8.

Analiza principalelor categorii de costuri

Costul - instrument important din categoria tehnicilor de diagnosticare a firmei.

- studiul cheltuielilor în mod sistematic permite înţelegerea mecanismului

de formare a rezultatului .

- focalizarea excesivă a judecării performanţelor numai în funcţie de

costuri în detrimentul altor factori cheie ai succesului este foarte

riscantă. Nu mereu costul conduce la avantaj concurenţial. Utilizarea unor

competenţe tehnice deosebite în procesul productiv poate crea avantaj

concurenţial major chiar dacă unul dintre efecte este creşterea costului.

-Un agent economic în plină dezvoltare nu-şi poate reduce costul ca volum,

respectiv ca sumă absolută întrucât această reducere conduce în general la

scăderea calităţii sau fiabilităţii produsului, prin urmare, această măsură

ar fi în detrimentul clientelei, iar firma ar pierde poziţia pe piaţă. Atunci

când se vorbeşte despre reducerea costului se vorbeşte de fapt de

reducerea relativă, respectiv de scăderea ponderii sumei cheltuielilor în

suma veniturilor.

ICh < IV 

1
Conform curbei de experienţă a costurilor întâlnită în literatura de
specialitate şi sub numele de curba costurilor funcţie de producţia dublată, odată cu
dublarea producţiei unui bun costurile scad cu 10-30%.

Cost

Curba de experienţă

CA

Această scădere nu are o cauză unică, respectiv dublarea producţiei, ci este efectul
acţiunii conjugate a unor factori cum sunt: - gradul de dotare tehnică,
- calificarea şi experienţa lucrătorilor,
- organizarea muncii,
- productivitatea muncii etc.
Din evoluţia acestei curbe se observă că fenomenul de experienţă, foarte important ca
dimensiune şi consecinţe la începutul perioadei se atenuează cu timpul pentru a deveni
neglijabil atunci când întreprinderea intră în faza de maturitate.
O altă explicaţie a acestei curbe se bazează pe economiile de cheltuieli ce se pot obţine
într-o întreprindere pe măsura creşterii capitalurilor acesteia şi a dimensiunii ei. Aceste
economii se pot obţine pe seama costurilor de fabricaţie sau pe seama costurilor de
administraţie. La începutul activităţii firmei economii importante se pot obţine pe seama
creşterii productivităţii factorilor de producţie, în timp ce costurile de administraţie au o
tendinţă de reducere relativă nesemnificativă.
De la o anumită dimensiune a firmei, eficienţa organizării tinde să se diminueze, apar
probleme noi, mai complexe privind volumul informaţiilor interne, concurenţa, modul
de pătrundere pe piaţă a unui număr mai mare de produse etc. toate acestea fac
procesul de decizie mai dificil şi conduc la creşterea cheltuielilor de administraţie.
În teoria costurilor se apreciază că de la un anumit volum de activitate costurile de
administraţie cresc într-un ritm alert, fiind din ce în ce mai greu de acoperit de scăderea
costurilor de fabricaţie. De aceea, pe termen lung costurile unitare rămân relativ
constante sau au o tendinţă de reducere nesemnificativă.

2
Tipologia costurilor

În teoria economică, pentru dimensionarea consumului de resurse se folosescurmătorii

indicatori:
- costul total = ansamblul cheltuielilor ce corespund unui volum de activitate
dat;

- costul unitar ( ) = cheltuieli ocazionate de producerea şi distribuţia

unui produs;

- costul marginal = sporul de cheltuieli generat de producerea unei

unităţi suplimentare dintr-un produs;

Pentru a evalua corect o anume situaţie e nevoie să se diferenţieze costurile pe termen

scurt (CTS) de costurile pe termen lung (CTL).

CTS – legate de dimensiunea, dotarea şi structura actuală a întreprinderii;
CTL – corespund gestiunii strategice a întreprinderii (modificarea în structura,
dimensiunea şi dotarea întreprinderii, generate de progresul tehnologic).

