D

LECIE DEMONSTRATIV

V
IE ATI
C R
LE NST
O

INTRODUCERE

EM

CONTABILITATE DE GESTIUNE

Contabilitatea de gestiune adaug valoare unei organizaii!

De la determinarea costurilor de producie pn la elaborarea
bugetelor i chiar pn la influenarea comportamentului
celor care pot aciona asupra costurilor, contabilitatea de
gestiune este un domeniu provocator i plin de satisfacii.
Cum msurm costurile, cum urmrim calitatea produselor
i fidelitatea clienilor, cum ne asigurm c n viitor vom avea
rezultate financiare bune?
ncepei chiar astzi Cursul EUROCOR Contabilitate de
gestiune! Vei avea numai de ctigat!
Cursul EUROCOR Contabilitate de gestiune v ajut s
devenii un profesionist n acest domeniu!
Vei nva despre calculul costului complet i
comportamentul costului.
Vei afla mai multe despre analiza cost volum profit.
Vei descoperi care este rolul costurilor n luarea deciziilor sau n influenarea
comportamentelor.
Vei studia diverse metode i tehnici de bugetare.
Vei cunoate elementele de baz ale sistemului de management al performanei.
nvai comod!
Primii acas, la oficiul potal sau direct la birou pachetele de curs, pe care le parcurgei cnd
vrei! Studiai fr stres, n confortul propriului cmin, n pauza de mas, n weekenduri, dup
program, vara sau iarna... cnd i unde dorii! Putei pune rapid n practic noile cunotine,
atrgnd un binemeritat succes!
V vei bucura de o atenie deosebit!
Beneficiai de sprijinul unui profesor personal, un specialist cu experien, care v va fi alturi
pe toat durata studiului.
Cu ajutorul contabilitii de gestiune vei reui s contribuii la performana oricrei organizaii,
dar i s avei un job mai sigur!
Mult succes!
LECIA DEMONSTRATIV v ajut s v familiarizai cu materialele i metoda de studiu
EUROCOR. Din punctul de vedere al numrului de pagini, aceasta reprezint mai puin de
jumtate din coninutul unui caiet de curs. V prezentm cteva seciuni teoretice, exemple,
exerciii i un model de tem, selectate din diverse module, pentru a vedea exact cum sunt
structurate caietele.
2

LECIE DEMONSTRATIV

CONTABILITATE DE GESTIUNE

STRUCTURA LECIILOR
Studiul eficient al cursului nostru este garantat de structura unitar a celor
12 module.
Informaiile noi sunt prezentate ntr-un mod atractiv, iar procesul de
memorare devine simplu i rapid!
Modulele se parcurg uor, ntr-un mod relaxat, datorit semnelor
grafice i cuvintelor-cheie special concepute pentru a marca diverse
componente ale leciilor.
Limbajul este accesibil, obiectiv, iar accentul este pus pe partea practic.
Exemplele ilustreaz diversele situaii prin care poate trece persoana care
se ocup de contabilitatea de gestiune.
Exerciiile, ntrebrile de verificare de la finalul fiecrui capitol i
temele pentru acas sunt instrumente utile de verificare a cunotinelor.

PRIMIREA CURSULUI
La Eurocor, cursanii aleg unde s primeasc pachetul de curs! Dvs. ce alegei?
1. Acas, la cutia potal (Cutia potal trebuie s aib dimensiunile de
minimum 22x30x1 cm.).
2. La serviciu.
3. La oficiul potal de care aparinei (Adresa declarat la nscriere trebuie s
fie cea din buletin).

CONTUL DE CURSANT
Fiecare cursant are propriul cont pe site-ul www.eurocor.ro. Aici gsii
informaii despre stadiul trimiterii pachetelor de curs sau plile efectuate i
nregistrate. Din contul de cursant se pot accesa i aplicaiile TemeOnline sau
PlataOnline.

ABSOLVIREA
Odat cu expedierea ultimului pachet de curs, vei primi i testul de evaluare
final. Calificativele obinute pot fi: foarte bine, bine i insuficient (n funcie
de punctajul realizat). Odat promovat acest test, vei obine Certificatul de
absolvire Eurocor.

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Programa cursului Contabilitate de gestiune

Modulul 1

Modulul 7

Rolul contabilitii de gestiune. Relaia contabilitate de gestiune - contabilitate financiar.

Relaia contabilitate de gestiune - management
i procesul de luare a deciziilor. Cum adaug
contabilitatea de gestiune valoare n organizaii.
Componentele sistemului de contabilitate de
gestiune: costuri, bugete, instrumente de management al performanei

Utilizarea informaiei de tip cost n luarea

deciziilor. Costurile relevante. Utilizarea costului
n gestionarea relaiei cost - pre. Utilizarea costului
n alte tipuri de decizii

Modulul 2

Modulul 8

Calculul costului complet - elemente de baz.

Costuri directe i indirecte. Repartizarea costurilor indirecte. Utilizarea costului complet n
luarea deciziilor

Utilizarea informaiei de tip cost n influenarea

comportamentelor. Costurile standard i impactul
asupra comportamentelor. Preurile de cesiune
intern obinerea convergenei obiectivelor la
nivelul organizaiei

Modulul 3

Modulul 9

Calculul costului complet - probleme

complexe. Modaliti de organizare a sistemului
de calcul al costului complet (faze, comenzi,
activiti etc.). Calculul costului complet
n cazul produselor principale, secundare,
reziduale, al produciei n curs

Metode i tehnici de bugetare. Obiectivele

planificrii i bugetrii n organizaii. ntocmirea
bugetelor funcionale (bugetul vnzrilor,
produciei, aprovizionrii etc.)

