Sunteți pe pagina 1din 31

Tema.

Contabilitatea datoriilor
1. Caracteristica, componena i clasificarea datoriilor
Datoriile reprezint angajamente de plat ale ntreprinderii fa de furnizori pentru bunurile procurate i serviciile prestate, fa de personalul angajat privind retribuirea muncii, fa de stat privind plata impozitelor i taxelor, fa de alte persoane juridice i fizice. n contabilitate i rapoartele financiare datoriile se clasific dup diferite criterii: Criterii de clasificare a datoriilor
n funcie de coninutul economic n funcie de termenul de achitare n funcie de modul de achitare
Datorii convertibile, achitarea crora poate fi efectuat prin cedarea unei pri din capitalul statutar (aciuni sau cote de participaie) Datorii neconvertibile, achitarea crora se efectueaz prin alte mijloace i nu prevede cedarea unei pri din capitalul statutar

Datorii Datorii Datorii financiare comerciale calculate

Datorii pe termen lung cu termenul de achitare mai mare de un an

Datorii pe termen scurt cu termenul de achitare nu mai mare de un an

Schema 10.1. Clasificarea datoriilor Datoriile ntreprinderii la etapa constatrii lor pot fi exprimate n valut naional n cazul cnd provin din ar sau n valut strin dac provin din strintate. Datoriile n valut strin sunt reflectate n contracte, documente primare de achiziionare a mrfurilor etc., ns la etapa nregistrrii n conturile contabile i rapoartele financiare datoriile trebuie recalculate n valut naional. Datoriile exprimate n valut strin n urma modificrii cursului de schimb valutar din momentul apariiei acestora pn la momentul achitrii lor, pot genera venituri n cazul diferenelor favorabile de curs valutar sau pierderi n cazul diferenelor nefavorabile de curs valutar. n conformitate cu Bazele conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare, datoriile se constat i pot fi reflectate n Bilanul contabil n cazul cnd se respect urmtoarele condiii: a) exist probabilitatea diminurii n viitor a activelor (mijloacelor bneti i altor active proprii) care sunt purttori de avantaje economice, b) suma la care se constat datoriile poate fi evaluat veridic. Datoriile se constat i se evalueaz la suma nominal, inclusiv TVA i alte impozite i taxe care urmeaz a fi achitate. Dup constatare datoriile se reflect n contabilitate n baza principiului specializrii exerciiilor atunci cnd au fost nregistrate n documentele contabile, fiind incluse n rapoartele financiare n perioada la care se refer, dar nu atunci cnd se pltesc mijloacele bneti sau se transmit alte active n schimb. Rapoartele financiare ntocmite n baza principiului specializrii exerciiilor informeaz utilizatorii nu numai despre tranzaciile anterioare, ci i despre angajamentele de plat a mijloacelor bneti n perspectiv.

361

Datoriile se nregistreaz n baza documentelor de livrare cu regim special care nsoesc bunurile intrate de la furnizori sau serviciile prestate de ctre acetia. Pentru livrrile impozabile cu TVA se ntocmesc facturi fiscale, iar pentru livrrile neimpozabile facturi de expediie. Pentru unele bunuri materiale sunt necesare documente suplimentare. Astfel, la livrarea produselor alimentare se prezint certificatul de calitate.

2. Contabilitatea datoriilor financiare


n condiiile economiei de pia ntreprinderile au nevoie de resurse majore pentru asigurarea continuiti activitii economice, finanarea unor proiecte de dezvoltare i investiii etc. Insuficiena periodic a surselor proprii de finanare impune o cerere mare a ntreprinderii privind resursele mprumutate. Datoriile financiare includ datoriile legate de angajarea capitalului atras. Capitalul atras l constituie creditele bancare i mprumuturile n valut naional i strin primite de ctre ntreprindere de la alte persoane fizice i juridice, pe un termen stabilit i pentru o anumit plat. Datoriile financiare cuprind: creditele, inclusiv overdrafturile. Creditele sunt primite de la instituiile bancare. Overdraftul este un credit bancar primit de ntreprindere prin eliberarea unui cec, a dispoziiilor de plat la o sum care depete soldul mijloacelor bneti n contul de decontare. Condiiile overdraftului sunt stipulate n contractul ncheiat ntre banc i client n momentul deschiderii contului bancar. mprumuturile. Acestea pot fi primite de la ntreprinderi pri nelegate i legate, persoane fizice, personalul ntreprinderii etc. n funcie de termenul rambursrii, creditele bancare i mprumuturile pot fi: pe termen scurt, al cror termen de achitare nu depete 12 luni calendaristice, fiind o surs de formare a mijloacelor circulante; pe termen lung, cu durata de achitare mai mare de 12 luni calendaristice, primite n scopul efecturii investiiilor capitale i financiare pe termen lung, procurrii de mijloace fixe, echipamente, utilaje, noi tehnologii, achiziii de ntreprinderi. Modul de creditare, de primire i de rambursare a creditelor bancare este reglementat de contractele de credit i actele normative bancare n vigoare. Creditele bancare i mprumuturile pot fi primite direct sub form de mijloace bneti, n urma ncheierii unui contract de credit sau de mprumut ntre creditor i debitor, prin emisiunea de obligaiuni, cambii financiare, aciuni privilegiate, scontare de cambii i alte titluri de datorii. Creditele bancare i mprumuturile pot fi primite n valut naional i strin. n funcie de modul de obinere a mprumuturilor, de valut i creditorul care le acord, n cadrul conturilor de credite i mprumuturi se deschid subconturi. Emisiunea titlurilor de mprumut (obligaiunilor) reprezint o modalitate de contractare a capitalului atras. Modul de plasare, de circulaie i de anulare a obligaiunilor este reglementat de actele legislative n vigoare: Legea privind societile pe aciuni nr.1134XIII din 02.04.1997, cu modificrile i complettile ulterioare, Legea cu privire la piaa valorilor mobiliare nr.199-XIV din 18.11.1998, cu modificrile i completrile ulterioare. Obligaiunea este un document care atest dreptul proprietarului (obligatarului) de a primi suma vrsat n contul achitrii obligaiunii i dobnda sau un alt profit aferent n mrimea i n termenul stabilite prin decizia de emitere a obligaiunilor. Valoarea nominal a obligaiunii societii trebuie s se mpart la 100 lei, iar termenul de circulaie a obligaiunilor s fie de cel puin un an. Obligaiunle pot fi clasificate dup diferite criterii, conform crora acestea se mpart n garantate i negarantate, cu scaden unic sau n serie, nominale i la purttor. Obligaiunile pot fi emise la o valoare de pia egal cu valoarea nominal sau care difer de aceasta. n cazurile n care rata nominal a dobnzii privind obligaiunile este mai mic dect rata de pia a dobnzii, obligaiunile se emit cu discont, fiind egal cu diferena dintre valoarea nominal i
2

preul de emisiune. Dac obligaiunile au o rat nominal a dobnzii mai mare dect rata de pia a acestora, ele se emit cu prim. Valoarea primei sau discontului reprezint sume care rectific valoarea mprumutului pn la valoarea de rambursat, de aceea ele se reflect n conturile contabile respectiv cu sume obinuite sau negative. Discontul i prima calculat la emisiunea de obligaiuni influeneaz cheltuielile privind mprumuturile i valoarea de bilan a acestora. La scadena mprumutului valoarea lui trebuie s fie egal cu valoarea nominal, de aceea discontul i prima se amortizeaz pe perioada acordrii mprumutului prin trecerea la cheltuielile sau veniturile perioadei sau fiind capitalizat, conform S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile. La amortizarea discontului i/sau primei n literatura de specialitate se cunosc dou metode: metoda liniar, conform creia suma acestora se amortizeaz proporional pe durata mprumutului, i metoda dobnzii efective care presupune utilizarea ratei de pia a dobnzii la momentul emisiunii asupra sumei rmase de rambursat n fiecare perioad de plat a dobnzilor. n vederea evitrii unor riscuri la ncasarea creditelor acordate, pot fi aplicate diferite forme de asigurare a creditului, i anume: gajul propriu-zis; scrisoarea de garanie; contractul de cauiune; depozitul; asigurarea rspunderii pentru neachitare; cesiunea de creane, cambii sau alte titluri de datorii. n acest scop ntre debitor i creditor se ncheie un contract de gaj care trebuie vizat de notar. Dac debitorul nu poate rambursa mprumutul, gajul trece n proprietatea creditorului, reflectndu-se ca operaiuni de vnzare a patrimoniului. Achitarea sumei creditului i a dobnzii calculate se efectueaz de ctre debitor prin virament bancar printr-o dispoziie de plat; emiterea cecului de decontare; depunerea de numerar; n cazuri aparte prin trecerea n cont a ncasrii din vnzarea valorilor de mrfuri i materiale, precum i prin dispoziia incaso a bncii, dac exist o prevedere n acordul de credit sau la sosirea termenului de plat, n conformitate cu angajamentele la termen. mprumuturile pot fi restituite pn la sau dup scaden. Din punctul de vedere al volumului, mprumuturile pot fi rambursate n rate, n sume egale sau neegale crescnde sau descrescnde, anual, semestrial, trimestrial, lunar sau n alt periodicitate ori n sum total la scaden. La restituirea mprumuturilor contractele de credit i gaj i pierd valabilitatea, iar ntreprinderea debitoare primete un aviz privind achitarea datoriei sale, inclusiv dobnzile pentru prezentarea acestuia la notarul care a nregistrat contractul de gaj. Evidena analitic a creditelor bancare i mprumuturilor se ine pe feluri de credite i mprumuturi, pe termene de rambursare, pe creditori i pe bncile care le-au acordat. Pentru evidena creditelor bancare pe termen scurt i lung sunt destinate respectiv conturile: 511 Credite bancare pe termen scurt, 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai i 411 Credite bancare pe termen lung, 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai. Pentru evidena mprumuturilor pe termen scurt i lung sunt destinate respectiv conturile: 513 mprumuturi pe termen scurt i 413 mprumuturi pe termen lung. Aceste conturi sunt conturi de pasiv. n creditul lor se reflect sumele creditelor bancare i mprumuturilor pe termen scurt i lung primite, iar n debit suma creditelor i mprumuturilor rambursate. Soldul este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii aferente creditelor bancare i mprumuturilor pe termen scurt i lung nerambursate la finele perioadei de gestiune. Creditele bancare i mprumuturile primite se reflect prin formula contabil: Dt 241 Casa sau Dt 242 Cont de decontare, sau Dt 243 Cont valutar Ct 511 Credite bancare pe termen scurt
3

Ct Ct Ct Ct Ct

512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai 411 Credite bancare pe termen lung 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai 513 mprumuturi pe termen scurt 413 mprumuturi pe termen lung.