Pe termen lung cheltuielile sunt funcţie de volumul de activitate şi dimensiunea

întreprinderii: Ch = f(CA, K)
Analiza globală şi în profunzime a costurilor, pe elemente structurale specifice permite:
- cunoaşterea produselor, a sectoarelor, activităţilor care contribuie la
ameliorarea sau dimpotrivă la degradarea rezultatelor întreprinderii;
- identificarea centrelor de responsabilitate eficiente, performante precum şi a
celor a căror funcţionare este deficitară.

3
 Costurile pe termen scurt pot fi structurate după diferite criterii:
A. după comportamentul lor faţă de volumul de activitate
- costuri variabile
- costuri fixe.
Costurile variabile totale, dependente de volumul de activitate, sunt consecinţa deciziilor
de exploatare, de utilizare a capacităţii existente. Ele se modifică proporţional sau
neproporţional cu volumul de activitate. Curba lor poate lua una dintre următoarele
forme:
- curba “randamentelor crescătoare”
ICV < ICA specifică perioadei de expansiune,
CV când CA înregistreză creşteri
puternice

CA1 CA

- curba “randamentelor constante”

ICV = ICA specifică fazei de maturitate.
CV Aprovizionarea ritmică,
coordonarea acesteia cu dinamica
şi structura vânzărilor, asigură
calitatea, pot conduce la
stabilizarea costurilor variabile
unitare şi la menţinerea
rentabilităţii

CA0 CA1 CA

4
 - curba “randamentelo descrescătoare”
ICV > ICA Întreprinderea înregistrează
CV consumuri ridicate.
Vârsta mediilor a utilajelor este
mare, iar deficienţele tehnologice
frecvente. Continuarea activităţii
în asemenea condiţii măreşte
riscul de exploatare şi de
faliment.

CA3 CA
În continuitatea lor curba costurilor se prezintă astfel:

Această curbă se numeşte “logistică”, iar

CV Pi este punctul de inflexiune, care
marcheză trecerea de la un cost constant
la zona randamentelor descrescătoare

CA1 Pi CA1 CA

Costurile variabile unitare ( ) se determină ca raport între CV totale şi dinamica CA

proporţionale

neproporţionale
CA
CA

Costurile fixe – CF- (de structură → aferente capacităţii de producţie) sunt

indispensabile existenţei, funcţionării întreprinderii. Ele sunt dependente de capacitatea
de producţie şi distribuţie a întreprinderii.
CF sunt angajate de manieră permanentă şi constituie, în principiu, cosecinţa deciziilor
de investiţii. Suma lor nu se modifică pe termen scurt, în timp ce (unitar) prezintă
tendinţa de scădere odată cu volumul de activitate.

5
 CFT

CFT

CA CA

Importanţa acestui criteriu de clasificare a costurilor :

a) stă la baza oricărei previziuni a costurilor;
b) furnizează informaţii fundamentării deciziilor de preţ şi optimizării
diferitelor structuri ale firmei;
c) cunoaşterea CF şi CV şi a evoluţiei lor este esenţială pentru conducerea
strategică a firmei;
d) rata de structură a CF determină PR (pragul de rentabilitate), flexibilitatea
firmei şi o pune într-o poziţie mai mult sau mai puţin sensibilă în ceea ce
priveşte variaţia volumului de activitate sub incidenţa factorilor interni şi
externi. De asemenea acestă rată este unul dintre factorii cheie ai aprecierii
gradului de rivalitate în sector.

B. după modul de identificare şi repartizare pe purtătorii de cheltuieli:

▪ directe – legate nemijlocit de activitatea unei unităţi opraţionale, activitatea unui loc de
muncă, activitatea pentru realizarea unui produs. În urma acestor activităţi
rezultă cheltuieli cu salariile, materii prime, materiale.
▪ indirecte – ocazionate de funcţionarea întreprinderii în ansamblu (întreţinere,
administrare)

6
În analiză, aprofundarea pe aceste categorii de costuri, necesită un compromis între
utilitatea informaţiei, precizia de determinare a nivelului fiecărei categorii şi costurile
informativ obţinute.
În calcularea costurilor acest criteriu stă la baza stabilirii costului complet pe articole de
calcul:
Etape: -identificarea cheltuielilor pe produs;
-identificarea cheltuielilor pe centre, secţii, întreprindere (+ cheltuieli de
desfacere)
-repartizarea cheltuielilor generale pe produs după o cheie de repartizare

Din combinarea criteriilor A şi B rezultă nesuprapunerea cheltuielilor fixe şi variabile

cu cheltuielle directe şi indirecte.