Modulul 4

Modulul 10

Comportamentul costurilor. Costuri variabile,

fixe i mixte. Utilizarea comportamentului
costurilor pentru previzionarea acestora

Situaii financiare previzionale. Bugetul ncasrilor,

bugetul plilor, bugetul de trezorerie. Situaiile
financiare previzionale

Modulul 5

Modulul 11

Analiza cost - volum - profit. Indicatori specifici. Analiza structurii costului. Simulri de
gestiune pe baza analizei cost - volum - profit

Managementul performanei. Rolul indicatorilor

n managementul performanei. Modele de
management al performanei i utilitatea lor n
diferite contexte organizaionale

Modulul 6

Modulul 12

Costurile standard. Managementul prin

excepie i rolul standardelor. Analiza abaterilor
de la costurile standard

Elaborarea i mbuntirea sistemului

de contabilitate de gestiune. Cunoaterea
organizaiei: strategie, structur, cultur. Adaptarea
instrumentelor la specificul firmei. Alegerea unui
nou instrument (analiza raportului cost beneficii).
Probleme asociate cu schimbarea instrumentelor
de gestiune. Alegerea unui soft informatic

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

MODUL

MODUL

Fiecare modul
ncepe cu o
introducere
n care sunt
prezentate pe
scurt principalele
teme abordate n
cadrul acestuia.

Comportamentul
costurilor

n orice organizaie, managerii vor s tie cum sunt afectate costurile de deciziile
lor referitoare la variaia volumului activitii. n special ntr-un context economic
turbulent, firmele au variaii semnificative ale activitii de la o perioad la alta.
Astfel, nevoia efecturii de previziuni n diferite condiii a condus la necesitatea
cunoaterii comportamentului costurilor. n luarea deciziilor, managerii trebuie
s cunoasc nu numai costul complet i componentele acestuia, ci i modul n
care costurile reacioneaz la modificarea volumului de activitate.
Scopul acestui modul este de a v familiariza cu elemente de clasificare a
costurilor, astfel nct s putei previziona costurile pe baza comportamentului lor.
Organizaiile au structuri diferite ale costurilor, iar cunoaterea comportamentului
acestora va oferi o baz pentru planificare i luarea deciziilor. nelegerea
comportamentului costurilor ne va permite s continum n modulele urmtoare
cu elemente mai complexe legate de luarea deciziilor.

Obiectivele pe
care trebuie s
le atingei prin
parcurgerea
fiecrui modul
v ghideaz
nvarea.

Dup ce vei parcurge acest modul, vei putea:

s definii i s explicai comportamentul costurilor variabile,
fixe, semivariabile;
s identificai n contexte organizaionale specifice urmtoarele
tipuri de costuri: variabile, fixe, semivariabile;
s aplicai diferite metode pentru a identifica partea variabil
i partea fix dintr-un cost semivariabil;
s previzionai costurile i rezultatele utiliznd ecuaia
costului;
s definii intervalul relevant i s explicai importana sa n
urmrirea costurilor fixe;
s ntocmii un cont de profit i pierderi pe baza
comportamentului costurilor;
s definii, s explicai i s calculai pragul de rentabilitate.

Costuri variabile, fixe i mixte

n toate organizaiile, managerii sunt interesai de modul n care vor evolua
costurile n funcie de deciziile pe care le adopt. Diverse decizii au impact
diferit asupra costurilor suportate de ctre firme. Totodat, diferitele tipuri de
costuri evolueaz n mod diferit n funcie de deciziile luate. De aceea, aceast
parte a cursului este dedicat studierii comportamentului costurilor.
Contabilitate de gestiune 1

(selecie din Modul 4, pagina 1)

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Costurile standard

MODUL 6

Analiza abaterilor de la costurile standard

Calculul i interpretarea abaterilor sunt elementele centrale ale metodei
costului standard.
Analiza abaterilor este activitatea de msurare a performanelor prin
intermediul abaterilor. Aceast activitate este realizat la intervale
regulate ca mijloc de control i aciune de ctre manageri.

Abaterea = Valoare real Valoare standard

innd cont c valorile au fost calculate pe baza unor cantiti (standarde

fizice) i a unor preuri (standarde de cost), abaterea devine:

Abatere general = (Cantitate real x Cost real) - (Cantitate standard x

Cost standard)
sau Abatere general = QR x CR QS x CS

unde:



modelul
general

QR = cantitate real
QS = cantitate standard
CR = cost real
CS = cost standard

Abaterea general poate fi descompus n abatere de cantitate i abatere de

pre, dup cum urmeaz:

Abatere de cantitate = (Cantitate real Cantitate standard) x Cost standard

sau Abatere de cantitate = (QR QS) x CS = QR x CS QS x CS
Abatere de cost = (Cost real Cost standard) x Cantitate real
sau Abatere de cost = (CR CS) x QR = QR x CR QR x CS
Grafic, acest model se prezint astfel:

Definiiile i
informaiile
eseniale au fost
marcate special,
pentru a fi reinute
mai uor.

QR CR

QR CS

(Valoarea real)

Cantitate real estimat la

cost standard

Abatere de cost

QS CS
(Valoare standard)

Abatere de cantitate
Abatere total
Fig. 3
Contabilitate de gestiune 14

(selecie din Modul 6, pagina 14)

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Utilizarea informaiei de tip cost n influenarea comportamentelor

MODUL 8

Exemplu

Exemplele
v ajut s
nelegei mai
uor diversele
aspecte
teoretice.

Firma multinaional Group are filiale n 2 ri Romnia i Ungaria. Managerul

de filial din Ungaria rspunde pentru rezultatele acesteia i are putere de decizie
asupra investiiilor efectuate. Deoarece filiala din Romnia este mai nou i
contextul economic este mai incert, managerul rspunde doar de rezultat i nu are
putere de decizie asupra investiiilor fcute, acestea fiind aprobate de conducerea
grupului. Filialele au structuri identice i anume:
Departament de achiziii (DA) managerul rspunde de selectarea
furnizorilor i de derularea contractelor;
Departament de producie (DP) managerii rspund de producia obinut;
Departament de vnzri (DV) departamentul din Romnia trebuie s
gestioneze clienii i costurile legate de distribuie (transport, ambalaje);
departamentul din Ungaria se ocup doar de contractele cu clienii, acetia
prelund produsele de la depozite, fr ambalaje;
Departament contabil i administrativ (DCA).
n cele ce urmeaz, vom identifica natura centrelor i apoi vom ntocmi
organigrama:
ca centre de investiii vom avea acele componente organizaionale care au
putere de decizie asupra investiiilor fcute: firma n ansamblu i filiala din
Ungaria;
centrele de profit sunt cele care au responsabilitate asupra veniturilor i
costurilor (rezultatelor): filiala din Romnia i Departamentul de vnzri din
Romnia;
centrele de vnzri gestioneaz doar venituri: departamentul de vnzri
din Ungaria;
centre de costuri au putere de decizie doar asupra costurilor:
departamentele de achiziii, departamentele de producie, departamentul
contabil i administrativ (centru de cost discreionar).
Organigrama se prezint astfel:
Grup
centru de investiii