Contractul de credit i/sau mprumut poate stipula utilizarea cu scop determinat a acestora prin achitarea datoriilor pe seama creditelor i mprumuturilor care se nregistreaz prin formula contabil: Dt 414 Alte datorii financiare pe termen lung sau Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, sau Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate , sau Dt 539 Alte datorii pe termen scurt Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt Ct 413 mprumuturi pe termen lung. Creditele bancare pot fi primite de ntreprindere de la bncile comerciale, prin scontarea cambiilor. Operaiunile privind scontarea cambiilor i/sau a altor titluri de datorii se reflect la deintorul de cambii pe creditul conturilor 511Credite bancare pe termen scurt, 411 Credite bancare pe termen lung i debitul conturilor de mijloace bneti la sumele efectiv primite. Pentru determinarea corect a mrimii discontului sau primei aferente emisiunii de obligaiuni de amortizat ntreprinderea poate deschide subconturi separate n cadrul conturilor de mprumuturi, cum ar fi subcontul Prime sau disconturi privind mprumuturile pe termen lung n cadrul contului 413 mprumuturi pe termen lung. Obligaiunile pot fi vndute la data care coincide cu ziua de plat a dobnzii sau ntre zilele de plat a acesteia, de aceea apare necesitatea calculrii i contabilizrii dobnzilor acumulate de la ultima dat de plat a veniturilor pe dobnzi pn la data vnzrii titlurilor de mprumut. Pentru reducerea cheltuielilor legate de evidena fiecrui titular de obligaiune i calcularea dobnzii pentru fiecare dat de vnzare, suma dobnzii acumulat se ncaseaz n prealabil de la investitori la data vnzrii, pentru ca ulterior s fie restituit mpreun cu dobnda pentru perioada efectiv de deinere a titlurilor de mprumut. Suma dobnzii acumulate se reflect ca datorii privind mprumuturile i se anuleaz n prima perioad a plii dobnzilor.
Exemplul La 1 februarie 2001 ntreprinderea a vndut 2 000 de obligaiuni cu valoarea nominal de 100 lei, pe un termen de 5 ani. Dobnda anual aferent obligaiunilor este de 8 % cu o perioad de plat de dou ori pe an la 1 ianuarie i 1 iulie. Operaiunile menionate au fost reflectate n contabilitate astfel: ncasarea mprumutului prin emisiunea de obligaiuni: Dt 242 Cont de decontare 200 000 lei Ct 413 mprumuturi pe termen lung, subcontul Valoarea nominal a mprumuturilor pe termen lung 200 000 lei. La suma dobnzilor acumulate de la data emisiunii pn la data vnzrii titlurilor de mprumut 1333,33 lei [200 000 lei 0,08 1 : 12]: Dt 242 Cont de decontare 1 333,33 lei Ct 413 mprumuturi pe termen lung, subcontul Datorii privind dobnzile acumulate 1 333,33 lei. La prima scaden a dobnzilor suma dobnzilor acumulate se restituie investitorilor n mrimea total: la suma dobnzii calculate pentru perioada efectiv de deinere a obligaiunilor 6 666,67 lei [200 000 lei 0,08 5 : 12]: 714 Alte cheltuieli operaionale 6 666,67 lei

Dt

Ct

413 mprumuturi pe termen lung, subcontul Valoarea nominal a mprumuturilor pe termen lung

6 666,67 lei;

- la suma dobnzilor achitate la 1 iulie 2001: Dt 413 mprumuturi pe termen lung, subcontul Datorii privind dobnzile acumulate Dt 413 mprumuturi pe termen lung, subcontul Valoarea nominal a mprumuturilor pe termen lung Ct 242 Cont de decontare

1 333,33 lei 6 666,67 lei 8 000 lei.

n contabilitate pentru generalizarea informaiei privind existena i micarea garaniilor acordate n vederea asigurrii ndeplinirii datoriilor i plilor, precum i a cambiilor transmise prin gir, este destinat contul extrabilanier 943 Garantarea datoriilor i plilor acordate. Evidena garaniilor se ine la sumele indicate n garanii sau contracte. Creditele bancare pot fi acordate personalului propriu pentru construcia locuinelor i alte scopuri prevzute de legislaie, precum i pentru achitarea documentelor de decontare ale ntreprinderilor de comer pentru mrfurile vndute pe credit salariailor. Creditele bancare pentru salariai pot fi acordate prin intermediul ntreprinderii care le primete i apoi le elibereaz personalului sau prin acordarea direct acestuia de ctre instituia bancar, ntocmindu-se formula contabil: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai. Dac termenul de rambursare a datoriilor privind creditele i mprumuturile pe termen lung nu depete 12 luni calendaristice, acestea se trec n categoria datoriilor pe termen scurt prin formula contabil: Dt 411 Credite bancare pe termen lung sau Dt 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai, sau Dt 413 mprumuturi pe termen lung Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt. Restituirea creditelor i mprumuturilor se nregistreaz prin creditarea conturilor mijloacelor bneti i debitarea unuia din conturile de eviden a creditelor sau mprumuturilor: Dt 511 Credite bancare pe termen scurt Dt 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Dt 411 Credite bancare pe termen lung Dt 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Dt 513 mprumuturi pe termen scurt Dt 413 mprumuturi pe termen lung Ct 241 Casa sau Ct 242 Cont de decontare, sau Ct 243 Cont valutar. Rambursarea creditelor bancare primite n urma scontrii cambiilor poate avea loc pe seama mijloacelor bneti din conturile bancare ale ntreprinderii sau a mijloacelor primite de ctre banc de la debitori n vederea achitrii cambiei gajate. Dup avizarea de ctre banc a ntreprinderii care a transmis cambia ca gaj privind stingerea cambiei de ctre debitor se ntocmete formula contabil: Dt 511 Credite bancare pe termen scurt Dt 411 Credite bancare pe termen lung Ct 134 Creane pe termen lung sau Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale.

Concomitent, cambiile transmise anterior ca gaj i restituite de banc se anuleaz de ctre ntreprindere prin nregistrarea n creditul contului 943 Garantarea datoriilor i plilor acordate. Creditele bancare i mprumuturile cu termen expirat sunt reflectate distinct n subconturile deschise n cadrul conturilor de eviden a creditelor i mprumuturilor, n care au fost nregistrate anterior. Contabilitatea cheltuielilor privind mprumuturile ntreprinderea suport unele cheltuieli privind capitalul atras sub form de dobnzi aferente creditelor i mprumuturilor i alte cheltuieli numite cheltuieli privind mprumuturile. Cheltuielile privind mprumuturile reprezint cheltuielile aferente plii dobnzii i/sau alte cheltuieli suportate de ntreprindere n legtur cu primirea i utilizarea mijloacelor mprumutate. Acestea cuprind: 1) dobnzile aferente mprumuturilor i creditelor pe termen scurt i pe termen lung, inclusiv overdraftul bancar, a cror mrime este stabilit n contractul de credit i se determin n funcie de suma creditului primit (nerestituit), termenul de acordare i cota procentual. La calcularea acestora se ia n consideraie mrimea fix sau variabil a dobnzilor, modul de stabilire a numrului de zile al perioadei de calcul i anului (numrul efectiv al lunii sau al anului sau 30 de zile i respectiv 360 de zile), perioada de calcul a dobnzii, determinarea zilei de la nceputul i sfritul perioadei de calcul al dobnzii etc.; 2) amortizarea reducerilor (scontului) sau premiilor privind mprumuturile; 3) amortizarea altor cheltuieli aferente primirii mprumuturilor; 4) plile financiare aferente arendei finanate constatate n conformitate cu S.N.C. 17 Contabilitatea arendei (chiriei); 5) diferenele de curs privind mprumuturile primite n valut strin i examinate drept corecii la cheltuielile aferente plii dobnzilor. Modul de determinare a cheltuielilor privind mprumuturile i de contabilizare a acestora sunt reglementate de prevederile S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile, conform cruia exist dou metode de constatare a cheltuielilor privind mprumuturile: metoda recomandat de S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile; metoda alternativ admisibil. Metodele de constatare a cheltuielilor privind mprumuturile se stabilesc de fiecare ntreprindere n mod independent i se reflect n politica de contabilitate adoptat pentru anul de gestiune. ntreprinderea poate utiliza ambele metode pentru diferite obiecte de creditare. La utilizarea metodei recomandate de S.N.C. 23, cheltuielile privind mprumuturile se constat ca cheltuial n perioada de gestiune n care au fost suportate de ntreprindere, indiferent de momentul plii acestora, precum i de destinaia i utilizarea efectiv a mprumuturilor primite. Contabilizarea acestor cheltuieli se efectueaz n conformitate cu prevederile S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii. n acest caz cheltuielile de mprumut se includ n componena altor cheltuieli operaionale, se reflect n Raportul privind rezultatele financiare al perioadei de gestiune i se scad din venituri la determinarea rezultatului financiar (profitului/pierderii) al perioadei de gestiune, ntocmindu-se formula contabil: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 412 Credite bancare pe termen lung pentru salariai Ct 513 mprumuturi pe termen scurt Ct 413 mprumuturi pe termen lung.

n cazul aplicrii metodei alternative admisibile cheltuielile privind mprumuturile se capitalizeaz, adic se includ n valoarea de bilan a activelor calificate, care reprezint activele ce necesit n mod obligatoriu o perioad lung de creare i de pregtire spre utilizare dup destinaie sau spre vnzare. Se supun capitalizrii numai cheltuielile privind mprumuturile legate nemijlocit de achiziionarea, construcia, pregtirea pentru punerea n funciune sau producia activelor calificate, care pot fi diminuate cu orice venit obinut din utilizarea provizorie a acestor mprumuturi n alte scopuri pn la investirea lor ntr-un activ calificat i cu suma subveniilor de stat primite pentru investiii n activele calificate. Cheltuielile privind mprumuturile se includ n valoarea activelor calificate, dar nu mai mult dect valoarea de recuperare sau valoarea realizabil net a acestora, diferena fiind trecut parial sau integral la majorarea cheltuielilor perioadei sau micorarea capitalului propriu. Capitalizarea cheltuielilor privind mprumuturile se reflect prin formula contabil: Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie sau Dt 121 Active materiale n curs de execuie, sau Dt 122 Terenuri, sau Dt 125 Resurse naturale, sau Dt 215 Producia n curs de execuie Ct 511 Credite bancare pe termen scurt Ct 411 Credite bancare pe termen lung Ct 513 mprumuturi pe termen scurt Ct 413 mprumuturi pe termen lung. Datoriile financiare convertibile se nregistreaz n subconturile speciale ale conturilor 411 Credite bancare pe termen lung i 413 mprumuturi pe termen lung. n contabilitate nregistrrile privind convertirea datoriilor financiare pe termen lung se reflect n nota contabil dup nregistrarea de stat, plasarea aciunilor (cotelor de participare) i efectuarea modificrilor n documentele de constituire la organele de stat respective prin formula contabil: Dt 411 Credite bancare pe termen lung Dt 413 mprumuturi pe termen lung Ct 537 Datorii fa de fondatori i ali participani sau Ct 311 Capital statutar. Informaia privind calcularea i micarea datoriilor privind creditele bancare i mprumuturile se reflect n registrele pentru conturile respective ntocmite poziional pentru evidena tipurilor de credite i mprumuturi i a creditorilor. La sfritul perioadei de gestiune informaia din aceste registre se trece n Cartea mare i, dup verificare, se reflect n Bilanul contabil.

3. Evidena datoriilor comerciale


Datoriile comerciale cuprind angajamentele de plat ale ntreprinderii fa de furnizori, antreprenori i ali creditori pentru activele procurate, avansurile primite i serviciile de care ntreprinderea a beneficiat. Decontrile privind achitarea datoriilor fa de furnizori, de regul, se efectueaz prin virament, dar sunt posibile i decontri n numerar cu respectarea limitei stabilite prin Legea cu privire la antreprenoriat i ntreprinderi nr.845-XII din 03.01.1992, cu modificrile i completrile ulterioare. Decontrile prin virament se efectueaz conform Regulamentului cu privire la transferul de credit formele de baz ale decontrilor prin virament se bazeaz pe: 1. Ordin de plat dispoziie dat de ctre pltitor bncii care l deservete de a transfera beneficiarului o anumit sum de bani. 2. Acreditivul angajamentul unei bnci de a plti o sum determinat beneficiarului pentru marfa livrat sau serviciile prestate la prezentarea documentelor ce confirm c marfa a fost expediat sau serviciile au fost prestate.
7

3. Cecul document de decontare prin care emitorul de cec d ordin bncii pltitoare de a plti o anumit sum de bani la prezentarea unui cec de ctre beneficiarul de cec. 4. Ordin incaso dispoziia beneficiarului privind virarea incontestabil a unei anumite sume de mijloace bneti din contul pltitorului fr consimmntul lui, n baza documentelor executorii sau a altor acte legislative care prevd dreptul virrii incontestabile. Evidena analitic a datoriilor comerciale se ine pe fiecare furnizor, antreprenor, creditor, pe termene de apariie i de stingere a datoriilor. Pentru evidena sintetic a datoriilor comerciale i a avansurilor primite pe termen scurt sunt destinate conturile de pasiv 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate, 523 Avansuri pe termen scurt primite. n creditul acestor conturi se nregistreaz creterea datoriilor comerciale i ncasarea avansurilor de la cumprtori (creterea datoriei fa de acetia), iar n debit achitarea datoriilor i utilizarea avansurilor (stingerea creanelor comerciale). Soldul conturilor nominalizate este creditor i reprezint datoriile comerciale ale ntreprinderii la o anumit dat, fiind reflectat n capitolul V din Bilanul contabil, posturile cruia coincid cu denumirile conturilor specificate. Componena conturilor de eviden a datoriilor comerciale pe termen scurt poate fi ilustrat n modul urmtor (schema 10.2). Conturi i subconturi de eviden a datoriilor comerciale pe termen scurt
521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale
Subconturi: 5211 Facturi de achitat n ar

522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate


Subconturi: 5221 Datorii pe termen scurt fa de ntreprinderile fiice 5222 Datorii pe termen scurt fa de ntreprinderile asociate 5223 Datorii pe termen scurt fa de alte pri legate

523 Avansuri pe termen scurt primite

Subconturi: 5231 Avansuri pe termen scurt primite din ar 5232 Avansuri pe termen scurt primite din strintate

5212 Facturi de achitat n strintate 5213 Cambii emise

Schema 10.2. Conturile de eviden a datoriilor comerciale pe termen scurt S examinm, mai nti, modul de utilizare a conturilor de eviden a datoriilor comerciale pe termen scurt la procurarea activelor i beneficierea de servicii. Formulele contabile ntocmite n acest scop sunt urmtoarele: la reflectarea valorilor materiale intrate de la furnizori (fr TVA): Dt 111 Active nemateriale Dt 112 Active nemateriale n curs de execuie Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate;
8

Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Ct Ct

la reflectarea valorii serviciilor prestate de ctre furnizori i antreprenori (fr TVA): 112 Active nemateriale n curs de execuie 211 Materiale 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 217 Mrfuri 712 Cheltuieli comerciale 713 Cheltuieli generale i administrative 721 Cheltuieli ale activitii de investiii 722 Cheltuieli ale activitii financiare 811 Producia de baz 812 Activiti auxiliare 813 Consumuri indirecte de producie 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate.

