Tema 3.

Contabilitatea datoriilor și costurilor îndatorării

3.1 Componența, clasificarea şi recunoașterea și evaluarea datoriilor
3.2 Contabilitatea datoriilor financiare și costurilor îndatorării
3.3 Contabilitatea datoriilor comerciale
3.4 Contabilitatea datoriilor față de personal
3.5 Contabilitatea datoriilor privind asigurările
3.6 Contabilitatea datoriilor față de buget
3.7 Contabilitatea provizioanelor

3.1 Componența, clasificarea şi recunoașterea și evaluarea datoriilor

Datoriile reprezintă sursele străine de finanţare, puse la dispoziţia entității economice de o
instituţie financiară, de furnizori, de personal sau de terţi.
Conform SNC „Capital propriu și datorii”, datoriile reprezintă obligaţii actuale ale entităţii
ce decurg din fapte economice anterioare şi prin stingerea (decontarea) cărora se aşteaptă să rezulte
o ieşire (diminuare) de resurse care încorporează beneficii economice.
Datoriile se grupează după diverse criterii:
După conţinutul economic:
– Datorii financiare
– Datorii comerciale
– Datorii calculate
– Subvenții și finanțări
– Alte datorii
În funcţie de termenul de achitare:
– Datorii pe termen lung (cu termen de achitare mai mare de un an)
– Datorii curente (cu termen de achitare nu mai mare de un an)
După moneda de exprimare:
– Datorii în monedă națională
– Datorii în valută străină
După gradul de certitudine:
– Datorii certe
– Provizioane
După afilierea părților:
– Datorii față de părțile neafiliate
– Datorii față de părțile afiliate. Componenţa părţilor afiliate este stabilită în SNC „Părţi
afiliate şi contracte de societate civilă”.
Datoriile se recunosc în baza contabilităţii de angajamente în cazul în care:
1) există certitudinea că în urma stingerii (decontării) unei datorii va avea loc o ieşire de
resurse, purtătoare de beneficii economice;
2) valoarea datoriei poate fi evaluată în mod credibil.
Datoriile se înregistrează în urma tranzacţiilor sau evenimentelor anterioare, care rezultă din
contractele încheiate sau din cerinţele legislaţiei în vigoare (de exemplu, procurarea mărfurilor şi
serviciilor cu achitare ulterioară, primirea creditelor bancare, calcularea impozitelor etc.).
Datoriile se evaluează la valoarea nominală a acestora care urmează a fi achitată, inclusiv
impozitele şi taxele prevăzute de legislaţie (taxa pe valoarea adăugată, accizele, alte impozite şi
taxe).
Datoriile entității economice pot fi exprimate în monedă naţională şi valută străină. În
situațiile financiare şi contabilitate toate datoriile se reflectă în monedă naţională. Datoriile
exprimate în valută străină pot genera cheltuieli sau venituri ca rezultat al diferenţelor de curs
valutar.
 Evaluarea în situațiile financiare a elementelor contabile, inclusiv a datoriilor, se efectuează
la data întocmirii situațiilor financiare sau la momentul inventarierii elementelor patrimoniale.
La data raportării, după inventarierea datoriilor acestea pot fi decontate prin trecere la
venituri în cazul:
- renunțării creditorului la drepturile sale;
- expirarea termenului de prescripție a datoriilor;
- alte cazuri prevăzute de legislație.
La data raportării, în scopul prezentării corecte a informației aferente datoriilor în situațiile
financiare:
- se recalculează datoriile în valută străină la cursul oficial al BNM la ultima zi a perioadei
de raportare, cu excepția avansurilor primite pentru procurări/livrări de active și servicii;
- se determină cota curentă a datoriilor pe termen lung care se trece în categoria datoriilor
curente;
- dacă mijloacele îndreptate pentru stingerea unei datorii depășește suma acesteia,
diferența se trece în categoria creanțelor.

3.2 Contabilitatea datoriilor financiare și costurilor îndatorării

Datoriile financiare includ datoriile aferente creditelor şi împrumuturilor primite pe un

