 de lei.
Intreprinderea va varsa suma de 800 de lei, pentru a compensa diferenta. Operatia va conduce la cresterea
veniturilor exercitiului, data de diferenta intre valoarea justa a microbuzului achizitionat (2800) si
valoarea neta contabila a imobilizarii cedate (4000 - 2500), la care se adauga o suma de 800 de lei.
Amortizari cumulate referitoare la mijloacele de transport
Mijloace de transport (4000 - 2800)\
Conturi la banci in lei
Venituri din cedarea activelor 2800 - (1500 + 800)

2500
1200
800
500

Cazul 3: Microbuzul este schimbat contra unui utilaj de productie estimat, de asemenea, la o valoare
de 2000 de lei. Chiar daca bunurile au aceeasi valoare, operatia va conduce la constatarea unui venit, deoarece
este vorba despre active de naturi diferite:
Masini, utilaj e si instalatii de lucru
Amortizari cumulate referitoare la
mijloacele de transport
Mijloace de transport
Venituri din cedarea activelor

2000
2500
4000
500

Cheltuieli ulterioare
Cea mai mare parte a imobilizarilor corporale ocazioneaza cheltuieli in anii posteriori punerii in functiune.
Problema care se pune este de a sti daca unele dintre aceste cheltuieli pot sa fie adaugate la valoarea imobilizarilor
respective.
In conformitate cu IAS 16 (revizuita), cheltuielile posterioare relative la o imobilizare amortizabila, deja
inregistrate in contabilitate, trebuie sa fie adaugate la valoarea contabila a bunului, atunci cand este probabil ca
intreprinderea sa beneficieze de avantaje viitoare mai man decat nivelul de performanta initial prevazut. Toate
celelalte cheltuieli ulterioare trebuie sa fie inscrise in cheltuielile exercitiului in cursul caruia ele sunt angajate.
Printre cheltuielile care amelioreaza performantele unei imobilizari in raport cu previziunile initiale pot
sa fie citate:
- modificarile care conduc la cresterea duratei de viata sau capacitatii activului;
- modificarile care amelioreaza in mod substantial calitatea produselor fabricate;
- adoptarea de noi procedee de productie care sa permita o reducere importanta a cheltuielilor de
exploatare initial prevazute.
Dimpotriva, reparatiile si cheltuielile de intretinere, care nu permit activului decat sa atinga nivelul de
performanta asteptat in momentul intrarii sale in intreprindere, raman in cheltuielile exercitiului in care ele sunt
angajate.
Unele active necesita inlocuirea periodica de piese. Este cazul avioanelor, pentru care locurile sunt
schimbate de mai multe ori pe parcursul vietii aparatului de zbor. In acest caz, pentru fiecare element de natura
diferita ce face, in principiu, obiectul unei contabilizari si unei amortizari separate, fiecare inlocuire da nastere
contabilizarii unui nou activ.
Cheltuielile ulterioare aferente unul element de natura imobilizrilor corporale care a fost deja
recunoscut trebuie adugate valorii contabile a activului numai atunci cnd se estimeaz c ntreprinderea va
obine beneficii economice viitoare suplimentare fa de performanele estimate iniial ca fiind
corespunztoare. Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie recunoscute drept cheltuieli n perioada n care
au fost suportate.

Construcia sau Dezvoltarea unui activ

Anumite operaii sunt n strns legtur cu procesul de construcie sau dezvoltare a unei imobilizri
corporale, dar nu sunt necesare n procesul de aducere a acesteia n locaia i avnd proprietile necesare
pentru a funciona n maniera dorit de management. n acelai sens, exist operaiuni incidentale care nu
sunt direct legate de activ pot interveni nainte sau n cursul procesului de dezvoltare, construcie sau punere
n funciune a activului respectiv.
Exemplu:
Terenul destinat construirii unei cldiri poate genera venituri utilizndu-l drept spaiu de parcare,
pn cnd ncepe construcia cldirii propriu zise. Acest tip de venituri i costurile aferente sunt recunoscute
n contul de profit i pierdere al exerciiului n care sunt generate, ca i venituri i cheltuieli.
O alt situaie este construcia sau dezvoltarea unui activ n regie proprie IAS 16.22. Costul unui
astfel de activ este determinat folosind aceleai principii ca i pentru un activ achiziionat. Astfel, dac
ntreprinderea produce active similare, n scopul comercializrii, n cadrul unor tranzacii normale, atunci
costul activului este de obicei acelai cu costul de producie a acelui activ destinat vnzrii (a se vedea IAS
2-Stocuri). Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate n calculul costului acelui activ. n mod
similar, cheltuiala reprezentnd rebuturi, manoper sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale,
precum i pierderile care au aprut n cursul construciei n regie proprie a activului nu este inclus n costul
activului.

