Teorii si practici contabile privind

auditul imobilizarilor corporale

CAPITOLUL I
IAS 16 - IMOBILIZARI CORPORALE
1.1. CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE
Imobilizarile corporale reprezinta bunuri care au o structura materiala asupra carora agentii economici
exercita un drept real, fiind elemente de patrimoniu care definesc capacitatea tehnica de productie si
comercializare, creeaza venituri in concordanta cu obiectul de activitate al acestora. in categoria acestora
intra mijloacele fixe si terenurile. Contabilitatea lor se tine cu grupa 21 "Imobilizari corporale".
Definirea mijloacelor fixe este cuprinsa in art. 53 din Regulamentul aplicarii Legii contabilitatii nr. 82 /
1991:
"Sunt considerate mijloace fixe obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si indeplineste
cumulativ urmatoarele conditii:
- are o valoare de inventar mai mare decat limita stabilita de lege (1.800 Ron);
- are o durata normala de utilizare mai mare de un an."
1.2. CLASIFICAREA SI CODIFICAREA MIJLOACELOR FIXE
Clasificarea mijloacelor fixe da posibilitatea ordonarii si studierii multitudinii si diversitatii lor. Ea
asigura evidentierea corecta a tuturor aspectelor tehnico - economice privind existenta, utilizarea si
deprecierea
acestora.
Mijloacele fixe se pot clasifica dupa mai multe criterii, fiecare avandu-si ratiunile sale:
a) Din punct de vedere al domeniului in care se utilizeaza, mijloacele fixe se clasifica in mijloace fixe
de productie, care participa direct sau indirect la procesul de productie sau exploatare, mijloace fixe de
comercializare utilizate pentru scopuri sociale;
b) Dupa apartenenta lor, mijloacele fixe se impart in mijloace fixe proprietate a unitatii patrimoniale
si mijloace fixe in folosinta temporara: inchiriere, locatie de gestiune, concesiune pentru care evidenta se
organizeaza separat de cele proprii;
c) Dupa structura, respectiv natura si particularitatile tehnico - constructive, mijloacele fixe
amortizabile se grupeaza in trei grupe principale:
1. Constructii;
2. Instalatii tehnice,mijloace de transport,animale si plantatii;
3. Mobilier,aparatura birotica,echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active
corporale;
Aceasta clasificare sta la baza delimitarii mijloacelor fixe ca obiecte de evidenta, la elaborarea catalogului
duratelor de serviciu normale si a normelor de amortizare. Mijloacele fixe sunt clasificate in general in grupe,
subgrupe, clase si subclase, iar pentru unele si in familii. Fata de clasificarea anterioara, aprobata prin H.G.
nr. 266 / 1994, noua clasificare aprobata prin H.G. nr. 520/1998, urmand tendinta manifestata pe plan
mondial, a concentrat activele corporale amortizabile intr - un numar cat mai redus de grupe si clase, scopul
urmarit fiind o operare cat mai usoara a amortizarii si nu inventarierea fizica a acestora. Astfel, de exemplu,
clasificarea activelor amortizabile din constructii s-a redus de la doua grupe cu 14 subgrupe la o grupa cu
noua subgrupe.
Catalogul cuprinde urmatoarele informatii necesare identificarii mijlocului fix si stabilirii duratei
normale de functionare:
- codul de clasificare;
- denumirea grupei, a subgrupei, clasei, subclasei si a familiei mijloacelor fixe amortizabile;
- limita minima si limita maxima a duratei normale de functionare, in ani.
2

1.3. ORGANIZAREA DOCUMENTATIEI PRIMARE SI A EVIDENTEI OPERATIVE A

IMOBILIZARILOR CORPORALE
Obiectul evidentei operative il constituie inregistrarea si reflectarea fenomenelor primare care au loc
in unitate, adica intrarea si iesirea de valori materiale si banesti, introducerea in comun sau in folosinta,
precum si existenta lor intr-un anumit loc al unitati sau la o anumita data.
Evidenta tehnico - operativa se organizeaza pe compartimente de activitate ale unitatii. Ea trebuie
tinuta la zi, pe masura producerii operatiunii de predare - primire a valorii materiale si efectuarea acesteia
numai pe baza de documente justificative.
Documentele justificative trebuie sa cuprinda ca elemente:
- denumirea documentelor;
- denumirea si sediul unitatii care a intocmit documentul;
- numarul si denumirea partilor care participa la efectuarea operatiunilor;
- continutul operatiunilor si temeiul legal al efectuarii ei;
- datele cantitative si valorice aferente operatiunii efectuate;
- semnaturile persoanelor care raspund de efectuarea operatiunii, ale persoanelor insarcinate cu exercitarea
vizei de control financiar preventiv si a persoanelor in drept sa aprobe operatiunea respectiva;
- alte elemente impuse de caracterul operatiunii
Documentele care stau la baza intrarii mijloacelor fixe in unitate sunt:
1. "Procesul verbal de receptie" pentru mijloacele fixe independente care nu necesita montaj si nici probe
tehnologice;
2. "Procesul verbal de receptie" (preliminara sau definitiva) in cazul utilajelor care necesita montaj, dar nu
necesita probe tehnologice, precum si a cladirilor si constructiilor speciale cu caracter administrativ si social cultural;
3. "Procesul verbal de punere in functiune" pentru utilajele care necesita montaj si probe tehnologice;
4. "Proces verbal de transformare" pentru receptionarea inventarului gospodaresc de natura mijloacelor fixe
rezultat din prelucrarea materialelor in atelierele proprii ale unitatii;
5. "Procesul verbal de predare - primire" a mijloacelor fixe transferate;
6. "Bonul de miscare a mijloacelor fixe" pentru miscarea mijloacelor fixe in cadrul unitatii;
7. "Contractul de inchiriere" sau "Procesul verbal de inchiriere" pentru luarea in primire a mijloacelor fixe
inchiriate;
8. "Procesul verbal de dare in custodie" pentru mijloacele fixe primite in custodie.
Mijloacele fixe pot iesi definitiv din gestiune prin casare, vanzare, donatie iar temporar prin
concesiune, locatie de gestiune si inchiriere.
Casarea, adica scoaterea definitiva din functiune a mijloacelor fixe prin demontare, daramare, etc.
este consemnata in urmatoarele documente:
- Specificatia privind mijloacele fixe propuse spre scoaterea din functiune (casare) intocmite de
sectiile, laboratoarele sau serviciile care propun casarea, prin care acestea se monteaza;
- Procesul verbal de scoatere din functiune a mijloacelor fixe, de declasare a unor bunuri materiale,
elaborat de catre comisia de casare, reprezinta documentul prin care se constata indeplinirea conditiilor de
casare, de aprobare si executare a ei, de consemnare a materialelor rezultate din casare, si ca document de
inregistrare in evidenta operativa si in contabilitate.
1.4. ORGANIZAREA CONTABILITATII ANALITICE A IMOBILIZARILOR CORPORALE
Contabilitatea analitica a mijloacelor fixe trebuie astfel organizata incat sa asigure individualizarea
fiecarui mijloc fix, cunoasterea existentei si miscarii lor pe locuri de folosinta si a gradului de depreciere pe
structura categoriilor de mijloace fixe.
3