termen stabilit şi pentru o anumită plată (dobîndă) sau gratuit.
În cadrul împrumuturilor pe termen lung şi scurt se evidenţiază împrumuturile din emisiunea
de obligaţiuni, inclusiv împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile şi alte
împrumuturi.
Datoriile financiare sub forma împrumutului obligatar pot fi:
– Convertibile
– Neconvertibile
Datoriile financiare convertibile reprezintă împrumuturile sub formă de obligațiuni care
dau dreptul de a schimba obligațiunile pe acțiuni ale societății, devenind deținători ai unui număr
de acțiuni sau participații în capitalul social.
Datoriile financiare neconvertibile nu includ aceste condiţii.
Datoriile financiare includ:
- Principalul creditului (împrumutului) – suma creditului (împrumutului) acordat inițial.
- Dobânda sau rata dobânzii – prețul care trebuie plătit pentru împrumutarea unei sume
de bani pentru o anumită perioadă. Sub aspect contabil dobânda și alte cheltuieli care apar în
legătură cu capitalul împrumutat se numesc costurile îndatorării.
Pentru evidenţa creditelor bancare pe termen scurt şi lung sunt destinate conturile:
511 „Credite bancare pe termen scurt”
411 „Credite bancare pe termen lung”
Pentru evidenţa împrumuturilor pe termen lung şi scurt sunt utilizate conturile:
512 „Împrumuturi pe termen scurt”
412 „Împrumuturi pe termen lung”
Aceste conturi sunt de pasiv. În creditul lor se reflectă sumele creditelor bancare şi ale
împrumuturilor pe termen scurt şi lung primite, iar debit suma creditelor şi împrumuturilor
rambursate. Soldul este creditor şi reprezintă datoriile entității economice aferente creditelor
bancare şi împrumuturilor pe termen scurt şi lung nerambursate la finele perioadei de gestiune.
Datoriile aferente principalului se recunosc pe măsura primirii creditelor şi împrumuturilor
şi se înregistrează fie ca majorare a numerarului sau a altor active, fie ca diminuare a datoriilor
respective concomitent cu majorarea datoriilor pe termen lung sau curente.
Astfel, creditele bancare şi împrumuturile primite se reflectă prin formula contabilă:
Dt 241, 242, 243
 Ct 511, 512, 411, 412
Contractul de credit sau de împrumut poate stipula achitarea datoriilor pe seama creditelor
şi împrumuturilor, care se înregistrează prin formula contabilă:
Dt 421, 422, 521, 522, 544
Ct 511, 512, 411, 412
Dacă termenul de rambursare al datoriilor privind creditele şi împrumuturile pe termen
lung este nu mai mare de un an, acestea se trec în categoria datoriilor curente:
Dt 411, 412
Ct 511, 512
Rambursarea creditelor şi împrumuturilor se înregistrează astfel:
Dt 511, 512, 411, 412
Ct 241, 242, 243
Decontarea creditelor bancare și împrumuturilor la renunțarea creditorului la drepturile sale
sau la expirarea termenului de prescripție:
Dt 511, 512, 411, 412
Ct 612
Decontarea creditelor bancare și împrumuturilor pe seama acțiunilor emise pentru
convertirea datoriilor financiare:
Dt 511, 512, 411, 412
Ct 311 sau 314
Evidenţa analitică a creditelor bancare şi împrumuturile se ţine pe feluri de credite şi
împrumuturi, pe termen de rambursare, pe creditori şi pe băncile care le-au acordat.
Entitatea economică suportă unele cheltuieli privind capitalul atras sub forma procentelor
la credite şi împrumuturi şi a altor cheltuieli legate de acestea numite costurile îndatorării.
Costurile îndatorării includ:
1) dobînzile aferente împrumuturilor;
2) costurile suplimentare aferente împrumuturilor (de exemplu valoarea serviciilor de
consultanţă, de expertiză a contractului de împrumut, comisionul bancar);
3) dobînzile de leasing financiar recunoscute în conformitate cu SNC „Contracte de leasing”;
4) diferenţele de curs valutar şi de sumă aferente împrumuturilor în măsura în care acestea
sînt considerate ca o ajustare a costurilor cu dobînzile;
5) sumele amortizării primelor aferente obligaţiunilor emise etc.
Recunoaşterea costurilor îndatorării se efectuează în funcţie de faptul dacă acestea sînt sau
nu atribuibile direct achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ cu ciclu lung de producţie.
Activ cu ciclu lung de producţie – activ care necesită în mod obligatoriu o perioadă lungă pentru
creare şi pregătire spre utilizare conform destinaţiei sau spre vînzare.
Costurile îndatorării care sînt atribuibile direct achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui
activ cu ciclu lung de producţie se capitalizează. Capitalizarea costurilor îndatorării – procesul
de includere a costurilor îndatorării în valoarea contabilă a activului cu ciclu lung de producţie.
Capitalizarea acestor costuri se admite în cazul în care există certitudinea că ele vor genera
beneficii economice viitoare entităţii, iar mărimea lor poate fi evaluată în mod credibil.
Dt 111, 121, 122, 151, 215, 811, 812
Ct 511, 512
Costurile îndatorării care nu sînt atribuibile direct achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui
activ cu ciclu lung de producţie şi/sau care nu corespund cerinţelor de capitalizare se recunosc
drept cheltuieli curente în perioada în care acestea au fost efectiv suportate.
Dt 722
Ct 511, 512
Suma calculată a dobânzilor aferentă datoriilor privind depunerile de economii ale membrilor
asociaților de economii și împrumut:
Dt 715
Ct 513
 Achitarea dobînzii:
Dt 511, 512
Ct 241, 242
În cazul în care entitatea împrumută mijloace nemijlocit pentru obţinerea unui activ cu ciclu
lung de producţie, mărimea costurilor îndatorării care urmează a fi capitalizate aferente activului
respectiv se determină ca diferenţă dintre suma efectivă a costurilor îndatorării recunoscută în
cursul perioadei de gestiune şi orice venituri obţinute din investirea temporară a acestor
împrumuturi.
Exemplul 1. O entitate a primit la 2 ianuarie 201X un credit bancar în sumă de 1 500 000
lei pe un termen de 3 ani cu o rată a dobînzii anuale de 17% pentru finanţarea construcţiei unei
clădiri. La începutul anului 201X suma împrumutată depăşea necesităţile curente ale entităţii,
motiv pentru care 500 000 lei au fost plasaţi la un cont de depozit pe 3 luni cu o rată a dobînzii
anuală de 9%.
În baza datelor din exemplu, suma costurilor îndatorării care urmează a fi capitalizate în anul
201X constituie 243 750 lei [(1 500 000 lei x 17% – (500 000 lei x 9% x 3 luni : 12 luni)] şi se
contabilizează ca majorare concomitentă a imobilizărilor corporale în curs de execuţie şi a
datoriilor curente.
1) Primirea creditului bancar
Dt 242
Ct 411 – 1 500 000 lei
2) Deschiderea depozitului bancar
Dt 251
Ct 242 – 500 000 lei
3) Calculul dobînzii pentru depozit bancar
Dt 231
Ct 622 – 11 250 lei
4) Încasarea dobânzilor aferente depozitului:
Dt 242
Ct 231 – 11 250 lei
5) Capitalizarea costurilor îndatorării
Dt 121
Ct 511 - 243 750 lei
Capitalizarea costurilor îndatorării se întrerupe în cazul în care încetează pe o perioadă
îndelungată de timp activitatea necesară pentru crearea activului cu ciclu lung de producţie şi
pregătirea acestuia spre utilizarea prestabilită sau pentru vînzare (de exemplu, costurile îndatorării
nu se capitalizează, dacă este suspendată pe o perioadă îndelungată de timp producţia/construcţia
activului cu ciclu lung de producţie din cauză insuficienţei materialelor de construcţii sau a
utilajelor)
Creditele bancare și împrumuturile în valută străina generează diferente de curs valutar (622
sau 722).

3.3 Contabilitatea datoriilor comerciale

Datoriile comerciale reprezintă datorii care apar în urma operaţiilor comerciale ale entității
economice. Datoriile comerciale includ datoriile faţă de:
1) furnizori privind bunurile şi serviciile procurate;
2) cumpărători privind avansurile primite în contul livrării ulterioare de bunuri şi servicii
etc.
Acestea includ datorii faţă de furnizori şi antreprenori privind materiile prime, precum şi
pentru prestările de servicii.
 Înregistrările în contabilitate privind operaţiile comerciale se efectuează respectând
principiul contabilității de angajamente, care prevede că veniturile şi cheltuielile se constată în
perioada când au fost efectuate, indiferent de momentul plăţii. Situațiile financiare întocmite după
acest principiu informează utilizatorii despre datorii care antrenează în viitor cheltuieli şi încasări.
Datoriile comerciale recunoscute iniţial se ajustează ca urmare a:
1) primirii reducerilor de preţ de la furnizori;
2) returnării bunurilor procurate anterior;
3) corectării erorilor aferente valorii bunurilor (serviciilor) procurate în anii precedenţi.
Ajustarea datoriilor ca urmare a returnării bunurilor procurate se contabilizează ca
diminuare concomitentă a datoriilor curente şi a valorii activelor imobilizate sau curente returnate.
Formele de decontare privind achitarea datoriilor sunt prin virament și în numerar.
Contabilizarea datoriilor trebuie executată separat cu părţile afiliate şi neafiliate.
Pentru evidența datoriilor comerciale sunt utilizate conturile de pasiv 421, 422, 423, 521
„Datorii comerciale curente”, 522 „Datorii curente faţă de părţile afiliate” , 523 „Avansuri
primite curente”. În creditul acestor conturi se înregistrează formarea datoriei comerciale, iar în
debit – achitarea acesteia. Soldul este creditor și reprezintă suma datoriilor comerciale la o dată
anumită.
Datoriile se înregistrează în baza documentelor de livrare emise de furnizori – facturile
fiscale. Valoarea de înregistrare este valoarea înscrisă în factură diminuată cu eventualele reduceri
de preţuri acordate de furnizori. Înregistrările contabile:
1. Acceptarea spre plată a facturilor de la furnizori:
 Valorile intrate:
Dt 111, 112, 121, 123, 211, 213, 217
Ct 521, 522
 Servicii prestate de furnizori:
Dt 111, 211, 213, 217, 712, 713, 721, 722, 811, 812, 821
Ct 521, 522
 Reflectarea sumelor TVA aferente documentelor de plată pentru valorile în mărfuri şi
materiale şi serviciile procurate:
Dt 534
Ct 521, 522
2. Reflectarea sumelor aferente reclamaţiilor prezentate de furnizori din cauza nerespectării
clauzelor contractuale şi recunoscute de entitate:
Dt 714
Ct 544
3. Achitarea documentelor de decontare şi plată ale furnizorilor şi antreprenorilor:
 Din contul numerarului:
Dt 521, 522
Ct 241, 242, 243, 244
 Din contul creditelor bancare:
Dt 521, 522
Ct 511, 411
4. Stingerea datoriei faţă de furnizori pe seama creanţelor acestora prin compensarea cererilor
reciproce:
Dt 521, 522
Ct 221, 223
5. Trecerea în cont a sumelor avansurilor în cazul decontărilor pentru valorile materiale primite
şi servicii prestate:
Dt 521, 522
Ct 224 „Avansuri acordate curente”
 În relațiile cu cumpărătorii entitatea poate să mai primească avansuri în contul livrării
ulterioare a mărfurilor, serviciilor. Pentru generalizarea informaţiei privind avansurile primite sunt
destinate conturile:
423 „Avansuri primite pe termen lung”
523 „Avansuri primite curente”
1. Sumele avansurilor primite:
Dt 241, 242, 243
Ct 423, 523
2. Suma TVA aferentă avansurilor primite:
Dt 225
Ct 534
3. Avansurile pe termen lung primite anterior se transferă la categoria avansurilor curente:
Dt 423
Ct 523
4. Sumele avansurilor primite sunt ulterior trecute în cont la prezentarea facturilor către
cumpărători:
Dt 423, 523
Ct 161, 221, 223, 234
5. Concomitent are loc deducerea sumei TVA aferentă avansurilor primite, care au fost
utilizate:
Dt 225 ()
Ct 534 ()
Avansurile primite în valută străină nu se recalculează la data raportării. Diferențele de curs
valutar apar doar la trecerea avansurilor primite în contul achitării creanțelor.