Conform art.102 din Codul fiscal, subiecii impozabili nregistrai ca pltitori de TVA au dreptul la trecerea n cont a TVA achitat sau care urmeaz a fi achitat privind valorile materiale i serviciile procurate pentru efectuarea livrrilor impozabile n procesul desfurrii activitii de ntreprinztor n cazul cnd dispun de: a) factura fiscal la valorile materiale, serviciile procurate n ar pentru care a fost achitat ori urmeaz a fi achitat TVA; sau b) documentul eliberat de autoritile vamale care confirm achitarea TVA aferent mrfurilor importate. La suma TVA aferent procurrilor efectuate n ar se ntocmete formula contabil: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 5342 Datorii privind taxa pe valoarea adugat Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate. Conform art.102 alin.(2) din Codul fiscal, suma TVA achitat sau care urmeaz a fi achitat privind valorile materiale i serviciile procurate care se folosesc pentru efectuarea livrrilor scutite de TVA nu se trece n cont i se raporteaz la consumuri sau cheltuieli. Potrivit prevederilor Codului fiscal, TVA poate fi raportat la consumuri sau cheltuieli n perioada de gestiune n care valorile materiale procurate se folosesc pentru efectuarea livrrilor scutite de TVA. Sumele TVA aferente valorilor materiale procurate pentru efectuarea livrrilor scutite de TVA, neutilizate n perioada de gestiune n care au fost procurate (se afl n stocuri), trebuie incluse n valoarea materialelor procurate. Valoarea mrfurilor i serviciilor procurate din alte ri nu include TVA. De aceea, pentru ca agenii economici care procur mrfuri din Republica Moldova i din alte ri s fie n aceleai condiii, la intrarea mrfurilor n ar (cu toate c n documentele furnizorului strin nu este indicat suma TVA), importatorul trebuie s achite TVA la data declarrii mrfurilor n punctele vamale. Totodat dup achitarea sumei TVA importatorului i se permite trecerea n cont a acesteia n cazul cnd el este pltitor de TVA. n caz contrar, suma TVA se include n valoarea activelor procurate. Achitarea datoriilor fa de furnizori pentru bunurile materiale procurate n ar i peste hotarele ei se reflect prin ntocmirea formulelor contabile, n funcie de formele de decontri: prin conturile bancare: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 244 Conturi speciale la bnci;

Dt Dt Ct Ct Dt Dt Ct Ct

n numerar: 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate 227 Creane pe termen scurt ale personalului 241 Casa; pe seama creditelor bancare: 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate 511 Credite bancare pe termen scurt 411 Credite bancare pe termen lung;

prin schimbul de mrfuri (servicii): - ntre prile nelegate: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale sau - ntre prile legate: Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate; pe seama avansurilor acordate anterior: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Ct 224 Avansuri pe termen scurt acordate. La rndul su, avansurile acordate anterior se reflect prin formula contabil: Dt 224 Avansuri pe termen scurt acordate Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar. n cazul neachitrii la timp a datoriilor fa de furnizori conform contractului pot fi calculate amenzi care se reflect prin formula contabil: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Ct 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate, sau Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. ntreprinderea poate s primeasc avansuri n contul vnzrii ulterioare a produciei fabricate (prestrii serviciilor) care pn la livrarea produciei (prestarea serviciilor) se consider datorii. Primirea i utilizarea avansurilor se reflect n contabilitate prin ntocmirea urmtoarelor formule contabile: la suma avansurilor primite: Dt 241 Casa sau Dt 242 Cont de decontare, sau Dt 243 Cont valutar Ct 523 Avansuri pe termen scurt primite; la suma TVA aferent avansurilor primite: Dt 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul; la achitarea sumei TVA aferent avansului primit: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 242 Cont de decontare;

10

Dt Dt Ct Ct

la livrarea produselor (acordarea serviciilor): 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale sau 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate 611 Venituri din vnzri 534 Datorii privind decontrile cu bugetul;

la achitarea (stingerea) creanelor pe seama avansurilor primite: Dt 523 Avansuri pe termen scurt primite Ct 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale sau Ct 223 Creane pe termen scurt ale prilor legate; Suma TVA achitat n avans se trece n contul sumei calculate la valoarea produselor livrate (serviciilor prestate) prin formula contabil: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul.

4. Contabilitatea datoriilor calculate


Datoriile calculate sunt datorii fa de alte persoane fizice i juridice, n special, fa de personalul ntreprinderii, organele asigurrilor sociale, companiile de asigurri, bugetul de stat, diveri creditori. Datoriile fa de personal reprezint angajamentele ntreprinderii fa de salariai pentru munca prestat, privind recuperarea cheltuielilor i plilor efectuate de salariai n favoarea ntreprinderii etc.

4.1. Contabilitatea datoriilor fa de personal


Datoriile fa de personal privind retribuirea muncii se concretizeaz n drepturile angajailor aferente muncii prestate care se stabilesc prin negocieri colective sau individuale ntre persoane fizice i ntreprindere i sunt n raport direct cu cererea i oferta forei de munc pe piaa muncii, cantitatea i calitatea muncii, rezultatele i condiiile funcionrii ntreprinderii. Salariul constituie orice recompens sau venit calculat n conformitate cu contractul individual de munc, de patron sau de organul mputernicit de acesta angajatului pentru munca prestat i depinde de sistemul de salarizare care include formele de salarizare, sistemul de tarife, de sporuri i alte elemente. Munca este retribuit pe unitate de timp, n acord sau conform altor sisteme de retribuire. Salarizarea angajailor din sfera bugetar se efectueaz n baza Reelei tarifare unice de salarizare. Statul garanteaz i reglementeaz mrimea minim a salariului, a unor adaosuri i sporuri cu caracter compensatoriu care se stabilesc, dup caz, n raport cu rezultatele obinute, condiiile de munc concrete, vechimea n munc i poart un caracter de stimulare sau compensare. Salariul brut impozabil cuprinde salariul brut de baz la care se adaug sporuri, indemnizaii i alte adaosuri la salarii, precum i facilitile acordate de patron. Salariul brut fr suma total a reinerilor din salariu reprezint salariul net spre plat. Pentru a facilita evidena contabil, salariile se divizeaz n dou pari componente: salariul de baz care reprezint remunerarea personalului ntreprinderii pe timpul i volumul efectiv lucrat, inclusiv diferite prime, pli suplimentare i adaosuri la salarii, diverse recompense garantate de ctre stat i salariul suplimentar care include sumele pltite personalului ntreprinderii pe perioada nelucrat, dar asigurate de stat, cum sunt: plata pentru perioada concediilor de odihn, pentru staionarea ntreprinderii din motive de for major, alte salarii pentru timpul nelucrat. Principalul factor de producie l constituie resursele umane. Numrul i calificarea angajailor sunt determinate individual de ntreprindere, n funcie de caracterul i volumul activitii economice. Pentru organizarea evidenei corecte a muncii, a produciei i a salariilor, ntocmirea rapoartelor statistice i contabile i controlul fondului de salarii este necesar determinarea numrului
11

personalului scriptic al ntreprinderii i evidena operativ a personalului. Personalul scriptic se schimb continuu n funcie de procesele de angajare, transferare, concediere i se evalueaz la o dat anumit, fiind documentat corespunztor. n cazul angajrii personalului la lucru se depune o cerere de angajare, n baza creia se emite un ordin de angajare la serviciu care se prezint angajatului spre a lua cunotin contra semntur. Cu angajatul se ncheie un contract de munc i, dup caz, un contract de rspundere material pentru valorile primite n gestiune. Dup ncheierea contractului individual de munc, angajatul completeaz ntr-un singur exemplar fia personal de eviden a cadrelor, iar n carnetul de munc se fac nscrieri privind angajarea n cmpul muncii. Carnetul de munc se ntocmete pentru toi salariaii angajai la ntreprindere peste 5 zile i se nregistreaz n registrul de eviden a formularelor de carnete de munc i registrul de eviden a circulaiei carnetelor de munc care sunt numerotate, nuruite i semnate. Transferarea la alt loc de lucru, din secie n secie, atribuirea altei categorii sau calificri se face printr-un ordin de transfer, n baza cererii de transfer a angajatului sau a deciziei administraiei. Concediile de baz i suplimentare se acord conform dispoziiei sau ordinului de acordare a concediului emis pe baza cererii angajatului. Contractul individual de munc poate fi reziliat din iniiativa salariatului n baza cererii acestuia, administraiei sau la cererea organelor judiciare prin emiterea ordinului cu privire la concediere. Ordinele i dispoziiile de micare a personalului se ntocmesc n dou exemplare: un exemplar pentru secia de eviden a personalului, iar al doilea exemplar se transmite n contabilitatea ntreprinderii. n funcie de tehnologia i organizarea procesului de producie, se folosesc diverse sisteme de eviden a produciei. Prin sistemul de eviden a produciei se subnelege combinarea modului de obinere a informaiei, de nregistrare a acesteia i de circulaie a documentelor primare. n funcie de caracterul activitii i al procesului tehnologic, pentru evidena produciei se utilizeaz diverse documente primare ntocmite de ctre economiti i contabili. La ntreprinderile de producie pot fi utilizate urmtoarele documente primare: bonul de lucru individual sau colectiv ori raportul despre ndeplinirea sarcinii de schimb pentru documentarea volumului de produse fabricate, lucrrilor i serviciilor executate; tabelul de eviden a folosirii timpului de munc sau fia de pontaj pentru evidena timpului de munc normat i suplimentar prestat. Evidena timpului de munc prestat se ine n baz pontajului de ctre o persoan special numit pontator sau de efii de secii i maitri. Pontajul, n funcie de specificul ntreprinderii, poate fi organizat dup diferite sisteme: fie de ceas, mrci (jetoane) de prezen, permise; lista angajailor ce au lucrat suplimentar i tabelul de eviden a folosirii timpului de munc pentru evidena lucrului n timp de noapte i a celui suplimentar; foaia lucrrilor efectuate suplimentar i raportul sau bonul de lucru de baz pentru abaterile de la condiiile normale de lucru (operaiuni suplimentare neprevzute de procesul tehnologic sau legate de necorespunderea utilajului, instrumentelor, materialelor etc.); foaia staionrilor pentru staionrile admise nu din vina muncitorului; documentele privind producia fabricat pentru depistarea rebuturilor n producie i actul privind rebutul la valoarea rebutului final; raportul privind pierderile din timpul de munc pentru documentarea pierderilor din lucru; foi de calcul al adaosurilor, borderouri i situaii privind sporurile i primele la salariu organizate independent de ntreprindere, n funcie de tipul acestora pentru documentarea altor suplimente i prime n favoarea salariailor. Documentele primare pentru evidena muncii i a salariilor pot fi diferite dup structur i numr, n funcie de ramura i caracterul activitii economice a ntreprinderii. Toate documentele