- Cheltuieli fixe indirecte → cercetare-dezvoltare, administrative

Pot exista
- Cheltuieli fixe directe → amortizarea maşinilor, utilajelor
folosite la realizarea unui singur
produs

- Cheltuieli variabile indirecte → consumul de combustibil,

energie pentru secţiile unde
se fabrică mai multe
produse.
Pot exista
- Cheltuieli fixe directe → materii prime;
materiale;
salarii, etc.

7
C. după natura lor :
 Cheltuieli de exploatare – (curente, repetitive)
 Cheltuieli financiare – pierderi din creanţe legate de participaţii, din
activitatea de portofoliu, diferenţe de curs valutar,
dobânzi etc.
● Cheltuieli extraordinare - ocazionate de calamităţi, situaţii cu totul
extraordinare

D. după conţinut :
● Cheltuieli de personal
● Cheltuieli materiale

E. după gradul de autonomie a decidentului :

 controlabile – când deciziile privitoare la costuri sunt la îndemâna a diferite

centre de responsabilitate (salarii, materii prime, materiale)
 necontrolabile – impuse de puterea publică prin legislaţie

F. după relaţia de determinatre dintre consumul de resurse şi efectele

acestuia :

 determinate – relaţie directă cu efectul obţinut

 discreţionare – relaţie confuză cu efectul obţinut
(efectul publicităţii asupra rezultatului - necunoscut)

8
G. după modul de înregistrare în contabilitatea financiară şi de
gestiune:

● cheltuieli incorporabile – corespund consumurilor normale

● cheltuieli neincorporabile
● cheltuieli supletive
– figurează în contabilitate, modifică rezultatul
net, dar nu corespund unor consumuri normale
- aceste sunt fără raport direct cu activitatea
(prime de asigurare pe viaţă)
- nu reflectă activitatea curentă
– figurează în contabilitatea de gestiune dar nu
sunt înregistrate în contabilitatea financiară
din motive fiscale sau juridice.

H. după caracter :
● cheltuieli evidente -sunt resursele consumate înregistrate în evidenţa
contabilă
● cheltuieli ascunse -costuri efectiv suportate de întreprindere, dar
neînregistrate în nici o evidenţă contabilă sau de altă
natură (noncalitatea)
● cheltuieli de oportunitate (valoarea ocaziei pierdute)

9
 Analiza dinamicii şi structurii cheltuielilor
Orientarea strategică a întreprinderii funcţie de dinamica şi
structura cheltuielilor

Pentru dinamica cheltuielilor se folosesc mărimi relative (indici, ritmuri), dar şi mărimi
absolute (modificarea în cifre absolute de la un an la altul a sumei cheltuielilor).
Întrucât costurile sunt fluxuri financiare, orice analiză presupune corecţia cu inflaţia.
(cu Ip).
Prin analiza structurală a costurilor se pune în evidenţă rezultatele obţinute, tendinţele
fiecărui subgrup de cheltuieli, rezervele de optimizare a consumurilor, precum şi
orientările strategice ale firmei. (Analiza structurii cheltuielilor presupune identificarea
ponderii fiecărei categorii de cheltuieli în total cheltuieli şi compararea ponderilor
respective:
a) fie cu ponderile obţinute de aceeaşi întreprindere într-un alt an;
b) fie cu ponderile obţinute de întreprinderile concurente din sector).

La realizarea circuitului economic (aprovizionare – stocare – producţie – vânzare –

servicii post vânzare) concură o serie de cheltuieli. Nici un agent economic în plină
dezvoltare nu îşi pune şi nici nu trebuie să îşi pună problema reducerii ca mărime
absolută a costurilor. Se va pune problema reducerii relative a acestora (Ich < Iv ).
Reducerea costurilor nu trebuie făcută în detrimentul calităţii, a fiabilităţii produselor,
întrucât întreprinderea îşi va pierde poziţia concurenţială, forţa competitivă.
Managementul întreprinderii trebuie să se concentreze asupra optimizării acelor
elemente de cheltuieli care au cea mai mare influenţă asupra rezultatului.
De aceea e strict necesar să se cunoască structura specifică a costurilor pentru fiecare
domeniu de activitate. Aceasta va face posibil identificarea factorilor cheie ai succesului
(F.C.S.) şi a direcţiilor strategice de acţiune pentru fiecare domeniu.