Contabilitatea analitica a mijloacelor fixe se poate tine fie folosind Registrul numerelor de inventar si
Fisa mijlocului fix, fie utilizand Registrul pentru evidenta mijloacelor fixe.
Unitatile patrimoniale dispun de mijloace fixe numeroase care se deosebesc intre ele din punct de
vedere al constructiei, insusirilor tehnice, destinatie, gradul de depreciere, etc. de aceea, pentru identificarea
cu usurinta a fiecarui mijloc si pentru a se asigura controlul lor indiferent de locul de folosinta, se atribuie
fiecarui obiect de evidenta un numar de inventar care se trece in toate documentele care privesc mijlocul fix
respectiv.
Aceasta se realizeaza cu ajutorul Registrului numerelor de inventar, in care se scrie denumirea
fiecarui mijloc fix intrat, caracteristicile de identificare si numarul de inventar ce i se atribuie, in ordinea
succesiva a numerelor. Dupa inscrierea mijlocului fix intrat in Registrul numerelor de inventar se
completeaza Fisa mijlocului fix care cuprinde date privind denumirea, numarul de inventar, codul de
clasificare, valoare de functiune, amortizarea calculata, etc.
1.5. EVALUAREA IMOBILIZARILOR CORPORALE
Prin evaluare contabila se intelege masurarea marimii existentelor si miscarii activelor imobilizate in
expresie valorica, la reflectarea in conturi a modificarii imobilizarii pe care le evidentiaza. Elementul de
referinta hotarator in evaluarea elementelor patrimoniale este momentul evaluarii in general, evaluarea
economica a intreprinderii este necesara in urmatoarele situatii:
- in tranzactiile comerciale;
- cand se produc schimbari in marimea si structura capitalului;
- in actiuni juridice cu scop patrimonial;
- in cazul unor dezvoltari externe, fuziune;
- in evaluarea anuala a patrimoniului societatii comerciale.
Metodele de evaluare adoptate de unitatea patrimoniala trebuie sa fie aceleasi in tot cursul
exercitiului, precum si de la un exercitiu la altul.
Evaluarea imobilizarilor la intrarea in patrimoniu
La data intrarii in patrimoniu, conform Regulamentului de aplicare a Legii contabilitatii nr. 82 / 1991,
bunurile se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate la valoarea de intrare, denumita valoarea contabila,
care reprezinta:
- costul de achizitie al imobilizarilor achizitionate cu titlu oneros format din pretul de cumparare,
taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport si alte cheltuieli necesare pentru punerea imobilizarilor in stare
de utilitate;
- costul de productie pentru imobilizarile construite sau produse de intreprindere, constituit din costul
de achizitie al materiilor prime si materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de productie si cota de
cheltuieli indirecte;
- valoarea de utilitate pentru imobilizarile aduse ca aport obtinute cu titlu gratuit sau prin donatie,
stabilita in functie de pretul pietei.
Evaluarea imobilizarilor la data inventarului
Evaluarea activelor imobilizate cu ocazia inventarierii se face la valoarea actuala sau de utilitate a
fiecarui element, denumita si valoarea de inventar stabilita in functie de utilitatea bunului in unitate si pretul
pietei. Pentru imobilizarile corporale si necorporale amortizabile valorile retinute la inventar trebuie sa tina
cont de amortizarea calculata in sensul deducerii acesteia, valoarea de inventar fiind data de valoarea neta
contabila rezultand din planul de amortizare, exceptand situatia in care valoarea actuala este considerata va
fiind inferioara valorii nete contabile. Evaluare activelor imobilizate la inventar se face individual, pentru
fiecare obiect de evidenta contabila.
4

Evaluarea imobilizarilor la data intocmirii bilantului patrimonial

La inchiderea exercitiului, valoarea de intrare se compara cu valoarea de utilitate stabilita cu ocazia
inventarierii.
In urma acestei comparari rezulta doua situatii:
- constatarea unor plusuri de valoare intre valoarea de inventar si valoarea de intrare;
- constatarea unor minusuri de valoare intre valoarea de inventar si valoarea de intrare, care se
inregistreaza in contabilitate sub forma amortizarii, atunci cand deprecierea este ireversibila sau se constituie
un provizion, atunci cand deprecierea este reversibila.
Activele imobilizate raman inregistrate in contabilitatea curenta la valoarea lor de intrare iar in
bilantul contabil sunt evidentiate la valoarea neta contabila, aceasta fiind valoarea contabila diminuata cu
marimea amortizarii sau provizioanele constatate.
Evaluarea imobilizarilor la iesirea din patrimoniu
Iesirea unei imobilizari din patrimoniu poate fi datorata mai multor cauze:
- scoaterea din folosinta la exprimarea duratei de utilizare, sau inainte de acest termen;
- constatarea unui minus in gestiune la inventar;
- vanzarea activelor imobilizate;
- cedarea cu titlu gratuit sub forma unor donatii sau investitiilor.
Ca regula, imobilizarile sunt evidentiate la iesirea din patrimoniu la valoarea de intrare.
Valoarea neamortizata a unui bun cedat genereaza o cheltuiala exceptionala privind operatiile de
capital. in cazul iesirilor de imobilizari amortizabile se calculeaza amortizarea si pentru perioada scursa intre
inceputul exercitiului si data efectiva cand are loc constatarea iesirii din acel exercitiu.
1.7. ASPECTE PRIVIND REEVALUAREA MIJLOACELOR FIXE
Pe baza unor dispozitii legale, exprese la anumite perioade de timp, este posibila reevaluarea
elementelor patrimoniale.
Reevaluarea consta intr-o noua evaluare a elementelor patrimoniale, operatie in cadrul careia valorile
contabile sunt inlocuite cu valorile actuale determinate in functie de preturile pietei sau cu noile valori de
utilitate. in urma reevaluarii, elementele patrimoniale sunt aduse la valori actualizate, care pot fi mai mari sau
mai mici decat valorile contabile cu care acestea au fost inregistrate in conturi.
Reevaluarea se efectueaza de regula pentru toate elementele patrimoniale cu prilejul unor modificari
generale si substantiale de preturi.
Conform H.G. nr. 983 / 1998, unitatile patrimoniale, indiferent de forma de proprietate, au obligatia
de a reevalua cladirile, constructiile speciale si terenurile, precum si imobilizarile corporale in curs de natura
cladirilor si constructiilor speciale existente in patrimoniul lor la 30 iunie 1998.
Potrivit art. 30 al Legii contabilitatii, bilantul contabil, ca document oficial de gestiune, trebuie sa dea
o imagine fidela, clara si completa a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute.
Astfel, rezultatele operatiunii de reevaluare vor fi reflectate in bilantul contabil incheiat la 31
decembrie 1998. Diferentele rezultate in urma reevaluarii cladirilor, constructiilor speciale si terenurilor vor
fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau patrimoniului, dupa caz.
Aceasta operatiune de reevaluare a cladirilor, constructiilor speciale ale terenurilor are ca scop
aducerea lor la costul curent sau valoarea actualizata. In urma analizei diferentelor rezultate din operatiunea
de reevaluare si a valorii actualizate ale imobilizarilor reevaluate cu utilitatea bunurilor respective si valoarea
de piata, unitatile patrimoniale pot efectua ajustari ale valorii propuse de comisia de inventariere in situatia in
care se constata supraevaluari sau subevaluari ale valorii acestora in contextul metodologiei de evaluare,
apreciem prevederea posibilitatii stabilirii valorii de piata prin aplicarea altor procedee de evaluare
5