3.4 Contabilitatea datoriilor față de personal

Datoriile calculate sunt datorii faţă de personalul entității economice, organelor
asigurărilor sociale, buget, diverşi creditori.
Datoriile faţă de personal reprezintă datorii în numerar şi în natură, cuvenite personalului
pentru munca prestată. Salariile individuale se stabilesc prin contractul individual de muncă şi
depind de sistemul de salarizare care include formele de salarizare, sistemul de tarife, de sporuri
şi alte elemente.
Pentru generalizarea informaţiei privind decontările cu personalul entității economice este
destinat contul de pasiv 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”. În creditul
acestui cont se reflectă remuneraţiile calculate, iar în debit sumele achitate şi reţinute.
Contabilitatea decontărilor cu personalul:
1. Salariul calculat personalului constituie un element de cheltuieli:
 Dacă salariul reprezintă costuri de producţie directe sau indirecte, se includ în costul
produselor fabricate sau serviciilor prestate:
Dt 811, 812, 821
Ct 531
 Calculul salariilor lucrătorilor încadraţi în procesul de procurare, încărcare,
descărcare şi alte lucrări legate de aprovizionare, ele se includ în costul de intrare a
activelor:
Dt 111, 121, 123, 211, 212, 213, 217
Ct 531
 Dacă salariile calculate reprezintă cheltuieli ale perioadei se înregistrează în funcţie
de tipul activităţii:
Dt 712, 713, 721, 722, 723
Ct 531
2. Din salariul personalului pot fi efectuate următoarele reţineri:
  Reţineri fiscale: impozitul pe venit persoanelor fizice;
 Reţineri asigurare medicală;
 Reţineri diverse: avansurile anterior acordate, plăţi la sindicate, reţineri pentru chirii,
cumpărări cu plată în rate etc.
Reţinerile din salariu se reflectă:
Dt 531
Ct 534 – la suma impozitului pe venitul persoanelor fizice
Ct 533 – la suma primelor de asigurare obligatorie de asistență medicale
Ct 226 – recuperarea daunei materiale, mărfurile procurate în rate, împrumuturi
primite etc.
Venitul impozabil al salariatului include orice formă de salarizare, premii, suplimente,
onorarii, comisioane şi alte plăţi, precum şi înlesnirile acordate salariatului de către entitate. În
venitul impozabil nu se includ: plăţi de asigurare (despăgubiri), compensaţii în caz de pierdere
temporară a capacităţii de muncă, inclusiv al invalidităţii, burse, alimente pentru copii, dividende
de la rezidenţi, patrimoniul primit ca cadou, moştenire, câştiguri din loterie şi alte venituri stabilite
în Codul Fiscal.
Impozitul pe venit persoanelor fizice se calculează şi se reţine la sursa de plată de la suma
impozabilă, fără suma scutirilor acordate salariatului. Scutirile se acordă numai la locul de muncă
de bază a lucrătorilor rezidenţi ai Republicii Moldova.
În debitul contului 531, în afară de reţineri se reflectă şi plata salariului:
Dt 531
Ct 241, 242
Salariul acordat salariaţilor în avans:
Dt 226
Ct 241
Trecerea în cont a avansurilor la salariu acordate anterior:
Dt 531
Ct 226
Salariile se plătesc de către casier, care la fiecare borderou de plată calculează suma salariilor
acordate şi suma salariilor neridicate.
Conform Codului Muncii fiecare lucrător are dreptul la concediul anual de odihnă plătit,
menţinându-se locul de muncă şi câştigul mediu.
Durata concediului depinde de ramura economiei naţionale, de condiţiile de muncă, de
vechimea în muncă, dar nu poate fi mai mică decât 28 zile calendaristice, cu excepţia zilelor de
sărbătoare nelucrătoare. În Republica Moldova, zile de sărbătoare nelucrătoare, cu menţinerea
salariului mediu, sunt: 1 Ianuarie – Anul Nou; 7-8 Ianuarie – Crăciunul; 8 Martie – Ziua
Internaţională a Femeilor; Prima şi a doua zi de Paşte conform calendarului bisericesc; Ziua de
luni la o săptămână după Paşti (Paştele Blajinilor); 1 Mai – Ziua Internaţională a Solidarităţii
Oamenilor Muncii; 9 Mai – Ziua Victoriei şi a Comemorării Eroilor Căzuţi pentru Independenţa
Patriei; 27 August – Ziua Republicii; 31 August – Sărbătoarea „Limba Noastră”; Ziua Hramului
Bisericii din localitatea respectivă, declarată în modul stabilit de Primăria municipiului, oraşului,
comunei, satului.
Modul de contabilizare a salariului pentru concediul de odihnă este în funcție sursa de
acoperire indicat în politicile contabile: cheltuieli curente sau provizioane.
La suma salariului calculat pe timpul concediului de odihnă:
Dt 811, 812, 821, 712, 713
Ct 531
Calcularea salariului pe timpul concediului de odihnă poate fi efectuată din contul unui
provizion anterior creat:
 Constituirea rezervei pentru plata concediului de odihnă:
Dt 811, 812, 821, 712, 713
Ct 538
  Calculul salariului pe timpul concediului de odihnă pe seama provizionului creat:
Dt 538
Ct 531
În procesul desfășurării activității economice între angajator și angajat se înregistrează nu
doar operațiuni cu privire la retribuirea muncii, dar și decontări cu personalul privind alte
operațiuni. În contextul dat, putem menționa compensațiile acordate angajaților pentru utilizarea
bunurilor personale în scopuri de serviciu, cheltuielile și plățile efectuate de angajați cu sau fără
acordarea avansurilor, acordarea unor împrumuturi sau altor facilități angajaților.
Pentru generalizarea informației privind existența și modificarea datoriilor față de personal
privind alte operații se utilizează contul de pasiv 532 „Datorii față de personal privind alte
operații.”
În debitul contului 532 se înregistrează stingerea/diminuarea datoriilor față de personal
privind alte operații. În creditul contului 532 se înregistrează apariția/majorarea datoriilor față de
personal privind alte operații. Soldul contului este creditor și reprezintă suma datoriilor față de
personal privind alte operații determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
Datoriile faţă de titularii de avans apar în cazul efectuării cheltuielilor de către aceştia, fără
eliberarea prealabilă a avansurilor spre decontare.
Dacă titularul de avans pleacă în deplasare fără a primi un avans spre decontare, atunci
cheltuielile efectuate de el, în baza decontului de avans se înregistrează:
Dt 713, 121, 123, 211, 213, 217
Ct 532
Restituirea cheltuielilor suportate de titularul de avans:
Dt 532
Ct 241, 242, 243

