UNIVERSITATEA DIN CRAIOVA

FACULTATEA DE ECONOMIE ŞI ADMINISTRAREA

AFACERILOR

EVAZIUNE FISCALĂ LEGALĂ

Asistent univ.: Student:

Daniel Militaru Maria-Viorela Dică
Andreea- Elena Chineaţă

CRAIOVA 2013
 Cuprins

Introducere…………………………………………………………3

1. Evaziune fiscală............................................................................4
1.1. Evaziune fiscală legală…………………………………...6
1.2. Evaziune ilicită sau frauda fiscală………………………..7
2. Evaziune fiscală în România.........................................................9
3. Prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale naţionale....................16
4. Evaziune fiscală internatională.....................................................17
5. Metode de evaziune fiscală internatională....................................19
5.1. Preţurile de transfer.............................................................19
5.2. Frauda de tip Carusel..........................................................20
6. Evaziunea fiscală în legislaţia internaţională................................22
7. Măsuri împotriva evaziunii fiscale internatională.........................26
8. Concluzii.......................................................................................27

Bibliografie .......................................................................................28

2
 Introducere

Scopul acestui proiect este de a identifica cele mai importante aspecte privind evaziunea
fiscală din ţara noastră. Am surprins cele mai importante infracţiuni identificate de legea
evaziunii fiscale si am prezentat ultimele date privind controlul financiar. Pe baza datelor
colectate am determinat evaziunea fiscală identificată, apoi am estimat evaziunea fiscală
neidentificată, pe baza unui model simplificat, pornind de la doua metodologii diferite. Pe baza
celor doua marimi am estimat evaziunea fiscală totală pentru ţara noastră.
Proiectul se concentrează pe modul în care evaziunea fiscală (sau frauda fiscală) sunt sau
pot fi generate de contabilitatea financiară, la nivel organizaţional. În context, sunt dezbătute
într-o manieră polemică conceptul şi cauzele evaziunii fiscale pentru a stabili cadrul conceptual
al lucrarii. Este deschis şi evaluat mecanismul contabil de creare a evaziunii fiscale sau fraudei
fiscale, la fel ca şi mecanismul contabil de identificare a evaziunii fiscale sau fraudei fiscale.
Proiectul propune o taxonomie şi concepte implicate în dezbatere precum si propuneri de lege
pentru a ajuta organizaţiile (mai ales managerul sau auditul intern al organizaţiei) să prevină sau
să trateze fenomenul de evaziune fiscală.

3
 1.Evaziunea fiscală
Prima definire a evaziunii fiscale a fost dată între cele două razboaie mondiale. Conform
acesteia, frauda îmbracă o concepţie extensivă, noţiunea de evaziune fiscală fiind inclusă în cea
de fraudă, concepţie susţinută de Lerouge.
Cel mai cunoscut sens dat evaziunii fiscale este însa acela de “ artă de a evita căderea în câmpul
de atracţie a legii fiscale”, concept care aparţine lui Charpentier.
Cel de-al treilea concept aparţine lui Maurice Duverger care considera evaziunea fiscală ca un
termen generic ce desemnează o fugă din faţa impozitelor. Ulterior, acelaşi Maurice Duverger
afirma simplu si concis: “exista evaziune fiscală, în sensul propriu al cuvântului, când cel care ar
trebui să plătească impozitul, nu il plăteşte, fără ca obligaţia acestuia să fie transmisă unui terţ”.
În acest caz, se observă că se doreşte a se face o delimitare clară între evaziune fiscală şi
fenomenul de repercursiune care ţine de difuziunea impozitelor. Oreste Atanasiu considera
evaziunea fiscală ca fiind reprezentată de “totalitatea procedeelor ilicite şi licite cu ajutorul
cărora cei interesaţi sustrag total sau în parte averea lor, obligaţiilor stabilite prin legile fiscale”.
Spre deosebire de această definiţie care acoperă atat mijloacele licite cât şi cele ilicite folosite de
contribuabili în eludarea legilor fiscale, în doctrină este dată o definiţie conform căreia prin
evaziune fiscală se inţelege ”ansamblul sustragerilor intenţionate de la obligaţiile fiscale,
comise nu prin încălcarea directă a legii, ci prin eludarea, prin ocolirea ei cu ajutorul unor acte
similar si numai aparent reale”.
Se remarcă această definiţie dată evaziunii fiscale care nu acoperă în întregime faptele în care ea
se concretizeaza întrucât se referă cu precadere la evaziunea fiscală legală.
În funcţie de modul în care poate fi săvârşită, evaziunea fiscală cunoaşte două forme
de manifestare:
-evaziunea care poate fi realizată la adăpostul legii (evaziune legală sau tolerată) ;
-evaziunea care se realizează cu încălcarea legii (evaziune frauduloasă sau ilicită).
Deşi nicio lege pentru combaterea evaziunii fiscale nu se referă la o evaziune fiscală
legală, termenul este des întâlnit în literatura de specialitate din ţară şi din străinătate, iar practica
respectivă este şi mai des întâlnită. În plus, nici una din definiţiile evaziunii fiscale nu distinge
clar dacă evaziune fiscală presupune sau nu intenţionalitatea subiectului.

4
 Conform unor specialişti, termenul de “sustragere” folosit în definiţia legală a evaziunii
fiscale, nu implică cu necesitate prin el însuşi, intenţionalitatea subiectului economic în
realizarea evaziunii fiscale. Această concluzie se bazeaza pe faptul că evaluarea
comportamentului subiectului economic ca reprezentând o “sustragere” nu este facută de către
subiectul economic însuşi, ci de către inspectorul fiscal, deoarece subiectul economic nu va
califica propriul comportament ca fiind unul evazionist.
Asadar, se consideră că sustragerea subiectului economic de la plata obligatiilor legale
către stat constituie mai degrabă, o evitare a acestei plaţi, nu întotdeauna intenţionată sau chiar
conştientă.
Fiscalitatea a fost acceptată de membrii societătii ca un rău necesar, acceptat pentru ca
statul să poată realiza anumite cheltuieli considerate prioritare pentru interesul naţional.
Fiscalitatea a fost acceptată astfel încât să redistribuie veniturile în societate de la cei cu
venituri mari către cei cu venituri medii si mici.
Impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice pe baza unor norme medii
de venit, creează conditii pentru contribuabilii care realizează venituri mai mari decât media, să
nu plăteasca impozit pentru diferenţa respectivă.