Filiala Romnia
centru de profit

DA
centru de cost

DV
centru de profit

DP
centru de cost

DAC
centru de cost

Filiala Ungaria
centru de investiii

DA
centru de cost

DP
centru de cost

DV
centru de vnzri

DAC
centru de cost

Fig. 2 Organigrama Group

Contabilitate de gestiune 9

(selecie din Modul 8, pagina 9)

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Managementul performanei

MODUL 11

Performana n relaiile cu clienii

Gestiunea operaional a clienilor presupune crearea i actualizarea unei
baze de date pentru a rspunde la ntrebri precum: cine sunt clienii notri?;
ci clieni are firma acum?; care este comportamentul acestora?; ct sunt de
fideli?; ct sunt de profitabili?

Exemplu

Exemplele trimit
la situaii concrete
din mediul de
afaceri.

n cele ce urmeaz detaliem modul n care o societate romneasc (caz real) i

gestioneaz clienii (exemplul este bazat pe un articol publicat n presa de specialitate). Este vorba de o societate de producie, care are ca misiune s devin lider
de pia n Romnia. Firma se afl ntr-un proces de transformare i restructurare,
iar axarea pe managementul performanei este din ce n ce mai evident. Una
dintre axele strategice o reprezint orientarea spre client, obiectivul fiind s ofere
clienilor cele mai bune produse, cu respectarea standardelor de calitate.
n domeniul gestionrii clienilor, performana se apreciaz astfel:
Indicator
Cifra de
afaceri

Mod de urmrire
- se urmrete ca evoluie
fa de perioada
anterioar i cu
detaliere pe principalele
tipuri de produse, pe
zone geografice, pe
distribuitori
- se urmrete n
funcie de atingerea
obiectivelor de vnzri
Costuri de
- ca procent n cifra de
desfacere
afaceri
- rezultatul ca procent n
cifra de afaceri
Durata medie - ca numr de zile
de ncasare
a creanelor
clieni
Numrul de - evoluia numrului
clieni
total i pe tipuri de
produse
Clieni noi
Clieni activi

Semnificaie strategic
- aprecierea gradului de cretere
n urma aplicrii strategiei de
inovare
- identificarea produselor/
clienilor/zonelor geografice cu
probleme i corelarea acestor
informaii cu cele din analiza
strategic pentru decizii viitoare
- analiza modului n care au fost
ndeplinite obiectivele de vnzri
Permite gestionarea CA i a
rezultatului
Arat consecina financiar a
deciziilor
- prin comparaie cu durata medie
de plat a furnizorilor permite
gestionarea trezoreriei
- permite aprecierea gradului
de ndeplinire a obiectivului de
cretere a numrului de clieni

- sunt urmrii pe fiecare - arat gradul de atragere de noi

tip de produs
clieni
- sunt urmrii ca procent - arat clienii care au un
n total clieni (pe tip de
comportament repetat de
produs)
cumprare

Contabilitate de gestiune 32

(selecie din Modul 11, pagina 32)

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Managementul performanei

MODUL 11

Clieni inceri - ca numr i pondere n

total clieni

- sunt clieni pentru care exist o

probabilitate redus de a ncheia
noi tranzacii sau clieni pentru
care firma trebuie s depun
eforturi s-i rectige

Tipuri de
clieni

- analize speciale privind

clienii mari, n care se
investete foarte mult

- asigurarea unor vnzri viitoare

prin consolidarea relaiilor cu
clienii mari

Gradul de
siguran a
clienilor

- se estimeaz n funcie - permite gestionarea relaiilor cu

de relaiile anterioare cu
clienii prin perspectiva riscului
fiecare tip de clieni
estimat

Satisfacia
clienilor

- chestionare completate
la livrare
- sisteme de colectare a
reclamaiilor

Sugestii de la
clieni

- sugestii primite direct de - orientare spre client

la clienii mici
- clienii mari ntlniri
lunare, analiza evoluiei
pieei

Costuri de
servire

- se analizeaz pe diferite - indicatorul permite optimizarea

tipuri de clieni costul
vnzrilor la un anumit nivel al
transportului, valoarea
costurilor
i tipul reducerilor etc.

- identificarea zonelor cu probleme;

aciuni n sensul creterii satisfaciei

n funcie de valorile i evoluia indicatorilor, se iau decizii i se fac planuri legate

de negocierea contractelor cu anumite tipuri de clieni, acordarea de reduceri,
modificarea volumului produselor etc. Unele informaii sunt analizate zilnic
(vnzri, retururi), ns cea mai important analiz se realizeaz lunar. n cadrul
acesteia, se analizeaz abaterile de la buget i se coreleaz informaiile legate de
operaional (volum etc.) cu cele financiare (stocuri, marje, trezorerie), cu datele
despre clieni (satisfacie, retururi, sugestii) i cu strategia firmei. Rezultatul acestor
analize l reprezint stabilirea obiectivelor pentru luna urmtoare, desemnarea
produselor la care se vor face promoii i identificarea surselor de reducere a
costurilor. Acest mod de apreciere a performanei asigur integrarea informaiei
financiare n managementul firmei. Orientarea spre client se regsete nu numai
n strategie, ci i n planurile operaionale, iar indicatorii urmrii permit luarea
deciziilor. Mai mult dect att, n prezent se vizeaz implementarea unui Balanced
Scorecard pentru a asigura o mai bun aplicare a strategiei. Prin acest instrument,
relaia dintre nvare, procese interne, clieni i rezultatele financiare va fi mai clar
reprezentat.