economica, care sa tina seama de utilitatea si gradul de uzura tehnica a imobilizarilor. Comisia de
inventariere poate deci propune ajustari ale valorii determinate prin aplicarea indicilor prevazuti in hotararea
de guvern in cazul in care constata subevaluari sau supraevaluari fata de valoarea de piata.
Totusi, acest aspect nu este suficient de detaliat si clarificat de catre actul normativ. Astfel, nu este
prevazut nici un interval de variatie a respectivelor diferente de valoare. Cu alte cuvinte, decizia si modul de
stabilire a valorii de piata a mijloacelor fixe revine agentului economic.
De asemenea, erorile de evaluare a activelor in sensul reevaluarii la o valoare superioara sau
inferioara de valorii lor efective intra in raspunderea acestuia, chiar daca aplicarea metodologiei de evaluare
economica se poate face de catre sau cu supervizarea unui expert in evaluare.
Dintre cele doua situatii doar supraevaluarea nejustificata are incidente fiscale.
Astfel, daca se ajunge la o eroare de supraevaluare, agentul economic poarta raspunderea pentru
diminuarea bazei impozabile pentru calculul impozitului pe profit, prin cresterea cheltuielilor cu amortizarea
mijloacelor fixe reevaluate. In ceea ce priveste subevaluarea nejustificata a imobilizarilor supuse reevaluarii,
la prima vedere se ajunge la diminuarea bazei impozabile pentru impozitele pe terenuri si cladiri. Insa in
acest caz statul nu pierde nimic pentru ca in art. 6 din Legea nr. 27 / 1994 privind impozitele si taxele locale,
modificata prin O.U.G. nr. 62 / 28 decembrie 1998, se prevede ca, in cazul in care valoarea din evidentele
contabile este mai mica decat valoarea rezultata prin aplicarea normelor respectivului act, cota de impozit se
aplica la valoarea rezultata din aplicarea acestor norme.
Sub aspect economic insa, subevaluarea imobilizarilor reduce resursele de finantare constituite prin
amortizarea valorii nete contabile in exercitiile financiare urmatoare.
1.8. ASPECTE PRIVIND TRATAREA AMORTIZARII MIJLOACELOR FIXE
Legat de amortizarea scriptica a mijloacelor fixe, H.G. nr. 983/1998 corecteaza erorile precedentei
reevaluari (conform H.G. nr. 500/1994) care nu prevedea actualizarea acestei. Acest aspect a avut consecinte
de natura economica si fiscala. Pe de o parte valoarea ramasa contabila a fost supradimensionata, iar
cheltuielile cu amortizarea au fost majorate. Pentru a nu fi diminuata baza impozitabila pentru impozitul pe
profit, legiuitorul a recurs la un artificiu legat de introducerea gradului de utilizare a mijloacelor fixe in limita
caruia se permitea deductibilitatea cheltuielilor cu amortizarea acestora.
Actuala norma de reevaluare prevede in mod corect si justificat economic ca amortizarea scriptica
(inclusiv cea corespunzatoare gradului de neutralizare), inregistrata pana in momentul reevaluarii, sa fie
actualizata. Cu aceasta ocazie se regularizeaza si amortizarea aferenta gradului de neutralizare
Totusi, problema amortizarii este rezolvata incomplet datorita determinarii ei numai in functie de
gradul de uzura scriptica. Aceasta este o consecinta a reevaluarii efectuate conform H.G. nr. 500 / 1994, cand
amortizarea nu s-a actualizat, iar gradul de uzura scriptica, calculat ca raport intre amortizarea neactualizata
si valoarea de intrare a imobilizarii actualizata, are valori foarte mici.
Astfel s-a ajuns la situatia paradoxala ca, in momentul reevaluarii din 1998, agentii economici sa aibe
mijloace fixe cu o durata de functionare consumata apropiata de cea normala, dar cu un grad de uzura
scriptica reflectat in contabilitate de doar cateva procente.
Principii de baza privind reevaluarea
Valoarea neta contabila este cea care se reevalueaza pentru aducerea ei la nivelul valorii actuale,
considerata ca valoare de utilitate in momentul reevaluarii.
Diferenta dintre reevaluare este egala cu diferenta dintre valoarea actuala si valoarea neta contabila.
Amortismentele dupa reevaluare sunt calculate pe baza noii valori contabile.
Potrivit art. 37 din Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitatii, diferentele din reevaluare se
inregistreaza in contabilitate intr-un cont distinct, contul 105 "Diferente din reevaluare".

Deprecierea imobilizarilor
Cadrul general al contabilitatii din Romania este cel al costului istoric, regasit si in baza de calcul a
amortizarii.in aceste conditii, este normal ca baza de amortizare sa fie valoarea de inlocuire pentru a asigura o
reinnoire cel putin egala cu bunul amortizat.
Situatia de mai sus reprezinta una din limitele cele mai fondate care se aduce contabilitatii bazate pe
costul istoric, implicit amortizarii ca mecanism de repartizare asupra rezultatului exercitiului, a costului
imobilizarilor pe durata probabila de utilizare a sa.
Pentru a depasi, in plan concret, aceasta stare, Directia a IV - a a Uniunii Europene prevede ca in
cazul modificarii semnificative a conditiilor de utilizare, se poate recurge la alternativa pretului reevaluat.
Dar si aceasta solutie are limitele sale, deoarece, de regula, este periodica si nu libera in fiecare an, fiind
determinata prin hotarare de guvern si se ocupa numai de valoarea ramasa de amortizare si in consecinta
valoarea amortizata deja se afla sub impactul costului istoric.
De aceea se poate folosi mecanismul combinarii amortizarii degresive cu valoarea reevaluata a
imobilizarii.Un asemenea demers nu trebuie conditionat de amortizarea fiscala; motivatia sa trebuie cautata
numai in contabilitate si imaginea fidela, fiind inscris in vocatia amortizarii de instrument de reconstituire a
fluxului initial de investitii.
Si totusi, si demersul de mai sus nu poate ocoli si cealalta fata a amortizarii, de instrument de politica
economica.
Trebuie practicata acea fractiune care poate asigura intreprinderii o structura a costurilor produselor /
serviciilor vandute in masura sa apere pozitia sa in fata concurentei.O ingreunare inutila a costurilor cu
amortizarea diminueaza competivitatea intreprinderii pana la anulare.
Contabilitatea amortizarii imobilizarilor
Amortizarea reprezinta deprecierea ireversibila a imobilizarilor, suferita ca urmare a uzurii, a trecerii
timpului, progresului tehnic sau altor cauze si are rolul de a corecta valoarea de intrare a imobilizarilor,
aducandu-le la valoarea lor reala. Deci amortizarea exprima, pe de o parte, deprecierea ireversibila a
imobilizarilor, iar pe de alta parte recuperarea acestei deprecieri pe seama cheltuielilor de exploatare a
exercitiului.
Amortizarea este, din punct de vedere financiar, o tehnica de finantare a reinnoirii imobilizarilor; este
o sursa de constituire a fondului de dezvoltare propriu (fondul de investitii) alaturi de profit si alte surse.
Amortizarea este o functie de
- durata normala de utilizare;
- valoarea de amortizat;
- norma de amortizare
1. Duratele normale de utilizare in principiu, duratele normale de utilizare care corespund cu duratele
de amortizare sunt estimate, nu masurate, in functie de experienta furnizata de practica privind categoriile de
imobilizari amortizabile. In tara noastra duratele normale de utilizare a mijloacelor fixe sunt stabilite in mod
centralizat prin hotarare de guvern fiind revizuite periodic, dar nu mai tarziu de cinci ani. Ele coincid cu
duratele de amortizare in ani aferente regimului de amortizare liniar si sunt cele stabilite in Catalogul privind
duratele normale de functionare si clasificare a mijloacelor fixe.
2. Valoarea de amortizat
Limita de amortizare a unei imobilizari amortizabile este costul istoric sau alta valoare care a
substituit costul istoric cu valoarea contabila de intrare, respectiv de inregistrare. Valoarea de intrare este:
a) valoarea ramasa actualizata aferenta fiecarui mijloc fix care a fost reevaluat
b) pretul de achizitie pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros;
c) costul de productie pentru mijloacele fixe construite sau produse de unitate;
d) valoarea actuala pentru mijloacele fixe dobandite cu titlu gratuit;
7