10
De asemenea, cunoscând structura costului se poate identifica tipul de activitate
desfăşurat de firmă. Astfel:
 o întreprindere cu activitate în domeniul serviciilor va avea ca element
preponderent în structura costurilor salariilor.
Materii prime 3%
Salarii 87%

Cheltuieli desfacere 2,5%

Cheltuieli financiare 3,5%
Cheltuieli generale 4%

 o întreprindere cu activitatea în domeniul industrial (producţie) va avea mai

multe elemente dominante în structura costurilor: materii prime, salarii,
cheltuieli de distribuţie, cheltuieli de cercetare – dezvoltare etc.
Materii prime 40%

Salarii 18%
Cheltuieli desfacere 11%
Cheltuieli financiare 5%
Cheltuieli generale 10%
Cheltuieli de cercet.-dezv. 16

11
  o întreprindere cu activitatea doar în sectorul distribuţiei (comerţ) va avea
element dominant în structura costurilor, valoarea mărfurilor destinate
vânzării.
Cost mărfuri 75%

Cheltuieli desfacere 11%

Cheltuieli financiare 1%
Cheltuieli generale 4,5%

Oricare ar fi domeniul de activitate, gestionarea eficientă a celui mai important element

de cost asigură întreprinderii avantaj concurenţial decisiv.
Iată care ar putea fi principalele orientări strategice funcţie de elementul dominant al
costurilor:

a) Element dominant:

COMPETENŢE IMPUSE
- surse de aprovizionare la
materiilor prime
- costul de cumpărare al cel mai bun preţ
- contracte de aprovizionare
mărfurilor etc.
la preţuri fixe
- putere de negociere cu
furnizorii

b) Element dominant:

COMPETENŢE IMPUSE
- securitatea şi ritmicitatea
- costul de stocare aprovizionării
- optimizarea stocurilor de
siguranţă
- accelerarea rotaţiei
stocurilor

12
 c) Element dominant:

COMPETENŢE IMPUSE
materiilor prime - Standardizarea diferitelor
- costul producţiei + componente
mărfurilor etc. - Automatizarea ciclului de
+ producţie
costul capitalului tehnic - Substituirea şi combinarea
(amortizare) factorilor de producţie

d) Element dominant:

- cheltuieli financiare
COMPETENŢE IMPUSE
- Politica de îndatorare
- Gestionarea lichidităţii şi
trezoreriei
- Sistemul de acoperire a
necesarului de fond de
rulment

e) Element dominant:

COMPETENŢE IMPUSE
- Politica de reducere a
- cheltuieli de personal personalului
- Politica de promovare a
personalului
- Sistemul de remunerare,
stimulare materială şi morală

13
 ANALIZA FACTORIALĂ A CHELTUIELILOR

Pentru analiza factorială a cheltuielilor se folosesc ratele de cheltuieli cu semnificaţia de

cheltuieli la 100 lei venituri, sau 1000 lei venituri.
Rata cheltuielilor reprezintă raportul între o categorie de cheltuieli (care dă şi numele
ratei şi o categorie de venit).

Exemplu:

ATENŢIE !
Fiind vorba de un raport între un efort (cheltuieli) şi un efect (venitul) întotdeauna
modificarea ratei în sensul creşterii valorii ei (+ x) lei semnifică o creştere a efortului (a
cheltuielii) la acelaşi efect (venit).

14
 1. Analiza factorială a ratei cheltuielilor totale

După natura activităţii cheltuielile, ca şi veniturile, pot fi din:

- exploatare;
- financiare;
- exctraordinare.

1. Δgi

2. Δrci 2.1. Δpi

2.2 Δci

unde:

 structura veniturilor după natura activităţii;

 rata cheltuielilor pe categorii de activităţi “i”

(activităţi de exploatare, financiare extraordinare);

ci  cheltuieli pe categorii de activităţi “i”;

pi  preţ sau venit pe categorii de activităţi “i”.