FORME DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE

Evaziune fiscală legală

(la adăpostul legii)

Evaziune tradiţională
Evaziune fiscală frauduloasă Evaziune juridică
(ilicita)
Evaziune contabilă

Evaziune prin evaluare

1.1. Evaziunea fiscală legală

5
 Sustragerea realizată la adăpostul legii este posibilă, deoarece legislaţia din diferite ţari
permite scoaterea de sub incidenţa impozitelor a unor venituri, parţi de venituri, componente ale
averii ori a anumitor acte sau fapte care, în condiţiile respectării riguroase a cerinţelor
principiilor impunerii, nu ar trebui să scape de la impozitare. Prezentăm, în continuare, câteva
exemple de sustragere la adăpostul legii.
Impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice pe baza unor norme
medii de venit, creeaza conditii pentru contribuabilii care realizează venituri mai mari decât
media, să nu plătească impozit pentru diferenţa respectivă.
În unele ţări, legea dă dreptul unui întreprinzător persoană fizică să-şi declare soţia şi copiii drept
asociaţi, chiar dacă aceştia nu au nici o contribuţie la capitalul social sau la activitatea firmei. O
astfel de asociaţie permite ca profitul să fie repartizat între asociaţi fictivi, iar impunerea să se
facă separat. În acest mod, se ajunge ca impozitul plătit statului să fie mai mic.
Se intâlnesc, de asemenea, situatii când, în vederea impunerii, venitul total al soţilor să fie
împărţit în mod egal, între aceştia, indiferent de aportul concret al fiecăruia la realizarea lui. În
acest fel se creează condiţii pentru ca impozitul datorat statului să fie diminuat.
Totodata, în practica fiscală din unele ţări, o persoană fizică poate opta fie pentru impunerea
utilizată în cazul veniturilor realizate de persoanele fizice, fie pentru cea care se aplică profitul
societăţilor de capital (corporaţiilor). Optând pentru cel de-al doilea sistem de impunere,
persoana fizică respectivă are posibilitatea de a sustrage de la impunere o parte din venit,
deoarece cotele de impozit care se aplică asupra profitului corporaţiilor sunt mai reduse (la
acelaşi venit) decât cele care se aplică la impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice. De
menţionat este că o astfel de practică este considerată licită şi în ţările în care se practică
impozite distincte pe veniturile persoanelor fizice şi pe cele ale persoanelor juridice.
Facilităţile fiscale, care se acordă agenţilor economici din anumite ramuri ale economiei la
înfiinţarea sau pe parcursul desfăşurării activităţii sub forma unor scutiri sau reduceri de impozit
pe profit, permit, de asemenea, ca, la adăpostul legii, o parte din venit să scape de la impunere.
Amortizarea accelerată, atunci când e permisă de lege pentru unele categorii de mijloace fixe,
conduce la diminuarea profitului impozabil în favoarea constituirii unui fond de amortizare mai
mare decât cel impus de valoarea uzurii fizice şi morale, înregistrate de mijloacele fixe
respective în perioada luată în calcul.

6
 Atunci când statul se confruntă cu dificultaţi financiare mai deosebite, scoate de sub
incidenţa impozitării dobânzile şi/sau câştigurile aferente împrumuturilor contractate de el pe
piaţă. În schimb, dobânzile aferente creditelor acordate de băncile comerciale sunt impozabile.
Drept urmare, persoanele fizice si juridice care au disponibilităti băneşti temporare sunt dispuse
să le plaseze în înscrisuri ale împrumuturilor de stat, ştiind că nu vor plăti impozite pentru
dobânzile încasate în calitate de creditori ai statului.
Companiile transnaţionale ( denumite companii offshore) pentru sustragerea de la impunere a
unei parţi din profit, işi înfiinţează filiale în ţari unde fiscalitatea este mai redusă sau chiar
inexistentă şi organizează cu aceste relaţii artificiale (doar scriptice). De cele mai multe ori acest
tip de relaţii se realizează pe teritoriul mai multor state.
Sustragerea de la impunere în baza legii poate fi evitată prin corectarea, perfecţionarea şi
îmbunătăţirea conţinutului legilor care au făcut-o posibilă.

1.2.Evaziune ilicită sau frauda fiscală

Este definită în sens restrâns ca o infracţiune la lege care presupune, dincolo de o violare a
spiritului legii, o infracţiune directa şi deliberată a regulilor impuse pentru stabilirea şi plata
impozitului. Din moment ce se distinge evaziunea legală de evaziunea ilegală (sau frauda fiscală)
ar însemna că poate fi trasă o frontieră pentru departajarea celor două domenii. În practică însă,
operaţiunea este la fel de incertă ca şi încercarea teoretică de a face distincţia între fraudă şi
evaziune.
O serie de specialişti consideră comportamentul evazionist ca fiind obligatoriu intenţionat,
chiar premeditat, având în vedere că subiectul evazionist se sustrage de la plata unor sume
datorate statului, iar această sustragere nu poate fi altfel decât intenţionată.
Este astfel susţinută ideea că evaziunea fiscală presupune o sustragere pe orice cale de la
plata unui impozit, încălcarea unei legi, ea neputând fi deci legală: contribuabilul respectă legea
sau nu o respectă; el datorează sau nu impozitul; îl plăteşte sau nu, nu există jumătăţi de măsură.
Frauda constă în esenţă în depunerea unei declaraţii incorecte sau pur şi simplu în
nedepunerea unei declaraţii de impozite, deşi se realizează venituri. La impozitele pe venit ale
persoanelor fizice, frauda se săvârşeşte în general prin declararea incompletă a veniturilor
realizate. În cazul impozitelor pe beneficiul societăţilor, diminuarea frauduloasă a materiei