Contabilitate de gestiune 33

(selecie din Modul 11 pagina 33)

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

MODUL 10

Situaii financiare previzionale

Exemplu
Firma Flexi SA produce i comercializeaz produsul P. Firma utilizeaz regulile
bugetului flexibil pentru costurile indirecte de producie. Intervalul relevant este 6.000
10.000 ore main, acestea fiind determinate n funcie de diferitele posibiliti privind
producia i vnzrile. Bugetul flexibil se prezint astfel:

Volumul activitii (ore-main)

6.000

8.000

10.000

42.000

56.000

70.000

- materiale

12.000

16.000

20.000

- consumabile

6.000

8.000

10.000

- ntreinere utilaje

15.000

20.000

25.000

Cheltuieli indirecte variabile

din care:

9.000

12.000

15.000

Cheltuieli indirecte fixe

- utiliti

48.000

48.000

48.000

din care:

- manoper

20.000

20.000

20.000

- programare utilaje

8.000

8.000

8.000

- amortizare utilaje

15.000

15.000

15.000

- asigurri

5.000

5.000

5.000

Total cheltuieli indirecte

90.000 104.000 118.000

Bugetul cheltuielilor indirecte = (7 u.m. x Total volum de activitate) + 48.000 u.m.

Formula se verific astfel: Buget 10.000 ore=7x10.000+48.000=118.000 u.m.
Un produs consum 1,25 ore main. Producia considerat ca normal este de 6.400
de produse, ceea ce nseamn c volumul normal de activitate este de 8.000 de oremain. n primul caz firma ar produce 6.000 h.m./1,25 h.m. = 4.800 de produse P, n cel
de-al doilea caz, 8.000 h.m./1,25 h.m. = 6.400 de produse, iar n cel de-al treilea, 10.000
h.m. /1,25 h.m. = 8.000 de produse.
n timpul perioadei, ntreprinderea a fabricat 4.800 de produse, iar comparaia
informaiilor colectate la sfritul perioadei cu cele previzionate pentru volumul
realizat se prezint dup cum urmeaz:

Real

Admis (bugetat)

Ore-main

6.250 h.m.

6.000 h.m.

Total cheltuieli indirecte variabile

45.000 u.m.

42.000 u.m.

Total cheltuieli indirecte fixe

50.000 u.m.

48.000 u.m.

Total cheltuieli indirecte

95.000 u.m.

90.000 u.m.

Comparaia se realizeaz cu bugetul ntocmit pentru nivelul de 6.000 ore-main. Se

observ c au fost depite costurile cu 5.000 u.m. Dac se ntocmea bugetul doar
pentru un nivel de activitate, de exemplu 8.000 ore, concluzia ar fi fost c s-a realizat o
economie de costuri (costuri bugetate 104.000 u.m.), ceea ce evident este eronat. Acest
exemplu arat i importana bugetelor flexibile atunci cnd bugetele sunt utilizate
pentru aprecierea performanei.
Contabilitate de gestiune 29

(selecie din Modul 10, pagina 29)

10

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

MODUL 9

Metode i tehnici de bugetare

Exerciiul 1
Identificai tipul de realizare a procesului bugetar (ascendent sau descendent)
n fiecare din urmtoarele cazuri:
a) Grupul A produce bunuri de larg consum i este structurat n divizii n
funcie de produse, divizii separate i ele geografic (formate din filiale).
La nivelul fiecrei divizii, sistemul previzional const n elaborarea unui
plan pe trei ani i bugete anuale. Responsabilul diviziei trimite o not
strategic responsabililor de zon referitoare la politica-produs a grupului.
Fiecare filial ntocmete un plan n care arat principalele sale orientri, cu
respectarea normelor i procedurilor valabile pentru tot grupul.
b) Grupul B este un grup de extracie i prelucrare a minereurilor, care
cuprinde mai multe filiale. Fiecare filial dispune de proceduri adaptate, iar
bugetele sunt ntocmite n moneda, limba i uzanele rii filialei, la nivel
de grup consolidndu-se doar principalele informaii.

bugete
funcionale

n mod tradiional, sistemul bugetar este legat de mprirea ntreprinderii

pe funciuni, bugetele fiind de aceea numite i funcionale. Deci, fiecare
funcie a ntreprinderii va avea propriul su buget (astfel nct vom avea
bugetul vnzrilor, al aprovizionrilor etc.). Pe o pia competitiv, analiza
vnzrilor trebuie s constituie punctul de plecare n planificarea activitii,
rolul organizaiei fiind crearea i distribuirea de valoare. Prin urmare, activitatea
de vnzare are rolul principal n instrumentarea bugetrii. Finalitatea procesului
bugetar o constituie evidenierea relaiilor dintre bugetele funcionale i
cuprinderea consecinelor financiare n situaiile financiare previzionale.
Schematic, procesul de bugetare se prezint astfel:
Bugetul
investiiilor
i al finanrii

Bugetul vnzrilor
Bugetul de
producie

Bugetul cheltuielilor
de distribuie

Bugetul
aprovizionrii

Informaiile noi
sunt uor de
asimilat datorit
schemelor
relevante.

Bugetul cheltuielilor
generale i de
administraie

Bugetul trezoreriei

Rezultat previzional

Bilan previzional

Fig. 3 Logica procesului bugetar

Contabilitate de gestiune 9

(selecie din Modul 9, pagina 9)

11

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Managementul performanei

MODUL 11

Performan financiar
Cum ar trebui s ne prezentm n faa
acionarilor?

Performan n
relaiile cu clienii
Cum ar trebui s ne
prezentm n faa
clienilor?

Performana
proceselor interne
n ce procese ar trebui
s excelm?

STRATEGIE

Performana nvrii i creterii organizaiei

Cum trebuie s ne mbuntim capacitile de
schimbare i progres?