12

primare folosite pentru evidena muncii i a salariului se predau din seciile ntreprinderii n contabilitate, unde n baza lor se ntocmesc registrele analitice i sintetice pe acest sector de eviden. Sumele spre plat angajailor ntreprinderii se calculeaz, n funcie de reinerile din salarii, al cror cuantum total, conform art.133 din Codul muncii, nu poate s depeasc 20 %, iar n cazurile special prevzute de legislaie 50 % din salariul care se cuvine s fie pltit angajatului. n cazul reinerii din salariul de baz a ctorva titluri executorii, angajatului i se pstreaz 50 % din salariu. Nu se admit reineri din preavizul de concediere, plile de compensaie i alte pli conform legislaiei. Din salariile personalului pot fi efectuate urmtoarele reineri: reineri fiscale: impozitul pe veniturile persoanelor fizice; reineri sociale: 6 % n bugetul asigurrilor sociale, 3,5% asigurrile medicale obligatorii; diverse reineri: avansurile la salariile acordate anterior; restituirea sumelor pltite n plus n urma unor greeli de calcul; avansul nerestituit la timp pentru deplasarea de serviciu; n cazul concedierii salariatului nainte de expirarea anului de munc, n contul cruia el a primit de acum concediu, pentru zilele nelucrate ale concediului; pli la sindicatele de ramur, locale; reineri pentru daune materiale cauzate ntreprinderii, comise din vina lucrtorului i recunoscute de el; reineri privind executarea titlurilor executorii (pensii alimentare etc.); reineri pentru chirii, pentru achitarea bunurilor procurate n rate, pentru servicii comunale prestate de obiectele sociale ale ntreprinderii (cmine); reineri privind mprumuturile acordate anterior salariailor etc. Toate reinerile se efectueaz pe baza urmtoarelor documente justificative: fia personal de calcul al impozitului pe venit, actul de rebut, actul de inventariere, lista de plat, diferite contracte, titluri executorii, ordine ale administraiei etc. Conform art.15 din Codul fiscal, cotele impozitului pe veniturile persoanelor fizice sunt urmtoarele: 7 % din suma venitului impozabil anual care nu depete 25200 lei; 18 % din suma venitului impozabil anual care depete 25200 lei. Venitul impozabil al salariatului cuprinde orice form de salarizare, premiile, suplimentele, onorariile, indemnizaiile, comisioanele i alte pli, precum i nlesnirile acordate salariatului de ctre ntreprindere. n venitul impozabil nu se includ plile de asigurare (despgubirile), conform contractului de asigurare, compensaiile n caz de pierdere temporar a capacitii de munc, inclusiv a invaliditii, bursele, pensiile alimentare i indemnizaiile pentru copii, dividendele de la rezideni, patrimoniul primit ca donaie, motenire, ctigurile din loterie i alte forme de venituri stabilite n Codul fiscal. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice se calculeaz i se reine la sursa de plat i n momentul plii de la suma impozabil, cu scderea sumei scutirilor acordate salariatului. Scutirile se acord numai la locul de munc de baz, unde se ine evidena carnetului de munc al angajailor rezideni ai Republicii Moldova. Scutirea personal constituie: a) 7200 lei anual, n cazul cnd nu exist scutirea specificat n punctul b); b) 10 000 lei anual pentru angajatul care: - s-a mbolnvit i a suferit de boala actinic ca urmare a accidentului de la C.A.E. Cernobl sau este invalid n urma acestui accident; - este printe sau so (soie) al participantului decedat sau dat disprut n aciunile de lupt pentru aprarea Republicii Moldova sau este invalid n urma acestor evenimente; - este invalid de rzboi, din copilrie, invalid de grupa I i II sau victim a represiunilor politice ulterior reabilitat. Fiecare angajat care se afl n relaii de cstorie pe parcursul ntregului an fiscal are dreptul la scutiri suplimentare n sum de 7200 lei anual, n cazul cnd soul (soia) nu beneficiaz de scutirea personal. Angajatul are dreptul la scutiri n mrime de 1440 lei anual pentru fiecare persoan ntreinut n condiiile cnd aceasta: are relaii de rudenie n ascensiune sau descenden (copii, prini);
13

locuiete mpreun cu contribuabilul sau nu, dar nva la secia de zi cu frecven a unei instituii de nvmnt mai mult de 5 luni pe parcursul anului fiscal; este ntreinut de contribuabil; primete un venit anual mai mic de 1 000 lei.

Pentru a acorda scutirile sus-menionate, angajatul prezint patronului cererea de scutire pn la data ncadrrii n munca ca angajat sau pn la nceputul anului, anexnd la aceasta documentele necesare pentru confirmarea poziiei sale de rezident, strii sociale, familiale sau sntii. Acordarea scutirilor i calcularea impozitului pe venit se efectueaz, indiferent de faptul dac au fost sau nu achitate veniturile n luna raportat. Calculul salariilor, venitului impozabil i impozitului pe venit se face n baz cumulativ, de la nceputul anului sau din momentul angajrii la serviciu, n fia personal deschis pentru fiecare angajat. Impozitul pe venit reinut la sursa de plat din veniturile angajailor urmeaz s fie vrsat la buget nu mai trziu de data de 10 a lunii urmtoare dup luna n care s-a efectuat reinerea. Agentul economic care a efectuat reinerea impozitului este obligat n termen de 10 zile dup expirarea lunii n care s-a efectuat reinerea sau de la data ncetrii activitii, s prezinte Inspectoratului Fiscal de Stat teritorial declaraia cu privire la impozitul pe venit reinut la sursa de plat pentru luna raportat i n termen de 30 zile dup expirarea anului fiscal sau de la data ncetrii activitii nota de informare privind impozitul pe venit reinut din salariile lucrtorilor pentru anul fiscal expirat. Conform Codului muncii, tuturor angajailor li se acord concedii anuale, meninndu-se locul de munc i salariul mediu. Concediul anual pltit se acord angajailor pe o durat de cel puin 24 de zile lucrtoare, cu sptmna de lucru de 6 zile. Pentru angajaii pn la vrsta de 18 ani durata concediului de odihn este de o luna calendaristic. n afar de concediile anuale, unele categorii de angajaii au dreptul la concedii suplimentare. Concediul de odihn pe primul an de munc se acord muncitorilor dup expirarea a 11 luni de munc nentrerupt la ntreprindere. nainte de expirarea a 11 luni de munc concediul poate fi acordat la cererea angajatului n cazurile prevzute de legislaie. n unele cazuri la cererea angajatului i cu consimmntul conductorului ntreprinderii, poate fi acordat un concediu pe cont propriu, fr a fi pltit. Modul de acordare a concediilor se stabilete de ctre administraie de comun acord cu organele sindicale ale ntreprinderii. La stabilirea concediilor se ine seama de dorina muncitorilor i de interesul asigurrii activitii normale a ntreprinderii. Calcularea retribuiilor pentru concediile angajailor are unele particulariti. Retribuia pentru concedii se calculeaz pe baza salariului mediu zilnic i duratei concediului. Salariul mediu se calculeaz conform Modului de calculare a salariului mediu aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.31 din 14.01.1994, cu modificrile i completrile ulterioare, care reglementeaz perioadele, sumele i tipurile de pli incluse la determinarea salariului mediu. Pentru calcularea salariului mediu se stabilesc dou perioade de referin: ultimele 12 luni calendaristice pentru angajaii din unitile agricole i angajaii, al cror timp de lucru nu se supune evidenei (nu este normat). Salariul mediu pe zi se determin prin mprirea sumei salariului pentru ultimele 12 luni la numrul de luni i la 25,4 zile (numrul mediu de zile lucrtoare pe lun cu sptmna de lucru de 6 zile). n cazul cnd luna lucrat n perioada de decontare este incomplet, plata concediului se efectueaz n baza salariului mediu pe o zi, care se determin prin mprirea ctigului pentru timpul lucrat efectiv la numrul de zile lucrtoare; ultimele trei luni calendaristice de lucru n celelalte cazuri. Salariul mediu pe o zi se determin prin mprirea salariului pe 3 luni la numrul zilelor lucrtoare ale acestei perioade. La calcularea concediului n zile calendaristice salariul mediu pe zi se determin

14

prin mprirea sumei salariului pe perioada de decontare la numrul zilelor calendaristice din aceast perioad, cu excepia zilelor de srbtoare stabilite de legislaie Angajailor care au lucrat la ntreprinderea n cauz mai puin de un an sau mai puin de trei luni, n funcie de varianta utilizat, salariul mediu se calculeaz pentru timpul (lunile) efectiv lucrat. Salariile se pltesc personalului ntreprinderii n lei moldoveneti. Plata salariului poate fi efectuat n numerar, prin mandat potal, prin carduri bancare sau prin transfer potal pe contul acestuia, cu achitarea obligatorie a acestor servicii de ctre patron. Conform Legii salarizrii, se interzice plata salariului n natur, inclusiv sub form de buturi spirtoase sau substane narcotice. Salariile se pltesc periodic n zilele de lucru stabilite n contractul de munc colectiv i cel individual, de regul, nu mai rar dect o dat pe lun. n cazul achitrii salariilor n numerar, casierul ntocmete o dispoziie de plat de cas pentru fiecare sum a salariului eliberat sau un borderou de plat. La sfritul zilei casierul calculeaz suma salariilor acordate i suma salariilor neridicate (nereclamate). Pentru sumele salariilor neridicate care ulterior se vars n contul curent se ntocmete borderoul salariului depus. Datoriile privind salariile neridicate pot fi reclamate n curs de 3 ani, dup care salariaii pierd dreptul ncasrii acestor sume. Evidena analitic a retribuiilor la ntreprindere se ine dup numrul de pontaj (pentru fiecare salariat n parte); pe seciile ntreprinderii (pe brigzi); pe categorii de salariai; pe feluri de retribuii i reineri. Evidena analitic a sumelor calculate i achitate salariailor poate fi organizat prin ntocmirea situaiei de calcul plat, a situaiei de calcul a retribuiilor i listei de plat a retribuiilor sau a conturilor personale de decontare cu personalul. Pentru generalizarea informaiei privind decontrile cu personalul ntreprinderii aferente retribuiilor i sumelor depuse este destinat contul de pasiv 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. n creditul acestui cont se reflect retribuiile calculate, iar n debit sumele achitate i reinute. Soldul acestui cont este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii fa de personal privind retribuirea muncii la finele perioadei de gestiune. Contabilitatea decontrilor cu personalul privind retribuirea muncii cuprinde urmtoarele momente: Salariile calculate personalului constituie un element al consumurilor sau cheltuielilor care, n funcie de destinaie, se contabilizeaz astfel: n cazul cnd salariile calculate reprezint consumuri de producie directe sau indirecte, acestea se includ n costul produselor fabricate sau serviciilor prestate i se reflect prin formula contabil: Dt 811 Producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii; Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Ct n cazul cnd salariile sunt calculate salariailor ncadrai n procesul de procurare, de creare a activelor, de ncrcare i descrcare a valorilor materiale i n alte lucrri legate de aprovizionare, ele se includ n valoarea de intrare a acestor active: 112 Active nemateriale n curs de execuie 121 Active materiale n curs de execuie 122 Terenuri 211 Materiale 212 Animale la cretere i ngrat 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 217 Mrfuri 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii; n cazul cnd salariile calculate reprezint cheltuieli ale perioadei, ele nu constituie o parte a costului de producie. Acestea se reflect n conturile clasei 7 Cheltuieli i se scad din venituri la calcularea rezultatului financiar.
15

n funcie de tipul activitii i caracterul lucrrilor, salariile se nregistreaz prin formula contabil: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Dt 723 Pierderi excepionale Ct 731 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. Reinerile din salarii se reflect n felul urmtor: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii la suma total a reinerilor Ct 534 Datorii privind decontrile cu buget la suma impozitului pe veniturile persoanelor fizice Ct 533 Datorii privind asigurrile la suma primelor de asigurare, contribuiilor la asigurrile sociale Ct 227 Creane pe termen scurt ale personalului pentru recuperarea prejudiciului material cauzat, pentru mrfurile procurate n rate, mprumuturile primite, plata pentru serviciile comunale, pensiile alimentare, serviciile prestate de instituiile precolare etc. n debitul contului 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, n afar de reineri, se reflect plata salariilor prin formula contabil: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 241 Casa sau Ct 242 Cont de decontare. Suma salariilor neridicate se trece pe un subcont distinct deschis n cadrul contului 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. Salariile acordate salariailor sub form de avans se reflect n debitul contului 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii i creditul contului 241 Casa. n cazul determinrii unui sold debitor intermediar n cadrul contului 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii, acesta se trece la contul 227 Creane pe termen scurt ale personalului prin formula contabil: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. Suma salariilor pentru concediul legal de odihn se reflect n acelai cont 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. Modul de calculare a salariilor pentru concediul legal de odihn este stabilit conform legislaiei n vigoare. Suma salariilor calculate pe perioada concediului legal de odihn se nregistreaz n felul urmtor: Dt 811 Producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare Dt 813 Consumuri indirecte de producie Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. Calcularea salariilor pe perioada concediului legal de odihn poate fi efectuat pe seama unor rezerve create anterior pentru plata concediilor legale de odihn ale muncitorilor: a) constituirea rezervelor pentru plata concediului legal de odihn: Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 141 Cheltuieli anticipate pe termen lung Dt 251 Cheltuieli anticipate pe termen scurt Dt 811 Producia de baz
16

