UNIVERSITATEA DIN CRAIOVA

FACULTATEA DE ECONOMIE ŞI ADMINISTRAREA AFACERILOR

SPECIALIZAREA: ADMINISTRAREA AFACERILOR

LUCRARE DE LICENŢĂ

Lector univ.dr:
DAEA ALEXANDRA
Absolvent:
FĂGET CLAUDIA

DROBETA TURNU SEVERIN

2018
 UNIVERSITATEA DIN CRAIOVA
FACULTATEA DE ECONOMIE ŞI ADMINISTRAREA AFACERILOR
SPECIALIZAREA: ADMINISTRAREA AFACERILOR

FISCALITATEA LA NIVELUL UNIUNII

EUROPENE

Lector univ.dr:
DAEA ALEXANDRA
Absolvent:
FĂGET CLAUDIA

DROBETA TURNU SEVERIN

2018
 CUPRINS

INTRODUCERE..................................................................................................................................... 4
CAPITOLUL I ........................................................................................................................................ 6
STADIUL ACTUAL AL FISCALITĂȚII LA NIVEL EUROPEAN .................................................... 6
1.1. Fiscalitatea.................................................................................................................................... 6
1.2. Evoluția fiscalității în perioada 2000-2016 .................................................................................. 7
1.3. Analiza fiscalității la nivelul Uniunii Europene ........................................................................... 9
1.4. Analiza fiscalității în România ................................................................................................... 10
1.5. Analiza comparativă a fiscalității Romania – Uniunea Europeana ............................................ 11
1.5.1 Analiza comparativă a impozitelor directe .......................................................................... 12
1.5.2 Analiza comparativă a impozitelor indirecte ....................................................................... 14
1.5.3. Analiza comparativă a contribuțiilor sociale ...................................................................... 15
1.6. Coordonare și armonizare fiscală la nivelul UE ......................................................................... 17
1.7. Manifestări și tendințe privind concurența fiscală la nivelul UE ............................................... 17
1.8. Armonizare fiscală sau concurență fiscală ................................................................................. 18
CAPITOLUL II ..................................................................................................................................... 20
FISCALITATEA LA NIVELUL UNIUNII EUROPENE .................................................................... 20
2.1. Politica fiscală europeană ........................................................................................................... 20
2.2. Repere fiscale ale Uniunii Europene .......................................................................................... 20
CONCLUZII ......................................................................................................................................... 33
BIBLIOGRAFIE ................................................................................................................................... 35
 INTRODUCERE

Fiscalitatea cuprinde ansamblul legilor, regulilor şi practicilor referitoare la

fundamentarea, calcularea, stabilirea termenelor de plată şi virarea impozitelor şi taxelor la
bugetul de stat, bugetul local sau al fondurilor speciale.
Fiscalitatea este domeniul care a suferit cele mai multe schimbări în ceea ce priveşte
legislaţia. Din această cauză este greu să vorbim de predictibilitate. Din păcate, ceea ce anul
trecut era valabil, poate că acum nu mai este.
Dicţionarul Explicativ al limbii române defineşte fiscalitatea ca fiind "ansamblul
obligaţiilor cuiva către Fisc".1
În Dicţionarul de Economie, Dobrota Nită defineşte fiscalitatea ca fiind "sistem de
percepere a impozitelor, ansamblul legilor, regulilor şi practicilor privind fundamentarea,
calcularea şi perceperea impozitelor".2
Gheorghe D. Bistriceanu defineşte fiscalitatea: "totalitatea reglementarilor juridice
care stabilesc încasarea veniturilor statului prin impozite directe şi indirecte, taxe, în procesul
distribuirii şi redistribuirii produsului naţional brut de la persoanele juridice şi persoanele
fizice".3
Din definiţiile date, chiar dacă ele diferă, se poate observa că fiscalitatea operează cu
câteva elemente comune şi altor discipline cum sunt: macroeconomia, finanţele publice,
contabilitatea; dar ea operează şi cu concepte şi elemente proprii, înţelegând prin acestea
reglementările juridice proprii, instrumentele şi tehnicile adecvate.
Într-o încercare de definire, FISCALITATEA reprezintă ansamblul obligaţiilor, al
prelevărilor către administraţia financiară împreună cu reglementările, instumentele şi
mijloacele referitoare la acest ansamblu.
Conţinutul esenţial al fiscalităţii este reprezentat de prelevările şi vărsămintele cu
caracter obligatoriu către administraţia fiscală, în cadrul cărora îşi găseşte câmpul de
manifestare economia publică.
Orice activitate economică necesită o planificare are să vizeze mai multe aspecte:
produsele sau serviciile pe care ni le propunem să le realizăm, piaţa în acel domeniu,
concurenţa, nevoile şi sursele de finanţare, legislaţia fiscală, contextul intern şi extern, profitul
estimat, condiţii de creditare, termene de plată, cash-flow.
În acest context este esenţial să nu intervină modificări care să influenţeze planificarea
efectuată, iar fiscalitatea poate juca un rol major.
Aspectele ce influenţează persoanele fizice şi juridice se referă la cotele de impozit pe
profit sau venit, contribuţia la asigurările sociale, plătite de către anagajatori şi angajaţi, cotele
de TVA, cheltuieli deductibile, nedeductibile sau cu deductibilitate limitată, valoarea
accizelor, impozitelor şi taxelor locale.
Fiscalitatea stabileşte soluţii fiabile pentru a promova interesul naţional, prin
armonizarea interesului public cu interesul individual al cetăţenilor.
Este necesar că gradul de fiscalitate să se afle la nivelul care permite să fie suportat de
către contribuabili, iar regulile fiscale trebuie aplicate în mod unitar pentru toţi.
Fiscalitatea trebuie analizată atât din perspectiva statică, cât şi din perspectiva
dinamică. Fiscalitatea este totodată generatoare şi rod al politicii fiscale, ceea ce înseamnă că
permite funcţionarea diferitelor tehnici şi mecanismelor de prelevare a impozitelor şi taxelor
în scopuri politice, economice şi sociale.

1
Dictionarul Explicativ al limbii romane, Editia a II-a, Ed. Univers Enciclopedic, Bucuresti, 1998
2
Dobrota Nita, Dictionar de Economie, Ed. Economica, Bucuresti, 1999, pag. 212
3
Gheorghe D. Bistriceanu, Lexicon de Finante-Banci-Asigurari, Vol. II, Ed. Economica, Bucuresti, 2001, pag.
161

4
 Armonizarea impozitelor şi taxelor din statele membre Uniunii Europene presupune
orientarea sistemelor fiscale diferită şi alinierea în concordanţă cu politica economică, socială,
financiară şi fiscala europeană.
Conform definiţiei Uniunii Europene armonizarea fiscală este procesul de structurare a
sistemelor fiscale ale statelor membre; armonizarea este multidimensionala şi influenţează
sfera de cuprindere a sistemelor fiscale.
Am ales ca studiu de caz Fiscalitatea la nivelul Uniunii Europene, deoarece Uniunea
Europeană are rolul de a monitoriza normele naţionale privind impozitarea.
În cazul impozitului pe profit şl impozitului pe venit, rolul de bază al Uniunii
Europene consta în garantarea respectării principiului nediscriminarii şi al liberei circulaţii pe
piaţa unică.
Ţările Uniunii Europene au convenit alinierea normelor privind impozitarea bunurilor
şi serviciilor, fixându-se cote minime pentru TVA şi accize.
UE a elaborat iniţiative cu privire la mecanismele de reacţie mai rapidă în vederea
combaterii fraudei în materie de TVA, acordându-se atenţie şi impozitării echitabile a
întreprinderilor.
Politica fiscală în cadrul Uniunii Europene constă din două componente: impozitarea
directă, care rămâne de competența exclusivă a statelor membre, și impozitarea indirectă, care
influențează libera circulație a mărfurilor și liberă prestare a serviciilor pe piața unică.
În ceea ce privește impozitarea directă, UE a stabilit însă standarde armonizate privind
impozitarea companiilor și a persoanelor fizice, iar statele membre au luat măsuri comune
pentru a preveni evaziunea fiscală și dubla impozitare.
În domeniul impozitării indirecte, Uniunea Europeană coordonează și armonizează
legislația privind taxa pe valoarea adăugată (TVA) și accizele. Se evită astfel distorsionarea
concurenței pe piața internă ca urmare a unor variații ale ratelor de impozitare indirectă și a
unor sisteme care le-ar oferi firmelor dintr-o anumită țară un avantaj inechitabil față de altele.
Uniunea Europeană nu putea ignora fiscalitatea pentru simplul motiv că măsurile
fiscale întreprinse de către statele membre pot frâna mobilitatea bunurilor, capitalurilor şi
persoanelor şi genera distorsiuni economice incompatibile cu constituirea unui spaţiu
economic unificat.
În elaborarea politii fiscale comunitare s-a avut în vedere faptul că sistemel fiscale,
sunt, înainte de toate, sisteme naţionale ale căror caracteristici, nivel şi structură, modalităţi de
colectare reflectă realităţile istorice, politice, sociale, economice, instituţionale şi culturale din
fiecare ţară.
În ceea ce priveşte conceptul de armonizare fiscală, el a dobândit o importanţă aparte o
dată cu evoluţia spre realizarea uniunii economice şi monetare. Încă din 1962, Comisia
Europeană a creat un comitet fiscal şi financiar însărcinat să definească principiile directoare
ale politicii economice şi financiare comunitare.
Fără a realiza o prezentare detaliată a nivelului accizelor în statele membre UE se
menţionează faptul că prin legislaţia comunitară este stabilit, în general, nivelul minim al
accizei specifice pe categorii de produse şi limitele eventualelor reduceri pe care statele le pot
practica.

5
 CAPITOLUL I
STADIUL ACTUAL AL FISCALITĂȚII LA NIVEL EUROPEAN

1.1. Fiscalitatea

Odată cu evoluția societății umane și-au făcut apariția relațiile economice și cele
sociale, scopul acestora fiind satisfacerea nevoilor societății. Ca urmare a acestui scop a
apărut conceptul de finanțe. A fost nevoie de o instituție care să supravegheze, să asigure și să
ofere ajutor persoanelor cu nevoie, ca urmare a evoluției societății umane si posibilităților de
procurare a bunurilor care să satisfacă anumite nevoi, dorințe, existând diferențe mari de
avere.
Instituția respectivă se numește stat. De asemenea, nevoile sunt clasificate în funcție
de ascensiunea socială si diferențele amintite, astfel avem nevoi private și nevoi publice. De
aici apar diferențele între resursele financiare, precum și dezvoltarea relațiilor specifice,
capabile să satisfacă nevoile consumatorilor.
Odată separate resursele financiare, privind mediul privat si mediul public, au fost
evidențiate formele prin care, autoritatea publică își diferențiază veniturile și cheltuielile.
Fiscul se referă la „un coș (paner, cămară) în care se strângeau veniturile la dispoziția
împăratului, iar tezaurul public servea colectării veniturilor destinate pentru acoperirea unor
nevoi de consum public, aflate în administrarea senatului.” Asadar, fiscalitatea este
considerată ca fiind un proces necesar pentru a fi concepute metodele de asigurare a
veniturilor publice, de monitorizare a colectării acestora la bugetul statului, astfel încât să fie
satisfăcute în mod eficient nevoile societății. Fiscalitatea prezintă 2 implicații:
Cea juridică – din punct de vedere juridic, putem considera fiscalitatea ca reprezentând
„un ansamblu de reglementări privitoare la sistemul de impozite și taxe”
Cea economică – din punct de vedere economic, fiscalitatea se referă la „un ansamblu
de procese economice de redistribuire a PIB de la persoane fizice și juridice la dispoziția
statului, în scopul acoperirii unor nevoi cu caracter public.”
Sistemul fiscal curpinde toate „elementele legate de instituirea, așezarea și organizarea
în societate, perceprea veniturilor cu caracter fiscal- impozite, taxe, contribuții”3, constituirea
relațiilor de natură fiscală, elemente care conduc la îndeplinirea rolului statului în economie.
Sistemul fiscal are următoarele componente:
 Codul fiscal
 Codul de procedură fiscală
 Legislația cu incidență fiscală
 Codul vamal
 actele normative cu caracter fiscal, veniturile bugetare fiscale
 componenta procedurală care se referă la mecanismul fiscal, dar și toate
metodele sau procedurile aplicate taxelor, impozitelor
 administrațiile financiare publice pe orașe, județe etc.
 Ministerul Finanțelor Publice
 Autoritatea Națională pentru Administrare Fiscală.
Funcţiile la nivelul statului sunt realizate prin intermediul sistemului fiscal.
Mobilizarea resurselor financiare la bugetul de stat este posibilă datorită instituirii
impozitelor, funcţie necesară pentru îndeplinirea rolului statului în economie.
Prin intermediul sistemului fiscal este stimulată economia şi protecţia socială,
efectuându-se astfel controlul economiei.