Fig. 2. Modelul BSC

Relaia cauz-efect domin cele patru perspective ale instrumentului i firmele
trebuie s identifice i s cuantifice relaiile cauzale: de exemplu, prin formarea
personalului se asigur creterea eficienei proceselor de producie. Acestea
vor genera o cretere a calitii i implicit a valorii pentru clieni, ceea ce va
avea efect asupra performanei financiare. Cel mai ntlnit tip de relaie cauzal
este urmtorul:
nvare,
formare i
cretere

Eficiena
proceselor
interne

Valoare
pentru
clieni

Performan
financiar

Fig. 3. Exemplu de relaie cauzal n BSC

operaional strategic

Dup cum am vzut, utilizarea BSC presupune axarea pe componenta

strategic. Acest lucru nu nseamn c gestiunea operaional este neglijat,
ci c:
la nivel operaional (adic la nivel de departament) se utilizeaz cei mai
adecvai indicatori pentru a aprecia performana (pot fi avute n vedere
aceleai zone din BSC, adic performan financiar, relaii cu clienii,
procese interne i nvare i cretere);
la nivel strategic (la nivelul managementului superior) se utilizeaz
doar indicatorii care au legtur cu strategia.
n cele ce urmeaz vom analiza fiecare dintre cele patru zone de msurare
a performanei aferente perspectivelor din BSC i vom vedea ce presupune
gestiunea operaional i care pot fi indicatorii strategici.
Contabilitate de gestiune 25

(selecie din Modul 11, pagina 25)

12

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Elaborarea i mbuntirea sistemului de contabilitate de gestiune

MODUL 12

Aceste caracteristici ale instrumentelor sunt determinate prin discuii, interviuri cu

angajaii implicai mai mult sau mai puin n operaionalizarea instrumentului.
Implicnd ntreaga organizaie, demersul presupune corelarea interesului
managerilor cu cele ale operaionalilor. n unele firme predomin n implementare
ateptrile managerilor, demersul fiind numit unul descendent, n timp ce n
altele predomin interesele operaionalilor, demersul fiind numit unul ascendent.
Fiecare dintre cele dou demersuri are avantaje i limite:

Cuvintele cheie
surprind aspectele
de baz ale
cursului.

fixarea
modului de
utilizare

Demers descendent
Avantaje - permite realizarea unei legturi
puternice cu mediul;
- alinierea organizaiei la principii
comune;
- coerena componentelor
instrumentului
Limite

- angajaii au tendina s urmreasc

doar ce este msurat;
- este strict ierarhic i nu interactiv;
- nu integreaz constrngerile
operaionale;
- este perceput ca instrument impus

Demers ascendent
- indicatori legai de activitatea
curent;
- cunoaterea strategiei la nivel
local;
- favorizeaz descentralizarea;
- ocolete nencrederea,
instrumentele impuse.
- consolidarea dificil a informaiilor;
- lipsa de coeren strategic la nivel
global.

n aceast etap trebuie rezolvate urmtoarele aspecte:

stabilirea surselor de date pentru alimentarea instrumentului,
verificarea pertinenei i costului obinerii acestora;
frecvena culegerii datelor i durata de ntocmire a documentelor;
determinarea gradului de acces al personalului la instrument i
operaionalizarea cilor de acces (parole);
procesul de formare/instruire trebuie s cuprind o parte ct mai mare
a personalului. n aceast etap, procesul trebuie s fie axat pe tehnici
de mbuntire a muncii i apoi pe utilizarea efectiv a instrumentului;
crearea modului de interaciune cu celelalte instrumente interne.

integrarea instrumentului n
sistemul firmei
i utilizarea
efectiv

Instrumentele nu trebuie s fie concepute ca elemente separate n organizaie,

ci este necesar s fie integrate n sistemul deja existent. Aceast integrare
trebuie s se realizeze, pe de o parte, n concepia angajailor, iar, pe de alt
parte, n sistemul tehnic (informatic) existent.

stabilirea
modului de
remunerare,
mbuntirea
continu a
sistemului

Implementarea instrumentului nu reprezint sfritul proiectului. Acesta

trebuie urmrit i mbuntit n mod continuu, prin raportare permanent
la schimbrile organizaiei sau ale mediului. Aceast verificare permanent se
numete auditare, proces pe care l vom detalia puin mai trziu. n ceea ce
privete sistemul de remunerare, acesta poate sau nu fi legat de un anumit
instrument de contabilitate de gestiune. Important este ca cele dou sisteme
(cel de remunerare i instrumentul de contabilitate de gestiune) s nu ofere
semnale contradictorii.
Contabilitate de gestiune 27

(selecie din Modul 12, pagina 27)

13

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Costurile standard

MODUL 6

Tipuri de standarde
Exemplu
ntr-un mic atelier, un angajat se ocup de pictarea manual a unor vaze. Dac
managerii stabilesc s picteze o vaz n 2 ore, acesta este un standard impus din
exterior. Dac ns i se solicit s stabileasc singur timpul pe baza unui anumit
nivel de calitate care trebuie atins, el ar putea stabili standardul de 2,2 ore. Acesta
este un standard autoimpus.

E xe r c i i u l 1

Exerciiile, marcate
printr-un semn
distinct, v testeaz
cunotinele
dobndite pe
parcursul studiului.

Pentru obinerea unei uniti de produs P, managerii au stabilit, pe baza

experienei anterioare, c trebuie s se utilizeze 2 kg. de materie prim. Aceast
materie prim este presupus a fi aprovizionat, innd cont de preurile
furnizorilor, la costul de 2 u.m./kg. Analizai standardele prin raportare la
diferite criterii de clasificare.
Pn acum am detaliat modul n care standardele au fost dezvoltate ca
instrument de management. Legtura dintre management i contabilitatea
de gestiune a condus la dezvoltarea unei metode de cost, numit metoda
costului standard (engl. standard costing). Aceast metod reprezint analiza
financiar a standardelor i msurarea abaterilor de la acestea.
Costul standard este un cost complet calculat nainte de realizarea
produsului.
Calculul se realizeaz pe baza standardelor stabilite n management. Prin acest
obiectiv, metoda costului standard se integreaz n procesul de planificare i
de control.
innd cont de tipurile de standarde pe care le-am vzut mai sus, metoda
utilizeaz cu predilecie dou dintre acestea, i anume:
standarde de cantitate exprim cantitatea dintr-un element de cost
care trebuie s fie utilizat pentru obinerea unui produs sau serviciu;
standarde de cost exprim preul la care trebuie evaluat consumul
pentru fiecare unitate de produs sau serviciu.