Dt 812 Activiti auxiliare Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate; b) calculul salariilor pe perioada concediului de odihn pe seama rezervelor create: Dt 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii. n cazul cnd nu se formeaz rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate, suma respectiv se raporteaz direct la consumurile sau cheltuielile perioadei. Relaiile ntreprinderii cu personalul pot fi exprimate att n datorii salariale, ct i n datorii rezultate din alte operaiuni. Acestea pot fi datorii fa de titularii de avans privind sumele cheltuite de acetia pe contul propriu n interesele ntreprinderii, acoperirea unor cheltuieli i stingerea datoriilor ntreprinderii. Pentru evidena decontrilor cu personalul ntreprinderii privind alte operaiuni, cu excepia decontrilor privind retribuirea muncii, este destinat contul de pasiv 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. n creditul acestui cont se reflect datoriile aferente altor operaiuni calculate personalului, iar n debit achitarea i trecerea la scderi a datoriilor fa de personal. Soldul acestui cont este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii fa de personal aferente altor operaiuni la finele perioadei de gestiune. Datoriile fa de titularii de avans apar n cazul efecturii cheltuielilor de ctre acetia, fr eliberarea prealabil a avansurilor spre decontare. Organizarea contabilitii decontrilor cu titularii de avans este examinat n paragraful 6.4 din prezentul manual. Dac titularul de avans pleac n deplasare fr a primi un avans spre decontare, cheltuielile efectuate de el, n baza decontului de avans, se nregistreaz n felul urmtor: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 813 Consumuri indirecte de producie Dt 111 Active nemateriale Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Dt 251 Cheltuieli anticipate curente Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. Salariaii ntreprinderii pot achita unele datorii financiare, comerciale, fa de buget ale ntreprinderii pe seama mijloacelor proprii. n baza decontului de avans, chitanelor i bonurilor de plat se ntocmesc urmtoarele formule contabile: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Dt 539 Alte datorii pe termen scurt Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. n cazul efecturii unor cheltuieli care depesc mrimea avansurilor spre decontare eliberate titularului de avans, soldul creditor al contului 227 Creane pe termen scurt ale personalului se trece n categoria datoriilor: Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. Cheltuielile suportate de titularul de avans sunt restituite acestuia, ntocmindu-se formula contabil: Dt 532 Datorii fa de personal privind alte operaii
17

Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar. Informaia privind calcularea i micarea datoriilor fa de salariai se reflect respectiv n registrele pentru conturile 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii i 532 Datorii fa de personal privind alte operaii, elaborate independent de ntreprinderi. La sfritul lunii informaia se nregistreaz n Cartea mare i dup verificare n Bilanul contabil.

4.2. Contabilitatea datoriilor privind asigurrile


n scopul pstrrii calitii i cantitii n timp i spaiu a factorilor de producie, garantrii unei continuiti a activitii economice, ntreprinderile asigur bunurile, personalul i rspunderea civil contra unor riscuri i situaii de incertitudine excepionale. Conform legislaiei n vigoare, asigurrile pot fi obligatorii i benevole, iar asigurtorii ntreprinderile cu capital privat, companiile de asigurri i organele de stat. n conformitate cu Legea privind sistemul public de asigurri sociale, cu modificrile i completrile ulterioare, asigurrile sociale reprezint un sistem de protecie social a persoanelor asigurate, constnd n acordarea de indemnizaii, ajutoare, pensii, prestaii pentru prevenirea mbolnvirilor i recuperarea capacitii de munc i alte prestaii prevzute de legislaie. Asigurrile sociale pot fi efectuate prin sistemul public de asigurri sociale i privat. Toi agenii economici, indiferent de formele de proprietate i gospodrire, inclusiv persoanele fizice, fondul pentru ajutorul de omaj, persoanele cu contract individual, depun contribuii la asigurrile sociale de stat. Aceti contribuabili trebuie nregistrai ca pltitori de contribuii la reprezentanele Casei Naionale de Asigurri Sociale la locul de reedin. Conform Legii bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul 2009 tarifele cotelor contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii pe anul 2007 se stabilesc n urmtoarele mrimi: 23 % la fondul de retribuire a muncii i la alte recompense . Mijloacele bneti acumulate n bugetul asigurrilor sociale de stat se folosesc, conform legislaiei n vigoare, n urmtoarele scopuri: plata pensiilor pentru limit de vrst, de invaliditate, n cazul pierderii ntreintorului, pentru vechime n munc, plata pensiilor sociale i indemnizaiilor pentru pensionari, plata ajutoarelor de asigurri sociale, acoperirea cheltuielilor pentru tratamentul balneosanatorial, odihna salariailor i copiilor lor, plata ajutoarelor i compensaiilor acordate familiilor cu copii socialmente vulnerabile, plata ajutoarelor de omaj etc. Cotele de asigurare social obligatorie ale cetenilor constituie 6 % din salariu (venit) i alte recompense i se transfer de ctre persoanele fizice i juridice n termenele de recepionare a mijloacelor pentru achitarea salariilor. Contribuiile la asigurrile sociale de stat obligatorii se calculeaz din suma salariului calculat i din alte recompense, fr reducerea impozitelor i altor pli, pentru angajaii n baz de contract individual sau contract de acordare a lucrrilor i serviciilor. Contribuabilul trebuie s prezinte darea de seam privind calcularea, utilizarea i achitarea contribuiilor de asigurri sociale de stat (forma 4 BASS). Calculul n acest raport se efectueaz cu total cumulativ de la nceputul anului. Termenele de prezentare a drii de seam privind calcularea, utilizarea i achitarea contribuiilor de asigurri sociale de stat sunt urmtoarele: pentru ntreprinderile individuale, persoanele fizice, care arendeaz terenuri agricole (cu excepia celor crora li se calculeaz salarii) trimestrial, pn la data de 16 a lunii imediat urmtoare trimestrului de gestiune; pentru avocai i notari lunar, pn la data de 15 a lunii imediat urmtoare celei de gestiune; pentru toi patronii, persoane juridice i fizice, indiferent de tipul de proprietate i forma juridic de organizare, trimestrial, pn la data de 20 a lunii imediat urmtoare trimestrului de gestiune. ntreprinderea poate asigura bunurile i personalul contra cazurilor de risc n companiile de asigurri. Aceste asigurri pot fi benevole sau obligatorii. Calculul primelor de asigurare se efectueaz conform cotelor de asigurare stabilite de companiile de asigurri n condiiile legislaiei.
18

n evidena financiar pot fi constatate mrimea oricror tipuri de asigurare a personalului i patrimoniului ntreprinderii efectuate n scopuri de antreprenoriat. n scopuri de impozitare tipurile de asigurri recunoscute ca deduceri pot fi grupate n asigurri : permise spre deducere integral. Se permit spre deducere n mrime total cheltuielile de asigurare ale persoanelor juridice efectuate pe tipuri de asigurri: - obligatorie: asigurarea obligatorie de rspundere civil a deintorilor de autovehicule i vehicule electrice urbane, dac mijloacele de transport sunt trecute n bilanul agentului economic; asigurarea obligatorie a pasagerilor transportului aerian, feroviar, fluvial i auto n comun; asigurarea obligatorie de asisten medical, de accidente, asigurare de pensie suplimentar a angajailor, - facultativ: asigurarea de accidente n procesul de producie, de sntate, pensie suplimentar a lucrtorilor ntreprinderii; limitate. Se limiteaz nu mai mult de 3% din suma venitului brut, asigurrile benevole a animalelor, semnturilor, bunurilor i ncrcturilor, precum i a rspunderii civile a organizaiilor surse de pericol sporit; nepermise spre deducere. Nu se permit spre deducere celelalte tipuri de asigurri neindicate mai sus, cum ar fi asigurarea riscurilor financiare etc. Deducerea cheltuielilor de asigurare ale persoanelor juridice se permite numai n cazul n care acestea sunt efectuate n baza contractelor de asigurare ncheiate n conformitate cu Legea cu privire la asigurri nr.1508-XII din 15.06.1993, cu modificrile i completrile ulterioare. Evidena analitic a datoriilor privind asigurrile se ine n vederea obinerii informaiei privind existena i destinaia mijloacelor asigurrii. Pentru evidena sintetic a defalcrilor i decontrilor aferente contribuiilor la asigurrile sociale n Fondul asigurrilor sociale, datoriilor privind asigurarea medical, asigurarea bunurilor i personalului ntreprinderii este destinat contul de pasiv 533 Datorii privind asigurrile. n creditul acestui cont se reflect datoriile calculate privind asigurrile, iar n debit mijloacele achitate, virate i cheltuite. Soldul acestui cont este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii privind primele de asigurare la finele perioadei de gestiune. Suma primelor de asigurare la companiile de asigurri, a contribuiilor pentru asigurrile sociale se calculeaz n funcie de tariful stabilit pentru anul respectiv i mrimea bazei de calcul i se reflect prin formulele contabile: pentru salariaii ncadrai n producie: Dt 811 Producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 533 Datorii privind asigurrile; Dt Dt Dt Dt Dt Dt Dt Ct pentru salariaii ncadrai n procesul de procurare, de creare a activelor, de ncrcare i descrcare a materialelor i n alte lucrri privind aprovizionarea: 112 Active nemateriale n curs de execuie 121 Active materiale n curs de execuie 122 Terenuri 211 Materiale 212 Animale la cretere i ngrat 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 217 Mrfuri 533 Datorii privind asigurrile;

pentru salariaii care nu sunt ocupai direct n producie, n funcie de tipul activitii: Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 721 Cheltuieli ale activitii de investiii
19

Dt 722 Cheltuieli ale activitii financiare Dt 723 Pierderi excepionale Ct 533 Datorii privind asigurrile. ntreprinderea achit salariailor la locul de munc de baz pe seama mijloacelor asigurrilor sociale, numai indemnizaia pentru incapacitate temporar de munc, indemnizaia n caz de sarcin i luzie, celelalte indemnizaii de invaliditate n caz de accidente de munc sau de boal profesional, indemnizaii pentru nmormntare, compensaii pentru persoanele care au avut de suferit n urma avariei de la C.A.E. Cernobl, compensaii nominative pentru unele categorii de populaie, pensii diferitelor categorii de populaii etc., fiind calculate i achitate de Casa Naional de Asigurri Sociale. Plile efectuate de ntreprindere n favoarea angajailor se reflect prin formula contabil: Dt 533 Datorii privind asigurrile Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 532 Datorii fa de personal privind alte operaii. Suma spre achitare Casei Naionale de Asigurri Sociale se calculeaz ca diferena dintre sumele calculate i achitate efectiv de ntreprindere salariailor si. Angajaii de asemenea defalc contribuii n bugetul asigurrilor sociale de stat n mrime de 1 % din suma salariului i altor recompense calculate care se reine din salariul acestora, reflectnduse prin formula contabil: Dt 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile. Dt Dt Dt Ct Calcularea primelor de asigurare se reflect prin formula contabil: 712 Cheltuieli comerciale 713 Cheltuieli generale i administrative 813 Consumuri indirecte de producie 533 Datorii privind asigurrile.