7
impozabile poate rezulta din diminuarea adevăratei cifre de afaceri, prin înregistrarea în
cheltuielile unităţii a unor cheltuieli neefectuate în realitate. Tot ca o practică frauduloasă apar şi
vânzările făcute fără factură, precum şi emiterea de facturi fără vânzare efectivă, care ascund
operaţiunile reale supuse impozitării.
Se mai poate observa faptul că evaziunea fiscală propriu-zisă sau frauda fiscală se prezintă nu
numai sub modalităţi diferite, ci şi în nuanţe diferite de ilegalitate, variind astfel de la exagerări
de posturi ( de pildă exagerari de cheltuieli) la emisiuni de posturi ( de obicei de venituri) acestea
din urmă prezentând o gravitate mai mare, căci sunt mai greu de identificat.
Cu toată diversitatea metodelor la care contribuabilii recurg pentru a se sustrage ilegal de la
plata obligaţiilor fiscale care le revin, este posibilă realizarea unei clasificări a fenomenelor de
evaziune fiscală astfel:
a) Frauda tradiţinală care constă în sustragerea parţială sau totală de la plata obligaţiilor
fiscale, prin întocmirea documentelor cerute de legislatia în vigoare.
b) Frauda juridică care presupune ascunderea adevăratei naturi a unui organism sau a unui
contract pentru a putea scapa de anumite consecinţe fiscale.
c) Frauda contabilă care rezidă în crearea unei aparente contabilităţi regulate, prin
utilizarea de documente false, precum facturi false şi a unor documente pentru cheltuieli
contrafăcute, în scopul majorării tuturor cheltuielilor efectuate, diminuând veniturile,
ţinerea unei evidenţe duble (reale şi fictive), falsificarea bilanţurilor. Scopul final al
acestei practici îl reprezinta reducerea profitului impozabil şi stabilirea unei valori a
TVA dedusă redusă.
d) Evaziunea frauduloasă prin evaluare care reprezintă un procedeu de diminuare a
valorii stocurilor, de supraestimare a amortismentelor şi provizioanelor, având drept
obiectiv şi efect deplasarea profitului în timp.
Toate aceste abateri se sancţioneaza atât prin măsuri pecuniare, cât şi privative de libertate.

2.Evaziune fiscală în România

8
 Legea 241/2005 din România, pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale,
prevede mai multe infracţiuni, de regulă pasibile de inchisoare. Am încercat în continuare
să sintetizăm cele mai importante exemple de astfel de fapte ce constituie evaziune fiscală în
ţara noastră.
Este infracţiune, pedepsită cu amendă, fapta contribuabilului care, cu intenţie, nu reface
documentele de evidenţă contabilă distruse, în termenul înscris în documentele de control,
deşi acesta putea să o facă.
Constituie infracţiuni şi se pedepsesc cu închisoarea următoarele fapte:
 Refuzul nejustificat al unei persoane de a prezenta organelor competente documentele
legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale
sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie;
 Împiedicarea, sub orice forme, a organelor competente de a intra, în condiţiile prevăzute
de lege, în sedii, incinte ori pe terenuri, cu scopul efectuării verificărilor financiare,
fiscale sau vamale;
 Reţinerea şi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor
reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă;
 Deţinerea sau punerea în circulaţie, fără drept, a timbrelor, banderolelor sau formularelor
tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special;
 Tipărirea, deţinerea sau punerea în circulaţie, cu ştiinţă, de timbre, banderole sau
formulare tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special, falsificate;
 Stabilirea cu rea-credinţă de catre contribuabil a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor,
având ca rezultat obţinerea, fără drept, a unor sume de bani cu titlu de rambursări sau
restituiri de la bugetul general consolidat ori compensări datorate bugetului general
consolidat;
 Se pedepseste şi asocierea în vederea săvârşirii unor asemenea infracţiuni;
 Ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile;
 Omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente
legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;
 Evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la
bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive;

9
  Alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat
ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor;
 Executarea de evidenţe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de
stocare a datelor;
 Sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea,
declarea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale
persoanelor verificate.

Date privind controlul financiar în România, 2009 şi 2010

Am sintetizat în continuare cele mai importante date privind controlul financiar şi
evaziunea fiscală, din ultimul raport pe 2010 al ANAF. Primul tabel se referă la numarul de
contribuabili înregistraţi în 2009 si 2010, şi structura acestora, pe persoane fizice autorizate şi pe
persoane juridice.
Observăm că avem aproximativ 1.800.000 de contribuabili în total, din care aproximativ
20% sunt persoane fizice autorizate, iar restul de aproximativ 80% sunt persoane juridice. Din
numărul de persoane juridice se înregistreaza o pondere a contribuabililor inactivi de aproximativ
8%. Pentru persoanele fizice autorizate nu există contribuabili inactivi.