3.5 Contabilitatea datoriilor privind asigurările

Datoriile privind asigurările sociale şi medicale cuprind datoriile faţă de bugetul asigurărilor
sociale de stat şi fondurile asigurării obligatorii obligatorii de asistenţă medicală, inclusiv datoriile
privind sancţiunile aplicate pentru încălcarea prevederilor legislaţiei în domeniu.
În conformitate cu Legea privind sistemul public de asigurări sociale nr. 489-XIV din
08.07.1999, asigurările sociale reprezintă un sistem de protecţie socială a persoanelor asigurate,
constînd în acordarea de indemnizaţii, ajutoare, pensii, prestaţii pentru prevenirea îmbolnăvirilor
şi recuperarea capacităţii de muncă şi alte prestaţii prevăzute de legislaţie.
Toţi agenţii economici, indiferent de formele de proprietate şi gospodărire, inclusiv
persoanele fizice, fondul pentru ajutorul de şomaj, persoanele cu contract individual, depun
contribuţii la asigurările sociale de stat.
Contribuțiile la asigurări sociale de stat obligatorii se efectuiază de către angajator. Tarifele
și baza de calcul a contribuției de asigurări sociale de stat sînt diferite și se stabilesc prin Legea nr.
489 din 08.07.1999 privind sistemul public de asigurări sociale în funcție de categoriile de plătitori
și de asigurați și poate fi exprimată în cotă procentuală sau sumă fixă anuală aprobată anual prin
legea bugetului asigurărilor sociale de stat.
Astfel, de exemplu, pentru angajatorii sectorului privat, instituțiilor de învățămînt superior,
instituțiilor medico-sanitare tariful contribuțiilor constituie 24% la fondul de salarizare și alte
recompense.
Pentru evidenţa sintetică a defalcărilor şi decontărilor aferente contribuţiilor de asigurări
sociale, datoriilor privind asigurarea medicală este destinat contul de pasiv 533 „Datorii privind
asigurările sociale şi medicale”. În creditul acestui cont se reflectă datoriile calculate privind
asigurările sociale şi medicale, iar în debit – mijloacele achitate, virate aferente acestora. Soldul
final este creditor şi reprezintă datoriile entităţii privind primele de asigurare socială şi medicală
la finele perioadei de gestiune.
Suma contribuţiilor pentru asigurările sociale se reflectă:
  Pentru lucrătorii încadraţi în producţie.
Dt 811, 812, 821
Ct 533
 Pentru lucrătorii încadraţi în procesul de procurare, creare, încărcare-descărcare:
Dt 111, 121, 123, 211, 212, 213, 217
Ct 533
 Pentru lucrătorii ocupaţi în alte activități:
Dt 712, 713, 721, 723
Ct 533
Prima de asigurare obligatorie de asistență medicală, în proporție de 9% din salariul
calculat se reflectă:
Dt 531
Ct 533
Plata contribuțiilor la asigurări sociale se efectuiază lunar, până la data de 25 a lunii
următoare lunii de gestiune. Lunar contribuabilii prezintă la SFS Darea de seamă privind reținerea
impozitului pe venit, a primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală și a contribuțiilor
de asigurări sociale de stat obligatorii calculate (forma IPC21).
Entitățile achită angajaților în afară de salariu și indemnizații pentru incapacitatea
temporară de muncă.
Indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă cauzate de boli obişnuite sau de
accidente nelegate de muncă, acordate din mijloacele angajatorului, se stabilesc, se calculează şi
se plătesc de angajator pentru primele 5 zile calendaristice de incapacitate temporară de muncă,
însă nu mai mult de 15 zile cumulative pentru fiecare angajat pe parcursul unui an calendaristic,
în cazul mai multor perioade de incapacitate temporară de muncă.
Calculul concediul medical achitat din mijloacele angajatorului se reflectă:
Debit contul 712, 713
Credit contul 531
Începând cu 01.07.2019 stabilirea, calcularea şi plata indemnizaţiilor pentru incapacitate
temporară de muncă acordate din contul bugetului asigurărilor sociale de stat se efectuează de
către casele teritoriale în temeiul informaţiei din certificatul medical, transmise prin intermediul
conexiunilor intersistemice securizate şi autentificate prin semnătura electronică a persoanei
responsabile ale prestatorilor de asistenţă medicală.
Entitatea economică poate asigura bunurile şi personalul său contra cazurilor de risc la
companiile de asigurări. Aceste asigurări pot fi binevole sau obligatorii. Calculul primelor de
asigurare se efectuează conform cotelor de asigurare stabilite de companiile de asigurări. Se
utilizează contul de pasiv 542 „Datorii privind asigurarea bunurilor și a persoanelor”.
Calcularea acestor sume:
Dt 712, 713, 821
Ct 542
Virarea primelor de asigurare către companiile de asigurare:
Dt 542
Ct 241, 242, 243
Dacă entitatea a efectuat decontări în plus în Fondul Social sau compania de asigurare, aceste
sume se trec în cont în perioadele ulterioare:
Dt 533, 542
Ct 233

3.6 Contabilitatea datoriilor față de buget

Datoriile faţă de buget includ angajamentele entităţii faţă de bugetul de stat şi bugetele
unităţilor administrativ-teritoriale privind impozitele şi taxele generale de stat şi locale, inclusiv
datoriile privind sancţiunile aplicate pentru încălcarea prevederilor legislaţiei fiscale.
 Relaţiile agenţilor economici cu bugetul de stat se concretizează în procesele de calculare,
achitare şi declarare a impozitelor şi taxelor. Sistemul fiscal al Republicii Moldova cuprinde o
totalitate de impozite şi taxe divizate în:
- impozite generale de stat, și anume: impozitul pe venit, taxa pe valoarea adăugată,
accizele, impozitul pe bunuri imobiliare, taxa vamală, taxele percepute în fondul rutier;
- impozite locale, cum ar fi: impozitul funciar, impozitul pentru folosirea resurselor
naturale, taxa pentru amenajarea teritoriului, taxa pentru dreptul de a organiza licitaţii locale şi
loterii, taxa hotelieră, taxa pentru amplasarea publicităţii, taxa pentru dreptul de a aplica
simbolica locală, pentru amplasarea unităţilor comerciale, taxa balneară, taxa pentru dreptul a
vinde în zona vamală, taxa pentru dreptul de a presta servicii de transportare a călătorilor etc.
Relaţiile legate de toate impozitele şi taxele se reglementează de Codul Fiscal al Republicii
Moldova, de Legea bugetului de stat, etc.
Impozitul pe venit ocupă unul din locurile centrale în sistemul de impozite și taxe din RM,
deoarece este una dintre cele mai importante surse de venituri ale bugetului de stat și ale finanțării
cheltuielilor publice, pe de o parte, este și o verigă de stimulare a investițiilor întreprinderilor, a
cercetărilor științifice, progresului tehnic, extinderea exportului, de stabilizare și perfecționare a
echității sociale în societate, pe de altă parte.
Pentru determinarea impozitului pe venit la entitate se calculează venitul contabil (pierdere
contabilă), care reprezintă profitul (pierderea) perioadei de gestiune până la impozitare.
Acest profit se determină în contul 351 „Rezultatul financiar total”. În debitul acestui cont
sunt reflectate cheltuielile acumulate, iar în credit veniturile acumulate. Comparând sumele se
obţine rezultatul financiar al perioadei până la impozitare.
În legislaţia fiscală sunt prevăzute regulile de recunoaștere a veniturilor şi cheltuielilor în
scopuri fiscale, iar în S.N.C. regulile de calcul şi recunoaștere în scopurile contabilităţii financiare.
De aici există:
 Venituri şi cheltuieli recunoscute de legislaţia fiscală, dar care nu sînt recunoscute de
regulile S.N.C.
 Venituri şi cheltuieli recunoscute de regulile S.N.C., dar care nu sunt recunoscute de regulile
legislaţiei fiscale.
Acest fapt face necesară calcularea venitului impozabil conform regulilor fiscale.
Toți contribuabilii achită impozitul pe venit în rate în cursul anului de gestiune în rate
trimestriale, de 4 ori pe an (până la 25 martie, 25 iunie, 25 septembrie, 25 decembrie). Metoda de
calculare și mărimea plăților în avans a impozitului pe venit se determină la începutul anului de
gestiune prin ordinul administrației și care se indică în Declarația privind impozitul pe venit și în
politicile contabile.
Pentru generalizarea informaţiei privind datoriile faţă de buget aferente impozitelor, taxelor
şi sancţiunilor economice este destinat contul de pasiv 534 „Datorii faţă de buget”. În creditul
acestui cont se reflectă datoriile calculate faţă de buget privind impozitele şi taxele, iar în debit–
plăţile virate efectiv sau trecute în cont. Soldul este creditor şi reprezintă suma datoriilor entităţii
faţă de buget la sfîrşitul perioadei de gestiune.
Înregistrările contabile:
1. Reflectarea datoriilor curente privind impozitul pe venit:
Dt 731
Ct 534
2. Calcularea impozitelor, taxelor şi altor defalcări obligatorii (cu excepţia impozitului pe
venit, TVA şi accize):
Dt 713
Ct 534
3. Calcularea sancţiunilor economice (amenzi, penalităţi) privind plăţile la buget:
Dt 714
Ct 534
4. Vizarea la buget a sumelor impozitelor şi taxelor.
 Dt 225, 534
Ct 241, 242, 243
5. Trecerea în cont a sumelor avansurilor privind decontările cu bugetul la finele perioadei de
gestiune:
Dt 534
Ct 225