Virarea primelor de asigurare ctre organele i companiile de asigurri se reflect n felul urmtor: Dt 533 Datorii privind asigurrile Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar. Dac ntreprinderea a efectuat decontri n plus n Fondul social, aceste sume se trec n categoria creanelor pe termen scurt, iar la nceputul perioadei ulterioare se restabilesc: Dt 229 Alte creane pe termen scurt Ct 533 Datorii privind asigurrile. Evidena sintetic i analitic a decontrilor privind asigurrile se reflect n registrul pentru contul 533 Datorii privind asigurrile care se elaboreaz de sine stttor de fiecare ntreprindere i se organizeaz pe tipuri de asigurri, pe asigurtori, pe conturi corespondente. La sfritul perioadei de gestiune datele din registrul sintetic specificat se trec n Cartea mare.

4.3. Contabilitatea datoriilor privind decontrile cu bugetul


Relaiile agenilor economici cu bugetul de stat se concretizeaz n procesele de calculare, achitare i declarare a impozitelor i taxelor. Sistemul fiscal al Republicii Moldova cuprinde o totalitate de impozite i taxe divizate n: generale de stat: impozitul pe venit, taxa pe valoarea adugat, accizele, impozitul privat, taxa vamal, taxele percepute n fondul rutier;

20

locale: impozitul funciar, impozitul pentru folosirea resurselor naturale, taxa pentru amenajarea

teritoriului, taxa pentru dreptul de a organiza licitaii locale i loterii, taxa hoteliera, taxa pentru amplasarea publicitii (reclamei), taxa pentru dreptul de a aplica simbolica local, taxa pentru amplasarea unitilor comerciale, taxa balnear, taxa pentru dreptul de a vinde n zona vamal, taxa pentru dreptul de a presta servicii de transportare a cltorilor etc.

Modul i termenele de achitare a impozitelor i taxelor, cotele acestora, facilitile acordate, precum i subiecii impunerii i obiectele impunerii sunt reglementate de Codul fiscal, Legea privind taxele locale nr.186-XIII din 19.07.1994, cu modificrile i completrile ulterioare, legea bugetului de stat pe anul respectiv i alte acte normative. Pentru generalizarea informaiei privind datoriile fa de buget aferente impozitelor, taxelor i sanciunilor economice este destinat contul de pasiv 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. n creditul acestui cont se reflect datoriile calculate fa de buget privind impozitele i taxele, iar n debit plile virate efectiv sau trecute n cont. Soldul este creditor i reprezint suma datoriilor ntreprinderii privind plile datorate bugetului la sfritul perioadei de gestiune. Evidena analitic a datoriilor privind decontrile cu bugetul se ine pe feluri de impozite i taxe. De aceea n cadrul conturilor sintetice destinate evidenei decontrilor cu bugetul pot fi deschise diferite subconturi i conturi analitice pentru evidena i efectuarea corect a trecerilor n cont pe tipuri de impozite i taxe. n cadrul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul pot fi deschise subconturi, n funcie de tipul impozitelor sau taxelor, care au aceeai structur format la contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul. Planul de conturi prevede i alte conturi pentru contabilizarea decontrilor cu bugetul care au o utilizare mai redus datorit specificului efecturii operaiunilor economice. Astfel, contul 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de ncasat este destinat generalizrii informaiei privind sumele impozitului pe venit, TVA i accizelor aferente procurrilor, calculate, dar care nu sunt obligatorii spre plat pn la ndeplinirea condiiilor prevzute de legislaia n vigoare. La momentul apariiei obligaiei de plat a acestor impozite, sumele lor se trec n contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Contabilitatea impozitului pe venit Un loc important n cadrul decontrilor cu bugetul l ocup impozitul pe veniturile persoanelor care desfoar activitate de ntreprinztor. Modul de determinare i de eviden a impozitului pe veniturile persoanelor care desfoar activitate de ntreprinztor se reglementeaz de S.N.C. 12 Contabilitatea impozitului pe venit i Codul fiscal. Conform Codului fiscal i Legii bugetului de stat pe anul 2003, cota procentual a impozitului pe veniturile persoanelor juridice este de 22 % care se aplic venitului impozabil. n cazul determinrii impozitului pe venit, la ntreprindere se calculeaz venitul contabil (pierderea contabil) care reprezint profitul (pierderea) perioadei de gestiune pn la impozitare. Acest profit se determin n cursul anului de gestiune prin calcul n Raportul privind rezultatele financiare, iar la sfritul anului n contul 351 Rezultat financiar total. n debitul acestui cont sunt reflectate cheltuielile acumulate pe tipuri de activiti, iar n credit veniturile acumulate pe tipuri de activiti. Comparnd suma total a veniturilor cu suma total a cheltuielilor, se obine rezultatul financiar al perioadei pn la impozitare. n legislaia fiscal sunt prevzute reguli de constatare a veniturilor i cheltuielilor n scopuri fiscale, iar n S.N.C. reguli de calcul i constatare n scopurile contabilitii financiare. De aceea exist: a) venituri i cheltuieli recunoscute conform legislaiei fiscale, dar care nu sunt recunoscute de regulile S.N.C.; b) venituri i cheltuieli recunoscute de S.N.C., dar care nu sunt recunoscute de regulile legislaiei fiscale.

21

Acest fapt face necesar calcularea venitului impozabil conform regulilor fiscale. Venitul impozabil (pierderea fiscal) reprezint venitul (pierderea) contabil al perioadei de gestiune corectat n conformitate cu regulile stabilite de legislaia fiscal. Acesta se determin la sfritul anului pe baza venitului contabil al perioadei de gestiune corectat cu mrimea diferenelor permanente i temporare. Modul de determinare a diferenelor permanente i temporare, de constatare a datoriilor i activelor amnate privind impozitul pe venit i de prezentare n rapoartele financiare este examinat n cartea Noul sistem contabil al agenilor economici din Republica Moldova (vol.2). Suma impozitului pe venit achitat n rate n cursul anului se reflect n felul urmtor: Dt 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit Ct 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de ncasat, subcontul Impozitul pe venit pltit n avans. La sfritul anului suma impozitului pe venit pltit n avans se nregistreaz prin formula contabil invers: Dt 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de ncasat, subcontul Impozitul pe venit pltit n avans Ct 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. Concomitent, suma efectiv a impozitului pe venit se nregistreaz prin formula contabil: Dt 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. n contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul se reflect suma impozitului pe venit n mrime de 5 % din valoarea serviciilor pltit efectiv: Dt 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau Dt 522 Datorii pe termen scurt fa de prile legate Dt 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Dt 539 Alte datorii pe termen scurt Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Dt Dt Ct Ct Ct Virarea la buget a sumelor impozitului pe venit se reflect prin formula contabil: 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 241 Casa sau 242 Cont de decontare, sau 243 Cont valutar.

Trecerea n cont a sumelor avansurilor privind impozitul pe venit la finele perioadei de gestiune se nregistreaz prin formula contabil: Dt 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Ct 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul. Contabilitatea datoriilor fa de buget privind taxa pe valoarea adugat Taxa pe valoarea adugat reprezint un impozit indirect care, potrivit normelor n vigoare, se stabilete pentru operaiunile privind transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, precum i prestrile de servicii. Aceasta este o tax care se aplic valorii adugate la fiecare stadiu al circuitului economic. Ea se calculeaz pentru livrrile de bunuri i servicii, precum i pentru importul de bunuri i servicii. Conform titlului III din Codul fiscal, TVA se reflect n contabilitate n baza principiului specializrii exerciiilor (metodei de calcul). Livrrile de bunuri i servicii pot fi grupate n livrri impozabile cu TVA la cota standard 20 %, cotele reduse 5 %, 8 % i la cota zero, n funcie de tipul mrfurilor, consumatorilor i caracterul operaiunii, i livrri scutite de TVA (neimpozabile).
22

Pltitori ai taxei pe valoarea adugat sunt persoanele juridice i fizice care desfoar activitate de ntreprinztor i efectueaz livrri impozabile pe parcursul a 12 luni consecutive n suma ce depete plafonul stabilit de legislaie, precum i importatorii de bunuri i servicii impozabile cu TVA. Data obligaiei fiscale apare la momentul livrrii bunurilor sau serviciilor, fie la momentul eliberrii facturii fiscale sau primirii plii, n funcie de faptul ce a avut loc anterior. Livrrile impozabile cu TVA trebuie s fie nsoite de factura fiscal document cu regim special care justific operaiunea economic, suma TVA i atest dreptul trecerii n cont a TVA la cumprtor, cu excepia vnzrilor cu amnuntul n numerar la respectarea condiiilor prevzute de legislaia n vigoare, n cazul cnd eliberarea facturii nu este obligatorie. Procurrile i livrrile sunt nregistrate cronologic, respectiv, n Registrul de eviden a procurrilor i Registrul de eviden a livrrilor, n baza crora se ntocmete declaraia privind taxa pe valoarea adugat. Fiecare subiect impozabil este obligat s ntocmeasc i s prezinte declaraia privind taxa pe valoarea adugat pentru fiecare perioad fiscal nu mai trziu de ultima zi a lunii care urmeaz dup perioada fiscal. Taxa pe valoarea adugat aferent livrrilor de bunuri i servicii impozabile cu TVA pe piaa intern se reflect n creditul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul n coresponden cu debitul conturilor de eviden a mijloacelor bneti sau a creanelor. ncasarea n avans a mijloacelor contra livrrilor ulterioare genereaz apariia obligaiei de plat a TVA calculat cu ajutorul cotei de 16,67 % i se reflect n debitul contului 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul i creditul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. La procurarea mrfurilor n scopul desfurrii activitii de ntreprinztor pe piaa intern sau prin import, TVA aferent se trece n cont n baza facturilor fiscale, chitanelor fiscale sau declaraiilor vamale i se reflect n debitul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul i creditul conturilor de eviden a datoriilor. TVA aferent importului de servicii se calculeaz i se reflect ca datorie la buget i se trece la cheltuielile perioadei. Suma TVA de pltit la buget se calculeaz lunar ca diferena dintre TVA aferent vnzrilor din creditul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul i TVA aferent cumprrilor reflectate n debitul acestui cont. n cazul obinerii unui sold debitor preliminar aferent taxei pe valoarea adugat la contul specificat, acesta se trece la creane n baza notei contabile prin formula contabil: Dt 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Contabilitatea datoriilor fa de buget privind accizele Accizele reprezint un impozit indirect de stat care se stabilesc pentru unele mrfuri de consum i pentru activitatea desfurat n domeniul jocurilor cu noroc. Acest impozit, de regul, se include n valoarea de cumprare a mrfurilor supuse accizelor, iar la vnzarea ulterioar nu este calculat i aplicat circulaiei de mrfuri i, ca urmare, accizele sunt achitate de ctre consumator. Baza impozabil a accizelor se exprim n etalon natural n cazul cnd cota accizelor este stabilit n suma absolut la o unitate de msur a mrfii sau etalon valoric, n cazul n care cota accizelor este stabilit n procente, numit ad valorem. Valoarea impozabil a accizelor n expresie valoric poate fi: valoarea de pia a mrfii, fr TVA i accize; valoarea n vam a mrfurilor supuse accizelor importate determinat conform legislaiei vamale; valoarea licenei pentru activitatea desfurat n domeniul jocurilor cu noroc. Subieci impozabili cu accize sunt persoanele juridice i fizice care import, prelucreaz i/sau fabric mrfuri supuse accizelor, precum i persoanele juridice care desfoar activitate n domeniul jocurilor cu noroc. Acetia sunt obligai s obin certificat de acciz cu excepia importatorilor.

