Contabilitatea terților

Atunci când unitatea patrimonială apare în calitate de vânzător, iau naştere drepturi de
creanţă faţă de clienţi, debitori etc., care, după încasare se sting.
Creanţele comerciale reprezintă dreptul unor persoane (creditori) de apretinde altor
persoane (debitori), plata bunurilor sau serviciilor cumpărate pe credit comercial. Creanţele sunt
reflectate în contabilitate din momentul creării dreptului faţă de terţi până în momentul stingerii
(încasării) lor.
Debitorul este persoana care a primit o valoare economică şi urmează să dea un echivalent
valoric sau o contraprestaţie.
Când unitatea patrimonială apare în calitate de cumpărător de bunuri sau servicii necesare
procesului de producţie, iau naştere datorii (obligaţii) pe termen scurt, care urmează să fie
achitate ulterior.
Creditorul este persoana care a avansat o valoare economică şi urmează să primească un
echivalent valoric sau o contraprestaţie.
Conform Standardului Internaţional de Contabilitate IAS 39 Instrumente financiare:
Recunoaştere şi Evaluare, creanţele întreprinderii reprezintă activele financiare create de
întreprindere prin furnizare de bunuri sau prestare de servicii direct unui debitor, altele decât cele
ce sunt iniţiate cu intenţia de a fi vândute imediat sau în termen scurt, care trebuie categorisite ca
reţinute pentru tranzacţionare.
Datoriile pe termen scurt provin din tranzacţiile cu persoane fizice sau juridice
(cumpărarea de bunuri, lucrări sau servicii, utilizarea forţei de muncă, plata impozitelor şi taxelor
etc.), în care întreprinderea trebuie să efectueze o plată sau o contraprestaţie într-o perioadă de
timp de până la un an. Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 1 Prezentarea Situaţiilor
Financiare clasifică o datorie ca datorie curentă atunci când: se aşteaptă să fie achitată în cursul
normal al ciclului de exploatare al întreprinderii; sau este exigibilă în termen de 12 luni de la data
bilanţului. Datoriile comerciale trebuie clasificate ca fiind curente, indiferent de scadenţa lor.
Creanţele şi datoriile pe termen scurt pot fi împărţite în următoarele categorii:
• creanţe şi datorii comerciale;
• creanţe şi datorii salariale;
• creanţe şi datorii sociale;
• creanţe şi datorii fiscale;
• creanţe şi datorii diverse.
Creanţele şi datoriile comerciale sunt printre posturile recomandate de IAS 1 în structura
minimală a bilanţului. Se precizează că activele şi datoriile fiscal trebuie prezentate separat.
Criteriile de recunoaştere a datoriilor şi creanţelor în bilanţ sunt prezentate în IAS 39. Acestea
trebuie recunoscute doar atunci când întreprinderea devine parte a unui contract şi, ca urmare, are
dreptul legal de a primi numerar sau, respectiv, are obligaţia legală de a plăţi Creanţele şi
datoriile comerciale reflectă relaţiile întreprinderii cu alte întreprinderi legate de aprovizionarea
şi desfacerea de bunuri şi servicii.
Creanţele comerciale reflectă drepturile întreprinderii faţă de alte personae fizice sau
juridice, determinate de vânzări de bunuri, executări de lucrări şi prestări de servicii, pentru care
aceasta trebuie să primească un echivalent valoric sau o contraprestaţie. Din categoria creanţelor
comerciale fac parte:
• creanţele rezultate din vânzarea de bunuri, prestarea de lucrări sau servicii ce fac obiectul de
activitate al întreprinderii;
• creanţele pentru efectele de credit (comerciale);
• creanţele legate de lipsurile de bunuri, de natura stocurilor sau de altă natură, descoperite la
efectuarea recepţiei acest care se impută. Aceste creanţe sunt evidenţiate în contabilitate cu
ajutorul contului Clienţi.
După funcţia contabilă, contul Clienţi este un cont de activ, iar după conţinutul economic
este cont de active circulante de natura creanţelor. Se debitează cu drepturile faţă de client pentru
livrarea bunurilor, lucrărilor sau serviciilor evaluate la nivelul preţului de vânzare la care se
adaugă şi taxa pe
valoare adăugată aferentă. Se creditează în momentul încasării contravalorii bunurilor, lucrărilor
sau serviciilor vândute prin debitul conturilor de mijloace băneşti sau de efecte comerciale sau,
în cazul în care clientul prezintă risc de neîncasare, prin trecerea acestuia din categoria clienţilor
cerţi (obişnuiţi) în categoria clienţilor incerţi.