Tabel nr.1 Numărul de contribuabili înregistrati la data de 30 septembrie, pe tipuri de

contribuabili
(persoane)
Tipuri de Total contribuabili din care:
contribuabili înregistrati Contribuabili activi Contribuabili
inactivi
2009 2010 2009 2010 2009 2010
Total 1.797.490 1.795.646 1.680.920 1.691.260 116.570 104.386

Persoane fizice 354.870 381.760 354.870 381.760 - -

autorizate
Persoane juridice 1.442.620 1.413.886 1.326.050 1.309.500 116.570 104.386

Sursa: date ANAF

Tabel nr.2 Numărul de contribuabili activi persoane juridice, înregistraţi la data de 30

septembrie 2010, pe categorii de plătitori conform vectorului fiscal

10
Categorii de plătitori conform vectorului Total contribuabili activi persoane juridice
fiscal 2009 2010
Impozit pe profit 712.161 906.973
Impozit pe veniturile din salarii şi asimilate 550.538 519.240
salariilor
Taxa pe valoare adăugată 654.777 629.502
Accize 3.760 3.314
Contribuţii sociale (pensii, sănătate, şomaj) 519.952 486.993
Impozit pe veniturile microîntreprinderilor 185.169 0*)
Taxa jocuri de noroc 1.429 1.015
Impozit la ţiţeiul şi la gazele naturale din 97 91
producţia internă
Redevenţe miniere 1.544 1.600
Redevenţe petroliere 51 54
Sursa: date ANAF

Observăm că cei mai mulţi contribuabili activi din cadrul persoanelor juridice sunt
plătitori de impozit pe profit, apoi de T.V.A., apoi de impozite pe veniturile din salarii şi de
contribuţii sociale.

Tabel nr.3 Costul colectarii

Denumire indicator Trimestrul III Trimestrul III Indici

2009 2010 trim. III 2010 faţă de
trim. III 2009 (%)
Lei cheltuiţi la un milion lei 11.784,7 10.614,7 90,1
venituri bugetare
Cheltuieli cu personalul la 10.833,6 9.482,4 87,5
un milion lei venituri
bugetare
Sursa : date ANAF

Observăm că aceste costuri de colectare sunt în scădere cu aproximativ 10% în 2010

faţă de 2009 (trim. III), iar cheltuielile salariale ce sunt preponderente în cadrul acestor costuri
au scăzut chiar puţin mai mult (cu aproximativ 12,5%).

11
Tabel nr. 4 Indicatori de performanţă

Denumire indicatori de performanţă U.M Nivel realizat în trim. III

2009 2010
Gradul de realizare a programului de % 85,17 99,81
încasări venituri bugetare
(valori brute)
Gradul de realizare a programului de % 84.35 96,80
încasări venituri bugetare
(valori nete)
Reducerea arieratelor recuperabile la finalul mil. lei 16.733,30 19.899,80
anului de raportare
Gradul de conformare voluntară la plata % 78,42 79,38
obligaţiilor fiscale (valoric)
Numărul de inspecţii efectuate de un Numar 4,89 4,42
inspector (persoane juridice)
Numărul de inspecţii efectuate de un Numar 9,47 9,10
inspector (persoane fizice)
Sume atrase suplimentar (nete), pe un Lei 647.190 1.013.009
inspector (persoane juridice)
Sumele atrase suplimentar (nete), pe un Lei 50.361 216.544
inspector (persoane fizice)
Gradul de soluţionare în termen legal al % 99,74 99,93
adreselor
Gradul de procesare în termen a declaraţiilor % 93,72 98,06
fiscale
Sursa: date ANAF

Observăm că o creştere semnificativă în 2010 faţă de 2009 a gradului de realizare a

programului de încasări venituri bugetare, atât în valori brute cât şi în valori nete. În plus, în
2010, acest indicator se apropie de 100%, ceea ce spune foarte multe despre determinarea
organelor fiscale de a creşte eficienţa activităţilor desfăşurate.
Sume atrase suplimentar (nete), pe un inspector (persoane juridice) aproape s-au dublat
în 2010 faţă de 2009, iar Sumele atrase suplimentar (nete), pe un inspector (persoane fizice)
sunt de patru ori mai mari în 2010 faţă de 2009.
Tabel nr. 5 Încasări din executare silită pe bugete

Denumire buget Valori implicate în Indici trim. III 2010 fată de

12
 trim. III 2009
Anul 2009 Trim. III Trim. III -procente-
2009 2010
-milioane lei-
Buget general consolidat 14.092,7 3.362,4 3.396,6 101,0

Buget de stat 9.322,5 2.126,8 2.166,8 101,9

Buget asigurări sociale 3.400,7 876,8 895,4 102,9
de stat
Buget asigurări pentru 162,5 52,4 37,1 70,8
somaj
Buget Fond naţional 1.207,0 306,4 297,3 97,0
unic de asigurări sociale
de sănătate
Sursa: date ANAF

În ceea ce priveşte sumele identificate ca evaziune fiscală şi recuperate la bugetul

general consolidat, acestea s-au păstrat însă cam în aceeaşi dimensiune, indicele de creştere
2010 faţă de 2009 fiind aproximativ 100.

Un model de estimare a evaziunii fiscale în România

Pe baza datelor colectate de instituţiile abilitate în controlul financiar (Ministerul
Finanţelor Publice, ANAF, Garda Financiară, Autoritatea Naţională a Vămilor, Curtea de
Conturi, Direcţia Naţională Anticorupţie, Institutul Naţional de Statistică) a fost realizată o
bază de date privind evaziunea şi economia subterană din România. Pe baza prelucrărilor
si a unui model simplificat de calcul (estimări realizate pe baza modelelor folosite de către
Institutul Naţional de Statistică şi de către prof. Friedrich Schneider), au fost
obţinute următoarele valori:

Evaziunea fiscală identificată

a) Ponderea în PIB a evaziunii fiscale identificate
1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002
Ponderea evaziunii fiscale 1,2 0,8 0,7 0,5 0,6 0,4 0,5 1,45
identificate, în P.I.B.

2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010

Ponderea evaziunii fiscale 1,80 1,71 1,76 1,77 2,80 2,75 2,87 2,34
identificate, în P.I.B.