6
 Pot fi utilizate cote reduse de TVA pentru anumite produse, anumite diminuări ale
bazei de impozitare, iar un alt mod de stimulare a economiei este şi scutirea de impozit pentru
partea de profit investită.
Odată cu trecerea timpului, sistemele fiscale s-au diversificat în măsura evoluției
legăturii cu relațiile economice. În primă fază, sectorul cel mai dezvoltat fiind cel al
agriculturii, întrucât comerțul a evoluat mult mai târziu. Astfel, caracteristicile sistemului
fiscal sunt reprezentate de impozitele pe teren şi taxele vamale.
Impozitele erau considerate resurse financiare, fără a fi colectate, deoarece se
considera că nu sunt necesare, iar accentul se punea doar în clipa în care statul avea nevoie e
resurse pentru a-şi îndeplinii rolul în societate.
Perioada descrisă este cunoscută în literatura de specialitate ca fiind etapa veche, cu
întindere din antichitate până în secolul al XVI-lea, în care sistemele fiscale s-au dezvoltat
într-o măsură mai lentă. Perioada cu întindere din secolul XVI până la jumătatea secolului
XIX poartă denumirea de etapă liberală și este caracterizată de dezvoltarea comerțului și a
industriei.
Evenimentele respective generează modificări în ceea ce priveşte așezarea și
perceperea impozitelor, prin impozitarea în primă fază, a bunurilor sub formă de accize.
Principalele impozite sunt cele pe terenuri, însă o noutate poate fi considerată interesul pentru
echitate, fiind observabile diferențele de impozit, chiar și pe teritoriul aceleiași țări.
Debutul etapei moderne este reprezentat de introducerea impozitului pe venit. Ţara
care a contribuit în cea mai mare măsură la dezvoltarea sistemului fiscal modern este Marea
Britanie, deoarece britanicii au atins apogeul revoluţiei industriale şi totodată, au introdus
pentru prima dată conceptul de impozit pe venit. Marea Britanie a participat la consolidarea
capitalismului, iar în urma acestor evenimente, noi relații de producție au luat naştere, ceea ce
a condus la diversificarea sistemului fiscal, generând evoluții ulterioare.
Datorită modelului adoptat de britanici, majoritatea țărilor industrializate au adoptat
noțiunea de impozit pe venit ca fiind parte din propriul sistem fiscal. Tendința a fost de
impozitare în cote progresive în detrimentul cotelor fixe, întrucât autoritățile de la vremea
respectivă considerau că această modalitate de percepere este mai echitabilă.
Ca urmare a evenimentelor istorice importante aferente secolului XX, sistemul fiscal a
trecut prin anumite modificări, însă cadrul său a rămas același. Perioada interbelică a fost un
moment marcant pentru economie, prin criza globală declanșată, având un impact
semnificativ și la nivelul sistemelor fiscale formate, accentul rămânând pus pe impozitele
indirecte (taxe de consumație și taxe vamale) în defavoarea celor directe.

1.2. Evoluția fiscalității în perioada 2000-2016

Sistemele fiscale, în forma lor, reprezintă cadrul prin intermediul căruia sunt asigurate
resursele financiare ce participă la îndeplinirea rolului statului în economie, având
deasemenea un rol important în diminuarea dezechilibrelor. Noțiunea de fiscalitate și gradul
de dezvoltare a unei economii sunt în strânsă legătură, deoarece aceasta influențează
activitatea persoanelor fizice, dar a și celor juridice.
Fiscalitatea va rămâne componenta de bază a existenței națiunilor. În majoritatea
țărilor, resursele financiare sunt formate pe baza veniturilor fiscale, așadar modul de acoperire
a necesităților publice depinde în mare măsură de impozite și implicit de componenta fiscală.

7
 În timp ce rata de creștere este influențată de deciziile politice fiscale, iar calitatea și
cantitatea sistemului fiscal pot fi controlate, guvernele trebuie să aibă în vedere modalitățile
de îmbunătățire a fiscalității,
În cadrul strategiei pe termen mediu a Agenției Naționale de Administrare Fiscală din
România, în perioada 2012 - 2016, există 3 premise importante, respectiv:
 combaterea evaziunii fiscale
 creșterea eficienței și dinamicii colectării veniturilor fiscale
 încurajarea conformării voluntare.
Acestea pleacă de la ideea conform căreia, veniturile bugetare reprezintă condițiile
decisive pentru dezvoltarea durabilă a societății românești. Existenţa statului şi funcţionarea
autorităţilor publice ambele depind direct de fiscalitate, aceasta influențând economia în
ansamblul său, si totodată și membrii societăţii. Astfel că, este clar faptul că fiscalitatea este o
noţiune inseparabilă de stat, aceasta reprezentând și componenta de bază a politicii generale a
statului, având o influență asupra vieții economico-sociale.
Tema este una incitantă, ce produce polemici frecvente, mai ales între autorităţile
statului şi contribuabili. Așadar, nevoile tot mai mari de resurse financiare, determină
dispoziția statului de obținere a veniturilor cât mai mari din impozite şi taxe. Mai mult, cei
care suportă obligaţiile fiscale, își doresc permanent diminuarea presiunilor fiscale, în caz
contrar practicând evaziunea fiscală sau trecerea la economia subterană. Necesar este să se
stabilească dezvoltarea economiei și aprobarea sarcinii fiscale de către contribuabili.
Cu toate astea, nu poate fi cuantificat exact acest nivel, iar înclinația contribuabililor
către respingerea obligaţiilor fiscale, sustragerea de la impunere, specularea imperfecţiunilor
legislaţiei precum şi cea a autorităţilor publice, obţinerea unei mese de venituri bugetare cât
mai mare fără a ține cont de realităţile economice ori către obţinerea efectelor de natură
politică prin manevrarea pârghiilor oferite de sistemul fiscal, generează multe impedimente în
asigurarea funcţionalităţii unui sistem fiscal. Sistemul fiscal poate fi utilizat ca instrument de
reglare a vieţii economice, de intervenţie a statului în economie pentru eliminarea
dezechilibrelor din diferite perioade ale vieţii economice.
De altfel, relaţia dintre fiscalitate şi nivelul de dezvoltare al economiei este de
condiţionare: o economie stabilă, dezvoltată reflectă întotdeauna un mediu propice pentru o
relaxare fiscală (acest fapt nu este valabil întodeauna la nivelul unei economii în tranziţie,
diminuarea presiunii fiscale neavând efectul scontat asupra dezvoltării economice ca urmare a
tendinţei operatorilor economici de a deturna veniturile suplimentare din circuitul economic).
Statele își promovează politica proprie în domeniul fiscal, prin stabilirea numărului,
tipului și mărimii impozitelor și taxelor, pe care le suportă contribuabilii.
Acestea sunt structurate în raport de diferite criterii în scopul evaluării şi analizei
efectelor impozitării asupra dinamicii economiei. Cel mai uzitat criteriu este cel referitor la
caracteristicile juridice şi administrative, în raport de care impozitele sunt divizate în impozite
directe şi impozite indirecte.
Impozitele directe se stabilesc asupramateriei impozabile, în sarcina unui contribuabil
şi se consideră că generează atât avantaje cât şi dezavantaje. Astfel, în categoria avantajelor se
înscriu randamentul fiscal stabil, elasticitatea lor (sunt dependente în principal de obiectivele
urmărite de legiuitor), asigurarea unei impuneri în raport de mărimea veniturilor obţinute sau
a averii deţinute.
Inconvenientele principale sunt concretizate de înregistrarea unui decalaj între
momentul generator al obligaţiei fiscale şi cel al încasării, manifestarea tendinţei de sustragere
de la impunere, în special în situaţiile majorării presiunii fiscale, existenţa unor ramuri sau
profesii în care evaluarea veniturilor obţinute se realizează cu dificultate.
Cu toate acestea, impozitele directe reprezintă principalele instrumente ale politicii
fiscale, fiind necesară însă asigurarea unei compatibilităţi cu sfera impozitelor indirecte, astfel
încât să poată fi obţinute resursele financiare necesare statului pentru satisfacerea nevoilor
publice.

8
 1.3. Analiza fiscalității la nivelul Uniunii Europene

Conform anumitor studii, sistemul fiscal poate fi utilizat ca un instrument de reglare a

vieţii economice, de intervenţie a statului în economie, acestea fiind necesare pentru
eliminarea dezechilibrelor din diferite perioade ale vieţii economice. Deasemenea, este inclus
și punctul de vedere cu privire la relațiile dintre fiscalitate și nivelul de dezvoltare ale unui
stat, deoarece o economie stabilă, dezvoltată, cu principii valabile, acceptate și aplicabile, are
drep corespondent un mediu propice pentru relaxarea fiscală, chiar dacă acest lucru nu poate
fi considerat a fi valabil în cadrul economiilor de tranziție, întrucât o diminuare a presiunii
fiscale ar putea avea un efect nedorit asupra dezvoltării economice, operatorii economici
având tendința de a deturna veniturile suplimentare din ciclul economic.

Fig.1.1. Ponderea în PIB a impozitelor directe, indirecte și contribuțiilor sociale în UE

Sursa: www.fin.ase.ro/ABC/fisiere/ABC4_2016/Lucrari/L16.pdf

Mi-am propus ca în această parte a lucrării, să analizez ce impact au impozitele

directe, impozitele indirecte, dar și contribuțiile datorate de angajator în cadrul produsului
intern brut.
Din graficul de mai sus, poate fi observat faptul că, în perioada analizată, s-a pus
accentul în special pe impozitele indirecte și pe contribuțiile sociale, păstrând însă, un raport
proporțional în distribuția acestora, fiecare deținând aproximativ o treime din valoarea totală
înregistrată.
De asemenea, în analiză este vizibilă fluctuația ponderilor în PIB a elementelor
analizate și totuși, la o privire mai atentă, se poate observa că impozitele indirecte au
înregistrat un trend ușor ascendent, contribuțiile au înregistrat un trend descendent, iar
impozitele directe s-au menținut relativ constante, nivelul acestora fiind influențat în mare
parte de țările dezvoltate, caracterizate de utilizarea preponderentă a impozitelor directe,
comparativ cu țările emergente, în care impozitele indirecte sunt caracteristice. Putem nota
faptul că ponderea impozitelor indirecte depășește ponderea impozitelor directe întreaga
perioadă.
Se poate afirma că este preferată impozitarea consumului, situație care caracterizează,
în special, țările în curs de dezvoltare, în detrimentul impozitării directe, a salariilor (în
special), veniturilor (în general) sau al profiturilor, spre exemplu.

9
 Raportându-ne la evenimentele care au creat dificultăți de-a lungul analizei, se poate
observa că în perioada de debut a crizei economică și financiară severă aferentă anilor
2008,2009, ponderea impozitelor directe scade semnificativ, contribuțiile fiind cele care nu
înregistrează fluctuații atât de mari precum ceilalți doi indicatori folosiți în analiză.
Reiese faptul că, în perioadele mai grele, impozitele directe și cele pe consum scad (ca
urmare a scăderii consumului de către populație și nu numai). Astfel, resursele statelor sunt
întregistrate prin intermediul contribuțiilor sociale.
Vorbind din punct de vedere al trendurilor, se observă că trendul contribuțiilor este
mai accentuat față de cel al impozitelor indirecte (ambele având un trend descendent). Însă, cu
toate că, contribuțiile înregistrează trend descendent, acestea rămân, cele cu ponderea cea mai
mare în produsul intern brut.

1.4. Analiza fiscalității în România

Aceasta este considerată a fi interesantă pentru a oferi o imagine asupra fiscalității

românești, întrucât fiecare stat promovează distinct propria politică fiscală, prin stabilirea
stabilind numărului de taxe, impozite și contribuții, dar și cuantumul acestora ce este suportat
de contribuabilii persoane fizice sau persoane juridice.
Stabilirea acestora trebuie să fie în concordanță cu puterea economică a
contribuabililor, permisivă și în context cu principiile pe care sistemul fiscal le promovează.
În ceea ce privește evoluția indicatorilor de-a lungul perioadei, se poate spune că România nu
a avut un sistem fiscal coerent, corespunzător condiției de trecere la economia de piață.
Reforma graduală promovată și realizată la nivelul țării noastre nu a adus întotdeauna
efecte benefice asupra mediului economic, dese ori creând premisele necesare neconcordanţei
dintre prevederile legislative şi realităţile practice. În această parte a lucrării, ne propunem să
analizăm elementele sistemului fiscal luate în considerare și anterior, însă în context național.
Astfel, vom avea o imagine mai clară asupra situării reale a sistemului fiscal românesc în
comparație cu media celor 28 state membre ale Uniunii Europene. Vom analiza pe rând
ponderea fiecărui impozit în PIB, dar și a contribuțiilor, păstrând aceeași metodă de lucru
asupra bazei de date.