obiectivul
metodei

Metoda costului standard presupune determinarea costului previzionat, adic

a unui cost ce trebuie obinut. Acest lucru este intenionat s conduc la
utilizarea optim a resurselor, la identificarea problemelor (eficien, calitate
etc.) i la luarea unor msuri care s le corecteze. Pentru a putea identifica
problemele, se realizeaz o comparaie ntre costul real i costul standard.
Diferena dintre costul real i costul standard se numete abatere de
la costul standard.
Contabilitate de gestiune 7

(selecie din Modul 6, pagina 7)

14

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Costurile standard

MODUL 6

Standardul de cost (tarif) se determin astfel:

Elemente
Valori
costul mediu al
50 u.m.
orei de manoper

Surse informaii
politica de personal
analiza informaiilor din perioadele
anterioare
contribuii pltite 50 u.m. x 34% = politica fiscal (34%)
ctre stat
17 u.m.
prime acordate
50 u.m. x 10% = politica de personal
5 u.m.
analiza informaiilor din perioadele
anterioare (10% salarii)
Total (pe or)
72 u.m.
Total (pe min.)
72/60 = 1,2 u.m.

Costul standard al manoperei directe pentru un produs este de 24,5 min. x 1,2
u.m./min. = 29,4 u.m.

E xe r c i i u l 2

Pentru activitatea de stabilire a standardelor de timp pentru procesul de

fabricaie a produsului cu codul P031 se ine cont de urmtoarele informaii:
- sunt necesare 2 activiti, al cror timp a fost determinat prin cronometrare:
supraveghere maini - 12 min. i lefuire - 23 min.;
- politica firmei este ca angajaii s ia o pauz de 10 min. dup fiecare 70
min. lucrate;
- pierderile permise (pornire/resetare maini) sunt de 10% din timpul efectiv
de lucru;
- salariul de baz al muncitorilor este de 70 u.m./or, contribuii pltite ctre
stat 35%;
- nu se estimeaz plata unor prime ctre angajai.
Determinai costul standard al manoperei directe pentru produsul P031.
standarde
pentru
costurile
indirecte

Standarde pentru costurile indirecte determinarea acestora are n

general la baz volumul estimat din baza de repartizare i costul estimat al
bazei de repartizare.

Exemplu

(continuare)

Firma utilizeaz numrul de ore de manoper direct pentru repartizarea

costurilor indirecte. De asemenea, pe baza informaiilor din etapele anterioare
se estimeaz c pentru fiecare or de manoper direct se aloc 120 u.m.
costuri indirecte, ceea ce nseamn 2 u.m. pentru fiecare minut de munc
direct. Pentru un produs s-a estimat un timp standard de 24,5 min., adic i se
vor repartiza costuri indirecte de 24,5 x 2 = 49 u.m.
Contabilitate de gestiune 12

(selecie din Modul 6, pagina 12)

15

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Situaii financiare previzionale

MODUL 10

Controlul bugetar const n compararea rezultatelor actuale cu cele

bugetate i analiza abaterilor.

6/26
Un simbol
special arat c
anumite teme
se leag de
idei prezentate
anterior. n acest
caz, le regsim i
n Modulul 6, la
pagina 26.

Aceste abateri atrag atenia managerilor asupra problemelor i oportunitilor.

Principiul general aplicat este cel al managementului prin excepie, atenia
fiind orientat n primul rnd asupra abaterilor semnificative de la buget, dup
cum am vzut i la sistemul costurilor standard. n analiza abaterilor i luarea
deciziilor sunt foarte utile bugetele flexibile i bugetele recalculate, dup
cum am vzut i mai devreme. n cele ce urmeaz vom vedea cum se aplic
principiile controlului bugetar.

Exemplu
Un departament produce un singur produs i a previzionat costuri variabile
unitare de 20 u.m. i costuri fixe totale de 50.000 u.m. Un raport privind analiza
performanei cuprinde informaiile:
Elemente
Cantitate
Vnzri
Costuri
variabile
Costuri fixe
Total costuri
Rezultat

Real
5.000 buc.
5.000 x 41 = 205.000
u.m.
5.000 x 23 = 115.000
u.m.
52.000 u.m.
167.000 u.m.
38.000 u.m.

Bugetat
6.000 buc.
6.000 x 35 = 210.000
u.m.
6.000 x 20 = 120.000
u.m.
50.000 u.m.
170.000 u.m.
40.000 u.m.

Abatere
(1.000 buc.)
(5.000 u.m.)
(5.000 u.m.)
2.000 u.m.
(3.000 u.m.)
(2.000 u.m.)

Pe baza raportului prezentat se observ c departamentul nu a realizat obiectivul

cantitativ de vnzri; cu toate acestea, realizeaz economii n ceea ce privete
costurile (abatere favorabil de 5.000 u.m. pentru costurile variabile i nefavorabil
de 2.000 u.m. n ceea ce privete costurile fixe). Rezultatul obinut este inferior celui
bugetat, ns se poate aprecia c prin economiile de costuri s-a acoperit o parte
din CA pierdut. Principala problem a raportului este aceea c se compar un
buget ntocmit pentru 6.000 buc. cu situaia real n care s-au vndut 5.000 buc.,
cele dou situaii nefiind totui comparabile, deoarece costurile evolueaz diferit.
Din aceste considerente, trebuie recalculat bugetul pentru cantitatea real, i
anume 5.000 buc.
Raport ntocmit pe baza bugetului recalculat:
Elemente
Cantitate
Vnzri

Real

5.000 buc.
5.000 x 41
= 205.000 u.m.
Costuri
5.000 x 23
variabile
= 115.000 u.m.
Costuri fixe
52.000 u.m.
Total costuri 167.000 u.m.

Buget recalculat Buget iniial

5.000 buc.
5.000 x 35
= 175.000 u.m.
5.000 x 20
= 100.000 u.m.
50.000 u.m.
150.000 u.m.

6.000 buc.
6.000 x 35
= 210.000 u.m.
6.000 x 20
= 120.000 u.m.
50.000 u.m.
170.000 u.m.

Abatere de
la bugetul
recalculat
30.000 u.m.
15.000 u.m.
2.000 u.m.
17.000 u.m.