3.7 Contabilitatea provizioanelor

În categoria datoriilor entității sunt incluse și provizioanele. Acestea au destinaţia de
acoperire a unor cheltuieli din perioadele viitoare şi se constituie în scopul repartizării uniforme a
acestora. Tipul, mărimea şi modul de constituire a acestor provizioane se stabilesc de fiecare
entitate individual şi se indică în politicile contabile. Mărimea defalcărilor lunare în aceste
provizioane se determină la începutul anului de gestiune şi se stabileşte în funcţie de diferite
criterii, având la bază analiza situaţiei tehnico-materiale a entităţii economice, prognozări de
activităţi în viitor şi cheltuieli legate de acestea, survenirea unor evenimente imprevizibile,
concluzii ale specialiştilor privind necesitatea efectuării lor în perioada respectivă.
Conform SNC „Capital propriu și datorii”, provizionele reprezintă datorii cu exigibilitate
sau valoare incertă. În sens larg, provizioanele au un caracter eventual datorită incertitudinii în
ceea ce priveşte momentul şi valoarea cheltuielilor viitoare necesare stingerii datoriei.
Componenţa provizioanelor conform SNC „Capital propriu și datorii”:
– provizioane pentru beneficiile angajaţilor, care se constituie pentru datoriile entităţii faţă
de personal privind concediile de odihnă, pensiile, recompensele pentru rezultatele activităţii
anuale şi alte plăţi rezultate din contractele colective şi individuale de muncă;
– provizioanele pentru garanţii acordate cumpărătorilor/clienţilor, care se constituie pentru
acoperirea cheltuielilor de reparaţii şi deservirii în cursul perioadei de garanţie a bunurilor vândute,
pentru returnările şi reducerile de preţ la bunurile vândute şi pentru alte garanţii care rezultă din
contractele încheiate cu cumpărătorii/clienţii;
– provizioane pentru impozite, care se constituie pentru diferenţele de impozite rezultate din
controalele iniţiate şi nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanţele
judecătoreşti, precum şi în alte situaţii care pot genera datorii aferente impozitelor şi taxelor,
inclusiv majorări de întîrziere (penalităţi) şi amenzi;
– alte provizioane, care se constituie pentru acoperirea cheltuielilor legate de litigii, de
protecţia mediului, de ieşirea imobilizărilor corporale, de restructurarea entităţii şi în alte scopuri
stabilite de legislaţie şi/sau de conducerea entităţii.
Conform cerinţelor SNC „Capital propriu și datorii”, un provizion va fi recunoscut numai
în momentul respectării simultane a următoarelor condiţii:
1) există o obligaţie generată de un eveniment anterior;
2) este probabil ca o ieşire de resurse purtătoare de beneficii economice să fie necesară
pentru a onora obligaţia respectivă; şi
3) poate fi realizată o estimare credibilă curentă a valorii obligaţiei.
Provizioanele se evaluează în suma costurilor necesare stingerii obligaţiei aferente. Cea mai
bună estimare a costurilor necesare stingerii obligaţiilor aferente provizioanelor este suma pe care
o entitate ar plăti-o, în mod raţional, pentru stingerea datoriei la data raportării sau pentru
transferarea acestei sume unei terţe părţi la acel moment.
O cerinţă a SNC „Capital propriu și datorii” constă în faptul că provizioanele trebuie să fie
strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate. De menționat că provizioanele se utilizează
numai în scopurile pentru care au fost iniţial constituite.
Provizioanele se revizuiesc la fiecare dată de raportare şi se ajustează pentru a reflecta cea
mai bună estimare curentă.
 Provizioanele recunoscute în contabilitate se ţin pe feluri, în funcţie de natura, scopul sau
obiectul pentru care au fost constituite, urmând ca provizioanele să fie utilizate numai pentru
scopurile pentru care iniţial au fost recunoscute.
Pentru generalizarea informaţiei privind existența și modificarea provizioanelor pe termen
lung și curente, sunt destinate conturile 426 „Provizioane pe termen lung” și 538 „Provizioane
curente”.
Contul 426 „Provizioane pe termen lung” este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se
înregistrează constituirea/majorarea provizioanelor pe termen lung, iar în debitul contului dat se
înregistrează utilizarea/anularea acestora.
Soldul contului 426 „Provizioane pe termen lung” reprezintă suma provizioanelor pe
termen lung determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
În Planul general de conturi contabile pentru contul 426 „Provizioane pe termen lung” sunt
prevăzute următoarele subconturi:
– 4261 „Provizioane pentru beneficiile angajaţilor”,
– 4262 „Provizioane pentru garanţii acordate cumpărătorilor/clienţilor”,
– 4263 „Provizioane pentru impozite”,
– 4264 „Alte provizioane”.
Contul 538 „Provizioane curente” este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se
înregistrează constituirea/majorarea provizioanelor curente, iar în debitul contului dat se
înregistrează utilizarea/anularea acestora.
Soldul contului 538 „Provizioane curente” reprezintă suma provizioanelor curente
determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
În Planul general de conturi contabile pentru contul 538 „Provizioane curente” sunt
prevăzute următoarele subconturi:
– 5381 „Provizioane pentru beneficiile angajaţilor”,
– 5382 „Provizioane pentru garanţii acordate cumpărătorilor/clienţilor”,
– 5383 „ Provizioane pentru impozite”,
– 5384 „Alte provizioane”.
Provizioanele recunoscute se contabilizează ca majorare concomitentă a valorii activelor,
costurilor/cheltuielilor curente şi a datoriilor pe termen lung sau curente. Astfel, la constituirea
provizioanelor se debitează diferite conturi, în funcţie de destinaţie, înregistrându-se formula
contabilă:
Debit contul 121 „Imobilizări corporalee în curs de execuţie”, 712 „Cheltuieli de distribuire”,
713 „Cheltuieli administrative”, 714 „Alte cheltuieli din activitatea operaţională”,
721 „Cheltuieli cu active imobilizate”, 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi
auxiliare”, 821 „Costuri indirecte de producție” etc.;
Credit contul 426 „Provizioane pe termen lung”, 538 „Provizioane curente”.
Utilizarea provizioanelor se contabilizează ca diminuare a acestora şi majorare a datoriilor,
diminuare a stocurilor, costurilor etc., înregistrându-se formula contabilă:
Debit contul 426 „Provizioane pe termen lung”, 538 „Provizioane curente”;
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind
asigurările sociale și medicale”, 521 „Datorii comerciale curente”, 522 „Datorii
curente față de părțile afiliate”, 544 „Alte datorii curente”, 812 „Activități
auxiliare”, 833 „Returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vândute” etc.
Provizioanele se contabilizează pe categorii. În continuare, vom analiza anumite exemple
privind constituirea, utilizarea şi contabilizarea provizioanelor în cadrul următoarelor categorii.
1) Provizioane pentru beneficiile angajaţilor
Exemplul 1. Conform politicilor contabile, entitatea constituie lunar provizioane pentru
plata concediilor de odihnă concomitent cu calcularea salariilor în mărime de 10,33% din fondul
de salarizare. Coeficientul stabilit în politicile contabile pentru constituirea provizionului a fost
calculat de entitate în următorul mod:
a) (28 zile : 12 luni ) : 28 zile) = 0,08333;
 b) 0,08333 + 0,08333 x (0,18+0,06) = 0,1033,
unde:
0,18 − coeficientul contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii ale angajatorului;
0,06 − coeficientul fondului de pensii.
În ianuarie 202X, au fost calculate salarii în sumă totală de 4 650 000 lei, inclusiv:
– muncitorilor secţiilor de bază – 2 680 000 lei;