23

Obligaia de plat a accizelor apare la data livrrii (transportrii) mrfurilor supuse accizelor din ncperea de acciz care reprezint totalitatea locurilor ce aparin subiectului impunerii, inclusiv cldirile, ncperile, teritoriile, terenurile, orice alte locuri situate separat i determinate de certificatul de acciz, n care mrfurile supuse accizelor se prelucreaz i/sau se fabric, se expediaz de ctre subiecii impunerii i unde se desfoar jocurile cu noroc. Contabilitatea operaiunilor de procurare a mrfurilor supuse accizelor este organizat n funcie de calitatea subiectului impozabil sau intenia acestuia de a prelucra, produce marf supus accizelor sau de a o revinde. La procurarea mrfurilor supuse accizelor pe piaa intern sau prin import n scopul revnzrii lor ulterioare, suma accizelor calculat se include n preul de procurare a mrfurilor supuse accizelor i se reflect n debitul conturilor 211 Materiale sau 217 Mrfuri. Dac agentul economic procur marf supus accizelor cu intenia de o prelucra sau a produce alt marf supus accizelor, suma accizelor se reflect n debitul contului 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul, subcontul 2251 Accize de trecut n cont, pentru a fi trecut n cont la respectarea condiiilor prevzute de legislaia n vigoare i examinate n capitolul 6.3 din prezentul manual. La livrarea mrfurilor supuse accizelor din ncperea de acciz de productor sau de agenii economici care le-au procurat anterior n baza unor documente care nu confirm achitarea accizelor de ctre furnizor, suma accizelor calculate se include n preul de vnzare al mrfurilor produse (prelucrate) i se nregistreaz ca datorie fa de buget n creditul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Suma accizelor de pltit la buget se calculeaz lunar n mrimea accizelor aferente livrrilor de mrfuri supuse accizelor din creditul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Pentru productorii i prelucrtorii de mrfuri supuse accizelor care au dreptul la trecerea n cont, suma accizelor de pltit se calculeaz ca diferena dintre accizele aferente livrrilor de mrfuri supuse accizelor creditul contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul i accizele aferente cumprrilor de materii prime supuse accizelor reflectate n debitul acestui cont, conform legislaiei n vigoare. Pentru stimularea operaiunilor de export legislaia fiscal prevede scutirea de accize i aplicarea cotei zero a TVA. n conformitate cu prevederile Codului fiscal i Instruciunii privind restituirea sumelor taxei pe valoarea adugat nr.06 din 30.12.2002, agenii economici care efectueaz livrri de export sau la cote reduse a TVA beneficiaz de restituirea sumei acestor impozite n cazul respectrii cerinelor impuse de legislaia fiscal i vamal. La restituirea TVA i accizelor se iau n considerare urmtoarele: gradul de credibilitate al agentului economic, suma TVA spre restituire solicitat, ponderea achitrilor prin transfer cu furnizorul mrfurilor exportate, certitudinea i totalitatea documentelor ce confirm exportul i primirea mrfurilor i serviciilor de importator etc. Toi pltitorii de accize, cu excepia importatorilor, indiferent de faptul dac ei dein sau nu certificatul de acciz, trebuie s prezinte declaraia privind accizele n termen de o lun care urmeaz dup luna n care a fost efectuat livrarea mrfurilor supuse accizelor. Contabilitatea altor impozite i taxe Agenii economici calculeaz i achit impozite i taxe locale. Taxele locale se aplic de ctre autoritile administraiei publice locale n limitele competenei lor i n conformitate cu Legea privind taxele locale care stabilete mrimile maxime ale taxelor locale. Taxele locale se determin prin produsul dintre cota i baza de calcul sau pot fi egale cu mrimea fixat de legislaia n vigoare (tabelul 10.2). Tabelul 10.2 Pltitorii unor taxe locale i modul de determinare a acestora

24

Denumirea Pltitorii de taxe taxelor locale locale 1 2 Taxa pentru Subiecii activitii amenajarea de ntreprinztor teritoriului (persoane juridice i fizice), cu excepia organizaiilor bugetare Taxa pentru Persoanele juridice i dreptul de a fizice care au primit autorizaia de a organiza organiza licitaii i loterii licitaii locale i loterii Taxa Persoane juridice i hotelier fizice, proprietari de hotel, precum i de alte ncperi cu destinaie de hotel Taxa pentru amplasarea publicitii (reclamei) Persoane juridice i fizice

Baza de calcul

Cota procentual sau taxa stabilit 4 10 % de la baza de calcul 4 salarii minime

3
Volumul fondului anual de retribuire a muncii, calculat prin nmulirea salariului minim cu numrul mediu scriptic de salariai

Valoarea mrfurilor declarate 0,1 % de la baza de calcul la licitaii i suma de emitere a biletelor de loterie Numrul de paturi oferite n curs de 24 de ore n decursul unui an i ncperile cu destinaie de hotel arendate pentru sedii, cu excepia celor amplasate n zona de protecie a drumurilor Costul serviciilor de instalare i amplasare a mijloacelor de publicitate (reclama) i a publicitii (reclamei) Se stabilete n funcie de numrul de stele sau categoria hotelului, n salarii minime, pentru paturile oferite n curs de 24 de ore 1 % pentru amplasarea publicitii (reclamei) de o singur dat 10 % pentru amplasarea publicitii (reclamei) pe o perioad mai ndelungat 100 salarii minime anual pentru instalarea de afie, pancarte, panouri, diverse mijloace tehnice

Calcularea impozitelor, taxelor i altor defalcri obligatorii (cu excepia impozitului pe venit, TVA i accizelor) se reflect n felul urmtor: Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Calcularea sanciunilor economice (amenzilor, penalitilor) privind plile la buget se nregistreaz prin urmtoarea formul contabil: Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Amenzile, penalitile privind impozitele, taxele i alte pli la buget, precum i sanciunile economice cu privire la nclcarea legislaiei n vigoare, nu sunt recunoscute ca deduceri n scopuri de impozitare i reprezint diferene permanente aferente cheltuielilor la calcularea venitului impozabil. Evidena sintetic i analitic a datoriilor privind decontrile cu bugetul se reflect n registrul pentru contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul care se elaboreaz de fiecare ntreprindere de sine stttor i se ine pe tipuri de impozite i taxe. La sfritul perioadei de gestiune datele din registrul sintetic specificat se trec n Cartea mare.

4.4. Contabilitatea datoriilor fa de fondatori i ali participani

25

Relaiile ntreprinderii cu fondatorii i ali participani n capitalul statutar pot avea un caracter diferit, reprezentnd creane sau datorii. Datoriile fa de fondatori (acionari) pot fi grupate n datorii privind: dividendele, alte venituri i pli calculate; aporturile la capitalul statutar; restituirea cotelor sau a unei pri la lichidarea ntreprinderii. Conform legislaiei n vigoare, obligaia de plat a dividendelor apare la data anunrii deciziei privind plata acestora luat de Consiliul de observatori n cazul plii dividendelor intermediare i Adunarea General a Acionarilor n cazul plii dividendelor anuale. Datoriile fa de fondatori pot aprea n cadrul efecturii emisiunii suplimentare de aciuni prin aporturi suplimentare, deoarece conform Legii privind societile pe aciuni nr.1134XIII din 12.06.1997, cu completrile i modificrile ulterioare, aporturile primite n contul aciunilor emise suplimentar nu pot fi utilizate pn la nregistrarea totalurilor emisiunii suplimentare de aciuni, dect numai n cazul acordrii de ctre banc sau alt persoan juridic a unei cauiuni sau garanii asupra acestor aporturi. Evidena analitic a datoriilor fa de fondatori i ali participani se ine pe fiecare fondator (participant) i pe feluri de datorii. Datoriile fa de fondatorii ntreprinderii i ali participani se nregistreaz n contul de pasiv 537 Datorii fa de fondatori i ali participani. n creditul acestui cont se reflect dividendele calculate, veniturile i alte pli, iar n debit achitarea sau restituirea lor. Soldul acestui cont este creditor i reprezint sumele datoriilor fa de fondatori la finele perioadei de gestiune. La sumele calculate ale dividendelor (veniturilor) fondatorilor, n baza deciziei privind achitarea lor, n funcie de surs, se nregistreaz: Dt 334 Dividende pltite n avans Dt 332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni Dt 322 Rezerve prevzute de statut Ct 537 Datorii fa de fondatori i ali participani. Prin debitul acestui cont se reflect plata dividendelor - cu aciuni proprii: Dt 537 Datorii fa de fondatori i ali participani Ct 311 Capital statutar Ct 314 Capital retras; Dt Ct Ct Ct Ct Ct Ct cu mijloace bneti sau alte active: 537 Datorii fa de fondatori i ali participani 241 Casa 242 Cont de decontare 243 Cont valutar 227 Creane pe termen scurt ale personalului 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 229 Alte creane pe termen scurt.

La achitarea dividendelor sub forma altor active (produse, materiale, mrfuri) se reflect ca operaiuni ordinare de vnzare a acestora. Societatea pe aciuni reflect aporturile primite n cadrul emisiunii suplimentare de aciuni ca datorii pn la nregistrarea de stat a aciunilor emise suplimentar i eliberate acionarilor prin formula contabil: Dt 111 Active nemateriale Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 217 Mrfuri Dt 241 Casa
26

Dt 242 Cont de decontare Dt 243 Cont valutar Ct 537 Datorii fa de fondatori i ali participani. Dup nregistrarea de stat a aciunilor emise suplimentar capitalul statutar se consider majorat i se reflect prin formula contabil: Dt 537 Datorii fa de fondatori i ali participani Ct 311 Capital statutar. n cazul nevalidrii plasrii publice a aciunilor emisiunii suplimentare de ctre Comisia Naional a Valorilor Mobiliare, societatea pe aciuni este obligat s restituie subscriptorilor de aciuni mijloacele depuse de ei n contul aciunilor, precum i dobnda obinut, nregistrnd n contabilitate formula contabil invers. Evidena sintetic i analitic a decontrilor cu fondatorii i ali participani se reflect n registrul pentru contul 537 Datorii fa de fondatori i ali participani care se elaboreaz de fiecare ntreprindere de sine stttor i se ine pe feluri de datorii i pe fondatori. La sfritul perioadei de gestiune datele din registrul sintetic specificat se trec n Cartea mare.

5. Contabilitatea altor datorii


n scopul unei analize financiare eficiente i prezentrii obiective n rapoartele financiare a situaiei economico-financiare a ntreprinderii este necesar de a arta distinct datoriile curente i datoriile pe termen lung. Gruparea i reflectarea eficient a datoriilor influeneaz mrimea indicatorilor de lichiditate i solvabilitate ce ar putea avea un impact asupra posibilitii lurii unui credit, ncheierii unor contracte durabile. n acest scop, la sfritul anului, sumele (sau o parte din acestea) nregistrate anterior ca datorii pe termen lung trebuie reflectate ca datorii curente, n cazul cnd pn la stingerea lor a rmas o perioad nu mai mare de 12 luni. Aici se includ datoriile care trebuie achitate n trane, pe pri, n diferite perioade de gestiune determinate n baza calculelor contabilitii, contractelor de credit i comerciale i altor documente. Cota-parte curent a datoriilor pe termen lung reprezint o parte din suma total a datoriei care trebuie achitat n cursul anului. Ea nu include dobnzile calculate aferente datoriilor care trebuie reflectate n alt cont. Pentru contabilizarea datoriilor curente trecute din grupa datoriilor pe termen lung, n cazul cnd termenul de achitare nu este mai mare de un an, este destinat contul de pasiv 514 Cota-parte curent a datoriilor pe termen lung. n creditul acestui cont se reflect sumele datoriilor curente trecute din grupa datoriilor pe termen lung, iar n debit achitarea acestora. Soldul acestui cont este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii aferente cotei curente a datoriilor pe termen lung la sfritul perioadei de gestiune. Trecerea cotei curente a datoriilor pe termen lung n componena datoriilor curente se nregistreaz n nota de contabilitate pn la ntocmirea raportului financiar anual i se reflect prin formule contabile de corectare: Dt 414 Alte datorii financiare pe termen lung Dt 421 Datorii de arend pe termen lung Dt 426 Alte datorii pe termen lung calculate Ct 514 Cota-parte curent a datoriilor pe termen lung. Cota-parte curent a datoriilor pe termen lung comerciale, privind creditele i mprumuturile se trece n categoria datoriilor curente, nregistrndu-se prin formule contabile de corectare n conturile respective de eviden a datoriilor pe termen scurt. n componena datoriilor calculate se includ finanrile i ncasrile cu destinaie special care pot fi primite de la bugetul de stat, de la alte ntreprinderi, de la alte organizaii economice i financiare naionale i internaionale. Aceste mijloace se utilizeaz n scopurile pentru care ele au fost acordate.
27