13
 b) Ponderea în Veniturile fiscale ale bugetului public naţional consolidat (BGC),
a evaziunii fiscale identificate

1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002

Ponderea evaziunii fiscale 4,12 2,96 2,63 1,74 1,94 1,32 1,75 5,16
identificate în veniturile fiscale ale
BGC

2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010

Ponderea evaziunii fiscale 6,51 6,26 6,33 6,19 9,66 9,82 10,0 8,36
identificate în veniturile fiscale ale 7
BGC

Economia subterană în România

a) metodologia INS

2003 2004 200 2006 2007 200 2009 2010

5 8
Ponderea economiei subterane 14,3 14,5 16,6 19,2 20,0 19,6 21,3 23,5
În PIB-ul oficial
Sursa : date INS

b) Metodologia DYMIMIC (profesor Frederich Schneider)

2003 2004 200 2006 2007 200 2009 2010

5 8
Ponderea economiei subterane 33,6 32,5 32,2 31,4 30,2 29,4 29,4 30,2
În PIB-ul oficial

Estimarea evaziunii fiscale neidentificate, pe baza economiei subterane:

14
a. Pornind de la metodologia INS: conform estimărilor , evaziunea fiscală
neidentificată este, în medie, 2/3 din totalul economiei subterane, în cazul acestei metodologii.
200 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010
3
Ponderea evaziunii fiscale 9,53 9,67 11,0 12,8 13,3 13,0 14,2 15,67
neidentificate în PIB-ul 7 0 3 7 0
oficial

b. Pornind de la metodologia DYMIMIC: conform estimărilor , evaziunea fiscală

neidentificată este, în medie, 1/2 din totalul economiei subterane, în cazul acestei metode mai
detaliate.

2003 2004 2005 200 2007 2008 200 2010

6 9
Ponderea evaziunii fiscale 16,8 16,2 16,1 15,7 15,1 14,7 14,7 15,1
neidentificate în PIB-ul oficial 5

Total evaziune fiscală

Total Evaziune fiscală = evaziunea fiscală identificată + evaziunea fiscală neidentificată

Deşi este un fenomen negativ, cu implicaţii profunde asupra societăţii şi asupra eficienţei
economiei naţionale, evaziunea fiscală nu este gestionată transparent, nici în România şi nici în
celelalte state moderne. Datele existente nu au regularitate, nu sunt publicate pe sectoare de
activitate şi nu sunt utilizate eficient de către autorităţile statului.

3.Prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale naţionale

15
 Evaziunea fiscală are o evoluţie determinată de acţiune concentrată a unor factori, cum
sunt: dinamica economiei reale, dimensiunea cantitativă si calitativă a cadrului legislative şi
instituţional, nivelul fiscalităţii, alţi factori interni sau externi. Fenomenul evazionist este unul
complex, cu implicaţii negative pe multiple planuri şi, ca atare, el trebuie urmărit în permanenţă,
pentru a putea fi combătut în mod cât mai eficient.
Practica fiscală naţională atestă ca un sistem fiscal modern trebuie să aibă şi
comportamente care să conducă la educarea şi informarea promptă a contribuabililor în legătură
cu obligaţiile lor privind întocmirea corectă a declaraţiilor de impunere, a ţinerii unor evidenţe
corecte a veniturilor şi cheltuielilor ocazionate de activitatea desfăşurată, pedepsele şi sancţiunile
care se aplică celor care încalcă prevederile legale.
Printre măsurile care mai pot fi avute în vedere pentru limitarea ariei evaziunii fiscale,
considerăm că pot fi menţionate:
- Unificarea legislaţiei fiscale şi o mai buna sistematizare şi corelare a acesteia cu
ansamblul cadrului legislativ în economie;
- Eliminarea acelor prevederi din actele normative care pot favoriza evaziunea fiscală şi o
mai buna corelare a facilităţilor fiscale;
- În legislaţia fiscală trebuie să se regăsească în mai mare măsură, pe lângă prevederile
punitive, şi cele care pot determina un comportament economic normal, care să conducă
la limitarea ariei evaziunii fiscale;
- Utilizarea în mai mare masură a controlului prin excepţie (sondaj) şi trecerea pe un plan
mai secundar a controlului permanent şi excesiv;
- Urgentarea finalizarii codului fiscal şi codului de procedure fiscale, care va facilita
interpretarea unitară a codului normativ şi va veni în sprijinul identificării şi combaterii
evaziunii fiscale;

Ca o concluzie finală, se poate afirma că fără o analiză profundă şi sistematică a

mecanismelor interne-coroborate şi cu cele internaţional – ale fenomenului evazionist
este greu să se pună în mişcare instrumente şi măsuri care să conducă la combaterea şi
prevenirea evaziunii fiscale.

4.Evaziune fiscală internaţională

16
 Evaziunea fiscală internaţională, încurajată de existenţa unor mici entităţi juridice cu statut
special sau de tip statal, cunoscute în literatura de specialitate sub denumirea de paradisuri sau
oaze fiscale, nu este un fenomen caracteristic doar lumii contemporane, acesta existând din toate
timpurile. După Al Doilea Război Mondial însă se înregistrează o creştere ai mportanţei
paradisurilor fiscale.
Evaziunea fiscală se manifestă pe plan internaţional, din cauza accentuării cooperării
economice internaţionale şi datorită dezvoltării relaţiilor dintre statele cu sisteme fiscale şi
fiscalitate diferită.
În prezent, printre cele mai frecvente forme de evaziune fiscală internaţională ilicită se
menţionează:
 înregistrările cu scop de micşorare a rezultatelor;
 amortismente nelegale şi amortismente la supraevaluări;
 rezerve latente;
 nejustificarea înregistrărilor cu documente legale;
 trecerea unor cifre false în registrele comerciale;
 compensaţiuni de conturi;
 micşorarea cifrei de afaceri;
 crearea de conturi pasive la care se găsesc alocate diferite rezerve;
 contabilizarea de cheltuieli şi facturi fictive, etc;
Evaziunea fiscală produce mari pagube statului deoarece îl lipseşte de veniturile necesare
îndeplinirii atribuţiilor sale .
Formele mai întalnite de evaziune fiscală sunt legate de impunerea pe bază de declaraţie de
impunere a contribuabilului, care declară sume mai mici decât cele reale.Din cauza sporirii
cooperării economice internaţionale şi a dezvoltării relaţiilor inter-statale cu sisteme fiscale
diferite şi cu un nivel de fiscalitate diferit, evaziunea fiscală naţională a devenit evaziune fiscală
internaţională.
În ţările cu o experienţă semnificativă in fiscalitate, evaziunea fiscală poate fi întâlnită cel
mai des sub următoarele forme:
 Frauda pe termen lung: un agent economic se declară în faliment în ţară unde îşi
desfăşuta activitatea, dar nu înainte de a-şi fi transferat profitul în altă ţară