– personalului administrativ şi de deservire al secţiilor de bază – 856 000 lei;
– personalului administrativ al entităţii – 1 114 000 lei.
Constituirea provizioanelor se determină prin înmulțirea coeficientului stabilit în politicile
contabile al entității (0,1033) la fondul de salarizare. Ca rezultat, în contabilitatea entității se vor
reflecta înregistrările contabile:
– Constituirea provizioanelor pentru plata concediilor de odihnă ale muncitorilor
secţiilor de bază – 276 844 lei (2 680 000 lei x 0,1033):
Debit contul 811 „Activităţi de bază” – 276 844,00 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 276 844,00 lei.
– Constituirea provizioanelor pentru plata concediilor de odihnă ale personalului
administrativ şi de deservire al secţiilor de bază – 88 424,80 lei (856 000 lei x 0,1033):
Debit contul 821 „Costuri indirecte de producție” – 88 424,80 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 88 424,80 lei.
– Constituirea provizioanelor pentru plata concediilor de odihnă ale personalului
administrativ al entităţii – 115 076,20 lei (1 114 000 lei x 0,1033):
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” – 115 076,20 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 115 076,20 lei.
Exemplul 2. Presupunem că în luna iulie 202X, entitatea a calculat indemnizaţii pentru
plata concediilor de odihnă şi contribuţii de asigurări sociale ale angajatorului în sumă totală de
416 160 lei, inclusiv pentru:
– muncitorii secţiilor de bază – 232 050 lei;
– personalul administrativ şi de deservire al secţiilor de bază – 65 790 lei;
– personalul administrativ al entităţii – 118 320 lei.
Ca rezultat, în contabilitatea entității se vor reflecta înregistrările contabile:
1) Calcularea indemnizaţiilor pentru plata concediilor de odihnă pe seama provizioanelor
– 335 613 lei [(416 160 lei x 100%  : (100% + 18% + 6%)]:
Debit contul 538 „Provizioane curente” – 335 613 lei;
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – 335 613 lei.
2) Calcularea contribuţiilor de asigurări sociale ale angajatorului aferente indemnizaţiilor
pentru plata concediilor de odihnă – 80 547 lei (335 613 lei x (18%+6%)):
Debit contul 538 „Provizioane curente” – 80 547 lei;
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale”, subcontul
5331 „Datorii faţă de bugetul asigurărilor sociale de stat” – 80 547 lei.
Provizioanele se revizuiesc la fiecare dată de raportare şi se ajustează pentru a reflecta cea
mai bună estimare curentă.
Exemplul 3. Presupunem că la 31.12.202X, în urma estimărilor suplimentare entitatea a
ajustat provizionul constituit anterior pentru concediul anual de odihnă al personalului
administrativ în sumă de 30 567 lei.
Astfel, în contabilitatea entității se reflectă ajustarea la data raportării a provizioanelor
constituite anterior pentru concediile anuale ale personalului administrativ:
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” – 30 567 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 30 567 lei.
2) Provizioane pentru garanţii acordate cumpărătorilor/clienţilor
Exemplul 4. În anul 202X o entitate a vândut mărfuri cu termen de garanţie de 12 luni.
Dacă la toate mărfurile vândute s-ar găsi defecte minore, costurile de reparaţie ar constitui 100
000 lei, iar la depistarea defectelor majore costurile de reparaţie s-ar ridica la 500 000 lei.
 Experienţa anterioară şi previziunile entităţii arată că în anul următor 75% din mărfurile
vândute nu vor avea defecte, 20% vor avea defecte minore, iar 5% – defecte majore.
În baza datelor din exemplu, în anul 202X entitatea va constitui un provizion pentru
acoperirea costurilor de reparaţie pe perioada de garanţie în sumă de 45 000 lei [(75% × 0) + (20%
× 100 000 lei) + (5% × 500 000 lei)] care va fi înregistrat prin formula contabilă:
Debit contul 712 „Cheltuieli de distribuire” – 45 000 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 45 000 lei.
3) Provizioane pentru impozite
Exemplul 5. În decembrie 202X, în urma unui control fiscal în derulare, o entitate a luat
cunoştinţă de actul de control, conform căruia are de achitat obligaţii fiscale suplimentare în
sumă de 125 000 lei. Controlul se va finaliza în anul 202X+1 şi este foarte probabil că suma
constatată a obligaţiilor fiscale va fi imputată entităţii.
Presupunem că, potrivit deciziei organului fiscal, aprobată în februarie 202X+1, entitatea
trebuie să achite obligaţii fiscale suplimentare în sumă totală de 122 000 lei.
În baza datelor din exemplu, la 31.12.202X entitatea va constitui provizionul pentru
impozite în sumă de 125 000 lei care va fi înregistrat prin formula contabilă:
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” sau
714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” – 125 000 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 125 000 lei.
În februarie 202X+1 entitatea va reflecta utilizarea provizionului pentru achitarea
obligaţiilor fiscale suplimentare în sumă de 122 000 lei prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 538 „Provizioane curente” – 122 000 lei;
Credit contul 534 „Datorii față de buget” – 125 000 lei.
În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este probabilă o ieşire de resurse
purtătoare de beneficii economice, provizionul se anulează prin decontare la venituri curente.
Astfel, entitatea va deconta soldul provizionului pentru impozite neutilizat în sumă de 3 000
lei (125 000 lei – 122 000 lei) prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 538 „Provizioane curente” – 3 000 lei;
Credit contul 612 „Alte venituri din activitatea operațională” – 3 000 lei.
4) Alte provizioane
Exemplul 6. La 15.11.202X, entitatea a fost acţionată în instanţa judecătorească de către
un cumpărător. La finele perioadei de gestiune, consilierii juridici ai entităţii consideră că este
probabil ca aceasta să plătească cumpărătorului despăgubiri în valoare de 100 000 lei.
Cheltuielile de judecată estimate constituie 5 000 lei, iar cele legate de expertiza tehnică – 4 500
lei.
Admitem că în februarie 202X+1, instanţa judecătorească a decis achitarea despăgubirilor
cumpărătorului în valoare de 105 000 lei şi a cheltuielilor de judecată în sumă de 7 000 lei.
Potrivit politicilor contabile, entitatea constituie provizioane pentru acoperirea despăgubirilor
aferente litigiilor.
În baza datelor din exemplu, la 31.12.202X entitatea va constitui provizionul pentru litigii
în sumă de 109 500 lei (100 000 lei + 5 000 lei + 4 500 lei) care va fi înregistrat prin formula
contabilă:
Debit contul 714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” – 109 500 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 109 500 lei.
În februarie 202X+1, entitatea va reflecta utilizarea provizionului pentru acoperirea
prejudiciilor adjudecate de către instanţa judecătorească în sumă de 112 000 lei (105 000 lei + 7
000 lei) prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 538 „Provizioane curente” – 112 000 lei;
Credit contul 544 „Ate datorii curente” – 112 000 lei.
Ulterior, entitatea modifică estimarea provizionului pentru litigii prin reflectarea diferenţei
dintre mărimea efectivă a despăgubirilor şi suma provizionului constituit pentru litigii în sumă de
2 500 lei (112 000 lei – 109 500 lei) prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” – 2 500 lei;
Credit contul 538 „Provizioane curente” – 2 500 lei.
La sfârşitul anului, provizioanele constituite sunt supuse inventarierii. Provizionul constituit
în plus se decontează, iar la sumele cheltuielilor efective ce depăşesc provizionul constituit se
formează un provizion suplimentar.

