Conturile de terți

Numeroase şi variate sunt drepturile de creanţă şi datoriile flotante ale unităţii lucrative
născute din raporturile juridice stabilite cu terţii ca urmare a relaţiilor economico-financiare de
tot felul.
Ansamblul drepturilor patrimoniale ale unităţii lucrative, în calitate de creditor, de a
pretinde anumitor terţe persoane fizice şi juridice, denumite debitori, să dea, să facă sau să nu
facă ceva, constituie drepturile sale de creanţă.
Creditorul este îndreptăţit să ceară debitorului său să dea, să facă sau să nu facă ceva.
Debitorul este obligat faţă de creditorul său să dea, să facă sau să nu facă ceva.
Ansamblul obligaţiilor patrimoniale pe termen scurt ale unităţii lucrative, în calitate de
debitor, faţă de creditorii săi, de a da, de a face sau a nu face ceva, constituie, din punct de
vedere economic, datoriile sale flotante.
Conturile de datorii pe termen scurt evidențiază fondurile furnizate de terți pentru care
unitatea trebuie să acorde o prestație sau echivalent valoric.
Este vorba de creditele contractate la bănci și/sau alte instituții financiare, împrumuturile
din emisiunea de obligațiuni, datoriile din concesiuni, locații de gestiune și asimilate, precum și
datoriile create în cadrul relațiilor de decontare a unității cu alte persoane fizice sau juridice.
Remarca 1. Nu se includ în cadrul datoriilor flotante datoriile determinate de creditele
bancare pe termen scurt primite, deoarece ele sunt elemente constitutive ale capitalului
împrumutat şi nu ale celui atras!
Remarca 2. Datoriile ale căror termene de decontare depăşesc un an sunt purtătoare de
dobândă!
Conturile create se dezvoltă în raport cu durata datoriilor pe termen scurt, iar în cadrul lor
pe feluri de datorii în raport cu natura lor.
Prețul de evaluare și înregistrare a datoriilor este egal cu valoarea nominală
corespunzătoare stării de solvabilitate, respectiv suma de plătit pentru valoarea de întrebuințare a
contrapartidei acordată de terți.
Datoriile fiind elemente de pasiv, conturile asociate au funcție contabilă de pasiv. Se
creditează cu datoriile create față de terți. Se debitează la decontarea datoriilor. Soldul este
creditor.
Conturile de creanțe pe termen scurt evidențiază relațiile de decontare cu clienții și alte
terțe persoane privind creanțele unității lucrative. Prețul de evaluare și înregistrare a creanțelor
este denumit valoarea nominală și este egal cu suma de lichidități de încasat pentru valoarea de
întrebuințare a valorii economice avansate.
Conturile de creanțe au funcție contabilă de activ. În debitul lor se înregistrează crearea
creanțelor asupra terților privind bunurile vândute, efectele comerciale primite, avansurile și
acordurile acordate, precum și cele asupra acționarilor din operațiunile privind capitalul subscris
și nevărsat. Se creditează la decontarea creanțelor prin încasare sau anulare. Soldul conturilor
este debitor și reprezintă creanțele unității lucrative asupra terțelor persoane. Prin structura sa,
sistemul de conturi se diferențiază pe categorii de creanțe, iar în cadrul fiecărei categorii
conturile analitice se creează pe fiecare persoană fizică sau juridică. De asemenea, conturile
analitice se grupează și pe termene de încasare (termen lung - peste 5 ani, termen mediu - între
1-5 ani, termen scurt - sub 1 an). Totodată, prin conturi distincte sunt evidențiate creanțele
incerte și în litigii.
Din punct de vedere contabil, valorificarea drepturilor de creanţă şi stingerea obligaţiilor
patrimoniale - de natura datoriilor flotante - ale unităţii lucrative, în calitate de persoană juridică,
în relaţiile cu terţii se realizează prin încasarea sau plata echivalentului valoric (preţului) sau o
contraprestaţie, după caz.
Plata/încasarea echivalentului valoric (preţului) se poate face:
a) anticipat - prin acordarea de "avansuri" şi "aconturi";
b) imediat - prin "casă" - folosind banii în numerar - sau prin "bancă" - folosind cecurile
bancare sau alte instrumente de plată/încasare acceptate de părţi;
 c) la o dată ulterioară, de obicei prin "bancă" - folosind ca instrumente de decontare
"efectele de comerţ" (cambia, biletul la ordin, trata etc.).
Decontările prin intermediul "efectelor de comerţ" prezintă mai multe avantaje, cum
sunt:
• transformarea rapidă a efectelor de comerţ în disponibilităţi băneşti (lichidităţi) prin
vânzarea lor la bănci. În această situaţie banca care preia dreptul de creanţă faţă de terţi devine
proprietara efectului comercial, pe care îl va încasa la scadenţă;
• valorificarea la bursă a efectelor de comerţ (sub forma titlurilor de valoare), respectiv
încasarea unei creanţe, prin aşteptarea momentelor mai favorabile în operaţiunile de bursă.
Evidenţa contabilă a drepturilor de creanţă şi obligaţiilor patrimoniale, de natura datoriile
flotante, ale unităţii lucrative se realizează cu ajutorul conturilor cuprinse în clasa a 4-a de
conturi - "CONTURI DE TERŢI".
Prin conturile acestei clase se asigură evidenţa creanţelor şi datoriilor flotante ale unităţii
lucrative în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările sociale, bugetul
statului, unităţile din cadrul grupului şi asociaţii, cu diverşi debitori şi creditori, precum şi
evidenţa decontărilor de regularizare între exerciţiile financiare a unor elemente patrimoniale.