Fig.1.2. Ponderea în PIB a impozitelor directe, indirecte și contribuțiilor sociale în RO

Sursa: www.fin.ase.ro/ABC/fisiere/ABC4_2016/Lucrari/L16.pdf

10
 Cu o diferență legată de media înregistrată la nivelul Uniunii Europene pe parcursul
celor 14 ani, se observă faptul că țara noastră a pus mai mult accentul pe contribuțiile sociale
comparativ cu impozitele directe, acestea depășindu-le în majoritatea perioadei de analiză.
Cu toate acestea însă, în fruntea clasamentului regăsim impozitele indirecte, acestea
înregistrând ponderile cele mai mari în PIB după anul 1998, depășind impozitele directe și
contribuțiile. Din anul 2000, impozitele indirecte sunt cu 50% mai mari decât impozitele
directe, și cu 25% mai mari decât contribuțiile, acestea crescând în ultimii ani.
Se poate aduce drept argument și faptul că România este o țară în curs de dezvoltare,
accentul pe impozite indirecte în detrimentul celor directe fiind o caracteristică a acestui tip de
stat, comparativ cu statele dezvoltate, unde accentul este pus în principal pe impozite directe.
Impozitele indirecte înregistrează un trend ascendent, în ciuda tuturor fluctuațiilor. Astfel, cea
mai mică valoare este înregistrată în anul 1996 (respectiv 8,7% din PIB), iar cea mai mare
valoare s-a înregistrat în anul 2012 (respectiv 13,2%).
Dacă privim din punctul de vedere al impozitelor directe, constatăm că acestea au un
trend descendent de-a lungul perioadei analizate, înregistrând numeroase fluctuații. Astfel, cea
mai mare valoare se înregistrează în anul de debut al perioadei, respectiv 10,6% din PIB, în
1995.
Cele mai mici valori sunt înregistrate într-un interval apropiat (2005 cu 5% din PIB),
dar și spre finalul analizei (2013-2014 cu 5,5% - 5,8% din PIB). Contribuțiile sociale
înregistrează un trend relativ ascendent de-a lungul perioadei în care efectuăm analiza, se
observă o creștere semnificativă începând cu anul 1998, de aproximativ 2,3 puncte
procentuale, însumează un procent mai mare în PIB față de impozitele directe și mai mic față
de impozitele indirecte.
În anul 2000, contribuțiile sociale au înregistrat o pondere de 11,4% din PIB, fiind
urmate de o scădere de până la 8,6% în anul 2014.
Așadar, se poate spune că statul român încurajează impozitarea consumului într-o
măsură mai mare față de impozitarea veniturilor și a profiturilor, impozitele indirecte având
prioritate în fața celor directe pe aproape toată perioada analizată (excepție făcând începutul
acesteia, anii 1995-1997 în care veniturile fiscale erau concentrate mai mult din impozitele
directe).
Nu pot fi neglijate nici contribuțiile sociale, în special cele datorate de angajatori, ce
au pondere mai mare față de cele datorate de angajați sau de gospodării pe toată durata luată
în considerare, afirmație susținută și de statutul României, încadrată în statele în curs de
dezvoltare.

1.5. Analiza comparativă a fiscalității Romania – Uniunea Europeană

Există anumite diferențe remarcabile la nivelul ponderilor în PIB atât a impozitelor,

cât și a contribuțiilor. Deși în media efectuată asupra Uniunii Europeane, accentul se pune cu
prioritate pe echilibrarea veniturilor provenite din impozite și contribuții, prioritare fiind
contribuțiile sociale, în România accentul se pune pe impozitele indirecte și contribuțiile
sociale.
Nivelul impozitelor și al contribuțiilor diferă de la un stat la altul, în funcție de gradul
de dezvoltare al fiecăruia. Unii cercetători precizează că „în ţările mai dezvoltate, din punct de
vedere economic, prin bugetul de stat şi prin intermediul impozitelor se redistribuie o mare
parte din produsul intern brut, decât în ţările mai puţin dezvoltate.”5 Totodată, structura și
amploarea impozitelor diferă mult de la un stat la altul în funcție de nevoile acoperite de
bugetul de stat, specifice fiecărui stat. Alți cercetători precizează că impozitele directe „sunt o
categorie de impozite clasificate după criteriul trăsăturilor de fond și de formă, prezentând o
serie de avantaje rezultate din trăsături ce răspund cerințelor multora din principiile impunerii:

11
  sunt nominative
 sunt legate de puterea economică și de situația personală a contribuabilului
 sunt aduse la cunoștința plătitorului anticipat plății atât în ce privește suma de plată,
cât și termenele scadență.
În categoria impozitelor directe se încadrează impozitele reale (așezate pe obiectul
activității persoanei impozabile) și impozitele personale (așezate pe venit și pe avere, fiind
totodată forma cea mai răspândită din zilele noastre). Totodată, este evidențiat faptul că
impozitele directe sunt caracteristice țărilor dezvoltate, deși sunt cunoscute anumite
diferențieri, iar țările slab dezvoltate sau cele aflate în curs de dezvoltare pun accentul mai
mult pe impozitele indirecte față de impozitele directe.
Opțiunea pentru acestea este corelată cu nivelul veniturilor și a averii deținute de
persoanele fizice și juridice, de aceea impozitele directe au un randament mai scăzut față de
cel al statelor dezvoltate. De aici reiese alegerea impozitării indirecte preponderent față de cea
directă aferentă statelor emergente. În impozitele indirecte se încadrează accizele datorate
pentru anumite produse cum ar fi tutunul, energia, alcoolul, produsele petroliere și carburanții,
etc, taxele generale pe vânzări, taxa pe valoare adăugată, taxele vamale.
Cu toate ca au elemente în comun, contribuțiile sociale nu pot avea semnificația de
impozit, întrucât sunt diferite în substanță.
O altă contribuție la studiul fiscalității definește contribuția ca fiind „prelevare
bănească obligatorie la dispoziția statului, în scopul acoperirii unor riscuri sociale legate de
pierderea capacității de muncă sau de indisponibilitatea de a presta prin muncă anumite
activități”.8 Contribuțiile sociale au apărut mai târziu față de impozite și nu presupun o
contraprestație directă, ci aduc contraprestația în momentul desfășurării unor riscuri pentru
care sunt achitate.
Pot fi definite ca relații bănești, pe caza cărora contribuabilii își asigură riscurile date
de imposiblitatea de a desfășura activități la nivel obișnuit, producerea unor evenimente care
să afecteze starea de sănătate sau locul de muncă al acestuia (exemplu: contribuții de
asigurare socială de sănătate, contribuția la fundul de șomaj). Pentru analiza noastră, ne vom
raporta la comparațiile dintre România și media Uniunii Europene pentru 27 state, întrucât, în
cazul analizei, Croația distorsionează foarte mult datele din perioadele anterioare.
Prin urmare, vom detalia analiza asupra impozitelor directe, indirecte și a
contribuțiilor sociale, ignorând alte impozite și impozitele din capital.

1.5.1 Analiza comparativă a impozitelor directe

Se poate observa trendul descendent aferent mediei Uniunii Europeană. În ceea ce

privește evoluția ponderii impozitelor indirecte în PIB în România, înregistrează fluctuații pe
toată perioada, sugerând instabilitate, trendul urmând aceeași direcței, însă mult mai accentuat
în cazul României. La nivelul ambelor elemente luate în considerare se înregistrează o scădere
aferentă perioadei de criză economică, fiind astfel un alt indicator al impactului evenimentului
în fiscalitate și nu numai. Se poate afirma faptul că în România, șocul resimțit în această
perioadă a fost mai puternic față de cel resimțit în statele Uniunii Europene, ca medie.

12
 Fig.1.3. Ponderea în PIB a impozitelor directe, indirecte și contribuțiilor sociale în
Romania

Sursa: www.fin.ase.ro/ABC/fisiere/ABC4_2016/Lucrari/L16.pdf

Se observă că faptul că în România, impozitele indirecte înregistrează anumite

fluctuații pe perioada analizată, comparativ cu media Uniunii Europene.
Putem observa faptul că în țara noastră impozitele indirecte au întotdeauna o pondere
mai mare în produsul intern brut spre deosebire de impozitele directe.
Ponderea cea mai scăzută în ceea ce privește impozitele direct din totalul impozitelor,
în anul 2010, este cea a Lituaniei, respectiv de 17,4%, urmează Bulgaria cu o pondere de
18,8% și Slovacia cu o pondere mai ridicată față de cele două si anume 19,1%.
În anul 2012, ponderea impozitelor indirecte în România și în Uniunea Europeană are
aceeași valoare, respectiv 13,2% din produsul intern brut, însă la sfârșitul analizei ponderea
scade în România cu 0,4 puncte procentuale și crește cu 0,1 puncte procentuale în Uniunea
Europeană.
Deci, în România accentul rămâne pe contribuțiile sociale și impozitele indirecte ca o
asemănare cu Uniunea Europeană, însă la un nivel mai scăzut față de media Uniunii
Europene.

13
 Fig.1.4. Ponderea impozitelor directe din total impozite, 2010

Sursa:
http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/trezorerie/sisteme_imp_UE_directe_indir_contributii.pdf

1.5.2 Analiza comparativă a impozitelor indirecte

În următorul grafic am pus în evidență valorile înregistrate în România pentru

impozitele directe ca pondere in produsul intern brut și valorile înregistrate în Uniunea
Europeană.
În Uniunea Europeană valoarea cea mai scăzută a indicatorului se înregistrează în anii
2003, respectiv 2010, de 11,3% din produsul intern brut, iar în România valoarea cea mai
mică este de 5% din produsul intern brut, fiind înregistrată în anul 2005 și situându-se la mai
mult de 50% sub media Uniunii Europene.

14
 Fig.1.5. Ponderea în PIB a impozitelor directe, indirecte și contribuțiilor sociale în
Romania

Sursa: www.fin.ase.ro/ABC/fisiere/ABC4_2016/Lucrari/L16.pdf

În ceea ce privește valoarea maximă a impozitelor din produsul intern brut, din
Uniunea Europeană, aceasta a fost de 12,6%, în timp ce în România au fost înregistrate valori
cu 50% mai mici, cea mai mare pondere fiind înregistrată în anul 1995, cu un procent de
10,6%.
Cu toate că accentul în țara noastră se pune pe impozitarea consumului, sunt notabile
diferențele între ponderile înregistrate de impozitele directe în PIB în România și cele
înregistrate în media aferentă a celor 27 state ale Uniunii Europene.
În anul 2010 România se afla pe locul 3 privind ponderea impozitelor indirecte, în
procent de 45,2% din total impozite, pe primele poziții aflându-se Ungaria ci 45,55 și
Bulgaria cu 55,4%.

1.5.3. Analiza comparativă a contribuțiilor sociale

Concluzia ce poate fi trasă după interpretarea datelor conținute de graficul de mai jos,
se referă la faptul că, la nivelul României ponderea contribuțiilor sociale în produsul intern
brut înregistrează valori mult mai mici. Cea mai mică valoare înregistrată în țara noastră a
atins ponderea de 7,2% din PIB în 1997, pe când cea mai mică valoare înregistrată în Uniunea
Europeană -28 a fost de 12,7% în 2007. Valorile maxime au fost atinse în 2000 în România
(11,3%) și în 1999 și 1996 în statele din Uniunea Europeană (14,7% din PIB).