Contabilitate de gestiune 31

(selecie din Modul 10, pagina 31)

16

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

Elaborarea i mbuntirea sistemului de contabilitate de gestiune

MODUL 12

Printre ntrebrile la care se caut rspuns n aceast etap se afl:

Care este obiectivul recompensrii: Ameliorare? Succes? Conformitate cu
regulile?
Recunoaterea este individual sau colectiv?
Se realizeaz financiar, prin promovare?
Exist un clasament?
Permite dezvoltarea talentelor i a creativitii?

ntrebrile de
verificare v ajut
s v recapitulai
cunotinele
dobndite dup
fiecare capitol.

ntrebri de verificare
1.

n ce const analiza preliminar

implementrii unui instrument i care este
rolul acesteia?

2.

Care sunt etapele implementrii propriuzise a unui instrument de contabilitate de

gestiune?

3.

Ce presupune planificarea timpului,

a costurilor i a echipei n vederea
implementrii unui instrument?

4.

Ce este auditul sistemului de contabilitate

de gestiune i cum se utilizeaz acesta?

Alegerea unui soft informatic

Pentru coordonarea aciunilor i pentru simplificarea muncii celor implicai,
cele mai multe dintre societi utilizeaz sisteme informatice (SI). Urmrirea
efectiv a cifrelor, calculul indicatorilor, se realizeaz informatic, ceea ce
presupune alegerea unui astfel de suport. Cele mai simple variante sunt Excel,
PowerPoint sau Access (Excel, PowerPoint i Access sunt mrci nregistrate ale
Microsoft Co. ), care permit organizarea informaiilor la o scar mai redus.
Organizaiile valorific ns la maximum ntregul potenial al instrumentelor
de gestiune utiliznd instrumente mai complexe, care faciliteaz integrarea,
analiza i comunicarea informaiilor.
Instrumentele de contabilitate de gestiune pot fi total, parial sau deloc bazate
pe un sistem informatic avansat. Acest lucru depinde de mrimea firmei, dar i
de tipul informaiilor i de instrumentul aplicat.

Exemplu
Societatea Alfa este o societate mic, cu 22 de angajai. Pentru calculul costului
aferent celor trei produse fabricate de firm, se utilizeaz foi de calcul Excel. Se culeg
datele care se introduc n foile respective, relaiile de calcul dintre celule fiind deja
prestabilite. Pe baza costurilor calculate, se creeaz rapoarte, tot n Excel i prezentri
n Powerpoint care se utilizeaz n ntlnirile de apreciere a performanei. Astfel, se
observ modul cum instrumentarul informatic susine aplicarea instrumentelor de
gestiune.
Contabilitate de gestiune 32

(selecie din Modul 12, pagina 32)

17

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

R E Z U M AT U L M O D U L U L U I 8

Rezumatele
sintetizeaz
aspectele cele mai
importante din
fiecare modul.

8.1

Obiectivele organizaiei trebuie atinse prin efortul conjugat al tuturor

angajailor, adic fiecare membru trebuie s aib un comportament
care s conduc la implementarea strategiei organizaionale.
Modelarea comportamentelor se realizeaz prin cultur, prin modul
de organizare a firmei i prin instrumente de contabilitate de gestiune.

8.2

Cultura reprezint contextul comportamentelor n organizaie, fiind

un set de credine i valori definite de manageri. Oamenii se vor
comporta n organizaii n funcie de valorile culturale.

8.3

Un centru de responsabilitate este o entitate organizaional de

gestiune care dispune de o capacitate de negociere asupra unor
obiective i care are o delegare de autoritate asupra mijloacelor.

8.4

Centrele de responsabilitate pot fi: centre de cost, centre de profit,

centre de vnzri sau centre de investiii. Comportamentele sunt
influenate prin obiectivele care sunt atribuite fiecrui tip de centru i
prin modul n care oamenii sunt ncurajai (motivai) s le ating.

8.5

Analiza performanei unui departament se realizeaz n primul rnd

prin costurile suportate, veniturile obinute i rezultatul centrului.
Repartizarea costurilor indirecte se realizeaz prin baze de repartizare.
Modul de repartizare a costurilor ntre departamente influeneaz
comportamente.

8.6

Sistemul costurilor standard i determinarea abaterilor ajut

managerii s evalueze performana angajailor sau departamentelor.
Pe baza acestor informaii, se aloc resurse, se iau decizii legate de
salarii, prime, bonusuri. Cu ct aceste decizii sunt legate de remunerare,
cu att mai mult vor fi influenate comportamentele.

8.7

Sistemul de evaluare a performanei i sistemul costurilor standard

trebuie atent corelate pentru a nu produce deviaii de comportament.
Deviaiile de comportament reprezint atitudini sau decizii care sunt
n defavoarea firmei sau a altor departamente din firm.

8.8

Preul de cesiune intern (PCI) (sau preul de transfer) este preul

practicat n interiorul unei organizaii, pentru o tranzacie realizat
ntre dou centre de responsabilitate. Pentru centrul care vinde, PCI
este un venit, iar pentru centrul care cumpr, PCI este un cost.

8.9

Rolul PCI este unul de optimizare global a rezultatului i de motivare

individual a centrelor de responsabilitate. Practic, PCI trebuie s
conduc la comportamentul care este n favoarea organizaiei,
cunoscut n management drept congruena obiectivelor.

8.10

n funcie de elementul pe baza cruia se calculeaz PCI, putem avea

PCI economic, PCI bazat pe cost sau PCI bazat pe preul pieei. n
funcie de modul n care se stabilete la nivel organizaional, putem
avea PCI impus, negociat sau PCI dublu.
Contabilitate de gestiune 34

(selecie din Modul 8, pagina 34)

18

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

RSPUNSURI LA EXERCIII
Exerciiul 1

V autoevaluai
rapid, cu
ajutorul
rspunsurilor
la exerciii.