Contabilizarea operaţiunilor de decontare cu furnizorii

Bunurile, ce constituie obiectul derivat al raporturilor juridice patrimoniale cu furnizorii,

pot fi: de natura stocurilor sau de natura lucrărilor executate şi serviciilor prestate.
Din punct de vedere contabil, raporturile juridice patrimoniale cu furnizorii presupun
două momente distincte:
- înregistrarea datoriei flotante faţă de furnizori, adică: consemnarea obligaţiei de plată a
preţului bunurilor livrate, lucrărilor executate sau serviciilor prestate de aceştia;
- achitarea datoriei flotante faţă de furnizori, adică: plata efectivă a preţului pentru bunurile
livrate, lucrările executate şi serviciile prestate.
Pe exemplul contului 401 „Furnizori” mecanismul de funcționare a conturilor se prezintă
astfel:
3 Conturile de stocuri
5 Conturi de trezorerie 401 Furnizori și producție în curs de
execuție
D C D C D C
• Plăți efectuate către • Valoarea la preț de cumpărare
furnizori a stocurilor cumpărate pe
credit comercial
6 Cheltuieli
D C
• Valoarea la preț de cumpărare
a lucrărilor executate sau a
serviciilor prestate de terți
• Sold creditor: Sumele datorate
furnizorilor

Contabilizarea operaţiunilor de decontare cu clienţii

Bunurile, ce constituie obiectul derivat al raporturilor juridice patrimoniale cu clienţii,

pot fi: de natura stocurilor sau de natura lucrărilor executate şi serviciilor prestate - fac obiectul
activităţii unităţii lucrative.
Din punct de vedere contabil, raporturile juridice patrimoniale cu clienţii presupun două
momente distincte:
 - înregistrarea dreptului de creanţă al unităţii lucrative faţă de clienţi, adică: consemnarea
dreptului de a cere clienţilor plata preţului pentru bunurilor livrate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate. Concomitent se va face şi descărcarea gestiunii unităţii lucrative cu valoarea
bunurilor livrate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate, la costul de producţie al acestora;
- recuperarea creanţei de la clienţi, adică: încasarea efectivă a preţului bunurilor livrate,
lucrărilor executate şi serviciilor prestate.
Încasarea preţului se poate face:
- anticipat - primind avansuri şi aconturi de la clienţi. De obicei, în această situaţie, se
acordă clienţilor un "scont de reglement" (scont de decontare);
- imediat - prin casă (în numerar) sau prin bancă (bani de cont încasaţi prin virament) -
folosind cecurile de decontare sau alte instrumente de plată convenite cu clienţii. şi în această
situaţie, de obicei, se face clienţilor o reducere financiară sub forma "scontului de reglement"
(scontului de decontare);
- la o dată ulterioară, de obicei prin operaţiunea de decontare prin bancă, folosind
"Dispoziţia de plată/încasare" sau "Efectele comerciale".
Pe exemplul contului 4111 „Clienți” mecanismul de funcționare a conturilor se prezintă
astfel:
5 Conturi de
70 Cifra de afaceri 4111 Clienți
trezorerie
D C D C D C
• Valoarea la preț de • Sumele încasate de la clienți
vânzare a produselor și
mărfurilor livrate,
lucrărilor executate și
serviciilor prestate pe
bază de facturi
4427 TVA-colectată
D C
• Taxa pe valoarea
adaugată aferentă prețului
de vânzare
• Sold debitor: Sumele
datorate de clienți