15
 Fig.1.6. Ponderea în PIB a impozitelor directe, indirecte și contribuțiilor sociale în
Romania

Sursa: www.fin.ase.ro/ABC/fisiere/ABC4_2016/Lucrari/L16.pdf

Fig.1.7. Ponderea contribuțiilor de asigurări sociale din total impozite, 2010

Sursa:
http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/trezorerie/sisteme_imp_UE_directe_indir_contributii.pdf

16
 1.6. Coordonare și armonizare fiscală la nivelul UE

Odată cu identificarea limitei procesului de armonizare și a constatării faptului că, nu

se poate realiza o armonizare completă, a inceput vehicularea coordonării fiscale la nivelul
Uniunii Europene.
De cele mai multe ori coordonarea fiscală este confundata cu armonizarea fiscală, cele
două concepte delimitându-se foarte clar, cu toate că, unele obiective sunt comune.
Armonizarea fiscală a fost realizată prin intermediul legislaţiei specifice, urmărindu-se
uniformizarea mecanismului de aplicare a unor impozite. În ceea ce privește coordonarea
fiscală, există pachete legislative aprobate la nivelul Uniunii Europene, insă obiectivele nu se
realizează prin intermediul unor tipuri de impozite, ci se doreşte rezolvarea directă a unor
probleme care preocupă guvernele statelor membre.
Preocupările guvernelor statelor membre la nivelul Uniunii Europeană sunt:
 eliminarea obstacolelor în cadrul pieţei unice şi elaborarea condiţiilor de
concurenţă echitabile pentru întreprinderi şi persoane fizice;
 prevenirea dublei impuneri şi a potenţialelor obstacole transfrontaliere pentru
investiţiile în Uniunea Europeană;
 limitarea şi prevenirea evaziunii fiscale;
 prevenirea concurenţei fiscale dăunătoare.
Criza datoriilor suverane a adus noi priorităţi în politicile fiscale ale statelor membre,
iar armonizarea fiscală nu s-a dovedit a nu fi pilonul de asigurare a sustenabilității finanţelor
publice ale statelor membre, așadar preocupările guvernelor s-au îndreptat către politicile
fiscale individuale, primând astfel interesul naţional în defavoarea unor politici comune,
deoarece efectele crizei s-au resimţit diferit în ţările din Uniunea Europeană.
Momentul zero al zonei euro a fost reprezentat de criza datoriilor suverane, întrucât au
fost descoperite deficiențe și disfuncționalități ale arhitecturii economice în general, însă și cu
privire la conceptul de coordonare fiscală și la politica de supraveghere a criteriilor de la
Maastricht.
Astfel că, reformele pentru reconfigurarea arhitecturii guvernanţei economice şi fiscale
a fost singura soluție pentru a ieșii din criză.
Coordonarea fiscală are o importanță deosebită în contextul actual marcat de
încercarea de consolidare a finanţelor publice, creşterea veniturilor bugetare şi susţinerea
creşterii economice. Au fost impuse acţiuni concertate la nivelul Uniunii Europene prin care
să fie compatibilizate cele 28 de sisteme fiscale diferite şi eliminate diferenţele cu un impact
negativ asupra pieţei unice. Au fost luate iniţiative legislative la nivelul Uniunii Europene în
domeniile relevante pentru buna funcţionare a pieţei unice, cum ar fi impozitarea veniturilor
din economii, impozitarea sectorului energetic cât şi impozitarea profiturilor. Aceste măsuri
vizează construirea unei politici fiscale adaptate la schimbările produse de contextul crizei
economico-financiare şi contribuie la o mai bună stabilitate a finanţelor publice.

1.7. Manifestări și tendințe privind concurența fiscală la nivelul UE

Conceptul de concurență fiscală, este prezentat in literatura de specialitate, prin prisma

semnificaţiei sale, ca fiind strategia prin care statele ce se află într-o federaţie, deşi nu
cooperează, acţionează ca într-un joc în care mai multe state sau provincii din cadrul unei
federaţii stabilesc anumiți parametrii ai sistemului fiscal în funcţie de impozitele stabilite de
ceilalţi.

17
 Concurența fiscală vizează în mod special următoarele aspecte:
 atragerea investiţiilor străine directe - importante pentru dezvoltarea locurilor de
muncă în ţările din Uniunea Europeană
 atragerea capitalului financiar mobil, necesar la finanţarea investiţiilor, întărirea
pieţelor financiare şi obţinerea avantajelor comparative în furnizarea de servicii financiare
 atragerea fluxurilor financiare intra-firmă, ce se pot canaliza către propria
jurisdicţie fiscală în vederea atragerii acelor funcţii corporative, ce se folosesc în cazul
transferului internaţional al profiturilor;
 atragerea contribuabililor indirecți, în zonele transfrontaliere dar nu numai, în
special ai produselor purtătoare de TVA sau de accize, în situaţia în care există diferenţe
semnificative între acestea.
Concurenţa fiscală la nivelul Uniunii Europeană, reprezintă competiția dintre
jurisdicțiile fiscale, unde fiecare își dorește să devină mai atractivă din perspectivă fiscală,
pentru diferitele categorii de contribuabili.
Parametrii calitativi si cantitativi vizați de investitori sunt:
 acceptarea cotelor de impozitare, ca urmare a stabilirii unor cote mai mici în raport
cu altele practicate în alte jurisdicţii fiscale;
 facilitățile acordate (reduceri, deduceri, exonerări) la stabilirea bazelor de
impunere;
 adaptabilitatea și transparența reglementărilor si metodele de calcul a impozitelor;
 infrastructura si funcționalitatea sistemului de gestionare și administrare fiscală la
nivel local și central;
 acordarea facilităţilor cu privire la condiţiile de mediu, sau în asigurarea
infrastructurii necesare înfiinţării sau dezvoltării afacerilor.
Aceste instrumente promovate de administraţiile locale şi centrale, influențează în
mod pozitiv creşterea mobilităţii capitalului şi a muncii, fiecare contribuabil fiind interesat să
beneficieze de cele mai rentabile oportunităţi, în vederea realizării celui mai mare randament
al veniturilor înainte sau după impunere.
Pentru căutarea acestor oportunități, contribuabilii părăsesc graniţele statelor de
rezidență, naţionale, penalizând astfel acele sisteme fiscale cu rate marginale de impunere
ridicate, ş/sau reglementări stufoase, ceea ce se transpune într-o creştere a bazei de impunere
şi implicit a încasărilor totale în ţările gazdă. În ultima perioadă si în special în cea dinaintea
crizei, la nivelul Uniunii Europene, s-au intensificat fenomenele de transfer a sarcinilor fiscale
în interiorul Uniunii, prin moduri diverse.
Astfel de tendinţe au fost favorizate şi de amplificarea fluxurilor internaţionale de
capital, de inovaţiile financiare, de reglementarea pieţelor financiare şi de noile oportunităţi
create pentru evaziunea fiscală, cu efecte de diminuare a capacităţii de realizare a resurselor
financiare publice si înregistrarea de deficite fiscale pentru unele state membre.
Ca urmare a acestor dezechilibre au ieșit la iveală criticile, venite în special din partea
reprezentanţilor Statelor Membre dezvoltate, care au pus manifestarea acestora pe seama unei
armonizări insuficiente a politicilor fiscale la nivelul Uniunii Europene, dar si a necoordonării
fiscale eficiente, ceea ce a permis guvernelor statelor membre, să utilizeze instrumentele de
politică fiscală ca modalităţi de alocare a materiei impozabile cu grad ridicat de mobilitate în
jurisdicţiile lor fiscale in condiţii de concurenţă fiscală.

1.8. Armonizare fiscală sau concurență fiscală

In demersul propus, trebuie reţinut punctul de vedere, conform căruia complexitatea

mecanismelor si implicaţiilor pe care le presupune procesul de integrare, precum și
necesitatea alinierii la Tratatele constitutive ale Uniunii Europene, funcţionarea si obiectivele

18
sistemului fiscal la nivelul unui stat membru, nu poate fi abordat în mod independent, mai
ales atunci când interacţiunea sa cu cele ale altor state au influențe externe negative.
Aspectele ce semnifică argumentele pentru armonizarea fiscală se referă la:
 suprimarea discriminării şi a riscului dublei impuneri;
 prevenirea acelor cazuri involuntare de neimpozitare şi a evaziunii fiscale, mai ales la
nivelul operaţiunilor intracomunitare;
 prevenirea pierderii veniturilor asociate concurenţei fiscale şi fragilizarea încasărilor
în special prin migrarea bazelor de impozitare naţionale între statele membre, în căutarea
regimului fiscal mai favorabil
 reducerea costurilor de conformitate datorate încadrării nerezidenţilor sub incidenţa
dispoziţiilor mai multor sisteme fiscale;
 nevalorificarea de către unele StateMembre în raport cu altele, a avantajelor unei
pieţe unice,dar şi din punctul de vedere al repartiţiei internaţionale aveniturilor din impozite;
 distorsionarea constituirii si implicit a alocării resurselor bugetare, cu consecinţe
negative asupra nivelului de finanţare a cheltuielilor publice;

19
 CAPITOLUL II
FISCALITATEA LA NIVELUL UNIUNII EUROPENE

2.1. Politica fiscală europeană

Bazele constituirii pieţei unice au fost puse odată cu semnarea în anul 1957 a
Tratatului de la Roma. Tratatul de la Roma, într-o primă fază, a fost semnat de şase state, iar
obiectivele stabilite prin tratat au evoluat continuu.
Comunitatea avea ca misiune, prin instituirea unei pieţe comune şi prin apropierea
treptată a politicilor economice ale statelor membre, promovarea unei dezvoltări armonioase a
activităţilor economice, creşterea durabilă şi echilibrată, stabilitatea crescândă, creşterea
accelerată a nivelului de trăi şi relaţii mai strânse între statele reunite.4
Actul Unic a fost elaborat pe baza Cărţii Albe şi a adus pentru prima dată completări
Tratatului de la Roma, modificări ce au fost ratificate în anul 1987 de către parlamentele
naţionale ale statelor membre.
Astfel procesul de integrare a ieşit din faza de stagnare, iar prin obiectivele ratificate s-
au stabilit:
a. deschiderea pieţelor publice
b. realizarea spaţiului financiar unic
c. anularea frontierelor fiscale
d. apropierea normelor tehnice sanitare la nivel comunitar
Prin raportul Delors s-a recomandat trecerea către o monedă unică, trecere ce a fost
estimată a se realiza în trei faze. Recomandările Raportului Delors au fost ulterior reluate de
Tratatul de la Maastricht care a intrat în vigoare în noiembrie 1993.
Astfel politica fiscală comunitară trebuie concepută de aşa maniera de instituţiile
comunitare şi de către state încât să fie îndeplinite următoarele criterii:
- deficitul bugetului consolidat să nu depăşească 3% din PIB
- datoria publică să nu depăşească 60% din PIB
Aceste criterii au influenţat politica fiscală deoarece majoritatea resurselor fiscale erau
reprezentate de prelevările fiscale.
Practic, prin reducerea deficitelor bugetare s-a ajuns la revizuirea facilitaţilor fiscale
şi/sau creşterea presiunii fiscale deoarece scăderea cheltuielilor publice, datorită caracterului
incompresibil, este dificil de realizate pe termen scurt.
Politica în domeniul impozitării este foarte importantă pentru statele membre, iar
acţiunile unei ţări pot avea impact nu numai în interiorul ţării, dar şi în ţările învecinate. Din
acest motiv, în Uniunea Europeană, pe piaţa unică, statele membre trebuie să coopereze şi nu
să întreprindă acţiuni unilaterale şi acţiuni în direcţii diferite de cele trasate de Uniunea
Europeană.
Prin introducerea pieţei comune, consumatorii pot să-şi procure bunuri din unul sau
mai multe state membre şi să le aducă în propria ţară fără a mai plăti taxe vamale.
Teoretic vorbind, în interiorul pieţei unice toate impozitele şi taxele, nu au putut să
realizeze o convergenţă a sistemelor fiscale şi a ratelor de impunere din Uniune.
Din acest motiv, în funcţie de tipul de impozit, gradul de convergenţă atins rămâne
unul destul de inegal.