15
 ΔRCT = RCT1 - RCT0

1.

2.

2.1.

2.2.

Activitatea VENITURI CHELTUIELI gi rci

0 1 0 1 0 1 0 1
1. exploatare
2. financiară
3. excepţională
TOTAL

16
 2. Analiza ratei cheltuielilor aferente cifrei de afaceri

1. Δg (s)

2. Δp

3. Δc  element cantitativ

ΔRCA = RCA1 - RCA0

1.

2.

3.

Indicatori An precedent An curent

1. CA
2. CA recalculată în preţuri ale perioadei precedente

3. Cheltuieli aferente CA
4. Cheltuieli recalculate în costuri ale perioadei
precedente

3. Analiza ratei cheltuielilor variabile aferente CA

17
 După dependenţa faţă de volumul activităţii:
 Cheltuielile variabile sunt cele dependente de volumul activităţii, deci se
identifică pe produs  unde:
q = cantitatea de produs “i”
cv = cost variabil specific produsului “i”
 Cheltuielile fixe sunt independente de capacitatea de producţie. Ele există
indiferent dacă această capacitate este sau nu folosită

1. Δg

2. Δp

3. Δcv
ΔRCA = RCA1 - RCA0

1.

2.

3.

Indicatori An precedent An curent

1. CA
2. CA recalculată în preţuri ale perioadei precedente

3. Cheltuieli variabile aferente CA

4. Cheltuieli variabile recalculate în costuri ale
perioadei precedente

4. Analiza ratei cheltuielilor fixe

1.1. Δq

18
 1. (Σqp) 1.2. Δp

2. CF

ΔRCF = RCF1 - RCF0

1.

1.1.

1.2.

2.

Indicatori Pn-1 Pn
1. Cifra de afaceri (producţia vândută) – mii lei
2. Cheltuieli fixe – mii lei
3. Cheltuieli fixe la 1000 lei CA
4. Indicele preturilor

5. Analiza principalilor categorii de cheltuieli

19
 a) Analiza ratei cheltuielilor aferente amortizării

A  suma amortizării =
 valoarea medie a intrărilor de mijloace fixe = Vi + I + E
Vi valoarea de intrare în gestiune a mijloacelor fixe
I  intrări în gestiunea de mijloace fixe pe parcursul perioadei analizate
E  ieşiri din gestiunea de mijloace fixe pe parcursul perioadei analizate

1. (Σqp) 1.1. Δq
1.2. Δp 2.1.1. ΔVi

2. A 2.1.Δ 2.1.2. ΔI

2.2. Δ 2.1.3. ΔE

ΔRA = RA1 - RA0

1.

1.1.

1.2.

2.

2.1.

20
2.1.1.

2.1.2.

2.1.3.

2.2.

Indicatori Pn-1 Pn

c) Analiza ratei cheltuielilor cu salariile

Pentru cheltuielile salariale la 100 lei venituri din exploatare se pot folosi modelele:

unde: Cs  cheltuieli salariale (cu personalul)

21
  număr mediu de salariaţi
Fs  fondul de salarii

Pentru cheltuielile salariale la 100 lei cifră de afaceri (producţia vâdută dacă nu intervin
cumpărări-revânzări de mărfuri) se au în vedere modelele:

CORELATII COMPLEMENTARE
a) IVe > ICs
b) ICA > ICs

Analiza corelaţiei dintre dinamica productivităţii muncii

şi dinamica salariului mediu. Reflectarea corelaţiei în principalii indicatori economico-
financiari ai întrepinderii

Corelaţia dintre dinamica productivităţii muncii şi a salariului mediu reprezintă un

mecanism de punere în evidenţă a eficienţei muncii. Cerinţa corelaţiei este ca dinamica

22
productivităţii muncii, indiferent de forma de exprimare a ei, să devanseze pe cea a
salariului mediu.