Contabilizarea principalelor operaţiuni privind decontările cu personalul

Decontările cu personalul au ca obiect: calculul, trecerea pe cheltuieli şi decontarea

drepturilor salariale şi altor drepturi de personal cuvenite angajaţilor.
În general, datoriile salariale ale unităţii lucrative faţă de personalul său sunt constituite
din: salariile de bază cuvenite angajaţilor; sporurile şi adaosurile pentru condiţii deosebite de
muncă şi pentru rezultatele obţinute (sporuri pentru condiţii deosebite de muncă, sporurile
pentru orele prestate pe timpul nopţii, sporurile pentru orele suplimentare de muncă, sporurile
de vechime neîntreruptă în muncă); indemnizaţiile şi alte sporuri acordate pentru conducere;
indexările de salariu şi compensaţiile pentru creşterea preţurilor; indemnizaţiile acordate pentru
concediul de odihnă, precum şi alte elemente, conform legislaţiei muncii.
În categoria altor drepturi de personal cuvenite angajaţilor sunt incluse ajutoarele
materiale şi de protecţie socială sub formă de: ajutoare de boală pentru incapacitate temporară de
muncă, cele pentru îngrijirea copilului, ajutoarele de deces şi alte ajutoare acordate de unitatea
lucrativă care se suportă din contribuţia pentru asigurări sociale, precum şi sumele achitate,
potrivit legii, pentru şomaj tehnic. Tot în această categorie sunt incluse premiile acordate în
cursul exerciţiului financiar şi participările la profit a personalului.
 Personalul unităţilor lucrative mai poate beneficia şi de anumite avantaje în natură, cum
sunt: locuinţe, hrană, transport la şi de la locul de muncă.
Decontarea drepturilor salariale şi altor drepturi de personal datorate angajaţilor se face
prin plăţi în numerar sau prin virament bancar (dacă salariaţii au deschise conturi curente)
efectuate, de obicei, lunar.
Periodic sau în cursul fiecărei luni se pot acorda personalului avansuri şi aconturi, care se
reţin apoi din totalul remuneraţiilor.
Reţinerile din remuneraţii pot fi grupate astfel:
- reţineri fiscale: impozitul pe salarii;
- reţineri sociale: pentru pensia suplimentară, ajutor de şomaj;
- reţineri diverse: imputaţii, popriri, rate, chirii etc.
Dacă din suma remuneraţiilor lunare brute datorate personalului se scad avansurile şi
aconturile acordate în timpul lunii, precum şi reţinerile efectuate la sfârşitul lunii se determină
restul de plată pentru luna respectivă, care se decontează cu personalul în luna următoare.
În legătură cu remuneraţiile datorate personalului, care reprezintă cheltuieli de personal,
unitatea lucrativă calculează şi datorează statului şi altor instituţii sau organisme sociale diferite
impozite şi taxe, contribuţii la asigurările sociale, contribuţii la fondul de şomaj, contribuţii la
fondul de risc şi accidente etc. Aceste impozite, taxe, contribuţii reprezintă pentru unitatea
lucrativă cheltuieli patronale asupra salariilor.
Din contribuţia unităţii lucrative la asigurările sociale se pot acorda salariaţilor ajutoare
sociale: în caz de incapacitate temporară de muncă, pentru concedii de maternitate şi creşterea
copilului, de deces etc., fie o dată pe lună, fie la cerere.
Decontarea contribuţiei unităţii lucrative la asigurările sociale se face lunar, după ce din
contribuţia totală au fost scăzute ajutoarele sociale plătite salariaţilor, potrivit legii.

Contabilizarea operaţiunilor privind decontările cu bugetul statului şi alte organisme

publice

Contabilizarea relaţiilor de decontare ale unităţii lucrative cu bugetul statului şi alte

organisme publice se face în concordanţă deplină cu prevederile legale cu caracter fiscal ale
statului.
În cadrul relaţiilor de decontare cu bugetul statului şi alte organisme publice se includ
cele privind: impozitul pe profit; impozitul pe venit; taxa pe valoarea adăugată; impozitul pe
salarii; impozitul pe clădiri şi terenuri; impozitul pe circulaţie şi accizele, diferenţele de preţ
pentru gaze şi ţiţeiul din producţia internă; alte impozite şi taxe; precum şi cele privind creanţele
asupra bugetului.