Contabilitatea subvențiilor
În conformitate cu SNC „Capital propriu şi datorii”, subvenţiile includ:
1) subvenţiile aferente activelor;
2) subvenţiile aferente veniturilor.
Subvenţiile aferente activelor reprezintă subvenţii primite sub formă de active imobilizate
sau de mijloace băneşti destinate pentru procurarea/crearea şi/sau dobândirea în alt mod a acestor
active.
Exemplul 1. Organele de administrare publică, interesate în dezvoltarea infrastructurii ce va
asigura transportul de mărfuri în unele regiuni ale ţării, acordă întreprinderii de stat „Calea Ferată
a Moldovei” subvenţie în valoare de 100 000 000 lei, cu condiţia că finanţarea va fi utilizată pentru
construcţia unei părţi din calea ferată ce va face legătura dintre sudul şi centrul ţării.
Subvenţiile aferente veniturilor cuprind toate subvenţiile, altele decât cele aferente
activelor. Acestea pot fi destinate acoperirii costurilor/cheltuielilor perioadelor precedente, curente
sau viitoare, sau pentru reducerea datoriilor faţă de stat şi/sau alţi creditori.
Exemplul 2. În conformitate cu Convenţia privind recunoaşterea reciprocă a drepturilor
aferente transportului facilitat al invalizilor şi participanţilor de război precum şi persoanelor
similare, aprobată de ţările CSI, întreprinderea de stat „Calea Ferată a Moldovei” acordă facilitate
în transportul feroviar pe teritoriul Republicii Moldova invalizilor de război. Conform Codului
transportului feroviar al R. Moldova, recompensa valorii transportului invalizilor de război, ce
dispun de facilitate, se efectuează din contul bugetului public.
Subvenţiile se recunosc iniţial în baza contabilităţii de angajamente în cazul existenţei unei
certitudini întemeiate că:
– entitatea va respecta condiţiile impuse de acordarea subvenţiilor;
– subvenţiile vor fi primite;
– valoarea subvenţiilor poate fi evaluată în mod credibil.
Subvenţiile se evaluează iniţial în funcţie de forma (monetară sau nemonetară) în care
acestea au fost primite, astfel:
 subvenţiile primite sub formă monetară se evaluează la valoarea lor nominală, iar
 subvenţiile primite sub formă nemonetară în mărimea valorii de intrare a activelor
primite care se determină în conformitate cu standardele de contabilitate.
Pentru generalizarea informaţiei privind existența și modificarea subvențiilor sunt destinate
conturile 424 „Venituri anticipate pe termen lung”, subcontul 4241 „Subvenții” și 535 „Venituri
anticipate curente”, subcontul 5351 „Subvenții”.
Contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se
înregistrează apariţia/majorarea veniturilor anticipate pe termen lung (subvențiilor), iar în debitul
contului dat se înregistrează stingerea/diminuarea veniturilor anticipate pe termen lung (subvențiilor).
Soldul contului 424 „Venituri anticipate pe termen lung” reprezintă suma veniturilor anticipate pe termen
lung (subvențiilor) determinate în conformitate cu standardele de contabilitate.

Contul 535 „Venituri anticipate curente” este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se
înregistrează apariţia/majorarea veniturilor anticipate curente (subvențiilor), iar în debitul contului dat se
înregistrează stingerea/diminuarea veniturilor anticipate curente (subvențiilor). Soldul contului 535
„Venituri anticipate curente” reprezintă suma veniturilor anticipate curente determinată în conformitate
cu standardele de contabilitate.
 Subvenţiile recunoscute se înregistrează iniţial (la primirea documentului confirmativ) ca
majorare simultană a creanţelor şi a datoriilor (veniturilor anticipate), în funcție de termen:
- pe termen lung:
Debit contul 161 „Creanțe pe termen lung” – în cazul când perioada de încasare depășește un an;
Debit contul 234 „Alte creanțe curente” – în cazul când perioada de încasare este de până la un
an;
Credit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung”, 4241 Subvenții.
- pe termen scurt:
Debit contul 234 „Alte creanțe curente”;
Credit contul 535 „Venituri anticipate curente”, 5351 Subvenții.
Primirea efectivă a subvenţiilor se reflectă ca majorare a activelor respective sau diminuare
a datoriilor faţă de stat şi/sau alţi creditori şi diminuare a creanţelor:
Debit contul 112 „Imobilizări necorporale”;
Debit contul 121 „Imobilizări corporale în curs de execuţie”;
Debit contul 122 „Terenuri”;

Debit contul 123 „Mijloace fixe”;

Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”;

Credit contul 161 „Creanțe pe termen lung” – în cazul stabilirii subvenției pe o perioadă mai mare de un
an;

Credit contul 234 „Alte creanțe curente” – în cazul stabilirii subvenției pe o perioadă de până la un an.

Dacă termenul de îndeplinire a condițiilor de acordare a subvenției înregistrată ca pe termen