unde:  indicele salariului mediu;

 indicele productivităţii muncii.
Indicele corelaţiei trebuie să fie subunitar. Cu cât foarfecele este mai mare cu atât
dinamica productivităţii muncii a înregistrat o intensitate mai mare decât a salariului
mediu.
Pentru a demonstra acest lucru admitem situaţia:

Indicatori Pn-1 Pn Pn/Pn-1 Ic

1. Venituri din exploatare pe un sal – lei X
2. CA pe un salariat – lei X
3. Salariu mediu annual – lei X
4. Indicele corelaţiei
a) Ic = Is / Iw
- Pe baza veniturilor din exploatare X X X
- Pe baza cifrei de afaceri X X X
b) Ic = Is-1 / IW-1
- Pe baza veniturilor din exploatare X X X
- Pe baza cifrei de afaceri X X X

Indicatori Pn-1 Pn Pn/Pn-1 Pn prev/Pn-1

Previzionat Efectiv
1. Productivitatea muncii
caracterizată pe baza
veniturilor din exploatare pe
un salariat – lei
2. Salariul mediu anual - lei
3. Indicele corelaţiei
a) Ic = Is / Iw X X X
b) Ic = Is-1 / IW-1 X X X

23
 d) Analiza ratei cheltuielilor cu dobânzile bancare

Dobânzile intră în categoria cheltuielilor financiare şi ca atare nu se includ în costurile

producţiei. Ele reprezintă însă costuri ale capitalului împrumutat şi în consecinţă
eficienţa lor prezintă interes în analiza economico-financiară (se au în vedere dobânzile
plătite aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate). Eficienţa lor poate fi relevată
prin nivelul la 100 lei cifră de afaceri.

24
Ca modele de calcul şi analiză se recomandă:

D1)

unde: CA = cifra de afaceri în preţuri de vânzare exclusiv TVA

Sd = suma dobânzilor plătite
D = împrumuturi, credite şi datorii asimilate

1. Influenţa împrumuturilor şi datoriilor asimilate la 1 leu cifră de afaceri:

2. influenţa dobânzior medii la 1 leu împrumuturi şi datorii asimilate:

D2) sau

unde: CA = cifra de afaceri în preţuri de vânzare exclusiv TVA

Sd = suma dobânzilor plătite
D = împrumuturi, credite şi datorii asimilate
Ae = active de exploatare
K = ponderea împrumuturilor şi datoriilor asimilate în
finanţarea activelor de exploatare
= procentul mediu al dobânzilor plătite

25
1. Activelor de exploatare la 1 leu cifră de afaceri (o formă a eficienţei acestora):

sau

2. Cotei de participare a împrumuturilor şi datoriilor asimilate la acoperirea

financiară a activelor de exploatare:

sau

3. procentul mediu al dobânzilor plătite:

sau

Potrivit acestui model, pentru diagnostic se reţin stările:

a) creşterea eficienţei activelor de exploatare, prin reducerea raportului Ae/CA,
reprezintă o situaţie bună în cadrul performanţei economico-financiare,ce se
reflectă în micşorarea cheltuielilor cu bobânzile plătite, inclusiv în rezultatul
(profitul curent);

b) micşorarea ponderii participării împrumuturilor şi datoriilor asimilate la

acoperirea financiară a activelor circulante de exploatare, pe lângă faptul că
reflectă o capacitatea de autofinanţare mai mare, contribuie la reducerea

26
 cheltuielilor cu dobânzile la 100 lei cifră de afaceri şi implicit la un spor al
profitului;

c) procentul mediu al dobânzii, pe lângă cererea şi oferta de împrumuturi şi

rata inflaţiei, reflectă şi politica agentului economic în alegerea surselor de
împrumut şi bineînţeles capacitatea de rambursare la scadenţă.

f) Analiza costului pe produs

1. Analiza cheltuielilor cu materiile prime şi materialele pe produs

Chm = cs × p’ în care:
cs = consum specific;
p’ = preţ de aprovizionare.