e) valoarea de aport acceptata de parti pentru mijloacele fixe intrate in patrimoniu cu ocazia asocierii,
fuziunii, etc.
Valoarea de amortizat este dependenta de pretul de cumparare sau de deviz, de cheltuielile ce se fac
cu transportul, montarea, pana la punerea in functiune.
3. Norma de amortizare sau cota de amortizare
Norma de amortizare sau cota de amortizare se exprima de regula procentual si este in functie de
marimea duratei de serviciu normata exprimata in ani. Ea se determina prin formula:
Na = 1 / Dn x 100
In cazul nerecuperarii integrale, pe calea amortizarii, a valorii de intrare a mijloacelor fixe, se va
asigura recuperarea valorii neamortizate.
Prin valoarea neamortizata, in contextul legii, se intelege diferenta dintre valoarea de intrare a
mijloacelor fixe si valoarea amortizarii, recuperata prin includerea in cheltuielile de exploatare, din care se
deduc sumele rezultate in urma valorificarii.
Diferenta ramasa nerecuperata in urma valorificarii se recupereaza prin includerea in cheltuieli
exceptionale, nedeductibile fiscal, pe o perioada de maximum cinci ani, sau prin diminuarea capitalurilor
proprii, cu respectarea dispozitiilor legale.
Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in functiune, pana la
recuperarea integrala a valorii de intrare, conform duratelor normale de utilizare. In situatia in care unitatea
patrimoniala a efectuat lucrari de modernizare sau alte operatiuni prevazute de lege (adaugarea unor
accesorii, aparate de masura si control) care conduc la majorarea valorii de intrare a mijloacelor fixe,
amortizarea se calculeaza pana la recuperarea integrala a noii valori. Daca dupa recuperarea noii valori de
intrare pe calea amortizarii, unitatea patrimoniala efectueaza alte lucrari de modernizare sau adaugare a unor
accesorii, mijloacele fixe respective se reintroduc in calculul amortizarii cu noua valoarea de intrare. In acest
caz, se continua inregistrarea amortizarii pana la recuperarea noii valori de intrare, tinand seama de
amortizarea calculata anterior.
Data punerii in functiune a mijloacelor fixe, in vederea calcularii amortizarii se stabileste in functie de
complexitatea operatiunilor pe care le necesita punerea in functiune, astfel:
- mijloacele fixe independente care nu necesita montaj si nici probe tehnologice (unelte, accesorii de
productie, mijloace de transport auto, utilaje pentru interventie, animale, etc.) se considera puse in functiune
la data achizitionarii lor, pe baza procesului verbal de receptie;
- utilajele care necesita montaj, dar care nu necesita probe tehnologice, precum si cladirile si
constructiile speciale, data punerii in functiune se considera data terminarii montajului, respectiv data
terminarii constructiei, pe baza procesului verbal de receptie provizorie;
- utilajele si instalatiile care necesita montaj si probe tehnologice se considera puse in functiune la
terminarea probelor tehnologice, pe baza procesului verbal de punere in functiune.
Amortizarea mijloacelor fixe concesionate, inchiriate sau date in locatie de gestiune se calculeaza de
catre agentul economic care le are in proprietate. Aceasta amortizare se regaseste in redeventa anuala a
concesiunii, a mijloacelor fixe inchiriate, in contravaloarea chiriei, iar a celor date in locatie de gestiune in
cheltuielile de locatie.
Amortizarea cheltuielilor de investitii si a modernizarilor efectuate la mijloacele fixe concesionate,
inchiriate sau date in locatie de gestiune cade in sarcina agentului economic care a efectuat investitia.
La predarea investitiei, respectiv la incetarea contractului de concesionare, inchiriere sau locatie de
gestiune, valoarea investitiei integrale (nediminuata cu amortizarea calculata) se cedeaza agentului economic
proprietar al mijloacelor fixe, acesta majorand corespunzator valoarea de intrare a mijloacelor fixe. In
procesul verbal de predare - primire a investitiei se va mentiona si amortizarea calculata de beneficiar pentru
ca agentul economic sa poata inregistra uzura corespunzatoare noii valori de intrare.
Agentii economici sunt obligati sa amortizeze mijloacele fixe, potrivit prevederilor legale, utilizand
unul din urmatoarele regimuri de amortizare:
Amortizarea lineara - se determina prin includerea uniforma in cheltuielile de exploatare a unor sume
fixe, stabilite proportional cu numarul de ani ai duratei normale de utilizare a mijlocului fix. Amortizarea
8

lineara se calculeaza prin aplicarea cotei medii anuale de amortizare la valoarea de intrare a mijloacelor fixe.
Pentru mijloacele fixe de natura constructiilor, amortizarea anuala se va calcula numai in regim linear.
Amortizarea degresiva - ce consta in multiplicarea cotelor de amortizare lineara cu unul din
coeficientii urmatori:
a) 1,5 daca durata normala de utilizare a mijlocului fix de amortizat este intre doi si cinci ani;
b) 2,0 daca durata normala de utilizare a mijlocului fix de amortizat este intre cinci si zece ani;
c) 2,5 daca durata normala de utilizare a mijlocului fix este mai mare de zece ani.
Amortizarea anuala degresiva se calculeaza diferit fata de regimul de amortizare lineara, astfel:
- pentru primul an de functionare a mijlocului fix, amortizarea anuala degresiva se calculeaza
aplicand cota de amortizare degresiva corespunzatoare asupra valorii de intrare a mijlocului fix
- pentru anii urmatori amortizarea anuala se calculeaza prin aplicarea aceleiasi cote de amortizare
degresiva asupra valorii ramase de recuperat pana in anul de functionare in care amortizarea anuala rezultata
este egala sau mai mica cu / decat amortizarea anuala lineara (determinata prin raportul dintre valoarea
ramasa de recuperat la numarul de ani de functionare ramasi). Din acel an de functionare si pana la expirarea
duratei normale de utilizare se trece la amortizarea anuala lineara, iar amortizarea medie anuala lineara va fi
obtinuta
prin
raportarea
valorii
de
recuperat
la
numarul
de
ani
ramasi.
Amortizarea degresiva se aplica in doua variante:
- fara influenta uzurii morale (AD 1);
- cu influenta uzurii morale (AD 2).
Pentru calculul amortizarii prin utilizarea regimului de amortizare degresiva, varianta AD 1, se
procedeaza astfel:
- in primul an de functionare se aplica cota de amortizare stabilita potrivit celor precizate mai sus de
valoarea de intrare;
- pentru anii urmatori se aplica aceeasi cota, dar de fiecare data la valoarea ramasa. Calculul acesta se
continua pana in anul de functionare in care amortizarea anuala rezultata este egala sau mai mica cu / decat
amortizarea anuala lineara, calculata pentru perioada de functionare ramasa. Din acel an si pana la expirarea
datei normale de functionare, se trece la amortizarea anuala lineara.
In conditiile in care societatea comerciala amortizeaza mijlocul fix in varianta AD 2 se observa ca
durata de utilizare in cadrul careia se realizeaza amortizarea integrala este mai mica fata de durata normala de
utilizare din catalog, diferenta in ani reprezentand influenta uzurii morale.
Amortizarea accelerata - ce consta in includerea, in primul an de functionare, in cheltuielile de
exploatare, a unei amortizari anuale de 50 % din valoarea de intrare a mijlocului fix respectiv. Pentru
exercitiile financiare, amortizarile anuale sunt calculate la valoarea ramasa de amortizat, dupa regimul linear,
prin raportarea la numarul de ani de utilizare ramasi.
Pentru aplicarea regimului de amortizare accelerata este necesara aprobarea Ministerului Finantelor,
la propunerea Adunarii Generale a Actionarilor sau asociatilor, pentru societatile comerciale, respectiv
consiliul de administratie, pentru regiile autonome, prin prezentarea unor indicatori de eficienta economica si
indicatori de eficienta financiara pe baza carora se stabileste un punctaj.
Contabilitatea amortizari imobilizarilor necorporale si corporale este realizata cu ajutorul conturilor
din grupa 28 "Amortizari privind imobilizarile", si anume 280 "Amortizari privind imobilizarile necorporale"
si 281 "Amortizari privind imobilizarile corporale".
Contul 280 "Amortizari privind imobilizarile necorporale"
- dupa functia contabila aceste conturi sunt de pasiv;
- se crediteaza cu cheltuielile aferente amortizarii imobilizarilor corporale, precum si valoarea
amortizarii imobilizarilor utilizate in operatiuni de participatie, transferata conform contractelor;
- se debiteaza cu valoarea amortizarii imobilizarilor corporale vandute sau scoase din activ;
- soldul contului reprezinta amortizarea imobilizarilor corporale.