lung a survenit sau va surveni într-o perioadă de până la un an, atunci are loc decontarea veniturilor
anticipate pe termen lung în categoria celor curente, înregistrându-se formula contabilă:
Debit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung”, 4241 Subvenții;
Credit contul 535 „Venituri anticipate curente”, 5351 Subvenții.
Subvenţiile înregistrate ca datorii (venituri anticipate) se decontează la venituri curente în
perioadele în care au fost efectuate cheltuielile pe seama subvenţiilor:
Debit contul 535 „Venituri anticipate curente”, 5351 Subvenții;
Credit contul 611 „Venituri din vânzări”, 612 „Alte venituri din activitatea operațională”.
Această regulă nu se extinde asupra entităţilor de stat, municipale şi alte entităţi similare,
inclusiv instituţiile publice cu autonomie financiară, care decontează subvenţiile la capital.
Subvenţiile aferente activelor amortizabile recunoscute până la transmiterea în exploatare a
acestora se decontează la venituri curente pe parcursul perioadelor de utilizare a acestora şi în
proporţia amortizării aferente activelor intrate pe seama subvenţiilor.
Exemplul 1. Pentru realizarea unui program de instruire, o entitate a primit o subvenţie în
sumă de 185 200 lei, destinată procurării calculatoarelor. Avizul privind acordarea subvenţiei a
fost primit în mai 202N, iar numerarul a fost încasat în iulie 202N. În august 202N entitatea a
procurat din surse proprii şi din contul subvenţiei calculatoare în valoare totală de 463 000 lei
care nu necesită costuri suplimentare de pregătire pentru utilizarea prestabilită şi au fost
transmise în exploatare în aceeaşi lună. Durata de utilizare a calculatoarelor constituie 3 ani,
amortizarea se calculează prin metoda liniară.
În baza datelor din exemplu, entitatea contabilizează:
1) În mai 202N, recunoaşterea subvenţiei în sumă de 185 200 lei:
Debit contul 234 „Alte creanțe curente” − 185 200 lei;
Credit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” − 185 200 lei.
2) În iulie 202N, primirea subvenţiei în sumă de 185 200 lei:
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională” − 185 200 lei;
Credit contul 234 „Alte creanțe curente” − 185 200 lei.
 3) În august 202N, procurarea şi transmiterea în exploatare a calculatoarelor în valoare de 463
000 lei:
Debit contul 123 „Mijloace fixe” − 463 000 lei;
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” − 463 000 lei.
4) În septembrie-decembrie 202N, calcularea amortizării calculatoarelor în sumă de 51 444,45
lei [((463 000 lei : 3 ani) / 12 luni) x 4 luni]:
Debit contul 821 „Costuri indirecte de producție” – 51 444,45 lei;
Credit contul 124 „Amortizarea mijloace fixe” – 51 444,45 lei.
5) Conform prevederilor SNC „Capital propriu şi datorii”, se efectuează înregistrarea cotei
curente a veniturilor anticipate pe termen lung în sumă de 61 733,33 lei (185 200 lei : 3 ani):
Debit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” − 61 733,33 lei;
Credit contul 535 „Venituri anticipate curente” −61 733,33 lei.
6) Ulterior, decontarea subvenţiei utilizate în mărimea amortizării aferente calculatoarelor
procurate din contul subvenţiei în sumă de 20 577,78 lei [((185 200 lei : 3 ani) / 12 luni) x 4 luni]:
Debit contul 535 „Venituri anticipate curente” − 20 577,78 lei;
Credit contul 611 „Venituri din vînzări” − 20 577,78 lei.
În acest context, trebuie să menționăm că conform Ghidului metodologic de întocmire a
situațiilor financiare, aprobat prin Ordinul nr.154 din 09.12.2020, decontarea subvenției utilizate
în mărimea amortizării calculate la venituri curente se efectuează fără înregistrarea cotei curente a
veniturilor anticipate, prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung”;
Credit contul 611 „Venituri din vînzări”.
Subvenţiile aferente activelor neamortizabile se decontează la venituri curente în perioadele
în care au fost efectiv suportate cheltuielile aferente obligaţiilor impuse de acordarea subvenţiilor
(de ex., acordarea subvenţiei sub formă de teren poate fi legată de construirea unei clădiri, în acest
caz subvenţia se va recunoaşte ca venituri curente pe parcursul duratei de utilizare a clădirii).
Subvenţiile aferente activelor, recunoscute (primite) după transmiterea acestora în
exploatare şi suportarea altor costuri, se decontează la venituri curente în următorul mod:
1) în perioada în care subvenţiile au fost recunoscute – în mărimea şi proporţia amortizării
calculate şi a altor costuri suportate, inclusiv până la recunoaşterea subvenţiilor;
2) în perioadele ulterioare de utilizare a activelor intrate pe seama subvenţiilor – conform
exemplului expus mai sus.

Decontarea subvenţiilor aferente veniturilor se efectuează în următorul mod:

1) subvenţiile destinate compensării costurilor/cheltuielilor deja suportate se decontează
integral la venituri curente în perioada în care subvenţiile au fost primite;
2) subvenţiile destinate compensării costurilor/cheltuielilor perioadelor curente sau viitoare
se decontează la venituri curente în perioadele în care costurile/cheltuielile au fost efectiv
suportate;
3) subvenţiile destinate reducerii datoriilor faţă de stat şi/sau alţi creditori se decontează la
venituri curente în perioada în care subvenţiile au fost primite.
Restituirea subvenţiilor se înregistrează ca diminuare a veniturilor anticipate şi a valorii
activelor rambursate sau majorare (restabilire) a datoriilor faţă de stat şi/sau alţi creditori decontate
anterior.
Exemplul 2. În anul 202N, o entitate a primit o subvenţie în sumă de 350 000 lei pentru
compensarea cheltuielilor de instruire (recalificare) pe parcursul a doi ani a persoanelor
disponibilizate. Cheltuielile de instruire pe anul 202N constituie 150 000 lei (ca datorii). În
ianuarie 202N+1, autoritatea abilitată a constatat nerespectarea parţială a condiţiilor de
acordare a subvenţiei în legătură cu care entitatea a restituit în aceeaşi lună prin numerar
subvenţia neutilizată în sumă de 200 000 lei.
În baza datelor din exemplu, entitatea contabilizează:
1) În anul 202N, recunoaşterea subvenţiei în sumă de 350 000 lei:
Debit contul 234 „Alte creanțe curente” – 350 000 lei;
Credit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” – 350 000 lei.
2) Primirea în anul 202N a subvenţiei în sumă de 350 000 lei:
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională” – 350 000 lei;
Credit contul 234 „Alte creanțe curente” – 350 000 lei.
3) Înregistrarea cheltuielilor de instruire efectuate din contul subvenţiei în sumă de 150
000 lei:
Debit contul 821 „Costuri indirecte de producție” − 150 000 lei;
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” − 150 000 lei.
4) Înregistrarea cotei curente a veniturilor anticipate pe termen lung în sumă de 150 000
lei:
Debit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” – 150 000 lei;
Credit contul 535 „Venituri anticipate curente” – 150 000 lei.
5) Decontarea sumei subvenţiei utilizate în mărime de 150 000 lei:
Debit contul 535 „Venituri anticipate curente” – 150 000 lei;
Credit contul 611 „Venituri din vînzări” – 150 000 lei.
6) La 31 decembrie 202N, înregistrarea cotei curente a veniturilor anticipate pe termen lung
în sumă de 200 000 lei (350 000 lei – 150 000 lei):
Debit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” – 200 000 lei;
Credit contul 535 „Venituri anticipate curente” – 200 000 lei.
7) În anul 202N+1, restituirea subvenţiilor în sumă de 200 000 lei:
Debit contul 535 „Venituri anticipate curente” – 200 000 lei;
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională” – 200 000 lei.
În cazul în care suma subvenţiei rambursată depăşeşte venitul anticipat sau dacă nu există un
asemenea venit, surplusul, respectiv valoarea integrală restituită se recunoaşte ca cheltuieli
curente.
Exemplul 3. Utilizând datele din exemplul 2, să presupunem că suma subvenţiei ce urmează
a fi restituită în anul 202N+1 constituie 250 000 lei. Entitatea a restituit integral subvenţia prin
numerar în martie 202N+1.
În baza datelor din exemplu, entitatea contabilizează:
1) Decontarea subvenţiei neutilizate în mărimea veniturilor anticipate în sumă de 200 000
lei (350 000 lei - 150 000 lei):
Debit contul 535 „Venituri anticipate curente” – 200 000 lei;
Credit contul 544 „Alte datorii curente” – 200 000 lei.
2) Înregistrarea diferenţei dintre suma subvenţiei decontată şi care urmează a fi rambursată
în mărime de 50 000 lei (250 000 lei - 200 000 lei):
Debit contul 714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” – 50 000 lei;
Credit contul 544 „Alte datorii curente” – 50 000 lei.
3) În martie 201X+1, restituirea subvenţiei în sumă de 250 000 lei (200 000 lei + 50 000
lei):
Debit contul 544 „Alte datorii curente” – 250 000 lei;
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională” – 250 000 lei.
În cazul când condițiile contractuale ale subvenției nu sunt îndeplinite, suma acesteia trebuie
restituită, fiind întocmite formulele contabile:
a) Înregistrarea subvenției spre restituire:
Debit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung”;
Debit contul 535 „Venituri anticipate curente”;
Credit contul 536 „Datorii faţă de proprietari”, 544 „Alte datorii curente”.
b) Ahitarea subvenției restituite:
Debit contul 536 „Datorii față de proprietari”, 544 „Alte datorii curente”;
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă națională”, 243 „Conturi curente în valută
străină”.
Evidența analitică a subvențiilor se ține pe surse de intrare și destinații de utilizare a acestora.