1. Influenţa modificării consumurilor specifice:

Δcs = (cs1 – cs0) p0’

2. Influenţa modificării preţului de aprovizionare:

27
 2. Analiza cheltuielilor cu salariile directe pe produs
Chs = t × sh

1) Influenţa productivităţii muncii:

Δt = (t1 – t0) × sh0
2) Influenţa salariilor medii orare:
Δsh = t1 (sh1 – sh0)

Analiza cheltuielilor pe baza metodei “direct costing”

Metoda “direct costing” nu trebuie confundată cu analiza pe baza grupării cheltuielilor

în directe şi indirecte. Traducerea cea mai corectă a acestei expresii anglo-saxone este
“metoda costurilor variabile”.
Metoda “direct costing” a suferit în timp modificări şi adaptări la nevoile practicii
economice, prezentându-se sub următoarele forme:
- “direct costing” pe produs
- “direct costing” global
- “direct costing” evoluat

28
 a) Analiza prin metoda “direct costing pe produs”
În cazul acestei forme a metodei “direct costing”, cheltuielile fixe sunt considerate ca un
tot indisociabil care nu se repartizează pe produse, ci la o perioadă de timp. De aceea, ele
afectează direct rezultatul perioadei fără a interveni în calculul costurilor pe produse
(sau activităţi).
Pentru fiecare produs sau serviciu se diminuează cifra de afaceri cu suma cheltuielilor
variabile aferente, obţinându-se marja cheltuielilor variabile:

Cifra de afaceri - Cheltuieli variabile = Marja cheltuielilor variabile

Această marjă trebuie să acopere cheltuielile fixe şi să permită obţinerea unui anumit
rezultat.

Σ marjele cheltuielilor variabile – Cheltuieli fixe = Rezultatul analitic global

Rezultatul analitic
Marja cheltuielilor variabile
Preţ de Cheltuieli fixe
vânzare
Cheltuieli variabile
Cost variabil

Direct costing pe produs

Nr Indicatori Total Produs A Produs B Etc
crt suma % sumă % Sumă %
1. Cifra de afaceri
2. Cheltuieli variabile, din care:
-salarii şi cheltuieli asociate;
-materii prime
-combustibili şi energie
-alte cheltuieli variabile
3. Marja cheltuielilor variabile
4. Cheltuieli fixe
5. Rezultatul analitic

29
 b) Metoda “direct cost global”
Se bazează pe aceleaşi principii, enunţate anterior, cu deosebirea că investigarea se face
global, la nivelul întreprinderii. De asemenea, cheltuielile variabile sunt urărite pe faze
ale exploatării.

Direct costing global

Nr Indicatori Anul (N) Anul (N+1) Etc
crt sumă % Sumă %
1. Cifra de afaceri
2. Cheltuieli variabile
2a. Cheltuieli variabile de producţie, din care:
-salarii şi cheltuieli asociate;
-materii prime
-combustibili şi energie
2b. Cheltuieli variabile de distribuţie, din care:
-salarii şi cheltuieli asociate
-cheltuieli de transport
-alte cheltuieli variabile de distribuţie
3 Marja cheltuieilor variabile
4. Cheltuieli fixe ale perioadei
5. Rezultatul analitic

c) Metoda “direct costing evoluat”

Creşterea ponderii cheltuielilor fixe a făcut ca noţiunea de marjă a cheltuielilor variabile
să piardă din pertinenţă. Aceasta a condus la dezvoltarea metodei “direct costing
evoluat” a cărei particularitate constă în identificarea în cadrul cheltuielilor fixe a acelei
părţi specifice diferitelor produse (cheltuieli fixe ce pot fi afectate sau repartizate pe
produs).

Direct costing evoluat

Nr Indicatori Total Produs A Produs B Etc
crt Sumă % sumă % sumă %

30
1. Cifra de afaceri
2. Cheltuieli variabile
2a. Cheltuieli variabile de producţie, din care:
-salarii şi cheltuieli asociate;
-materii prime
-combustibili şi energie
2b. Cheltuieli variabile de distribuţie, din care
-salarii şi cheltuieli asociate
-cheltuieli de transport
-alte cheltuieli variabile de distribuţie
3 Marja cheltuieilor variabile (rd1 – rd2)
4. Cheltuieli fixe specifice
-de producţie
-de distribuţie
-de administraţie
5. Marja de contribuţie (rd3 - rd4)
6. Cheltuieli fixe comune
7. Rezultat analitic global (rd5 – rd6)

31