17
 Frauda pe termen scurt: o societate nou înfiinţată depune o cerere de rambursare
a TVA, şi după rambursarea propriuzisa îşi încetează activitatea
 Sindromul “phoenix” o firmă ce avea obligaţii la bugetul statului se lichidează şi apare alta
cu acelaşi director
 Sindromul “companiilor multiple” când o firmă fantoma solicită rambursarea TVA, fară să
fi participat la plata TVA , iar după rambursare dispare
 Efectuarea unor modificări aparent nesemnificative în contabilitate, raportări
greşite care să ducă la întocmirea unui decont de TVA incorect.

5.Metode de evaziune fiscală

18
 Preţurile de transfer

Preţurile de transfer afectează capacitatea mai multor ţări de a colecta venituri din
impozite. Efectele se resimt mai puternic în ţările sărace decât în ţările dezvoltate.
Termenul de “pret de transfer” este folosit pentru tranzacţiile efectuate între persoane
afiliate, acele tranzacţii care nu sunt supuse regulilor pieţei libere şi care pot fi influenţate şi de
alti factori subiectivi, cum ar fi politica grupului de companii în ceea ce priveşte minimizarea
costului fiscal la nivelul grupului.
Atat OCDE cât şi Comisia Uniunii Europene sunt preocupate de problematica preţurilor de
transfer. Astfel, Comisia UE a înfiinţat un Forum Comun pentru preţurile de transfer şi o
Convenţie de Arbitraj. Scopul este acela de a minimiza eforturile companiilor de a pregăti
documentaţia preţurilor de transfer şi de a simplifica sarcina inspectorilor fiscali care vor verifica
tranzacţiile intra-grup.
În SUA, 82 dintre cele mai mari companii au realizat câştiguri de peste 1,1 trilioane de
USD în perioada 2001-2003 fără a plati taxe către stat. Dintre acestea, 46 nu au platit taxe pentru
întreaga perioadă, iar 28 dintre ele au reuşit să înregistreze rate de impozitare negative (când
datoriile fiscale sunt înlocuite de creanţe fiscale, recuperări de taxe). Conform studiilor, SUA
pierde în fiecare an peste 170 de miliarde de USD din neîncasarea impozitelor, astfel încât
ponderea impozitelor în PIB este doar de 1,3%.
În Marea Britanie se estimează că se pierd anual între 25-85 miliarde de lire din cauza
evaziunii fiscale legale. Nivelul impozitelor în PIB este de mai puţin de 2,5%.

Măsuri de contracarare a practicilor preţurilor de transfer

Ţările în care ieşirile şi intrările de investitii străine sunt tot mai intensificate, în special
din cauza globalizării economiei mondiale şi a creşterii internaţionale se confruntă cu problema
preţurilor de transfer.
Ţările dezvoltate au creat un sistem de reguli şi metode pentru a monitoriza şi pentru a
detecta preţurile de transfer. Ideea de bază o constituie raportarea preţurilor dintre entităţile cu
interes comun cu preţurile tranzacţiilor similare între entităţi independente. Pentru a realiza acest
lucru se utilizează două metode:

19
 1. Metodele tradiţionale: Statele Unite au cele mai elaborate legi în acest domeniu.
OCDE aprobă utilizarea unor modele similare celor tradiţionale, dacă acest lucru este posibil.
a) Metoda comparării preţurilor tranzacţiilor comparative
b) Metoda cost plus
c) Metoda preţurilor de revânzare
2. Metoda marjei nete de tranzacţionare: au fost introduse de către Statele Unite pentru
utilizarea acestora atunci când metodele tradiţionale sunt greu de utilizat.
a) Metoda împărţirii profitului: Această metodă presupune împărţirea profitului
grupului între membrii acestuia, atunci când sunt disponibile informaţii privind
rentabilitatea unor contribuabili independenţi care desfăşoară activităţi similare.
b) Metoda marjei nete de tranzacţionare: Această metodă se bazează pe calculul unei
marje a profitului relativ la o bază, cum ar fi costurile, vânzările sau activele. De
regulă, acest procedeu este adoptat atunci când există un tratat fiscal între cele două
ţări.

Frauda tip Carusel

În materie de TVA s-au publicat mai multe estimări cu privire la amploarea evaziunii şi a
fraudei fiscale. International VAT Association (Asociaţia internaţională pentru TVA) estimează
pierderi de TVA cuprinse între 60-100 de miliarde euro/an la nivelul Uniunii Europene. În
Regatul Unit, HM Revenue and Customs (HMRC) a estimat că, pentru anul fiscal 2005/2006,
pierderile înregistrate de TVA s-au ridicat la 18,2 miliarde de euro. În Germania, Ministerul
Finanţelor a publicat rezultatele unui studiu potrivit căruia, în 2005, pierderile de TVA s-au
ridicat la 17 miliarde de euro.
Sistemul comun de schimb de informaţii între statele membre este reglementat şi
stabileşte condiţiile în care autorităţile fiscale din statele membre cooperează între ele.
Forma de fraudă la TVA cu consecinţele cele mai grave prin valoarea taxelor sustrase de
la plată şi foarte greu de detectat este cea cunoscută sub denumirea de fraudă ”carusel” .
Această fraudă implica sisteme de evitare a plaţii TVA-ului. Astfel, sunt înfiinţate
întreprinderi ad-hoc care pretind că realizează un comerţ internaţional, dar care nu platesc TVA