Dobndirea prin schimb

Unul sau mai multe elemente de natura imobilizrilor corporale poate fi dobndit n schimbul unui
activ similar sau nu (denumite i tranzacii ne-monetare) sau a unei combinri de active similare i cu
monetare. Costul noului activ este reprezentat de valoarea just, cu excepia cazurilor n care:
tranzaciei de schimb i lipsete caracterul comercial sau substan comercial;
sau valoarea just a activului primit n schimb sau a activului cedat nu poate fi
comensurat n mod credibil.
Conceptul de substan comercial este relativ nou n standardele de contabilitate i este definit ca
i operaiuni care genereaz fluxuri de trezorerie ctre sau din entitile care schimb. Conform IAS 16.25, o
ntreprindere determin dac o tranzacie de schimb are caracter comercial sau nu, lund n considerare
msura n care fluxurile viitoare de trezorerie se vor modifica ca urmare a acestei tranzacii. Astfel, o
tranzacie de schimb are caracter comercial dac:
a)
configuraia (risc, sincronizare si valoare) fluxului de trezorerie generat de activul
primit este diferit de cea a fluxului generat de activul transferat;
b)
valoarea realizabil a societii estimat pentru operaiunile afectate de aceast
tranzacie se modific n urma efecturii schimbului;
c) diferena dintre a) sau b) i valoarea just a activului supus schimbului este semnificativ.
Valoarea de pia a unui activ pentru care nu exist o pia activ, poate fi comensurat n mod
credibil, dac:
a) fluctuaia estimrilor valorilor de piaa nu este semnificativ pentru acel activ; sau
b) estimrile diverse din cadrul ariei de valori pot fi utilizate atunci cnd se estimeaz valoarea
de pia.
Dac ntreprinderea poate determina n mod credibil valoarea de piaa a activului primit sau a celui
cedat, atunci valoarea just a activului cedat este utilizat pentru a estima costul de achiziie a activului
primit, exceptnd cazul n care valoarea de piaa a activului primit este mai evident.
Exemplu referitor la schimbul reciproc de active: s presupunem urmtoarele:
X SRL se angajeaz ntr-un schimb de active cu firma Y SRL. Prima societate decide s dea la
schimb un automobil cu o valoare net rmas de 2500 RON contra unui echipament industrial evaluat la o
valoare de pia de 3200 RON. Societile nu convin s se plteasc nici un fel de cash ntre ele. Valoarea de
pia a automobilului respectiv este mai greu de determinat ntruct sunt puine maini similare pe pia.
Astfel, X SRL a realizat un venit din acest schimb de 700 RON i acest venit trebuie inclus n contul
de profit i pierdere.
Observaie: n acest moment, din punct de vedere fiscal n Romnia schimbul de active este
perceput ca dou tranzacii distincte (doua livrri de bunuri cu plat cnf Cod fiscal) care trebuie
reflectate n nregistrri contabile separate, la valoare de pia, i se efectueaz o compensare a plilor i
creanelor aferente.
Exemplu referitor la transferul ne-reciproc de active: s presupunem urmtoarele:
X SRL decide s doneze n anul curent unul din sediile sale sau un teren n valoare contabil net de
10000 RON ctre o organizaie caritabil. La momentul acestui transfer, terenul respectiv are o valoare de
pia de 17000 RON.
Simplificnd nregistrrile contabile, X SRL va nregistra n conturile sale venitul din acest
transfer ca diferen ntre costul activului donat i valoare sa de pia la momentul transferului. Astfel X
SRL realizeaz un venit de 7000 RON care se supun impozitrii.
Observaie: n acest moment, din punct de vedere fiscal in Romnia la donaie se considera
operaiune taxabil cu TVA valoarea la costul activului cedat. Pentru sponsorizri sau donaii, Codul fiscal
nu le consider livrri de bunuri,n limita de 3 la mie. Cu toate acestea nu exist o specificaie clar la ce
valoare trebuie nregistrat donaia, respectiv cost sau valoare de pia. Ca atare ca or actuala donaiile
sunt reflectate la cost i TVA este perceput la valoarea de cost a donaiei sau sponsorizrii efectuate.

Msurarea ulterioar recunoaterii iniiale

Tratament contabil de baz
Ulterior recunoaterii iniiale ca activ, o imobilizare corporal trebuie nregistrat la cost, mai puin
amortizarea cumulat aferent i orice pierderi cumulate din depreciere IAS 16.30.
Tratament contabil alternativ permis
Ulterior recunoaterii iniiale ca activ, o imobilizare corporal trebuie nregistrat la valoarea
reevaluat, care reprezint valoarea just la momentul reevalurii, mai puin orice amortizare ulterioar
cumulat aferent i pierderile ulterioare cumulate din depreciere. Reevalurile trebuie efectuate cu
suficient regularitate, n aa fel nct valoarea contabil s nu difere n mod semnificativ de valoarea care
poate fi determinat pe baza valorii juste la data bilanului IAS 16.31.
n cazul n care un element al imobilizrilor corporale este reevaluat, atunci ntreaga clas din care
face parte acel element trebuie reevaluat. Elementele dintr-o clas de imobilizri corporale sunt reevaluate
simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv i raportarea n situaiile financiare a unor valori care sunt o
combinaie de costuri i valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o anumit clas de active poate fi
reevaluat permanent, dac aceast reevaluare se poate realiza n timp scurt i dac aceste reevaluri pot fi
mereu actualizate.
Aspecte ale Reevalurii imobilizrilor corporale
Valoarea just a terenurilor i cldirilor este, de obicei, valoarea lor de pia. Aceast valoare este
determinat pe baza unor evaluri efectuate, de regul de evaluatori autorizai.
Atunci cnd nu exist nici o posibilitate de a identifica o valoare de pia, din cauza faptului c acel
gen de imobilizri corporale este foarte rar vndut, atunci acele active sunt evaluate la costul de nlocuire,
mai puin amortizarea corespunztoare.
Frecvena reevalurilor depinde de evoluia valorii juste a imobilizrilor corporale n cauz. n cazul
n care valoarea just a unui activ reevaluat difer semnificativ de valoarea contabil, atunci este necesar o
nou reevaluare. Unele imobilizri corporale pot suferi modificri semnificative i fluctuantele valorii juste,
necesitnd prin urmare, reevaluri anuale. Pentru imobilizrile corporale ale cror valori juste nu sufer
modificri semnificative, nu este necesar s se fac reevaluri. Pentru acestea, reevalurile fcute la 3-5 ani
pot fi mai adecvate.
La data reevalurii unei imobilizri corporale, orice amortizare cumulat la data reevalurii este:
a)
fie recalculat proporional cu schimbarea n valoarea contabil bruta a
activului, astfel nct valoarea contabil a activului, dup reevaluare s fie egal cu valoarea sa
reevaluat. Aceast metod este folosit n cazul n care activul este reevaluat cu ajutorul unui
indice pentru a se ajunge la costul de nlocuire, mai puin amortizarea corespunztoare; fie
b)
eliminat din valoarea brut contabil a activului i valoarea net recalculat
la valoarea reevaluata a activului. De exemplu, aceasta metod este folosit pentru cldirile
care sunt reevaluate la valoarea lor de pia.
n cazul n care valoarea contabil a unui activ este majorat ca urmare a unei reevaluri, aceast
majorare trebuie nregistrat direct n creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul diferene din
reevaluare. Cu toate acestea, majorarea constatat din reevaluare trebuie recunoscut ca venit n msura n
care aceasta compenseaz o descretere din reevaluarea aceluiai activ recunoscut anterior ca o cheltuial.
n cazul n care valoarea contabil a unui activ este diminuat ca rezultat al unei reevaluri, aceasta
diminuare trebuie recunoscut ca o cheltuial. Cu toate acestea, o diminuare rezultat din reevaluare trebuie
sczut direct din surplusul de reevaluare corespunztor aceluiai activ, n msura n care diminuarea nu
depete valoarea nregistrat anterior ca surplus din reevaluare.
Surplusul din reevaluare inclus n capitalurile proprii poate fi transferat direct n capitalurile proprii
atunci cnd acest surplus este realizat. Se consider c ntregul surplus este realizat la casarea sau la cedarea
activului. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi realizat pe msur ce activul este folosit de