4
Articolul 2 din Tratatul de la Roma

20
 Modul de abordare a fiscalităţii la nivel internaţional a cunoscut două mari planuri de
abordare:5
- abordarea continental europeană, potrivit căreia prelevările fiscale sunt formate din
impozite, taxe şi contribuţii, existând diferenţe conceptuale sub aspectul
conţinutului
- abordarea anglo-saxonă, potrivit căreia prelevările obligatorii cuprind toate
elementele de natură fiscală, denumite „taxe”, rolul acestora fiind de a asigura cea
mai mare parte a veniturilor bugetelor publice
Diferenţierea dintre cele două tipuri de abordări se bazează pe faptul că în abordarea
anglo-saxonă în cadrul fiscalităţii, respectiv a sistemului fiscal, se cuprind doar prelevările
către stat, cu titlu obligatoriu, nerambursabile şi fără contraprestaţie directă din partea
acestuia. În sistemul continental european modul de abordare a sistemului anglo-saxon are
echivalent în impozite.
Alături de impozite, sistemul continental cuprinde în sistemul fiscal taxele şi
contribuţiile.
Indiferent de modalitatea de abordare, la nivelul unei ţări o importanţă majoră o au
impozitele şi contribuţiile sociale.
Pentru a putea evalua şi monitoriza structurile taxelor şi a variatelor reforme ale
impozitelor din Uniunea Europeană avem nevoie de un sistem de indicatori coerent, credibil
şi foarte bine pus la punct care să reprezinte structurile diverselor sisteme de impozitare în
statele membre.
Ratele impozitării implicite pentru consum, muncă şi capital măsoară media efectivă
sau actuală a impozitelor pe diverse tipuri de venituri sau activităţi economice. Astfel,
capitalul este definit într-un sens larg, incluzând toate investiţiile sectorului privat şi
activităţile de economisire.
Prin intermediul conturilor naţional se furnizează un cadru consistent şi coerent ce
ajută la comparaţia funcţiilor economice şi a veniturilor fiscale prelevate în cadrul fiecărui stat
membru al Uniunii Europene.
Baza de impozitare derivată din conturile naţionale nu corespunde cu baza de
impozitare curentă. Totodată, ratele de impozitare implicite diferă de alte calcule ale ratelor
efective de impozitare.
Conform clasificaţiei codurilor ESA 95 veniturile fiscale prelevate de statele europene
sunt împărţite în 3 mari categorii:
- taxe pe producţie şi importuri
- impozite pe venit şi pe avere
- contribuţii sociale
Tot conform clasificaţiei ESA 95, veniturile fiscale prelevate pot fi împărţite şi în
funcţie de nivelul guvernamental la care se încasează efectiv impozitele şi taxele.
În Uniunea Europeană coexista 27 sisteme de impozitare, aferente celor 15 state
membre, la care se mai adăugă sistemele fiscale ale celor 10 noi state ce au aderat la 1 mai
2004, precum şi România şi Bulgaria, ce au aderat la 1 ianuarie 2007.
Datorită obiectivelor la care trebuie să răspundă, politicile fiscale sunt întotdeauna un
subiect controversat în cadrul atât al fiecărui stat membru, cât şi în relaţiile dintre statele
membre şi Uniunea Europeană.
Modalitatea prin care Uniunea Europeană influenţează politicile fiscale ale statelor
membre pentru că acestea să contribuie la înfăptuirea telurilor stabilite este coordonarea
fiscală, respectiv asumarea de către statele membre a unor poziţii comune în raport cu anumite
politici fiscale.
Coordonarea fiscală se poate realiza pe două căi:
- prin armonizare fiscală
5
Bufan R, Castagnede B, Safta A, Mutascu M, Tratat de drept fiscal. Partea generala, vol I, Ed Lumina Lex, Buc,
2005

21
 - prin identificarea obstacolelor în circulaţia liberă a produselor, serviciilor, forţei de
muncă şi capitalului
Experienţa UE în domeniul coordonării politicilor fiscale releva 4 concluzii
importante:
1.coordonarea politicilor fiscale în domeniul impozitelor este necesară, dar în
intensităţi diferite, astfel:
a. impozitele indirecte necesită un grad mai mare de armonizare fiscală, întrucât sunt
legate nemijlocit de circulaţie liberă a produselor şi serviciilor. În acest sens, impozitarea
consumului ar trebui să fie cât mai neutră, respectiv consumul să fie distorsionat de nivelul şi
condiţiile de impozitare indirectă diferite într-un stat membru sau altul
b. impozitele directe pot constitui subiect pentru coordonare fiscală în legătură cu
impozitarea veniturilor companiilor şi persoanelor cu activităţi în mai multe ţări, precum şi în
situaţiile în care aceste impozite implica discriminare, dublă impozitare
2.coordonarea fiscală în politicile de alocare a resurselor bugetare ale statelor membre
nu este necesară.
a. cheltuielile pentru bunurile publice ale căror beneficii pot fi supranaţionale prin
natura lor.
b. ajutorul de stat acordat firmelor, care este supus regulilor Uniunii Europene,
deoarece poate avea un impact negativ asupra competiţiei în cadrul pieţei unice.
3.coordonarea fiscală în politicile de redistribuire este limitată.
4.progresul UE în armonizarea politicilor fiscale este relativ lent, datorită votului
unanim al statelor membre pentru reglementările UE din domeniul fiscal.
Principalele momente ale armonizării TVA în Uniunea Europeană sunt:
a. introducerea TVA în toate statele membre
b. uniformizarea bazei de impozitare pentru TVA
c. trecerea de la un sistem tranzitoriu pentru TVA, odată cu realizarea pieţei unice şi
desfiinţarea frontierelor vamale
d. simplificarea sistemului TVA şi cooperarea statelor membre pentru reducerea
fraudei fiscale
Odată cu instituirea obligaţiei statelor membre de a contribui la bugetul UE cu o parte
din TVA încasata, s-a trecut la armonizarea bazei de impozitare pentru TVA, respectiv fiecare
stat membru aplica TVA, în general, la aceleaşi tranzacţii.
După armonizarea structurală a TVA, pentru realizarea pieţei interioare, se impunea
armonizarea cotelor, pentru a se putea elimina frontierele fiscale. În lipsta unor cote
armonizate pentru TVA şi accize, controlul la frontiere trebuie menţinut.
Deci, sistemul comun de impozite pe consum trebuia să aibă aceeaşi structură, precum
şi cote apropiate sau unificate pe cât este posibil.
Este de subliniat că, nivelul diferit al cotelor de TVA existent în statele membre ale
Uniunii Europene, în condiţiile principiului destinaţiei, nu distorsionează alocarea resurselor
pentru producţie, în ceea ce priveşte produsele şi serviciile exportate, deoarece acestea sunt
exceptate de la plata TVA.
Uniunea Europena a făcut progrese în armonizarea TVA, dar administrarea TVA
continua să fie complicată, solicitând multe formalităţi care necesită timp şi costuri pentru a fi
îndeplinite, în timp ce fraudele fiscale sunt în creştere.
Accizele reprezintă un venit important al bugetelor statelor membre. În România,
accizele reprezintă numai 3,2% din PIB, cu un punct procentual mai puţin că în Uniunea
Europeană.
În Uniunea Europeană, indiferent în ce stat membru se fabrică produsele purtătoare de
accize sau dacă provin din import, plata accizelor se face în statul membru în care produsele
se consumă. În acest scop, plata accizelor se consideră suspendată până în momentul în care
produsele în cauză sunt declarate ca fiind puse pe piaţă pentru vânzare.

22
 2.2. Repere fiscale ale Uniunii Europene

Uniunea Europeană este un terioriu cu o fiscalitate ridicată. Astfel, în anul 2016 rata
fiscalitatiina fost de 29,6%, fiind calculată ca o pondere a tuturor veniturilor din produsul
intern brut, în ceea ce priveşte cele 27 state europene.
Formula de calcul a ratei fiscalităţii este:
Rata fiscalitate = total venituri fiscale / produsul intern brut * 100
Media Uniunii Europene este mai mare în comparaţie cu cea a SUA şi a Japoniei, iar
Noua Zeelandă are o medie ce depăşeşte 35% din produsul intern brut.

Tabel 2.1. Rata fiscalităţii

Tara 2015 2016
Belgia 45,0 45,5
Bulgaria 35,3 35,9
Republica Ceha 36,8 36,3
Danemarca 49,3 50,3
Germania 38,8 38,8
Estonia 31,4 30,9
Irlanda 30,5 30,8
Grecia 34,3 34,4
Spania 34,5 35,6
Franta 43,1 44,0
Italia 40,7 40,6
Cipru 33,5 35,6
Letonia 28,5 29,4
Lituania 28,3 28,9
Luxemburg 37,8 38,2
Ungaria 38,6 38,5
Malta 34,2 35,3
Olanda 37,7 38,2
Austria 42,8 42
Polonia 32,6 34,2
Portugalia 34,2 35,3
Romania 27,3 28,0
Slovenia 39,6 40,5
Slovacia 29,7 29,3
Finlanda 43,4 43,9
Suedia 50,5 51,3
Marea Britanie 35,9 37,0
Norvegia 43,9 44,3

Se constată faptul că, în anul 2016 rata fiscalităţii a crescut cu jumătate de punct
procentual. Previziunile arată că fiscalitatea a crescut în anul 2017 cu 0,7% din produsul
intern brut în ceea ce priveşte veniturile guvernamentale, iar în 2018 va avea loc o uşoară
scădere cu 0,3%.

23
 În Spania, cota de impozitare este de 35%, iar companiile cu cifra de afaceri de 8
milioane de euro beneficiază de un regim favorabil, adică se aplică o cotă de 25% pentru
primii 120 000 euro profit impozabil.
Legislaţia spaniolă include următoarele categorii de surse de venit, astfel:
- venituri din salarii şi indemnizaţii
- venituri funciare
- venituri din investiţii
- venituri din desfăşurarea activităţilor economice
- câştigurile sau pierderile patrimoniale
Impozitul pe veniturile din câştiguri de capital are cota de impozitare de 18%, ce se
aplică diferenţei dintre preţul de vânzare şi costul de achiziţie.
Taxa pe valoarea adăugată în Spania este de 16%, însă pentru bunurile considerate
absolut necesare, se aplică o cotă redusă de 4%.
Există anumite servicii scutite de TVA, precum: servicii medicale, educaţia, asociaţiile
culturale şi sportive, serviciile financiare şi de asigurări, închirierile de proprietăţi.
Declaraţia de TVA este depusă lunar, trimestrial, lunar, în raport cu valoarea cifrei de
afaceri, plata efectuându-se la intervale egale de timp.
În cazul Suediei, cota de impozitare este de 28%, însă există cazuri când ea poate fi de
25%. În Suedia, impozitul pe venit diferă în funcţie de natura veniturilor supuse impozitării.
Diferenţa se face între veniturile din munca şi veniturile din capital.
Veniturile din capital sunt impozitate cu cota unică de 30%. Contribuţiile la asigurările
sociale sunt în procent de 31,42%, suportate fiind de angajator, şi cele de angajat este de
29,71%.
Taxa pe valoarea adăugată – cota de TVA în Suedia este distribuită astfel:
- 25% pentru majoritatea bunurilor şi serviciilor
- 12% pentru produse agro-alimentare
- 6% pentru cărţi, ziare, reviste.
Pentru case cota de impozitare este de 0,75% şi se aplică la valoarea reală a acestora.
În cazul apartamentelor, cota de impozitare este de 0,5%. Valoarea clădirilor ce sunt destinate
în scopuri comerciale se impozitează cu 1%, iar cele cu destinaţie industrială se impozitează
cu 0,5%.
Cota de impozitare în Ungaria este de 16%, la această adăugându-se o taxă de
solidaritate în valoare de 4%.
În Ungaria sunt impozitate următoarele:
- Salariile brute, ce cuprind compensaţii şi ajutoare
- Venituri din activităţi independente
- Alte venituri
- Venituri din investiţii
- Venituri de capital
Din veniturile salariale, în Ungaria, se deduc:
1. 10% nu mai mult de 9000 HUF, dacă venitul nu este mai mare de 1350000 HUF
2. 18% din veniturile ce depăşesc 1350000 huf
3. În unele condiţii 540 HUF
Impozitul pe dividende este de 20%, iar pentru cele plătite suplimentar cota este de
35%. Contribuţiile la asigurările sociale sunt plătite de angajatori în valoare de 33,5%, iar de
angajaţi 17%.
Cota actuală în cazul Ungariei este de 20%, iar pentru alimentele de bază este de 18%.
Cota de impozitare în Austria este de 25%, plata impozitului efectuându-se în 4 transe
egale. Impunerea persoanelor fizice se bazează pe un sistem cu 4 transe progresive de
impozitare situate între 05% şi 50%.
Cota de TVA în Austria este în prezent de 10% sau 20%, în funcţie de produs. Cota
redusă de 10% se aplică în cazul serviciilor de turism, produselor alimentare şi în agricultură.