20
datorat, pentru a permite celorlalte verigi din lanţul de fraudă să realizeze deducerea unor plaţi
fictive de impozite şi să obţină astfel o rambursare ori o reducere a TVA-ului datorat. În realitate,
societăţile în cauză nu au o activitate reală, iar sediul lor este, deseori, adresa unei căsuţe poştale.
De regulă, după câteva luni de existenţă, aceste firme dispar, fără să declare şi să plătescă
impozitul datorat, ceea ce le face greu de detectat de către autorităţile fiscale.
Acest tip de fraudă are la bază un mecanism relativ simplu, cel puţin în aparenţă:
operatorul economic din ţara de origine facturează fără TVA (deoarece efectuează o livrare
intracomunitară, care intră în categoria operaţiunilor scutite de TVA cu drept de deducere), iar
operatorul economic din ţara de destinaţie va aplica regimul taxării inverse pentru această
operaţiune (deoarece efectueaza o achiziţie intracomunitară, calculând şi înregistrând TVA
aferent achiziţiilor intracomunitare, la cota de impozitare a ţării sale, atât ca TVA colectat, cât şi
ca TVA deductibil, fără însă a o plăti în mod efectiv). Ulterior efectuării achiziţiei
intracomunitare, operatorul economic în cauză dispare fără să înregistreze (din punct de vedere
contabil), să declare (din punct de vedere fiscal) şi să plătească TVA-ul colectat aferent livrărilor
ulterioare efectuate pe piaţa sa internă (aşa-numitele firme de tip „bidon”, colectoare a unor
obligaţii fiscale privind TVA, care însă nu vor fi niciodata achitate).
Din momentul integrării ţării noastre în Uniunea Europeana, anumiţi agenţi economici din
România au căutat sa asimileze practicile infracţionale de fraudare a obligaţiilor fiscale, şi de
multe ori chiar cu succes. Principalii "actori" implicaţi în evaziunea fiscală prin metoda de tip
carusel pot fi consideraţi urmatorii:

• Firma fantomă sau missing trader este protagonista fraudei şi, de regulă, este
societatea fără activitate reală, administrată de persoane de faţadă. Firma fantomă poate
să cumpere bunuri fără să plătească TVA către furnizorii săi din UE şi să vândă aceleaşi
bunuri cu TVA, fără să verse TVA colectat;
• Firma tampon sau buffer poate avea sau nu activitate reală, rolul ei este să cumpere şi să
vândă cantităţi mari de bunuri, fără a le adăuga valoare. Rolul lor este de a face operaţiunile şi
facturile mai credibile şi de a complica procesul de detectare a fraudei. În aparenţă, aceste
societăţi nu săvârşesc fraudă;

21
 • Conduit company este firma tampon internaţională, şi are aceleaşi activităţi ca şi buffer-
ul, doar că este stabilită într-un alt stat decât statul clientului şi stimulează frauda în statele
clienţilor lor. Aceste societăţi nu săvârşesc fraudă în ţările de origine.
Cât despre mijloacele de control şi investigare a acestui tip de fraudă, cel mai important
este identificarea societăţilor de tip “missing trader” şi controlul fluxurilor fizice ale
mărfurilor.În urma investigaţiilor întreprinse a fost definit un profil tip al societăţilor “missing
trader”: societate recent înfiinţată, o firmă cu sediu social într-o întreprindere de domiciliu, lipsa
locului de exploatare, patron de naţionalitate străină sau dificil de localizat, fără venit declarat.
De asemenea, se practică şi alegerea regimului de impozitare simplificat la înfiinţarea societăţii
(aceasta îşi va înceta activitatea înainte de depunerea declaraţiei recapitulative).

6.Evaziunea fiscală în legislația internațională:

Olanda: este definită prin întocmirea în mod deliberat a unei declaraţii inexact, de a
prezenta documente false sau de a nu respecta obligaţia legală de a furniza administraţiei anumite
informaţii controlului impozitului. Frauda fiscală e pedepsită prin închisoare.
Luxemburg: frauda fiscală este împărţită în două noţiuni: fraudă simplă şi frauda
internaţională. Frauda simplă are un character involuntar şi este comisă prin neglijenţă de oricine
are calitatea e contribuabil. Aveastă infracţiune se poate pedepsi doar cu o amnedă a cărei sume
variază în funcţie de gravitate. Frauda internaţională se pedepseşte prin amenzi a căror sumă
depinde de aprecierea direcţionară a administraţiei şi nu sunt limitate prin lege, se poate pedepsi
ţi cu închisoarea care are un maxim fixat de doi ani şi ara character facultatic şi privarea de
drepturi civile şi politice în cazul în care cel în cauză a fost închis cel puţin trei luni.
Irlanda: frauda fiscală se poate defini ca orice activitate de infracţiune fiscală realizată
intenţionat de a sustrage impozitului. Sancţiunile sunt mai mari în cazul în care delictele fiscale
sunt comune tuturor impozitelor şi taxelor percepute de administraţia fiscală. Este cazul
infracţiunilor considerate foarte grave şi pasibile de sancţiuni severe. Ex: stabilirea unei
declaraţii inexacte sau comunicarea de documente inexacte, opunerea controlului fiscal, refuzul
de a păstra sau de a furniza documentele prescrise de lege.