1.10. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZARILOR

Provizioanele reprezinta rezerve cert constituite de unitatile patrimoniale cu scopul de a anihila sau atenua
diversele categorii de riscuri posibile, obiective si subiective, deprecieri si necesitati intervenite in perioadele
viitoare.
Provizioanele corespund pierderilor de valoare susceptibile de a afecta un element de activ
individualizat. Acestea se constituie pentru imobilizari neamortizabile. Se pot constitui provizioane si pentru
deprecierea imobilizarilor amortizabile numai cand acestea sufera deprecieri exceptionale. Este obligatorie
contabilizarea provizioanelor necesare datorita imaginii fidele pe care conturile anuale le dau patrimoniului,
situatiei financiare si rezultatului exercitiului.
Este obligatorie si anularea provizioanelor atunci cand evenimentele care le-au motivat au incetat sa
existe, la data incheierii exercitiului, singurele provizioane care trebuie sa figureze in conturi sunt cele
justificate.
Provizioanele pentru deprecierea imobilizarilor chiar daca acestea sunt constituite real ca urmare a
deprecierilor survenite, se vor adauga sub forma cheltuielilor nedeductibile din punct de vedere fiscal.
Provizioanele pentru deprecierea imobilizarilor necorporale, corporale si a imobilizarilor in curs nesupuse
amortizarii se constituie pe seama cheltuielilor, de regula, la finele exercitiului financiar, cu ocazia
inventarierii pentru minusuri de valoare lenta constatat (valoarea de inventar mai mica decat valoarea de
intrare), care exprima o depreciere a acestora.
in perioadele urmatoare, la finele fiecarui exercitiu financiar sau la iesirea din patrimoniu a
imobilizarilor, in urma analizarii provizioanelor constituite pentru deprecieri se procedeaza astfel
- in situatia in care deprecierea este superioara provizionului constituit, se formeaza un provizion
suplimentar (se majoreaza cel existent);
- in situatia in care deprecierea constatata este inferioara provizionului constituit, diferenta se educe
din acest provizion si se inregistreaza la venituri (are loc diminuarea provizionului pana la nivelul deprecierii
certe);
- cu ocazia anularii unui provizion, la iesirea din patrimoniu a imobilizarilor provizioanelor
constituite se transfera la venituri.
Provizioanele pentru depreciere corespund reducerii de valoare la anumite elemente de activ
individualizate
rezultate
din
cauza
altor
efecte
nu
sunt
considerate
ireversibile.
Provizioanele pentru deprecierea titlurilor, a creantelor imobilizate si a altor imobilizari financiare se
constituie pentru diferenta intre valoarea de intrare a acestora si valoarea de utilitate stabilita prin
inventariere.
Constituirea provizioanelor pentru depreciere este legata de aplicarea unuia dintre principiile
contabile fundamentale privind organizarea si conducerea contabilitatii, respectiv a principiului prudentei.
Pentru reflectarea in contabilitate a operatiilor economice legate de constituirea, majorarea,
diminuarea sau anularea provizioanelor se folosesc conturile din grupa 29 "Provizioane pentru deprecierea
imobilizarilor",
Toate aceste conturi sunt conturi rectificative a valorii imobilizarilor cu depreciere ireversibila
contabila, avand functie contabila de pasiv.
- se crediteaza cu sumele reprezentand constituirea sau suplimentarea provizioanelor pentru
deprecierea imobilizarilor in corespondenta cu debitul conturilor de cheltuieli 6813 "Cheltuieli de exploatare
privind provizioane pentru deprecierea imobilizarilor!
- se debiteaza cu sumele reprezentand diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea
imobilizarilor prin creditarea conturilor de venituri corespunzator activitatii pentru care au fost constituite
781 "Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare";
soldul
creditor
reprezinta
valoarea
provizioanelor
aferente
imobilizarilor.
in ceea ce priveste provizioanele pentru deprecierea imobilizarilor financiare, retinem faptul ca la constituirea
sau majorarea acestora se debiteaza din contul 6863 "Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru
10

deprecierea imobilizarilor financiare", iar la diminuare sau anulare se crediteaza contul 7863 "Venituri din
provizioane pentru deprecierea imobilizarilor financiare".
CAPITOLUL II
AUDITUL IMOBILIZARILOR CORPORALE
2.1. OBIECTIVE PRIMARE
Imobilizarile corporale:
1. trebuie sa apartina societatii,
2. trebuie sa existe,
3. activele ce constituie garantii trebuie identificate,
4. valoarea activelor trebuie stabilita in mod just.
Obiectivele vizate de auditor sunt:
Exhaustivitatea
- Se verific dac toate mijloacele fixe sunt nregistrate i toate activele care trebuie capitalizate au fost corect
evideniate.
Exactitatea
- Soldurile conturilor de imobilizri la valoarea contabil au fost identificate, grupate i nregistrate corect.
Existena
- Mijloacele fixe exist n realitate la data bilanului. Documentele ce trebuie verificate cuprind: registrul
mijloacelor fixe, rapoarte de evaluare, facturi provenite de la antreprenori, contractele de concesionare,
facturi i extrase de cont, procese verbale de punere n funciune, calculul amortizrii i modul de constituire
i evaluare a provizioanelor
Perioada corect
- Intrrile i ieirile de active imobilizate au fost nregistrate n perioada corect.
Evaluarea
- Activele reevaluate sunt corect calculate potrivit normelor legale (vezi O.G. nr. 403 din 07.06.2000 i IAS
nr. 29). Diminuarea mijloacelor fixe n urma reevalurii a fost corect reflectat n contabilitate.
Corecta prezentare i evideniere
- Toate soldurile mijloacelor fixe au fost corect evideniate. Informaiile bilaniere i notele de bilan trebuie
s cuprind informaii complete cu privire la existena, evaluarea lor la bilan. Potrivit Cadrului general de
prezentare a bilanurilor financiare, informaiile cu privire la imobilizri sunt: valoarea contabil brut la
nceputul anului, creteri i/sau diminuri n cursul anului, soldul final la 31.XII evaluat la costul istoric
(valoarea brut la intrare/reevaluat). De asemenea, amortizarea calculat la 01.01, amortizri n cursul
exerciiului financiar, soldul final al amortismentelor la 31.12. Provizioanele pentru deprecierea
imobilizrilor vor conine aceleai informaii ca i amortizrile. La bilan, valoarea mijloacelor fixe va fi
egal cu valoarea contabil diminuat la amortizri corect calculate i evideniate n cursul exerciiului i cu
suma
provizioanelor.
Pentru verificarea acestor posturi bilaniere, auditorul utilizeaz urmtoarele documente:
Auditul financiar contabil
a) Registrul mijloacelor fixe
b) Calculul amortizrilor
c) Evaluarea lor prin rapoartele comisiei de inventar, etc.
d) Facturile emise de furnizori de imobilizri
e) Titluri de proprietate
11