ntreprindere; n acest fel valoarea surplusului care este realizat este diferena dintre amortizarea calculat pe
baza valorii reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului. Transferul din
surplusul de reevaluare n rezultatul reportat nu se efectueaz prin contul de profit i pierdere.
Efectele asupra impozitului pe profit, rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, sunt
reglementate de IAS 12 Impozitul pe profit.
Pe legislaia Romneasc actual exist o diferen de tratament n sensul c pe Ordinul 306/2002
rezerva din reevaluare nregistrat se transfer n capitalurile proprii prin contul de Alte rezerve, n timp ce
Ordinul 94/2001 se transfer n capitaluri proprii prin rezultat reportat.
Din punct de vedere al impozitului amnat, efectul acestei diferene temporare trebuie nregistrat.
Astfel, dac durata de amortizare economic i contabil a activului este mai lung dect cea fiscal, se va
crea o datorie de plat cu impozitul amnat n primele perioade i care se va nchide ulterior, n perioadele
urmtoare. Referitor la reevaluare, ultima reevaluare recunoscut fiscal a fost cea conform Ordin.
1553/2003; astfel dac societatea dispune ulterior reevaluarea activelor, aceste valori nu vor mai fi
recunoscute la calculul datoriei cu impozitul pe profit. Astfel din punct de vedere fiscal rezerva din
reevaluare ulterioare ultimei date de reevaluare nu va avea nici un impact fiscal.

Amortizarea
Valoarea amortizabil a unui element al imobilizrilor corporale trebuie alocat n mod sistematic pe
parcursul duratei de viata utila a activului.
Valoarea rezidual i durata de via util a unui activ trebuie revzute cel puin la sfritul fiecrui
an financiar. Dac se descoper diferene fa de ultimele estimri, acestea trebuie contabilizate ca i
modificri ale politicilor contabile, n concordan cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor
contabile i erori fundamentale.
O cheltuial cu amortizarea este efectuat chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa
contabil, atta timp ct valoarea sa rezidual nu este mai mare dect valoarea sa contabil. Valoarea
amortizabil a unui activ este determinat dup ce s-a sczut valoarea rezidual a acelui activ. n practica,
valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ, i prin urmare, nu se ia n
considerare la calcularea amortizrii.
Amortizarea aferent unei perioade este n mod normal recunoscut n contul de profit i pierdere, cu
excepia cazului n care este inclus n valoarea contabil a altui activ.
Amortizarea aferent unei perioade este n mod normal recunoscut drept cheltuial. Totui, n unele
cazuri, beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de o ntreprindere n procesul de obinere a
altor active, mai degrab dect n procesul de generare a altor cheltuieli. n acest caz, cheltuiala cu
amortizarea devine o parte a costului celuilalt activ i este inclus n valoarea contabil a acelui activ.
De exemplu, amortizarea unei hale de producie este inclus n costul de prelucrare a stocurilor (a se
vedea IAS 2 Stocuri). Similar, amortizarea imobilizrilor corporale folosite n activiti de dezvoltare
poate fi inclus n costul unui activ necorporal care este recunoscut pe baza IAS 38 Imobilizri
necorporale.
Amortizarea unui activ ncepe s se nregistreze n momentul n care acesta este disponibil pentru
consum (atunci cnd este n locaia i are caracteristicile necesare pentru a funciona n maniera dorit de
management). Deprecierea unui activ nceteaz n momentul n care acesta nu mai este recunoscut n
contabilitate. Prin urmare, chiar dac imobilizarea corporal devine inactiv sau este retras din circuitul
economic, amortizarea se va calcula n continuare pn n momentul n care aceasta va fi in totalitate
amortizat. Cu toate acestea, aplicnd metoda degresiv valoarea amortizrii poate deveni nul atunci cnd
nu mai este nregistrat producie.

Metode de amortizare:
Exist o serie de metode de amortizare ce pot fi utilizate pentru a aloca n mod sistematic valoarea
amortizabil a unui activ de-a lungul duratei sale de viata util:
Metoda liniar duce la o cheltuial constant pe parcursul duratei de via util a activului. Metoda
degresiv rezult ntr-o cheltuial descresctoare cu amortizarea pe parcursul duratei de via util a
activului.
Amortizarea liniar anual (Aa) se calculeaz prin aplicarea cotei medii anuale de amortizare (Ca) la
valoarea de intrare (Vi) a imobilizrii, potrivit relaiei:
Aa = Vi x Ca,
unde, cota de amortizare se calculeaz prin divizarea lui 100 la numrul de ani ai duratei de via a
imobilizrii
n ipoteza n care imobilizarea nu funcioneaz integral n cursul unui exerciiu financiar, anuitatea
se calculeaz n raport cu numrul lunilor ntregi de funcionare (Lf) potrivit relaiei:
Aa =