24
 Austria aplica aquisul comunitar în materie de impozite indirecte.
În Austria pragul de înregistrare că plătitor de TVA este dat de realizarea unei cifre de
afaceri anuale de 7500 euro.
Legislaţia de natură fiscală din Austria cuprinde următoarele intrumente de promovare a
investiţiilor:
- Alocaţia suplimentară de până la 25% în cazuri particulare chiar până la 355 din
venitul impozabil, pentru cheltuieli cu cercetarea şi dezvoltarea;
- Alocaţia pentru pregătirea angajaţilor de până la 9% din costurile pregătirii
solicitate de instituţii particulare;
- O alocaţie particulară de până la 4300 euro dacă cei care fac cursurile de pregătire
lucrează efectiv.
În Austria, impozitul pe proprietate se aplică asupra valorii impozabile, care în general,
este mai mică decât valoarea de piaţă.
Impozitul pe profit în Belgia, atât pentru firmele rezidente cât şi pentru cele nerezidente,
este de 33,9% aplicabil profitului impozabil. Pentru obţinerea profitului impozabil se acceptă
scăderea din total venituri a cheltuielilor deductibile.
Impozitul pe veniturile individuale este progresiv şi variază între 0% şi 50%, iar pentru
dividende este de 25%. La dobânzile bancare se aplică un impozit de 15%.
Pentru rentele obţinute de deţinătorii de proprietăţi imobiliare se percepe un impozit
situat între 1,25% şi 2,5% care variază în funcţie de localizarea proprietăţii.
În Belgia se aplică următoarele cote de TVA:
- 1% pentru tranzacţiile cu aur
- 6% pentru mărfurile şi serviciile clasificate ca fiind de natură socială
- 12% pentru mărfurile destinate consumului curent, precum şi pentru serviciile care
au impotanta deosebită pentru scopuri economice, sociale sau culturale
- 21% pentru celelalte mărfuri
În Bulgaria, nivelul impozitului pe profitul societăţilor stabilit prin lege este de 10%.
Impozitul pe dividende şi pe venitul din vânzarea acţiunilor pentru persoanele fizice este de
5%.
Contribuţiile pentru asigurările sociale sunt plătite de către angajator în cuantum de
16,7% şi de către angajaţi în cuantum de 8%, în total fiind de 24,7% din cheltuielile cu
salariile.
Contribuţia la fondul de şomaj este de 4% în total, din care 2,8% este plătită de către
angajatori şi 1,2% de către angajaţi, iar contribuţia pentru sănătate se plăteşte în cuantum de
4,5% de angajator şi 1,5% de angajaţi.
Potrivit legislaţiei fiscale din Cehia sunt supuse impozitului pe profit societăţile
rezidente şi societăţile rezidente străine care au sediul permanent în această ţară. Pentru anul
2009 Cehia a ales să reducă impozitul pe profitul companiilor de la 21% la 20% începând cu 1
ianuarie.
Impozitul asupra venitului individual în 2008 este unic, acesta fiind de 15%. Impozitul
pe dividendele plătite de companiile din Cehia este de 15%.
Nivelul TVA este de 19%, iar pentru alimente, agent termic, cărţi, ziare, transportul de
pasageri, lucrările de construcţii şi serviciile de telecomunicaţii se plăteşte TVA de 9%.
Firmele ale căror venituri depăşesc, timp de 3 luni calendaristice, 750000 coroane devin
în mod automat plătitoare de TVA la momentul emiterii facturii.
Taxa de drum se plăteşte pentru vehiculele înregistrate în Cehia sau în străinătate.
Pentru circulaţie pe autostrăzi se plăteşte o vignetă în valoare de 900 coroane. Pentru
autoturismele care traversează teritoriul ceh se percepe plata minimă a unei vignete valabile
10 zile, în valoare de 100 coroane.
Cu începere de la 1 ianuarie 2003, în Cipru a intrat în vigoare o nouă legislaţie fiscală.
Reformarea masivă a fost introdusă în domeniile în care Cipru a trebuit să-şi asume
conformitatea cu directivele UE în vederea eliminării practicilor de „paradis fiscal”.

25
 Profitul unei companii cipriote de shipping care are în proprietate vase sub pavilion
cipriot şi operează în ape internaţionale, este scutit la plata impozitului.
Rezidenţii din Cipru sunt impozitaţi pentru totalitatea veniturilor pe care le obţin.
Nerezidenţii sunt impozitaţi numai pentru venitul provenit din Cipru.
Contribuţiile sociale sunt suportate atât de către angajator 6,3% cât şi de către angajat
6,3% raportat la salariu. Impozitarea veniturilor provenite din tranzacţii cu active imobiliare
se face utilizând o cotă de 20%.
Legislaţia fiscală din Cipru prevede trei cote de TVA:
- 0%
- 5% de la 1 iulie 2000
- 15% de la 1 ianuarie 2003
Cota de 0% se practice pentru următoarele bunuri şi servicii: livrarea de bunuri către
statele membre UE; export; produse alimentare; produse farmaceutice; transport internaţional
aerian şi maritim.
Cota de 5% se aplică următoarelor categorii de bunuri şi servicii: cazare hoteluri;
servicii funerare şi sicrie; reciclarea şi colectarea gunoiului; curăţirea străzilor; servicii de
autor; furnizarea de seminţe; ziare şi reviste; cărţi; îngheţată; produse sărate din cereale.
Înregistrarea pentru plata TVA este obligatorie pentru firmele ce depăşesc o cifră de
afaceri de 9000 L.C. în anul fiscal precedent, precum şi acelea a căror cifra de afaceri se va
situa deasupra plafonului menţionat în următoarele 30 de zile de la data raportării.
În anul 2009 Danemarca pentru impozitarea profiturilor companiilor se practică o cotă
unică de 25%.
O societate comercială rezidenţă în Danemarca este supusă platii unui astfel de impozit
pentru profiturile sale făcute în toată lumea.
O societatea comercială se consideră rezidenţă în Danemarca pentru raţiuni fiscale dacă
este legal înregistrată şi are sediul statutar în această ţară.
Venitul impozabil este în general calculat că sumă a veniturilor personale şi de capital
grevata de anumite deduceri. De asemenea, la venitul impozabil se mai aplică o contribuţie la
fondul de sănătate în cuantum de 8%, precum şi o taxă de biserică ce variază între 0,48% şi
1,5%.
Impozitul pe dividende este în cota de 28%. În conformitate cu legea daneză, se reţin
taxe pentru redevenţele din folosirea sau dreptul de a folosi patente, mărci de comerţ,
informaţii privitoare la procedee industriale, comerciale sau ştiinţifice.
În Danemarca se practică o cotă unică de TVA de 25%. O serie de activităţi de afaceri
sunt exceptate de la plata TVA. Dintre acestea cele mai importante sunt: îngrijirea medicală,
asigurările, serviciile bancare şi anumite activităţi financiare precum şi serviciile agenţiilor de
turism.
Reforma fiscală s-a efectuat în Estonia în prima fază a procesului de tranziţie la
economia de piaţă. Sistemul actual de impozitare a intrat în vigoare în anul 1994, fiind
amendat, pe parcursul timpului, cu o serie de legi noi.
Cota de impozitare stabilită pentru profitul obţinut în 2008 este de 21%. Impozitul se
declară lunar şi se plăteşte până pe data de 10 ale lunii următoare.
Veniturile obţinute în mod individual de către rezidenţi, atât în ţara cât şi în străinătate,
sunt impozitate pentru anul 2009 cu o cotă unică de 21%, tendinţa fiind de scădere treptată,
astfel că pentru anul 2010 cota preconizata este de 20%, pentru 2011-19% iar pentru anul
2012-18%.
Contribuabilii care realizează venituri foarte mici sunt obligaţi să depună o declaraţie
fiscală şi nu datorează impozit. Veniturile obţinute din Estonia de către artiştii şi sportivii
nerezidenţi sunt impozitate cu o cotă unică de 15%.
Cotele practicate sunt:
- O cotă redusă de 5% practicată în cazul serviciilor de cazare, cărţilor, ziarelor,
produselor farmaceutice şi medicale

26
 - Cota standard d 18%
În Estonia se practică un impozit asupra terenului. Astfel, deţinătorii de terenuri plătesc
un impozit anual raportat la valoarea de piaţă a acestora.
Cota de impozitare este stabilită de consiliile municipale din zonele unde este situat
terenul, aceasta variind între 0,1% şi 2,5%.
Cota impozitului pe profit în Finlanda este de 26%. Subiecţii impozabili sunt toate
societăţile rezidente în Finlanda, iar baza de impunere o constituie profitul anual al societăţii.
Pentru determinarea profitului impozabil, sunt deductibile din veniturile totale realizate
cheltuielile efectuate de societatea comercială pentru a obţine sau pentru a conserva acele
venituri.
Impozitul municipal pe venit fluctuează între 16% - 21% în funcţie de decizia autorităţii
municipale, iar impozitul pe venitul cuvenit bisericii între 1% - 2,25%.
Impozitul pe veniturile obţinute din activităţi liberale se plăteşte anticipat în 12 rate
anuale, urmând ca regularizarea să se realizeze până la sfârşitul lunii martie a anului următor.
Veniturile obţinute din închirieri ca şi cele provenite din câştiguri de capital sunt
impozitate cu o cotă unică de 28%.
Deasemenea câştigurile obţinute din vânzarea proprietăţilor sunt impozitate cu 28%.
Sunt scutite la plata impozitului veniturile ce nu depăşesc 1400 euro.
Veniturile nerezidenţilor sunt impozitate cu aceeaşi cotă unică de 28%.
Contribuţiile sociale sunt suportate de către persoanele angajate, acestea fiind:
- 16,8% din salariu pentru pensie
- Între 2,77% şi 5,87% pentru securitate socială
- 1,91% pentru asigurări de boală
- Între 4,44% şi 5,54% pentru asigurarea de şomaj
Înregistrarea pentru plata TVA este obligatorie pentru firmele ce depăşesc o cifră de
afaceri anuală de 8500 euro.
Cota normală de impozitare practicată este de 22%. Există şi două cote reduse: 17% în
cazul produselor alimentare şi 8% pentru serviciile de transport public, cărţi şi medicamente.
În Finlanda se percepe impozit pe moştenire.
Ca regulă generală, beneficiarii de moşteniri sau de cadouri sunt împărţiţi în 3
categorii. În prima categorie sunt incluşi soţul/soţia şi părinţii, în a doua categorie se regăsesc
fraţii, surorile şi copiii, iar în categoria a treia sunt incluse toate celelalte persoane mai puţin
cele din categoria 1 şi 2.
Impozitul calculat se situează între 10% şi 16% pentru persoanele aflate în categoria 1,
impozitul aferent categoriei 2 dublu faţă de categoria 1, iar cel aferent categoriei 3 este triplu
faţă de categoria 1.
Impozitul asupra transferului de proprietate este de 4%. Acest impozit este plătiţi de
către cumpărător. Data scadenta a platii impozitului este la 6 luni de la fata efecturarii
tranzacţiei.
Cota standard de impozitare în Franţa este de 33,33%. Însă, pentru întreprinderile cu
cifra de afaceri anuală mai mică de 7.630.000 euro şi profit anual mai mic de 38.120 euro,
cota de impozitare este de 15%.
Deasemenea în Franţa, firmele plătesc încă din 2007 un impozit forfetar de 1000 euro în
cazul companiilor ce realizează o cifră de afaceri sub 750.000 euro.
Pe de altă parte, firmele care realizează un profit impozabil mai mare de 2.2.89.000 euro
au obligaţia de a plăti pe lângă impozitul calculat cu cota de 33,33% şi o cotizaţie socială în
cota de 3,3%.
În Franţa fiecare persoană care obţine un venit este obligată să plătească impozit pe
venit, însă venitul impozitat este venitul total al unei familii.
În ceea ce priveşte contribuţiile, cuantumul acestora variază în funcţie de salariu.
Contribuţia de asigurări sociale de sănătate, contribuţia de şomaj şi contribuţia de asigurări
sociale au o valoare totală de 22% din valoarea salariului.