De asemenea, întreprinderea intră în relaţii cu bugetul statului, cu alteorganisme publice,
cu salariaţii, cu băncile etc., care generează drepturi decreanţă şi obligaţii.
Creanţele şi datoriile se pot grupa astfel:
• creanţe şi datorii comerciale – apar în relaţiile cu clienţii şi furnizorii;
• creanţe şi datorii salariale – apar în relaţiile cu salariaţii;
creanţe şi datorii sociale – apar în relaţiile cu bugetul asigurărilor sociale;
• creanţe şi datorii fiscale – apar în relaţiile cu bugetul statului;
• creanţe şi datorii diverse – apar în relaţiile cu diverşi debitori, respectiv creditori.
Operaţiile comerciale presupun relaţia dintre două unităţi patrimoniale:
• furnizorul - în calitate de vânzător livrează terţilor bunuri sau servicii
contra cost, pe baza unei înţelegeri prealabile;
• clientul - în calitate de cumpărător, achiziţionează contra cost bunuri sau servicii.
În funcţie de momentul decontării, vânzările – cumpărările de bunuri şi servicii se pot
clasifica astfel:
• vânzări – cumpărări cu decontarea imediată în numerar;
• vânzări – cumpărări pe credit comercial, când decontarea se face ulterior.
Creditul comercial reprezintă amânarea la plată acordată de către furnizor clientului, când
decontarea se face ulterior, cu ajutorul instrumentelor specifice (ordin de plată, cec, chitanţă;
bilet la ordin şi cambie).

Creanţele comerciale se pot clasifica după mai multe criterii, astfel:

❖ după obiectul lor:
- creanţe provenite din vânzarea de bunuri, prestarea de lucrări, executarea de servicii care
reprezintă obiectul de activitate al unităţii patrimoniale (clienţi);
- creanţe provenite din vânzarea de bunuri, prestarea de lucrări, executarea de servicii care nu
reprezintă obiectul de activitate al unităţiipatrimoniale (debitori diverşi);
- creanţe provenite din utilizarea efectelor de comerţ (efecte de primit de la clienţi);
- creanţe legate de lipsuri imputabile de bunuri în gestiune, care urmează a fi recuperate de la
persoanele vinovate (debitori diverşi, alte creanţe în legătură cu personalul).
❖ după termenul de încasare:
- creanţe exigibile, însoţite de factura emisă către client;
- creanţe neexigibile, pentru care nu s-a emis factura, încă.
❖ după modalitatea de încasare:
- creanţe încasate prin cont bancar cu ordin de plată sau cec emis declient;
- creanţe încasate prin casierie (cu numerar) pe bază de chitanţă de casă emisă către client;
- creanţe încasate prin efecte comerciale de primit (bilet la ordin, cambie) de la client.
❖ după sediul clientului:
- creanţe interne faţă de clienţi autohtoni;
- creanţe externe faţă de clienţi străini provenite din activităţi de export.Datoriile comerciale
se pot clasifica, după mai multe criterii, astfel:
❖ după obiectul lor:
- datorii provenite din cumpărarea de stocuri, lucrări şi servicii necesare activităţii (furnizori);
- datorii provenite din cumpărarea de imobilizări corporale, necorporale, lucrări de investiţii
(furnizori de imobilizări);
- datorii provenite din utilizarea efectelor de comerţ (efecte de plătit,efecte de plătit pentru
imobilizări).
❖ după termenul de scadenţă (de plată):
- datorii exigibile, însoţite de factura emisă de furnizor;
- datorii neexigibile, pentru care nu s-a primit factura, încă.
❖ după modalitatea de încasare:
- datorii achitate prin cont bancar cu ordin de plată sau cec emis către furnizor;
- datorii achitate prin casierie (cu numerar) pe bază de chitanţă de casă primită de la furnizor;
- datorii achitate prin efecte comerciale de plătit (bilet la ordin, cambie) emise de societate
către furnizor.
❖ după sediul clientului:
- datorii interne faţă de furnizori autohtoni;
- datorii externe faţă de furnizori străini provenite din activităţi deimport.