Vi Ca Lf
12

Metoda amortizrii degresive potrivit creia are loc includerea n cheltuielile de exploatare a unor
sume variabile, mai mari n primii ani de utilizare a imobilizrii i mai mici n ultima perioad de via a
acestuia.
Potrivit cadrului reglementar din ara noastr, cota de amortizare degresiv (Cad) se determin prin
multiplicarea cotei de amortizare liniar (Ca) cu unul din urmtorii coeficieni n funcie de durata normal
de utilizare a mijlocului fix, i anume:
a) pentru mijloace fixe cu durate normale de utilizare cuprinse ntre 2 i 5 ani:
Cad = Ca x 1,5
b) pentru mijloace fixe cu durate normale de utilizare cuprinse ntre 5 i 10 ani:
Cad = Ca x 2
c) pentru mijloace fixe cu durate normale de utilizare mai mare de 10 ani:
Cad = Ca x 2,5
Regimul de amortizare degresiv se poate aplica n dou variante:
1. Amortizarea degresiv fr influena uzurii morale potrivit creia se procedeaz astfel:
a) pentru primul exerciiu financiar se aplic cota de amortizare degresiv
asupra valorii
de intrare a mijlocului fix, potrivit relaiei:

dac numrul lunilor ntregi de funcionare este egal cu 12 :

Aa = Vi x Cad

dac numrul lunilor ntregi de funcionare este mai mic decat 12:
Aa =

Vi Cad Lf
12

b) pentru anii urmtori se aplic cota de amortizare degresiv, dar de fiecare dat
la valoarea
rmas (Vr), potrivit relaiei:
Aa = Vr x Cad;
acest calcul se continu pn n anul de funcionare n care anuitatea rezultat este
egal sau mai mic
cu, respectiv, dect amortizarea anual liniar, calculate pentru perioada de funcionare rmas. Din acel an
i pn la expirarea duratei normale de funcionare se trece la amortizarea liniar.

2. Amortizarea degresiv cu influena uzurii morale, care presupune:

a. determinarea duratei de utilizare aferent regimului liniar recalculate n funcie de
medie anual de amortizare degresiv (DUR), potrivit relaiei:
DUR =

cota

100
Cad

b. determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral (DAI),

potrivit relaiei:
DAI = Dn DUR;
unde, Dn reprezint durata normal de utilizare conform catalogului, din care:

determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare

degresiv (DAD), potrivit relaiei:
DAD = DAI - DUR

determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare liniar

(DAL), potrivit relaiei:
DAL = Dn DAI
c. determinarea duratei de utilizare, aferent uzurii morale pentru care nu se mai calculeaz
amortizare (DUM), potrivit relaiei:
DUM = Dn DAI
Metoda accelerat are ca rezultat faptul c amortizarea este mai mare n primii ani de via i mai
mic n ultimii. aceast metod se poate obine prin dou sub-metode:
Sub-metoda nsumrii anilor de via util are ca rezultat o cheltuial bazat pe utilizarea sau
producia estimat a activului pe parcursul duratei de via util a activului.
Formula = (Cost Val Reziduala ) * f unde
f = (numr de ani de via rmai de la nceputul anului respectiv) / [n(n+1)/2] unde n = durata
estimat de via.
Exemplu: Un activ cu o durat de via de 5 ani i fr o valoare rezidual va avea un f1 = 5/15 n
primul an de via, f2 = 4/15 n anul 2 i tot aa.
Sub-metoda reducerii soldului procentul de amortizare este aplicat la Valoarea Net Contabil
determinnd o valoare a amortizrii descresctoare n fiecare an. Rata de amortizare aplicabil n aceast
situaie se calculeaz astfel:
R = (1 - n (valoare reziduala / cost) )*100 unde n este durata de via n ani.
Cu toate acestea, datorit calculelor laborioase i a conveniei fiscale existente, companiile prefer s
utilizeze ca i rat : 1 / durata estimat de via a activului i care se aplic la valoarea net contabil.
Metoda de amortizare utilizat va reflecta modalitatea n care beneficiile rezultate n urma utilizrii
activului vor fi utilizate.
Ca regul general, metod ce urmeaz a fi folosit este adoptat n funcie de modul n care se
estimeaz c activul va aduce beneficii economice i este apoi aplicat consecvent de la o perioad la alta,
cu excepia cazului n care intervine o schimbare n modelul estimat al beneficiilor economice generate de
activ.
Metoda de estimare aplicat activelor trebuie revizuit periodic i, dac se constat o modificare
semnificativ n modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active, atunci metoda trebuie
schimbat pentru a reflecta aceast modificare. O asemenea modificare trebuie contabilizat drept o
schimbare de politic contabil, conform IAS 8.

Schimbarea semnificativ ce survine n interpretarea IAS 16 revizuit, pentru depreciere, este c