Subveniile de stat pot fi primite sub diferite forme: asisten financiar, dotaii tehnice, subvenii, prime, granturi, alocaii etc. Subveniile de stat, inclusiv cele nebneti, se evalueaz la valoarea venal (de intrare) numai n cazul n care ele pot fi estimate corect, exist o certitudine ntemeiat c ntreprinderea va respecta condiiile de acordare a acestora i subveniile vor fi primite. Subveniile se nregistreaz identic, indiferent de forma lor de primire: sub form de mijloace bneti, active materiale, nemateriale, investiii sau sub form de reducere a datoriei fa de bugetul de stat. Modul de contabilizare a subveniilor de stat primite este reglementat de S.N.C. 20 Contabilitatea subveniilor i publicitatea informaiei aferent asistentei de stat, conform cruia subveniile pot fi constatate prin dou metode: metoda venitului care prevede constatarea subveniilor, mai nti de toate, ca mijloace speciale primite (datorii), iar dup ndeplinirea condiiilor aferente acordrii acestora, ca venit al perioadelor n care au fost efectuate cheltuielile privind utilizarea subveniilor; metoda capitalului, conform creia subveniile pe termen lung sunt nregistrate n componena capitalului secundar, iar n momentul cnd devin utilizabile n perioada de gestiune se nregistreaz ca venituri ale perioadei de gestiune n care au fost efectuate cheltuielile corespunztoare. Ca o metod alternativ, subveniile se deduc nemijlocit la determinarea valorii contabile nete a activelor din momentul drii n exploatare a activelor. Pentru generalizarea informaiei privind existena i micarea finanrilor i ncasrilor cu destinaie special este destinat contul de pasiv 423 Finanri i ncasri cu destinaie special. Primirea mijloacelor pentru finanarea cu destinaie special, n funcie de modul de primire se reflect astfel: Dt 241 Casa Dt 242 Cont de decontare Dt 243 Cont valutar Dt 111 Active nemateriale Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 122 Terenuri Dt 123 Mijloace fixe Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 216 Produse Dt 217 Mrfuri Ct 423 Finanri i ncasri cu destinaie special. Sumele utilizate ale finanrilor i ncasrilor cu destinaie special se trec la venituri, n funcie de destinaie, ntocmindu-se formula contabil: Dt 423 Finanri i ncasri cu destinaie special Ct 612 Alte venituri operaionale Ct 621 Venituri din activitatea de investiii Ct 622 Venituri din activitatea financiar. Mijloacele de finanri i ncasri cu destinaie special neutilizate, primite anterior, se restituie, nregistrndu-se n felul urmtor: Dt 423 Finanri i ncasri cu destinaie special Ct 241 Casa Ct 242 Cont de decontare Ct 243 Cont valutar Ct 111 Active nemateriale Ct 121 Active materiale n curs de execuie Ct 122 Terenuri
28

Ct Ct Ct Ct Ct

123 Mijloace fixe 211 Materiale 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat 216 Produse 217 Mrfuri. Evidena sintetic a decontrilor privind finanrile i ncasrile cu destinaie special se reflect n registrul pentru contul 423 Finanri i ncasri cu destinaie special care se elaboreaz de fiecare ntreprindere de sine stttor i se ine pe tipuri de finanri speciale i pe creditori. La sfritul perioadei de gestiune datele din registrul sintetic se trec n Cartea mare. n baza legii bugetului pe anul respectiv i altor acte normative pot fi constituite diferite fonduri extrabugetare, printre care fondul republican de susinere social a populaiei, fondul ecologic naional, fondul special pentru promovarea i dezvoltarea turismului, fondul extrabugetar pentru realizarea programului complex de valorificare a terenurilor noi i de sporire a fertilitii solurilor etc. Agenii economici pot face defalcri n aceste fonduri n mrimile stabilite de legislaia n vigoare. Evidena analitic a datoriilor privind plile extrabugetare se ine pe felurile lor. Pentru generalizarea informaiei cu privire la situaia decontrilor privind plile extrabugetare este destinat contul de pasiv 536 Datorii privind plile extrabugetare. n creditul acestui cont se reflect sumele plilor extrabugetare calculate n coresponden cu debitul conturilor de eviden a cheltuielilor, iar n debit achitarea acestor pli n fondurile extrabugetare. n categoria datoriilor pe termen scurt calculate sunt incluse rezervele pentru cheltuieli i pli preliminate. Acestea sunt rezerve cu caracter de datorii, au destinaia de acoperire a unor cheltuieli ale perioadelor viitoare i se constituie n scopul repartizrii uniforme a acestora. Tipul, mrimea i modul de constituire a acestor rezerve se stabilete de fiecare ntreprindere individual i se indic n politica de contabilitate. Mrimea defalcrilor lunare n aceste rezerve se determin la nceputul anului de gestiune i se stabilete n funcie de diferite criterii, avnd la baz analiza situaiei tehnicomateriale a ntreprinderii, prognozri de activiti n viitor i cheltuieli legate de acestea, survenirea unor evenimente imprevizibile, concluzii ale specialitilor privind necesitatea efecturii lor n perioada respectiv. Rezervele de cheltuieli i pli preliminate pot fi create pentru: plata salariilor pentru concedii (inclusiv contribuiile la asigurrile sociale); reparaia mijloacelor fixe, activelor transmise n chirie; reparaii i deservirea cu garanie a bunurilor vndute; achitarea recompenselor i primelor anuale; cheltuielile i plile viitoare la ntreprinderile de colectare i prelucrare a cerealelor; cheltuielile privind construcia obiectelor provizorii (neprevzute n lista de titluri); returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute; lucrrile de pregtire a procesului de producie n ramurile cu caracter sezonier de activitate; recultivarea terenurilor i alte msuri de salubrizare; acoperirea altor cheltuieli neplanificate. Conform art.40 lit. b) din Legea contabilitii, la sfritul perioadei de gestiune trebuie efectuat inventarierea soldului rezervelor pentru cheltuieli i pli preliminate. n urma inventarierii contul 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate nu se nchide, iar soldul este precizat pentru reflectarea n rapoartele financiare a unei mrimi corecte a rezervelor neutilizate. Modul de efectuare a inventarierii este diferit, n funcie de tipul rezervelor. Astfel, la inventarierea rezervelor pentru plata concediilor, se compar mrimea rezervei utilizate (rulajul debitor) reflectat n contabilitate cu suma rezervei utilizate determinat n baza informaiei privind numrul de salariai care nu au utilizat concediul, numrul zilelor de concediu nefolosite i salariul mediu calculat pentru aceast perioad. Rezultatele inventarierii sunt nscrise n actul de inventariere i, ca urmare, are loc fie calcularea suplimentar (majorarea) a defalcrilor n rezerve, ntocmindu-se aceeai formul contabil, fie reducerea mrimii rezervelor, reflectndu-se prin formula contabil cu sume negative.

29

Conform art.31 alin.(2) din Codul fiscal, nu se permite deducerea cheltuielilor n fondurile de rezerv, dect numai n mrimea utilizrii lor n anul fiscal respectiv. Ca urmare, soldul rezervelor neutilizate n anul de gestiune reprezint o diferen temporar deductibil care este reversat n anii utilizrii rezervelor. Soldul rezervelor pentru cheltuieli i pli preliminate se reflect la sfritul perioadei de gestiune n Bilanul contabil pe rndul 940 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. Evidena analitic a rezervelor pentru cheltuieli i pli preliminate se ine pe felurile i locurile de apariie a acestora. Pentru generalizarea informaiei privind situaia i micarea rezervelor pentru cheltuieli i pli preliminate este destinat contul de pasiv 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. n creditul acestui cont se reflect formarea rezervelor, iar n debitul lui utilizarea sau micorarea lor. Soldul acestui cont este creditor i reprezint mrimea rezervelor pentru cheltuieli i pli preliminate la finele perioadei de gestiune. Rezervele pentru cheltuieli i pli preliminate sunt create pe seama consumurilor i/sau cheltuielilor perioadei. La constituirea rezervelor pentru cheltuieli i pli preliminate se debiteaz diferite conturi, n funcie de locul i destinaia acestor cheltuieli, ntocmindu-se formula contabil: Dt 121 Active materiale n curs de execuie Dt 141 Cheltuieli anticipate pe termen lung Dt 251 Cheltuieli anticipate pe termen scurt Dt 712 Cheltuieli comerciale Dt 713 Cheltuieli generale i administrative Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Dt 811 Producia de baz Dt 812 Activiti auxiliare Dt 813 Consumuri indirecte de producie Ct 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate. Utilizarea acestor rezerve se reflect n debitul contului 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate n coresponden cu creditul conturilor de eviden a datoriilor, activelor sau consumurilor, n funcie de tipul rezervelor i destinaia de utilizare a acestora, ntocmindu-se formula contabil: Dt 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate Ct 531 Datorii fa de personal privind retribuirea muncii Ct 533 Datorii privind asigurrile Ct 211 Materiale Ct 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Ct 216 Produse Ct 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt Ct 822 Returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute. Pe lng datoriile examinate mai sus, ntreprinderea nregistreaz i alte obligaiuni n cadrul unor raporturi economice i juridice. Aceste datorii cuprind datoriile privind arenda curent; reclamaiile; sumele de riscuri transmise i acceptate pentru reasigurare i sumele asigurrii directe; datoriile privind amenzile i despgubirile recunoscute, precum i alte datorii nereflectate n conturile de eviden a datoriilor. Constatarea i contabilizarea acestor datorii se efectueaz numai n baza contractelor civile ncheiate, deciziilor organelor judiciare, reclamaiilor acceptate, notelor i calculelor contabile, proceselor-verbale i actelor de constatare a evenimentelor economice etc. Evidena analitic a acestor datorii se ine pe termene de plat, pe feluri de datorii i pe creditori. Contabilitatea sintetic a altor datorii pe termen lung i scurt se ine respectiv pe conturile 426 Alte datorii pe termen lung calculate i 539 Alte datorii pe termen scurt. Acestea sunt conturi de
30

pasiv, n creditul crora se reflect sumele datoriilor calculate, iar n debit achitarea acestora. Soldul este creditor i reprezint datoriile ntreprinderii privind alte pli la finele perioadei de gestiune. Datoriile ntreprinderii fa de ali creditori se reflect n felul urmtor: Dt 111 Active nemateriale Dt 122 Terenuri Dt 123 Mijloace fixe Dt 131 Investiii pe termen lung n pri nelegate Dt 211 Materiale Dt 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Dt 217 Mrfuri Dt 227 Creane pe termen scurt ale personalului Dt 242 Cont de decontare Dt 246 Documente bneti Dt 714 Alte cheltuieli operaionale Ct 539 Alte datorii pe termen scurt sau Ct 426 Alte datorii pe termen lung calculate. ncasarea eronat a mijloacelor bneti n contul curent i cel valutar se nregistreaz astfel: Dt 242 Cont de decontare Dt 243 Cont valutar Ct 539 Alte datorii pe termen scurt. Dt Dt Ct Ct Ct Achitarea datoriilor fa de ali creditori se reflect prin formula contabil: 539 Alte datorii pe termen scurt 426 Alte datorii pe termen lung calculate 242 Cont de decontare sau 243 Cont valutar, sau 244 Conturi speciale la bnci.

Evidena sintetic i analitic a altor datorii se reflect n registrele pentru conturile 426 Alte datorii pe termen lung calculate, 536 Datorii privind plile extrabugetare, 538 Rezerve pentru cheltuieli i pli preliminate, 539 Alte datorii pe termen scurt care se elaboreaz de fiecare ntreprindere de sine stttor i se ine pe feluri de datorii i pe creditori. La sfritul perioadei de gestiune datele din registrele menionate se trec n Cartea mare, iar dup verificare n Bilanul contabil.

31