Contabilitatea creanţelor şi datoriilor se realizează cu ajutorul următoarelor conturi, grupate
astfel:
Grupa 40 „Furnizori şi conturi asimilate”
Din această grupă fac parte următoarele conturi sintetice de gradul I:
401 „Furnizori”
403 „Efecte de plătit”
404 „Furnizori de imobilizări”
405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”
408 „Furnizori – facturi nesosite”
409 „Furnizori – debitori”
Grupa 41 „Clienţi şi conturi asimilate”
Din această grupă fac parte următoarele conturi sintetice de gradul I:
411 „Clienţi”
Acest cont sintetic de gradul I se dezvoltă pe următoarele conturi degradul II: 4111
„Clienţi”
4118 „Clienţi incerţi sau în litigiu”
413 „Efecte de primit de la clienţi”
418 „Clienţi – facturi de întocmit”
419 „Clienţi – creditori”
Alte conturi specifice, utilizate pentru înregistrarea operaţiilor privindcreanţele:
4282 „Alte creanţe în legătură cu personalul”
 461 „Debitori diverşi”
Conturile din grupa 40 „Furnizori şi conturi asimilate” sunt, după conţinutul economic,
conturi de datorii pe termen scurt, iar după funcţia contabilă sunt conturi de pasiv (cu excepţia
contului 409 „Furnizori – debitori”, care este de activ).
Conturile din grupa 41 „Clienţi şi conturi asimilate” sunt, după conţinutul economic,
conturi de creanţe comerciale, iar după funcţia contabilă sunt conturi de activ (cu excepţia
contului 419 „Clienţi – creditori”, care este de pasiv).
Tot în categoria creanţelor comerciale intră şi efectele comerciale. Acestea sunt titluri de
credit de forma cambiei, biletului la ordin sau cecului care circulă între întreprinderi şi atestă
angajamentul debitorului de a efectua o plată, la o data ulterioară, numită scadenţă, înscrisă pe
efect. Diferenţa între cambie şi bilet la ordin este în legătură cu persoana care are initiative
emiterii efectului comercial. În cazul cambiei, creditorul (trăgătorul) dă un ordin debitorului
(trasul) de a efectua o plată către creditor sau un terţ desemnat de creditor. În cazul biletului la
ordin, debitorul emite efectul comercial, angajându-se că va efectua plata la scadenţă.
Tot în categoria creanţelor comerciale poate fi inclus şi contul Furnizori debitori, cont de
activ care înregistrează avansurile acordate de întreprindere furnizorilor săi. Aceste avansuri
constituie creanţe din momentul acordării lor şi până în momentul apariţiei documentelor
justificative ce atestă transferul dreptului de proprietate al bunului, lucrării sau serviciului. Se
debitează cu avansul acordat furnizorilor de bunuri, lucrări sau servicii, prin creditul conturilor
de mijloace băneşti şi se creditează în momentul apariţiei datoriei faţă de furnizori. Soldul
contului este debitor şi reprezintă avansurile acordate.
Datoriile comerciale se referă la obligaţiile întreprinderii faţă de terţe personae fizice sau
juridice, rezultate din achiziţia de bunuri sau utilizarea serviciilor. Datoriile comerciale se împart
în mai multe categorii, astfel:
• datorii faţă de furnizorii de stocuri, lucrări şi servicii;
• datorii faţă de furnizorii de imobilizări corporale şi necorporale;
• datorii pentru efectele comerciale.
Aceste datorii se referă la bunurile, lucrările şi serviciile achiziţionate de întreprindere, ca
exemplu, materii prime, materiale, mărfuri, reparaţii la bunurile de folosinţă îndelungată, servicii
telefonice, poştale etc.
Evidenţa acestor datorii se ţine cu ajutorul contului Furnizori, care este un cont de pasiv,
de datorii comerciale pe termen scurt. Se creditează cu valoarea nominală a datoriei
întreprinderii faţă de furnizori, valoare ce cuprinde costul de achiziţie al bunului, lucrării sau
serviciului la care se adaugă TVA aferentă. Se debitează cu decontarea contravalorii bunurilor,
lucrărilor şi serviciilor. Soldul contului este creditor şi reflectă valoarea bunurilor, lucrărilor şi
serviciilor nedecontate. Contul Furnizori se dezvoltă în analitice pe fiecare furnizor.
Pentru reflectarea achiziţiei de active imobilizate se utilizează contul Furnizori de
imobilizări, care funcţionează similar contului Furnizori. Datoriile pentru efectele comerciale se
constituie în situaţia în care întreprinderea achită o datorie faţă de furnizori printr-un bilet la
ordin sau cec, până la achitarea efectului la scadenţă. Conturile utilizate pentru reflectarea
acestor datorii sunt: Efecte de plătit şi Efecte de plătit pentru imobilizări.
 Contabilitatea trezoreriei

Trezoreria întreprinderii este definită prin totalitatea stocurilor şi fluxurilor de numerar

privind investiţiile financiare pe termen scurt, disponibilităţile în conturile la bănci sau casierie,
creditele bancare pe termen scurt şi alte valori de trezorerie.