acum Standardul oblig la o amortizare pe componente, n funcie de materialitatea componentei respective
i de durata fiecrei componente IAS 16.43.
O ntreprindere aloc valoarea iniial a activului componentelor sale principale, amortizndu-le
separat. Spre exemplu, motoarele unei aeronave pot fi amortizate separat de ntregul echipament, chiar dac
acesta este proprietate sau face obiectul unui leasing.
O component principal a unei imobilizri corporale poate avea o durat de via util i o metod
de amortizare identic cu o alt component principal a aceluiai activ. Asemenea pri pot fi grupate cu
scopul determinrii unei amortizri globale.
n msura n care o ntreprindere amortizeaz separat anumite componente ale unei imobilizri
corporale, va amortiza separat i elementele auxiliare activului. Prile auxiliare reprezint acele elemente
care considerate individual nu sunt semnificative. Dac ntreprinderea are ateptri variate cu privire la
aceste pri, atunci se vor aplica tehnici de aproximare n calculul amortizrii acestor pri, care s respecte
ntocmai gradul de depreciere sau durata de via util a acestor pri.
O ntreprindere poate decide s amortizeze separat i anumite componente ale imobilizrii corporale
care nu dein o pondere importanta n costul total al activului.
Valoarea reziduala (Residual value) este suma pe care intreprinderea asteapta sa o retina prin
revanzarea bunului la sfarsitul perioadei sale de utilizare, suma diminuata cu valoarea cheltuielilor de
cesiune.
Cu alte cuvinte, amortizarea nu ar trebui sa fie calculata in functie de costul total al [activului,
decat daca intreprinderea are intentia sa conserve bunul pana la terminarea duratei sale economice de viata.
Deducerea valorii reziduale are ca efect diminuarea amortizarilor si, deci, cresterea rzultatului. O
atare regula nu este cu adevarat respectata decat in tarile anglo-saxone, tari in care beneficiul fiscal este
determinat independent de metodele utilizate in contabilitate. In celelalte tari, practica dominanta este
aceea in care activele se amortizeaza pe baza costului lor total si a duratei lor economice de viata.
Existenta celor doua practici atat de diferite conduce la diferente substantiate intre situatiile
intreprinderilor atunci cand valoarea reziduala difera mult de valoarea neta contabila a bunului, in momentul
cesiunii acestuia.
Exemplul
O intreprindere achizitioneaza un mijloc fix la un cost de 4200 lei. Durata economica de viata a
mijlocului fix este de 6 ani, dar intreprinderea prevede vanzarea lui dupa 4 ani de utilizare.
Practica de nededucere a valorii reziduale va conduce la o amortizare anuala de 42.000.000/6 =
700 lei si la o valoare neta contabila de 4200 - (700 x 4) = 1400 lei, la data cesiunii.
Aceeasi marime a amortizarii s-ar fi obtinut si daca s-ar fi aplicat cealalta practica, iar valoarea
reziduala ar fi fost de 1400 de lei:
(4200 - 1400)/4 = 700 lei
In schimb, daca valoarea reziduala ar fi fost estimata la 1720 lei, teor cheltuielile anuale cu
amortizarile ar fi fost de (4200 - 1720)74 = 620 ceea ce ar fi condus la o diferenta de 700 620 = 80lei fata de
chelt contabilizata.
In conformitate cu norma 16, metoda si durata de amortizare trebuie sa fie perk revizuite. Atunci
cand previziunile initiate nu mai exprima realitatea, cheltuielile amortizarile exercitiului in curs, precum
si a celor referitoare la exercitiile urmatoare tret sa fie ajustate.
Aceste modificari sunt considerate schimbari de estimari, si nu schimbari de met in sensul normei
contabile Internationale IAS 8. Se deduce ca ele nu conduc la retrat amortizarilor corespunzatoare exercitiilor
anterioare.

Exemplul
Durata de utilizare a unei imobilizari cumparate la inceputul exercitiului N-l amortizata linear a
fost fixata initial de 6 ani. Prin analiza starii mijlocului fix respectiv| inchiderea exercitiului N, se apreciaza ca
durata sa de viata reziduala, la aceasta data, nu: este decat de 2 ani.
Presupunand un cost de achizitie de 36.000.000 de lei, amortizarea exercitiului este de:
36.000.000 : 6 ani = 6.000.000 lei
Rezulta ca valoarea neta contabila, la sfarsitul exercitiului N-l, este de 36.000.000 6.000.000 =
30.000.000 lei.
Cheltuielile cu amortizarea anilor anteriori (in cazul nostru, N-l) nu sunt revizuite^ schimb, cheltuiala
exercitiului curent (N) si cheltuielile exercitiilor ulterioare sunt modific astfel incat, la sfarsitul exercitiului N+2,
bunul sa fie integral amortizat, de unde:
- cheltuielile cu amortizarea fiecaruia dintre exercitiile N, N+l si N+2: 30.000.000 : 3 ani = 10.000.000
lei.
Durata de Via a Imobilizrilor Corporale:
Beneficiile economice aferente unui element al imobilizrilor corporale sunt consumate de ctre
ntreprindere, n principal, prin utilizarea activului. Cu toate acestea, i ali factori, cum sunt uzura moral i
uzura fizic aprute chiar i cnd activul nu este utilizat, particip la diminuarea beneficiilor economice pe
care acest activ le-ar fi putut aduce ntreprinderii.
Prin urmare, toi factorii enumerai mai jos trebuie s fie luai n considerare, n determinarea duratei
de via util a unui activ:
a) nivelul estimat de utilizare de ctre ntreprindere. Nivelul de utilizare este estimat pe baza
capacitii sau a produciei fizice estimate a activului;
b) uzura fizic estimata, care depinde de condiiile de exploatare, cum ar fi numrul de
schimburi n care se utilizeaz, programul de reparaii i ntreinere practicat de ntreprindere, modul
de pstrare i ntreinere a activului cnd acesta nu este utilizat;
c) uzura moral aprut ca urmare a schimbrilor sau mbuntirilor aduse procesului de
producie sau datorit schimbrii n structura cererii pe piaa pentru bunurile produse i serviciile
furnizate de activul n cauz;
d) limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului, cum ar fi expirarea termenelor din
contractele de leasing aferente.
Durata de via util a unui activ este definit pe baza utilitii pe care ntreprinderea a estimat-o
pentru respectivul activ. Politica de management privind activele, practicat de conducerea ntreprinderii,
poate implica cedarea activului dup un anumit timp sau dup consumarea unei anumite proporii a
beneficiilor economice aferente activului. Prin urmare, durata de via util a unui activ poate fi mai scurt
dect durata de via economic a acestuia. Estimarea duratei de via util a unui element al imobilizrilor
corporale este o problem de raionament profesional, bazat pe experiena ntreprinderii cu alte active
similare.
Exemplu:
Un exemplu aferent deciziei asupra duratei de amortizare i a importanei selectrii ei corecte: O
societate din Romnia care face forri i ranforsri de fundaie, utilizeaz echipamente mari n care motorul
este o component semnificativ, cu o durat de via mai mic dect al echipamentului i care va trebui
reflectat separat. Conform legislaiei fiscale actuale motoarele cu ardere intern, cu piston, stabile, se pot
deprecia fiscal pe o durat de 6-10 ani. Din punct de vedere economic ns motorul este tehnic fcut s
funcioneze la un anumit numr de turaii i n funcie de ce tip de sol foreaz. Astfel, n baza specificaiilor
tehnice de la productor i datorit faptului c societatea are proiecte n zona muntoas a Romniei, din
punct de vedere tehnic, durata de amortizare a motorului este de 12 ani.