f) Dosarul de procese-verbale ale AGA, ale Consiliului de Administraie

g) Procese-verbale de punere n funciune sau, dup caz, de scoatere din
funciune sau casare
h) Extrasele de cont bancar
2.2. PROBE DE AUDIT
1. Obtinerea unui tabel cu costurile imobilizarilor, cu amortizarea cumulate si cu valorile nete ramase.
Acest tabel trebuie sa prezinte soldurile de deschidere si de inchidere ale diferitelor categorii de
imobilizari corporale si este necesar auditorilor pentru revizuirea analitica, pentru a se face referinte la
tabelele din situatiile financiare si pentru a fi utilizat ca un tabel de baza pentru sectiunea de mijloace fixe.
2. Obtinerea unui tabel al intrarilor de mijloace fixe
Imobilizarile corporale trebuie sa existe, sa aiba valoare de intrare, iar verificarea prin referire la
facturi constituie o proba de audit foarte pretioasa.
Trebuie verificat daca imobilizarile au fost achizitionate in numele societati si ca valorile de intrare au
fost in mod corect inregistrate in contabilitate.
3. Obtinerea unui tabel al iesirilor.
4. Obtinerea unui tabel ce prezinta profitul sau pierderea la instrainare.
Este foarte importanta calcularea profitului sau pierderii la instrainare deoatrece are un effect
semnificativ asupra rezultatului pe intreaga activitate.
5. Obtinerea unui tabel ce prezinta activele pastrate sub incidenta contractelor de leasing financier sau a
contractelor de cumparare in rate.
Contractele de leasing trebuie analizate pentru a vedea daca sunt leasing-uri financiare sau
operattionale.
6. Obtinerea tabelelor ce prezinta valoarea deprecierii sau amortizarii.
7. Obtinerea unui tabel ce prezinta toate reevaluarile.
8. Obtinerea unui tabel al reparatiilor si modernizarilor.
2.3. MUNCA DE AUDIT
1. Verificarea fizica a imobilizarilor corporale.
Aceasta activitate se poate desfasura mai usor daca exista un registru al mijloacelor fixe, o lista in care sa
fie consemnate toate mijloacele fixe detinute de client.
2. Examinarea documentelor de proprietate.
Trbuie verificate documentele de achizitie pentru a avea certitudinea ca ele sunt pe numele societatii.
3. Obtinerea unui tabel al angajamentelor de capital.
Normele in vigoare cer ca angajamentele in ceea ce priveste achizitioanarea imobilizarilor sa fie
prezentate facandu-se distinctie intre valorile stabilite in planul de investitii si valorile care au fost contractate
pentru a fi chletuite.
4. Revizuiri legate de deprecierea activelor.
Este recomandat sa se realizeze o revizuire legata de deprecierea imobilizarilor incepand cu sfarsitul
primului an financiar ce urmeaza recunoasterii initiale.
In cazul in care o societate construieste sau produce imobilizari corporale pentru propria utlizare,
acestea trebuie inscluse in situatiile financiare la cost.
Costul trebuie sa fie acela determinat intr-o tranzactie cu pret obiectiv.
Pentru imobilizrile corporale ca baz de referin se are n vedere IAS nr. 16 Terenuri i mijloace
fixe, iar auditorul trebuie s obin probe de audit suficiente i adecvate privind: evaluarea iniial la costul
su ca sum pltit n numerar sau echivalente de numerar ori valoarea just a oricrei contraprestaii
efectuate pentru achiziionarea unui activ la data achiziiei sau construciei acesteia16.
12

Auditorul examineaz nregistrrile ce stau la baza conturilor de deschidere sau trebuie s primeasc
confirmri scrise de la tere persoane. Cteva noiuni explicabile prin IAS nr. 16 trebuie validate de ctre
auditor.
Valoarea just reprezint suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunvoie ntre dou
pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii, n preul determinat obiectiv (IAS nr. 16).
Amortizarea este alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de
via util (IAS nr. 16).
Valoarea amortizabil este costul activului sau o alt valoare substituit costului n situaiile
financiare din care s-a sczut valoarea rezidual (IAS nr. 16).
Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va obine pentru
un activ la sfritul duratei de via util a acestuia dup deducerea prealabil a costurilor de cesiune
previzionate (IAS nr. 16).
Valoarea contabil este valoarea la care un activ este recunoscut n bilan dup scderea amortizrii
cumulate pn la acea dat, precum i a pierderilor cumulate din depreciere (IAS nr. 16).
Pierderea din depreciere reprezint diferena dintre valoarea contabil i valoarea recuperabil.
Durata de via util reprezint:
-(a) perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii
sau
-(b) numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi obinute de
ntreprinderi prin folosirea activului respectiv.
Evaluarea posterioar nregistrrii iniiale a imobilizrilor Auditorul trebuie s obin probe de
audit cu privire la imobilizrile corporale nregistrate la costul de achiziii, diminuat de amortismente i
deprecieri.
Ulterior nregistrrii iniiale n activ, auditorul verific dac activele imobilizate sunt contabilizate la o
valoare just prin reevaluarea lor mai puin amortismentele. Amortismentul la data reevalurii este ajustat
proporional cu modificarea valorii contabile de intrare, astfel nct valoarea contabil dup reevaluare s
fie egal cu valoarea sa reevaluat pe baza unui indice general al preurilor, aplicat la costul de nlocuire
reevaluat.
In cazul construciilor reevaluate, amortizarea la data reevalurii trebuie eliminat din valoarea
contabil brut a bunului. Suma net este supus n aceast situaie reevalurii. Auditorul trebuie s se
asigure cnd valoarea contabil crete ca urmare a unei reevaluri ca tratament contabil alternativ. Creterea
respectiv este cuprins la rezerve din reevaluare n structura capitalurilor proprii. n situaia n care
valoarea contabil a unui activ scade ca urmare a unei reevaluri, micorarea de valoare trebuie tratat ca
rezerve din reevaluri pn la nivelul n care aceast diminuare nu este mai mare dect suma anterior
nregistrat n contul rezerve din reevaluare, diferena care excede va fi tratat ca o cheltuial.
2.4. EVALUAREA RISCULUI
Evaluarea riscului poate fi realizata pornind de la criteriile urmatoare:

risc slab (S)

risc mediu (M)

risc ridicat (R)

13

Domeniul

Caracter

Integra-

Rea-

Eval

Per

Imput

Riscul

semnif

litate

litate

corecta

corecta

corecta

dom

Imobilizari
corporale

Nu
-

necorporale

Nu

financiare

Concluzii : Riscuri legate de conceptia sistemului:

slab

mediu

ridicat
STUDIU DE CAZ

SC MARSIM IMPEX SA si-a organizat si condus activitatea financiar - contabila conform Legii
82/1991, evidenta sintetica si analitica fiind tinuta la zi, conform reglementarilor in vigoare. Evidenta
financiar - contabila a fost tinuta respectandu-se pricipiile contabilitatii.
Posturile inscrise in bilant corespund cu datele inscrise in contabilitate.
Bilantul contabil a fost intocmit pe baza balantei sintetice si analitice incheiate la 31 decembrie 2008.
Societatea a desfasurat pana la 31 decembrie 2008 activitate de productie, prestari servicii si comert.
VENITURI TOTALE:
-din care:
-activitate de baza: 4.333.388 lei
-financiare
: 14.065 lei
-exceptionale
:
0 lei
CHELTUIELI TOTALE
-din care:
-activitate de baza:3.984.555 lei
-financiare:
20.762 lei
-exceptionale:
0 lei

PROFIT BRUT:
327.671 lei
IMPOZIT PE PROFIT : 52.971 lei
PROFIT NET:
274.700 lei
CAPITAL PROPRIU: 1.857.377 lei
DATORII:
1.508.032 lei
14