În IAS 7 „Situaţia fluxurilor de numerar” sunt folosiţi termenii „numerar şi echivalente de
numerar”, unde:
(a) numerarul cuprinde disponibilităţile băneşti şi depozitele la vedere;
(b) echivalentele de numerar sunt investiţiile financiare pe termen scurt extrem de lichide,
care sunt uşor convertibile în sume cunoscute de numerar şi care sunt supuse unui risc
nesemnificativ de schimbare a valorii. Un plasament este, în mod normal, calificat drept
echivalent de numerar doar atunci când are o scadenţă mică (trei luni sau mai puţin de la
data achiziţiei).
Trezoreria unei întreprinderi însumează resursele lichide compuse din: numerar în casierie,
disponibil la bănci, titluri de plasament, credite bancare contractate pe termen scurt şi alte valori
de trezorerie. Contabilitatea trezoreriei are ca obiect evidenţa existenţei şi mişcării
disponibilităţilor din conturile de la bănci şi din casierie; titlurilor de plasament; creditelor
bancare pe termen scurt şi a altor valori de trezorerie.
În structura trezoreriei se includ: investiţii financiare pe termen scurt, conturi la bănci,
casa, acreditive, viramente interne.
Sumele evidenţiate în extrasul de cont, document ce atestă tranzacţiile cu disponibilităţi,
sunt privite din două puncte de vedere: al întreprinderii ce are deschis contul la o banca. Extrasul
de cont, fiind emis de bancă, va reprezenta punctul de vedere al acesteia. Astfel, în extrasul de
cont o sumă în dreptul căreia este scris debit va reprezenta o plată efectuată de întreprindere, iar
o sumă în dreptul poziţiei credit va reprezenta o intrare de disponibilităţi în cont.
Evidenţierea tranzacţiilor privind disponibilităţile în numerar se realizează prin contul
Casa. Are funcţie contabilă de activ. În debitul contului sunt evidenţiate intrările de numerar în
casieria întreprinderii (încasări de creanţe de la clienţi sau debitori diverşi; depunerea aportului în
numerar la capitalul social; ridicare de disponibil din bancă; încasări ale chiriilor, valoarea
mărfurilor vândute etc.).
În creditul contului sunt reflectate toate tranzacţiile ce generează ieşiri de numerar (plata
datoriilor faţă de furnizori; depunerea numerarului în contul curent de la bancă; plata taxelor
pentru constituirea societăţii comerciale; plata chiriei datorate, a despăgubirilor, a amenzilor
etc.). Soldul final al contului este debitor, reprezentând disponibilul existent în casieria
întreprinderii la un moment dat.
Contul sintetic de gradul I Casa este detaliat în două conturi sintetice de gradul II, Casa
în lei şi Casa în valută. Tranzacţiile sunt contabilizate în lei sau în lei şi devize, după caz. În
cadrul contului Casa în valută sunt deschise analitice pentru fiecare tip de valută cu care se
lucrează. Aceste sume sunt înregistrate în lei la cursul zilei în care are loc încasarea sau plata.
Transferurile de disponibilităţi băneşti între conturile de trezorerie se realizează prin intermediul
contului Viramente interne. Potrivit funcţiei contabile, este un cont de activ. În debitul contului
se înregistrează sumele transferate dintr-un cont de trezorerie în alt cont de trezorerie (în acest
caz, contul de trezorerie care cedează scade cu suma virată, iar contul Viramente interne creşte
cu aceeaşi sumă, aflată în tranzit). În creditul contului se înregistrează sumele intrate într-un cont
de trezorerie din alt cont de trezorerie (în acest caz contul de trezorerie care primeşte creşte cu
suma virată, iar contul Viramente interne scade cu aceeaşi sumă). Fiind un cont de
tranzit, acesta nu prezintă sold.
În funcţie de modalitatea de decontare a obligaţiilor băneşti între unităţile patrimoniale (cu
numerar sau fără numerar) se pot clasifica şi documentele utilizate pentru evidenţa mijloacelor
băneşti.
Astfel, documentul folosit pentru înregistrarea încasărilor şi plăţilor în
numerar prin casieria unităţii este registrul de casă; completarea sa se face pe baza documentelor
justificative: dispoziţie de plată-încasare către casierie, chitanţă, monetar, bon de comandă-
chitanţă, bon de vânzare, cec de numerar, borderou de achiziţie.