Decizia trebuie luat n funcie de durata economic de via i de caracteristicile tehnice i nu de

ncadrarea fiscal. Diferena ntre contabil i fiscal are implicaii temporare asupra impozitului pe profit.
Terenurile i cldirile sunt active individuale i sunt tratate din punct de vedere contabil n mod
distinct, chiar i atunci cnd sunt achiziionate mpreun. Terenurile au n mod normal durat de via
nelimitat i sunt, prin urmare, supuse amortizrii. Cldirile au o durat de via limitat i sunt, prin
urmare, supuse amortizrii. O cretere a valorii unui teren pe care este situat o cldire nu afecteaz
determinarea duratei de via util a acelei cldiri.
Dac costul de achiziie al terenului include costul suportat n urma dezmembrrii, eliminrii sau
restaurrii construciei, costul restaurrii care revine terenului este amortizat pe durata obinerii beneficiilor
rezultate n urma efecturii respectivelor costuri. n anumite cazuri, terenul nsui poate avea o durat de
via limitat, caz n care este depreciat n aa fel nct beneficiile rezultate s fie reflectate.
Valoarea rezidual a unui activ poate crete pn la o valoare egal sau superioar valorii contabile a
activului. Dac se ntmpl acest fenomen, amortizarea calculat va fi nul, pn n momentul n care
valoarea rezidual se va situa sub valoarea contabil a activului.

De-recunoaterea activelor corporale

Valoarea contabil a unui element de imobilizare corporal va fi de-recunoscut doar:
a)

n momentul vnzrii;

b) sau atunci cnd nu se mai previzioneaz generarea unor beneficii economice din utilizarea
sau vnzarea activului respectiv.
Ctigul sau pierderea rezultate n urma derecunoaterii unui element de imobilizri
corporale sunt recunoscute n contul de profit i pierdere n momentul derecunoaterii (cu excepia
cazului n care IAS 17 prevede un alt tratament n cazul vnzrii sau a unui leasing). Ctigurile nu
vor fi recunoscute ca venituri.
Ctigul sau pierderea rezultate n urma derecunoaterii unui element de imobilizare
corporal, trebuie determinat ca diferen ntre ctigul net din vnzarei valoarea contabil a
bunului.

Casarea i cedarea
Un element al imobilizrilor corporale trebuie eliminat din bilan, atunci cnd acesta este cedat sau
cnd este scos din uz definitiv i nu se mai ateapt obinerea unor beneficii economice viitoare n urma
cedrii acestuia.
Ctigurile sau pierderile obinute n urma casrii sau cedrii unui element al imobilizrilor
corporale trebuie determinate ca diferen ntre ncasrile nete estimate din cedare i valoarea contabil a
activului, i trebuie recunoscute ca venit sau cheltuial n contul de profit i pierdere.
Imobilizrile corporale care sunt retrase din uz i deinute n scopul cedrii sunt nregistrate la
valoarea lor contabil de la data la care activul este retras din uz. Cel puin la sfritul fiecrui an financiar, o
ntreprindere testeaz activul la depreciere pe baza IAS 36, Deprecierea activelor i recunoate n consecin
orice pierdere din depreciere.
O imobilizare corporal trebuie s fie eliminat din bilan cu ocazia cesiunii sau cnd activul nu mai
poate fi utilizat n mod definitiv i cnd ntreprinderea nu mai ateapt avantaje economice viitoare prin
cesiunea bunului respectiv.

Profiturile sau pierderile care provin din scoaterea din funciune sau din cesiunea unei imobilizri
corporale trebuie s fie determinate ca diferen ntre veniturile nete din vnzarea activelor i valoarea
contabil a activului. Ele fac obiectul structurilor contului de profit i pierdere al exerciiului n curs.

Prezentarea informaiilor
Situaiile financiare trebuie s prezinte, pentru fiecare clas de imobilizri corporale, urmtoarele
informaii:
a)

bazele de evaluare folosite n determinarea valorii contabile brute;

b)

metodele de amortizare folosite;

c)

duratele de via util sau ratele de amortizare folosite;

d) valoarea contabil brut i amortizarea cumulat (mpreun cu pierderile cumulate din

depreciere) la nceputul i la sfritul perioadei;
e)

o reconciliere a valorii contabile la nceput i la sfritul perioadei, menionndu-se:

intrrile;

cedrile;

achiziiile rezultate din combinri de ntreprinderi;

creteri sau diminuri din timpul perioadei rezultate din reevalurii, pe baza paragrafelor 31,
39 i 40 i din pierderile din depreciere recunoscute sau reluate direct n capitalurile proprii pe
baza IAS 36 Deprecierea activelor;

pierderile din depreciere recunoscute n contul de profit i pierdere n timpul perioadei pe baza
IAS 36;

pierderile din depreciere reluate n contul de profit i pierdere n timpul perioadei pe baza IAS
36;

amortizarea;

diferenele de curs valutar nete, rezultate n urma conversiei situaiilor financiare ale unei
entiti externe;

alte micri valorice.

Situaiile financiare trebuie, de asemenea s prezinte i urmtoarele informaii:

a) existent i valoarea activelor gajate sau ipotecate, sau acordate drept garanie pentru anumite
obligaii ale ntreprinderii;
b)

valoarea cheltuielilor efectuate pentru imobilizrile corporale n curs;

c)

valoarea angajamentelor privind achiziionarea de imobilizri corporale;

d) dac nu este prezentat separat n cadrul unei poziii din contul de profit i pierdere , valoarea
compensaiilor primite de la teri privind imobilizrile corporale care au fost depreciate, pierdute sau
cedate este introdus n rezultatul exerciiului.

n cazul n care elementele de imobilizri corporale sunt exprimate la valori reevaluate, trebuie
prezentate urmtoarele informaii:
a)

baza folosit n reevaluarea activelor;

b)

dac a fost implicat n procesul de reevaluare un evaluator independent;

c) metodele i estimrile importante care au fost aplicate n procesul de stabilire a valorii juste a
activului;
d) valoarea contabil a fiecrei clase de imobilizri corporale care ar fi fost inclus n situaiile
financiare, dac activul ar fi fost nregistrat conform tratamentului contabil de baz;
e) surplusul din reevaluare, indicnd modificrile aferente perioadei i orice restricii care
privesc distribuirea ctre acionari a soldului rezultat din diferenele din reevaluare.
Utilizatorii informaiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru nevoile lor i urmtoarele
informaii adiionale:
a)

valoarea contabil a imobilizrilor corporale aflate temporar n conservare;

b)

valoarea contabil brut a oricror active integral amortizate i care sunt nc n folosin;

c) valoarea contabil a imobilizrilor corporale scoase din folosin i care sunt inute cu scopul
de a fi cedate;