CONTRACTE LEASING FINANCIAR: 121.033 lei

CONTRACTE CREDITE BANCARE: 14.272 lei
LICHIDITATI:
209.534 lei.
1) Administratori, Adunarea General a Asociailor
Societatea comercial are doi administratori, persoane fizice romane, iar unul dintre ei ndeplinete i
funcia de director general al societii. Aa cum este stipulat n Regulamentul de Ordine Interioara al
societii, administratorii ndeplinesc cerinele menionate mai jos.
Administratorii ntreprind toate operaiile cerute pentru aducerea la ndeplinire a obiectivului
societii, afar de restriciile artate n contractul de societate.
Administratorii care au dreptul de a reprezenta societatea nu-l pot transmite dect dac aceast
atributie li s-a acordat n mod expres, n caz contrar societatea nu este obligat fa de teri. Administratorul
care, fr drept, i substituie alt persoan rspunde solidar cu aceasta pentru eventualele pagube produse
societii.
Obligaiile i rspunderea administratorilor sunt reglementate de dispoziiile referitoare la mandat i
cele speciale prevazute n Legea 31/1990 i a modificrilor ulterioare acesteia.
Administratorii sunt solidari rspunztori fa de societate pentru:
existena registrelor cerute de lege i corecta lor inere
ndeplinirea hotarrilor adunrilor generale
stricta ndeplinire a ndatoririlor pe care legea, contractul de societate i statutul le impun.
Dreptul de a reprezenta societatea aparine fiecrui administrator. n caz de divergen ntre
administratori, vor decide asociaii care reprezint majoritatea absolut a capitalului social. Administratorii
numesc directorii societii, precum i efii anumitor compartimente .
PRAGUL DE SEMNIFICATIE:
CLIENT: SC MARSIM IMPEX SA
Perioada auditata: 31.12.2007
31.12.2008
Indicatori
Active totale
1%
2%
Cifra de afaceri
0.5 %
1%
Profit inainte de
impozitare
5%
10 %

Intocmit de Mizdrea Claudia la data de 31.03.2009

Revizuit de Munteanu Andra la data de 05.04.2009

2007
1.385.760
13.857,60
27.715,20
3.759.202
18.796,01
37.592,02

2008
3.365.409
33.654,09
67.308,18
4.304.074
21.520,37
43.040,74

128.740
643,70
12.874,00

327.671
1.638,36
32.767,10

Pragul de semnificatie general = 32.767,10

Bilantul societatii la 31.12.2007 prezinta urmatorii indicatori:
15

TREND
19.796,49
39.592,98
2.724,36
5.448,72
994,66
19.893,10

TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

CIFRA DE AFACERI NETA
REZULTATUL NET AL EXERCITIULUI(PROFIT)
CAPITALURI PROPRII
TOTAL ACTIV=TOTAL PASIV
NR MEDIU DE SALARIATI

= 257.003 lei
= 3.759.202 lei
=
102.621 lei
=
49.065 lei
= 1.385.760 lei
= 32 PERSOANE

Bilantul societatii la 31.12.2008 prezinta urmatorii indicatori:

-

TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

CIFRA DE AFACERI NETA
REZULTATUL NET AL EXERCITIULUI(PROFIT)
- CAPITALURI PROPRII
- TOTAL ACTIV=TOTAL PASIV
NR MEDIU DE SALARIATI

= 1.978.410 lei
= 4.304.074 lei
=
274.700 lei
= 1.857.377 lei
= 3.365.409 lei
= 43 PERSOANE

FOI DE LUCRU
AUDITUL IMOBILIZARILOR COROPORALE

1) Amortizarea cladirilor:
CLIENT:SC Marsim Impex SA

Dosar curent

DATA: 31.12.2008
Capitolul : Imobilizari

Obiectiv: Evaluarea amortizarii cladirilor detinute .

Metoda: Inspectia
Calcul
Documente justificative:
Note contabile aferente intrarilor de miloace fixe
Facturi fiscale
Calcul si analiza:

16

Auditat de Mizdrea Claudia la data de

30.04.2009
Revizuit de Munteanu Andra la data de
08.05.2009

Calcul si analiza
la societatea analizata
a) Amortizarea initiala
6811 = 2812 10 645 lei

b) Amortizarea finala

Calcul efectuat
de auditor
a) Amortizarea
initiala
6811 = 2812 10 645
lei

Diferente
0

Rezultate
Rezultat
satisfacator

b) Amortizarea
finala
6811- Diferenta de 1260
lei

6811= 2812 23 520 lei

6811= 2812 24 780

lei

Rezultat
nesatisfacator

2812- Diferenta de 1260

lei

Calculul erorilor:
E = (Diferenta/Rezultat corect)*100
E1 = 1.260/24.780=5,08%
Recomandare :
Noi auditorii, recomandam refacerea calculelor si inregistrarea diferentelor in valoare de 1.260
lei.
Este recomandat ca in cazul constructiilor sa se aleaga durata maxima de amortizare care in cazul de
fata este de 24 de ani si metoda amortizarii lineare.
In consecinta s-a efectuat recalcularea amortizarilor lunare si s-a ajuns la o valoare de 24 780 lei
la 31 decembrie 2008.
2) Achizitie mijloc fix:
CLIENT:SC Marsim Impex SA

Dosar curent

DATA: 31.12.2008
Capitolul : Imobilizari

Obiectiv: Verificarea indeplinirii principiului exhaustivitatii.

Metoda:
Inspectia
Calcul
Observatia
17

Auditat de Munteanu Andra la data de

31.03.2009
Revizuit de Mizdrea Claudia la data de
08.04.2009

Documente justificative:
Procesul verbal de receptie
Factura fiscala
Fisa mijlocului fix
Calcul si analiza:

Calcul si analiza
la societatea analizata
a) Cost achizitie
% = 404
214
4426

3 689 lei
3100 lei
589 lei

b) Valoare factura

Calcul efectuat
de auditor
a) Cost achizitie
% = 404
214
4426

Diferente
214 -Diferenta de 0 lei

Rezultate
Rezultat
satisfacator

3 689 lei
3100 lei
589 lei
Rezultat
satisfacator

b) Valoare factura
404 - Diferenta de 0 lei

% = 404
214
4426

3 689 lei
3100 lei
589 lei

% = 404
214
4426

3 689 lei
3100 lei
589 lei
Rezultat
satisfacator

c) Calcul TVA
% = 404
214
4426

3 689 lei
3100 lei
589 lei

c) Calcul TVA
% = 404
214
4426

4426-Diferenta de 0 lei

3 689 lei
3100 lei
589 lei

Calculul erorilor:
E2 = (0/3100)*100=0
E3 = (0/3 689)*100=0
E4 = (0/589)*100=0
Concluzie :
Rezultat auditor = Rezultat client = > In urma verificarii operatiunilor efectuate de catre entitatea
auditata, s-a constatat inregistrarea corecta in contabilitate a operatiunilor economico-financiare
corespunzatoare.
Clientul a verificat calculul TVA in vederea inregistrarii si declararii in luna respectiva.

18

3) Capitalizarea cheltuielilor de modernizare

Societatea Marsim Impex SRL hotareste in cursul anului 2008 modernizarea unui echipament care are
valoarea contabila de 12.000 lei. Durata normala de utilizare a masinii este de 10 ani, iar durata ramasa, de 4
ani. Lucrarile de modernizare se realizeaza de catre un tert, care factureaza aceste lucrari la valoarea de 3.000
lei plus TVA. Dupa acesta tranzactie, societatea inregistreaza urmatoarele solduri:
sold initial al contului 2131 de 12.000 lei
sold final 2131 12.000 lei
CLIENT:SC Marsim Impex SA

Dosar curent

DATA: 31.12.2008

Auditat de Munteanu Andra la data de

31.03.2009
Revizuit de Mizdrea Claudia la data de
08.04.2009

Capitolul : Imobilizari

Obiectiv: Verificarea indeplinirii principiului exhaustivitatii .