În structura conturilor de datorii și creanțe pe termen scurt, un loc aparte îl ocupă contul
442 „Taxa pe valoare adăugată” cu cele 4 sintetice de gradul II: 4423 („TVA de plată”), 4424
(„TVA de recuperat”), 4426 („TVA deductibilă”), 4427 („TVA colectată”). Prin conținutul și
funcția lor, aceste conturi reflectă atât creanțele privind taxa pe valoarea adăugată asupra
bugetului de stat, cât și datoriile din TVA.
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect, care se stabileşte asupra operaţiunilor
privind transferul proprietăţii bunurilor, precum şi asupra celor privind prestările de servicii.
Fiind un impozit indirect, o taxă de consumaţie suportată de consumatorii finali ai
bunurilor economice, ea se ataşează la preţul de vânzare a produselor sau tarifelor lucrărilor şi
serviciilor.
Fiecare unitate lucrativă, pe de o parte colectează TVA aferentă vânzărilor sale, iar pe de
altă parte deduce TVA plătită pentru cumpărările efectuate.
Ca urmare, pentru diferenţa dintre TVA colectată şi TVA deductibilă se înregistrează
datoria flotantă (obligaţia de plată) faţă de bugetul statului a fiecărei unităţi lucrative, în calitate
de consumator final al bunurilor economice.
 TVA de plată = TVA colectată - TVA deductibilă

Dacă 4427>4426 => 4423 „TVA de plată”

Dacă 4426>4427 => 4424 „TVA de recuperat”
Când 4427>4426 => 4427 = %
4423
4426
Când 4426>4427 => % = 4426
4424
4427

Contabilizarea operaţiunilor privind decontările în cadrul grupului şi cu asociaţii

Prin grup se înţelege un ansamblu de unităţi lucrative format din unitatea mamă şi unităţi
controlate sau supuse unei influenţe însemnate.
Relaţiile financiare din cadrul grupului generează numeroase drepturi de creanţă şi
datorii consolidate sau flotante, născute/stinse prin operaţiunile de decontare. Ele au ca obiect
cumpărările/cedările de titluri imobilizate şi alte imobilizări financiare, încasările/plăţile
ocazionate de mişcarea disponibilităţilor băneşti curente, dividendele de încasat/plătit şi alte
mişcări de bunuri financiare.
Operaţiunile de decontare cu asociaţii au ca obiect aporturile subscrise şi vărsate de
asociaţi pentru constituirea şi creşterea capitalului, datoriile determinate de rambursările şi
retragerile de capital, precum şi cele privind dividendele datorate şi achitate.

Contabilizarea operaţiunilor privind decontările cu debitorii şi creditorii diverşi

Relaţiile economico-financiare stabilite de unitatea lucrativă cu terţii generează

numeroase drepturi de creanţă şi obligaţii patrimoniale, altele decât cele care prin natura lor sunt
delimitate prin conturile de creanţe şi datorii comerciale, salariale, sociale, fiscale sau în cadrul
grupului şi cu asociaţii, reflectate în contabilitate cu ajutorul conturilor cuprinse în grupa 46
"DEBITORI ŞI CREDITORI DIVERŞI".
Contul "461 - Debitori diverşi" reflectă existenţa şi mişcarea creanţelor curente privind
debitele provenite din pagube materiale, amenzi şi penalităţi pretinse - stabilite în baza unor
hotărâri ale instanţelor judecătoreşti, precum şi alte creanţe care prin natura lor nu sunt
delimitate prin conturile de creanţe comerciale, salariale, sociale, fiscale sau în cadrul grupului şi
cu asociaţii.
Contul "462 - Creditori diverşi" reflectă existenţa şi mişcarea datoriilor flotante faţă de
terţi pe bază de titluri executorii şi cele privind redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile; cele
privind achiziţionarea valorilor mobiliare de plasament nominalizate precum şi diferenţele
favorabile şi nefavorabile de curs valutar evidenţiate cu ocazia lichidării creditorilor.

Contabilizarea operaţiunilor privind decontările între exerciţiile financiare

Principiul independenţei exerciţiului financiar presupune înregistrarea veniturilor şi