Aplicaii practice
Problema nr.1
O ntreprindere posed un microbuz estimat la o valoare de 25.000 de lei. El fusese achiziionat la un
cost de 50.000 de lei i amortizat pentru 30.000 de lei.
Cazul 1: Acest microbuz este schimbat contra unui alt microbuz, a crui valoare de utilitate este
cvasiidentic: operaia nu va genera nici o nregistrare, deoarece este vorba de active de aceeai natur i de
aceeai valoare.
Cazul 2: Microbuzul este schimbat contra unui alt microbuz estimate la o valoare de 34.000 de lei.
ntreprinderea va vrsa suma de 9.000 de lei, pentru a compensa diferena. Operaia va conduce la creterea
veniturilor exerciiului, dat de diferena ntre valoarea just a microbuzului achiziionat (34.000 de lei) i
valoarea net contabil a imobilizrii cedate (50.000-30.000), la care se adaug o sult de 9.000 de lei.
Amortizri cumulate referitoare
la mijloace de transport
=
%
30.000
Mijloace de transport(50.000-34.000) 16.000
Conturi la bnci n lei
9.000
Venituri din cedarea activelor
5.000
[34.000- (20.000+9.000)]
Cazul 3: Microbuzul este schimbat contra unui utilaj de producie estimat, de asemenea, la o valoare
de 25.000 de lei. Chiar dac bunurile au aceeai valoare, operaia va conduce la constatarea unui venit,
deoarece este vorba despre active de naturi diferite:
%
=
%
25.000 Maini, utilaje i instalaii de lucru
Mijloace de transport
50.000

30.000 Amortizri cumulate referitoare la

mijloace de transport
Problema nr.2

Venituri din cedarea activelor 5.000

O ntreprindere deine o linie tehnologic despre care se cunosc urmtoarele:

- costul iniial este de 800 lei;
- durata de via util este de 10 ani;
- amortizarea cumulat pe 2 ani este de 160 lei;
- metoda de amortizare folosit este metoda liniar.1
1. Prima reevaluare a activului (dup 2 ani de folosire):
- valoarea just determinat de un evaluator independent este de 1.000 lei;
- valoarea contabil net este de 640 lei (800-160);
- valoarea just este mai mare dect valoarea net contabil, deci rezult o cretere a valorii activului care
trebuie evideniat:
Creterea de activ este de 360 de lei (1.000-640).
Majorarea valorii mijlocului fix ca rezultat al reevalurii:
%
=
1058
360
2131
Rezerve din reevaluri dispuse
200
Echipamente tehnologice (maini, utilaje
prin acte normative
i instalaii de lucru)
2813
160
Amortizarea instalaiilor, mijloacelor
de transport, animalelor i plantaiilor
Prezentarea simplificat n bilan:
Explicaii
Imobilizri corporale
Amortizare cumulat

Situaia nainte de revaluare

800
(160)

Situaia dup revaluare

1.000
-

Valoare net

640

1.000

Capital propriu
Rezerv din reevaluare
Total

640
640

640
360
1.000

Recalcularea amortizrii:
- valoarea reevaluat (just) este de 1.000 lei
- durata de utilizare rmas este de 8 ani
- amortizarea anual este de 125 lei (1.000 lei/8 ani)
2. A doua reevaluare a activului se efectueaz dup 3 ani de la ultima reevaluare:
- valoarea just determinat de un evaluator independent este de 500 lei;
- amortizarea cumulat pe ultimii 3 ani este de 375 lei (125 lei*3 ani);
- valoarea contabil net este de 625 lei (1.000 375).
Valoarea just este mai mic dect valoarea net contabil, deci rezult o depreciere a activului:
Descreterea activului este de 125 lei(625 -500).

Metodologia de reevaluare adoptat este cea bazat pe valori nete, respectiv la fiecare reevaluare amortizarea calculat este
eliminat din valoarea brut a activului.

nregistrarea descreterii valorii activului:

%
=
2131
2813
Echipamente tehnologice (maini,
Amortizarea instalaiilor, mijloacelor
utilaje i instalaii de lucru)
de transport animalelor i plantaiilor
1058
Rezerve din reevaluri dispuse
prin acte normative

500
375
125

Prezentarea simplificat n bilan:

Explicaii
Imobilizri corporale
Amortizare cumulat
Valoare net
Capital propriu
Rezerv din reevaluare
Total

Situaia nainte de a doua Situaia dup

reevaluare
reevaluare
1.000
500
(375)
625
500
2652
360
625

doua

265
235
500

Recalcularea amortizrii:
-valoarea reevaluat (just) este de 500 lei;
-durata de utilizare rmas este de 5 ani;
-amortizarea anual este de 100 lei (500 lei/5 ani).
3. A treia reevaluare a activului se efectueaz dup un an de la ultima reevaluare.
-valoarea just determinat de un evaluator independent este de 150 lei
-valoarea contabil net este de 400 lei (500 100)
Valoarea just este mai mic dect valoarea net contabil, deci rezult o depreciere a activului:
Descreterea activului este de 250 lei (400 150).
Reflectarea n contabilitate a rezultatului reevalurii:
%
=
2131
2813
,,Echipamente tehnologice( maini,
,,Amortizarea instalaiilor, mijloacelor
utilaje i instalaii de lucru)
de transport, animalelor i plantaiilor
1058
,,Rezerve din reevaluri dispuse prin
acte normative
6813
,,Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
pentru deprecierea imobilizrilor

350
100
235
15

Capitalul propriu de 265 lei reprezint 640 lei capital propriu (dup prima reevaluare) din care se scad 375 lei reprezentnd
cheltuieli cumulate cu amortizarea ntre prima i a doua reevaluare, cheltuieli care au fost evideniate n contul de profit i
pierdere.