Plăţile fără numerar folosesc instrumente şi mijloace de plată emise pe
suport de hârtie sau, mai recent, magnetic sau electronic.
Încasările şi plăţile fără numerar se înregistrează în extrase de cont, pe
baza documentelor care reflectă operaţiile efectuate prin conturile bancare.
Extrasul de cont este emis de către bancă şi cuprinde: data emiterii, numărul
documentului justificativ, soldul precedent, încasările, plăţile, soldul final.
Principalele instrumente de plată fără numerar sunt: cecul, ordinul de
plată, cambia, biletul la ordin.
Cecul este un instrument de plată, prin care titularul dă o instrucţiune
băncii sale de a pune la dispoziţie o anumită sumă de bani unei alte entităţi/persoane
nominalizate sau pentru retragere de numerar de către titular.
Ordinul de plată este o dispoziţie necondiţionată, dată de emitentul
acesteia unei bănci de a pune la dispoziţia unui beneficiar o anumită sumă de bani. Ordinul de
plată presupune ca emitentul să aibă disponibilităţi în cont labanca sa în sumă cel puţin egală cu
transferul şi comisionul aferent sau dacă nu are cont să depună la bancă suma necesară.
Cambia, cunoscută şi sub denumirea de trată sau poliţă, este un ordin
scris şi necondiţionat dat de o persoană (trăgător) unei alte persoane (tras) de a plăti o sumă de
bani, la vedere sau la scadenţă, unui beneficiar.
Biletul la ordin, ca variantă simplificată a cambiei, reprezintă un înscris prin care o
persoană, emitent, se obligă să plătească unei alte persoane (beneficiar), sau la ordinul acesteia, o
sumă de bani la scadenţă. În decontările comerciale, de obicei, emitentul este cumpărătorul, iar
beneficiarul este vânzătorul.
Contabilitatea decontărilor fără numerar se realizează cu ajutorul contu-rilor din grupa 51
„Conturi la bănci”.
Din această grupă fac parte următoarele conturi sintetice de gradul I:
511 „Valori de încasat”
512 „Conturi curente la bănci”
518 „Dobânzi”
519 „Credite bancare pe termen scurt”
5112 Contabilitatea valorilor de încasat se realizează cu ajutorul contului 511
5113 „Valori de încasat”, care se dezvoltă pe următoarele conturi de gradul II: Cecuri de
încasat”
5114 „Efecte de încasat”
5115 „Efecte remise spre scontare”
Aceste conturi sunt, după conţinutul economic, conturi de active circulante băneşti, iar
după funcţia contabilă, conturi de activ. Disponibilităţile în lei sau în valută aflate în conturi
bancare, precum şi sumele în decontare, se înregistrează în contabilitate cu ajutorul contului
bifuncţional 512 „Conturi curente la bănci”, care se dezvoltă pe următoarele conturi de gradul II:
 5121 „Conturi la bănci în lei” (cont de activ).
5124 „Conturi la bănci în valută” (cont de activ).
5125 „Sume în curs de decontare” (cont bifuncţional).
Contul 512 se debitează cu sumele încasate în lei sau în valută efectuate prin bancă şi se
creditează cu plăţile în lei sau în valută efectuate prin bancă.
Soldul debitor reflectă disponibilităţile în lei sau în valută aflate în conturi la bănci.
În vederea înregistrării în contabilitate a creditelor pe termen scurt primite de un agent
economic de la bănci, se foloseşte contul 519 „Credite bancare pe termen scurt”, care se dezvoltă
pe următoarele conturi de gradul II:
5191 „Credite bancare pe termen scurt”
5192 „Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenţă”
5193 „Credite externe guvernamentale”
5194 „Credite externe garantate de stat”
5195 „Credite externe garantate de bănci”
5196 „Credite de la trezoreria statului”
5197 „Credite interne garantate de stat”
5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt”.
Aceste conturi sunt, după conţinutul economic, conturi de datorii petermen scurt, iar după
funcţia contabilă, conturi de pasiv.
Acreditivul este o modalitate de decontare, de regulă, impusă de cătrefurnizor, în operaţiile
internaţionale, ca o măsură de siguranţă pentru încasarea creanţelor. Acreditivele pot fi deschise
în lei sau în valută.
Contabilitatea acreditivelor se realizează cu ajutorul contului 541„Acreditive”, care se
dezvoltă pe următoarele conturi de gradul II:
5411 Acreditive în lei;
5412 Acreditive în valută.
Aceste conturi sunt, după conţinutul economic, conturi de active circulante băneşti, iar
după funcţia contabilă, conturi de active.