cheltuielilor aferente activităţii unităţii lucrative în momentul angajării şi trecerea lor la
rezultatul exerciţiului la care se referă.
Deci, toate cheltuielile şi veniturile angajate în cursul unui exerciţiu financiar se vor
înregistra, după natura lor, în conturile din clasa 6 - "Conturi de cheltuieli" şi în clasa 7 -
"Conturi de venituri", chiar dacă se referă la activitatea exerciţiilor viitoare.
Dar, la închiderea exerciţiului financiar, în vederea întocmirii unui bilanţ contabil care să
reflecte în mod fidel situaţia economico-financiară a unităţii lucrative, toate veniturile şi
cheltuielile imputabile exerciţiilor financiare următoare trebuie să fie delimitate din conturile în
care au fost înregistrate cu ocazia angajării lor şi trecute în "conturi de venituri şi cheltuieli
distincte".
Remarcă. În lipsa acestor operaţiuni de delimitare a cheltuielilor şi veniturilor aferente
exerciţiilor financiare viitoare, rezultatul exerciţiului şi alţi indicatori calculaţi pe baza datelor
din conturile de venituri şi cheltuieli nu vor reflecta cu fidelitate situaţia economico-financiară şi
cea patrimonială a unităţii lucrative.
Pentru delimitarea în timp a unor astfel de venituri şi cheltuieli sunt utilizate conturile
tranzitorii privind decontările între exerciţiile financiare cuprinse în grupa 47 "CONTURI DE
SUBVENȚII, REGULARIZARE ŞI ASIMILATE".
În situaţia de a fi delimitate în timp se află cheltuielile şi veniturile înregistrate în avans
în cursul exerciţiului financiar curent, dar care se raportează direct la rezultatul exerciţiului
următor (care se impută unui singur exerciţiu financiar viitor), precum şi cheltuielile efectuate în
cursul exerciţiului financiar curent, dar care se repartizează sistematic pe mai multe exerciţii
financiare viitoare.
Cheltuielile constatate în avans (înregistrate în avans) sunt reprezentate prin: chiriile
plătite în avans, abonamentele, taxele de locaţiune, primele de asigurare şi dobânzile plătite
anticipat. Cheltuielile de repartizat pe mai multe exerciţii cuprind: cheltuielile pentru reparaţii
capitale neprevizibile; cheltuielile pentru reparaţii curente şi revizii tehnice; precum şi
cheltuielile amânate (cheltuielile de constituire-înfiinţare a unităţii lucrative, de prospectare şi
publicitate, precum şi alte cheltuieli de înfiinţare ce urmează a fi repartizate în cheltuielile
exerciţiilor financiare viitoare; cheltuielile privind emisiunea de acţiuni, de titluri, inclusiv
publicitatea ce se face în acest scop; cheltuielile de fuziune şi alte cheltuieli privind creşterea
capitalului, care urmează a fi incluse, în cote părţi, în cheltuielile exerciţiilor viitoare;
cheltuielile cu tipărirea obligaţiunilor, cu publicitatea făcută, precum şi cheltuielile cu obţinerea
de împrumuturi, care urmează a fi incluse în cheltuielile exerciţiilor viitoare, adică pe
perioadele în care împrumutul este în derulare; cheltuielile iniţiale pentru punerea în funcţiune
a unor instalaţii; cheltuielile privind organizarea şi funcţionarea şantierelor de lungă durată
etc.).
Veniturile înregistrate în avans cuprind toate veniturile provenite din încasarea anticipată
a unor lucrări şi servicii (chirii, taxe, dobânzi pentru bonurile de trezorerie etc.).

Contabilizarea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor

Într-o economie de piaţă concurenţială, creanţele oricărei unităţi lucrative pot fi supuse
deprecierilor ca urmare a riscurilor ce există în orice afacere. Aşa, de exemplu, există riscul de a
nu putea încasa contravaloarea bunurilor livrate clienţilor ca urmare a insolvabilităţii sau
falimentului acestora. Tot ca urmare a insolvabilităţii pot fi depreciate creanţele unităţii lucrative
faţă de debitorii diverşi. Creanţele născute din relaţiile stabilite cu unităţile din cadrul grupului şi
asociaţilor pot fi supuse deprecierii ca urmare a căderii unor activităţi de comerţ comune sau ca
urmare a insolvabilităţii unor parteneri debitori din cadrul grupului.
În situaţia în care deprecierea este ireversibilă, adică debitorul, asociatul din cadrul
grupului sau clientul este declarat falit, creanţa se anulează prin virarea ei la pierderi.
Există însă şi deprecieri reversibile - adică, deprecieri care se pot produce în viitor, dar
apariţia lor nu este sigură, ci numai probabilă.
Deprecierile reversibile se evaluează, de regulă, cu ocazia inventarierii patrimoniului
unităţii lucrative la sfârşitul exerciţiului financiar.
Cu ocazia inventarierii, dacă se apreciază că este posibil ca anumiţi clienţi, debitori sau
asociaţi să nu-şi poată onora datoriile, în totalitate sau în parte, se iau măsurile de prevedere ce
se impun.
Prima măsură de prevedere constă în: "constituirea de ajustări pentru deprecierea
creanţelor cu terţii" - prin trecerea pe cheltuieli a pierderilor probabile ce se vor produce în
exerciţiul financiar următor; având ca menire principală "amortizarea impactului eventualelor
pierderi asupra situaţiei financiare a unităţii lucrative".