27
 Anumite venituri cum sunt cele provenite din salarii, pensie, din inchiriei, sunt
impozitate pe baza unui sistem cu cote progresive de impunere ce se situează între 0% şi 40%.
Cota standard de TVA este de 19,6%. Se mai practică o cotă redusă de 5,5% pentru
produsele alimentare, turism, spectacole dar şi pentru proiecte de restaurare a proprietăţilor
efectuate cu firme specializate.
De asemenea, se mai practică o cotă de 2,1% pentru medicamente, licenţe TV, vânzarea
de animale vii.
În Germania impozitul pe profit nu aduce venituri substanţiale la buget deoarece cele
mai multe firme sunt constituite ca societăţi de persoane care se supun impozitului pe venit.
Cota de impunere a fost redusă la 15% în 2008 comparativ cu 25% în 2007.
Taxa pe valoarea adăugată este de 19% pentru produsele industriale şi de 7% pentru
produsele agroalimentare dar şi pentru cărţi şi reviste, transporturi.
Accizele sunt percepute pentru produsele petroliere, alcool şi băuturi alcoolice, produse
din tutun şi cafea prăjită. Nu există diferenţe între accizele percepute pentru mărfurile
importate şi cele produse în Germania.
În Germania se mai percep şi alte impozite şi taxe: impozitul privind transferul
proprietăţilor în cota de 3,5% din valoarea tranzacţiei; impozitul anual pe proprietate într-un
procent de 0,35%, taxa pe cadouri/moşteniri care variază între 7% şi 50%.
În Letonia cota generală de impozitare a profitului realizat este de 15%, cu începere din
2004. Companiile nou înfiinţate au posibilitatea de a nu plăti impozit decât după 18 luni de la
înfiinţare.
Letonia aplica o cotă unică de impozitare de 25% pentru veniturile de natură salarială şi
15% pentru veniturile provenite din activităţi comerciale şi industriale.
De la începutul anului 2009 cota standard de TVA este 21%, iar cota redusă este de
10%.
Sunt incluse în categoria operaţiunilor scutite de TVA anumite servicii bancare cum
sunt serviciile bancare şi cele de asigurări; serviciile educaţionale; serviciile medicale;
serviciile culturale; jocurile de noroc şi loteria.
Cota de impozitare pentru societăţile din Lituania şi pentru sediile permanente ale
societăţilor străine este în anul 2009, de 20%.
Veniturile colectate din impozitul pe venit sunt resurse ale bugetului statului. Obiectul
impozabil îl constituie veniturile obţinute de persoanele fizice, persoanele fizice salariate sau
de liber profesionişti.
Datorează impozit pentru totalitatea veniturilor pe care le realizează în ţara sau în
străinătate, în primul rând rezidenţii persoane fizice care au în Lituania domiciliul permanent.
Cota de asigurări sociale este plătită de către angajator este de 31% din veniturile
salariale, iar cea suportată de angajat este de 3%.
Cota standard de TVA în această ţară este de 19%. În Lituania exportul de bunuri nu
face subiectul TVA. De asemenea transferul proprietăţilor imobiliare aflate în proprietate de
mai mult de doi ani este de asemenea scutit de plată TVA.
Cota efectivă de impozitare în Luxemburg include o cotă statutara de 22,88% la care se
adăuga o cotă ce se cuvine comunităţilor locale ce variază în funcţie de localitatea unde se
afla plătitorul de impozit.
În Luxemburg sunt consideraţi rezidenţi acei contribuabili care locuiesc în acest loc
timp de 6 luni consecutiv, inclusiv în doi ani fiscali. Rezidenţii datorează impozit pe venit
pentru toate veniturile pe care le realizează, din ţara sau din străinătate.
Cotele de impozitare sunt: cota standard de 15%, cota intermediară de 12%-se aplica
profesiilor liberale şi bunurilor precum benzină, vin, tutun; cota redusă de 6%-se aplică la
produsele farmaceutice, îmbrăcămintea pentru copii, cărţi etc.
Proprietăţile imobiliare sunt obiectul unui impozit cu afectaţie municipală situat între
0,7% şi 1% din valoarea fiscală a acestora.

28
 În Marea Britanie exerciţiul fiscal pentru impozitul pe venit este cuprins între 6 aprilie
anul curent şi 5 aprilie anul următor.
În cazul impozitului pe profit, anul fiscal începe la 1 aprilie şi se termină la 31 martie
anul următor.
Pentru companiile din domeniul exploatării de petrol există o cotă suplimentară de
impozit pe profit în procent de 20%.
Începând cu anul 1999 în Marea Britanie există două modalităţi de plată a impozitului
pe profit. Pentru majoritatea contribuabililor, plata impozitului se face la sfârşitul unei
perioade de 9 luni de la data încheierii anului financiar.
Pierderile fiscale pot fi imputate asupra beneficiilor viitoare sau din exerciţiul financiar
anterior.
Din 2012 britanicii sunt obligaţi să plătească un impozit de 50% pentru câştigurile de
peste 150.000 lire sterline. Alte venituri cum sunt cele provenite din dobânda bancare sau cele
din închirieri sunt impozitate cu o cotă de 10% pentru sume ce se situează sub 2.440 lire.
Contribuţia pentru asigurările sociale este plătită astfel:
- Angajatorul plăteşte 12,8% pentru venituri salariale săptămânale mai mari de 844
lire/salariat
- Angajatul plăteşte 11% pentru salarii săptămânale situate între 110 lire şi 844 lire
Cota standard de TVA este de 17,5%. Deasemenea mai există şi o cotă redusă de 5%.
Declaraţia TVA se depune trimestrial, iar plata se face la intervale de timp diferite în funcţie
de valoarea TVA estimată a fi datorată anual.
Contribuabilii persoane juridice care au sediul social sau îşi gestionează afacerea de pe
teritoriul Poloniei sunt supuse unui impozit pe profitul realizat de companie. Nivelul
impozitului este de 19%.
Profitul impozabil se determina prin luarea în considerare a tuturor veniturilor
impozabile şi a cheltuielilor deductibile aferente.
Profitul este impus printr-un sistem procentual proporţional, cu o rată de 19%.
Dividendele primite de o companie rezidenta se impozitează cu o rată de 19%, impozitul fiind
final.
Dividendele intercorporative (între membrii unui grup de companii) sunt scutite. De
asemenea, o taxă este aşezată asupra veniturilor din răscumpărarea acţiunilor, rata utilizată
fiind tot de 15%.
În cazul unei fuziuni sau divizări, un impozit în cota de 15% se aplică asupra
compensaţiilor băneşti primite de acţionarii companiei absorbite, fuzionate sau divizate.
Un impozit final se aplică asupra dividendelor persoanelor fizice şi asupra dobânzilor,
la rata de 19%.
De asemenea, unele venituri din activităţi independente sunt supuse unei impuneri
finale la o rată de 20%. Veniturile din drepturi de autor (dacă subiectul este antreprenor) sunt
impozitate provizoriu, la o rată de 20%, iar la finalul anului se includ în venitul global şi se
regularizează impozitul.
Baza impozabila, în cazul acestui sistem special de impunere, o reprezintă profitul.
Următoarele rate progresive se utilizează pentru determinarea obligaţiei fiscale:
⇨ 20% pentru activităţile independente ale indivizilor;
⇨ 17% pentru anumite servicii ( de exemplu servicii în legătură cu averea reală);
⇨ 8,5% pentru servicii în general şi pentru comisioanele agenţilor;
⇨ 5,5% pentru producţia, construcţia şi serviciile de transport;
⇨ 3,0% pentru activităţile comerciale, afacerile de catering şi pescuitul maritim.
Structura fiscalităţii în Grecia se remarcă printr-o pondere mare a impozitelor pe
consum şi a muncii, cu precizarea că impozitarea muncii are la bază mai ales contribuţii !a
asigurări sociale şi mai puţin impozitul pe venitul persoanelor fizice. Contribuţiile la
asigurările sociale determina un procent în creştere de-a lungul anilor în PIB-ul de 10,5% în
anul 1995 şi de 14,2% în 2003.

29
 În plus, trebuie remarcat că dacă impozitele locale elene sunt aproape nesemnificative
(circa 0,3% din PIB), sursele care alimentează fondurile de securitate şi protecţie socială
determina peste 10% din PIB din anul 1998 şi până în prezent.
Concluzia este că impozitarea muncii în tendinţa ascendenta în ultimii ani (de la
10,1% în 1995 la chiar 13,5% în anul 1999) se bazează mai ales pe contribuţii de acest fel,
suportate atât de angajatori (cu o medie de aproximativ 5,5% din PIB pentru ultima decadă),
dar şi de angajaţi (4,5% din PIB).
Începem analiza sistemului fiscal din Grecia de la caracteristicile impozitelor directe şi
că de obicei a impozitului pe venitul personal. Cu o medie de 5,2% din PIB în ultimii ani -
1995-2005 -, acest impozit reprezintă aproximatijumatate din media comunitară.
Aşadar acest indicator elen este mult inferior faţă de celelate state din Uniunea
Europeană. Cadrul legal actual al acestui impozit este reprezentat de Legea nr. 2238 din 6
septembrie 1994 privind impozitul pe venit, modificat de Legea nr. 2579 din 17 februarie
1998.
În ceea priveşte contribuţiile sociale aparţinând angajatorilor, venitul impozabil al
firmelor a fost redus cu 50% din contribuţiile pentru pensii plătite pentru persoanele nou
angajate.
De asemenea, a fost implementată o reducere pentru contribuţiile angajatorilor pentru
sistemul de pensii pentru muncitorii prost-platitii. Câştigurile acestora cu salarii minime au
fost de asemenea scutite de la plata contribuţiilor sociale ale angajaţilor.
Rata de impozitare implicită asupra muncii constă în principal din contribuţii sociale,
din care angajatori plătesc partea cea mai mare.
Aceasta prezintă o tendinţă ascendenta până în 1998. Reducerile recente ale
impozitului pe venitul personal şi ale contribuţiilor sociale determina un uşor declin al cotei
de impozitare implicite.
Sistemul fiscal în Malta este construit pe baza modelului reprezentat de chiului sistem
fiscal britanic.
Caracteristicile sistemului fiscal din această ţară constau în inexistenţa unei
administraţii subcentrale, care să colecteze nituri fiscale şi pe o axare foarte mare pe
impozitarea indirectă -pentru anul 2005 de 45,8% în totalul niturilor. La finele anului 2005,
impozitele directe însumau circa 31% în totalul resurselor fiscale, în timp ce contribuţiile la
asigurările sociale circa 23% .
Impozitul pe venitul personal a cunoscut în ultimii ani o tendinţă crescătoare. Prin
raportarea la PIB a înregistrat următoarele valori pentru anii 1998-2005: în 1998: 4,9%, în
1999: 5,3%, în 2000: 5,8%, în 2001: 6,1%, în anul 2002: 6,4%, iar în 2003: 7,1%, 2004: 6,8%
şi anul 2005: 7,0%.
Impozitul pe venitul persoanelor fizice se colectează la bugetul central, utilizându-se o
cotă de impunere progresivă cu cinci valori cuprinse între 14% şi 35%.
Există şi o reducere de bază silită prin legislaţia acestei ţări, care în anul 2003 era de
3.100 lire malteze. De subliniat, că nu mai exista alte deduceri în Malta.
Câştigurile de capital impozabile sunt adăugate la nitul impozabil şi sunt supuse
impozitului pe nit cu o cotă fixă pentru impozitul societăţilor comerciale de 35%.
Un impozit temporar de 7% din preţul de vânzare trebuie plătit de un vânzător care
obţine câştiguri de capital impozabile. O reducere a acestei cote este autorizată dacă
vânzătorul sileşte că beneficiază de un câştig de capital mai mic de 20% din preţul de vânzare.
Vânzătorul poate să crediteze impozitul temporat cu impozitul pe venitul societăţii
comerciale.
Dividendele plătite nerezidenţilor nu sunt supuse impozitului la sursa fără a ţine seama
de pronienta acestora din profituri impozabile sau neimpozabile. Dividendele primite de la
societăţile străine sunt incluse în venitul impozabil.
Malta operează un sistem total de imputare prin care impozitul plătit de o societate
este imputat ca un credit pentru deţinătorul de acţiuni care primeşte dividendele.