Pentru obinerea unei uniti de produs P, managerii au stabilit, pe baza experienei anterioare,
c trebuie s se utilizeze 2 kg. de materie prim. Aceast materie prim este presupus a fi
aprovizionat, innd cont de preurile furnizorilor, la costul de 2 u.m./kg. Analizai standardele
prin raportare la diferite criterii de clasificare.
Rspuns:
- dup modul de exprimare, standardele pot fi cantitative sau valorice. Standardul cantitativ
este de 2 kg. de materie prim pentru un produs, iar standardul valoric este de 2 kg x 2 u.m./
kg = 4 u.m./produs.
- dup perioada de valabilitate, standardele pot fi curente i de baz. Standardul de cantitate
este, n general, un standard de baz, iar standardul valoric este un standard curent.
- dup scopul urmrit, putem avea standarde ideale i reale. n exemplul nostru, standardele
sunt reale, deoarece sunt bazate pe consumul obinuit de materie prim i pe preurile
furnizorilor.
- dup criteriul controlabilitii, standardele pot fi autoimpuse sau impuse din exterior. n
exemplul nostru, standardele sunt impuse de ctre manageri, deci sunt impuse din exterior.
Exerciiul 2
Pentru activitatea de stabilire a standardelor de timp pentru procesul de fabricaie a produsului
cu codul P031 se ine cont de urmtoarele informaii:
- sunt necesare 2 activiti, al cror timp a fost determinat prin cronometrare: supraveghere
maini - 12 min. i lefuire - 23 min.;
- politica firmei este ca angajaii s ia o pauz de 10 min. dup fiecare 70 min. lucrate;
- pierderile permise (pornire/resetare maini) sunt de 10% din timpul efectiv de lucru;
- salariul de baz al muncitorilor este de 70 u.m./or, contribuii pltite ctre stat 35%;
- nu se estimeaz plata unor prime ctre angajai.
Determinai costul standard al manoperei directe pentru produsul P031.
Rspuns:
Costul standard al manoperei directe este format dintr-un standard de cantitate (de timp) i un
standard de cost (de tarif ). Standardul de timp se calculeaz astfel:
Elemente
- timp efectiv de lucru
- pauze considerate normale
- timp setare/resetare maini
Total

Valori
12 min. + 23 min. = 35 min.
10 x 35/70 = 5 min.
35 x 10% = 3,5 min
43,5 min.

Standardul de cost (tarif ) se determin astfel:

Elemente
- costul mediu al orei de lucru
- contribuii pltite ctre stat
Total (pe or)
Total (pe min.)

Valori
70 u.m.
70 u.m. x 35% = 24,5 u.m.
94,5 u.m.
94,5/60 = 1,575 u.m.

Costul standard al manoperei directe pentru un produs P031 este de:

43,5 min. x 1,575 u.m./min. = 68,5125 u.m.

Contabilitate de gestiune 34

(selecie din Modul 6, pagina 34)

19

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

TEMA PENTRU ACAS 4

Pentru exerciiile cu variante de rspuns, un singur rspuns este corect.

Temele pentru
acas v ajut
s v evaluai
cunotinele
dobndite din
fiecare modul.

1. Notai cu adevrat (A) sau fals (F) urmtoarele afirmaii referitoare la

clasificarea costurilor unei firme n variabile i fixe:

a) salariile managerilor sunt pltite n aceeai sum lunar, deci sunt

costuri fixe;
b) amortizarea este un cost variabil;
c) costul materiei prime este un cost variabil;
d) dac muncitorii sunt pltii cu aceeai sum pentru fiecare produs
fabricat, salariul lor este un cost fix.

2. Care dintre urmtoarele afirmaii este fals:

a)
b)
c)
d)

costurile variabile variaz n aceeai proporie cu volumul activitii;

costurile variabile unitare rmn constante;
costurile fixe rmn nemodificate n cadrul intervalului relevant;
costurile fixe unitare rmn constante.

3. Costurile cu ntreinerea unui atelier sunt considerate costuri

semivariabile. Urmrind costurile din ultimele 2 luni, se observ c
nivelul maxim de activitate a fost de 5.000 ore/lun, costurile aferente
fiind de 12.000 u.m., iar nivelul minim de activitate a fost de 4.000
ore/lun, costurile cu ntreinerea fiind de 10.000 u.m. la acest nivel.

a) Identificai partea variabil i partea fix i scriei ecuaia costului.

b) Utilizai ecuaia costului pentru a previziona costurile n cazul unui
nivel de activitate de 4.800 de ore.

4. Care dintre urmtoarele afirmaii despre pragul de rentabilitate este

adevrat:

a)
b)
c)
d)

pragul de rentabilitate se urmrete doar cantitativ;

pragul de rentabilitate este punctul dincolo de care firma obine profit;
pragul de rentabilitate nu se poate exprima n uniti de timp;
pragul de rentabilitate este raportul dintre costurile fixe i costurile
variabile.

5. Costul ntreinerii a fost de 20.000 u.m. pentru 5.000 ore lucrate i de

21.000 u.m. pentru 6.000 ore lucrate. Acesta este un cost:

a) variabil;
b) mixt;
c) fix.

6. O societate a vndut n ultima lun 10.000 produse i a nregistrat:

o cifr de afaceri de 600.000 u.m., costuri variabile de 300.000 u.m.
i cheltuieli fixe de 210.000 u.m. Calculai pragul de rentabilitate
(cantitativ i valoric).
Contabilitate de gestiune 35

(selecie din Modul 4, pagina 35)

20

CONTABILITATE DE GESTIUNE

LECIE DEMONSTRATIV

EX

EM

PL

Temele se pot
rezolva pe
formularele
speciale inserate
n caiet (dac se
trimit spre corectare
prin pot) sau
online, n contul de
cursant de pe site-ul
www.eurocor.ro. Un
profesor personal
v ndrum pe toat
durata studiului.

Indiferent de mrimea firmei sau de specificul activitii sale, CONTABILITATEA DE GESTIUNE

este obligatorie prin lege, fiind i indispensabil procesului de management. nvnd s adaptai
instrumentele de contabilitate de gestiune la specificul unei organizaii, vei deveni un specialist cutat
de muli angajatori. ncepei chiar astzi cursul Eurocor CONTABILITATE DE GESTIUNE!
Spor la studiu!

Tel. 021 33 225 33;

21

www.eurocor.ro