Prezentarea simplificat n bilan:

Explicaii
Situaia nainte de a treia Situaia dup
reevaluare
reevaluare
Imobilizri corporale
500
150
Amortizare cumulat
(100)
Valoare net
400
150
Capital propriu
Rezerv din reevaluare
Total

1653
235
400

treia

150
150

Recalcularea amortizrii:
-valoarea reevaluat (just) este de 150 lei;
-durata de utilizare rmas este de 4 ani;
-amortizarea anual este de 37,5 lei (150 lei/4 ani).
4. A patra reevaluare a activului se efectueaz dup un an de la ultima reevaluare:
-valoarea just determinat de un evaluator independent este de 210 lei;
-valoarea contabil net este de 112,5 lei (150 37,5).
Valoarea just este mai mare dect valoarea net contabil, deci rezult o cretere a valorii activului.
Creterea valorii activului este de 97,5 (210 112,5).
Contabilizarea creterii valorii activului:
a) anularea amortizrii, n sum de 37,5 lei
2813
=
2131
37,5
,,Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de
,,Echipamente tehnologice (maini,
transport, animalelor i plantaiilor
utilaje i instalaii de lucru)
b) nregistrarea creterii valorii juste a activului
2131
=
%
,,Echipamente tehnologice (maini,
7813
utilaje i instalaii de lucru)
,,Venituri din provizioane pentru
deprecierea imobilizrilor
1058
,,Rezerve din reevaluri dispuse
prin acte normative

97,5
15
82,5

Prezentarea simplificat n bilan:

Explicaii
Imobilizri corporale
Amortizare cumulat
Valoare net

Situaia nainte de a patra Situaia dup

reevaluare
reevaluare
150
210
(37,5)
112,5
210

Capital propriu
Rezerv din reevaluare
Total

112,5
112,5

patra

127,54
82,5
210

Capitalul propriu de 165 lei reprezint 265 lei capital propriu dup a doua reevaluare, din care se scad 100 lei reprezentnd
cheltuielile cumulate cu amortizarea ntre a doua i a treia reevaluare.
4
Cpitalul propriu de 127,5 lei reprezin 112,5 lei capital propriu nainte de a patra reevaluare, la care se adaug 15 lei
reprezentnd provizioane pentru deprecieri reluate la venituri.

Recalcularea amortizrii:
-valoarea reevaluat just este de 210 lei;
-durata de utilizare rmas este de 3 ani;
-amortizarea este de 70 lei (210 lei/3 ani).
Surplusul din reevaluare este inclus n rezultatul reportat atunci cnd acesta este realizat.
Surplusul din reevaluare este tratat ca realizat n urmtoarele situaii:
la casarea sau la cedarea activului; sau
pe msura utilizrii activului de ctre ntreprindere (prin nregistrarea n rezultatul
reportat a diferenei dintre amortizarea calculat la valoarea reevaluat i cea calculat la
costul istoric).
Orice valoare realizat ca surplus din reevaluare se transfer direct n rezultatul reportat i nu se
recunoate n contul de profit i pierdere.
Exemplu de transfer al rezervei din reevaluare la rezultatul reportat n momentul vnzrii (cedrii) activului.
Activul fix prezentat n exemplul anterior se vinde la preul de 270 lei.
n momentul vnzrii, soldurile conturilor aferente activului se prezint astfel:
-soldul debitor al contului 2131 ,,Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) este de 210
lei;
-soldul creditor al contului 2813 ,,Amortizarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i
plantaiilor este de 70 lei;
-soldul creditor al contului 1058 ,,Rezerve di reevaluri dispuse prin acte normative este de 82,5 lei.5
1. Cedarea activului se nregistreaz astfel:
461
=
7583
270
,,Debitori diveri
,,Venituri din vnzarea activelor i
alte operaii de capital
i
%
=
2131
210
2813
,,Echipamente tehnologice (maini, utilaje 70
,,Amortizarea instalaiilor, mijloacelor
i instalaii de lucru)
de transport, animalelor i plantaiilor
6583
140
,,Cheltuieli privind activele cedate i
alte operaii de capital
2. Surplusul din reevaluare trecut la rezultatul reportat n momentul cedrii activului se nregistreaz
astfel:
1058
=
1175
82,5
,,Rezerve din reevaluri dispuse prin
,,Rezultatul reportat reprezentnd surplusul
acte normative
realizat din rezerve din reevaluare

Pentru simplificarea nregistrrilor n contabilitate, presupunem c valoarea cheltuielilor cu vnzarea activului sunt nule.

Exemplu de transfer al rezervei din reevaluare la rezultatul reportat pe msura amortizrii activului, dup
prima reevaluare (n anul al treilea de folosire).
Soldurile conturilor aferente activului la nceputul anului al treilea sunt:
-soldul debitor al contului 2131 ,,Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) este de
1.000 lei;
-soldul creditor al contului 2813 ,,Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i
plantaiilor este de 160 lei;
-soldul creditor al contului 1058 ,,Rezerve din reevaluri dispuse prin acte normative este de 82,5 lei.
Durata de utilizare rmas este de 8 ani.
Amortizarea calculat la valoarea reevaluat nregistrat n anul al treilea este de 125 lei (1000 lei/8 ani).
n anul al treilea se nregistreaz:
a) cheltuiala cu amortizarea, la valoarea reevaluat a mijlocului fix
6811
,,Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor

2813
125
,,Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de
transport, animalelor i plantaiilor

b) transferul surplusului din reevaluare n rezultatul reportat pe msura amortizrii activului, n sum de
42,5 lei (125 82,5).
1058
,,Rezerve din reevaluri dispuse
prin acte normative

1175
42,5
,,Rezultatul reportat reprezentnd surplusul
realizat din rezerve din reevaluare

BIBLIOGRAFIE

1. Barry J. Epstein Abbas Ali Mirza Interpretarea i aplicarea standardelor internaionale de

contabilitate i raportare financiar, Editura BMT Publishing House , 2005
2. Feleag, N., Sisteme contabile comparate, Editura Economic, Bucureti, 2000, vol. 2
3. Toma, M., Ghid pentru nelegerea i aplicarea IAS 16 Imobilizri corporale, Editura
CECCAR, Bucureti, 2003