30
 În Malta cota impozitului la sursă pentru diferite dobânzi plătite rezidenţilor este de
4% în timp ce pentru nerezidenţi este 0%.
O altă informaţie interesantă privind impozitarea directă: Malta a eliminat impozitul pe
capital, legislaţia sa nefiind perfect aliniată cerinţelor acquis-ului comunitar.
Sistemul de impunere din Olanda este unul clasic, ceea înseamnă că profiturile
corporaţionale sunt în întregime taxabile, iar distribuţiile de profit sunt impuse la acţionari.
Oricum, în cazul distribuţiilor calificate acordate acţionarilor companiei, dublă impunere este
eliminată prin scutirile de participaţie.
În cazul acţionarului individual cu o deţinere substanţială de acţiuni (în general, cel
puţin 5%) dublă impunere este micşorată cu o rată de impunere redusă pe dividende.
Perioada impozabilă este anul calendaristic. Impozitele sunt, în general, colectate în
timpul anului fiscal prin stopaj la sursă şi prin plăţi în avans, cu sau fără declaraţie de
impunere.
Declaraţia fiscală trebuie să fie completată până la data de1 aprilie a anului următor
anului calendaristic. Extensia datei limita este în mod normal des posibilă. Dacă datoria
fiscală poate fi determinată după sfârşitul anului fiscal (pentru venitul din afaceri), o plată
preliminară poate fi efectuată.
În fiecare an, autorităţile fiscale fac o declaraţie provizorie. Apoi, declaraţia finală
trebuie completată în intervalul de 3 ani de la sfârşitul anului fiscal.
Declaraţii adiţionale sunt permise în interval de 5 ani de la închiderea anului fiscal,
dacă sunt disponibile noi date (informaţii fiscale referitoare la venit). În legătură cu venitul
din surse străine, această perioadă de 5 ani este extinsă până la 12 ani.
Impozitul final pe venitul anual agregat este plătit în termen de două luni de la data
declaraţiei de impunere.
Taxa pe valoarea adăugată este o taxă generală aşezată asupra consumului de bunuri şi
servicii în Olanda.
Persoanele impozabile sunt, în general, toţi antreprenorii, inclusiv persoanele care
execută profesii liberale şi importatorii. Dacă o companie străină oferă bunuri sau servicii în
Olanda este un antreprenor pentru scopurile fiscale ale taxei pe valoarea adăugată. Nu există
prag de înregistrare că plătitor de TVA.
Rata standard a taxei pe valoarea adăugată este de 19%. O rata redusă de 6% se aplică
bunurilor de bază şi serviciilor. Exporturile şi anumite servicii efectuate în legătură cu
exporturile sunt taxate la rata zero.
Non-rezidentii sunt impuşi în aceeaşi manieră ca şi contribuabilii rezidenţi, dacă ei pot
desfăşura orice tranzacţie taxabila în Olanda. Rezidenţii non-antreprenori trebuie să se
înregistreze la autoritatea fiscală. Aceştia vor primi un număr de identificare pentru taxa pe
valoarea adăugată.
Începând cu 1 ianuarie 2011, în Portugalia se aplică trei taxe TVA: taxa normală
(23%), taxa intermediară (13%) şi taxa redusă (6%). Taxa normală TVA este 22% în Madeira,
iar în Açores este de 18%.
La importuri, TVA trebuie plătită în momentul importului mărfurilor, astfel încât
mărfurile să fie plasate pe picior de egalitate cu bunurile echivalente din UE. Obligaţia de a se
înmatricula pentru TVA incumbă entităţilor care realizează operaţii supuse plăţii TVA în
Portugalia.
Taxa de timbru este un impozit indirect aplicabil unor produse sau servicii a căror listă
este stabilită de Tabloul General de Impozite, în special acte, contracte, documente, titluri etc,
realizate pe teritoriul portughez şi care nu sunt supuse plăţii TVA, sau care au fost exonerate
de la plata TVA. În Portugalia, anul contabil fiscal corespunde cu anul civil şi declaraţia
trebuie făcută cel mai târziu la 31 mai a anului care urmează anului de impozitare, pe cale
electronică.
Societăţile comerciale rezidente sunt redevabile la IRC (Impozitul pe Societăţi) pentru
ansamblul veniturilor lor, inclusiv cele obţinute în afara teritoriului portughez.

31
 Începând cu 1 ianuarie 2014, rata de impozitare variază în funcţie de activităţile şi
veniturile întreprinderii:
 Societăţile rezidente care exersează ca obiect principal activitate comercială,
industrială sau agricolă: 17% pentru venituri sub 15 000 euro; 22% pentru veniturile peste 15
000 euro;
 Societăţile rezidente care nu exersează ca obiect principal activităţi comerciale,
industriale sau agricole: 21,5%;
Compoziţia fiscalităţii Sloveniei pentru anul 2005 se prezintă în felul următor:
impozitele indirecte deţin procentul cel mai ridicat în totalul niturilor acestei ţări -38,6%, fiind
urmate de contribuţiile sociaie cu 35,2%, iar cu un procent scăzut urmează impozitele directe
- 26,1%
Impozitul pe profitul persoanelor juridice este impozitat cu o cotă de 25% din anul
1994. O rata redusă de 10% se aplică societăţilor care acţionează în zone economice speciale.
Slovenia şi-a redus cota de impozitare a profitului doar o dată, de la 30% în anul 1993
la 25% în anul 1994. De atunci cota a rămas nemodificata şi se situează cu 4,8 procente peste
media noilor state membre.
Totuşi, trebuie menţionat, că Slovenia acorda facilităţi speciale pentru instituţii şi că
există două zone economice speciale cu tratament fiscal preferenţial. O persoană juridică
poate reporta pierderile pe o perioadă de 5 ani.
Taxa pe valoarea adăugată, la fel ca în noile tari UE, este principalul impozit indirect.
Cu un procent de 8,9% în PIB în anul 2004, aceasta depăşeşte media celor 25 state membre de
7,6% (elul nr. 3). TVA-ul a fost introdus la 1 iulie 1999 înlocuind anteriorul impozit general
pe vânzări.
Principiile TVA-ului sunt aliniate legislaţiei Uniunii Europene. Legea taxei pe
valoarea adăugate a fost amendată în iulie 2002 şi specifică activităţile care beneficiază de
scutiri de TVA, precum şi impozitarea bunurilor de mâna a doua, antichităţilor, obiectelor de
colecţie şi călătoriilor.

32
 CONCLUZII

Datorită faptului că UE este, în general, una din regiunile cu cea mai mare fiscalitate
din lume, cea mai importantă problemă se referă la efectele puternice şi creşterea fiscalităţii în
regiune, în anul 2005, mai ales datorită faptului că acest trend se observă la majoritatea ţărilor
din regiune.
Totodată, se observă că multe ţări cu fiscalitate ridicată nu arata tendinţe de reducere,
mai ales că , acolo unde s-au realizat astfel de reduceri ale fiscalităţii, nu s-au înregistrat
efectele benefice scontate. Aceasta ar trebui să atragă atenţia politicienilor asupra faptului că
nu se poate obţine o stimulare a creşterii economice doar pe seama reducerii fiscalităţii.
Este de remarcat de asemenea că reducerea impozitelor directe şi creşterea celor
indirecte, pe consum, nu sunt benefice, în ciuda faptului că se manifestă această tendinţă în
ultimii ani.
Este dificil să analizăm însă factorii care determină în realitate aceste creşteri, în
special în noile state membre, cum e şi cazul ţării noastre, care trebuie să se adapteze la
valorile minime din Uniunea Europeană în privinţa anumitor impozite, precum accizele, după
un calendar foarte riguros.
Obiectivul major pe care UE şi l-a propus încă de la înfiinţare a fost acela al înlăturării
barierelor ce existau în calea liberei circulaţii a bunurilor şi serviciilor, capitalurilor şi
persoanelor pentru a asigura funcţionarea corespunzătoare a pieţei unice.
UE nu putea ignora fiscalitatea pentru simplul motiv că măsurile fiscale întreprinse de
către statele membre pot frâna mobilitatea bunurilor, capitalurilor şi persoanelor şi genera
distorsiuni economice incompatibile cu constituirea unui spaţiu economic unificat.
În elaborarea politii fiscale comunitare s-a avut în vedere faptul că sistemel fiscale,
sunt, înainte de toate, sisteme naţionale ale căror caracteristici, nivel şi structură, modalităţi de
colectare reflectă realităţile istorice, politice, sociale, economice, instituţionale şi culturale din
fiecare ţară.
În ceea ce priveşte conceptul de armonizare fiscală, el a dobândit o importanţă aparte o
dată cu evoluţia spre realizarea uniunii economice şi monetare. Încă din 1962, Comisia
Europeană a creat un comitet fiscal şi financiar însărcinat să definească principiile directoare
ale politicii economice şi financiare comunitare.
Fără a realiza o prezentare detaliată a nivelului accizelor în statele membre UE se
menţionează faptul că prin legislaţia comunitară este stabilit, în general, nivelul minim al
accizei specifice pe categorii de produse şi limitele eventualelor reduceri pe care statele le pot
practica.
Este deasemenea prevăzută posibilitatea că statele să practice şi accize naţionale,
pentru produse din aceeaşi categorie, prevedere de care uzează statele Belgia, Germania,
Olanda, Finlanda şi Suedia.
Odată cu extinderea Uniunii Europene în 2004 cadrul legislativ în materie de accize a
fost completat printr-o directivă care acordă Cehiei, Estoniei, Lituaniei, Ungariei, Maltei,
Poloniei şi Slovaciei posibilitatea de a practica temporar unele scutiri sau reduceri în materie
de accize.
Toate statele membre vor fi obligate să ofere informaţii privind plăţile de acest tip
efectuate pe teritoriul lor, cu excepţia Austriei, Belgiei şi Luxemburgului pentru care a fost
admisă o perioadă de tranziţie.
Pe parcursul acestei perioade de tranziţie cele trei state membre vor aplica un impozit
prin reţinerea la sursa de 15% în primii trei ani, 20% în următorii patru ani şi 35% după acest
moment. Un cuantum de 75% din sumele astfel colectate vor fi virate statului al cărui rezident
este beneficiarul efectiv al plăţii.
O altă directiva reglementează regimul fiscal comun aplicabil platii dobânzilor şi
redevenţelor efectuate între societăţile asociate din state membre diferite. Ea urmăreşte să

33
elimine obstacolele care există în cazul unei operaţiuni transnaţionale de plăţi de dobânzi sau
redevenţe, în interiorul unui grup de societăţi ale cărui componente sunt situate în state
diferite.
Conform dispoziţiilor actului comunitar, plăţile sub formă de dobânzi şi redevenţe
efectuate către o filială, sucursala sau alt sediu permanent al unei societăţi cu sediul într-un alt
stat membru nu vor fi impozitate prin reţinere la sursă.
Unele din statele admise în UE vor beneficia de anumite perioade de tranziţie în
aplicarea acestor prevederi. Tratamente favorabile au fost acordate însă şi unor vechi membri
ai UE: Grecia şi Portugalia vor putea aplica impozite prin reţinerea la sursă pentru o perioadă
de tranziţie de 8 ani, iar Spania de 6 ani.
Problema de fond a fiscalităţii este explicată de faptul că impozitele, taxele şi
contribuţiile asigură în proporţii foarte mari, formarea resurselor financiar publice, necesare
statului pentru realizarea obiectivelor şi acţiunilor de interes general, prin bunurile şi serviciile
colective, denumite generic bunuri publice.
Impozitele, taxele, contribuţiile reprezintă mijloacele prin care statul preia, la
dispoziţia sa, o parte din produsul intern brut. Cuantificarea proporţiei în care se efectuează
aceasta prelevare este importantă în politica fiscală a statului ea reflectă ponderea încasărilor
fiscale totale sau ale fiecărui impozit, în produsul intern brut. Acest raport procentual poartă
denumirea de presiune fiscală reflectând povara fiscală a contribuabililor.

34
 BIBLIOGRAFIE

1. Adrian Nica, Miricescu Emilian, Delia Catarama , Fiscalitate. De la lege la practica,

Editura: CH Beck , 2013
2. Buzan Cristian George , Paradisurile fiscale si centrele financiare offshore,
Editura: CH Beck , 2012
3. Condea V. B. , Armonizarea şi tentaţia coordonării fiscale în UE, teză de doctorat,
2014
4. Daniel Anghel, Marinel Rizea, Alexandru Bogdan Filip , Dictionarul codului de
procedura fiscala, Editura: Sitech , 2010
5. Georgeta Vintila, Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale (editia a II-a),
Editura: Economica , 2006
6. Mircea Stefan Minea si Cosmin Flavius Costas, Fiscalitatea in Europa la inceputul
mileniului III, Editura Rosseti, 2006
7. Sebastian, L. (2010), Sisteme fiscale comparate, Colecția Economică, București,
p.149.
8. Stroe, R., Armeanu, D. (2014), Finanțe, Ediția a III-a revizuită și adăugită, Editura
ASE, București, p. 97.
9. Vasile Birle, Echitatea fiscala, Editura: Teora , 2006
10. Văcărel, I. și colectiv (2007), Finanțe publice, Ediția a VI-a, Editura Didactică și
Pedagogică, București, p. 428.
11. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare;
12. Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice, cu modificările și completările
ulterioare; Legea societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările
ulterioare;
13. Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru șomaj și stimularea ocupării
forței de muncă, cu modificările și completările ulterioare;
14. Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și
completările ulterioare;
15. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale şi situațiile
financiare anuale consolidate, cu modificările și completările ulterioare;

35