Sursa: S-au verificat urmatoarele documente:
Factura fiscala
Fisa mijlocului fix
Documente justificative:
Inspectia
Calcul
Observatia
Calcul si analiza:

Calcul si analiza
la societatea analizata
a) % = 401
3.570 lei
611
3.000 lei
4426
570 lei

Calcul efectuat
de auditor
% = 404
3.570 lei
231
3.000 lei
4426
570 lei

b) receptia lucrarilor
clientul nu a inregistrat
tranzactia

2131 = 231 3.000 lei

19

Diferente
231 -Diferenta de
3.000 lei

Rezultate
Rezultat
nesatisfacator

2131 -Diferenta de
3.000 lei

Rezultat
nesatisfacator

c) calculul noii
amortizari
clientul nu a calculat
amor
tizarea conform
tranzactiei
Amorizare lunara
12.000/120 luni= 100 lei
6811 = 2813 100 lei

Amortizarea lunara
12.000/120 luni+3000/48
luni= 162,50 lei
6811 = 2813 162,50 lei

2813 -Diferenta de
62,50 lei

Rezultat
nesatisfacator

Calculul erorilor:
E5=3000/3000=100%
E6=3000/3000=100%
E7=62,50/162,50=38,46%
Concluzie:
Societatea nu a tinut cont de faptul ca in situatia in care unitatea patrimoniala a efectuat lucrari de
modernizare sau alte operatiuni prevazute de lege (adaugarea unor accesorii, aparate de masura si control)
care conduc la majorarea valorii de intrare a mijloacelor fixe, amortizarea se calculeaza pana la recuperarea
integrala a noii valori. Daca dupa recuperarea noii valori de intrare pe calea amortizarii, unitatea patrimoniala
efectueaza alte lucrari de modernizare sau adaugare a unor accesorii, mijloacele fixe respective se reintroduc
in calculul amortizarii cu noua valoarea de intrare. In acest caz, se continua inregistrarea amortizarii pana la
recuperarea noii valori de intrare, tinand seama de amortizarea calculata anterior.

4) Preluarea unui contract de leasing

Societatea Marsim Impex SRL preia in leasing financiar un autoturism de la o societate de leasing
nerezidenta. Locatarul este o entitate platitoare de TVA. Pe baza contractului de leasing fiananciar extern se
prezinta urmatoarele informatii:
-

Valoarea de intrare a autoturismului (pret CIP) = 20.000 Eur

Durata normala de functionare: 4 ani
Valoarea reziduala 20.000 EUR*25%=5.000 Eur
Avans 20.000*15%=3.000 Eur
Numar de rate pe an =2 rate*3 ani= 6 rate
Rata de capital (20.000-3.000-2.000)=15.000/6 rate=2.500 Eur
Dobanda anuala 5%
Comision de administrare 2%
Primele anuale CASCO 2.400 Eur

20

Specificatie
Avans
Rata 1
Rata 2
Rata 3
Rata 4
Rata 5
Rata 6
Valoarea reziduala
Total

Data
10.01.200N
30.06.200N
31.12.200N
30.06.200N+1
31.12.200N+1
30.06.200N+2
31.12.200N+2
30.06.200N+3
31.12.200N+3

Rata
Impozit
capital
Dobanda
TVA
nerezidenti Curs valutar
(euro)
(euro)
(lei)
(lei)
(lei/euro)
3000
0
2052
0
3.6
2000
425
1387
248
3.65
2000
375
1368
216
3.6
2000
325
1387
190
3.65
2000
275
1387
161
3.65
2000
225
1406
133
3.7
2000
175
1406
104
3.7
5000
125
3515
74
3.7
20000
1925
13908
1126

CLIENT:SC Marsim Impex SA

Dosar curent

DATA: 31.12.2008

Auditat de Munteanu Andra la data de

28.02.2009
Revizuit de Mizdrea Claudia la data de
05.03.2009

Capitolul : Imobilizari

Obiectiv: Verificarea indeplinirii principiului exhaustivitatii preluarii contractului de leasing.

Metoda:
Inspectia
Observatia
Refacerea calculelor
Documente justificative:
Factura fiscala
Contract
Calcul si analiza

21

Calcul si analiza
la societatea analizata
a)primirea autoturismului (curs 3.6)
2131=167 20.000*3.6=72.000

Calcul efectuat
de auditor

Diferente

2131=167 20.000*3.6=72.000

Rezultate
rezultat satisfacator

b)primirea facturii privind avansul

si
comision administrare de la locator
extern
% = 404 3.400*3.65=12.410

= 404 3.400*3.60 = 12.240

Rezultat
nesatisfacator

167
3.000*3.65
628
4.00*3.65
c)Autofacturarea de catre locator a
TVA aferenta avansului si
comisionului

167
628

- clientul nu a inregistrat
autofacturarea

4426=4427 3400*3.6*19%=2.326 Ct 4426 =

lei
2.326 lei
Ct 4427 =
2.326 lei

Rezultat
nesatisfacator

% = 5124

Ct 665=170 lei

Rezultat
nesatisfacator

Ct 665=100 lei

Rezultat
nesatisfacator

d) achitarea facturii privind avansul

si comisionul la cursul 3.65 lei
404 = 5124
12.410 lei

3.000*3.60
4.00*3.60

Ct 404=170 lei

404
665

12.410 lei

Ct 167=150 lei
Ct 628 =20 lei

12.240 lei
170 lei

e) primirea facturii privind rata 1 de

la locator extern
%

= 404

8.851 lei

167
2000*3.65=7.300 lei
666
425*3.65=1.551 lei

= 404

8.851 lei

167
2000*3.6=7.200 lei
666
425*3.65=1.551 lei
665
2.000*(3.653.6)=100 lei

f) retinerea impozitului venitului pe

nerezidenti
404 = 446

248 lei

404 = 446

248 lei

Rezultat satisfacator
-

g) autofacturare TVA aferenta ratei

de capital
- clientul nu a inregistrat
autofacturarea
h)virarea impozitului pana la data
de
25 a lunii urmatoare
446 = 5121
248 lei

4426 = 4427

1.387 lei

446 = 5121

248 lei
22

Ct 4426 =
1.387 lei
Ct 4427 =
1.387 lei

Rezultat
nesatisfacator

Rezultat satisfacator
-

Calcul erori :
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)

E8= (0/72 000)*100=0

E9= (170/12 240) *100=1.39%
E10 = (150/10 800)*100=1.39%
E11 = (20/1 440) *100=1.39%
E12= (2 326/2 326)*100=100%
E13 (2 326/2 326)*100=100%
E14 (170/170)*100=100%
E15 (100/100)*100=100%
E16 (0/248)*100=0
E17= (1 387/1 387)*100=100%
E18= (1 387/1 387)*100=100%
E19 = (0/248)*100=0

Eroarea
medie=(5.08%+0%+0%+0%+100%+100%+38.46%+0%+1.39%+1.39%+1.39%+100%+100%
+100%+100%+0%+100%+100%+0%)/20
Eroarea medie
=44.61%>30% (refuz de certificare)
Concluzie:
Societatea nu a tinut cont de faptul ca trebuia sa efectueze autofacturarea, nu a inregistrat la un curs
valutar corect si nici nu a calculat diferente de curs valutar in cazul achitarii ratelor de leasing. In cazul in
care se plateste rata de leasing se calculeaza diferenta de curs valutar intre cursul istoric al contracului si
cursul BNR de la data la care se efectueaza plata. Societatea nu respecta standardul international IAS 16.
Se recomanda ca firma sa inregistreze in contabilitate toate documentele justificative si sa revina
asupra calculelor si notelor contabile facute.
Avand in vedere cele de mai sus, noi auditorii refuzam certificarea auditului efectuat la societatea
Marsim Impex SA intrucat compania a realizat erori semnificative ce depasesc pragul de semnificatie.

23

Bibliografie

1. Audit financiar 2000. Standarde. Codul privind conduita etica i profesional - Editura Economic 2000
2. Auditul financiar-contabil - Editura Economic, 2000 ;Ana Stoian, Eugen urlea ;
3.Audit - concepte i practici - Editura Economic, 2002; Camelia Dobroeanu, Laureniu Dobroeanu;
4.Legea contabilitii nr.82/1991, republicat, modificat i completat prin Ordonana Guvernului
nr.70/2004;
5. Standardele Internaionale de Contabilitate - Editura Economic 2001;
6. Norme minimale de audit - Editura Economic 2001 .

24