22
 Germania: se consider fraudă fiscală faptul de a omite deliberat dovedirea în faţa
administraţiei elementele care condiţionează calcularea impozitului sau de a furniza documente
inexact sau false dacă ar fi cazul să se micşoreze impozitarea sau de a obţine avantaje fiscale
nejustificate.
Japonia: frauda fiscală face obiectul reprobării şi este calificată ca şi crimă
Spania: are cea mai mare rată de fraudă fiscală datorată unor cauze sociologice şi
sistemului fiscal care alătură impozitele de stat celor provincial şi celor ale comunităţilor
autonome. Sancţiunile diferă în funcţie de gravitatea faptelor .
Olanda: este definită prin întocmirea în mod deliberat a unei declaraţii inexact, de a
prezenta documente false sau de a nu respecta obligaţia legală de a furniza administraţiei anumite
informaţii controlului impozitului. Frauda fiscală e pedepsită prin închisoare.
Companiile transnaționale (denumite companii offshore) pentru sustragerea de la impunere
a unei părți din profit își înființează filiale în țări unde fiscalitatea este mai redusă sau chiar
inexistentă și organizează cu acestea relații artificiale (doar scriptice). De cele mai multe ori
acest tip de relații se realizează pe teritoriul mai multor state.
A investi în offshore apare astfel ca o reală șansă pentru cei care nu caută altceva decât să-
și conserve patrimoniul, paradisurile fiscale fiind considerate a fi noile „trambuline” pentru
afaceri și îmbogățire. În momentul de față, confor statisticilor OCDE, în lume există treizeci si
cinci de paradisuri fiscale.

23
 Situația comparativă a regimului fiscal și al costului de înregistrare pentru companiile
offshore din câteva paradisuri fiscale:
Țara Regim fiscal Costuri de înființare Taxe anuale
Primul Începând cu al II
an lea an
Bahamas -nu există impozit -cheltuieli de 8000$ 1000$
pe societăți cu înregistrare la
excepția unei forfe Registrul Comerțului
anuale cuprinse 2000$
între 250-1000$ -taxe de înregistrare
-nu există control 5000$
al schimburilor pt -redevență anuală
societățile offshore 1000$
-nu există impozit -impozit anual: NU
pe plus-valori
-nu există
convenție pe dublă
impozitare
-nu există impozit
pe capital
-nu există TVA

Insulele -nu există taxe -cheltuieli de 1400$ 400$

locale înregistrare la
Britanice
-nu există taxe de Registrul Comerțului
Virgine timbru 600$
-nu există control -taxe de înregistrare
al schimburilor 400$
-nu există taxe de -redevență anuală
succesiune 400$
-nu există plus- -impozit anual: NU
valoare pe capital
-nu există impozit
pe dobânzi și
dividende

Insulele -nu există impozit -cheltuieli de 3100$ 500$

Cook pe venit înregistrare la
-nu există impozit Registrul Comerțului
pe beneficii 1600$
-nu există taxe -taxe de înregistrare
timbru 1000$
-impozit de 20% -taxa locală 500$
pt societatile locale -impozit annual: NU
pt veniturile obținute

24
 din străinătate. DA
pt veniturile locale
(20%)
Monaco -nu există control -cheltuieli de variabil variabil
al schimburilor înregistrare la
-nu există impozit Registrul Comerțului
pe veniturile pers. 0,9% din capitalul
fizice, pe dobânzi, social pentru
pe avere și plus- notar+8500 EUR
valori pentru alte cheltuieli
-nu există impozit -taxe de înregistrare
pe donații sau 1,5% din capitalul
succesiuni între social
soți. -redevență anuală 0
-impozit annual 2,8%
asupra cheltuielilor
efectuate in principat

7.Măsuri împotriva evaziunii fiscale internaţionale

Evaziunea fiscală este un fenomen care poate fi combătut pe cale preventivă , respectiv
modificarea legislaţiei, stoparea eventualelor abateri sesizate sau poate fi combătut prin
impozitări din oficiu ori penalizarea şi amendarea celor care depun declaraţii fiscale false.
Pe plan internaţional se recomandă următoarele măsuri de evitare a evaziunii fiscale:

25
 Controlul schimbului valutar
 Taxarea venitului chiar în momentul în care acesta s-a produs
 Impozitarea veniturilor înregistrate în străinătate

8.Concluzii

1. Între legal şi ilegal nu există o ruptură, ci o continuitate. Încercările succesive de a

profita de lacunele legii conduc contribuabilul de la legal la fraudă.

26
 2. Deşi este un fenomen negativ, cu implicaţii profunde asupra societăţii şi asupra
eficienţei economiei naţionale, evaziunea fiscală nu este gestionată transparent, nici în
România şi nici în celelalte state moderne. Datele existente nu au regularitate, nu sunt
publicate pe sectoare de activitate şi nu sunt utilizate eficient de către autorităţile
statului.
3. Aşadar, părerile converg în foarte mare măsură în direcţia delimitării a doua tipuri de
evaziune:
- Evaziunea licită, nefrauduloasă, practicată la adăpostul legii;
- Evaziunea ilicită, frauduloasă sau frauda fiscală, care presupune încălcarea legii.
4. Reglementarea infracţiunilor de evaziune fiscală trebuie să fie cât mai clară,
accesibilă destinatarilor legii penale, astfel încât să fie evitate probleme de
interpretare a legii.
5. La nivel internaţional fenomenul offshore este din ce în ce mai raspândit iar accesul la
astfel de companii offshore este tot mai uşor de realizat. Numărul companiilor offshore
este într-o continuă creştere.
6. Se duce o luptă puternică împotriva dezvoltării paradisurilor fiscale promovată în special
de ţările dezvoltate. Atâta timp cât nevoile statului vor fi tot mai mari şi tot mai extinse
presiunea fiscală va fi tot mai mare. OCDE a propus o serie de măsuri împotriva folosirii
paradisurilor fiscale, din dorinţa de a restricţiona companiile multinaţionale în a utiliza
paradisurile fiscale pentru a-şi limita taxele şi impozitele.

Bibliografie:

1. Gheorghe Matei şi colab. , “Finaţe publice”, Editura Universitaria, Craiova, 2008

2. Iulian Văcărel şi colab. , “Finanţe publice”, EDP, Bucureşti, 2004

27
3. Marcel Drăcea, Raluca Drăcea, “Finanţe Publice”, Editura Universitaria, Craiova,
2007
4. Iulian Viorel Braşoveanu, ASE Bucureşti, 2010

28